UPRS Sodba I U 1771/2021-9
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2024-04-03

nastanek davčne obveznosti - dohodnina - davek od drugih dohodkov - razveza pogodbe - nezmožnost izpolnitve pogodbe - izbris družbe iz sodnega registra

Zaradi nezmožnosti izpolnitve dvostranske pogodbe (predmetne kupoprodajne pogodbe za nepremičnino) oz. zaradi neizpolnitve sodbe Višjega sodišča v Mariboru, je bila predmetna kupoprodajna pogodba razvezana. Drugi obdavčljivi dogodek je po presoji sodišča obdavčenje kot posledica razveze predmetne kupoprodajne pogodbe zaradi nezmožnosti izpolnitve. Tožničin prejem dela kupnine v višini 696.000,00 EUR za nepremičnino po predmetni kupoprodajni pogodbi v letu 2009 ob hkratnem lastništvu tožnice na predmetni nepremičnini od leta 2009 do 2015 nesporno predstavlja obogatitev tožnice, ki jo je tožnica realizirala v letu 2015, ko je bila predmetna pogodba razvezana zaradi nezmožnosti izpolnitve. Dejstvu, da je bila tožnica obogatena za prejeti del kupnine po predmetni kupoprodajni pogodbi, tožnica tudi ne ugovarja. Sporno je vprašanje, kdaj je bila tožnica obogatena - v letu 2009, kot meni tožnica ali v letu 2015, kot menita prvostopenjski in pritožbeni organ. Na podlagi petega odstavka 15. člena ZDoh-2 je dohodek pridobljen oziroma dosežen v davčnem letu, v katerem je sprejet, če ni z zakonom določeno drugače. Šteje pa se, da je dohodek prejet, ko je izplačan fizični osebi ali je kako drugače dan na razpolago fizični osebi. Na navedeno zakonsko določbo se sklicuje tudi tožnica v tožbi. Sodišče navedeno zakonsko določbo razlaga tako, da je bil zaradi razveze predmetne kupoprodajne pogodbe zaradi nezmožnosti izpolnitve tožnici dan prejet del kupnine na razpolago šele v času razveze pogodbe, torej v letu 2015, kot sta to pravilno navedla tudi prvostopenjski in pritožbeni organ.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Z izpodbijano odločbo je Finančna uprava RS (v nadaljevanju prvostopenjski, tudi davčni organ) v davčnem inšpekcijskem nadzoru (v nadaljevanju DIN) od davka drugih dohodkov za obdobje od 1. 1. 2015 do 31. 12. 2015 tožnici dodatno odmerila akontacijo dohodnine od drugih dohodkov za leto 2015 od davčne osnove 696.000,00 EUR, po stopnji 25 %, v višini 174.000,00 EUR in pripadajoče obresti v znesku 18.687,12 EUR, obračunane od datuma poteka roka za plačilo dne 28. 7. 2015 do dneva uvedbe stečaja 7. 2. 2017. Odmerjeni davek in obresti, ki skupaj znaša 192.687,12 EUR, mora tožnica plačati na prehodni davčni podračun, ki ga navaja. V postopku osebnega stečaja se glede plačila odmerjenega davka, zamudnih obresti in izterjave upoštevajo pravila zakona, ki ureja stečajni postopek. Zahtevo za povrnitev stroškov postopka je zavrnila. Stroški postopka, ki so nastali finančni upravi, bremenijo finančno upravo. Pritožba ne zadrži izvršitve te odločbe.

