Sodba Ru 6/95
Sodna praksa Vrhovnega sodišča, 1997-02-13

prometni davek - davek od prometa storitev zavarovanja

Davek od prometa storitev je treba plačati tudi za storitve: - življenjskega zavarovanja; - zavarovanja pošiljk v mednarodnem prometu (če sta pogodbeni stranki domači osebi in je tudi uživalec zavarovalnine domača oseba; - prostovoljnega zdravstvenega zavarovanja.

Organ prve stopnje je pri tožeči stranki pregledal pravilnost in zakonitost obračunavanja in vplačevanja prometnega davka za leti 1992 in 1993. Ugotovil je, da tožeča stranka ni obračunala in plačala prometnega davka od storitev življenjskega zavarovanja v znesku 18.198.303,00 SIT, od storitev zavarovanja pošiljk v mednarodnem prometu 7.098.316,80 SIT in od storitev prostovoljnega zdravstvenega zavarovanja 65.986.557,60 SIT. Zato ji je naložil, da mora plačati premalo plačani davek od prometa storitev v znesku 91.283.177,40 SIT, plačati do 28.12.1993 obračunane zamudne obresti v znesku 25.157.875,00 SIT ter obračunati in plačati zamudne obresti od omenjenega datuma dalje do plačila.

Pritožbo tožeče stranke proti odločbi prve stopnje je tožena stranka z izpodbijano odločbo zavrnila kot neutemeljeno.

Odločbo tožene stranke izpodbija tožeča stranka s tožbo. Meni, da tožena stranka ni pravilno uporabila zakona, da ni pravilno ugotovila dejanskega stanja, oziroma da je bil iz ugotovljenih dejanskih okoliščin napravljen nepravilen sklep o dejanskem stanju. Sodišču predlaga, naj izpodbijano odločbo odpravi.

V odgovoru na tožbo predlaga tožena stranka zavrnitev tožbe kot neutemeljene.

Iz tožbenih navedb sodišče povzema, da bi se tožeča stranka strinjala s toženo stranko glede razlage 1. odst. 20. člena Zakona o prometnem davku (Ur. list RS štev. 4/92...71/93; v nadaljevanju: ZPD), če ne bi razlaga tožene stranke temeljila na nepravilnem povzetku omenjene zakonske določbe. Po mnenju tožeče stranke pa privede prvi odst. 20. člena ZPD tako, kot se glasi, do drugačnega pravnega zaključka od tistega, ki ga je napravila tožena stranka.

Prvi odst. 20. člena ZPD določa: "Davek od prometa storitev se plačuje od prometa vseh storitev, če ni v tem zakonu drugače določeno". To zakonsko določbo je treba razlagati samo tako, kot je to storila tožena stranka, pa čeprav je v izpodbijano odločbo ni povzela dobesedno. Pravilo je, da je treba plačati davek od prometa storitev od plačila vsake storitve. Izjeme od tega pravila pa določa samo zakon. Če izjeme zakon ne določa izrecno, je ni. Za ugotavljanje izjem pa lahko pomagajo tudi predpisi, ki urejajo obligacijska pravna razmerja. Če so bili ti pri tem nepravilno uporabljeni, je to zmotna uporaba materialnega prava, ki jo je treba pri ugotavljanju utemeljenosti tožbe upoštevati. Do takšne zmotne uporabe materialnega prava pa v obravnavanem primeru ni prišlo.

Zakon o temeljih sistema premoženjskega in osebnega zavarovanja (Ur. list SFRJ štev. 17/90 in 82/90) je res v 57. členu določil posebno obravnavanje sredstev življenjskega zavarovanja, jim dal naravo prihrankov ter varstvo kot hranilnim vlogam. Določba, ki se nanaša na sredstva življenjskega zavarovanja, pa ne spreminja pravne narave pravnega posla, na podlagi katerega se omenjena sredstva zbirajo. Dejstvo je, da tožeča stranka z zavarovanci ni sklepala pogodb o bančnih denarnih depozitih po 1035. členu in sledečih (zlasti 1043. členu) členih Zakona o obligacijskih razmerjih (Ur. list SFRJ štev. 29/78...57/89; v nadaljevanju: ZOR), ampak pogodbe o življenjskem zavarovanju po 942. členu in sledečih ZOR, to je: zavarovalne pogodbe. Obveznost zavarovalnice je bila vezana na nastanek zavarovalnega primera (942. člen ZOR). To pa je dogodek, ki je bodoč, negotov in neodvisen od izključne volje pogodbenih strank (1. odst. 898. člena ZOR). Da obveznost tožeče stranke iz pogodb o življenjskem zavarovanju ni bila opredeljena na omenjen način (da naj ne bi šlo za zavarovalne pogodbe), tožeča stranka ni nikoli zatrjevala.

