UPRS Sodba I U 1181/2023-9
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2025-06-19

zavarovanje izpolnitve davčne obveznosti - davčna obveznost - prepoved razpolaganja - pogoji za zavarovanje izpolnitve davčne obveznosti - obrazložitev sklepa

Davčni inšpekcijski nadzor v tožnikovem primeru je bil osredotočen na okoliščine v zvezi z dvigi gotovine za obdobje od začetka leta 2018 do sredine leta 2021 in v zvezi z odhodki v obračunih davka od dohodkov pravnih oseb za obdobje od 2018-2020. Prvostopenjski organ je v obrazložitvi izpodbijanega sklepa povzel ugotovitve davčnega inšpekcijskega nadzora ter navedel razloge in pravne podlage, iz katerih izhaja obstoj pričakovane davčne obveznosti, ter pojasnil, kako je ugotovil višino posameznega davka. Po presoji sodišča je verjetnost, da bo obveznost v določeni višini nastala, tako obrazložena.

1. Finančna uprava Republike Slovenije je kot prvostopenjski davčni organ z izpodbijanim sklepom v 1. točki izreka bankama A. in B. naložila, da se sredstva v znesku 609.225,79 EUR, ki jih ima tožnik na računih navedenih bank, tožniku ne izplačajo, pri čemer se smiselno upoštevajo omejitve iz 166. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2). Z 2. točko izreka je bilo tožniku prepovedano razpolaganje z navedenimi sredstvi. V 3. točki izreka je določeno, da se zavarovanje izpolnitve davčne obveznosti opravi na način, da se denarna sredstva, ki jih ima tožnik na računu B. prenesejo na račun tožnika pri A., kjer se opravi zavarovanje davčnega dolga do višine davčne obveznosti iz 1. točke izreka. A. obvesti B., ko denarna sredstva na računu pri njej zadoščajo za zavarovanje izpolnitve davčne obveznosti (4. točka izreka). Finančna uprava v 5. točki izreka določi, da zavarovanje na podlagi tega sklepa velja do dneva izpolnitve davčne obveznosti. Nadalje je v 6. in 7. točki izreka določeno, da pritožba zoper sklep ne zadrži izvršitve sklepa ter da posebni stroški postopka finančnemu organu niso nastali.

2. Iz obrazložitve izpodbijanega sklepa izhaja, da je bil pri tožniku opravljen davčni inšpekcijski nadzor v zvezi z dvigi gotovine, glede davka od dohodka iz kapitala in davka od drugih dohodkov za obdobje od 1. 1. 2028 do 31. 5. 2021 ter izkazanimi odhodki glede davka od dohodkov pravnih oseb, za obdobje od 1. 1. 2018 do 31. 12. 2020. V obrazložitvi izpodbijanega sklepa so povzete ugotovitve iz zapisnika o davčnem inšpekcijskem nadzoru, iz katerega izhaja tožnikova verjetna davčna obveznost v višini 609.225,79 EUR. Davčni organ je ločeno prikazal skupne dvige gotovine po letih, davek in stopnjo davka, in sicer za družbenika davek od dohodka iz kapitala (skupno 427.750,00 EUR) ter za moža družbenice davek od drugih dohodkov (skupno 82.775,00 EUR). Nadalje je davčni organ navedel še ugotovitve glede davka od dohodkov pravnih oseb in pojasnil, da je zgolj pavšalna ocena na temeljnicah pritožnice za stroške prenočišča oziroma za terenski dodatek, premalo za priznanje teh in je tožnik dolžan doplačati razliko (98.700,79 EUR), saj se ne priznajo kot odhodki iz poslovanja. Davčni organ je iz uradnih evidenc ugotovil, da ima tožnik odprte račune pri A. in B., zato je na podlagi 111. člena ZDavP-2, ker pričakovana davčna obveznost presega 50.000 EUR, zavaroval davčne obveznosti še pred izdajo odločbe.

