UPRS Sodba I U 1547/2021-9
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2024-01-31

odlog plačila davčnega dolga - pogoji za odlog - instrumenti zavarovanja - obrazložitev odločbe - pomanjkljiva obrazložitev

Iz obrazložitev ne izhajajo konkretni razlogi, zaradi katerih davčna organa menita, da predlagan instrument zavarovanja v obravnavanem primeru ni ustrezen. Prvostopenjski organ v obrazložitvi glede predmetnih nepremičnin v lasti tožnika za katere tožnik predlaga vknjižbo zastavne pravice navaja: "da so nekatere nepremičnine zavezanca predhodno obremenjene s strani banke A., d.d., ter da so odprte terjatve zavezanca do banke v višini 248.077,81 EUR in 981.770,08 EUR, zato ugotavlja, da je zavarovanje neustrezno". Navedba davčnega organa, da ima zavezanec, torej tožnik, odprte terjatve do navedene banke, ni logična glede na zaključek davčnega organa.

I. Tožbi se ugodi, odločba Finančne uprave Republike Slovenije DT 4291-66199/2021-12 (10-720-13) z dne 17. 6. 2021 se odpravi in zadeva vrne temu organu v ponovni postopek.

II. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki povrniti stroške postopka v znesku 347,70 EUR v roku 15 dni od vročitve te sodbe, od poteka roka do plačila z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

1. Z izpodbijano odločbo je Finančna uprava RS (v nadaljevanju davčni, tudi prvostopenjski organ) zavrnila tožnikovo vlogo za odlog oz. obročno plačilo davčnega dolga ter ugotovila, da posebni stroški postopka niso bili zaznamovani. V obrazložitvi navaja, da je tožnik 25. 5. 2021 pri davčnemu organu podal vlogo za odlog oz. obročno plačilo davčnega dolga iz naslova DDV ter kot instrument zavarovanja predlagal vknjižbo zastavne pravice na njegovih nepremičninah, za kar je predložil cenitveno poročilo. Kot podlago za odločitev navaja določbe 103. člena, 117. člena, 121. člena in 123. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2). Iz uradnih evidenc je bilo razvidno, da je bil 28. 9. 2020 po uradni dolžnosti podan predlog za zavarovanje davčnega dolga z vknjižbo zastavne pravice na nepremičninah tožnika DT 4930-1913/2020-1, na podlagi katerega je Okrajno sodišče v Gornji Radgoni 1. 10. 2020 izdalo Sklep 0277 Z 41/2020, s katerim je zavarovalo denarno terjatev v znesku 76.622,93 EUR z vknjižbo zastavne pravice in zaznambo izvršljivosti terjatev na tožnikovih nepremičninah, ki jih navaja. Davčni organ ugotavlja, da so nekatere tožnikove nepremičnine že obremenjene s strani banke A., d.d., ter da so odprte terjatve zavezanca do banke v višini 248.077,81 EUR in 981.770,08 EUR, zato je zavarovanje neustrezno. Posledično predlagan instrument zavarovanja v konkretni zadevi ni ustrezen, zato je tožnikovo vlogo zavrnil.

