Sodba U 605/92-4
Sodna praksa Vrhovnega sodišča, 1993-11-10

davek od dohodka iz dejavnosti - obresti od kredita kot pogodbena obveznost

Obresti od kredita, najetega v letu 1990, je po določbi 7. točke 86. člena zakona o davkih občanov šteti kot pogodbeno obveznost le, če je kredit najet v skladu s predpisi, ki urejajo bančni in kreditni sistem. Ker so po zakonu o kreditnih odnosih s tujino, ki je veljal v letu 1990, lahko najemale kredite v tujini le pravne osebe, se obrtniku, ki ni pravna oseba, obresti od kredita, najetega v tujini v letu 1990, ne štejejo kot pogodbena obveznost v smislu navedene določbe zakona o davkih občanov.

Z izpodbijano odločbo je tožena stranka zavrnila tožničino pritožbo zoper odločbo Uprave za družbene prihodke občine, s katero je navedeni upravni organ tožnici odmeril davek iz dejavnosti. V obrazložitvi izpodbijane odločbe tožena stranka zavrača edini pritožbeni ugovor tožnice, da je prvostopni upravni organ neutemeljeno izločil znesek 712.090,00 SIT, ki predstavlja obresti od kredita, ki ga je tožnica najela v tujini in navedenega zneska ni priznal kot pogodbeno obveznost, ki se ne šteje v dohodek. Tožena stranka navaja, da je tožnica najela kredit v tujini, kar je bilo v nasprotju s takrat veljavnim zakonom o kreditnih odnosih s tujino, zato ji prvostopni organ obresti od kredita, najetega v tujini, utemeljeno ni priznal kot pogodbeno obveznost. Zakon o davkih občanov namreč določa, da se med zakonske in pogodbene obveznosti štejejo le obresti od kreditov, najetih v skladu s predpisi, ki urejajo bančni in kreditni sistem.

Tožeča stranka v tožbi navaja, da je zakon o kreditnih odnosih s tujino, ki je veljal v času, ko je kredit najela, res določal, da kredit v tujini lahko najamejo samo organizacije združenega dela in druge družbene pravne osebe, da pa je v tem času že veljal zakon o podjetjih, po katerem so organizacije združenega dela prenehale obstajati in so jih nadomestila podjetja kot pravne osebe. Zakon o podjetjih je krog pravnih oseb precej razširil in poleg podjetij v 141. členu omenja tudi obratovalnice, ki imajo lahko lastnost pravne osebe pod pogoji in na način, ki ga določa zakon. Tak zakon sicer še ni bil sprejet, vendar pa tožničina obratovalnica presega pojem obratovalnice po obrtnem zakonu. Glede na dejavnost njene obratovalnice in število zaposlenih ima ta vsekakor lastnost pravne osebe. Tožnica se pri utemeljevanju, da ima obratovalnica enak položaj kot pravne osebe, sklicuje še na določbo 2. odstavka 2. člena obrtnega zakona, po kateri ima samostojni obrtnik načeloma enak družbeno ekonomski položaj in enake pravice kot delavci v združenem delu, nadalje na določbo 25. člena zakona o obligacijskih razmerjih (ZOR), po kateri se smatrajo za gospodarske pogodbe tudi pogodbe, ki so sklenjene med organizacijami združenega dela in imetniki obrtov in drugih posameznikov, ki v obliki registriranega poklica opravljajo kakšno gospodarsko dejavnost ter na določbo 489. člena zakona o pravdnem postopku, po kateri so obrtniki izenačeni s podjetji in drugimi pravnimi osebami v gospodarskih sporih. Tožnica še navaja, da po zakonu o kreditnih odnosih s tujino iz leta 1990, ki je sicer začel veljati šele potem, ko je najela sporni kredit, lahko najame kredit v tujini tudi obrtnik. Predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo odpravi.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločbi iz razlogov, razvidnih iz njene obrazložitve in predlaga, da sodišče tožbo zavrne kot neutemeljeno.

Zakonitost izpodbijane odločbe je sodišče presodilo v okviru tožbenih navedb. V obravnavanem primeru je sporna davčna osnova za odmero davka od dohodka iz gospodarske dejavnosti za leto 1990, in sicer višina ugotovljenega dohodka. Pravna podlaga za ugotavljanje dohodka je zakon o davkih občanov (Uradni list SRS, št. 36/88, 8/89 ter Uradni list RS, št. 48/90 in 7/93 - ZDO), in sicer tiste določbe zakona, ki so veljale v letu 1990. Po določbi 2. točke 2. odstavka 82. člena navedenega zakona je sicer res predvideno zmanjšanje ugotovljenega dohodka za zakonske in pogodbene obveznosti, kot navaja tožnica, vendar le v primeru, da gre za pogodbene obveznosti, določene v 86. členu istega zakona. V obravnavanem primeru pa obresti od kredita, ki ga je tožnica najela v tujini, tudi po presoji sodišča ni mogoče šteti za pogodbeno obveznost po navedeni določbi. Po 7. točki 86. člena navedenega zakona se namreč štejejo za zakonske in pogodbene obveznosti le plačane obresti od tistih kreditov, ki so bili najeti v skladu s predpisi, ki urejajo bančni in kreditni sistem. Tožnica, ki je obrtnica, je kredit najela v tujini v letu 1990, torej v času, ko je kreditni sistem za kredite s tujino urejal zakon o kreditnih odnosih s tujino (Uradni list SFRJ, št. 66/85, 38/86 in 16/89 - ZKOT), kar ni sporno. Po določbah navedenega zakona pa so kredite v tujini lahko najemale le pravne osebe (1. in 12. člen), kar pravilno ugotavlja že tožena stranka in kar je glede na tožbene navedbe očitno znano tudi tožnici. Tožnica pa je obrtnica in po določbah obrtnega zakona in tudi po določbah zakona o podjetjih ni pravna oseba. Določbe ZOR in ZPP, na katere se sklicuje tožnica, obravnavajo povsem drugo materijo in jih za presojo tožničinega statusa ni mogoče uporabiti. Ker je torej tožnica kredit v tujini najela v času, ko po veljavni zakonodaji za to ni bilo pravne podlage, obresti od kredita ni mogoče šteti kot tako pogodbeno obveznost, za katero se zmanjša ugotovljeni dohodek.

Ker je glede na navedeno izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožba pa neutemeljena, je sodišče tožbo zavrnilo na podlagi 2. odstavka 42. člena zakona o upravnih sporih. Sodišče je zakon o upravnih sporih uporabilo kot republiški predpis na podlagi 4. člena ustavnega zakona za izvedbo temeljne ustavne listine o samostojnosti in neodvisnosti Republike Slovenije (Uradni list RS, št. 1/91-I).

ZDO člen 86, 86-7. Zakon o kreditnih odnosih s tujino (ZKOT) člen 1, 12.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.