Sodba U 1846/94-6
Sodna praksa Vrhovnega sodišča, 1997-11-19

Po določbi 59. člena ZDoh se za ugotovitev davčne osnove pri prodaji nepremičnin in premičnin upošteva tudi valorizirana vrednost investicij in izdatkov investicijskega vzdrževanja. Glede na to, da pomeni investicija naložbo kapitala, pri ugotavljanju davčne osnove pa se upošteva tudi valorizirana vrednost izdatkov investicijskega vzdrževanja, pomeni tako investicija kot tudi izdatek investicijskega vzdrževanja na strani investitorja izdatek oziroma denarni odhodek, ki ga po naravi stvari ni mogoče izkazovati s cenilnim zapisnikom.

Tožena stranka je zavrnila tožnikovo pritožbo zoper odločbo Izpostave Republiške uprave za javne prihodke z dne 30.12.1994, s katero mu je bil od dobička doseženega s prodajo motornega vozila znamke R-19 odmerjen davek od dobička iz kapitala v znesku 119.976.00 SIT. Tožena stranka je tožnikovo pritožbo, v kateri je navajal, da je pridobil poškodovani avtomobil, ki ga je kot avtoklepar sam usposobil in vložil vrednost investicij v znesku 715.066.- SIT, kot neutemeljeno zavrnila. V obrazložitvi izpodbijane odločbe navaja, da je zavezanec za davek od dobička iz kapitala po določbi 57. člena zakona o dohodnini (v nadaljevanju: ZDoh, Uradni list RS št. 14/92), fizična oseba s stalnim prebivališčem na območju Republike Slovenije, ki dosega dobiček s prodajo premičnih predmetov, katerih posamična vrednost presega poprečno letno plačo zaposlenih v Republiki Sloveniji v letu pred letom, v katerem se premoženje prodaja, če med pridobitvijo in prodajo še ni poteklo dve leti, zmanjšan za plačani prometni davek. Po določbi 58. člena zakona je osnova za davek od dobička iz kapitala razlika med prodajno ceno in valorizirano vrednostjo kapitala v času pridobitve. Za ugotovitev davčne osnove pri prodaji nepremičnin in premičnih predmetov se upošteva tudi valorizirana vrednost investicij in izdatkov investicijskega vzdrževanja. Po odloku o načinu valorizacije vrednosti nepremičnin in premičnih predmetov pri davku od dobička iz kapitala (v nadaljevanju:

odlok, Uradni list RS št. 20/91-I), izdanem na podlagi ZDoh, se vrednost nepremičnin in premičnih predmetov v času pridobitve za čas do prodaje valorizira s koeficientom rasti cen na drobno v Republiki Sloveniji. Z istim koeficientom se valorizira tudi vrednost investicij in izdatkov investicijskega vzdrževanja. Vrednost in čas vlaganj se dokazuje z računi. Po podatkih spisov je tožnik s prodajno pogodbo z dne 26.6.1993 prodal motorno vozilo znamke R-19 TSE za kupnino 1.149.348.- SIT, vozilo pa je kupil 2.9.1992 za 400.000.- SIT. Organ prve stopnje je v odmernem postopku od prodajne vrednosti vozila v času prodaje v znesku 1.149.348.- SIT odštel valorizirane nabavne stroške v znesku 492.000.- SIT in ob prodaji plačani prometni davek v višini 57.467.- SIT, od razlike v znesku 599.881.- SIT pa po veljavni stopnji 20% odmeril davek od dobička iz kapitala v znesku 119.881.- SIT. Tožnik je v odmernem postopku predložil račune oziroma paragonske bloke o stroških v zvezi z avtomobilom. Tožena stranka se strinja z odločitvijo organa prve stopnje, da navedenih računov ni mogoče upoštevati pri ugotavljanju osnove za odmero davka od dobička iz kapitala, ker iz njihove vsebine sledi, da gre za stroške tekočega, ne pa investicijskega vzdrževanja avtomobila, (npr. filter, objemke, žarnice, napa, platine, spray, itd) ter so računi pomanjkljivi in se ne glase na tožnikovo ime. V prej navedeni določbi je izrecno predpisano, da se upošteva stroške investicij in izdatkov investicijskega vzdrževanja. Predloženega cenilnega zapisnika o ugotovitvi višine škode na osebnem avtomobilu ni mogoče upoštevati, ker se po prej navedenem odloku možnost dokazovanja vrednosti vlaganj upošteva le pri nepremičninah, vlaganja v premičninske predmete pa se izkazujejo le z računi.

Tožnik navaja kot nesporno, da je zadevni avtomobil kupil za ceno 400.000.- SIT, prodal pa ga je za pogodbeno ceno 500.000.- SIT dne 30.6.1993 in ne drži ugotovitev tožene stranke, ki je navedeno prodajno ceno zvišala ob odmeri prometnega davka na prometno vrednost 1.149.348.- SIT. Tožnik je kupil poškodovan avtomobil, ga popravil v lastni režiji in kupoval material, kar je izkazal z računi. Za vrednost celotnega popravila je predložil cenilni zapisnik. Tožnik je mnenja, da je Vlada RS s prej navedenim odlokom presegla pooblastila iz zakona. Zakon v 60. členu izrecno govori o tem, da Vlada RS predpiše način valorizacije, ni pa ji dano pooblastilo določati način dokazovanja vlaganj, kar je storila v drugem odstavku 2. člena odloka (da se vrednost in čas vlaganj v premoženje dokazuje z računi, vlaganja v nepremičnine pa s cenitvijo). Glede na to, da so se sodišča in upravni organi dolžni ravnati po ustavi in zakonu, ki načina dokazovanja ne omejuje na določena dokazna sredstva, je tožena stranka ravnala nepravilno, ko je zavrnila cenilni zapisnik kot dokazilo o izvršenih investicijah. Ker zakon načina dokazovanja vrednosti ne predpisuje, je vrednost investicij možno dokazovati z vsemi primernimi sredstvi, kar je gotovo tudi cenilni zapisnik.

