Sodba X Ips 201/2006
Sodna praksa Vrhovnega sodišča, 2010-04-01

Davčno olajšavo iz 13. točke prvega odstavka 9. člena ZDoh je mogoče priznati samo za nakup delnic gospodarskih družb na primarnem trgu vrednostnih papirjev.

1. Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi prvega odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu - ZUS (Ur. l. RS, št. 50/97 in 70/2000) zavrnilo tožnikovo (revidentovo) tožbo zoper odločbo tožene stranke z dne 30. 6. 2004, s katero je bila zavrnjena njegova pritožba zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada Ljubljana z dne 26. 8. 2003. S to mu je bila odmerjena dohodnina za leto 2002 v višini 25.018.543,00 SIT in ugotovljena razlika med odmerjeno dohodnino in obračunano akontacijo v višini 24.302.843,00 SIT, ki znaša 715.700,00 SIT.

2. V obrazložitvi izpodbijane sodbe sodišče prve stopnje pritrjuje odločitvi in razlogom tožene stranke, pri tem tudi samo pojasnjuje razloge za pravilnost odločitve upravnih organov in utemeljuje zavrnitev tožbenih ugovorov.

3. Revident v reviziji (prej pritožbi) uveljavlja razloga zmotne uporabe materialnega prava in zmotne ter nepopolne ugotovitve dejanskega stanja. Predlaga, da se izpodbijana sodba spremeni. Bistvo revizijskih navedb je, da je sodišče prve stopnje napačno uporabilo materialno pravo s tem, ko mu ni bila priznana davčna olajšava iz 13. točke prvega odstavka 9. člena Zakona o dohodnini – ZDoh (Ur. l. RS, št. 71/93, 2/94 - popravek, 7/95, 14/96 - odl. US , 44/96).

4. Tožena stranka na revizijo (prej pritožbo) ni odgovorila.

6. S 1. 1. 2007 je začel veljati ZUS-1, ki je v prvem odstavku 107. člena določil, da Vrhovno sodišče odloča o vloženih pravnih sredstvih zoper izdane odločbe sodišča prve stopnje po ZUS-1, če ni s posebnim zakonom drugače določeno; v drugem odstavku 107. člena pa, da se zadeve, v katerih je bila vložena pritožba pred uveljavitvijo ZUS-1, obravnavajo kot pritožbe po ZUS-1, če izpolnjujejo pogoje za pritožbo po določbah ZUS-1, v primerih, ko je pravnomočnost sodbe po zakonu pogoj za izvršitev upravnega akta, ter v primerih, ko je pritožba izrecno dovoljena na podlagi posebnega zakona. V drugih primerih se vložene pritožbe, ki jih je vložila upravičena oseba ter so pravočasne in dovoljene po določbah ZUS, obravnavajo kot pravočasne in dovoljene revizije, prvostopenjske sodbe pa postanejo pravnomočne. Glede na to določbo se v obravnavanem primeru vložena pritožba obravnava kot pravočasna in dovoljena revizija po ZUS-1, prvostopenjska sodba pa je postala pravnomočna 1. 1. 2007.

7. Revizija je izredno pravno sredstvo zoper pravnomočno sodbo sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Revizija se lahko vloži le zaradi bistvenih kršitev določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 (1. točka prvega odstavka 85. člena ZUS-1) in zaradi zmotne uporabe materialnega prava (2. točka prvega odstavka 85. člena ZUS-1), za razliko od pritožbe, s katero se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 lahko izpodbija tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizije ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja (drugi odstavek 85. člena ZUS-1). Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi samo v tistem delu, v katerem se izpodbija z revizijo, in v mejah razlogov, ki so v njej navedeni, pri čemer po uradni dolžnosti pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem obsegu je bil izveden sodni preizkus utemeljenosti revizije v  obravnavani zadevi.

8. V obravnavanem primeru je sporna razlaga zakonske določbe 13. točke prvega odstavka 9. člena  ZDoh, ki določa, da se osnova za dohodnino zmanjša za znesek vplačil v denarju za delnice in za vložke gospodarskih družb ter deleže zadrug, vpisanih v sodni register v Republiki Sloveniji.