3. Ministrstvo za finance kot davčni organ druge stopnje je ugotovilo, da je bila odločitev prvostopenjskega organa pravilna, zato je pritožbo tožnika kot neutemeljeno zavrnilo. Obrazložilo je, da za izdajo začasnega sklepa za zavarovanje davčne obveznosti zadošča verjetno izkazana obveznost. Nadalje pojasnjuje, da gre pri vprašanju obstoja in višine davčne obveznosti za vsebinske pogoje, davčni organ pa mora izpolnjevanje teh pogojev ustrezno obrazložiti. Pritožbeni organ ugotavlja, da je prvostopenjski organ v obrazložitvi izpodbijanega sklepa navedel zadostna pojasnila o tem, kako je ugotovil posamezno višino davka, tožnikove navedbe pa so zgolj pavšalne in brez dokaznih predlogov. Davčni organ druge stopnje še dodaja, da izpodbijani sklep ni vezan na predhodno izdajo zapisnika, prav tako pa iz določb ZDavP-2 ne izhaja možnost davčnega zavezanca predhodno podati pripombe na zapisnik, kot tudi ne možnost predhodne predložitve instrumenta zavarovanja.

4. Z odločitvijo davčnih organov se tožnik ne strinja, zato vlaga tožbo, v kateri sodišču predlaga, naj izpodbijani sklep odpravi. Navaja, da sklep ni dovolj obrazložen in ne izpolnjuje pogojev iz drugega odstavka 254. člena Zakona o upravnem postopku. Prav tako navaja, da je bil sklep izdan prehitro, kar pojasnjuje s tem, da rok za pripombe na zapisnik še ni potekel, prav tako pa tudi rok za predložitev ustreznega zavarovanja izpolnitve davčne obveznosti ni bil postavljen in v času izdaje sklepa še ni potekel, z izdajo sklepa pa mu je bilo to onemogočeno, prav tako pa mu je bilo onemogočeno nadaljnje poslovanje. Glede odločitve organa druge stopnje navaja, da je pritožbo zavrnil kot neutemeljeno z nepravilnimi argumenti. Dodaja še, da noben vsebinski pogoj iz 111. člena ZDavP-2 ni bil izkazan, izkazana ni bila niti verjetnost obstoja obveznosti.

5. Toženka v odgovoru na tožbo prereka tožbene navedbe ter vztraja pri razlogih iz obrazložitve izpodbijanega sklepa in odločbe o pritožbi. Dodaja, da tožnik v tožbi podaja zgolj pavšalne navedbe, kot jih je navajal že v pritožbi. Pojasnjuje, da je bilo že v odločbi v zvezi s pritožbo obrazloženo, da za izdajo sklepa, kot je izpodbijani, ni predpostavka zapisnik ter da bi lahko tožnik podal konkretne navedbe in ne zgolj pavšalnih. Sodišču predlaga, naj tožbo zavrne.

7. Davčni organ po drugem odstavku 111. člena ZDavP-2 zavaruje izpolnitev davčne obveznosti pred izdajo odločbe, kadar pričakovana davčna obveznost presega 50.000 EUR. Začasni sklep za zavarovanje davčne obveznosti posega v premoženje davčnega zavezanca, zato mora izpolnjevati vsebinske pogoje za izdajo tovrstnega sklepa, tj. izkazan obstoj davčne obveznosti, katere izpolnitev se zavaruje, in višina te obveznosti. Kot je navedlo Vrhovno sodišče Republike Slovenije v sodbi X Ips 18/2019 z dne 20. 5. 2020, mora davčni organ izpolnjevanje teh pogojev tudi ustrezno obrazložiti, in sicer mora davčni organ navesti in obrazložiti dejstva in okoliščine, na podlagi katerih sklepa na verjetni obstoj davčne obveznosti in višino. Vrhovno sodišče je v omenjeni sodbi pojasnilo, da je ugotovitev obstoja davčne obveznosti v ustrezni višini vsebinski pogoj za izdajo sklepa za zavarovanje davčne obveznosti, njena obrazložitev pa je ključna za zavarovanje pravic in pravnih koristi davčnega zavezanca.

