Sodba U 676/92-9
Sodna praksa Vrhovnega sodišča, 1994-01-24

davek od dohodka iz dejavnosti - sprememba odločbe po nadzorstveni pravici - nemožnost ugotavljanja dejanskega stanja

Pri odločanju po nadzorstveni pravici upravni organ sam ne ugotavlja dejanskega stanja, ne glede na to, ali je bilo dejansko stanje v postopku pred izdajo dokončne odločbe popolno in pravilno ugotovljeno, ali ne.

Tožbi se ugodi in se odpravi odločba Republiške uprave za družbene prihodke z dne 27.3.1992.

Z izpodbijano odločbo je tožena stranka po nadzorstveni pravici spremenila odločbo uprave za družbene prihodke občin z dne 18.7.1991 v delu izreka pod: "E. davek iz dejavnosti" tako, da se pravilno glasi:

E. Davek iz dejavnosti; odmerna osnova: 122.391,30; stopnja: 32,00; predpisane obveznosti: 39.165,20; tako znašajo skupaj predpisane obveznosti pod A, B, C, D in E 118.290,70 SIT, razlika med obveznostmi po citirani prvostopni odločbi in obveznostmi iz izpodbijane odločbe v znesku 25.067,10 SIT mora biti plačana v 15 dneh po prejemu odločbe na zbirni prehodni račun; po preteku 15-dnevnega roka se bodo zaračunale obresti in uvedla prisilna izterjava. V obrazložitvi izpodbijane odločbe tožena stranka ugotavlja, da je prvostopni organ priznal tožnici kot zavezanki znižanje davčne osnove za vlaganja v osnovna sredstva le na podlagi tožničinega uveljavljanja v davčni napovedi. Zakon pa določa, da se ta pravica lahko prizna, če je zavezanec vodil vse predpisane poslovne knjige in če jih je vodil na način in po načelih, določenih s pravilnikom o vodenju poslovnih knjig. Ker je prvostopni organ opustil ugotavljanje o izpolnjevanju navedenega zakonskega pogoja, je bil po mnenju tožene stranke prekršen materialni zakon, in sicer določba zadnjega odstavka 88. člena zakona o davkih občanov (Uradni list SRS, št. 36/88 in Uradni list RS, št. 48/90 - ZDO). Zato je utemeljena sprememba prvostopne odločbe na podlagi 96. člena zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 48/90 in 34/91 - ZDOH).

Tožnica v tožbi navaja, da ni sporna ugotovitev inšpektorja prvostopnega organa v zapisniku z dne 14.11.1991, da je knjižila promet v trgovini na podlagi temeljnice, ki jo je sestavljala na podlagi mesečnega prometa. Ne more pa se strinjati s tem, da se ji zaradi neažurnosti (le za dva meseca) v ponovnem postopku ne prizna znižanje davčne osnove za vlaganja, ki jih je imela, da je trgovino skupaj z možem sploh lahko odprla. Pripominja, da je bil na temeljnici knjižen promet za vsak dan posebej v novembru in decembru 1990 in da so bili tudi priloženi paragonski bloki. Na tak način je bilo mogoče ugotoviti promet za vsak dan posebej, le knjižen v poslovne knjige ni bil vsak dan. Iz navedenega zapisnika, pa tudi iz prvostopne odločbe je razvidno, da ob pregledu ni bil ugotovljen drugačen promet, kot ga je napovedala v davčni napovedi in so ji bile ovržene poslovne knjige le zaradi neažurnosti, ne pa zaradi novo ugotovljenega prometa ali česa podobnega. Kot dokaz tožbi prilaga fotokopijo temeljnice in paragonskih blokov za mesec november 1990, na podlagi česar je bila izvršena vknjižba v poslovne knjige. Tudi pri knjiženju potnih nalogov je bila ugotovljena le neažurnost, niso pa bile ugotovljene druge nepravilnosti, na primer, da bi obračunala potne stroške, do katerih ne bi bila upravičena. V ponovnem postopku so ji bili priznani vsi uveljavljani potni stroški. Meni, da je tako pri knjiženju prihodkov od opravljanja trgovske dejavnosti za dva meseca poslovanja v letu 1990, kot tudi pri knjiženju potnih stroškov prišlo le do formalne napake oziroma neažurnosti. To bi lahko imelo za posledico morebitno mandatno kazen. Ne bi pa smelo zaradi tega priti do spremembe pravnomočne prvostopne odločbe in z izpodbijano odločbo do veliko večje obremenitve za plačilo davka, in to skoraj po letu dni od pravnomočnosti prvostopne odločbe, saj ji je bila izpodbijana odločba vročena šele 5.8.1992. Predlaga, da sodišče odpravi izpodbijano odločbo.

