VDSS Sodba Psp 219/2020
Sodna praksa Višjega delovnega in socialnega sodišča, 2020-10-14

Edo Škrabec (preds.), mag. Lilijana Strban (poroč.), Elizabeta Šajn Dolenc

samozaposleni v kulturi - plačilo prispevkov za socialno varnost - dohodkovni cenzus

Po naravi predstavlja plačilo prispevkov za socialno varnost samozaposlenim v kulturi, obliko državne pomoči de minimis. Bistveno je, da se subjekt kot prejemnik ukvarja z gospodarsko dejavnostjo, ne glede na njegov pravni status, pravno organizacijsko obliko ali način financiranja, kamor so po mnenju Ministrstva za finance skladno s pojasnilom Ministrstva za kulturo uvrščeni tudi samozaposleni v kulturi.

Materialnopravno stališče sodišča, da je zaradi neupoštevanja odhodkov, zaposlenim z visokimi odhodki onemogočeno uveljavljanje pravice do plačila socialnih prispevkov iz državnega proračuna in da način ugotavljanja dohodkovnega položaja upravičenca onemogoča spoštovanje namena ZUJIK, zaradi česar krši ustavno zagotovljeno pravico do socialne varnosti, je zmotno.

Primarno se socialna varnost samozaposlenih v kulturi res zagotavlja z instituti, ki jih predvideva splošna zakonodaja s področja socialne varnosti, kar je nenazadnje tudi razvidno iz opredelitve instituta plačila prispevkov za socialno varnost iz državnega proračuna, ko kot upravičence opredeli zaposlene v kulturi in izvzame kot upravičence zaposlene določenih sektorjev. Že slednje potrjuje dejstvo, da gre za subvencije, ki so primarno namenjene kot spodbuda za gospodarski razvoj, vendar pa vsekakor posegajo na področje socialne varnosti samozaposlenih v kulturi. Za priznanje te pravice je bistveno ugotavljanje ali upravičenec presega cenzus, ki je določen specifično za to področje, zato je potrebno upoštevati tudi določila posebnega zakona, ki v delu načina ugotavljanja dohodkovnega položaja upravičenca odkazuje na Uredbo o samozaposlenih v kulturi.

Pritožbi se ugodi in se izpodbijana sodba spremeni tako, da glasi:

"Tožbeni zahtevek na odpravo odločbe št. ... z dne 23. 7. 2018, ki jo je izdala tožena stranka, se zavrne.

Tožeča stranka krije sama svoje stroške postopka."

1. Sodišče prve stopnje je odpravilo v izreku tega sklepa citirano odločbo in toženi stranki naložilo povrnitev stroškov postopka tožeči stranki v višini 809,40 EUR.

2. Sodbo izpodbija tožena stranka iz vseh pritožbenih razlogov, s predlogom na spremembo v smeri zavrnitve tožbenega zahtevka v celoti, podrejeno pa na razveljavitev sodbe in vrnitev zadeve sodišču prve stopnje v novo odločanje.

