VSRS Sodba X Ips 367/2016
Sodna praksa Vrhovnega sodišča, 2018-10-10

Peter Golob (preds.), dr. Erik Kerševan (poroč.), Brigita Domjan Pavlin

dovoljena revizija - vrednostni kriterij - davek po petem odstavku 68. člena ZDavP-2 - dopustni revizijski razlogi - kršitev pravil upravnega postopka - konkretizacija revizijskega očitka - dokazni sklep - odločanje na seji

V primeru, ko je sodišče prve stopnje odločilo na seji ter presojalo zakonitost izdane odločbe na podlagi dejanskih okoliščin, ki so bile ugotovljene v upravnem postopku, in ne na podlagi dejstev, ki bi jih sodišče samo ugotavljalo, ter dokazov, ki bi jih sodišče izvajalo v upravnem sporu, je očitno neutemeljen revizijski ugovor, da sodbi sodišča prve stopnje manjka dokazni sklep.

Revizijski ugovor krajevno nepristojnega davčnega organ ni dopusten revizijski razlog, ker gre za ugovor kršitve pravil upravnega postopka, revidentka pa v reviziji tudi ne pojasni, na kakšen način naj bi ta kršitev prerasla v kakšno od kršitev upravnega spora.

II. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške revizijskega postopka.

1. Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo tožbo tožeče stranke (v nadaljevanju revidentka) zoper odločbo Finančne uprave Republike Slovenije, št. DT 0610-654/2012-75-09-2600-2-13,14 z dne 26. 8. 2014, s katero je tožena stranka v ponovnem postopku davčnega nadzora davka po petem odstavku 68. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) za davčno obdobje od 1. 1. 2007 do 31. 12. 2011 revidentki odmerila davek od davčne osnove 254.613,69 EUR po davčni stopnji 35,44 % v znesku 90.235,09 EUR in pripadajoče obresti v znesku 149,64 EUR, obračunane od dne 1. 8. 2012 do dneva izdaje odločbe (I. točka izreka); ugotovila je, da je revidentka to obveznost poravnala na podlagi odločbe DURS DU Maribor, št. DT 0610-654/2008-30-09-240-04 z dne 30. 7. 2012, izdane v predhodnem postopku, v skupni vrednosti 84.640,81 EUR, in sicer davek v višini 84.609,06 EUR in zamudne obresti v višini 31,75 EUR (II. točka izreka); revidentki je naložila v plačilo razliko med odmerjenim davkom iz I. točke izreka in zneskom že plačanega davka iz II. točke izreka v skupnem znesku 5.743,92 EUR, v roku 30 dni od vročitve odločbe (III. točka izreka). Tožena stranka je z odločbo, št. DT-499-21-168/2014-3 z dne 17. 4. 2015 pritožbo zoper navedeno odločbo zavrnila.

2. V obrazložitvi izpodbijane sodbe je sodišče prve stopnje pritrdilo odločitvi in razlogom davčnih organov. Navedbe tožnice, ki se nanašajo na dejanske ugotovitve davčnega organa, so bile kot nedopustne novote utemeljeno zavrnjene že v pritožbenem postopku. Davčni organ je v ponovnem postopku ugotovitveni postopek dopolnil v skladu z napotki iz sodbe I U 808/2013 z dne 21. 1. 2014 in v zapisniku ugotovljeno vrednost vlaganj v nepremičnino utemeljil z obširnimi dejanskimi ugotovitvami. Tožnica pripomb na zapisnik ni podala, zato pritožbeni organ utemeljeno ni obravnaval nedovoljenih navedb, ki se nanašajo na dejanske ugotovitve. Glede (dopustnega) pojasnila tožnice v zvezi s kritino kupljenega objekta, pri katerem vztraja v upravnem sporu, pa tožnica ni predložila (in predlagala) nobenih dokazov. Ugotovitev davčnega organa po opravljenem ogledu, da je obnovljeni del strešnih površin prekrit s kritino Bramac, pa je navedena že v zapisniku, gre tudi za nesporno ugotovitev. Glede vprašanja krajevne pristojnosti razlogom tožene stranke sodišče dodaja še, da se vprašanje krajevne pristojnosti kot pravno relevantno lahko postavlja le v primeru, kolikor vodenje postopka pred izdajo izpodbijanega akta in izdaja izpodbijanega akta po krajevno nepristojnem davčnem uradu predstavlja bistveno kršitev pravil postopka, torej kršitev, ki je ali bi mogla vplivati na pravilnost in zakonitost odločitve, česar pa sodišče v obravnavani zadevi ne ugotavlja, niti tega ne zatrjuje tožnica.

