Sodba U 1078/92-6
Sodna praksa Vrhovnega sodišča, 1994-01-05

Če ni prišlo do fakturirane realizacije, o kateri govori 2. odstavek 83. člena zakona o davkih občanov in tudi ne do opravljenih oziroma izvršenih del, ki jih navaja 6. točka 1. odstavka 18. člena pravilnika o vodenju poslovnih knjig, je tožena stranka pravilno štela v celotni prihodek tudi 500.000,00 SIT, ki je bil leta 1990 plačan kot predujem, leta 1991 pa vrnjen.

Izpostava Republiške uprave za javne prihodke z odločbo z dne 29.5.1992, odmerila tožniku davek od gospodarske dejavnosti v letu 1990 v znesku 302.012 SIT. Ugotovljeni prihodek za leto 1990 je znašal 709.468,00 SIT. Vanj je vštet tudi znesek 500.000,00 SIT, ki ga je kot predujem po predračunu z dne 10.12.1990 plačalo podjetje ..., katerega lastnik in direktor je tožnik.

V pritožbi zoper odločbo je tožnik navajal, da je davčni organ odmeril davek od prihodka, ki ga dejansko ni. Višina davka presega letni bruto prihodek. Davčni organ se nepravilno sklicuje na 8. člen pravilnika o vodenju poslovnih knjig, saj je storno predračuna davčni organ imel že januarja 1991 skupaj z davčno napovedjo. Organ pa ne navaja 18. člena pravilnika o vodenju poslovnih knjig, ki v 6. točki določa, kaj se šteje za celotni prihodek.

Tožena stranka je tožnikovo pritožbo zavrnila z utemeljitvijo, da je tožnik sicer prikazal za leto 1990 celotni prihodek v znesku 209.468,00 SIT, vendar je ta znašal 500.000,00 SIT več. Dne 10.12.1990 je tožnik za podjetje ..., katerega lastnik je, izstavil predračun za znesek 500.000,00 SIT, ta znesek je bil nakazan 13.12.1990. Prejem avansa je tožnik vknjižil v poslovne knjige kot to zahteva 15. člen pravilnika o vodenju poslovnih knjig. Dne 26.12.1992 je tožnik storniral predračun v znesku 500.000,00 SIT. Svoji firmi je sredstva vrnil šele 17.1., 6.3. in 23.4.1991. Do dejanskega storniranja je prišlo v letu 1991. Ker po določbi 83. člena zakona o davkih občanov predstavljajo celotni prihodek od dejavnosti tudi prihodki, ki sestoje iz skupnega zneska plačil za prodane proizvode in storitve v koledarskem letu, kakor tudi iz drugih dohodkov v zvezi z opravljanjem gospodarske dejavnosti, je prvostopni organ za prejeti in dejansko nestornirani predujem utemeljeno povečal pritožnikov napovedani celotni prihodek.

V tožbi je tožnik navajal, da je do 31.12.1991 bil samostojni obrtnik s področja računalništva in informatike. Zapisnik inšpektorja z dne 2.12.1991 je brez pravnega pouka. Tožnik je navajal, da se naj navedbe v ugovoru zoper zapisnik štejejo kot tožbene navedbe. Ugovor ni bil upoštevan in je za leto 1990 bil tožniku odmerjen davek v znesku 302.012,00 SIT. Tožnik se je pritožil zoper odločbo in se naj te navedbe upoštevajo v upravnem sporu. Bistvo spora je v tem, da je tožnik upošteval fakturirano realizacijo, tožena stranka pa priliv na tožnikov žiro račun. Tožnik ni upošteval pozneje storniranega predujema v znesku 500.000,00 tolarjev. Razlogi za to so navedeni v ugovoru in v njegovi pritožbi zoper prvostopno odločbo. Zmotno je stališče tožene stranke, da se predujmi štejejo v celoti prihodek. Predujem ni bil porabljen za proizvode oziroma storitve in je bil pozneje vrnjen. Razlaga tožene stranke v izpodbijani odločbi je tudi v nasprotju s 83. členom zakona o davku občanov, saj so bistveni prodani proizvodi oziroma opravljene storitve. Odločitev je tudi v nasprotju s 6. točko 1. odstavka 18. člena pravilnika o vodenju poslovnih knjig.

Tožena stranka je odgovorila na tožbo in predlagala, da jo sodišče zavrne.