2. Ministrstvo za finance kot pritožbeni organ je pritožbo zavrnilo ter navedlo, da je prvostopenjski organ tožnikovo vlogo pravilno obravnaval po določbi 103. člena ZDavP-2. Meni, da je odločitev pravilna, saj tožnik ni predložil instrumenta zavarovanja, ki bi zagotavljal izpolnitev ali plačilo davčne obveznosti na zanesljiv način. Iz listin upravnega spisa izhaja, da je tožnik zaprosil za odlog plačila oz. obročno plačilo davčnega dolga v večjem znesku (80.068,00 EUR po odmerni odločbi z dne 30. 7. 2020, pri čemer je v času reševanja vloge del dolga že poravnal in je tako davčni organ odločal o dolgu v višini 65.479,08 EUR). V vlogi je tožnik navedel, da je v slabem finančnem stanju in da mu grozi hujša gospodarska škoda. Na podlagi navedenih dejstev je davčni organ ravnal pravilno in v skladu s svojo vlogo državnega organa, pristojnega za varovanje javnega interesa preveril, ali je mogoče odlog plačila ali obročno plačilo tožnikovih obveznosti ustrezno zavarovati. Kot izhaja iz obrazložitve izpodbijane odločbe davčna služba ne more prevzemati nesorazmernega rizika posameznih gospodarskih subjektov na trgu, ker je pristojna predvsem za odmero, obračunavanje, pobiranje in izterjavo davkov, s katerimi se omogoča delovanje države, zato mora tudi pri presoji predlaganih instrumentov zavarovanja oziroma predlaganih vknjižb zastavne pravice na nepremičninah ali premičninah ravnati kot dober gospodar. Od države in od Finančne uprave RS ni mogoče pričakovati, da bo omogočala odlog plačila ali obročno plačilo davčnega dolga v primeru kakršnekoli predlagane vknjižbe zastavne pravice na nepremičnem premoženju, ampak mora takšen predlagani instrument zavarovanja nesporno oz. z visoko stopnjo verjetnosti zagotoviti izpolnitev morebitnega poplačila davčne obveznosti v primeru odloženega plačila. V konkretnem primeru je tožnik finančno izpostavljen že z visokimi terjatvami banke A., d.d., zato davčnemu organu ni mogoče očitati napačne odločitve, ker glede na izjemno visok riziko predlaganega instrumenta zavarovanja zaradi varovanja javnega interesa tega instrumenta ni ocenil kot ustreznega. V vseh zakonskih določbah je glede uporabe davčnih bonitet uporabljen izraz "lahko", ki pomeni, da davčni organ odloča po prostem preudarku na podlagi zakonskega pooblastila, pri čemer izda odločbo v mejah pooblastila in v skladu z namenom, za katerega je pooblastilo dano (drugi odstavek 6. člena Zakona o splošnem upravnem postopku, v nadaljevanju ZUP). Davčni organ lahko zahtevo za odlog plačila ali obročno plačilo zavrne po presoji ugotovitev celotnega postopka in upoštevajoč vse okoliščine konkretne zadeve. V obravnavanem primeru je ne glede na zatrjevano finančno stisko tožnika in gospodarsko škodo zaradi plačila davčnih obveznosti davčni organ po mnenju pritožbenega organa pravilno odločil, ko je tožnikovo vlogo za odlog oz. obročno plačilo zavrnil. Davčni organ se je v soglasju s tožnikom odločil za obravnavo tožnikove vloge na podlagi 103. člena ZDavP-2. Tožnikovo vlogo je zavrnil, ker tožnik ni predložil ustreznega instrumenta zavarovanja. Ugotavljanje pogojev za odlog ali obročno plačilo na podlagi določbe 102. člena ZDavP2 sicer temelji na drugih zakonskih pogojih, vendar ima davčni organ tudi na podlagi 111. člena ZDavP2 možnost zahtevati zavarovanje izpolnitve davčne obveznosti v vseh primerih odloga ali obročnega plačila, če na podlagi podatkov iz uradnih evidenc oz. drugih podatkov utemeljeno pričakuje, da bo izpolnitev oz. plačilo davčne obveznosti onemogočeno ali precej oteženo, kar posledično pomeni, da bi nepredložitev ustreznega instrumenta zavarovanja vplivala tudi na odločanje po določbi 102. člena ZDavP2. Tožnik navaja še možnost odloga po določba Zakona o izvršbi in zavarovanju (72.člen Zakona o izvršbi in zavarovanju, v nadaljevanju ZIZ), kar pa je v pristojnosti sodišča. V zvezi s predlaganim zaslišanjem tožnika pa pritožbeni organ ugotavlja, da je ta dokazni predlog nesubstanciran, saj ni navedeno, kaj naj bi tožnik izpovedal, zato je posledično ta dokazni predlog zavrnil.