3. Zoper sodbo sodišče prve stopnje revidentka pravočasno vlaga revizijo in se glede njene dovoljenosti sklicuje na 1., 2. in 3. točko 83. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). Prvostopenjsko sodbo izpodbija iz razloga zmotne uporabe materialnega prava in bistvenih kršitev določb postopka. Vrhovnemu sodišču predlaga, da reviziji ugodi, izpodbijano sodbo spremeni tako, da tožbi v celoti ugodi in odločbo davčnega organa v celoti odpravi, oziroma da reviziji ugodi, izpodbijano sodbo v celoti razveljavi ter zadevo vrne sodišču prve stopnje v novo sojenje, s stroškovno posledico. Zahteva povrnitev stroškov revizijskega postopka.

4. Revizija je bila vročena toženi stranki, ki v pravočasnem odgovoru predlaga njeno zavrnitev.

6. Revizija je dovoljena na podlagi 1. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1,

ki določa, da je revizija dovoljena, če vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta oziroma pravnomočne sodbe, če je sodišče odločalo meritorno, v zadevah, v katerih je pravica ali obveznost stranke izražena v denarni vrednosti, presega 20.000,00 EUR. Vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta, kot izhaja iz 1. točke obrazložitve te sodbe, presega 20.000,00 EUR. Ker je revizija dovoljena že po 1. točki drugega odstavka 83. člena ZUS-1, se Vrhovno sodišče dodatno ne opredeljuje do zatrjevane izpolnitve pogojev po 2. in 3. točki drugega odstavka 83. člena ZUS-1.

7. Revizija je izredno pravno sredstvo proti pravnomočni sodbi sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Po prvem odstavku 85. člena ZUS-1 se lahko revizija vloži le zaradi bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 ter zaradi zmotne uporabe materialnega prava, za razliko od postopka s pritožbo, kjer se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 preizkuša tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi le v delu, ki se z revizijo izpodbija, in v mejah razlogov, ki so v njem navedeni, po uradni dolžnosti pa pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem okviru je revizijsko sodišče v obravnavani zadevi tudi opravilo revizijski preizkus.

8. V obravnavani zadevi gre za odmero davka po petem odstavku 68. člena ZDavP-2, ki je veljal do novele ZDavP-2G, in je določal, da če davčni organ ugotovi, da davčni zavezanec - fizična oseba razpolaga s sredstvi za privatno potrošnjo, vključno s premoženjem, ki precej presegajo dohodke, ki jih je davčni zavezanec napovedal, ali če je davčni organ na drugačen način seznanjen s podatki o sredstvih, s katerimi razpolaga davčni zavezanec - fizična oseba, oziroma s trošenjem davčnega zavezanca - fizične osebe ali s podatki o pridobljenem premoženju davčnega zavezanca - fizične osebe, se davek odmeri od ugotovljene razlike med vrednostjo premoženja (zmanjšano za obveznosti iz naslova pridobivanja premoženja), sredstev oziroma porabo sredstev in dohodki, ki so bili obdavčeni, oziroma dohodki, od katerih se davki ne plačajo. Postopek za odmero davka po tem odstavku se lahko uvede za eno ali več koledarskih let v obdobju zadnjih pet let pred letom, v katerem je bil ta postopek uveden. Od tako ugotovljene osnove se plača davek po povprečni stopnji dohodnine od enoletnih dohodkov zadnjega davčnega obdobja.