9. Kot izhaja iz ugotovljenega dejanskega stanja, na katero je Vrhovno sodišče vezano (drugi odstavek 85. člena ZUS-1), je revident med drugim kot olajšavo pri dohodnini uveljavljal znesek 2.465.293,00 SIT, ki ga je uporabil za nakup delnic oznake M. Poslovnega sistema M., d. d., ki je delniška družba, vpisana v sodni register Republike Slovenije, pri čemer ni šlo za prvo prodajo delnic v smislu 4. člena Zakona o trgu vrednostnih papirjev, temveč za nadaljnjo prodajo delnic.

10. Po presoji Vrhovnega sodišča je v obravnavanem primeru pravilna razlaga sodišča prve stopnje v izpodbijani sodbi, da je mogoče olajšavo iz 13. točke prvega odstavka 9. člena ZDoh priznati le za nakup delnic na primarnem trgu vrednostnih papirjev, torej pri njihovi prvi prodaji na podlagi izdajateljeve ponudbe ob izdaji delnic. Naveden pomen spornega določila potrjuje jezikovna razlaga, saj zakon govori le o vplačilu - „znesku vplačil v denarju za delnice in vložke gospodarskih družb“, ne pa tudi o nakupu delnic. Zakon o gospodarskih družbah - ZGD (Ur. l. RS, št. 29/94, 82/94, 20/98, 84/98, 6/99, 54/99 in 45/2001), ki je veljal v času odločanja prvostopnega upravnega organa, tako pri simultani ustanovitvi delniške družbe (191. člen) kot tudi pri sukcesivni ustanovitvi delniške družbe (206. člen) izrecno govori o vplačilu delnic. Ker torej obravnavano določilo ZDoh ne govori o prenosu (nakupu) delnic in deležev, temveč o vplačilih v denarju za delnice in za vložke gospodarskih družb, tudi po presoji Vrhovnega sodišča ni mogoče priznati uveljavljane davčne olajšave za delnice M., ki jih je revident kupil v letu 2002. Iz navedenega pa izhaja tudi jasen namen zakonodajalca, da se z davčno olajšavo vzpodbudi ustanavljanje delniških in drugih gospodarskih družb, ne pa vsakokratni prenos delnic oziroma deležev gospodarskih družb na sekundarnem trgu vrednostnih papirjev.

11. Neutemeljene so nekonkretizirane revizijske navedbe, da je odločitev sodišča arbitrarna in da je revident neenako obravnavan, ker naj bi bila praksa davčnih organov glede priznavanja te olajšave različna. Kot izhaja iz izpodbijane sodbe, je upravnosodna praksa sodišča prve stopnje glede tega vprašanja ustaljena, saj je upravno sodišče že v več enakih primerih zavzelo enako stališče (npr. U 903/2001, U 692/2003, U 1171/2005), zato ne gre za kršitev ustavne pravice do enakega varstva pravic iz 22. člena Ustave RS.

12. Prav tako so neutemeljeni revizijski očitki kršitve 147. v povezavi s 153. členom Ustave RS. Odločitev upravnih organov in sodišča prve stopnje v obravnavanem primeru temelji na zakonu, kot je pojasnjeno v 10. točki te obrazložitve, določba zakona pa je na podlagi ustaljenih pravil razlage zakonskega besedila tudi jasna in predvidljiva.

13. Ker revizije na podlagi drugega odstavka 85. člena ZUS-1 ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja, revizijsko sodišče izpodbijane sodbe v tej smeri ni preizkušalo in se do revizijskih navedb glede nepravilne ugotovitve dejanskega stanja ni opredelilo.

14. Ker niso podani razlogi, zaradi katerih je bila revizija vložena, in ne razlogi, na katere mora paziti po uradni dolžnosti, je Vrhovno sodišče revizijo zavrnilo kot neutemeljeno na podlagi 92. člena ZUS-1.

ZUS-1 člen 75, 75/2, 75/3, 85, 85/2, 86, 92, 107, 107/2.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.