V obravnavani zadevi je sporen način dokazovanja vrednosti investicij in izdatkov investicijskega vzdrževanja, ki se jih (valorizirane) upošteva pri ugotavljanju davčne osnove za odmero davka od dobička iz kapitala, posredno s tem pa je sporna tudi ugotovljena osnova za odmero davka.

Če s posebnim zakonom (ZDoh) posamezna vprašanja postopka glede dokazovanja odločilnih dejstev niso urejena drugače, se tudi v obravnavanem postopku uporabljajo pravila zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju: ZUP) o dokazovanju. Po določbi 159. člena ZUP se dejstva, na podlagi katerih se izda odločba, ugotovi z dokazi. Kot dokazilo se uporabi vse, kar je primerno za ugotavljanje stanja stvari in kar ustreza posameznemu primeru, kot so listine, priče, izjave strank, izvedenci in ogledi. Dokazi se izvedejo praviloma potem, ko se ugotovi, kaj je v dejanskem pogledu sporno ali kaj je potrebno dokazati (160. člen ZUP). Po določbi 9. člena ZUP pa o tem, katera dejstva je šteti za dokazana, odloča pooblaščena uradna oseba po svojem prepričanju na podlagi skrbne in vestne presoje vsakega dokaza posebej in vseh dokazov skupaj in na podlagi uspeha celotnega postopka.

Kot je že tožena stranka povzela določbo 58. člena ZDoh, je osnova za davek od dobička iz kapitala razlika med prodajno ceno in valorizirano vrednostjo kapitala v času pridobitve. Po določbi 59. člena ZDoh se za ugotovitev davčne osnove pri prodaji nepremičnih in premičnih predmetov upošteva tudi valorizirana vrednost investicij in izdatkov investicijskega vzdrževanja. Glede na to, da pomeni investicija naložbo kapitala, pri ugotavljanju davčne osnove pa se upošteva tudi (valorizirana) vrednost izdatkov investicijskega vzdrževanja, pomeni tako investicija kot tudi izdatek investicijskega vzdrževanja na strani investitorja izdatek oziroma denarni odhodek. Iz navedene določbe ZDoh, ne pa iz odloka o načinu valorizacije vrednosti nepremičnin in premičnih predmetov pri davku od dobička iz kapitala, sledi, da davčnemu zavezancu vrednosti njegovega lastnega dela ni mogoče šteti za izdatek investicijskega vzdrževanja premične stvari. Tožena stranka oziroma organ prve stopnje sta torej ravnala pravilno, ker pri ugotavljanju vrednosti davčne osnove pri prodaji prej navedenega avtomobila nista upoštevala cenilnega zapisnika, saj tožnik sam navaja, da je avtomobil kot avtoklepar sam usposobil oziroma popravil v lastni režiji. Po naravi stvari namreč cenilni zapisnik ne more biti dokaz o tožnikovih izdatkih za investicijsko vzdrževanje (poškodovanega) avtomobila še zlasti ob njegovi izrecni navedbi, da ga je sam usposobil. Tožena stranka se v razlogih za zavrnitev tožnikove pritožbe zato neutemeljeno sklicuje na 2. člen prej navedenega odloka, saj navedeni odlok sam po sebi ne izključuje uporabe drugih dokaznih sredstev, niti ga ni mogoče tako razlagati. Napačna obrazložitev izpodbijane odločbe glede pravnega stanja pa sicer glede na ugotovljeno dejansko stanje in glede na podatke spisov ni mogla vplivati na drugačno odločitev o stvari, saj tožnik ni navajal, da bi vrednost opravljenega dela (usposobitve oziroma popravila avtomobila) komu plačal oziroma, če je morebiti samostojni podjetnik, tudi ni izkazal, da bi za opravljeno delo izstavil ustrezni račun.

Sodišče tudi nima pomislekov glede pravilnosti dokazne ocene tožene stranke v zvezi z odločitvijo organa prve stopnje, da računov, ki so pomanjkljivi in se ne glase na tožnikovo ime in iz katerih vsebine sledi, da gre za stroške tekočega, ne pa investicijskega vzdrževanja avtomobila (npr. filter, objemke, žarnice, napa, platine, spray, itd), ni mogoče upoštevati pri ugotavljanju osnove za odmero davka od dobička iz kapitala, kar je v skladu z 59. členom ZDoh.

Po presoji sodišča je odločitev tožene stranke pravilna in na zakonu utemeljena, zato je tožbo kot neutemeljeno zavrnilo na podlagi 2. odstavka 42. člena zakona o upravnih sporih, ki ga je enako kot ZUP, uporabilo kot predpis Republike Slovenije v zvezi s 4. členom Ustavnega zakona za izvedbo Temeljne ustavne listine o samostojnosti in neodvisnosti Republike Slovenije (Uradni list RS štev. 1/91-I).

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.