Sodba Ru 28/95
Sodna praksa Vrhovnega sodišča, 1997-02-20

prometni davek - davčna oprostitev - davčna osnova - zagotovitev podatkov - odprava odločbe

1. Če pogoji iz 7. člena ZPD niso izpolnjeni, davčne oprostitve ni mogoče uveljavljati, čeprav kakšne druge okoliščine kažejo, da morda vendarle ni šlo za prodajo končnemu potrošniku.

2. Izvajalec prometa proizvodov oziroma storitev mora voditi evidence, ki zagotavljajo vse podatke, ki so odločilni za oblikovanje ustrezne davčne osnove ter za obračun prometnega davka. Če tega ne stori, bo davčni organ uporabil v omenjeni namen najverjetnejše podatke.

3. V računskem upravnem sporu odloča sodišče praviloma na podlagi dejanskih okoliščin, ugotovljenih v upravnem postopku. Če pri tem ugotovi, da je prišlo v upravnem postopku pri ugotavljanju dejanskega stanja do napak, ki so navedene v 2. odst. 39. člena ZUS, izpodbijano odločbo odpravi.

Pri pregledu pravilnosti obračunavanja in vplačevanja raznih davkov v letih 1993 in 1994 je organ prve stopnje ugotovil, da tožeča stranka prometnega davka ni obračunala v skladu z zakonom. Zato ji je naložil, da mora plačati davek od prometa proizvodov v skupnem znesku 66.787,00 SIT z zamudnimi obrestmi (točki I/1 in I/2 izreka prvostopne odločbe) in davek od prometa storitev v znesku 589.975,40 SIT z zamudnimi obrestmi (točka I/3 prvostopne odločbe). Pritožbo tožeče stranke je tožena stranka zavrnila kot neutemeljeno.

Odločbo tožene stranke izpodbija tožeča stranka s tožbo. Sodišču predlaga, naj jo odpravi.

V odgovoru na tožbo predlaga tožena stranka zavrnitev tožbe kot neutemeljene.

Organ prve stopnje je ugotovil, da tožeča stranka od prodaje na debelo po fakturah Ifa št. 41/93 z dne 22.12.1993, Ifa št. 29/94 z dne 18.9.1994, Ifa št. 9/94 z dne 20.4.1994 in Ifa št. 28/94 z dne 18.9.1994, ni obračunala in plačala davka od prometa proizvodov, čeprav pogoji za davčno oprostitev niso bili izpolnjeni.

V zvezi z obveznostjo plačila davka od prometa proizvodov navaja tožeča stranka, da tožena stranka dejanskega stanja ni pravilno ugotovila. Upoštevati bi morala naknadno predložene listine, ki so bile v času pregleda založene. Iz njih izhaja, da so bili pogoji za davčno oprostitev izpolnjeni. Dvomiti v njihovo verodostojnost ni življenjsko. Sicer pa že iz same narave poslov izhaja, da je šlo za nakup stvari, namenjenih za nadaljnjo prodajo.

Davek od prometa proizvodov se plačuje od vsakega prometa proizvodov, namenjenih za končno potrošnjo (4. člen Zakona o prometnem davku - Ur. list RS štev. 4/92...18/96; v nadaljevanju: ZPD). Za takšen promet proizvodov se šteje vsaka prodaja proizvodov, če ZPD ne določa drugače (1. odst. 5. člena ZPD). Kdaj se prodaja proizvodov ne šteje za promet proizvodov, namenjenih za končno potrošnjo pa določa 6. člen ZPD. Med drugim se ne šteje za takšen promet prodaja proizvodov (razen prodaje tobačnih izdelkov) pravni osebi ali zasebniku, registriranemu za opravljanje trgovske dejavnosti oziroma dejavnosti prometa blaga, ki te proizvode kupuje za nadaljnjo prodajo (1. točka 1. odst. 6. člena ZPD). Za to, da se prodaja proizvodov po 6. členu ZPD ne šteje za promet proizvodov, namenjenih za končno potrošnjo, pa morajo biti izpolnjeni pogoji, ki jih določa 7. člen ZPD, med drugim tudi: a./ prodaja na podlagi pisne naročilnice kupca, v kateri mora biti navedena vrsta in količina proizvodov (2. točka 1. odst. 7. člena ZPD), b./ pisna izjava kupca, izdana tako in z vsebino, kot to določa 3. točka 1. odst. 7. člena ZPD. Če pogoji iz 7. člena ZPD niso izpolnjeni, davčne oprostitve ni mogoče uveljavljati, čeprav kakšne druge okoliščine kažejo, da morda vendarle ni šlo za prodajo končnemu potrošniku.