Sodišče je v svoji obrazložitvi trditve tožbenemu zahtevku na odpravo izpodbijane odločbe z dne 23. 7. 2018 zavzelo stališče, da uveljavljen način preverjanja dohodkovnega cenzusa ne zagotavlja korektne in enake obravnave upravičencev do pravice do plačila prispevkov. Sodišče je prepričano, da niso obravnavani enako vsi samozaposleni v kulturi skladno z Uredbo o samozaposlenih v kulturi (Uredba). Z neupoštevanjem dejanskih odhodkov pri samozaposlenih v kulturi, ki se jim dohodek ugotavlja na podlagi dejanskih prihodkov in odhodkov ne zasleduje namena Zakona o uresničevanju javnega interesa za kulturo (ZUJIK), ki pravico do plačila prispevkov iz socialne varnosti iz državnega proračuna prizna tistim, ki jim dohodkovni položaj ne zagotavlja normalnih pogojev za delo. Pri opravljanju dela nastajajo odhodki, ki močno vplivajo na dohodkovni položaj, o katerem govori ZUJIK. Sodišče je zavzelo stališče, da Uredba z določitvijo, da se dohodek samozaposlenega šteje kot davčno priznan prihodek dejansko spreminja zakonski tekst. Na ta način oži pravice do plačila prispevkov socialne varnosti iz državnega proračuna kot jo ureja zakon, ki pa določa le, da se dohodek ugotavlja na podlagi odločb o odmeri dohodnine oziroma davčnih obračunov akontacije dohodnine od dohodkov od dejavnosti, ki so podlaga za odločbo o odmeri dohodnine. Sodišče je napačno menilo, da podzakonski akt ni v skladu z Ustavo RS ali zakonom, zaradi česar je odklonilo njegovo uporabo. Sodišče je poudarilo, da je odločilo skladno z zahtevo VDSS v sodbi Psp 350/2018, da mora ugotoviti koliko znaša povprečje tožnikovih dohodkov iz preteklih treh let, torej povprečje dohodka iz dejavnosti oziroma davčno priznanih prihodkov zmanjšanih za davčno priznane stroške in odšteti že vračunane obvezne prispevke, ki jih je tožnik plačal. Na tej podlagi je sodišče prve stopnje zaključilo, da tožena stranka pri odločanju o vtoževani pravici ni sledila namenu ZUJIK, zato ni jasno ali dohodkovni položaj tožniku zagotavlja normalne pogoje za delo, kar izkazuje kršitev ustavno zagotovljene pravice do socialne varnosti. Skladno z določili ZUJIK je namen plačila prispevkov za socialno varnost in državnega proračuna samozaposlenim v kulturi v prvi vrsti spodbuda opravljanja dejavnosti. Plačilo prispevkov kot pomoč samozaposlenim v kulturi predstavlja dodeljevanje sredstev iz javnih virov (državnega proračuna) in je namenjeno kot pomoč pri izvajanju dejavnosti prejemnikom pomoči, ki se ukvarjajo s tržno proizvodnjo blaga oziroma nudenje storitev na trgu. Na podlagi mnenja Ministrstva za finance, mora Ministrstvo za kulturo, plačevanje prispevkov za socialno varstvo samozaposlenih v kulturi, priglasiti kot državno pomoč. Iz mnenja o skladnosti z dne 22. 6. 2016 izhaja, da je potrebno na podlagi pravil o državni pomoči samozaposlene v kulturi obravnavati kot subjekte, ki opravljajo dejavnost in ponujajo blago in storitve na trgu proti plačilu. O tem mora Ministrstvo za kulturo poročati Ministrstvu za finance. Plačilo prispevkov neposredno ni namenjeno zagotavljanju socialne varnosti, kot je sodišče prve stopnje napačno zaključilo, temveč je namenjeno zagotavljanju in izvajanju dejavnosti na trgu. Namen plačila prispevkov je v zmanjšanju tistih odhodkov, ki bi lahko ogrozili izvajanje dejavnosti samozaposlenega v kulturi. Zagotavljanje pravice do socialne varnosti ne more poseči na področje konkurenčnega prava EU oziroma področje svobodne gospodarske pobude. Če bi bilo plačevanje prispevkov samozaposlenih v kulturi v prvi vrsti namenjeno zagotavljanju njihove varnosti socialne, se slednje ne bi presojalo po pravilih o državni pomoči. Socialna varnost samozaposlenih v kulturi se zagotavlja z instituti, ki jih predvideva splošna zakonodaja s področja socialne varnosti. Plačevanje