3. Tožnik v tožbi uvodoma povzema potek postopka in odločitev davčnega organa izpodbija zaradi zmotne uporabe materialnega prava, nepopolno ugotovljenega dejanskega stanja in kršitev določb postopka. Tožnik je 25. 5. 2021 podal vlogo za odlog oz. obročno plačilo obveznosti iz naslova DDV na podlagi 102. člena ZDavP-2 ter nato na podlagi 103. člena ZDavP-2. Tožnik meni, da izpodbijane odločbe ni možno preizkusiti, ker ne vsebuje vseh elementov po 214. členu ZUP, ki jih v tožbi navaja ter poudarja, da obrazložitev vsebuje zgolj en stavek (7. točka drugega odstavka 237. člena ZUP). Tožniku ni bila zagotovljena pravica do učinkovitega pravnega sredstva in mu tudi ni bila dana možnost, da se v postopku izjavi (3. točka drugega odstavka 237. člena ZUP). Tožnik je najprej predlagal odlog oz. obročno plačilo davčne obveznosti po 102. členu ZDavP-2 in navajal, da ima status kmetovalca ter za obrazložitev vseh okoliščin zadeve predlagal svoje zaslišanje. Ves čas postopka je zatrjeval, da mu bo nastala večja gospodarska škoda na kmetijskih zemljiščih in navedel nepremičnine, na katerih kmetuje. Prvostopenjski organ se do teh navedb ni opredelil. Šele naknadno je tožnik predlagal obravnavo predmetne vloge po 103. členu ZDavP-2. Pritožbeni organ je tožnikov dokazni predlog za zaslišanje tožnika zavrnil, ker ni bil substanciran, kar pa ne drži. Tudi dejansko stanje v zadevi je zmotno ugotovljeno, kar pojasni na strani 4 tožbe. Obveznost tožnika izhaja iz odločbe Finančne uprave RS DT 06103286/2019-2 z dne 30. 7. 2020, s katero mu je bil odmerjen DDV v višini 80.068,00 EUR. Del te obveznosti je tožnik že poravnal. Pritožbeni organ je z odločbo DT-499-16-120/2020 z dne 17. 6. 2021 tožnikovi pritožbi delno ugodil in zadevo vrnil v ponovni postopek, kar pojasni na straneh 5 in 6 tožbe in navaja, da gre za ugotovitve, ki vplivajo na obstoj in višino davčne obveznosti tožnika, kar je pri odločanju potrebno upoštevati. Nepravilna je ugotovitev, da niso izpolnjene okoliščine, ki utemeljujejo odlog oz. obročno plačilo davčnega dolga tožnika, pri čemer relevantne okoliščine v obrazložitvi sploh niso navedene in tudi ni navedeno, katerih zakonskih pogojev konkretno tožnik ne izpolnjuje. Prvostopenjski organ je napačno ugotovil, da ima tožnik več obveznosti in izpostavil upnika banke A., d.d. Tožnik poudarja, da obveznost v višini 981.077,81 EUR ni njegova, marveč je to obveznost družbe B. B., kar pojasni. Sodišču predlaga, da naj v dokaznem postopku vpogleda v upravni spis in zasliši tožnika o njegovem finančnem stanju ter o razlogih za odlog oz. obročno plačilo davčne obveznosti in ugotovi pravilno dejansko stanje. Sodišču primarno predlaga, da izpodbijano odločbo odpravi in ugotovi, da tožnik izpolnjuje pogoje za odlog oz. obročno plačilo davčnega dolga. Podrejeno pa predlaga, naj izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne toženki v ponovni postopek. V vsakem primeru pa naj tožniku prisodi povrnitev priglašenih stroškov postopka, v primeru zamude z zakonitimi zamudnimi obrestmi.

4. V odgovoru na tožbo toženka prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitev izpodbijanih upravnih odločb ter sodišču predlaga, da tožbo zavrne kot neutemeljeno.

