UPRS Sodba I U 1350/2023-29
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2024-01-25

mag. Marjanca Faganel (preds.), mag. Mojca Muha (poroč.), mag. Jožica Češnovar

dohodnina - odmera dohodnine - odbitek v tujini plačanega davka - dvojno obdavčenje - sporazum o izogibanju dvojnemu obdavčevanju - mednarodna pogodba - Združene države Amerike (ZDA) - metoda oprostitve s progresijo - odbitna metoda - pomanjkljiva obrazložitev

Tožnik je že v svoji utemeljitvi ugovora zoper informativni izračun prikazal, da bi vključitev spornih tujih dohodkov v davčno osnovo in odbitek v tujini plačanega davka v konkretnem primeru zanj pomenila ugodnejšo davčno obravnavo. Drugostopenjski davčni organ je v svoji odločbi le nekonkretizirano zapisal, da je ob zavezančevem uveljavljanju pravice do odprave dvojne obdavčitve treba uporabiti Konvencijo in v njej določeno metodo. Vendar pa pri tem ni pojasnil, zakaj tega drugostopenjskega stališča ne spreminja cit. drugi odstavek 1. člena Konvencije med Republiko Slovenijo in Združenimi državami Amerike o izogibanju dvojnega obdavčenja in preprečevanja utaj v zvezi z davki od dohodka in premoženja. Tudi na tožnikove v tej zvezi v upravnem sporu podane argumente o aplikabilnosti drugega odstavka 1. člena Konvencije toženka ni odgovorila.

I. Tožbi se ugodi, odločba Finančne uprave Republike Slovenije št. DT 08 01-66359-2 z dne 17. 8. 2018 se odpravi in se zadeva vrne organu prve stopnje v ponovni postopek.

II. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki v celoti povrniti njene stroške postopka, ki bodo odmerjeni s posebnim sklepom.

1. Z izpodbijano odločbo je bila tožniku za leto 2017 odmerjena dohodnina v znesku 1.533,14 EUR, v plačilo pa mu je bil naložen znesek 405,23 EUR kot razlika med odmerjeno dohodnino in že plačanimi akontacijami, z dostavkom, da posebni stroški v tem postopku niso nastali ter da pritožba ne zadrži izvršitve.

2. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja med drugim, da je tožnik uveljavljal odbitek davka, plačanega v tujini, oz. oprostitev na podlagi mednarodne pogodbe v višini 5.677,35 EUR. Organ se sklicuje na drugi odstavek 18. člena Konvencije med Republiko Slovenijo in Združenimi državami Amerike o izogibanju dvojnega obdavčenja in preprečevanja utaj v zvezi z davki od dohodka in premoženja (v nadaljevanju Konvencija), ki za pokojnino iz ZDA določa izključno pravico do obdavčitve v ZDA. Konvencija ne predvideva izbire med odbitkom in oprostitvijo. Volje zavezanca, da bi se zanj uporabljala bolj ugodna možnost - odbitek tujega davka, zato organ ne more upoštevati. Ratificirane mednarodne pogodbe so rangirane nad zakoni, zakoni pa morajo z njimi biti tudi skladni. Zato se znesek tega dohodka ne vključi v osnovo, temveč se upošteva pri izračunu dohodnine, kot to določa 110. člen Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2), odbitek pa se ne prizna. Tožnika se oprosti plačila dohodnine od prejete ameriške pokojnine, hkrati pa se omenjeni dohodek upošteva pri izračunu višine dohodnine od preostalega obdavčljivega dohodka. Tožnik je bil o navedenem obveščen in ni podal pripomb.

