Sodba X Ips 772/2005
Sodna praksa Vrhovnega sodišča, 2008-11-27

prometni davek - davek od prometa proizvodov - statusno preoblikovanje - sprememba firme - pogojna davčna oprostitev - izpolnjevanje pogojev - brezgotovinsko plačilo - asignacija - plačilo iz žiro računa na žiro račun - dolžnost preveriti pogoje

Davčni zavezanec, ki prodaja proizvode brez plačila prometnega davka po 7. členu ZPD, je dolžan preveriti, ali so izpolnjeni vsi pogoji za uveljavljanje davčne oprostitve in se ne more z uspehom sklicevati na nevednost.

Plačilo z asignacijsko pogodbo ni brezgotovinsko plačilo po 2. točki 1. odstavka 7. člena ZPD.

Po 66. členu ZPD se zahtevek za vračilo preveč plačanih zamudnih obresti vloži pri davčnem organu prve stopnje.

Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi 1. odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (ZUS; Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00) delno zavrnilo tožbo, s katero je tožeča stranka izpodbijala odločbo tožene stranke z dne 28.4.1998, s katero je tožena stranka po uradni dolžnosti odpravila II. točko izreka odločbe Davčnega urada M. z dne 12.3.1997, in jo spremenila tako, da je tožeči stranki naložila plačilo obveznosti iz odločbe prvostopnega davčnega organa v roku 30 dni od prejema odločbe, sicer bo uveden postopek prisilne izterjave, poleg tega pa je kot neutemeljeno zavrnila še pritožbo tožeče stranke zoper prvostopno odločbo. S prvostopno davčno odločbo je bilo tožeči stranki naloženo plačilo davka od prometa storitev v znesku 12.912.084,32 SIT s pripadajočimi obrestmi. Sodišče prve stopnje je tožbi ugodilo v delu, ki se nanaša na začetek teka zamudnih obresti na podlagi odločbe Ustavnega sodišča RS, opr. št. U-I-356/02 z dne 23.9.2004, zavrnilo pa je še zahtevek tožeče stranke za povrnitev stroškov postopka.

V obrazložitvi zavrnilnega dela sodbe je sodišče prve stopnje navedlo, da je tožeča stranka v obdobju od 19.6.1996 in 24.9.1996 prodajala lahko plinsko olje D-2 družbi A. d.o.o. z oprostitvijo plačila prometnega davka po 7. členu Zakona o prometnem davku (ZPD;  Uradni list RS, št. 4/92, 5/92, 14/92, 12/93 - odločba US, 13/93, 71/93, 35/94 - odločba US in  16/96), ne da bi bili za to izpolnjeni vsi zakonski pogoji. Račune je namreč v svojem imenu poravnaval direktor družbe A. d.o.o. s plačili preko splošnih položnic, kar je v nasprotju z določbo 2. točke 1. odstavka 7. člena ZPD. Tožeča stranka je plačila po položnicah knjigovodsko evidentirala kot poravnavo posameznega računa, ki je bil izdan družbi A. d.o.o. Tožeča stranka se ne more uspešno sklicevati na svojo nevednost, saj bi lahko oprostitev uveljavila le, če je bila povsem prepričana, da so izpolnjeni vsi zakonski pogoji zanjo. Neutemeljene so tudi navedbe, da direktor družbe A. d.o.o. ni osebno plačeval računov, ki so bili izstavljeni družbi, saj je iz vsebine položnic razvidno, na katere račune, ki jih je izdala tožeča stranka, se plačila nanašajo. Kot neutemeljene pa je sodišče prve stopnje zavrnilo tudi vse tožbene očitke o storjenih procesnih kršitvah v upravnem postopku.