V odgovoru na tožbo tožena stranka predlaga, da sodišče zavrže tožbo kot prepozno.

Predlog tožene stranke v odgovoru na tožbo po presoji sodišča ni utemeljen. Tožba je bila namreč pravočasna, saj je tožnica prejela izpodbijano odločbo 5.8.1992, kar izhaja iz povratnice, ki je v upravnih spisih, tožbo na Vrhovno sodišče Republike Slovenije pa je vložila dne 28.8.1992. Zato je sodišče tožbo obravnavalo in o njej odločalo.

Tožba je utemeljena iz naslednjih razlogov.

Iz priloženih upravnih spisov je razvidno, da so z dokončno odločbo z dne 18.7.1991 bile tožnici odmerjene obveznosti iz gospodarske dejavnosti za leto 1990 v skrajšanem postopku, brez pregleda poslovnih knjig. Na podlagi tožničine zahteve v davčni napovedi je bila tožnici znižana davčna osnova za vlaganja v osnovna sredstva ter priznana olajšava za zaposlene delavce. Tožena stranka pravilno ugotavlja, da se po izrecni določbi 4. odstavka 88. člena zakona o davkih občanov pravica do znižanja davčne osnove prizna pod pogojem, da so poslovne knjige vodene na način po načelih, določenih s predpisom o načinu vodenja poslovnih knjig. Ker je prvostopni organ opustil ugotavljanje, ali je navedeni zakonski pogoj izpolnjen, je po presoji tožene stranke bila s tem očitno kršena določba 4. odstavka 88. člena citiranega zakona, kar je razlog za spremembo prvostopne odločbe po nadzorstveni pravici na podlagi določbe 96. člena zakona o dohodnini, na katero se sklicuje tožena stranka. Po tej določbi se lahko dokončna odločba spremeni po nadzorstveni pravici, če je bil z njo očitno prekršen materialni zakon. Ni torej dovolj, da se ugotovi kršitev materialnega zakona, ampak mora biti taka kršitev očitna. Očitna kršitev materialnega zakona se presoja glede na dejansko stanje, ugotovljeno z dokončno odločbo. To pomeni, da pri odločanju po nadzorstveni pravici upravni organ sam ne ugotavlja dejanskega stanja, ne glede na to, ali je bilo dejansko stanje v postopku pred izdajo dokončne odločbe popolno in pravilno ugotovljeno, ali ne. V obravnavani zadevi pa je tožena stranka na podlagi naknadnega pregleda tožničinih poslovnih knjig (14.11.1991) zaključila, da tožničine poslovne knjige niso bile vodene v skladu s pravilnikom o vodenju poslovnih knjig, zaradi česar ni izpolnjen pogoj za znižanje davčne osnove. Tožena stranka je tako sama preverjala, ali je bilo dejansko stanje pravilno ugotovljeno. Vendar očitne kršitve materialnega zakona ni mogoče izvajati na posreden način s preverjanjem dejanskega stanja, ugotovljenega v odločbi. Nepravilno ali nepopolno ugotovljeno dejansko stanje ima za posledico kršitev materialnega zakona, ni pa to očitna kršitev, ki bi bila podlaga za spremembo dokončne odločbe po nadzorstveni pravici.

Izpodbijana odločba je po presoji sodišča nezakonita iz razloga 3. točke 10. člena zakona o upravnih sporih (ZUS). Zato je sodišče tožbi ugodilo in izpodbijano odločbo odpravilo na podlagi 2. odstavka 42. člena ZUS, ki ga je v skladu z določbo 1. odstavka 4. člena ustavnega zakona za izvedbo temeljne ustavne listine o samostojnosti in neodvisnosti Republike Slovenije (Uradni list RS, št. 1/91-I) smiselno uporabilo kot republiški predpis.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.