9. Revizija obsežno utemeljuje kršitve pravil upravnega postopka s strani upravnih organov, ki pa niso predmet revizijske presoje, saj se v reviziji v upravnem sporu presoja pravilnosti in zakonitost sodbe sodišča prve stopnje iz dopustnih revizijskih razlogov, ki so kršitev materialnega prava ter kršitev pravil postopka v upravnem sporu (zgoraj, 7. točka obrazložitve). Zato se do tovrstnih revizijskih ugovorov Vrhovno sodišče ne opredeljuje. Enako velja glede ugovorov, ki se nanašajo na napake upravnih organov tožene stranke pri ugotavljanju dejanskega stanja, saj zmotna ali nepopolna ugotovitev dejanskega stanja ni revizijski razlog niti v primeru, če dejansko stanje ugotavlja samo sodišče v upravnem sporu, kar pa v predmetnem sporu niti ni bilo podano. Sodišče v upravnem sporu tudi sicer pri svojem odločanju ne uporablja pravil upravnega postopka, temveč pravila ZUS-1 ter Zakona o pravdnem postopku (v nadaljevanju ZPP), zato so očitno zgrešeni revizijski ugovori, ki izpodbijani sodbi očitajo obremenitev s kršitvami pravil upravnega postopka (npr. str. 6, str. 12 revizije).

10. Upoštevna revizijska navedba, da se sodišče prve stopnje ni opredelilo do revidentkinih navedb glede kršitve krajevne pristojnosti, je neutemeljena. Sodišče prve stopnje se je do navedb opredelilo v 17. točki obrazložitve in sicer pritrjuje razlogom tožene stranke in dodaja, da se vprašanje krajevne pristojnosti kot pravno relevantno lahko postavlja le v primeru, kolikor vodenje postopka pred izdajo izpodbijanega akta in izdaja izpodbijanega akta po krajevno nepristojnem davčnem uradu predstavlja bistveno kršitev pravil postopka, torej kršitev, ki je ali bi mogla vplivati na pravilnost in zakonitost odločitve, česar pa sodišče v obravnavani zadevi ne ugotavlja, niti tega ne zatrjuje tožnica. Tako stališče omogoča revizijski preizkus, zato kršitev pravil postopka v upravnem sporu iz 14. točke drugega odstavka 339. člena ZPP v povezavi s 85. ter 75. členom ZUS-1, ni podana. Revidentka sicer v reviziji ponovno zatrjuje, da je v postopku pred davčnimi organi odločal krajevno nepristojen organ, kar pomeni za revizijo neupoštevni ugovor kršitev pravil upravnega postopka, revidentka pa v reviziji tudi ne pojasni, na kakšen način naj bi ta kršitev prerasla v kakšno od kršitev upravnega spora.

11. Prav tako je očitno neutemeljena revizijska navedba, da "v sodbi sodišča prve stopnje manjka dokazni sklep".

V tem upravnem sporu je sodišče odločilo na seji ter presojalo zakonitost izdane odločbe na podlagi dejanskih okoliščin, ki so bile ugotovljene v upravnem postopku, in ne na podlagi dejstev, ki bi jih sodišče samo ugotavljalo, ter dokazov, ki bi jih sodišče izvajalo v upravnem sporu (60. člen ZUS-1).

Prav tako revidentka navedb revizije o neizvedbi dokazov ne konkretizira, kot tudi ne konkretizira revizijskih očitkov s tem v zvezi, ki sodišču očitajo kršitev pravil upravnega postopka, ki sploh ni postopek odločanja sodišča (v razdelku Ad1 III. točke). Zato na tovrstne navedbe v reviziji ni mogoče odgovoriti. Revidentka tudi ne konkretizira očitka o neupoštevanju napotkov sodbe z dne 21. 1. 2014 in tudi ne očitka, da sodišče ni „odločilo o vseh zahtevah“, prav tako pa tudi ne očitka, da je sodišče odločilo na temelju neupoštevanja metodološkega napotka o vestni in skrbni presoji dokazov, s čimer naj bi bistveno kršilo tudi določbe davčnega postopka, ki prav tako ni postopek, v katerem odloča sodišče v upravnem sporu, temveč zgolj davčni organi.