Pogoji za davčno oprostitev pri prodajah, za katere so bile izdane zgoraj navedene fakture, niso bili izpolnjeni. Fakturam Ifa št. 41/93, Ifa št. 29/94 in Ifa 28/94 niso bile priložene naročilnice in izjave, fakturi Ifa št. 9/94 pa ni bila priložena naročilnica, v kateri bi bila navedena vrsta in količina proizvodov (tudi ni ugotovljeno, da bi bila naročilnici priložena specifikacija). Zato je tožena stranka pravilno naložila tožeči stranki plačilo davka od prometa proizvodov.

V računskem upravnem sporu odloča sodišče praviloma na podlagi dejanskih okoliščin, ugotovljenih v upravnem postopku (5. odst. 56. člena Zakona o Agenciji Republike Slovenije za plačilni promet, nadziranje in informiranje - Ur. list RS štev. 48/94 in 58/95; v nadaljevanju: ZAPPNI, v zvezi s 1. odst. 39. člena Zakona o upravnih sporih - Ur. list SFRJ štev. 4/77; v nadaljevanju: ZUS). Če pri tem ugotovi, da je prišlo v upravnem postopku pri ugotavljanju dejanskega stanja do napak, ki so navedene v 2. odst. 39. člena ZUS, izpodbijano odločbo odpravi.

Tožeča stranka je v upravnem postopku zatrjevala dejansko stanje, ki bi lahko privedlo do drugačne odločitve, če bi bilo ugotovljeno. Takšno dejansko stanje zatrjuje tudi v tožbi. Ugovorom tožeče stranke, nanašajočim se na ugotovljeno dejansko stanje, pa ni mogoče slediti. Na podlagi dejanskih okoliščin, ugotovljenih v upravnem postopku, sodišče lahko reši spor. Ni dejanskih ugotovitev, ki bi bile v nasprotju s spisi, ali v bistvenih točkah nepopolno ugotovljene. Tega tožeča stranka niti ne trdi. Vprašanje je samo, ali je bil iz ugotovljenih dejanskih okoliščin napravljen pravilen sklep glede dejanskega stanja. Po mnenju sodišča je to bil. To pa pomeni, da pogoji za davčno oprostitev niso (bili) izpolnjeni.

Organ prve stopnje je naložil tožeči stranki tudi plačilo davka od storitev za storitve prodaje pijač in jedil v gostinski dejavnosti ter tudi za storitve prodaje drugih proizvodov, ki jih ni mogoče uvrstiti med pijače in jedila. Ker tožeča stranka ni vodila evidenc o stanju, povečanju zalog in porabi, s katerimi bi ločevala trgovinsko dejavnost od gostinske, brez dvoma pa se je ukvarjala z gostinsko dejavnostjo, je kot davčno osnovo vzel znesek prodaje blaga na drobno na domačem trgu v letu 1993 in od te osnove obračunal davek od storitev.

