Sodba X Ips 209/2006
Sodna praksa Vrhovnega sodišča, 2010-01-14

davek na dodano vrednost - pravica do odbitka vstopnega davka - sestavine računa - nepopolna firma - praksa Sodišča Evropskih skupnosti

Ključni podatek za identifikacijo davčnega zavezanca je njegova davčna številka, ki se v skladu s 30. členom ZDS uporablja za enotno opredelitev davčnega zavezanca v davčnih evidencah, firma in sedež zavezanca pa sta kontrolna podatka.

I. Reviziji se ugodi. Sodba Upravnega sodišča Republike Slovenije v Ljubljani U 1428/2002-14 z dne 21. 11. 2005 se v zavrnilnem delu spremeni tako, da se tožbi ugodi in se odločba Glavnega urada Davčne uprave Republike Slovenije z dne 31. 5. 2002, odpravi ter se zadeva vrne toženi stranki v ponoven postopek.

II. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki v 15 dneh povrniti stroške upravnega spora v višini 612,27 EUR z zakonskimi zamudnimi obrestmi, ki tečejo od prvega dne po poteku izpolnitvenega roka do plačila.

1. Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi 61. člena Zakona o upravnem sporu – ZUS v delu, ki se nanaša na zamudne obresti, ugodilo tožnikovi tožbi zoper odločbo tožene stranke z dne 31. 5. 2002, s katero je tožena stranka zavrnila tožnikovo pritožbo zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada M.S. z dne 18. 4. 2001, v preostalem delu pa je tožbo na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS zavrnilo. S izpodbijano prvostopno odločbo je organ prve stopnje odločil, da mora tožnik v roku 30 dni plačati davek na dodano vrednost (DDV) v znesku 637.621,00 SIT ter pripadajoče zamudne obresti. Organ prve stopnje je v inšpekcijskem postopku ugotovil, da štirinajst računov, ki so bili podlaga za uveljavljanje pravice do odbitka vstopnega DDV, ne vsebuje nekaterih podatkov iz 34. člena Zakona o davku na dodano vrednost – ZDDV, in sicer ne vsebujejo popolne firme tožnika kot samostojnega podjetnika.

2. Sodišče prve stopnje v razlogih izpodbijane sodbe pritrjuje odločitvi in razlogom tožene stranke. Ker na vseh štirinajstih računih, ki so navedeni v prvostopni odločbi, manjka popolna označba firme tožnika kot prejemnika računa v skladu z določbami Zakona o gospodarskih družbah - ZGD, računi ne vsebujejo vseh podatkov, ki jih zahteva prvi odstavek 34. člena ZDDV, zato niso izpolnjeni pogoji za odbitek vstopnega DDV.

3. Tožnik je zoper prvostopenjsko sodbo vložil pritožbo – sedaj revizijo, v kateri navaja, da namen kogentno določenih sestavin računa ni v tem, da bi bil račun ob najmanjši napaki neveljaven za obračun davka na dodano vrednost, poleg tega pa je sodišče prve stopnje že samo ugotovilo, da je tožnik na spornih računih določljiv. Predlaga ugoditev reviziji in zahteva povrnitev stroškov postopka.

4. Tožena stranka na pritožbo – sedaj revizijo ni odgovorila.

6. S 1. 1. 2007 je začel veljati ZUS-1, ki je v prvem odstavku 107. člena določil, da Vrhovno sodišče v vseh že vloženih zadevah odloča po ZUS-1, v drugem odstavku 107. člena pa, da se zadeve, v katerih je bila vložena pritožba pred uveljavitvijo ZUS-1, obravnavajo kot pritožbe po ZUS-1, če izpolnjujejo pogoje za pritožbo po ZUS-1, v primerih, ko je pravnomočnost sodbe po zakonu pogoj za izvršitev upravnega akta, ter v primerih, ko je pritožba izrecno dovoljena na podlagi posebnega zakona. V drugih primerih se vložene pritožbe, ki jih je vložila upravičena oseba ter so pravočasne in dovoljene po določbah ZUS, obravnavajo kot pravočasne in dovoljene revizije, prvostopenjske sodbe pa postanejo pravnomočne. Glede na to določbo se v obravnavanem primeru vložena pritožba obravnava kot pravočasna in dovoljena revizija po ZUS-1, prvostopenjska sodba pa je postala pravnomočna dne 1. 1. 2007.