Zakon o davkih občanov (ZDO - Uradni list SRS, št. 66/88, 8/89 ter noveli št. 48/90 in Uradni list RS, št. 8/91, ki pa ju ni uporabiti v tem upravnem sporu), ki je pravna podlaga za odločitev v tem sporu, v 83. členu določa, kaj je celotni prihodek obratovalnice samostojnega obrtnika, katerega status je imel tožnik do konca leta 1991. Celotni prihodek po 1. odstavku navedenega člena je skupen znesek vseh plačil za prodane proizvode in opravljene storitve v koledarskem letu. Ker se plačilni promet lahko opravlja le preko žiro računa, se pri ugotavljanju celotnega prihodka upoštevajo zneski, ki so bili v koledarskem letu, za katerega se odmeri davek od gospodarske dejavnosti, nakazani na račun samostojnega obrtnika. Torej sodijo v celotni prihodek tudi nakazani predujmi. Zakon izrecno o predujmih ne govori, ureja pa jih pravilnik o vodenju poslovnih knjig (v letu 1990 je veljal pravilnik objavljen v Uradnem listu SRS, št. 39/83), ki v 6. točki 1. odstavka 18. člena pravi, da se prejeti avansi štejejo za prihodek, razen pri obračunih, iz katerih je razvidna razmejitev opravljenih del v posameznem odmernem letu. To pomeni, da se v tekočem letu plačani predujmi ne štejejo v celotni prihodek, če zavezanec davka za del ali ves predujem izkaže, da gre za znesek, ki se nanaša na plačilo proizvodov ali opravljenih storitev v naslednjem koledarskem letu. To mora zavezanec na podlagi 2. odstavka 83. člena zakona o davkih občanov storiti v letni napovedi z zahtevo za prehod iz plačane na fakturirano realizacijo. V napovedi za odmero davka, ki jo je tožnik vložil 31.1.1991, je sicer uveljavljal fakturirano realizacijo (obkrožil je "da"), vendar plačanega predujma ne bi bilo dovoljeno šteti za promet v letu 1990, če bi bilo s fakturami za naslednje koledarsko leto izkazano, da je bilo naročilo izvedeno. Tožnik tega ni izkazal. Kot samostojni obrtnik je izstavil predračun podjetju ... z dne 10.12.1990, s podjetja ... nakazal dne 13.12.1990 predujem v znesku 500.000,00 SIT, nato pa 26.12.1990 predračun storniral. Predujem je vrnil naslednje leto in sicer v obrokih 17.1., 6.3. in 24.4.1991. Tako sploh ni prišlo do fakturirane realizacije, o kateri govori 2. odstavek 83. člena zakona o davkih občanov, pa tudi ne do opravljenih oziroma izvršenih del, ki jih navaja 6. točka 1. odstavka 18. člena pravilnika o vodenju poslovnih knjig. Tožnikova drugačna razlaga navedenih določb zakona in pravilnika v njegovih vlogah v upravnem postopku, pa tudi v tožbi v tem upravnem sporu, zato pravno ni sprejemljiva.

Na podlagi 1. odstavka 4. člena ustavnega zakona za izvedbo temeljne ustavne listine o samostojnosti in neodvisnosti Republike Slovenije (Uradni list RS, št. 1/91-I), se v Republiki Sloveniji smiselno uporabljajo tisti zvezni predpisi, ki so veljali v Republiki Sloveniji ob uveljavitvi tega zakona, kolikor ne nasprotujejo pravnemu redu Republike Slovenije in kolikor ni s tem zakonom drugače določeno. Na podlagi te določbe se v Republiki Sloveniji uporablja zakon o splošnem upravnem postopku (Uradni list SFRJ, št. 47/86). V smislu 74. in naslednjih členov zakona zapisnik ni odločba, torej ne gre za akt, ki je urejen v 202. in naslednjih členih zakona. Zato ni potrebno, da bi zapisnik imel pravni pouk.

Ker tožba ni utemeljena, jo je sodišče zavrnilo na podlagi 2. odstavka 42. člena zakona o upravnih sporih (Uradni list SFRJ, št. 4/77, 60/77, v zvezi z navedeno določbo ustavnega zakona).

ZDO člen 83, 83/2. Pravilnik o vodenju poslovnih knjig člen 18, 18/1-6.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.