Sodba X Ips 1464/2006
Sodna praksa Vrhovnega sodišča, 2010-05-11

davek od dohodkov iz dejavnosti - opredmeteno osnovno sredstvo - uveljavljanje 40% davčne olajšave - opravljanje dejavnosti - - kratkotrajna registracija dejavnosti

Davčni zavezanec je upravičen do znižanja davčne osnove v višini 40% investiranega zneska, če nabavljeno opredmeteno osnovno sredstvo uporablja za registrirano dejavnost najmanj za dobo treh let. Tak namen ni izkazan, če zavezanec dejavnost, za katero bo uporabljal osnovno sredstvo, registrira šele potem, ko drug zakon določa, da v določenem krajšem obdobju nihče ne bo smel opravljati nobene druge dejavnosti, če bo želel še naprej opravljati zavarovalno dejavnost. Revident pa je bil v tem primeru ob nakupu osnovnega sredstva, za katero uveljavlja davčno olajšavo, že registriran za opravljanje zavarovalne dejavnosti.

1. Sodišče prve stopnje je z izpodbijano sodbo na podlagi prvega odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu - ZUS zavrnilo tožbo tožeče stranke (revidenta) zoper odločbo tožene stranke z dne 30. 6. 2005, s katero je bila kot neutemeljena zavrnjena njegova pritožba zoper odločbo Davčnega urada L. z dne 29. 4. 2002. S slednjo je bila po opravljenem inšpekcijskem pregledu poslovanja za leto 2000 (zapisnik z dne 31. 1. 2002) revidentu ugotovljena davčna osnova za davek od dohodkov iz dejavnosti v višini 4,979.796,00 SIT in odmerjen davek od dohodkov iz dejavnosti v znesku 1,060.947,00 SIT.

2. V razlogih izpodbijane sodbe sodišče prve stopnje pritrjuje odločitvi in razlogom upravnih organov v izdanih upravnih aktih in dodaja, da tudi za zasebnike veljajo temeljne računovodske predpostavke, določene v 6. točki Uvoda v SRS. Podjetje se torej obravnava kot delujoče, če  nima niti namena niti potrebe, da bi ustavilo ali pomembno skrčilo obseg poslovanja. Za tožnika pa je bilo jasno, da na novo registrirane dejavnosti oddajanja nepremičnin v najem ne bo mogel opravljati, če bo hotel še naprej opravljati zavarovalniško dejavnost.

3. Revident v reviziji (prej pritožbi) uveljavlja bistvene kršitve določb postopka, zmotno uporabo materialnega prava ter zmotno oziroma nepopolno ugotovitev dejanskega stanja. Trdi, da ob doregistraciji dejavnosti „Dajanje lastnih nepremičnin v najem in upravljanje z njimi“ ni vedel, da te dejavnosti ne bo mogel opravljati trajno. Kupljeno stanovanje pomeni investicijo, ki jo je mogoče opredeliti kot opredmeteno osnovno sredstvo, s tem pa so izpolnjeni tudi pogoji za uveljavljanje davčne olajšave v smislu znižanja davčne osnove v višini 40 % investiranega zneska v opredmetena osnovna sredstva po 48. členu ZDoh. Predlaga, da Vrhovno sodišče reviziji ugodi in sodbo spremeni, podrejeno pa, da izpodbijano sodbo razveljavi in vrne zadevo sodišču prve stopnje v ponovno obravnavanje.

4. Odgovor na revizijo (prej pritožbo) ni bil vložen.

6. S 1. 1. 2007 je začel veljati ZUS-1, ki je v prvem odstavku 107. člena določil, da Vrhovno sodišče odloča o vloženih pravnih sredstvih zoper izdane odločbe sodišča prve stopnje po ZUS-1, če ni s posebnim zakonom drugače določeno; v drugem odstavku 107. člena pa, da se zadeve, v katerih je bila vložena pritožba pred uveljavitvijo ZUS-1, obravnavajo kot pritožbe po ZUS-1, če izpolnjujejo pogoje za pritožbo po določbah ZUS-1, v primerih, ko je pravnomočnost sodbe po zakonu pogoj za izvršitev upravnega akta, ter v primerih, ko je pritožba izrecno dovoljena na podlagi posebnega zakona. V drugih primerih se vložene pritožbe, ki jih je vložila upravičena oseba ter so pravočasne in dovoljene po določbah ZUS, obravnavajo kot pravočasne in dovoljene revizije, prvostopenjske sodbe pa postanejo pravnomočne. Glede na to določbo se v obravnavanem primeru vložena pritožba obravnava kot pravočasna in dovoljena revizija po ZUS-1, prvostopenjska sodba pa je postala pravnomočna 1. 1. 2007.

7. Revizija je izredno pravno sredstvo zoper pravnomočno sodbo sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Revizija se lahko vloži le zaradi bistvenih kršitev določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 (1. točka prvega odstavka 85. člena ZUS-1) in zaradi zmotne uporabe materialnega prava (2. točka prvega odstavka 85. člena ZUS-1), za razliko od pritožbe, s katero se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 lahko izpodbija tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizije ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja (drugi odstavek 85. člena ZUS-1). Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi samo v tistem delu, v katerem se izpodbija z revizijo, in v mejah razlogov, ki so v njej navedeni, pri čemer po uradni dolžnosti pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem obsegu je bil izveden sodni preizkus utemeljenosti revizije v obravnavani zadevi.