Tožeča stranka vlaga pritožbo, sedaj revizijo, zaradi bistvenih kršitev določb postopka, zmotne uporabe materialnega prava, zmotne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja ter kršitev ustavnih pravic. Vrhovnemu sodišču predlaga, da vloženemu pravnemu sredstvu ugodi, sodbo sodišča prve stopnje razveljavi in zadevo vrne sodišču prve stopnje v novo sojenje. Davčna oprostitev iz 7. člena ZPD je bila bistvena sestavina pogodbenega razmerja med tožečo stranko in družbo A. d.o.o. V primeru, da bi stranki vedeli, da oprostitev ne bo upoštevana, pravnega posla sploh ne bi sklenili. Zaradi neupoštevanja davčne oprostitve se je cena povišala za več kot 100 %, zaradi česar je odpadel ekonomski namen posla. Tožeča stranka ni vedela, da je zneske nakazoval direktor družbe A. d.o.o. osebno, saj ji organizacija za plačilni promet ni pošiljala kopij položnic. To, da so se prejeta plačila računovodsko knjižila, ne more biti odločilno, saj je bila tožeča stranka v zmoti glede resničnega plačnika. Takoj ko je tožeča stranka izvedela, da plačila niso opravljena s strani njene pogodbene partnerice, je prekinila poslovanje z družbo A. d.o.o. in je zahtevala, da se vsa plačila izvedejo skladno z določbami 7. člena ZPD. Takrat je bil sklenjen tudi dogovor, da se izvršena plačila ne štejejo kot izpolnitev, ampak le kot varščina za obveznosti družbe A. d.o.o. Ta družba je nato svoje pogodbene obveznosti dejansko izpolnila brezgotovinsko z asigancijsko pogodbo, sporni zneski pa so bili vrnjeni direktorju družbe A. d.o.o. Vse to je sodišče prve stopnje štelo kot brezpredmetno, vendar ni obrazložilo zakaj, zaradi česar je bila storjena absolutna bistvena kršitev določb postopka. Zmota glede tega, kdo je plačeval račune in zmota v knjiženju poslovnih dogodkov tožeči stranki ne more iti v škodo. Obrazložitev sodišča nima jasnih razlogov o zavrnitvi listin, ki jih je tožeča stranka predložila v spis, iz katerih izhaja, da je z naknadnimi dogovori z družbo A. d.o.o. sanirala svojo preteklo zmoto. Kršitve ustavnih pravic pa so bile storjene, ker je sodišče prve stopnje opravilo glavno obravnavo samo formalno in je povsem nekritično zavrnilo vse dokazne predloge, poleg tega tudi ni odgovorilo na ključne trditve tožeče stranke. Sodišče prve stopnje tudi ni odločilo o tožbenem zahtevku za vrnitev neutemeljeno plačanih obresti, čeprav je bil takšen zahtevek v sodnem postopku postavljen.

Tožena stranka na pritožbo, sedaj revizijo, ni odgovorila.

S 1.1.2007 je začel veljati ZUS-1, ki je kot izredno pravno sredstvo v upravnem sporu uvedel tudi revizijo. Po določbi 1. odstavka 107. člena ZUS-1 Vrhovno sodišče RS odloča o pravnih sredstvih, vloženih do 1.1.2007, po določbah ZUS-1. Na podlagi 2. odstavka 107. člena ZUS-1 se do 1.1.2007 vložene pritožbe, če ne izpolnjujejo pogojev za pritožbo po tej določbi, štejejo za revizije. Ker je pritožba tožeče stranke zoper sodbo sodišča prve stopnje vložena pred 1.1.2007 in ne izpolnjuje pogojev za pritožbo po 2. odstavku 107. člena ZUS-1, se obravnava kot revizija. Sodba sodišča prve stopnje je v skladu z določbo 2. odstavka 107. člena ZUS-1 postala pravnomočna dne 1.1.2007.

Revizija je izredno pravno sredstvo proti pravnomočni sodbi sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Po določilu 1. odstavka 85. člena ZUS-1 se lahko revizija vloži le zaradi bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu iz 2. in 3. odstavka 75. člena ZUS-1 ter zaradi zmotne uporabe materialnega prava, za razliko od postopka s pritožbo, kjer se glede na 2. točko 1. odstavka 75. člena ZUS-1 preizkuša tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizije ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja (2. odstavek 85. člena ZUS-1). Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi le v delu, ki se z revizijo izpodbija, in v mejah razlogov, ki so v njej navedeni, po uradni dolžnosti pa pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem okviru je bil izveden revizijski preizkus v obravnavani zadevi.

Iz Poslovnega registra Slovenije je razvidno, da je po izdaji sodbe sodišča prve stopnje pri tožeči stranki prišlo do statusnih sprememb. Tako se je družba B. d.o.o., dne 14.7.2006 na podlagi pogodbe o pripojitvi z dne 20.6.2006, pripojila k družbi C. d.o.o.,  kar pomeni, da je slednja postala univerzalni pravni naslednik tožeče stranke. Istega dne pa je bila spremenjena še firma te družbe v G. d.o.o. Z vpisom spremembe akta o ustanovitvi je dne 5.12.2007 slednja zopet spremenila svojo firmo v F. d.o.o. Ker tožeča stranka kot pravna oseba ne obstaja več, obstaja pa njena pravna naslednica, je vrhovno sodišče na podlagi 2. odstavka 207. člena Zakona o pravdnem postopku (ZPP, Uradni list RS, št. 73/07-UPB3, 45/08-ZArbit in 45/08) izdalo sodbo, saj je do statusnih sprememb prišlo po koncu glavne obravnave, vsa pravdna dejanja v revizijskem postopku pa so tudi že bila opravljena.

