UPRS Sklep I U 1159/2023-9
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2024-03-14

odmera davka v posebnih primerih - osebni stečaj - odpis obveznosti - odpis davčnega dolga - pravni interes - zavrženje tožbe

S tem, ko je davčni organ izvedel odpis davčne obveznosti, obveznosti, ki je izhajalo iz izpodbijane odločbe, ni več, kar pomeni, da tožnik ni več zavezanec za njeno izpolnitev. Pravni učinki izpodbijane odločbe so bili odpravljeni z odpisom davčnega dolga. To pomeni, da je med postopkom prenehal pravni interes za odločitev o odpravi izpodbijane odmerne odločbe, ki ga je sicer tožnik imel ob vložitvi tožbe.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju prvostopenjski organ) je z izpodbijano odločbo v ponovnem postopku davčnega inšpekcijskega nadzora (v nadaljevanju DIN) od nenapovedanih dohodkov po 68.a členu Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) ustavila postopek DIN za obdobje od 1. 1. 2008 do 31. 12. 2009 (I/1. točka izreka) in tožniku za obdobje od 1. 1. 2010 do 31. 12. 2013 odmerila davek od nenapovedanih dohodkov po 68.a členu ZDavP-2 v znesku 426.743,51 EUR ter pripadajoče obresti po stopnji 7 % letno v znesku 203.129,91 EUR (I/2. točka izreka). Ugotovila je, da je bila odmerjena davčna obveznost v prvotnem postopku delno plačana v znesku 126,81 EUR, in sicer 28. 3. 2018 (I/3. točka izreka). Odmerjen davek in pripadajoče obresti morajo biti plačane v 30 dneh od vročitve odločbe (I/4. točka izreka). Tožnik stroškov postopka ni priglasil (II. točka izreka), pritožba pa ne zadrži izvršitve te odločbe (III. točka izreka).

2. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je prvostopenjski organ pri tožniku opravil DIN davka od nenapovedanih dohodkov. Prvostopenjski organ je tožnika seznanil s svojimi ugotovitvami, tožnik se je o njih izrekel in predlagal dokaze o ugotovljenem premoženju in porabi sredstev. Po presoji tožnikovih izjav in predložene dokumentacije je prvostopenjski organ na podlagi vseh ugotovljenih dejstev in okoliščin, ki v kontroliranem obdobju pričajo o tožnikovem razpolaganju s premoženjem ter o njegovem razpolaganju s sredstvi oz. uporabi teh sredstev, z indirektno metodo neto vrednosti premoženja ugotovil, da je tožnik v obdobju od 1. 1. 2008 do 31. 12. 2013 razpolagal s sredstvi za privatno potrošnjo, katerih ocenjena vrednost precej presega pojasnjene dohodke v tem obdobju. Davčna osnova je enaka razliki med vrednostjo premoženja, zmanjšano za obveznosti iz naslova pridobivanja premoženja, sredstev oz. porabo sredstev in dohodki, od katerih je bil odmerjen ali obračunan davek oz. dohodki, od katerih se davki ne plačajo. Izračun davčne osnove po 68.a členu ZDavP-2 je razviden iz razpredelnice na 22. strani izpodbijane odločbe. Od davčne osnove, ugotovljene po drugem odstavku 68.a ZDavP-2, se izračuna in plača davek po 7 % davčni stopnji in se šteje z dokončen davek. Zaradi absolutnega zastaranja pa ni bilo več pravne podlage za odmero davka za leti 2008 in 2009.

3. Drugostopenjski organ se z odločitvijo strinja in zavrača tožnikove ugovore glede zastaranja odmere davka od nenapovedanih dohodkov. Določbe 68.a člena ZDavP-2 v celoti urejajo posebno vrsto davka, s katerim se v postopku davčnega nadzora obdavčijo nenapovedani dohodki fizičnih oseb. Z določitvijo časovnega obdobja nadzora, v katerem se je lahko ugotavljala prirast premoženja oziroma potrošnja davčnega zavezanca, po presoji toženke ni določen specialni (relativni) niti absolutni zastaralni rok za odmero davka od nenapovedanih dohodkov. Opredeljeno je le davčno obdobje, katerega obseg praviloma ne predstavlja zgolj eno koledarsko leto, kot je to primer v običajnih periodičnih davčnih obveznostih.

4. Tožnik se z odločitvijo ne strinja in toži iz razlogov po 1. in 2. točki prvega odstavka 27. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). Nasprotuje toženkinemu stališču glede razlage določb o zastaranju, torej 125. in 126. člena ZDavP-2. V drugih postopkih po 68.a členu ZDavP-2 je toženka zastaranje presojala na način, da je davčno obdobje, za katerega je vodila postopek, razbila na posamezna koledarska leta in nato zastaranje presojala po koledarskih letih. Če bi enako stališče zavzela tudi v konkretni zadevi, bi pravica do odmere davka zastarala za leta 2010, 2011 in 2012. Glede na navedeno sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo odpravi in toženki naloži povrnitev stroškov postopka.