3. Drugostopenjski davčni organ je tožnikovo pritožbo zoper izpodbijano odločbo zavrnil. V svoji obrazložitvi med drugim pojasni pravilo izognitve dvojnega obdavčenja in da je mogoče uveljavljati le takšno metodo odprave dvojnega obdavčenja, ki je določena z mednarodno pogodbo in ZDoh-2, kar pomeni, da v obravnavanem primeru, ko ima država sklenjeno mednarodno pogodbo, lahko zavezanec zahteva odpravo dvojnega obdavčenja v skladu s to metodo. Konvencije so neposredno uporabljive v delu, ki določajo, katero metodo je treba uporabiti za odpravo dvojnega obdavčenja, saj takšnih določb ZDoh-2 ne vsebuje. Iz Konvencije je tako razvidno, da je kot metoda za odpravo dvojnega obdavčenja določena metoda oprostitve s progresijo (2. točka in 4. točka 23. člena Konvencije). Iz 110. člena ZDoh-2 pa je razvidno, kako se obdavči preostali dohodek zavezanca v primeru, da mednarodna pogodba določa, da se od dela dohodka dohodnina ne plačuje. Zato ni mogoče slediti navedbam tožnika, da se zavezanec sam odloči, katero metodo odprave dvojnega obdavčenja želi. Davčni organ res ne upošteva metod za odpravo dvojnega obdavčenja po uradni dolžnosti, ampak le v primeru, da zavezanec to uveljavlja, saj gre za ugodnost, ki se mora v Sloveniji uveljavljati in se ne prizna avtomatsko. Vendar pa to ne pomeni, da v primeru, ko zavezanec želi uveljavljati pravico do odprave dvojnega obdavčenja, davčni organ ni dolžan upoštevati konvencije, saj mora davčni organ uporabiti konvencijo, ki velja za državo vira, in zavezancu odpraviti dvojno obdavčenje z metodo, ki je v konvenciji določena. Drugače bi šlo za kršitev načela zakonitosti (4. člen ZDavP-2) in kršitev Dunajske konvencije o pogodbenem pravu, ki v 27. členu določa, da se posamezna članica ne more sklicevati na svoje notranje pravo, da bi opravičila neizpolnjevanje pogodbe. Glede upravičenosti do priglašenih stroškov navaja, da je tožnik vložil ugovor zoper informativni izračun, ki se šteje za njegovo napoved, organ pa je izdal odločbo, ki je sledila navedbam v njegovi napovedi. Po četrtem odstavku 79. člena ZDavP-2 krijeta organ in zavezanec vsak svoje stroške, če se ugotovitve organa ne razlikujejo od napovedi. Davčni organ tožniku zato utemeljeno ni povrnil njegovih osebnih stroškov.

4. Tožnik vlaga tožbo zoper izpodbijano odločbo ter sodišču predlaga, naj jo odpravi in zadevo vrne prvostopenjskemu davčnemu organu v ponovni postopek, zahteva pa tudi povračilo stroškov postopka. Navaja, da je leta 2017 dosegel dohodke iz naslova pokojnine v Sloveniji in ZDA. Glede slednjega je primarno uveljavljal odbitek davka, plačanega v ZDA (136. člen ZDoh-2), kot metodo odprave dvojne obdavčitve, podrejeno pa izvzetje s progresijo po Konvenciji. Toženka je ugodila podrejenemu zahtevku, ni pa (v izreku) zavrnila primarnega. Dejansko stanje med strankama ni sporno, sporno je pravno vprašanje, ali je tožnik upravičen do odprave oziroma zmanjšanja dvojne obdavčitve z uporabo metode odbitka iz 136. člena ZDoh-2, oziroma ali Konvencija, ki predpisuje metodo izvzetja s progresijo, smiselno prepoveduje uporabo metode odbitka, ki jo predpisuje ZDoh-2, kadar zavezanec uveljavlja drugo metodo. Meni, da se določbe Konvencije v obravnavanem primeru ne morejo uporabiti neposredno. Sklicuje se na določbe 274. člena ZDavP-2 in 111. člena ZDoh-2 ter stališča sodne prakse, ki jo navaja, in se sicer ne nanaša neposredno na Konvencijo in na dohodnino, ter četrti odstavek 23. člena Konvencije, ki ga citira. Po njegovem mnenju ne drži, da Konvencija ne predvideva opcijske izbire, kar pojasni, in zaključi, da tudi če je ne bi predvidevala, to ni pomembno, kajti 136. člen ZDoh-2 daje zavezancem pravico, da uveljavljajo odbitek v tujini plačanega davka, neodvisno od tega ali so dohodek prejeli v državi, s katero ima Slovenija sklenjeno mednarodno pogodbo ali ne. Citira prvi odstavek 136. člena ZDoh-2. Meni, da če se lahko zavezanec odpove uporabi mednarodne pogodbe, na način, da ne uveljavlja oprostitve, potem spadajo dohodki v njegovo letno osnovo po ZDoh-2 in posledično lahko uveljavlja odbitek v tujini plačanega davka. Toženka se ni opredelila do vseh pritožbenih ugovorov tožnika. Uveljavlja tudi kršitev načela enakosti pred zakonom (drugi odstavek 14. člena Ustave RS) in drugega odstavka 120. člena Ustave RS, ker je toženka odločala na podlagi lastnih pravil.