V obravnavani zadevi je sporno, ali je tožeča stranka upravičena do davčne oprostitve po 7. členu ZPD pri prodaji lahkega plinskega olja družbi A. d.o.o. Po presoji vrhovnega sodišča je davčna oprostitev izjema od splošnega pravila, da je treba davek od prometa proizvodov plačati. Izjeme se v pravu razlagajo restriktivno, zato je pravilno stališče sodišča prve stopnje, da bi lahko tožeča stranka davčno oprostitev uveljavljala samo, če je bila povsem prepričana, da so izpolnjeni vsi pogoji, ki jih določa ZPD. V obravnavanem primeru se tožeča stranka neutemeljeno sklicuje na zmoto v plačniku in načinu plačila. Po presoji vrhovnega sodišča bi se morala tožeča stranka popolno prepričati o obstoju teh dveh elementov, saj sta bila bistvena za uveljavljanje davčne oprostitve po 7. členu ZPD, in se na to, da ji tedanja Agencija za plačilni promet (APP) ni pošiljala odrezkov položnic, ne more z uspehom sklicevati.

Poleg tega pa vrhovno sodišče dodaja še, da je bilo drugo plačilo opravljeno z asignacijsko pogodbo. To pa ni brezgotovinsko plačilo v smislu 2. točke 1. odstavka 7. člena ZPD, saj sam zakon podaja razlago, da se za brezgotovinsko plačilo šteje plačilo z žiro računa kupca na žiro račun prodajalca in ne kakršnokoli drugačno brezgotovinsko plačilo, kot zmotno trdi tožeča stranka. Zato tožeča stranka v tem postopku ne bi uspela niti, če bi bila njena zmota opravičljiva.

Glede na navedeno so neutemeljene druge revizijske navedbe. Kršitev pogodbenih določil je stvar pogodbenih strank in ne vpliva na izpolnitev davčnih obveznosti in tudi ni predmet davčnega postopka. Morebitni odškodninski zahtevki iz naslova kršitve pogodbe pa niso predmet upravnega postopka in upravnega spora. Nesporno je bil promet blaga opravljen, pri čemer pa niso bili izpolnjeni pogoji za davčno oprostitev. Ali je zaradi kršitve pogodbe s strani ene od pogodbenih strank odpadla kavza pravnega posla, je za obravnavano zadevo nepomembno. Po presoji vrhovnega sodišča so neutemeljeni revizijski očitki o storjenih absolutnih bistvenih kršitvah določb ZUS. Enako velja za očitke glede zgolj formalno opravljene glavne obravnave, saj je odločitev sodišča prve stopnje temeljila na listinskih dokazih v spisu, na enakih dokazih pa temelji tudi sodba vrhovnega sodišča. Izvedba dokazov, ki jih je predlagala tožeča stranka, ne bi prispevala k drugačni odločitvi in bi bila zato v nasprotju z načelom ekonomičnosti postopka. Pavšalni očitki o kršitvah ustavnih pravic niso utemeljeni, saj zakonske določbe izhajajo iz Ustave RS, materialno pravo pa je bilo pravilno uporabljeno in tudi niso bile storjene kršitve določb postopka.

O zahtevku za vračilo zamudnih obresti, ki ga je podala tožeča stranka v tožbi, pa sodišče prve stopnje ni bilo pristojno odločati. V skladu s 66. členom ZPD se namreč zahtevek za vračilo vloži pri davčnem organu prve stopnje in ne pri sodišču, zato niso utemeljeni revizijski očitki, da sodišče prve stopnje ni odločilo o zahtevku, ki ga je postavila tožeča stranka.

Ker je vrhovno sodišče ugotovilo, da niso podani razlogi, zaradi katerih je bila revizija vložena, in tudi na razlogi, na katere mora paziti po uradni dolžnosti, jo je kot neutemeljeno zavrnilo na podlagi 92. člena ZUS-1.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.