7. Revizija v upravnem sporu je izredno pravno sredstvo proti pravnomočni sodbi sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Po določbah prvega odstavka 85. člena ZUS-1 se lahko revizija vloži zaradi bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena tega zakona ter zaradi zmotne uporabe materialnega prava, za razliko od postopka s pritožbo, kjer se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 lahko izpodbija tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizije ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja (drugi odstavek 85. člena ZUS-1). Vrhovno sodišče preizkusi izpodbijano sodbo samo v tistem delu, v katerem se izpodbija z revizijo, in v mejah razlogov, ki so v njej navedeni, pri čemer po uradni dolžnosti pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem obsegu je bil izveden tudi sodni preizkus utemeljenosti revizije v obravnavani zadevi.

8. Glede na navedeno se Vrhovno sodišče o tožnikovih navedbah, ki se nanašajo na pravilnost ugotovitve dejanskega stanja, ne opredeljuje.

9. Kot izhaja iz v upravnem postopku ugotovljenega dejanskega stanja, je tožnik v letu 1999 uveljavljal odbitek vstopnega DDV po 14 prejetih računih, v katerih ni bila navedena tožnikova firma, ki se je glasila A.A.-C s.p., kot je to predpisano v 73. členu ZGD. V nekaterih izmed spornih računov je manjkala oznaka s.p., v nekaterih dodatna sestavina C., v nekaterih pa tožnikovo ime in priimek. V nekaterih računih poleg tega ni bil točno naveden tožnikov naslov  (manjkala je navedba ulice ali hišna številka). Drugih pomanjkljivosti navedenih računov davčni organ ni ugotovil.

10. V obravnavani zadevi je odločilno vprašanje, ali sporni računi izpolnjujejo pogoje za odbitek vstopnega DDV po šestem odstavku 40. člena ZDDV, ki določa, da sme davčni zavezanec odbiti vstopni DDV le, če je izkazan na računih iz 34. člena tega zakona. Po presoji Vrhovnega sodišča je stališče tožene stranke in prvostopenjskega sodišča, da v obravnavanem primeru zaradi pomanjkljivosti v navedbi firme tožnika ni mogoče šteti, da račun vsebuje vse sestavine, določene v 34. členu ZDDV, in da iz tega razloga na podlagi teh računov ni mogoče uveljavljati odbitka vstopnega davka, napačno in v nasprotju s prvim odstavkom 34. člena in 40. členom ZDDV ter 30. členom Zakona o davčni službi – ZDS.

11. V skladu s 3. točko prvega odstavka 34. člena ZDDV mora račun vsebovati firmo oziroma ime in sedež oziroma stalno prebivališče ter davčno številko prejemnika blaga oziroma storitve. Navedbi firme in davčne številke prejemnika blaga sta nedvomno pomembni sestavini računa, saj omogočata identifikacijo davčnega zavezanca, ki na podlagi računa uveljavlja odbitek vstopnega DDV. V skladu z 58. členom ZDDV mora biti vsak zavezanec za DDV registriran pri davčnem organu, davčni register pa se skladu z določbo drugega odstavka 28. člena ZDS vzpostavi na podlagi številke davčnega zavezanca.

12. Po presoji Vrhovnega sodišča v obravnavani zadevi na podlagi v postopku ugotovljenega dejanskega stanja ni mogoče zaključiti, da imajo računi, na katerih so podatki o firmi ter sedežu tožnika kot davčnega zavezanca pomanjkljivo navedeni, je pa pravilno navedena njegova davčna številka, tako pomanjkljivost, da na podlagi le-teh ni mogoče priznati pravice do odbitka vstopnega DDV. Ključni podatek za identifikacijo davčnega zavezanca je njegova davčna številka, ki se v skladu s 30. členom ZDS uporablja za enotno opredelitev davčnega zavezanca v davčnih evidencah, firma in sedež zavezanca pa sta kontrolna podatka. Če je firma prejemnika blaga pomanjkljivo navedena, vendar je iz nje, tudi v povezavi z davčno številko, mogoče ugotoviti, za katerega zavezanca gre, po presoji Vrhovnega sodišča ni mogoče trditi, da firma sploh ni navedena in da zavezanca ni mogoče identificirati. V obravnavanem primeru v posameznih računih manjkajo samo posamezne sestavine firme, določene v 73. členu ZGD, in sicer ime, dodatna sestavina ali oznaka s.p., nikjer pa ni manjkala celotna firma, niti ni na nobenem izmed računov manjkala tožnikova pravilna davčna številka. Enako stališče je Vrhovno sodišče zavzelo že v sodbah I Up 1183/2003 z dne 30. 5. 2006 ter X Ips 1239/2004 z dne 16. 7. 2009.