5. Tožnik tudi pojasnjuje razloge proti argumentu toženke, da bi Slovenija v nasprotnem primeru kršila mednarodne zaveze in načelo zakonitosti. Gre za vprašanje, ali finančni organ mora upoštevati Konvencijo, tudi če je zavezanec ne uveljavlja, in ali je 274. člen ZDavP-2 v nasprotju z mednarodnimi zavezami. Po navedenem členu ZDavP-2 zavezanec uveljavlja oprostitev. Tožnik se ne strinja s stališčem toženke, da zadostuje, da zavezanec zgolj seznani davčni organ z dohodki iz tujine in navede, da je v tujini plačal davek, ampak mora po stališču tožnika oprostitev tudi uveljavljati. Namen metod je reševati težavo pretirane obdavčitve naslovnikov, ne pa reševati držav pogodbenic. Če bi mednarodna pogodba povzročila višjo obdavčitev kot upoštevanje notranje zakonodaje, to ne more biti v skladu z njenim smislom, kar izhaja iz drugega odstavka 1. člena Konvencije

, ki ga citira. Po stališču tožnika namen Konvencije ni omejevati pravic, ki jih daje notranja zakonodaja. Konvencija med drugim določa, da ne glede na katerokoli določbo Konvencije, lahko država pogodbenica obdavči svoje rezidente, kot da Konvencija ni začela veljati, kar pomeni, da dopušča, da jo državi podpisnici ne upoštevata, ampak uporabita svojo domačo zakonodajo, kar je toženka spregledala. To je logično takrat, ko zavezanci to uveljavljajo, ker je zanje ugodneje (nižja obdavčitev). Stališče davčnega organa je napačno tudi z vidika veljavnosti splošnih pravnih pravil, saj bi glede na kasnejši ZDoh-2, ki mogoča odpravo dvojnega obdavčenja z uporabo metode odbitka, "posegel" v mednarodno pogodbo, kar pomeni, da bi jo toženka morala upoštevati.

6. Po stališču tožnika bi bilo treba dohodek v letu 2017 povečati za zneske dohodka, ki so bili doseženi v ZDA, obenem pa bi bilo treba upoštevati v ZDA plačan davčni odtegljaj (1.447,67 EUR), namesto da se je upošteval znesek 0 (nič) EUR. Tožnik izpolnjuje vse pogoje za uveljavljanje odbitka po ZDoh-2. Izračun dohodnine in znesek za vračilo z uporabo metode odbitka v ZDA plačanega davka sta razvidna na strani 7 tožbe, po katerem bi znašal znesek za vračilo 426,78 EUR (oz. skupaj z že plačanim zneskom celo 832,01 EUR s pripadki).

7. V odgovoru na tožbo toženka v celoti prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitve upravnih odločb. Sodišču predlaga, naj tožbo kot neutemeljeno zavrne.