2. Iz obrazložitve izhaja, da je davčni organ pri tožnici opravil drugi ponovni DIN davka po petem odstavku 68. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) za obdobje od 1. 1. 2009 do 31. 12. 2009 in DIN davka od drugih dohodkov za obdobje od 1. 1. 2015 do 31. 12. 2015. Davčni organ je izdal odločbo DT 0610-4513/2012-21 in tožnici odmeril davek po petem odstavku 68. člena ZDavP-2 v znesku 282.718,80 EUR in pripadajoče obresti v znesku 10.631,82 EUR. Pritožbeni organ je z odločbo DT 499-21-127/2013-3 z dne 18. 11. 2015 pritožbo zavrnil. Upravno sodišče RS je s sodbo I U 24/2016-10 z dne 13. 9. 2016 tožbo zavrnilo. Vrhovno sodišče RS je s sklepom X Ips 352/2016 z dne 13. 9. 2017 reviziji ugodilo. Upravno sodišče RS je s sodbo I U 2159/2017-22 dne 24. 10. 2017 tožbi ugodilo in odpravilo odločbo DT 0610-4513/2012-21 z dne 16. 5. 2013 ter zadevo vrnilo v ponovni postopek. Zaključek obeh davčnih organov, da gre pri kupoprodajni pogodbi za navidezni pravni posel, ni bil pravilen, ker ni temeljil na popolno ugotovljenem dejanskem stanju. Davčni organ je v ponovnem postopku ugotavljal, kakšna je bila tožnikov prava volja pri sklepanju kupoprodajne pogodbe, vendar ni ugotovil dodatnih dejstev in okoliščin, da tožnica dejansko ni imela namena prodati obravnavane nepremičnine in da bi šlo za navidezno sklenitev kupoprodajne pogodbe. Zoper kupca iz obravnavane kupoprodajne pogodbe, podjetje A., d.o.o. (prej B., d.o.o.), je bil uveden stečajni postopek, ki je bil pravnomočno zaključen 28. 5. 2015. Po podatkih iz zemljiške knjige podjetje A., d.o.o. v zemljiški knjigi ni bilo nikoli vpisano kot lastnik obravnavane nepremičnine, ampak je bila ves čas kot lastnica vpisana tožnica. Ker je bil stečajni postopek zoper podjetje A., d.o.o. pravnomočno zaključen, ni bilo več možnosti, da bi prišlo do zemljiškoknjižnega prenosa lastninske pravice na to podjetje, ker je bilo izbrisano iz poslovnega registra. Tožnica je na podlagi kupoprodajne pogodbe za obravnavano nepremičnine prejela od kupca kupnino v višini 696.000,00 EUR. Po zaključenem stečajnem postopku in izbrisu kupca je tožnica še vedno razpolagala s predmetno nepremičnino kot lastnica. Prejeti znesek kupnine za tožnico predstavlja obdavčljivi drug dohodek po 11. točki tretjega odstavka 105. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2). Tožnici je z odločbo DT 0610-4513/2012-42 (10-520-12,00) z dne 17. 5.2018 dodatno odmeril akontacijo dohodnine od drugih dohodkov za leto 2015. Pritožbeni organ je pritožbi z odločbo DT 499-21-158/2018-3 z dne 1. 6. 2020 ugodil, ker so bili zaključki prvostopenjskega organa, da je nepremičnina po stečaju družbe prešla na tožnico, ki bi naj takrat prejela obdavčljive dohodke, materialno pravno napačni. Ker obravnavana nepremičnina zemljiškoknjižno nikoli ni prešla na kupca, tožnici na podlagi "prenosa nazaj" ni mogoče odmeriti akontacije dohodnine od prejetih drugih dohodkov. Tožnica pa je bila nesporno obogatena za prejeti del kupnine po predmetni kupoprodajni pogodbi.

3. V ponovnem postopku je davčni organ ugotovil, da je tožnica 25. 3. 2009 sklenila kupoprodajno pogodbo s kupcem - podjetjem B., d.o.o. za prodajo nepremičnine na parc. št. ... v izmeri 2.224 m2, vpisani pri vložni številki ..., k.o. Lipovci. Kupnina je znašala 714.155,00 EUR, skupaj z 2 % davkom (14.283,10 EUR) od prometa nepremičnin (v nadaljevanju DPN), pa 728.438,00 EUR. Kupec je tožnici nakazal del kupnine v višini 696.000,00 EUR. Preostalega dela kupnine v višini 18.115,00 EUR in zneska za DPN v višini 14. 283,10 EUR kupec ni plačal. Iz podatkov zemljiške knjige izhaja, da podjetje A., d.o.o. nikoli ni bilo vpisano kot lastnik predmetne nepremičnine. V predmetni zadevi zemljiškoknjižno dovolilo ni bilo izdano, saj kupec svojih pogodbenih obveznosti ni izpolnil, kar potrjujeta sodbi civilnih sodišč, iz katerih je razvidno, da je predmetna kupoprodajna pogodba bila sicer veljavno sklenjena, vendar pa kupec pa nikoli v celoti plačal celotne kupnine in zneska DPN, ki ga je bil dolžan plačati po kupoprodajni pogodbi, zaradi česar ni mogel izvesti vknjižbe lastninske pravice v zemljiško knjigo na svoje ime. Kupec - podjetje A., d.o.o. je bil po pravnomočno zaključenem stečajnem postopku izbrisan iz sodnega registra, zato ni bilo več možno, da bi prišlo do zemljiškoknjižnega prenosa lastninske pravice na nepremičnini na to podjetje. Tožnica je na podlagi sklenjene kupoprodajne pogodbe prejela od kupca A., d.o.o. del kupnine v višini 696.000,00 EUR in hkrati tudi ves čas razpolagala z navedeno nepremičnino kot lastnica. Po povedanem je tožnica ob neprekinjenem lastništvu predmetne nepremičnine prejela še del kupnine v višini 696.000,00 EUR, ki pa zanjo predstavljajo obdavčljiv drug dohodek. Pripombe tožnice na seznanitev in odgovori davčnega organa nanje so razvidni na straneh 5 do 7 obrazložitve izpodbijane odločbe.

