UPRS Sodba I U 215/2024-14
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2025-11-17

davčna izvršba - davek od nenapovedanih dohodkov - prisilna izterjava davčnega dolga - izvršba na denarne prejemke dolžnika - ustavitev davčne izvršbe - pritožba - pravni interes za pritožbo - zavrženje pritožbe - izboljšanje pravnega položaja - nezakoniti sklep

Na podlagi pravnih sredstev ali po uradni dolžnosti mora v primeru nezakonitosti sklepa o nadaljevanju izvršbe priti do tega, da davčni dolžnik posledicam davčne izvršbe ni več izpostavljen in da se postopek davčne izvršbe zaključi (npr. s sklepom o ustavitvi izvršbe ali z odpravo sklepa o nadaljevanju izvršbe). Šele tako bi bil praviloma dosežen enak pravni položaj, kot da sklep o nadaljevanju izvršbe ne bi bil nikoli izdan, saj bi prenehali vsi pravni učinki izdanega sklepa na tožnikov pravni položaj.

Tožnik je še vedno izpostavljen davčni izvršbi (do zastaranja pravice do izterjave oz. do poplačila celotne davčne obveznosti), zato ima pravni interes za izpodbijanje prvostopenjskega sklepa o nadaljevanju davčne izvršbe.

I. Tožbi se ugodi, sklep Ministrstva za finance št. DT-499-29-327/2023-3 z dne 17. 1. 2024 se odpravi in se zadeva vrne istemu organu v ponoven postopek.

II. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki vrniti stroške postopka v znesku 347,70 EUR v roku 15 dni od vročitve te sodbe, od poteka tega roka dalje do plačila z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

1. Z izpodbijanim sklepom je Ministrstvo za finance (v nadaljevanju toženka) zavrglo tožnikovo pritožbo, vloženo zoper sklep Finančne uprave Republike Slovenije (v nadaljevanju davčni organ) o nadaljevanju davčne izvršbe št. DT 4934-64212/2021-23 z dne 6. 6. 2023 (1. točka izreka) ter zavrnilo zahtevo za povračilo stroškov postopka (2. točka izreka). Odločitev o zavrženju pritožbe temelji na določbah 129. in 246. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP).

2. V pritožbenem postopku je toženka ugotovila, da je prvostopenjski organ izdal sklep o davčni izvršbi na tožnikove denarne prejemke št. DT 4934-64212/2021-1 z dne 2. 9. 2021, s katerim je zoper tožnika začel davčno izvršbo iz naslova davka od nenapovedanih dohodkov na podlagi izvršilnega naslova - odmerne odločbe št. DT 0610-5412/2016-104 z dne 6. 7. 2021 o odmeri davka od nenapovedanih dohodkov po 68.a členu Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2). Z določbo št. DT 0610-5412/2016-108 z dne 1. 9. 2021 je bilo odločeno, da se davčna izvršba odloži do rešitve pritožbe, ki jo je tožnik vložil zoper odmerno odločbo.

3. S sklepom št. DT 4934-64212/2021-3 z dne 20. 9. 2021 je davčni organ postopek davčne izvršbe delno ustavil za znesek 1.677,17 EUR in razveljavil vsa že opravljena dejanja v postopku, v preostanku, to je za znesek 470.248,18 EUR pa je postopek davčne izvršbe, začet s sklepom o davčni izvršbi z dne 2. 9. 2021 nadaljeval. Istega dne, to je 20. 9. 2021, je izdal še sklep št. DT 4934-64212/2021-4, s katerim je zadržal postopek davčne izvršbe za čas, ko je tožniku dovoljen odlog plačila (154. člen ZDavP-2).

4. Nato je davčni organ s sklepom št. DT 4934-64212/2021-5 z dne 22. 9. 2021 odpravil predhodno izdana sklepa št. DT 4934-64212/2021-3 z dne 20. 9. 2021 (o delni ustavitvi davčne izvršbe) in št. DT 4934-64212/2021-4 z dne 20. 9. 2021 (o zadržanju postopka davčne izvršbe) in postopek davčne izvršbe, začet s sklepom o davčni izvršbi z dne 2. 9. 2021, na podlagi 155. člena ZDavP-2 ustavil ter vsa dotlej opravljena dejanja v postopku davčne izvršbe odpravil.

Navedeni sklep je po trditvah v tožbi pravnomočen.

5. Naknadno je davčni organ s sklepom št. DT 4934-64212/2021-23 z dne 6. 6. 2023 nadaljeval postopek davčne izvršbe, začet s sklepom z dne 2. 9. 2021 in zadržan s sklepom z dne 20. 9. 2021, za obveznost, ki je na dan 20. 6. 2023 skupaj z obrestmi znašala 499.755,16 EUR. Ugotovil je namreč, da so prenehali razlogi za zadržanje davčne izvršbe, saj je drugostopenjski organ odločil o pritožbi zoper odmerno odločbo.