12. Ugovor zmotnega oziroma nepopolnega dejanskega stanja kot navedeno ni predmet revizije (prvi odstavek 85. člena ZUS-1), zato Vrhovno sodišče ni obravnavalo revizijskih navedb glede zmotnega izračuna izgube v zvezi z nakupom in prodajo osebnih vozil s strani davčnega organa, glede ugotovitev davčnega organa, da je zavezanka za davek v inšpiciranem obdobju opravljala neregistrirano dejavnost nakupa in prodaje osebnih vozil, glede nakupa potrebnega materiala za obnovo kritine in glede vlaganj v nepremičnine. Prav tako so neupoštevni revizijski očitki, da naj bi to vodilo do zmotne uporabe materialnega prava, saj zgolj s to navedbo očitek nepravilne ugotovitve dejanskega stanja ne postane dopustni revizijski razlog iz 85. člena ZUS-1.

13. Revidentka (smiselno) tudi očita, da je v postopku pred sodiščem prve stopnje prišlo do kršitve 22. člena Ustave Republike Slovenije, ki daje vsakomur v (sodnem) postopku pravico do izjave, to je pravico predlagati dokaze v svojo korist in si zagotoviti njihovo izvajanje. Ta trditev pa je zgolj navržena in posplošena, saj ni razvidno, katerih dokazov, ki naj bi jih v sodnem postopku predlagala revidentka, sodišče ni izvedlo oziroma, katero dejanje naj bi storilo sodišče, ki bi imelo za posledico poseg v pravico revidentke, da predlaga dokaze v svojo korist. Zgolj očitek, da bi določene dokaze moral izvesti davčni organ tožene stranke, pa ne pomeni revizijskega ugovora, ki bi se lahko naslovil na Vrhovno sodišče. Zato navedena kršitev ni podana.

14. Glede na navedeno je moralo Vrhovno sodišče revizijo zavrniti kot neutemeljeno.

15. Revident z revizijo ni uspel, zato sam trpi svoje stroške revizijskega postopka (prvi odstavek 165. člena in prvi odstavek 154. člena ZPP v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1).

Z novelo ZPP-E (Ur. l. RS, št. 10/2017) so bili črtani 83. člen in 86. - 91. člen ZUS-1 (drugi odstavek 122. člena ZPP-E). Ker pa je bila v obravnavanem primeru izpodbijana sodba sodišča prve stopnje izdana pred začetkom uporabe ZPP-E, to je pred 14. 9. 2017, se revizijski postopek konča po do tedaj veljavnem ZPP (tretji odstavek 125. člena ZPP-E) in posledično po dotedanjih določbah ZUS-1.

Tako npr. 10. točka sklepa VSRS X Ips 5/2016 z dne 18. 5. 2016: „Sodišče namreč sprejme dokazni sklep na glavni obravnavi (prim. 287. člen Zakona o pravdnem postopku, v nadaljevanju ZPP), ki v tej zadevi ni bila opravljena, saj je sodišče na podlagi 59. člena ZUS-1 odločilo na seji. Dokaznega postopka torej ni vodilo in dokaznih predlogov sploh ni obravnavalo (tudi ni nobenega zavrnilo), posledično pa tudi ni sprejelo nobenega dokaznega sklepa.“

Ta določa: „Kadar sodišče sodi na seji, odloči le na podlagi dejanskega stanja, ki je bilo ugotovljeno v postopku izdaje upravnega akta.“

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 68, 68/5

Zakon o upravnem sporu (2006) - ZUS-1  - člen 60, 85, 85/1

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.