Tožeča stranka navaja v tožbi, da je tožena stranka nepravilno obračunala davek od storitev tudi od prihodkov, doseženih s prodajo na drobno. Pretežno je opravljala trgovsko dejavnost. Okoliščina, da evidence niso bile ločene za trgovsko in gostinsko dejavnost, ne more imeti za posledico obveznost plačila davka od prometa storitev za celotno ustvarjeno realizacijo. Tožeča stranka nadalje uveljavlja zmotno oziroma nepopolno ugotovljeno dejansko stanje in toženi stranki očita, da ni ravnala po 49. členu ZAPPNI.

Ugovore tožeče stranke glede dejanskega stanja, ki je bilo podlaga za odločitev o obveznosti plačila davka od prometa storitev, zavrača sodišče kot neutemeljene z enaki razlogi, kot je zavrnilo njene ugovore zoper dejansko stanje, ki je bilo podlaga za odločitev o obveznosti plačila davka od prometa proizvodov. Dodaja samo še, da je organ, ki je vodil postopek na prvi stopnji, zelo natančno analiziral vse dejanske okoliščine, ki so vplivale na oblikovanje končnega sklepa o obstoječem dejanskem stanju in da je ta sklep pravilen.

Prodaja pijač in drugih proizvodov (razen tobačnih izdelkov) v gostinski dejavnosti se šteje za storitveno dejavnost (2. odst. 20. člena ZPD). Prodaja omenjenih proizvodov pa je možna tudi v trgovski dejavnosti. Oblikovanje davčne osnove pri prodaji jedil in pijač v gostinski dejavnosti je različno od njenega odlikovanja pri prodaji v trgovski dejavnosti (2. in 3. odst. Pravilnika). Za to, da omogoči ugotovitev davčne osnove od različnih storitvenih dejavnosti pa mora davčni zavezanec zagotavljati v svojih evidencah ustrezne podatke tako, kot to določajo zlasti 55. člen ZPD ter 45. in (v obravnavanem primeru tudi) 63. člen Pravilnika. Tega tožeča stranka ni storila, kot je to bilo ugotovljeno v upravnem postopku. Ker pa je bilo v njem ugotovljeno, da je brez dvoma opravljala gostinsko dejavnost, je zato tožena stranka, zaradi neobstoja ustreznih evidenc, pravilno naložila tožeči stranki plačilo davka od prometa storitev od davčne osnove, kot jo je ugotovila. Izvajalec prometa proizvodov oziroma storitev mora voditi evidence, ki zagotavljajo vse podatke, ki so odločilni za oblikovanje ustrezne davčne osnove ter za obračun prometnega davka. Če tega ne stori, bo davčni organ uporabil v omenjeni namen najverjetnejše podatke. Tako pa je tožena stranka v obravnavanem primeru tudi storila.

ZAPPNI nima določbe o obvezni uporabi 49. člena v postopku nadziranja. Gre za procesni predpis, ki ga organ, ki vodi postopek nadziranja, uporabi samo, če oceni na podlagi stanja, ki ga ugotovi, da lahko pravna oseba sama odpravi ugotovljene nepravilnosti. Očitno pa organ prve stopnje v obravnavanem primeru, na podlagi ugotovljenega stanja, ni ocenil, da bi tožeča stranka to lahko sama storila. Tožeča stranka tega tudi ni z ničemer izkazala (n. pr. s predložitvijo ustreznih listin, ki bi omogočile sestavo manjkajočih evidenc). Če bi tožeča stranka to v upravnem postopku storila, tožena stranka pa tega ne bi sama upoštevala, niti ne bi ravnala po 49. členu ZAPPNI, bi to morda lahko imelo za posledico nepopolno ugotovitev dejanskega stanja. Tega pa ni storila. Samo neuporaba 49. člena ZAPPNI pa ni kršitev postopka.

Na podlagi zgoraj navedenih razlogov sodišče ugotavlja, da tožba ni utemeljena. Zato jo je na podlagi 2. odst. 42. člena ZUS zavrnilo.

ZPD člen 6, 6/1. ZUS člen 39, 39/1, 39/2.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.