6. Zoper navedeni sklep o nadaljevanju postopka davčne izvršbe je tožnik vložil pritožbo, ki jo je toženka zavrgla z v tem upravnem sporu izpodbijanim sklepom. Odločila je, da tožnik nima pravnega interesa za vložitev pritožbe. Tožnikov pravni položaj se tudi v primeru, če bi pritožbeni organ njegovi pritožbi ugodil in odpravil izpodbijani sklep, dejansko ne bi mogel izboljšati, saj sklep o nadaljevanju izvršbe ni bil izvrševan in se ne izvršuje, kar pomeni, da na njegovi podlagi pravne posledice, ki bi bile za tožnika neugodne, niso nastale. Sklep o nadaljevanju davčne izvršbe je namreč ostal neizvršen, izvrševalec, tj. tožnikov delodajalec, na njegovi podlagi ni poplačal ničesar, nato pa mu je davčni organ poslal dopis št. DT 4934-64212/2021-29 z dne 6. 7. 2023, v katerem ga je obvestil, da je bil sklep zaradi tehničnih težav izdan nepravilno in je brezpredmeten, ker je bil predmetni izvršilni postopek že ustavljen in so bila vsa opravljena izvršilna dejanja odpravljena že s sklepom z dne 22. 9. 2021. Nastala situacija tako ustreza situaciji, kot je bila pred izdajo sklepa o nadaljevanju postopka davčne izvršbe.

7. Tožnik se z zavrženjem pritožbe ne strinja. Primarno uveljavlja postopkovno kršitev, saj toženka na eni strani pritrjuje njegovemu stališču o nezakoniti sklepa o nadaljevanju davčne izvršbe, nato pa zavrže pritožbo, vloženo zoper tak nezakonit sklep. Nadalje meni, da pravni interes kot predpostavka odločanja o pritožbi v ZUP ni predpisan, zato ga ni mogoče aplicirati prek analogije, ampak je treba izhajati iz strogega načela zakonitosti. Ker je pravica do pritožbe ustavna pravica (25. člen Ustave), bi moral njeno omejitev izrecno predpisati zakon ob upoštevanju načela sorazmernosti. Če sodišče temu argumentu ne bi sledilo, dodatno zatrjuje, da ima pravni interes za pritožbo, saj je izvršilni postopek sestavljen iz dveh faz, in sicer dovolitve izvršbe in oprave izvršbe. Ustavitev izvršbe se nanaša zgolj na fazo oprave izvršbe, pritožba zoper sklep o davčni izvršbi pa se nanaša na dovolitev izvršbe, zato zaradi ločenosti obeh faz ni mogoče šteti, da konec ene faze (ustavitev oprave izvršbe) pomeni izgubo interesa za drugo fazo (izpodbijanje sklepa o davčni izvršbi). Ustavitev izvršbe in odprava sklepa o izvršbi tako nimata identičnega učinka. Čeprav njegov delodajalec ni realiziral sklepa o nadaljevanju (pravnomočno) ustavljene davčne izvršbe, ima tožnik pravni interes za njegovo izpodbijanje. Sklep namreč obstaja in ga je naslovnik do drugačne odločitve dolžan spoštovati, sicer sam postane davčni porok (165. člen ZDavP-2). Pravica do pritožbe tako ne more biti odvisna od tega, kako dejansko ravna nek tretji subjekt, ki sklepa ni izdal. Stališče toženke krši tudi 23. in 25. člen Ustave.

8. Toženka v odgovoru na tožbo prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih, ki izhajajo iz obrazložitve izpodbijanega sklepa. Sklicuje se na prvi in drugi odstavek 42. člena ZUP ter 49. in 129. člen istega zakona. Vztraja, da bi tožnik moral imeti pravovarstveno potrebo za dosego lastne koristi, to je izboljšanje svojega pravnega položaja, česar pa v predmetni zadevi ni več imel, ker je sklep z dne 6. 6. 2023 ostal neizvršen in brez pravnih posledic. Sodišču predlaga, naj tožbo zavrne.

9. Tožnik je vložil pripravljalno vlogo, v kateri se sklicuje na sodno prakso tega sodišča.

Pojasnjuje, da pri pritožbi ne gre za uveljavljanje pravice materialnega prava. V primeru ugodno rešene pritožbe bi se njegov pravni položaj izboljšal, saj bi bil upravičen vsaj do povračila stroškov, ki jih je imel z vložitvijo tožbe. Dodatno še poudarja, da izvršitev ali neizvršitev sklepa ni povezana z vprašanjem obstoja pravnega interesa, ampak že dejstvo, da sklep obstaja in ni bil odpravljen, zadošča za to, da upravičena oseba zahteva njegovo odpravo. Sklep, ki obstaja, čeprav (še) ni bil izvršen, je lahko izvršen tudi kasneje.

