VSRS Sodba X Ips 290/2015
Sodna praksa Vrhovnega sodišča, 2017-04-12

Peter Golob (preds.), dr. Erik Kerševan (poroč.), Marko Prijatelj

odmera davka - lastništvo gozdov - povečanje premoženja

Vrhovno sodišče ugotavlja, da je sodišče prve stopnje pravilno presodilo, da je v predmetni zadevi za odmero davka merodajna pridobitev lastninske pravice na podlagi določil 49. člena Stvarnopravnega zakonika in po postopku Zakona o kmetijskih zemljiščih ter v povezavi le-tega z Zakonom o ugotavljanju katastrskega dohodka.

II. Tožeča stranka trpi sama svoje stroške revizijskega postopka.

1. Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo tožbo tožeče stranke (v nadaljevanju revident) zoper odločbo Republike Slovenije, Ministrstva za finance, Davčne uprave RS, Davčnega urada Brežice, št. DT-0610-4871/2011-28 (03 210 02) z dne 20. 6. 2012, s katero je davčni organ revidentu v I. točki za obdobje od 1. 1. 2006 do 31. 12. 2010 dodatno odmeril in naložil v plačilo davek po petem odstavku 68. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 13/11 – uradno prečiščeno besedilo, 32/12 in 94/12, v nadaljevanju ZDavP-2) od davčne osnove 95.484,61 EUR po povprečni stopnji dohodnine 27,85 % v znesku 26.529,46 EUR in pripadajoče obresti v višini 513,89 EUR ter mu v II. točki izreka za mesec december 2010 dodatno odmeril in naložil v plačilo neupravičeno zaračunano pavšalno nadomestilo v znesku 3.119,31 EUR, obračunano od osnove 77.982,75 EUR po stopnji 4 % in pripadajoče obresti v višini 77,09 EUR (točka II/1 izreka) in neupravičeno zaračunano pavšalno nadomestilo v znesku 3.290,86 EUR, obračunano od osnove 41.135,75 EUR po stopnji 8 % in pripadajoče obresti v višini 75 EUR (točka II/2 izreka) ter davek na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) v znesku 18.077,90 EUR, obračunan od osnove 90.389,50 EUR po stopnji 20 % in pripadajoče obresti v višini 412,01 EUR (točka II/3 izreka). Tožena stranka je z odločbo, št. DT-499-21-114/2012-4 z dne 3. 6. 2014 pritožbo zoper navedeno odločbo zavrnila.

2. V obrazložitvi izpodbijane sodbe je sodišče prve stopnje pritrdilo odločitvi in razlogom davčnih organov in navedlo, da je ključni razlog za zavrnitev tožbe, da revident, ki ima status kmeta, ni dokazal, da je šlo v vseh primerih prodaje lesa za les, ki je izviral iz gozdov, katerih lastnik je, in da torej pri sredstvih, ki jih je prejel, ne gre za dohodke, od katerih se davek (razen preko katastrskega dohodka) ne plača in jih kot takšnih ni mogoče upoštevati kot vira sredstev pri izračunu davčne osnove. Po stališču sodišča prve stopnje je tožnik prodajal les, ki ga je posekal v gozdovih, kjer ni bil zemljiškoknjižni lastnik (niti ni razpolagal s pogodbami, ki bi bile sposobne za vknjižbo) niti dejanski uporabnik, saj o tem ni predložil nobenega dokaza v smislu 69. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) oziroma 313. člena ZDavP-2.

3. Zoper sodbo sodišča prve stopnje vlaga revident revizijo in se glede njene dovoljenosti sklicuje na 1. točko drugega odstavka 83. člena ZUS-1. Prvostopenjsko sodbo izpodbija iz razloga zmotne uporabe materialnega prava in bistvenih kršitev določb postopka. Vrhovnemu sodišču predlaga, da reviziji ugodi in spremeni izpodbijano sodbo tako, da ugodi njegovemu tožbenemu zahtevku oziroma podrejeno, da izpodbijano sodbo razveljavi in zadevo vrne v ponovno odločanje sodišču prve stopnje. Zahteva tudi povrnitev stroškov revizijskega postopka.