6. Med strankama je v obravnavani zadevi sporno ali je davčni organ pravilno in zakonito zavrnil tožnikovo vlogo za odlog oz. obročno plačilo predmetnega davčnega dolga na podlagi 103. člena v zvezi s 117. členom ZDavP-2, ker je presodil, da tožnik davčnemu organu ni predložil ustreznega instrumenta zavarovanja (predlog za vknjižbo zastavne pravice na navedenih tožnikovih nepremičninah), s čimer se tožnik ne strinja.

7. Kot podlago za odločitev prvostopenjski organ navaja določbi 103. člena in 117. člena ZDavP-2. Na podlagi prvega odstavka 103. člena ZDavP-2 se v primeru, če davčni zavezanec predloži katerikoli instrument zavarovanja iz 117. člena ZDavP-2 ali dovoli vknjižbo zastavne pravice v ustrezen register, se davčnemu zavezancu ne glede na prvi odstavek 101. člena in prvi odstavek 102. člena ZDavP-2 dovoli plačilo davka v največ 24 mesečnih obrokih ali dovoli odlog za največ 24 mesecev. Na podlagi 117. člena ZDavP-2 pa se šteje, da je predloženi instrument zavarovanja ustrezen, če zagotavlja izpolnitev oz. plačilo davčne obveznosti v celoti.

8. V konkretnem primeru med strankama ni sporno, da je tožnik 25. 5. 2021 pri davčnem organu vložil vlogo za odlog oz. obročno plačilo davčnega dolga na podlagi 101. člena oz. ker gre za kmečko gospodarstvo na podlagi 102. člena ZDavP-2. Kasneje, tekom postopka, pa je svoj predlog spremenil in kot podlago za obravnavanje predmetne vloge navedel določbo 103. člena ZDavP-2, česar tožnik v tožbi ne zanika. Glede na navedeno, je davčni organ predmetno tožnikovo vlogo pravilno obravnaval na podlagi 103. člena ZDavP-2.

9. Po presoji sodišča tožnik utemeljeno ugovarja, da izpodbijana odločba ni ustrezno obrazložena in da ne vsebuje vseh elementov po 214. členu ZUP ter, da ne omogoča preizkusa, kar predstavlja absolutno bistveno kršitev določb postopka po 7. točki drugega odstavka 237. člena ZUP, ki je pritožbeni organ s svojo obrazložitvijo ni odpravil. Iz obrazložitev tudi po presoji sodišča ne izhajajo konkretni razlogi, zaradi katerih davčna organa menita, da predlagan instrument zavarovanja v obravnavanem primeru ni ustrezen. Prvostopenjski organ v obrazložitvi glede predmetnih nepremičnin v lasti tožnika za katere tožnik predlaga vknjižbo zastavne pravice na strani 3 obrazložitve navaja: "da so nekatere nepremičnine zavezanca predhodno obremenjene s strani banke A., d.d., ter da so odprte terjatve zavezanca do banke v višini 248.077,81 EUR in 981.770,08 EUR, zato ugotavlja, da je zavarovanje neustrezno". Navedba davčnega organa, da ima zavezanec, torej tožnik, odprte terjatve do navedene banke, ni logična glede na zaključek davčnega organa. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe ni razvidna višina davčnega dolga, za katerega tožnik predlaga odlog oz. obročno plačilo, je pa relevantna pri presoji ali je predlagani instrument zavarovanja ustrezen. Tožnik v tožbi navaja, da predmetni davčni dolg na podlagi odločbe Finančne uprave RS DT 06103286/2019-29 z dne 30. 7. 2020 znaša 80.068,00 EUR, ker je del davčne obveznosti že poplačal in tako njegov davčni dolg znaša le še 65.479,08 EUR. S tem v zvezi pritožbeni organ na strani 3 obrazložitve navaja, da iz spisovnega gradiva izhaja, da je tožnik zaprosil za odlog plačila oz. obročno plačilo davčnega dolga v večjem znesku (80.068,00 EUR po odmerni odločbi z dne 30. 7. 2020, pri čemer je v času reševanja vloge del dolga že poravnal in je tako davčni organ odločal o dolgu v višini 65.479,08 EUR), kar pa iz obrazložitve izpodbijane odločbe ni razvidno. Na strani 3 obrazložitve pritožbeni organ tudi navaja, da kot izhaja iz obrazložitve izpodbijane odločbe, davčna služba ne more prevzemati nesorazmernega rizika posameznih gospodarskih subjektov na trgu, ker je pristojna predvsem za odmero, obračunavanje, pobiranje in izterjavo davkov, s katerimi se omogoča delovanje države, zato mora tudi pri presoji predlaganih instrumentov zavarovanja oziroma predlaganih vknjižb zastavne pravice na nepremičninah ali premičninah ravnati kot dober gospodar, vendar navedeno iz obrazložitve izpodbijane odločbe ne izhaja. V nadaljevanju pa pritožbeni organ pojasnjuje pomen besede "lahko" v zakonskih določbah, pri čemer relevantnost teh pojasnil ni jasna, saj določba 103. člena ZDavP-2, na katero je izpodbijano odločitev oprl davčni organ, besede "lahko" sploh ne vsebuje. Tako ni jasno, kako sta v konkretnem primeru davčna organa izvedla pravno subsumpcijo ugotovljenega konkretnega dejanskega stanja pod zakonsko normo prvega odstavka 103. člena ZDavP-2. Po presoji sodišča iz obrazložitve predmetnih odločb davčnih organov ne izhajajo navedbe konkretnih razlogov, zaradi katerih davčna organa ocenjujeta, da je predlagan instrument zavarovanja (ustanovitev zastavne pravice na predmetnih nepremičninah v lasti tožnika), neustrezen, kar utemeljeno graja tudi tožnik v tožbi.

