VDSS Sodba Pdp 619/2022
Sodna praksa Višjega delovnega in socialnega sodišča, 2023-04-20

Oddelek za individualne in kolektivne delovne spore

dr. Martina Šetinc Tekavc (preds.), mag. Klavdija Ana Magič (poroč.), mag. Tanja Pustovrh Pirnat

DAVKI - DELOVNO PRAVO - OBLIGACIJSKO PRAVO

plačilo razlike v plači - napotitev na delo v tujini - plačilo dohodnine - plačilo razlike - davčna olajšava - pripoznava dolga

S Sporazumom se je toženka zavezala plačati morebitno razliko v dohodnini v Sloveniji za izplačane dohodke v E., ki se nanašajo na obdobje tožnikove napotitve. Toženka je plačilo te razlike v dohodnini izvršila s plačilom 99.917,72 EUR, ki je predstavljalo plačilo razlike davka po odmernih odločbah FURS za leti 2015 in 2016, torej za leti, ki se nanašata na obdobje tožnikove napotitve v tujino. Tožnik v letu 2017 s strani E. ni prejel izplačil dohodkov, ki bi se nanašala na obdobje napotitve v tujino, zato razlika davka v višini 19.951,27 EUR po informativnem izračunu dohodnine za leto 2017 ne predstavlja razlike v dohodnini v Sloveniji za izplačane dohodke v E. in zato tudi ne obveznosti toženke iz citiranega določila Sporazuma.

I. Pritožba se zavrne in se potrdi izpodbijana sodba sodišča prve stopnje.

II. Tožeča stranka krije sama svoje stroške pritožbenega postopka, toženi stranki pa mora v 15 dneh od vročitve te sodbe povrniti njene stroške pritožbenega postopka v znesku 1.023,89 EUR z zakonskimi zamudnimi obrestmi, ki tečejo od naslednjega dne po izteku paricijskega roka, določenega v tej točki izreka, dalje do plačila.

1. Sodišče prve stopnje je zavrnilo tožbeni zahtevek, da je toženka dolžna tožniku plačati 39.902,54 EUR, kar predstavlja "obruten" znesek neto zneska 19.951,27 EUR, in obresti od 19.951,27 EUR od 31. 7. 2018 do plačila; 14.963,38 EUR, kar predstavlja "obruten" znesek neto zneska 7.481,69 EUR, in obresti od 7.481,69 EUR od 31. 7. 2018 do plačila; 11.611,08 EUR, kar predstavlja "obruten" znesek neto zneska 5.805,54 EUR, in obresti od 5.805,54 EUR od 31. 7. 2018 do plačila; 3.302,68 EUR, kar predstavlja "obruten" znesek neto zneska 1.651,34 EUR, in obresti od 1.651,34 EUR od 10. 2. 2017 do plačila; 3.302,68 EUR, kar predstavlja "obruten" znesek neto zneska 1.651,34 EUR, in obresti od 1.651,34 EUR od 8. 7. 2016 do plačila; 10.879,38 EUR, kar predstavlja "obruten" znesek neto zneska 5.439,69 EUR, in obresti od 5.439,69 EUR od 1. 2. 2016 do plačila; od navedenih zneskov 39.902,54 EUR, 14.963,38 EUR, 11.611,08 EUR, 3.302,68 EUR, 3.302,68 EUR in 10.879,38 EUR odvesti akontacijo dohodnine in jo plačati pristojnim organom. Odločilo je, da tožnik krije sam svoje stroške postopka, toženki pa jih je dolžan povrniti v znesku 2.946,12 EUR.