4. Tožena stranka v odgovoru na revizijo predlaga njeno zavrnitev in navaja, da v primeru, ko davčni zavezanec pridobiva prihodke na zemljiščih, kjer ni niti lastnik niti dejanski uporabnik, ne gre za prihodke, ki so zajeti v pavšalni oceni potencialnega tržnega dohodka od dejavnosti pridelave na navedenih zemljiščih. Navaja, da poskuša v konkretnem primeru tožnik preko pravil civilnega prava obiti določila davčne zakonodaje in pripominja, da je o vsebinsko enaki zadevi Vrhovno sodišče že odločalo s sodbo X Ips 232/2013 z dne 13. 11. 2014.

6. Revizija je dovoljena na podlagi 1. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1, ki določa, da je revizija dovoljena, če vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta oziroma pravnomočne sodbe, če je sodišče odločalo meritorno, v zadevah, v katerih je pravica ali obveznost stranke izražena v denarni vrednosti, presega 20.000,00 EUR. Vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta, kot izhaja iz 1. točke obrazložitve te sodbe, presega 20.000,00 EUR.

7. Revizija je izredno pravno sredstvo proti pravnomočni sodbi sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Po prvem odstavku 85. člena ZUS-1 se lahko revizija vloži le zaradi bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 ter zaradi zmotne uporabe materialnega prava, za razliko od postopka s pritožbo, kjer se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 preizkuša tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi le v delu, ki se z revizijo izpodbija, in v mejah razlogov, ki so v njem navedeni, po uradni dolžnosti pa pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem okviru je revizijsko sodišče v obravnavani zadevi tudi opravilo revizijski preizkus.

8. V obravnavani zadevi gre za odmero davka po petem odstavku 68. člena ZDavP-2, ki je veljal do novele ZDavP-2G, in je določal, da če davčni organ ugotovi, da davčni zavezanec - fizična oseba razpolaga s sredstvi za privatno potrošnjo, vključno s premoženjem, ki precej presegajo dohodke, ki jih je davčni zavezanec napovedal, ali če je davčni organ na drugačen način seznanjen s podatki o sredstvih, s katerimi razpolaga davčni zavezanec - fizična oseba, oziroma s trošenjem davčnega zavezanca - fizične osebe ali s podatki o pridobljenem premoženju davčnega zavezanca - fizične osebe, se davek odmeri od ugotovljene razlike med vrednostjo premoženja (zmanjšano za obveznosti iz naslova pridobivanja premoženja), sredstev oziroma porabo sredstev in dohodki, ki so bili obdavčeni, oziroma dohodki, od katerih se davki ne plačajo. Postopek za odmero davka po tem odstavku se lahko uvede za eno ali več koledarskih let v obdobju zadnjih pet let pred letom, v katerem je bil ta postopek uveden. Od tako ugotovljene osnove se plača davek po povprečni stopnji dohodnine od enoletnih dohodkov zadnjega davčnega obdobja.

9. Iz dejanskega stanja, ugotovljenega v upravnem in sodnem postopku, ki je bilo podlaga za odločanje sodišča prve stopnje in upravnih organov, na katero je Vrhovno sodišče vezano, izhaja, da je revident v inšpiciranem obdobju od 1.1. 2006 do 31. 12. 2010 od skupno posekanih oziroma prodanih količin lesa le za 134.045,83 EUR vrednosti lesa uspel dokazati, da je les posekal v svojih gozdovih, kar je davčni organ upošteval kot izvor sredstev revidenta. Na podlagi metode izvora in uporabe sredstev pa je ugotovil, da je bila v kontroliranem obdobju uporaba sredstev revidenta višja kot izvor sredstev za 95.484,61 EUR, kar predstavlja davčno osnovo za izračun davka po petem odstavku 68. člena ZDavP-2. Od te davčne osnove je odmeril davek po povprečni stopnji davka, kot izhaja iz 1. točke obrazložitve te sodbe. Ob tem je bilo naloženo tudi plačilo pavšalnega nadomestila DDV, ki ga revident ni bil upravičen uveljavljati za les, za katerega ne more dokazati, da izvira iz njegovih gozdov, v višini, ki prav tako izhaja iz navedene 1. točke obrazložitve. Kot davčnemu zavezancu pa je revidentu zaradi prodaje lesa, ki ne izvira iz njegovih gozdov, na podlagi ocene deležev lesa, ki izvirajo iz tožnikovih gozdov in gozdov drugih lastnikov, ugotovil davčno osnovo v višini 18.077,90 EUR in mu naložil plačilo DDV ter obresti, v višini iz 1. točke obrazložitve te sodbe.