8. Znižanje davčne osnove v višini 40 % investiranega zneska v opredmeteno osnovno sredstvo, v tem primeru stanovanje, ki ga je revident pridobil v letu 2000, in ga nameraval oddajati kot kadrovsko stanovanje svojim delavcem (ki pa jih v obravnavanem obdobju ni imel) oziroma drugim, bi bilo mogoče le pod pogoji, določenimi v 48. členu Zakona o dohodnini – ZDoh. Obstoja teh pogojev pa  revident v tem primeru ni izkazal.

9. V skladu s prvim odstavkom 48. člena ZDoh lahko davčni zavezanec v letni davčni napovedi uveljavlja znižanje davčne osnove v višini 40 % investiranega zneska v opredmetena osnovna sredstva, razen v osebna motorna vozila. Če davčni zavezanec proda oziroma odtuji opredmeteno osnovno sredstvo prej kot v treh letih po letu, v katerem je izkoristil davčno olajšavo iz prvega odstavka 48. člena ZDoh, mora za znesek izkoriščene davčne olajšave povečati davčno osnovo, in sicer v letu prodaje oziroma odtujitve sredstva (drugi odstavek 48. člena ZDoh). Iz navedenih določb ZDoh izhaja, da je davčni zavezanec upravičen do znižanja davčne osnove v višini 40 % investiranega zneska, če nabavljeno opredmeteno osnovno sredstvo uporablja za registrirano dejavnost najmanj za dobo treh let. V SRS 1.21 je med drugim določeno, da so opredmetena osnovna sredstva stvari, ki jih podjetje poseduje, da z njimi lahko opravlja svojo dejavnost. Bistveno torej je, upoštevaje tudi temeljno računovodsko predpostavko, ki je časovna neomejenost podjetja, da podjetje opredmeteno osnovno sredstvo uporablja za dejavnost, ki jo namerava opravljati daljše časovno obdobje.

10. V tem primeru pa je glede na zgoraj navedene določbe ZDoh tudi po presoji Vrhovnega sodišča pravilna presoja prvostopnega sodišča in upravnih organov, da namena, da bi daljše časovno obdobje opravljal dejavnost oddajanja lastnih nepremičnin v najem, revident ni izkazal. Iz ugotovljenega dejanskega stanja, tem ugotovitvam revident ne nasprotuje, izhaja, da je imel do vključno 15. 10. 2000  registrirano zgolj dejavnost „Pomožne dejavnosti v zavarovalništvu in pokojninskih skladih“, dejavnost oddajanja lastnih nepremičnin v najem pa je imel registrirano le v obdobju od 16. 10. 2000 do 20. 9. 2001. Torej se je za to dejavnost registriral po uveljavitvi Zakona o zavarovalništvu – ZZavar (ta je začel veljati 3. 3. 2000).

11. ZZavar pa je v prvem odstavku 236. člena določil, da zavarovalna zastopniška oziroma posredniška družba lahko opravlja samo storitve zavarovalnega zastopanja oziroma posredovanja. To pomeni, da je opravljanje drugih dejavnosti opredelil kot nezdružljivo z zavarovalno dejavnostjo. V prehodnih določbah (prvem in drugem odstavku 356. členu ZZavar) pa je med drugim določeno, da se morajo zavarovalne zastopniške družbe, ki ob uveljavitvi ZZavar (3. 3. 2000) opravljajo dejavnost zavarovalnega zastopanja, uskladiti s prvim odstavkom 230. člena tega zakona v roku enega leta, šteto od dne, ko Agencija za zavarovalni nadzor izda predpis iz 1. točke 233. ZZavar je torej izključil opravljanje druge (doregistrirane) dejavnosti.

12. Glede na navedeno bi torej revident že ob registraciji dejavnosti oddajanja lastnih nepremičnin v najem moral in mogel vedeti, da te dejavnosti glede na ZZavar ne bo mogel opravljati daljše časovno obdobje, če bo hotel še naprej opravljati dejavnost „Pomožne dejavnosti v zavarovalništvu in pokojninskih skladih“.

13. Ker torej v obravnavnem primeru pogoji za davčno olajšavo v višini 40 % vrednosti kupnine stanovanja, predpisani v 48. člena ZDoh, niso izpolnjeni, revident tudi po presoji Vrhovnega sodišča ni upravičen uveljavljati take investicijske davčne olajšave.

14.Po določbi drugega odstavka 85. člena ZUS-1 revizije ni dopustno vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitev dejanskega stanja. To pomeni, da je Vrhovno sodišče pri odločanju vezano na dejansko stanje, ki je bilo ugotovljeno v upravnem oziroma sodnem postopku, če sodišče samo ugotavlja dejansko stanje. Zato Vrhovno sodišče v obravnavani zadevi ni presojalo revizijskih navedb, s katerimi revident izpodbija dejansko stanje, ki je bilo ugotovljeno v upravnem postopku.

15. Ker Vrhovno sodišče v revizijskem postopku na bistvene kršitve pravil postopka v upravnem sporu ne pazi po uradni dolžnosti, pavšalnega in neobrazloženega ugovora glede takih kršitev ni presojalo.

16. Glede na navedeno je revizijsko sodišče na podlagi 92. člena ZUS-1 revizijo zavrnilo kot neutemeljeno, saj je presodilo, da niso podani razlogi, zaradi katerih je bila revizija vložena, in ne razlogi, na katere po ZUS-1 pazi po uradni dolžnosti.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.