Sodba X Ips 1103/2006
Sodna praksa Vrhovnega sodišča, 2010-03-17

davek od dobička iz kapitala - kupec nepremičnine kot upnik v izvršilnem postopku - priznanje izvršilnih stroškov pri znižanju davčne osnove

Po določbah Zakona o dohodnini davčnemu zavezancu, ki je nepremičnino kupil na javni dražbi v izvršilnem postopku, v katerem je nastopal tudi kot upnik, ni mogoče zmanjšati davčne osnove za izvršilne stroške ter za znesek nepoplačanega dolga do prodajalca nepremičnine,zavezančevega dolžnika.

1. Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi prvega odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu - ZUS zavrnilo tožničino (revidentkino) tožbo zoper odločbo tožene stranke z dne 19. 4. 2004. Z izpodbijano odločbo je bila  zavrnjena pritožba tožeče stranke zoper odločbo Davčnega urada Ljubljana z dne 17. 12. 2003, s katero je bil revidentki odmerjen davek od dobička iz kapitala v višini 443.141,00 SIT.

2. V obrazložitvi sodbe sodišče prve stopnje navaja, da je revidentka nepremičnino, ki jo je kupila na javni dražbi za 5.600.000,00 SIT, prodala pred potekom treh let od pridobitve za kupnino 8.500.000,00 SIT, to pa je podlaga za ugotavljanje davka od dobička iz kapitala po členih 58., 58.b in 59. Zakona o dohodnini- ZDoh.

3. Revidentka izpodbija sodbo sodišča prve stopnje zaradi nepopolne ugotovitve dejanskega stanja in zmotne uporabe materialnega prava. Zatrjuje, da v  obravnavani zadevi ni šlo za navaden nakup nepremičnine, ki bi prodajalcu prinesla dobiček, temveč je morala revidentka, da je nepremičnino dobila v last, poplačati druge upnike in stroške izvršbe, zato dobiček tudi ob najbolj neugodni razlagi ZDoh znaša manj, kot je  ugotovljeno v izpodbijani odločbi davčnega organa.

4. Tožena stranka na revizijo ni odgovorila.

6. S 1. 1. 2007 je začel veljati ZUS-1, ki je v prvem odstavku 107. člena določil, da Vrhovno sodišče odloča o vloženih pravnih sredstvih zoper izdane odločbe sodišča prve stopnje po ZUS-1, če ni s posebnim zakonom drugače določeno; v drugem odstavku 107. člena pa, da se zadeve, v katerih je bila vložena pritožba pred uveljavitvijo ZUS-1, obravnavajo kot pritožbe po ZUS-1, če izpolnjujejo pogoje za pritožbo po določbah ZUS-1, v primerih, ko je pravnomočnost sodbe po zakonu pogoj za izvršitev upravnega akta, ter v primerih, ko je pritožba izrecno dovoljena na podlagi posebnega zakona. V drugih primerih se vložene pritožbe, ki jih je vložila upravičena oseba ter so pravočasne in dovoljene po določbah ZUS, obravnavajo kot pravočasne in dovoljene revizije, prvostopenjske sodbe pa postanejo pravnomočne.  Glede na to določbo se v obravnavanem primeru vložena pritožba obravnava kot pravočasna in dovoljena revizija po ZUS-1, prvostopenjska sodba pa je postala pravnomočna 1. 1. 2007.

7. Revizija je izredno pravno sredstvo zoper pravnomočno sodbo sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Revizija se lahko vloži le zaradi bistvenih kršitev določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 (1. točka prvega odstavka 85. člena ZUS-1) ter zaradi zmotne uporabe materialnega prava (2. točka prvega odstavka 85. člena ZUS-1), za razliko od pritožbe, s katero se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 lahko izpodbija tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizije ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja (drugi odstavek 85. člena ZUS-1).  Vrhovno sodišče izpodbijano sodbo preizkusi samo v tistem delu, v katerem se izpodbija z revizijo, in v mejah razlogov, ki so v njej navedeni, pri čemer po uradni dolžnosti pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem navedenem obsegu je bil izveden sodni preizkus utemeljenosti revizije v obravnavani zadevi.