10. V zvezi z revizijskimi navedbami Vrhovno sodišče najprej poudarja, da v reviziji ni mogoče uveljavljati zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja (drugi odstavek 85. člena ZUS-1), na katero se nanaša večina revizijskih navedb. Vprašanje, ali les izvira iz gozdov v lasti revidenta je tako dejansko vprašanje, prav tako pa tudi pravilnost uporabe načela materialne resnice, ki se nanaša na popolno in pravilno ugotovitev dejanskega stanja itd. Zato se Vrhovno sodišče do njih ne opredeljuje. Vrhovno sodišče tudi ne presoja, ali so sodišče prve stopnje in davčna organa dokaze tudi pravilno presodili in ugotovili pravilno količino posekanega lesa, saj je to stvar dokazne ocene, ki ni predmet presoje revizijskega sodišča. Prav tako pa tudi v reviziji v upravnem sporu kot že navedeno ni mogoče uveljavljati kršitev upravnega oziroma davčnega postopka pred davčnimi organi tožene stranke, zato revizijski ugovori, ki so usmerjeni zoper postopek davčnih organov za odločanje v reviziji niso upoštevni.

11. Revident ugovarja, da bi v zvezi z razlago pojma lastništva gozdov v predmetni zadevi morali sprejeti „široko interpretacijo“ in sicer, da so bili gozdovi že v času po sklenitvi zavezovalnega pravnega posla v premoženjskopravni sferi revidenta in da torej ni ustrezno razlogovanje tožene stranke ter sodišča prve stopnje, da je bistveni element za davčno odmero „formalna“ last, torej zemljiškoknjižna last gozda. Posledično je bilo po mnenju revidenta zaradi napačne opredelitve tega pojma tudi dejansko stanje zmotno ugotovljeno, saj je sporno vrednost lesa revident pridobil v svojih gozdovih. Ta ugovor je neutemeljen, saj Vrhovno sodišče ugotavlja, da je sodišče prve stopnje pravilno presodilo, da je v predmetni zadevi za odmero davka merodajna pridobitev lastninske pravice na podlagi določil 49. člena Stvarnopravnega zakonika in po postopku Zakona o kmetijskih zemljiščih ter v povezavi le-tega z Zakonom o ugotavljanju katastrskega dohodka (23. točka obrazložitve izpodbijane sodbe). Ob tem pa Vrhovno sodišče pripominja, da sodišče prve stopnje pri presoji ni ostalo na najožji možni razlagi pridobitve lastninske pravice, saj je ugotovilo, da je tožnik prodajal les, ki ga je posekal v gozdovih, kjer ni bil zemljiškoknjižni lastnik, niti ni razpolagal s pogodbami, ki bi bile sposobne za vknjižbo (24. točka obrazložitve izpodbijane sodbe) niti ni izkazal, da je bil dejanski uporabnik. Tudi sam revident v postopku navaja, da je v času inšpiciranega obdobja razpolagal zgolj s predpogodbo v zvezi s prodajo navedenih nepremičnin.

12. Prav tako je v povezavi z navedenim neutemeljen in zgolj splošen revizijski ugovor, da je sodišče prve stopnje nepravilno zavrnilo izvedbo s strani revidenta predlaganih dokazov, saj se dokazni predlogi revidenta (o zaslišanjih gozdarjev, predložitvi listin) nanašajo zgolj na okoliščine, ki ob pravilni razlagi pojma lastništva gozdov (prejšnja točka obrazložitve) na odločitev sploh ne morejo vplivati.

13. Prav tako je neutemeljen revizijski ugovor, da se sodišče prve stopnje ni opredelilo do ugovora zastaranja, ki ga je revident podal v tožbi, saj je o tem ugovoru izrecno navedlo, da ni utemeljen in podalo svojo obrazložitev (19. točka obrazložitve izpodbijane sodbe.

14. Ker niso podani razlogi, ki jih uveljavlja revizija, in ne razlogi na katere pazi sodišče po uradni dolžnosti, je Vrhovno sodišče na podlagi 92. člena ZUS-1 revizijo kot neutemeljeno zavrnilo.

15. Ker revident z revizijo ni uspel, v skladu s prvim odstavkom 154. člena in prvim odstavkom 165. člena Zakona o pravdnem postopku v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1, sam trpi svoje stroške revizijskega postopka.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.