2. Tožnik se pritožuje zoper sodbo zaradi vseh pritožbenih razlogov iz prvega odstavka 338. člena ZPP. Očita bistveni kršitvi določb pravdnega postopka iz 14. in 15. točke drugega odstavka 339. člena ZPP. Ne strinja se z ugotovitvijo, da znesek 99.917,72 EUR v informativnem izračunu dohodnine za leto 2017 spada med preostale druge dohodke, ne pa med dohodke o zaposlitvi oziroma dohodke iz delovnega razmerja. Ta znesek je posredni dohodek iz zaposlitve tožnika oziroma davek od plačane razlike davka, ki izvira iz njegove zaposlitve v BIH v letih 2015 in 2016, kar je potrdila A. A. Sodišče je prezrlo vsebino in kavzo sklenjenih dogovorov med strankama, ki vključujejo tudi plačilo morebitnih razlik davka iz časa tožnikove napotitve (t. i. davek na davek), kar je potrdila B. B. Takšno kavzo potrjuje tudi dejstvo, da je toženka za leto 2018 ob upoštevanju prejetih dohodkov iz tujine ter izplačil iz naslova pretekle zaposlitve v tujini tožniku plačala celotno dohodnino, ki je izhajala iz postavk „drugi dohodki iz delovnega razmerja“ in „preostali drugi dohodki“. Sprememba davčne stopnje je nepomembna. Dogovori, ki so bili sklenjeni med strankama, so krovni v smislu obveznosti kritja kakršnekoli razlike davka, ta obveznost pa ni bila pogojevana s stopnjo obdavčitve. Sodišče se ni opredelilo do vsebine predloga Sporazuma o povračilu stroškov iz naslova razlike davka pri odmeri dohodnine za leti 2016 in 2017 z dne 22. 8. 2018. Sklenjeni dogovori predstavljajo tudi pravni temelj za toženkino obveznost plačila zneska davčnih olajšav tožniku. Priglaša stroške pritožbe.

3. Toženka v odgovoru na pritožbo prereka njene navedbe in predlaga, naj jo pritožbeno sodišče kot neutemeljeno zavrne. Priglaša stroške odgovora.

5. Pritožbeno sodišče je preizkusilo izpodbijano sodbo na podlagi drugega odstavka 350. člena Zakona o pravdnem postopku (ZPP; Ur. l. RS, št. 26/1999 in nadaljnji) v mejah razlogov, ki jih uveljavlja pritožba, pri tem pa je po uradni dolžnosti pazilo na bistvene kršitve določb pravdnega postopka, naštete v navedeni določbi, in na pravilno uporabo materialnega prava. Ugotovilo je, da sodišče prve stopnje ni storilo očitanih bistvenih kršitev določb pravdnega postopka, niti tistih, na katere je treba paziti po uradni dolžnosti. Na pravilno in popolno ugotovljeno dejansko stanje je pravilno uporabilo materialno pravo.

6. Neutemeljen je pritožbeni očitek o bistveni kršitvi določb pravdnega postopka iz 14. točke drugega odstavka 339. člena ZPP, ki ga pritožba utemeljuje z zatrjevanjem nasprotja med izrekom in razlogi sodbe ter nasprotjem med samimi razlogi. Iz nadaljnjih pritožbenih navedb je namreč razvidno, da s sklicevanjem na to bistveno kršitev dejansko uveljavlja nestrinjanje z materialnopravnim zaključkom, ki ga je sodišče sprejelo glede vtoževane toženkine obveznosti za plačilo 39.902,54 EUR (ki predstavlja "obruten" znesek neto zneska 19.951,27 EUR). Tudi v okviru preizkusa po uradni dolžnosti pritožbeno sodišče obravnavane bistvene kršitve ni ugotovilo. Izpodbijana sodba vsebuje odločilne dejanske in pravne razloge, nasprotij med njimi ni, izrek pa je skladen z obrazloženo zavrnitvijo tožbenega zahtevka. Preizkus sodbe je bil zato mogoč.

7. Zmoten je pritožbeni očitek o bistveni kršitvi določb pravdnega postopka iz 15. točke drugega odstavka 339. člena ZPP, ki je podana, če je o odločilnih dejstvih nasprotje med tem, kar se navaja v razlogih sodbe o vsebini listin, zapisnikov o izvedbi dokazov ali prepisov zvočnih posnetkov, in med samimi temi listinami, zapisniki oziroma prepisi. Pritožba le povzema besedilo citirane določbe, medtem ko je iz njenih navedb razvidno, da s sklicevanjem na očitano bistveno kršitev dejansko nasprotuje dokazni oceni, ki jo je sodišče napravilo na podlagi listin in zaslišanj, oziroma uveljavlja zmotno uporabo materialnega prava.