11. Sodišče mora glede na vsebino tožbe najprej odgovoriti na vprašanje, ali je pritožba v upravnem (oziroma davčnem) postopku pogojena s pravnim interesom pritožnika. Na navedeno dilemo je odgovorilo Vrhovno sodišče v sklepu X Ips 62/2024 z dne 1. 10. 2025. Presodilo je, da določbe ZUP dopuščajo odločitev upravnega oz. davčnega organa, da pritožbo zavrže kot vloženo po neupravičeni osebi, če ta zanjo nima pravnega interesa, saj po sistemski in namenski razlagi do pritožbe ne more biti upravičena oseba, ki si z uspehom v pritožbenem postopku ne more izboljšati svojega pravnega položaja (tj. doseči drugačne meritorne odločitve ali vsaj ponovnega prvostopenjskega odločanja o zadevi, ki bi lahko vodilo do drugačne meritorne odločitve), kar pomeni, da je za pritožbo upravičena v upravnem postopku le oseba, ki ima zanjo pravni interes.

12. Namen učinkovitega pravnega sredstva iz 25. člena Ustave, ki mora biti zagotovljeno tudi v upravnem postopku, je varstvo pravnega položaja fizične ali pravne osebe, na katero se oblastvene odločitve nanašajo. Ustava tega pravnega sredstva v upravnem postopku ne zagotavlja tistemu, ki z odločitvijo upravnega organa ni prizadet v svojem pravnem položaju. Pritožba (tudi) v upravnem postopku tako po odločitvi Vrhovnega sodišča ni namenjena zagotavljanju popularnega pravnega sredstva, ki bi ga vložil lahko kdor koli, ki bi sprejeti odločitvi organa nasprotoval, čeprav se ta nanj ne bi nanašala. Pravica do pritožbe torej ne pripada tistemu, ki je za varstvo svojih pravic ne potrebuje - torej tudi ne tistemu, ki si z njo ne more izboljšati svojega pravnega položaja. ZUP kot sistemski zakon, ki ureja uresničevanje pravice do pritožbe v upravnih postopkih, lahko pravico do pritožbe izključi za vse tiste, ki si z njo svojega pravnega položaja ne morejo izboljšati, saj taka rešitev očitno ni protiustavna.

13. Glede na navedeno izhodišče je sodišče v nadaljevanju presojalo, ali tožnik v konkretni zadevi izkazuje pravni interes za vsebinsko odločanje o njegovi pritožbi, vloženi zoper sklep o nadaljevanju davčne izvršbe.

14. V zadevi glede na zgoraj povzeto procesno dejansko stanje ni sporno, da je bil sklep o davčni izvršbi z dne 2. 9. 2021 izdan preuranjeno, saj je bila izvršba v trenutku njegove izdaje zadržana. Davčni organ je zato s sklepom št. DT 4934-64212/2021-5 z dne 22. 9. 2021 (med drugim) davčno izvršbo ustavil in odpravil vsa že opravljena dejanja v postopku. Navedeni sklep je pravnomočen. Vendar pa je organ kljub temu s sklepom z dne 6. 6. 2023 nadaljeval pred tem ustavljen postopek davčne izvršbe, in sicer na podlagi ugotovitve, da so razlogi za zadržanje izvršbe prenehali. Pri tem je očitno spregledal, da je bil postopek davčne izvršbe predhodno že pravnomočno ustavljen (s sklepom z dne 22. 9. 2021, glej 3. točko izreka) in da ustavljenega postopka že pojmovno ni mogoče nadaljevati, ampak bi kvečjemu lahko izdal nov sklep o davčni izvršbi, če so bili za to izpolnjeni zakonski pogoji.

15. Sodišče ugotavlja, da sklep o nadaljevanju davčne izvršbe z dne 6. 6. 2023 ni bil odpravljen in da torej še vedno obstoji in pravno učinkuje. Toženka ob tem pojasnjuje, da je tožnikovemu delodajalcu poslala dopis s pojasnilom, naj navedeni sklep šteje za brezpredmeten. Pomanjkanje pravnega interesa za pritožbo zoper navedeni sklep pa utemeljuje z dejstvom, da sklep ni bil realiziran, saj tožnikov delodajalec na njegovi podlagi ni odvedel dela tožnikove plače (ne pred ne po prejemu dopisa o brezpredmetnosti sklepa) in da torej pravne posledice, ki bi bile za tožnika neugodne, niso nastale.