8. Med strankama ni sporno, da je revidentka nepremičnino pridobila na javni dražbi v izvršilnem postopku za kupnino 5.600.000,00 SIT, in da jo je pred potekom treh let od pridobitve prodala za pogodbeno dogovorjeno kupnino 8.500.000,00 SIT. Med strankama je sporna višina dobička, ki je davčna osnova za odmero davka od dobička iz kapitala.

9. V skladu s prvim odstavkom 58. člena ZDoh je zavezanec za davek od dobička iz kapitala fizična oseba s stalnim prebivališčem na območju Republike Slovenije, ki dosega dobiček s prodajo nepremičnin, ne glede na to ali so bile prodane v spremenjenem ali nespremenjenem stanju, če je bila prodaja izvršena pred potekom treh let od dneva, ko je bilo nepremično premoženje pridobljeno, zmanjšan za davke, ki jih je plačal zavezanec. V skladu s prvim odstavkom 58.b člena ZDoh in prvim odstavkom 59. člena ZDoh je osnova za davek od dobička iz kapitala razlika med prodajno ceno kapitala in valorizirano vrednostjo kapitala v času pridobitve, pri čemer se kot vrednost nepremičnine v času pridobitve  upošteva nabavna vrednost nepremičnine, ki je navedena v kupoprodajni pogodbi oziroma jo zavezanec dokaže z drugimi dokazili. Pri tem se v skladu z 61. členom ZDoh za ugotovitev davčne osnove upošteva tudi valorizirana vrednost investicij in izdatkov investicijskega vzdrževanja.

10. Prodaja nepremičnine na javni dražbi, ki jo sodišče opravi zaradi poplačila terjatev upnika, je odplačni prenos lastninske pravice na nepremičninah, pri kateri ima zastavni dolžnik položaj prodajalca (tako tudi sklep Vrhovnega sodišča RS, št. I Up 833/99 z dne 16. 10. 2002). Med strankama ni sporno, da je revidentka nepremičnino kupila na javni dražbi, torej je nastopala kot kupovalka. Dejstvo, da je v istem izvršilnem postopku nastopala tudi kot upnica, njenega položaja ne spremeni. Sodišče in tožena stranka pri ugotovitvi davčne osnove pravilno nista upoštevala stroškov, ki so nastali revidentki kot upnici v izvršilnem postopku, in siceršnjega civilnopravnega upniško-dolžniškega razmerja med revidentko in dolžnikom kot prodajalcem, saj ne gre za stroške, ki bi bili priznani po 61. členu ZDoh. Na davčno osnovo ne vpliva niti dejstvo, da je bila nepremičnina kupljena pod ceno, določeno s strani cenilca, saj je za ugotovitev davčne osnove v skladu s citiranimi določbami ZDoh relevantna cena, po kateri je bila nepremičnina kupljena, ne glede na njeno ocenjeno tržno vrednost. Razlike med revidentkino civilnopravno terjatvijo, ki jo ima do prodajalca, in nakupno ceno nepremičnine, ni mogoče upoštevati kot davčno izgubo, kot to zmotno zatrjuje revidentka. Prav tako ne držijo revidentkine navedbe, da je sodišče prve stopnje zanemarilo revidentkina dejanska vlaganja v nepremičnino, saj revidentka davčno priznanih investicijskih vlaganj v smislu 61. člena ZDoh v postopku sploh ni zatrjevala. Glede na navedeno je odločitev sodišča prve stopnje po presoji Vrhovnega sodišča  zakonita.

11. Ker niso podani razlogi za utemeljenost revizije, ki jih navaja tožeča stranka, niti razlogi, na katere Vrhovno sodišče pazi po uradni dolžnosti, je Vrhovno sodišče revizijo na podlagi 92. člena ZUS-1 zavrnilo kot neutemeljeno.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.