8. Pritožbene navedbe, ki se nanašajo na predlog Sporazuma o povračilu stroškov iz naslova razlike davka pri odmeri dohodnine za leti 2016 in 2017 z dne 22. 8. 2018, predstavljajo nedovoljeno pritožbeno novoto, zato se pritožbeno sodišče do njih ne opredeljuje (prvi odstavek 337. člena ZPP).

9. Iz prvostopenjskih ugotovitev izhaja, da je toženka napotila tožnika na delo v C. d. d., D. (BIH) (kasneje preimenovana v E. d. d., F. (BIH); v nadaljevanju: E.). V tujini je opravljal delo od 1. 5. 2010 do 27. 12. 2016. V tem obdobju ni bil v delovnem razmerju pri toženki, ostal pa je slovenski davčni rezident. Od 28. 12. 2016 do 31. 12. 2017 je bil zaposlen pri toženki.

10. V Dogovoru o napotitvi na delo v E. z dne 27. 6. 2014 (v nadaljevanju: Dogovor z dne 27. 6. 2014) so tožnik, toženka in E. med drugim določili neto znesek tožnikove plače in se dogovorili, da morebitno razliko iz naslova odmere davkov po letnih odmernih odločbah tožniku krije ... oziroma članica tako, da odmerjeni davek tujega davčnega organa bremeni članico G. skupine (torej E.), akontacija dohodnine med letom in razlika v letni dohodnini na podlagi izdane odločbe slovenskega davčnega organa pa toženko. V Sporazumu v zvezi s prenehanjem delovnega razmerja tožnika v E., v katerem so navedene tri stranke 10. 11. 2016 uredile medsebojne pravice in obveznosti (v nadaljevanju: Sporazum z dne 10. 11. 2016), se je toženka zavezala plačati morebitno razliko v dohodnini v Sloveniji za izplačane dohodke v E., ki se nanašajo na obdobje napotitve.

11. Toženka je iz naslova plačila razlike davka po odmernih odločbah FURS, ki sta bili tožniku izdani za leti 2015 in 2016 (ko je delal v tujini), plačala v letu 2017 skupni znesek 99.917,72 EUR. Od tega zneska je bila v Republiki Sloveniji plačana akontacija v znesku 24.979,43 EUR, tožniku pa je ostal znesek 74.938,29 EUR. Na podlagi odločb FURS mu je bilo namreč za leto 2015 naloženo doplačilo dohodnine v znesku 35.634,21 EUR, ki ga je plačal 7. 2. 2017, za leto 2016 pa doplačilo dohodnine v znesku 39.304,08 EUR, ki ga je plačal 21. 3. 2017. S tema plačiloma je izčrpal znesek 74.938,29 EUR, ki mu ga je v ta namen nakazala toženka.

12. V informativnem izračunu dohodnine za tožnika za leto 2017 je bil znesek 99.917,72 EUR umeščen med preostale druge dohodke (oznaka 6300). Tožniku je bilo naloženo doplačilo dohodnine v višini 19.951,27 EUR, ki ga je plačal FURS-u dne 30. 7. 2018. Tožnik od toženke zahteva povračilo tako plačanega zneska, in sicer v „obruteni“ višini 39.902,54 EUR (I/1 in I/2 točka izreka). Pritožbeno izpodbijanje prvostopenjske ugotovitve, da je znesek 99.917,72 EUR predstavljal preostale druge dohodke tožnika (šifra 6300), je neutemeljeno že zato, ker je bil navedeni znesek obravnavan kot ta vrsta dohodka (6300) v informativnem izračunu dohodnine za leto 2017, zoper katerega tožnik ni uveljavljal pravnega sredstva, zato je informativni izračun postal dokončna in pravnomočna odločba o odmeri dohodnine (prim. 267. člen Zakona o davčnem postopku - ZDavP-2; Ur. l. RS, št. 13/2011 in nadaljnji).