13. Stališče sodišča prve stopnje in davčnih organov v obravnavani zadevi je po presoji Vrhovnega sodišča tudi v neskladju s pravom Evropskih Skupnosti in sodno prakso Sodišča Evropskih Skupnosti (SES). Šesta Direktiva Sveta št. 77/388/EGS z dne 17. 5. 1977, s katero je bil ZDDV v postopku sprejemanja usklajen, v točki (b) tretjega odstavka 22. člena določa, da mora račun jasno izkazovati ceno brez davka in pripadajoči davek po posameznih stopnjah, pa tudi kakršnekoli oprostitve. V točki (c) istega odstavka direktiva pooblašča države članice, da določijo merila za odločanje, ali se dokument prizna kot račun. SES je v zvezi z uporabo te določbe že v več zadevah, na primer v sodbi z dne 14. 7. 1988 Jeunehomme zavzelo stališče, da dodatne obvezne sestavine računov, ki jih države članice določijo v okviru zgoraj navedene določbe Šeste Direktive, zaradi svoje številčnosti ali tehnične narave ne smejo prekomerno otežiti ali celo praktično onemogočiti uveljavljanja pravice do odbitka vstopnega davka. Stališče, kot je bilo zavzeto v obravnavani zadevi, da samo popolna navedba firme brez kakršnekoli pomanjkljivosti ali napake, ne glede na možnost nedvoumne identifikacije davčnega zavezanca, omogoča uveljavljanje pravice do odbitka vstopnega davka, je z navedenim stališčem, sprejetim v praksi SES, v neskladju.

14. Glede na navedeno sta sodišče prve stopnje in davčna organa, ko sta tožniku ob tako ugotovljenem dejanskem stanju odrekla pravico do odbitka vstopnega DDV, napačno uporabila materialno pravo in je bilo zato treba sodbo v zavrnilnem delu spremeniti in odpraviti odločbo tožene stranke.

15. Glede na navedeno je Vrhovno sodišče reviziji na podlagi prvega odstavka 94. člena ZUS-1 ugodilo in izpodbijano sodbo spremenilo tako, da je tožbi ugodilo in na podlagi tretjega odstavka 64. člena ZUS-1 odpravilo odločbo tožene stranke ter zadevo vrnilo toženi stranki v ponoven postopek. V ponovnem postopku je tožena stranka vezana na stališče Vrhovnega sodišča, da je ključen podatek za identifikacijo davčnega zavezanca njegova davčna številka, firma in sedež pa sta kontrolna podatka.

16. Pri odločanju o povrnitvi stroškov upravnega spora je revizijsko sodišče upoštevalo določilo prvega odstavka 154. člena Zakona o pravdnem postopku - ZPP, ki ga je bilo treba glede na prvi odstavek 25. člena ZUS-1 smiselno uporabiti. Ta določa, da mora stranka, ki v pravdi ne uspe, nasprotni stranki in intervenientu povrniti stroške. Tožeča stranka je v obravnavani zadevi v celoti uspela s svojim zahtevkom. Stroške upravnega spora je sodišče odmerilo v skladu Odvetniško tarifo -OT, veljavno v času vložitve tožbe in revizije, 155. členom ZPP in Zakonom o sodnih taksah – ZST.

17. Pooblaščencu tožeče stranke je revizijsko sodišče tako priznalo naslednje priglašene stroške po stroškovniku: za sestavo tožbe 300 točk (tar. št. 30/1a v zvezi s tar. št. 18/1 OT), za sestavo pritožbe 375 točk (tar. št. 30/4 v zvezi s tar. št. 18/1 OT), in 2% pavšalne stroške po tretjem odstavku 13. člena OT, kar znaša 13,5 točk, skupno torej 688,5 točk, kar ob vrednosti točke 110,00 SIT (člen 15/1 OT) oziroma 0,459 EUR (čl. 13/1 Zakona o uvedbi eura - ZUE) predstavlja znesek 316,02 EUR. Na ta znesek je revizijsko sodišče tožniku priznalo še 20% DDV v skupnem znesku 63,204 EUR (člen 14/2 OT), stroške sodnih taks za tožbo v znesku 17.850,00 SIT oziroma 74,48 EUR in za pritožbo v znesku 38.000,00 SIT oziroma 158,57 EUR, ni pa mu priznalo priglašenih točk za prejem in pregled sklepa in seznanitev stranke tako pred prvostopnim kot pred Vrhovnim sodiščem, saj je navedena storitev že zajeta v ostalih priznanih odvetniških storitvah in ne gre za samostojno storitev (tar. št. 39 OT). Prav tako mu ni priznalo stroškov za pripravljalno vlogo, saj po presoji Vrhovnega sodišča niso bili potrebni. Skupni stroški tožeče stranke tako predstavljajo znesek 612,27 EUR, ki jih je tožena stranka dolžna povrniti v roku 15 dni od izdaje te sodbe, do tedaj brez obresti, od tedaj dalje pa z zamudnimi obrestmi vse do plačila.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.