Tožena stranka je pri obravnavanju utemeljenosti pritožbe pravilno izhajala iz stališča, da je za opredelitev pravne narave pogodb o življenjskem zavarovanju pomemben namen, ki so ga zasledovale pogodbene stranke pri sklepanju pogodb. Glede na zgoraj navedene posebnosti, ki opredeljujejo pogodbo kot zavarovalno pogodbo in ki so prisotne tudi v obravnavanih pogodbah, je bil namen pogodbenih strank zavarovanje pred določenimi riziki. Čim pa je tako, gre za zavarovalno storitev, od katere je treba plačati davek od prometa storitev, ker ne gre za izjemo iz 2. točke 21. člena ZPD. Tožeči stranki je bilo zato pravilno naloženo plačilo davka od storitev življenjskega zavarovanja.

Za odločitev o obveznosti plačila davka od prometa storitev zavarovanja pošiljk v mednarodnem prometu v obravnavanem primeru niso pomembne vse možne pojavne oblike takšnih zavarovanj. Pomembna je okoliščina, da so bili iz obračuna davka izvzeti vsi tisti primeri, v katerih so prišli v poštev kot uživalci zavarovalnin (odškodnin) tuje pravne in fizične osebe. Tožeča stranka v upravnem postopku ni navedla primera, kjer naj ne bi bilo tako. Glede na to izjema iz 2. točke 21. člena ZPD ni podana. Tudi tožbena navedba, da bi bilo treba uporabiti 5. točko 21. člena ZPD, ne temelji na konkretnem primeru, ki bi bil zatrjevan že v upravnem postopku (primerjaj: 1. in 2. odst. 39. člena Zakona o upravnem sporu - Ur. list SFRJ štev. 4/77). Pri tem sodišče opozarja še na neprerekano ugotovitev v zapisniku o inšpekciji obračunavanja in plačevanja prometnega davka za leto 1992 in 1993 pri pravni osebi, da je "davčni zavezanec sklepal to vrsto zavarovanj (zavarovanje pošiljk v mednarodnem prometu) s pravnimi osebami, ki imajo sedež na območju naše države". Čim pa je tako, ni mogoče uporabiti 5. točke 21. člena ZPD.

Prostovoljno zdravstveno zavarovanje je uvedel Zakon o zdravstvenem varstvu in zdravstvenem zavarovanju (Ur. list RS štev. 9/92 in 13/93; v nadaljevanju: ZZVZZ). Uvedba prostovoljnega zdravstvenega zavarovanja šele z omenjenim zakonom pa ne pomeni, da za to vrsto zavarovanja ni mogoče uporabiti določb Zakona o obligacijskih razmerjih, ki urejajo zavarovanje (XXVII. pogl. ZOR). Tudi ta vrsta zavarovanja ima vse značilnosti iz 897. člena ZOR, ki opredeljujejo zavarovalno pogodbo. Stališče, da gre pri prostovoljnem zdravstvenem zavarovanju za eno od vrst zavarovanja, za katere se uporabljajo določbe ZOR, potrjuje tudi 899. člen ZOR. ZZVZZ pa tudi nima določbe, ki bi pri prostovoljnem zdravstvenem zavarovanju izključevala uporabo predpisov, ki na splošno urejajo zavarovanje.

Ker se za prostovoljno zdravstveno zavarovanje uporabljajo določbe ZOR, ZZVZZ te vrste zavarovanja ni posebej uredil. Določil je samo možnost sklenitve takšnega zavarovanja (1. odst. 12. člena ZZVZZ), njegov obseg (1. in 2. odst. 61. člena ZZVZZ), kdo ga izvaja (3. odst. 12. člena ZZVZZ) in kdo ga lahko sklene poleg zavarovancev (3. odst. 61. člena ZZVZZ). Izraz "prispevek" v 3. odst. 61. člena ZZVZZ uporabi zakon samo zaradi opredelitve, kdo lahko še sklene prostovoljno zavarovanje poleg zavarovancev. Z njim ne poimenuje zneska iz 897. člena ZOR, ki ga plača (plačuje) sklenitelj zavarovanja. Zato na uporabi omenjenega izraza v 3. odst. 61. člena ZZVZZ ni mogoče graditi stališča, da se tudi za prostovoljno zdravstveno zavarovanje plačujejo prispevki, zaradi česar od storitev takšnega zavarovanja ni treba plačevati davka od prometa storitev. Pri odklanjanju obveznosti plačevanja davka od storitev prostovoljnega zavarovanja se tožeča stranka tudi neutemeljeno sklicuje na določbo 8. točke 20. člena ZPD, ki določa, da se od zdravstvenih storitev davek od prometa storitev ne plačuje. Storitve tožeče stranke, za katere ji je tožena stranka naložila obveznost plačila prometnega davka, namreč niso zdravstvene storitve ampak storitve zavarovanja. Ker pa ne gre za storitve zavarovanja iz 2. točke 21. člena ZPD, mora tožeča stranka od njih plačati prometni davek (1. odst. 20. člena ZPD).

Glede na zgoraj navedeno tožba ni utemeljena. Zato jo je sodišče na podlagi 2. odst. 42. člena Zakona o upravnem sporu zavrnilo.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.