8. Sodišče je v zadevi enkrat že odločilo, in sicer s sodbo I U 1375/2019 z dne 29. 3. 2022, s katero je tožbo zavrnilo. Vendar pa je Vrhovno sodišče Republike Slovenije (v nadaljevanju VSRS) s sklepom X Ips 40/2022 z dne 13. 9. 2023 cit. sodbo razveljavilo in zadevo vrnilo v ponovno sojenje zaradi kršitve procesnih pravil, vse pa z napotilom, naj se sodišče v novem sojenju opredeli do tožnikovih pravnih stališč glede drugega in četrtega odstavka 1. člena Konvencije, če so pomembna za odločitev.

9. V novem sojenju je tožnik vložil tri pripravljalne vloge. V njih se odzove na argumente sodišča iz sodbe I U 1375/2019 in navaja, da je VSRS odločilo, da se pravice iz mednarodnih pogodb o izogibanju dvojnega obdavčevanja priznajo le, če jih zavezanec uveljavlja. To mora veljati tudi za način, za katerega se odloči zavezanec. Sklicuje se tudi na tujo teorijo, da so podpisnice mednarodnih pogodb svobodne glede zagotavljanja dodatnih izjem, ki jih sicer sporazumi ne predvidevajo, razen s sporazumi izrecno prepovedanih. To je pomembno, ker če mednarodna pogodba povzroči višjo davčno obremenitev, se njene vsebine ne sme upoštevati. Zato ne drži stališče sodišča, da je uporaba Konvencije obvezna, čeprav bi nacionalna pravila za tožnika pomenila nižje breme. Mednarodne konvencije lahko položaj zavezancev zgolj izboljšujejo, ne morejo pa povzročiti davčne obremenitve, do katere v njihovi odsotnosti ne bi prišlo. To mora veljati tudi za uporabo metod za odpravo oz. blaženje dvojne obdavčitve. Tožnik pa je ob uporabi metode oprostitve s progresijo plačal skupno več, kot bi plačal ob uporabi navadnega odbitka po ZDoh-2. V 273. členu ZDavP-2 ne razlikuje med pravno podlago odbitka v tujini plačanega davka, tj. po mednarodni pogodbi v povezavi z ZDoh-2 ali le po ZDoh-2. Smiselno enako velja tudi po 274. členu ZDavP-2 v primeru, da je v konvenciji določena oprostitev. Bistveno je, da morajo zavezanci pravico uveljavljati, pri čemer se lahko odločijo, katero pravico bodo uveljavljali, omejitev pa je v tem, da lahko uveljavljajo le eno. Glede stroškov postopka se tožnik sklicuje na sodbo I U 573/2021, v kateri je naslovno sodišče v enakih okoliščinah razsodilo, da je tožnik za leto 2018 upravičen do povračila stroškov postopka. Dodatno pa tožnik s prvo pripravljalno vlogo nasprotuje še višini splošne dohodninske olajšave, ki je bila tožniku upoštevana pri izračunu dohodninske obveznosti za leto 2017, češ da je prenizka za pokritje življenjskih stroškov v tem letu in je posledično neustavna. Svoje stališče obširno obrazloži in sklene, da ZDoh-2 krši 2. člen, 14. člen, 34. člen, 35. člen in 147. člen Ustave RS, zato naj sodišče vloži zahtevo za oceno ustavnosti 111. člena ZDoh-2.

10. V drugi in tretji pripravljalni vlogi se je tožnik opredelil še glede uporabe drugega odstavka 1. člena Konvencije ter zanikal, da bi ravnal nekonsistentno, saj je postopek odmere akontacije dohodnine ločen. Poudari, da za isti tip dohodka na letni ravni zahteva le obravnavo po ZDoh-2 in ne po Konvenciji, torej gre za konsistentno ravnanje (različni zahtevki pri akontaciji in na letni ravni pa ne pomenijo nekonsistentnosti). Prepoved nekonsistentnega ravnanja meri le na bodisi uporabo zakonodaje bodisi uporabo Konvencije; zlorab ni mogoče preprečevati s sankcijo uporabe Konvencije, ki je za zavezanca manj ugodna, kar je tudi skladno z načelom sorazmernosti. Peti odstavek v zvezi s četrtim odstavkom 1. člena Konvencije pa omogočata državi ignoriranje posameznih členov Konvencije, ne pa vseh; a sistemsko razumevanje tega določila pomeni, da se uporabi, če gre za korist zavezanca, torej če je zanj obdavčitev ob uporabi Konvencije nižja, kar v konkretnem primeru ne drži.