5. V odgovoru na tožbo toženka pojasni, da je bila davčna obveznost iz izpodbijane odločbe odpisana 7. 9. 2023. Odpis je bil izveden na podlagi postopka osebnega stečaja tožnika, ki je bil zaključen 28. 10. 2021 in v katerem je bil izdan sklep o odpustu obveznosti. S tem je bil pravni interes za vložitev tega pravnega sredstva izčrpan in tožnik s tožbo ne more doseči pravne koristi, saj davčni dolg več ne obstaja.

7. Po prvem odstavku 2. člena ZUS-1 sodišče v upravnem sporu odloča le o zakonitosti dokončnih upravnih aktov, s katerimi se posega v tožnikov pravni položaj, o zakonitosti drugih aktov pa le, če tako določa zakon. Vsakdo, ki v upravnem sporu zahteva varstvo svojih pravic oziroma pravnih koristi, mora ves čas izkazovati pravni interes oziroma pravovarstveno potrebo. To pomeni, da mora stranka v upravnem sporu ves čas postopka izkazovati, da bi ugoditev njeni zahtevi pomenila zanjo določeno pravno korist, ki je brez tega ne bi mogla doseči. Pravovarstveni interes pomeni možnost, da si stranka s tožbo v upravnem sporu izboljša svoj pravni položaj. Pravni interes mora obstajati ves čas postopka, na njegov obstoj pa je sodišče dolžno paziti po uradni dolžnosti (6. točka prvega odstavka in drugi odstavek 36. člena ZUS-1).

8. Sodišče ugotavlja, da je bil 5. 2. 2015 nad tožnikom začet postopek osebnega stečaja. Dne 26. 5. 2021 je bil izdan sklep o odpustu obveznosti, ki je postal pravnomočen 12. 6. 2021, dne 28. 10. 2021 pa sklep o končanju postopka osebnega stečaja. S pravnomočnostjo sklepa o odpustu obveznosti je prenehala upnikova pravica sodno uveljavljati plačilo terjatev, na katere učinkuje odpust obveznosti (glej 408. člen Zakona o finančnem poslovanju, postopkih zaradi insolventnosti in prisilnem prenehanju, ZFPPIPP). V povezavi s tem ZDavP-2 v drugem in tretjem odstavku 106. člena določa, da se davek, ki v postopku osebnega stečaja ni bil poplačan, odpiše na podlagi pravnomočnega sklepa o odpustu obveznosti. V predmetni zadevi je tako pravnomočno končan postopek osebnega stečaja vodil k odpisu tožnikove davčne obveznosti iz izpodbijane odmerne odločbe. Obveznost je bila odpisana 7. 9. 2023, kar je toženka pojasnila v odgovoru na tožbo in za navedeno predložila dokaze.

Odgovor na tožbo je bil tožniku vročen 10. 10. 2023, nanj pa tožnik ni odgovoril, zato sodišče navedbe toženke v odgovoru na tožbo šteje za neprerekane (glej drugi odstavek 214. člena Zakona o pravdnem postopku, ZPP, v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1).

9. S tem, ko je davčni organ izvedel odpis davčne obveznosti, obveznosti, ki je izhajalo iz izpodbijane odločbe, ni več, kar pomeni, da tožnik ni več zavezanec za njeno izpolnitev. Pravni učinki izpodbijane odločbe so bili odpravljeni z odpisom davčnega dolga. To pomeni, da je med postopkom prenehal pravni interes za odločitev o odpravi izpodbijane odmerne odločbe, ki ga je sicer tožnik imel ob vložitvi tožbe.

Ker torej davčni dolg ne obstoji več, si tožnik z morebitnim uspehom v tem upravnem sporu, glede na postavljeni tožbeni zahtevek (izpodbojna tožba), očitno ne more več izboljšati pravnega položaja in zato ne izkazuje več pravnega interesa za odločitev ter s tem tudi ne pravovarstvene potrebe. Zato je sodišče njegovo tožbo zavrglo upoštevaje 6. točko prvega odstavka 36. člena ZUS-1.

10. Odločitev o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem v primeru, če sodišče tožbo zavrže, vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

11. Sodišče je odločilo brez glavne obravnave, ker je postopek zaključilo v fazi preverjanja izpolnjevanja formalnih pogojev, v okviru česar je bilo ugotovljeno, da za vsebinsko obravnavo predmetne tožbe ni izpolnjena zgoraj navedena procesna predpostavka.

Toženka je predložila knjigovodsko kartico, iz katere je razviden odpis dolga v višini 657.565,87 EUR.

Tožba je bila vložena 11. 8. 2023, to je pred dnevom odpisa navedene davčne obveznosti.

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 106, 106/2, 106/3

Zakon o upravnem sporu (2006) - ZUS-1  - člen 36, 36/1, 36/1-6

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.