spornih prispevkov pa se presoja po enakih merilih kot se presoja državna pomoč podjetjem, zato ni moč govoriti o kršitvi ustavno zagotovljene pravice do socialne varnosti, kot to zmotno zaključuje sodišče prve stopnje. Niti ZUJIK niti noben drug predpis ne določa, da bi bilo treba pri ugotavljanju dohodkovnega cenzusa samozaposlene v kulturi glede plačevanja prispevkov za socialno varnost dohodek iz dejavnosti zmanjšati za davčno priznane stroške. Sodišče prve stopnje niti ne navede zakonske oziroma podzakonske določbe, na podlagi katere bi bilo treba od dohodka o dejavnosti odšteti še davčno priznane stroške, zaradi česar je po mnenju tožene stranke storjena absolutna bistvena kršitev določb postopka po 8. in 14. točki drugega odstavka 339. člena ZPP. Kaj se odšteje od dohodka iz dejavnosti je določeno v tretjem odstavku 85. člena ZUJIK, ki ne določa, da bi bilo treba od dohodkov dejavnosti odšteti davčno priznane stroške. Sodišče je samo določilo, da bi moral biti upoštevni znesek tožnikovega dobička v relevantnih letih (razlika med prihodki in odhodki) zmanjšan še po tretjem odstavku 85. člena citiranega zakona, za kar pa ni nobene materialno pravne podlage. Dobiček je davčna osnova od dohodka od dejavnosti, ne more pa biti osnova za ugotavljanje dohodkovnega cenzusa v predmetni zadevi. Da je stališče tožene stranke pravilno, je potrjeno s sodbo VDSS Psp 305/2019 z dne 15. 1. 2020, kjer je VDSS upoštevalo dohodke iz dejavnosti tožeče stranke na enak način, kot je to v predmetni zadevi storila tožena stranka v odločbi z dne 23. 7. 2018. VDSS v zgoraj citirani zadevi ni z ničemer nakazalo, da bi bile določbe Uredbe v nasprotju z ZUJIK, zato je odločitev v izpodbijani sodbi napačna. Skladno z 86. členom ZUJIK način ugotavljanja dohodkovnega cenzusa določa Uredba, kar pomeni, da je določen tudi način zajemanja podatkov (odločba o odmeri dohodnine oziroma davčni obračun akontacije dohodnine od dohodka iz dejavnosti). Dohodka po ZUJIK ni mogoče tolmačiti v smislu dobička po Zakonu o dohodnini ali Zakonu o davku na dohodke pravnih oseb. Uredba je glede načina pridobitve podatkov v 12. členu jasna, saj ZUJIK kot vir za pridobitev podatkov navaja odločbo o odmeri dohodnine oziroma davčni obračun akontacije dohodnine od dohodka iz dejavnosti, ki je bil podlaga za odločbo o odmeri dohodnine in drugih davčnih odločb ter podatkov iz obračunov davčnega odtegljaja za pretekla zadnja tri leta. Zakon o davku o dohodku pravnih oseb ter Zakon o dohodnini uporabljata termin dohodek, ki je širši od davčno priznanih prihodkov in odhodkov, na podlagi katerih se izračuna davčna osnova za izračun davkov po navedenih zakonov. V primeru ZUJIK pa ni določeno, da se pri izračunu cenzusa upošteva osnova za davčne namene, kot so opredeljeni v davčnih zakonih. Dohodke, ki se upoštevajo pri izračunu cenzusa je zakon prepustil Uredbi. Definicija dohodkov, kot jih opredeljuje Zakon o dohodnini v delu, ki govori o dohodku oseb, ki opravljajo samostojno dejavnost, ne sledi terminom, ki so uporabljeni nato v obrazcu, ki jih ureja podzakonski akt. Zakon o dohodnini v 46. členu kot dohodek iz dejavnosti šteje dohodek dosežen z neodvisnim samostojnim opravljanjem dejavnosti, ne glede na namen in rezultat opravljanja dejavnosti. Razliko med prihodki in odhodki doseženim v zvezi z opravljanjem dejavnosti pa v skladu z 48. členom zakona opredeljuje kot dobiček, ki je davčna osnova od dohodka iz dejavnosti. Pri izračunu cenzusa v predmetni zadevi je organ prve stopnje v odločbi z dne 23. 7. 2018 sledil določbam Zakona o uresničevanju javnega interesa za kulturo in na njegovi podlagi sprejeti Uredbi o samozaposlenih, ki se opira na dohodek ter opredelitvijo dohodka, ki ga navaja ZDoh-2 in ne na poslovni izid oziroma dobiček podjetnika.