11. Toženka na pripravljalne vloge ni odgovorila.

13. Med strankama ni sporno, da je tožnik v letu 2017, prejel tudi dohodke - pokojnino iz ZDA, ki so mu bili plačani po določbah zakonodaje o socialni varnosti oz. podobne zakonodaje (v smislu drugega odstavka 18. člena Konvencije), in da je od teh dohodkov tudi že plačal davek v tujini. Tožnik je v ugovoru zoper informativni izračun primarno uveljavljal odbitek v tujini plačanega davka, davčni organ pa je pri odmeri dohodnine upošteval metodo izvzetja s progresijo (slednje je tožnik zahteval šele podredno).

14. V zadevi je med strankama sporno, kateri predpis mora davčni organ uporabiti v obravnavanem primeru, ko je z ZDA sklenjena Konvencija, tj. ali mora upoštevati metodo, ki je določena v Konvenciji, ali pa sme uporabiti metodo odbitka davka, plačnega v tujini po 273. členu ZDoh-2, ki v obravnavanem primeru glede pokojnine v Konvenciji ni navedena. Gre torej za pravno vprašanje, ali sme finančni organ pri odločanju o načinu odprave dvojnega obdavčenja pokojnine tožnika upoštevati le nacionalno zakonodajo (273. člen ZDavP-2 in 136. člen ZDoh-2) glede odbitka davka ali pa je pri odpravi dvojnega obdavčenja dolžan glede metode upoštevati določbe (konkretne) Konvencije in uporabiti metodo oprostitve s progresijo po drugem odstavku 18. člena Konvencije v povezavi z odločbo 274. člena ZDavP-2 in 110. člena ZDoh-2.

15. Toženka se zavzema za obdavčitev po drugem odstavku 18. člena Konvencije

, ki ureja med drugim tudi obdavčitev pokojnin in ki določa, da se plačila, ki jih država pogodbenica plača po določbah zakonodaje o socialni varnosti ali podobne zakonodaje te države (ZDA) rezidentu druge države pogodbenice (Slovenije), obdavčijo samo v državi, ki taka plačila izplačuje (torej ZDA). Torej je pravica do obdavčitve konkretne pokojnine, ki jo je tožnik - rezident Slovenije prejel iz ZDA, dana izključno samo eni državi pogodbenici (torej ZDA). To v konkretnem primeru pomeni, da je tožnik v celoti obdavčen glede pokojnine v ZDA, zato se v Sloveniji ta prejemek ne vključi v davčno osnovo in ne obdavči. Skladno s četrtim odstavkom 23. člena Konvencije

pa se lahko upošteva pri izračunu višine dohodnine od preostalega obdavčljivega dohodka rezidenta Slovenije na način, kot je razviden iz 110. člena ZDoh-2. Zato se tudi odbitek tujega davka v obravnavanem primeru ne prizna, saj ne gre za pokojnino, ki se vključi v davčno osnovo za dohodnino v Sloveniji, in zato tožnik tudi ne more uveljaviti odprave dvojnega obdavčenja z metodo odbitka, temveč je davčni organ priznal tožniku uveljavljanje oprostitve po mednarodni pogodbi (247. člen ZDavP-2).