13. Iz prvostopenjske ugotovitve, ki je pritožba ne prereka, izhaja, da je do razlike davka v višini 19.951,27 EUR prišlo zaradi povišanja povprečne letne stopnje davka zaradi prejetih dohodkov (99.917,72 EUR) na 41,65 % letno. Prvostopenjsko sodišče je zaključilo, da se toženka k plačilu takšne davčne obveznosti ni zavezala, zato je tožbeni zahtevek v I/1 in I/2 točki izreka zavrnilo. Pritožbeno sodišče s takšno presojo soglaša. S Sporazumom z dne 10. 11. 2016 se je toženka zavezala plačati morebitno razliko v dohodnini v Sloveniji za izplačane dohodke v E., ki se nanašajo na obdobje tožnikove napotitve. Toženka je plačilo te razlike v dohodnini izvršila s plačilom 99.917,72 EUR, ki je predstavljalo plačilo razlike davka po odmernih odločbah FURS za leti 2015 in 2016, torej za leti, ki se nanašata na obdobje tožnikove napotitve v tujino. Tožnik v letu 2017 s strani E. ni prejel izplačil dohodkov, ki bi se nanašala na obdobje napotitve v tujino, zato razlika davka v višini 19.951,27 EUR po informativnem izračunu dohodnine za leto 2017 ne predstavlja razlike v dohodnini v Sloveniji za izplačane dohodke v E. in zato tudi ne obveznosti toženke iz citiranega določila Sporazuma z dne 10. 11. 2016. Napačno je pritožbeno zavzemanje, da se je toženka pogodbeno zavezala tudi k plačilu razlike davka, nastale zaradi spremembe davčne stopnje v zvezi s prejetimi preostalimi dohodki tožnika, do katere je prišlo v naslednjem davčnem letu po že izvršeni toženkini obveznosti plačila razlike v dohodnini za izplačane dohodke v E.. Takšna zaveza toženke iz pogodbeno prevzetih obveznosti ne izhaja, niti je ni v svoji izpovedi potrdila B. B., na katero se sklicuje pritožba.

14. Prvostopenjsko sodišče je pravilno zaključilo, da tudi preostala določila Sporazuma z dne 10. 11. 2016 ne predstavljajo podlage za zaključek, da plačilo 19.951,27 EUR predstavlja obveznost toženke, saj se nanašajo na plačilo davčnih obveznosti, ki izhajajo iz povsem drugih pravnih stanj. Tako se določilo citiranega Sporazuma o obveznosti toženke, da plača davčno obveznost tožnika, ki izhaja iz delovnega razmerja za leto 2017, nanaša na davčno obveznost toženke iz naslova zaposlitve tožnika pri njej (v Sloveniji) po vrnitvi iz tujine, s temi okoliščinami pa davčna obveznost v višini 19.951,27 EUR ni v ničemer povezana. Slednje velja tudi za presojo določila citiranega Sporazuma, s katero se je toženka zavezala plačati razliko v dohodnini za izplačane odložene variabilne dele v E. za obdobje tožnikove napotitve v tujino. Tudi sicer takšnih variabilnih delov tožnik v letu 2017 ni prejel.

15. Pritožbeno sklicevanje, da je toženka za leto 2018 tožniku plačala celotno dohodnino ob upoštevanju prejetih dohodkov iz tujine ter izplačil iz naslova pretekle zaposlitve v tujini, ne vpliva na drugačno presojo v tem sporu. Odmera dohodnine za leto 2018 je namreč temeljila na drugih pravno relevantnih dejstvih: tožnik je v letu 2018 prejel dohodke iz naslova napotitve v tujino, v zvezi z njimi pa se je toženka zavezala plačati dohodnino.