10. Obrazložitev upravnega akta mora v skladu z določbo 214. člena ZUP vsebovati navedbo dejanskega stanja s presojo dokazov, pravne predpise in razloge, ki so glede na ugotovljeno dejansko stanje narekovali odločitev navedeno v izreku. Če obrazložitev upravnega akta takšne vsebine nima, stranki ni dana možnost, da razloge izpodbija in ji tudi ni dana možnost za učinkovito pravno varstvo. Tudi sodišče v takem primeru ne more preizkusiti zakonitosti takšnega upravnega akta. Iz pravice do enakega varstva iz 22. člena Ustave RS izhaja, da morajo biti stranki v postopku zagotovljena procesna jamstva, ki obsegajo tudi pravico do enakega obravnavanja strank v postopku. Ta pa vključuje tudi pravico do obrazložitve upravnih aktov. Zahteva po obrazložitvi je del pravice do pravnega sredstva iz 25. člena Ustave RS. Če je obrazložitev upravnega akta pomanjkljiva do takšne mere, da upravnega akta ni mogoče preizkusiti, gre po 7. točki drugega odstavka 237. člena ZUP za bistveno kršitev pravil postopka v zvezi z 2 točko prvega odstavka 27. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). V konkretni zadevi izpodbijana odločba po presoji sodišča takšne obrazložitve nima. Sodišče sodi, da je obrazložitev predmetne odločitve bistveno pomanjkljiva in ne vsebuje vseh zakonsko predpisanih sestavin, kot jih določa 214. člen ZUP, kot to pravilno ugovarja tožnik ter tožniku, kakor tudi sodišču, ne omogoča preizkusa.