16. Način za odpravo dvojne obdavčitve z metodo odbitka, za katerega se zavzema tožnik, pa bi pomenil, da bi se tudi njegovo ameriško pokojnino vključilo v davčno osnovo (pred končnim izračunom davka pa bi se mu, med drugim odbilo v tujini plačan davek), kar bi pomenilo delovanje metode za odpravo dvojne obdavčitve

, kot to sicer velja za metodo izvzema oz. oprostitve. Tožnik meni, da se v obravnavanem primeru mora uporabiti določba 136. člena ZDoh-2 (odbitek dohodnine) in da se mu od dohodnine, odmerjene po ZDoh-2, odšteje znesek ustreznega dela dohodnine (odbitek), ki jo je plačal od dohodkov z virom izven Slovenije, vključenih v njegovo osnovo za dohodnino. Pri tem se tožnik v upravnem sporu

sklicuje tudi na drugi odstavek 1. člena Konvencije, češ da je namen Konvencije v širitvi pravic zavezancev in ne v omejevanju pravic, ki jih daje notranja zakonodaja (med drugim tudi pravico do odbitka davka), ter da Konvencija dopušča, da se je ne uporabi, temveč da se uporabi nacionalno pravo.

17. Po presoji sodišča je drugi odstavek 1. člena Konvencije lahko relevanten v tej zadevi. Določa, da Konvencija na noben način ne omejuje med drugim odbitkov, ki jih priznavajo med drugim zakoni ene ali druge države pogodbenice. Tehnična obrazložitev, ki se nanaša na Konvencijo in jo je pripravila zakladnica ZDA

, pri tem navaja med drugim, da to določilo ureja splošno sprejeto razmerje med Konvencijo in nacionalnim pravom, tj. da nobeno določilo Konvencije ne sme omejiti katerihkoli koristi, ki jih daje nacionalno pravo; pomeni pa tudi, da Konvencija ne sme povečati davčnega bremena rezidentu države pogodbenice, ki bi bilo večje od bremena, določenega po nacionalnem pravu. Pojasnilo pravi še, da iz tega sledi, da zavezančeve davčne obveznosti ni treba določiti po Konvenciji, če bi nacionalno pravo zanj dalo bolj ugoden rezultat.

18. Tožnik je že v svoji utemeljitvi ugovora zoper informativni izračun prikazal, da bi vključitev spornih tujih dohodkov v davčno osnovo in odbitek v tujini plačanega davka v konkretnem primeru zanj pomenila ugodnejšo davčno obravnavo (v takšnem primeru bi, kot trdi tožnik, moral prejeti vrnjenih 426,78 EUR, toženka pa ga z izpodbijano odločbo terja za 405,23 EUR doplačila). Drugostopenjski davčni organ je v svoji odločbi tozadevno le nekonkretizirano zapisal, da je ob zavezančevem uveljavljanju pravice do odprave dvojne obdavčitve treba uporabiti Konvencijo in v njej določeno metodo. Vendar pa pri tem ni pojasnil, zakaj tega drugostopenjskega stališča ne spreminja cit. drugi odstavek 1. člena Konvencije. Tudi na tožnikove v tej zvezi v upravnem sporu podane argumente o aplikabilnosti drugega odstavka 1. člena Konvencije toženka ni odgovorila. Sicer nadalje v zvezi z drugim odstavkom 1. člena iz cit. pojasnila izhaja še, da davkoplačevalec ne sme izbirati med uporabo določil nacionalne zakonodaje in Konvencije na nekonsistenten način, da bi se zmanjševala davčna obveznost; vendar toženka tudi takšne morebitne nekonsistentnosti na strani tožnika ni opredelila.

19. Sodišče tako sodi, da se izpodbijane odločbe ne da preizkusiti glede pomembnega vprašanja, zakaj Konvencija (ne) omejuje tožnikove pravice do odbitka po slovenskem pravu. Zato je treba izpodbijano odločbo na podlagi 3. točke prvega odstavka 64. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) odpraviti ter zadevo vrniti istemu organu v ponovni postopek.