4. Ob preizkusu zadeve v skladu z drugim odstavkom 350. člena Zakona o pravdnem postopku (Ur. l. RS, št. 73/2007 s spremembami, v nadaljevanju ZPP) v mejah pritožbenih razlogov in po uradni dolžnosti je potrebno ugotoviti, da je pritožba utemeljena. Zaradi zmotne uporabe materialnega prava je izpodbijana odločba neutemeljeno odpravljena in neupravičeno so priznani stroški postopka tožeči stranki.

5. Relevantne določbe Zakona o uresničevanju javnega interesa za kulturo (Ur. l. RS, št. 77/2007 s spremembami, v nadaljevanju ZUJIK) in Uredbe o samozaposlenih v kulturi (Ur. l. RS, št. 45/2010 s spremembami – Uredba) so povzete v 4. točki obrazložitve izpodbijane sodbe, zato jih pritožbeno sodišče v celoti ne ponavlja znova. Spodbuda splošnemu gospodarskemu razvoju je selektivno dodeljena subjektom, ki delujejo na trgu in sicer v različnih oblikah, v konkretnem primeru gre za plačilo prispevkov. Po naravi predstavlja plačilo prispevkov za socialno varnost samozaposlenim v kulturi, obliko državne pomoči de minimis.

Bistveno je, da se subjekt kot prejemnik ukvarja z gospodarsko dejavnostjo, ne glede na njegov pravni status, pravno organizacijsko obliko ali način financiranja, kamor so po mnenju Ministrstva za finance skladno s pojasnilom Ministrstva za kulturo uvrščeni tudi samozaposleni v kulturi.

6. V zadevi gre za presojo dokončne odločbe tožene stranke št. ... z dne 23. 7. 2018, na podlagi katerih se je tožeči stranki s 1. 7. 2018 ustavilo izplačevanje prispevkov za socialno varnost obračunanih od najnižje zavarovalne osnove za samozaposlene v višini 60 % bruto povprečne letne plače zaposlenih v Republiki Sloveniji, hkrati pa je tožeči stranki naloženo vračilo plačanih akontacij prispevkov od 1. 1. 2018 do 30. 6. 2018 v skupnem znesku 2.227,75 EUR, v roku enega leta od vročitve odločbe. Opredeljen je tudi način vračila plačanih akontacij ter račun, na katerega je potrebno akontacije izvršiti.

7. Tožeča stranka je z odločbo št. ... z dne 26. 1. 2018 za obdobje od 1. 1. 2018 do 31. 12. 2022 pridobila pravico do plačila prispevkov za socialno varnost, obračunanih od najnižje zavarovalne osnove za samozaposlene v višini 60 % bruto povprečne letne plače zaposlenih v RS, preračunane na mesec, pod pogojem, da njegovi dohodki ne presegajo dohodkovnega cenzusa iz 13. člena Uredbe in da je rezident Republike Slovenije za davčne namene. Tožeča stranka opravlja samostojno specializiran poklic izdelovalca glasbil s polnim delovnim časom. Dohodkovni cenzus za leto 2018 je skladno z Uredbo o samozaposlenih v kulturi (Ur. l. RS, št. 45/2010 s spremembami) znašal 19.908,06 EUR bruto. V predsodnem upravnem postopku se je izkazalo, da tožeča stranka za leto 2018 ni izpolnjevala več dohodkovnega cenzusa, saj naj bi njen povprečni bruto dohodek zadnjih treh let po podatkih Davčnega urada znašal 30.533,50 EUR.

8. Dohodkovni cenzus za leto 2018 v višini 19.908,06 EUR bruto je nesporen, sporno je, ali tožeča stranka s svojimi dohodki presega dohodkovni cenzus.

9. Po oceni pritožbenega sodišča ni podana zatrjevana absolutno bistvena kršitev določb, ker sodišče ni svoje odločitve oprlo na točno določeno pravno podlago, saj je sodišče v 6. točki obrazložitve sodbe obširno obrazložilo, da je uporabilo tako imenovani institut exceptio illegalis, zaradi česar je odklonilo uporabo določila 1. točke tretjega odstavka 12. člena Uredbe in odločilo neposredno na podlagi ZUJIK.

10. Materialnopravno stališče sodišča, da je zaradi neupoštevanja odhodkov, zaposlenim z visokimi odhodki onemogočeno uveljavljanje pravice do plačila socialnih prispevkov iz državnega proračuna in da način ugotavljanja dohodkovnega položaja upravičenca onemogoča spoštovanje namena ZUJIK, zaradi česar krši ustavno zagotovljeno pravico do socialne varnosti, je zmotno.

11. O pravici do plačila prispevkov za socialno varstvo iz državnega proračuna je VDSS že odločalo v zadevi Psp 305/2019 z dne 15. 1. 2020. Ugotovilo je, da je pravna podlaga podana v ZUJIK in Uredbi. Kot relevantna je sprejelo le določila ZUJIK in Uredbe, saj določbe Uredbe niso v nasprotju z zakonom ZUJIK. Upravičenci se tako ne morejo uspešno sklicevati na izračune dohodnine, po katerih davčno osnovo za dohodnino predstavlja dobiček ugotovljen na podlagi davčnega obračuna, ko se od prihodkov ustvarjenih v koledarskem letu odštejejo odhodki na podlagi Zakona o dohodnini in Zakona o davku o dohodku upravnih oseb.

Informativni izračuni dohodnine za rešitev v konkretni zadevi niso relevantni, saj je pravico do plačila prispevkov za socialno varstvo iz proračunskih sredstev, mogoče pridobiti in obdržati le po citiranih kriterijih ZUJIK in Uredbe.