11. Utemeljeno tožnik v tožbi ugovarja bistveno kršitev določb postopka po 3. točki drugega odstavka 237. člena ZUP, ker mu ni bila dana možnost, da se izjavi o dejstvih in okoliščinah, pomembnih za izdajo odločbe toženke s tem, ko pritožbeni organ ni izvedel predlaganega zaslišanja tožnika. Naveden tožnikov dokaznih predlog je pritožbeni organ neutemeljeno zavrnil z navedbo, da je nesubstanciran. Tožnik v tožbi utemeljeno graja ugotovitev pritožbenega organa, da tožnikov dokazni predlog za zaslišanje tožnika ni izvedel, ker ni bil substanciran, saj iz njega jasno izhaja, da ga je tožnik podal v zvezi z opravljanjem nujnih del na predmetnih nepremičninah.

12. Tožnik je sicer primarno predlagal izdajo sodbe v sporu polne iurisdikcije oz., da sodišče v zadevi samo vsebinsko odloči tako, da ugotovi, da tožnik izpolnjuje pogoje za odlog oz. obročno plačilo davčnega dolga, vendar sodišče na takšno tožnikovo zahtevo ni vezano.

Sodišče v zadevi ni odločalo meritorno na podlagi 65. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1), kot je to predlagal tožnik, saj za meritorno odločitev v obravnavani zadevi ni bilo podanih pogojev, ker podatki predmetnega postopka ne dajejo zanesljive podlage za tovrstno odločitev sodišča, marveč je potrebno relevantno dejansko stanje ugotoviti v upravnem postopku.

13. Po povedanem je izpodbijana odločba nepravilna in nezakonita. Ker so bila v predmetni zadevi pri odločanju bistveno kršena pravila postopka in posledično dejansko stanje ni bilo popolno ugotovljeno, je sodišče tožbi ugodilo na podlagi 3. in 2. točke prvega odstavka 64. člena ZUS-1 izpodbijano odločbo odpravilo ter zadevo na podlagi četrtega odstavka 64. člena ZUS-1 vrnilo istemu organu v ponovni postopek. V ponovnem postopku je upravni organ vezan na pravno mnenje sodišča glede uporabe materialnega prava in na njegova stališča, ki se tičejo postopka. V ponovnem postopku naj upravni organ dopolni obrazložitev upravnega akta tako, da bodo navedeni konkretni razlogi za odločitev. Po izvedenem ugotovitvenem postopku, v katerem naj zagotovi tožniku pravico do izjave, naj toženka v zadevi ponovno odloči in izda upravni akt, ki bo vseboval vse sestavine upravne odločbe, kot jih določa 214. člen ZUP, z obrazložitvijo, ki bo omogočala preizkus.

14. Sodišče je v zadevi odločilo brez glavne obravnave na podlagi prve alineje drugega odstavka 59. člena ZUS-1, saj je bilo že na podlagi tožbe in izpodbijane odločbe ter upravnih spisov očitno, da je potrebno tožbi ugoditi in izpodbijano odločbo odpraviti.

15. Ker je sodišče tožbi ugodilo, je tožnik v skladu z določbo tretjega odstavka 25. člena ZUS-l glede na opravljena procesna dejanja in način obravnavanja zadeve upravičen do povračila stroškov postopka v pavšalnem znesku v skladu s Pravilnikom o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu (v nadaljevanju Pravilnik). V zadevi ni bil opravljen narok za glavno obravnavo in tožnika je v postopku zastopal odvetnik, zato je po drugem odstavku 3. člena Pravilnika upravičen do povračila stroškov v višini 285,00 EUR, ob upoštevanju 22 % DDV pa v skupni višini 347,70 EUR. Toženka je stroške dolžna povrniti v roku 15 dni od vročitve te sodbe. Zakonske zamudne obresti od stroškov postopka tečejo od poteka roka za njihovo prostovoljno plačilo (prvi odstavek 299. člena Obligacijskega zakonika - OZ). Sodna taksa bo tožniku vrnjena po uradni dolžnosti). Plačana sodna taksa za postopek bo vrnjena po uradni dolžnosti (opomba 6.1/C taksne tarife Zakona o sodnih taksah, ZST-1).

., Zakon o upravnem sporu s komentarjem, Lexpera, GV Založba, 2019, str. 269.

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 103

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.