20. Po določbi četrtega odstavka 163. člena Zakona o pravdnem postopku v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1 sodišče v sodbi ali sklepu, s katerim se konča postopek, lahko odloči zgolj, katera stranka nosi stroške postopka in v kakšnem deležu. V takšnem primeru se sklep o višini stroškov izda po pravnomočnosti odločitve o glavni stvari. V konkretni zadevi se je sodišče odločilo za to možnost. Toženka je tako dolžna tožniku v celoti povrniti njegove stroške postopka pred prvostopenjskim sodiščem, glede na to, da je sodišče ugodilo tožbi in v upravnem sporu izpodbijani upravni akt odpravilo, saj se v takšnem primeru tožniku glede na opravljena procesna dejanja in način obravnavanja zadeve v upravnem sporu prisodi pavšalni znesek povračila stroškov skladno Pravilnikom o povrnitvi stroškov v upravnem sporu. Po tretjem odstavku 165. člena ZPP v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1 pa je treba odločiti tudi o stroških revizijskega postopka, in sicer jih je toženka dolžna povrniti tožniku po načelu končnega uspeha v skladu s prvim odstavkom 154. člena ZPP, torej v celoti. S tem je odločeno o temelju stroškovne posledice, sklep o višini vseh stroškov pa bo, kot obrazloženo, izdan ločeno.

21. Sodišče je v zadevi lahko razsodilo brez glavne obravnave, saj je bilo na podlagi tožbe, izpodbijanega akta ter upravnih spisov očitno, da je treba tožbi ugoditi in izpodbijano odločbo odpraviti na podlagi prvega odstavka 64. člena ZUS-1, v upravnem sporu pa tudi ni sodeloval stranski udeleženec z nasprotnim interesom.

Ta konvencija na noben način ne omejuje nobene izključitve, oprostitve, odbitka, dobropisa ali druge olajšave ali koristi, ki jih zdaj ali kasneje priznavajo: a) zakoni ene ali druge države pogodbenice ali b) katerikoli drug sporazum med državama pogodbenicama.

Prvi odstavek 18. člena Konvencije, ki nosi naslov: "Pokojnine, socialna varnost, anuiteta, preživnina za zakonca in preživnina za otroka" določa: "V skladu z določbami drugega odstavka 19. člena (Državna služba) se izplačila pokojnin in drugi podobni prejemki, katerih upravičeni lastnik je rezident države pogodbenice, bodisi da se izplačujejo občasno ali v enkratni vsoti, obdavčijo samo v tej državi; vendar ta država ne obdavči takih izplačil pokojnin in podobnih prejemkov do obsega, do katerega so bila vključena v obdavčen dohodek v drugi državi pogodbenici pred izplačilom. Drugi odstavek navedenega člena določa: "Ne glede na določbe prvega odstavka se plačila, ki jih država pogodbenica plača po določbah zakonodaje o socialni varnosti ali podobne zakonodaje te države rezidentu druge države pogodbenice ali državljanu Združenih držav, obdavčijo samo v prvi omenjeni državi."

Četrti odstavek 23. člena Konvencije določa: "Če je v skladu s katerokoli določbo konvencije dohodek, ki ga dobi rezident države pogodbenice, oproščen davka v tej državi, pa lahko ta država vseeno pri izračunu zneska davka na preostali dohodek tega rezidenta upošteva oproščeni dohodek."

To njegovo sklicevanje pa skladno s sklepom X Ips 40/2022 z dne 13. 9. 2023, tč. 21, ni prepozno.

Department of the treasury technical explanation of the Convention between the government of the United States of America and the government of the Republic of Slovenia for the avoidance of double taxation and the prevention of fiscal evasion with respect to taxes on income and capital,<

https://home.treasury.gov/system/files/131/Treaty-Slovenia-TE-6-29-1999.pdf

To pojasnilo sicer ni pravni vir, prav tako pa se v njegovi preambuli izrecno navaja rezervacija, da ni uradno vodilo h Konvenciji. Vseeno pa je po naziranju sodišča lahko indikacija za interpretacijo le-te.

Zakon o dohodnini (2006) - ZDoh-2  - člen 110

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 273, 274

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.