12. Primarno se socialna varnost samozaposlenih v kulturi res zagotavlja z instituti, ki jih predvideva splošna zakonodaja s področja socialne varnosti, kar je nenazadnje tudi razvidno iz opredelitve instituta plačila prispevkov za socialno varnost iz državnega proračuna, ko kot upravičence opredeli zaposlene v kulturi in izvzame kot upravičence zaposlene določenih sektorjev. Že slednje potrjuje dejstvo, da gre za subvencije, ki so primarno namenjene kot spodbuda za gospodarski razvoj, vendar pa vsekakor posegajo na področje socialne varnosti samozaposlenih v kulturi.

Za priznanje te pravice je bistveno ugotavljanje ali upravičenec presega cenzus, ki je določen specifično za to področje, zato je potrebno upoštevati tudi določila posebnega zakona, ki v delu načina ugotavljanja dohodkovnega položaja upravičenca odkazuje na Uredbo.

13. Upoštevajoč, da ZUJIK zasleduje drug cilj kot davčna zakonodaja, je torej legitimno in zakonito drugače urediti način ugotavljanja dohodkovnega položaja in posledično ugotavljanje ali upravičenec presega cenzus, ki je izrecno opredeljen za to področje.

14. Zaradi obrazloženega je sodišče pri presoji izpodbijane dokončne odločbe z dne 23. 7. 2018 zmotno uporabilo institut exceptio illegalis in na podlagi 82. člena Zakona o delovnih in socialnih sodiščih (Ur. l. RS, št. 2/2004 s spremembami, v nadaljevanju ZDSS-1) zakonito odločbo neutemeljeno odpravilo.

15. Pritožbi tožene stranke je potrebno ugoditi ter na podlagi 358. člena ZPP odločiti tako, kot je razvidno iz prvega odstavka 1. točke izreka te sodne odločbe.

Ob takšnem pritožbenem izidu je ob uporabi 68. člena ZDSS-1 v zvezi s 154. členom ZPP potrebno hkrati odločiti, da krije tožeča stranka sama svoje stroške postopka pred sodiščem prve stopnje.

Pomoč de minimis predstavlja instrument na področju državnih pomoči, ki državam članicam EU omogočajo, da podjetjem dodelijo podporo iz javnih sredstev, pri čemer je potrebno upoštevati pogoje, ki so opredeljeni s strani Evropske komisije v svojih Uredbah, ki urejajo brezplačno pomoč. Značilno za pomoč po pravilu de minimis je, da gre za vrsto pomoči, ki zaradi svoje višine ne izkrivlja ali ogroža konkurence (zato je v 21.a členu Uredbe določeno, da skupna pomoč de minimis, ki se odobri in izplača istemu upravičencu, ne sme presegati zgornje meje 200.000,00 EUR v kateremkoli obdobju treh proračunskih let, ne glede na obliko in namen pomoči). Pravila o pomoči de minimis določajo, da mora pripravljalec ukrepa pomoči pred začetkom njegovega izvajanja z njim seznaniti oziroma ga priglasiti pristojnemu nacionalnemu organu in ga po potrebi tudi Evropski komisiji, ki je varuhinja pravnega reda EU in s tem spoštovanja pravil o državni pomoči. V Sloveniji je za ocenjevanje in spremljanje pomoči de minimis splošno pristojno Ministrstvo za finance.

Zakon o davku o dohodku upravnih oseb ter Zakon o dohodnini, kot pravilno opozarja tožena stranka uporablja termin dohodek, kot pojem, ki je širši od davčno priznanih prihodkov in odhodkov, na podlagi katerih se izračuna davčna osnova za izračun davkov po navedenih zakonih, saj se po davčni zakonodaji zasleduje drug cilj kot po ZUJIK. Iz tega razloga tudi ZUJIK ne določa, da se pri izračunu cenzusa upošteva osnova za davčne namene, kot so opredeljeni v omenjenih davčnih zakonih.

Kjer je urejen tudi način ugotavljanja premoženjska stanja upravičencev, glede na posebej določene dohodkovne cenzuse.

Na temelju 81. člena ZDSS-1 tožbeni zahtevek na odpravo izpodbijane dokončne odločbe ob pravilni uporabi materialnega prava kot neutemeljen zavrniti.

Uredba o samozaposlenih v kulturi (2010) - člen 12, 12/3, 12/3-1.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.