8. Davčni inšpekcijski nadzor v tožnikovem primeru je bil osredotočen na okoliščine v zvezi z dvigi gotovine za obdobje od začetka leta 2018 do sredine leta 2021 in v zvezi z odhodki v obračunih davka od dohodkov pravnih oseb za obdobje od 2018-2020. Prvostopenjski organ je v obrazložitvi izpodbijanega sklepa povzel ugotovitve davčnega inšpekcijskega nadzora ter navedel razloge in pravne podlage, iz katerih izhaja obstoj pričakovane davčne obveznosti, ter pojasnil, kako je ugotovil višino posameznega davka. Po presoji sodišča je verjetnost, da bo obveznost v določeni višini nastala, tako obrazložena.

9. V obrazložitvi izpodbijanega sklepa so prikazani tudi skupni dvigi po letih. Prvostopenjski organ je v tabeli prikazal za vsako posamezno leto skupni znesek dvigov, stopnjo davka in vrsto davka, in sicer za oba družbenika davek od dohodka iz kapitala ter za moža družbenice davek od drugih dohodkov. Kot je razvidno iz obrazložitve, so bili v inšpiciranem obdobju opravljeni dvigi z bančnega računa v skupni višini 2.026.100,00 EUR, tožnik pa ni predložil dokazov, da so bila sredstva porabljena za poslovanje. Prav tako, kot je razvidno iz obrazložitve izpodbijanega sklepa glede davka od dohodkov pravnih oseb, je tožnik stroške nastanitve in terenskega dela za obdobje 2018-2020 evidentiral na podlagi temeljnic, brez kakršnihkoli specifikacij oziroma dokazil. Prvostopenjski organ zato ugotavlja, da je zgolj pavšalna ocena na temeljnicah tožnika premalo za priznanje teh, zato se ne priznajo kot odhodki poslovanja. Zato po presoji sodišča ni mogoče slediti tožbenemu stališču, da izpodbijani sklep ni obrazložen. Kot navaja že davčni organ, bi lahko tožnik podal konkretna pojasnila in ne zgolj pavšalne navedbe ter predložil dokaze, če se z izračuni davčnega organa ni strinjal, a tega tudi v tožbi ni storil.

10. Tožnik tudi ne more uspeti s trditvijo, da je bil sklep izdan prehitro. Kot pojasnjuje že drugostopenjski davčni organ, izdaja tovrstnega sklepa ni vezana na predhodno izdajo zapisnika. Iz določb ZDavP-2 prav tako ne izhaja, da bi moral imeti davčni zavezanec predhodno možnost podati pripombe na zapisnik, kot tudi ne določa predhodne možnosti zavezanca za davek, da sam predloži instrument zavarovanja. Prvostopenjski organ tako z izdajo izpodbijanega sklepa, brez da bi postavil rok za predložitev ustreznega zavarovanja izpolnitve davčne obveznosti oziroma čakal na potek tega roka, ni ravnal v nasprotju z določbami ZDavP-2.

11. Glede na znesek pričakovane davčne obveznosti, ki bistveno presega mejo 50.000 EUR, določeno v drugem odstavku 111. člena ZDavP-2, je davčni organ izbral ustrezno sredstvo zavarovanja. Tožnik pa ima v skladu z 120. členom ZDavP-2 tudi možnost predlagati zamenjavo oziroma nadomestitev zavarovanja.

12. Sodišče je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) tako zavrnilo, saj je, glede na zgoraj navedeno, izpodbijani sklep zakonit in izdan po pravilnem postopku, tožbene navedbe pa so neutemeljene.

13. Glede na to, da tožnik pravnorelevantnega dejanskega stanja, ki je bilo podlaga za izdajo izpodbijanega sklepa (tj. da pričakovana davčna obveznost, ugotovljena v davčnem nadzoru, presega 50.000 evrov), s tožbo konkretizirano ne izpodbija, temveč so predmet spora procesna vprašanja, je sodišče v zadevi lahko odločilo brez glavne obravnave na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1, po katerem sodišče lahko odloči brez glavne obravnave (sojenje na seji), če dejansko stanje, ki je bilo podlaga za izdajo upravnega akta, med tožnikom in tožencem ni sporno.

14. Tožnik stroškov postopka ni priglasil.

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 111

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.