16. Sodišče se s tem ne more strinjati. Davčni dolžnik, zoper katerega je bil izdan sklep o davčni izvršbi oziroma v konkretnem primeru sklep o nadaljevanju izvršbe (ki ima enake pravne učinke, saj organu omogoča posegati na dolžnikovo premoženje z namenom poplačila davčnega dolga), ne more biti izpostavljen posledicam takega sklepa, če je davčna izvršba zoper njega nezakonita in če je zoper tak sklep vložil pravna sredstva. Na podlagi pravnih sredstev ali po uradni dolžnosti mora v primeru nezakonitosti sklepa o nadaljevanju izvršbe priti do tega, da davčni dolžnik posledicam davčne izvršbe ni več izpostavljen in da se postopek davčne izvršbe zaključi (npr. s sklepom o ustavitvi izvršbe ali z odpravo sklepa o nadaljevanju izvršbe). Šele tako bi bil praviloma dosežen enak pravni položaj, kot da sklep o nadaljevanju izvršbe ne bi bil nikoli izdan, saj bi prenehali vsi pravni učinki izdanega sklepa na tožnikov pravni položaj. V obravnavanem primeru procesna situacija ni takšna, na kar pravilno opozarja tožnik, saj zgolj z dopisom, poslanim njegovemu delodajalcu, pravno gledano ni dosežen enak učinek kot npr. z izdajo sklepa o ustavitvi izvršbe. Tudi sodna praksa pravnega interesa v upravnem sporu ne priznava le takrat, ko npr. upravni akt ne velja več (zaradi poteka časa) ali ko je bil upravni akt že v celoti realiziran oz. izvršen, pa z njegovo odpravo vzpostavitve prejšnjega oziroma drugačnega zakonitega stanja na podlagi ponovljenega postopka ne bi bilo mogoče doseči, ne pa tudi v obratnem primeru, kot je obravnavani.

17. Glede na navedeno je tožnik še vedno izpostavljen davčni izvršbi (do zastaranja pravice do izterjave oz. do poplačila celotne davčne obveznosti), zato ima po presoji sodišča pravni interes za izpodbijanje prvostopenjskega sklepa o nadaljevanju davčne izvršbe.

18. Glede na navedeno je sodišče na podlagi 3. točke prvega odstavka 64. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) tožbi ugodilo in izpodbijani sklep odpravilo ter na podlagi tretjega in četrtega odstavka 64. člena ZUS-1 zadevo vrnilo toženki v ponoven postopek. V njem bo morala toženka odpraviti ugotovljene pomanjkljivosti, pri čemer je vezana na pravno mnenje sodišča glede uporabe materialnega prava ter stališča, ki se tičejo postopka (četrti odstavek 64. člena ZUS-1).

19. Sodišče je odločilo brez glavne obravnave na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1, saj dejansko stanje v zadevi ni sporno, ampak je odločalo zgolj o pravnih vprašanjih, tj. obstoju tožnikovega pravnega interesa za vsebinsko obravnavanje pritožbe.

20. Ker je sodišče tožbi ugodilo in odpravilo izpodbijani sklep, je tožnik na podlagi tretjega odstavka 25. člena ZUS-1 glede na opravljena procesna dejanja in način obravnavanja zadeve upravičen do povračila stroškov postopka v pavšalnem znesku skladno s Pravilnikom o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu (v nadaljevanju Pravilnik).

21. V zadevi je bilo odločeno brez glavne obravnave, tožnika pa je v postopku zastopal odvetnik, zato je upravičen do povrnitve stroškov postopka v pavšalni višini 285,00 EUR (drugi odstavek 3. člena Pravilnika), povečano za 22 % DDV, skupaj torej 347,70 EUR. Zakonske zamudne obresti od stroškov postopka tečejo od poteka roka za njihovo prostovoljno plačilo (prvi odstavek 299. člena Obligacijskega zakonika, OZ). Plačano sodno takso za postopek bo sodišče tožniku vrnilo po uradni dolžnosti (opomba 6.1/c Taksne tarife Zakona o sodnih taksah, ZST-1).

Še pred ustavitvijo postopka davčne izvršbe je tožnik zoper sklep o davčni izvršbi z dne 2. 9. 2021 vložil pritožbo. Ta je bila zaradi pomanjkanja pravnega interesa zavržena, ta odločitev pa je predmet ločenega postopka pred tem sodiščem (zadeva I U 1722/2025).

Opomba sodišča: sodba I U 36/2022 z dne 18. 3. 2024 je bila kasneje razveljavljena s sklepom Vrhovnega sodišča X Ips 62/2024 z dne 1. 10. 2025.

Glej 12. točko prej omenjenega sklepa Vrhovnega sodišča.

Zakon o splošnem upravnem postopku (1999) - ZUP  - člen 129, 246

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 155

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.