16. Tudi tožbeni zahtevek, ki se nanaša na plačilo zneska v višini davčnih olajšav za obdobje od 2013 do 2017 (točke I/3 do I/12 izreka), je sodišče prve stopnje utemeljeno zavrnilo. Pravilno je obrazložilo, da davčna olajšava ni nekaj, kar se izplača davčnemu zavezancu, ampak predstavlja zmanjšanje njegove letne davčne osnove v primeru, da je davčna olajšava priznana. Davčni organ je tožniku za vtoževano obdobje davčne olajšave (splošno olajšavo, olajšavo za plačane premije prostovoljnega dodatnega pokojninskega zavarovanja in posebno olajšavo za vzdrževane družinske člane) upošteval in mu iz tega naslova znižal davčno osnovo (členi 109, 111, 114 in 117 Zakona o dohodnini - ZDoh-2; Ur. l. RS, št. 117/2006 in nadaljnji). Glede na to je zmotna pritožbena navedba, da je bil tožnik za znesek v višini davčnih olajšav neupravičeno prikrajšan. Toženka je plačilo razlike davka tožniku izvršila na podlagi odločb za letno odmero dohodnine, ki so vključevale priznane davčne olajšave, s tem pa ni bila neupravičeno obogatena za znesek teh davčnih olajšav, kot ji to zmotno očita pritožba.

17. Neutemeljeno je pritožbeno zavzemanje, da sklenjeni dogovori predstavljajo pravni temelj za toženkino obveznost plačila zneska davčnih olajšav tožniku. V Dodatku št. 2 k dogovoru z dne 9. 3. 2010 in Dogovoru z dne 27. 6. 2014 se je tožnik zavezal, da bo v primeru, da bo imel za to utemeljene podlage, uveljavljal olajšave pri plačilu davka in če mu bodo priznane, toženki povrnil stroške, ki jih je imela s poplačilom davka v višini priznanih davčnih olajšav. Takšno določilo potrjuje pravilnost prvostopenjske presoje, da znesek tožniku priznanih davčnih olajšav ni davčno breme toženke. Na drugačno presojo ne vpliva pritožbeno zatrjevanje, da so davčne olajšave strogo osebne narave in da pripadajo tožniku. To drži, saj je zaradi njihovega upoštevanja plačal nižji davek. Tudi s sklicevanjem na izpoved priče A. A. in izračun dohodnine za vtoževano obdobje, ki so ga izdelali davčni svetovalci H., pritožba ne more doseči drugačne materialnopravne presoje spora.

18. Neuspešno je pritožbeno sklicevanje, da je toženka s plačilom dohodnine za leto 2018 tožniku upoštevala davčno olajšavo iz naslova plačanih premij prostovoljnega dodatnega pokojninskega zavarovanja, s čimer je pripoznala obveznost plačila celotne dohodnine v tem delu, ki se nanaša na davčne olajšave. Plačilo, ki ga je toženka izvršila za davčno leto 2018, ne predstavlja pripoznave dolga v smislu 364. člena Obligacijskega zakonika (OZ; Ur. l. RS, št. 83/2001 in nadaljnji) za vtoževane terjatve iz obdobja od 2013 do 2017.

19. Pritožbeno sodišče je glede na vse obrazloženo pritožbo kot neutemeljeno zavrnilo in potrdilo izpodbijano sodbo (353. člen ZPP).

20. Tožnik s pritožbo ni uspel, zato krije sam svoje stroške pritožbenega postopka, toženki pa je dolžan povrniti njene (prva odstavka 154. in 165. člena ZPP). Upoštevajoč vrednost spornega predmeta in Odvetniško tarifo (OT; Ur. l. RS, št. 2/2015 in nadaljnji) toženki pripada 1.375 točk za odgovor na pritožbo (tar. št. 16/4 OT) in materialni stroški v višini 23,75 točk (11. člen OT), skupaj 1.398,75 točk, kar glede na vrednost točke (0,60 EUR) znaša 839,25 EUR. Pripada ji tudi 22 % DDV (12. člen OT) v znesku 184,64 EUR. Znesek vseh priznanih stroškov znaša 1.023,89 EUR. V primeru zamude s plačilom ji tožnik dolguje tudi zakonske zamudne obresti, ki tečejo od poteka paricijskega roka dalje do plačila.

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 267

Zakon o dohodnini (2006) - ZDoh-2  - člen 109, 111, 114, 117

Obligacijski zakonik (2001) - OZ  - člen 364

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.