4. Pritožbeni organ je tožničino pritožbo zavrnil.

5. Tožnica se z odločitvijo ne strinja in v tožbi navaja, da prvostopenjski organ v okviru istega postopka ne ugotavlja več davka po petem odstavku 68. člena ZDavP-2, ampak ugotavlja davčno obveznost iz naslova drugih dohodkov po Zakonu o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) za obdobje od 1. 1. do 31. 12. 2015. Cilj spremenjenega stališča davčnega organa je, da se izogne pravnim posledicam zastaranja odmere davčne obveznosti, ki jo določata 125. člen in 126. člen ZDavP-2. Nesporno je, da je tožnica 25. 3. 2009 s kupcem sklenila kupoprodajno pogodbo ter v marcu in aprilu 2009 na svoj račun po več obrokih prejela del kupnine. DPN, ki se ga je s predmetno kupoprodajno pogodbo zavezal plačati kupec, ni bil plačan. Zoper kupca je bil 8. 5. 2012 uveden postopek stečaja, ki se je zaključil z izbrisom kupca 28. 5. 2015. Stečajna upraviteljica v rokih po drugem odstavku 267. členu Zakona o finančnem poslovanju, postopkih zaradi insolventnosti in prisilnem prenehanju (v nadaljevanju ZFPPIPP) ni odstopila od vzajemno neizpolnjene dvostranske pogodbe, marveč je s tožbo pred Okrožnim sodiščem v Murski Soboti od tožnice zahtevala izstavitev zemljiško-knjižnega dovolila za prenos lastninske pravice na predmetni nepremičnini. Prvostopenjsko sodišče je tožbo stečajne upraviteljice zavrnilo. Po vloženi pritožbi je Višje sodišče v Mariboru s sodbo zahtevku stečajne upraviteljice kupca ugodilo pod pogojem, da kupec plača še preostali del kupnine in DPN, česar pa kupec oz. stečajni dolžnik ni storil. Razlog za izdajo izpodbijane odločbe je dejstvo, da je z zaključkom stečajnega postopka in posledičnim izbrisom pravne osebe kupca iz sodnega registra nastopilo stanje, ko kupec več ne more zahtevati in doseči izročitev predmetne nepremičnine, ki je ostala v lasti prodajalca. Po mnenju pritožbenega organa je do pravnomočnega izbrisa pravne osebe kupca iz registra obstajala možnost, da kupec plača DPN ter neplačani del kupnine in zahteva izročitev predmetne nepremičnine, bodisi zahteva vračilo plačanega dela kupnine. Takšno stališče toženke pa je po mnenju tožnika nepravilno.

6. Toženka meni, da je z 29. 5. 2015, to je po nastopu pravnomočnosti sklepa o izbrisu pravne osebe stečajnega dolžnika iz sodnega registra, ob hkratnem in neprekinjenem tožničinem lastništvu predmetne nepremičnine, tožnica obogatena za prejeti znesek kupnine v višini 696.000,00 EUR. Po mnenju toženke tožnica premoženjske koristi ni prejela v letu 2009, temveč jo je prejela dan po izbrisu iz registra, to je 29. 5. 2015, ko je nastopil trenutek, ko je tožnica imela v lasti predmetno nepremičnino in je bila istočasno tudi obogatena za prejeti del kupnine v višini 696.000,00 EUR. Glede na navedeno, odmera akontacije dohodnine v skladu z določili 125. člena in 126. člena ZDavP-2 ni zastarala, kot to ugovarja tožnica. V letu 2015, ko se je zgodil izbris kupca iz registra, v premoženjskem stanju tožnice ni prišlo do sprememb. Tožnica je del kupnino po predmetni kupoprodajni pogodbi prejela v letu 2009, ko je bila in ostala zemljiško-knjižna lastnica obravnavane nepremičnine. Dne 25. 3. 2009, ko je bila sklenjena kupoprodajna pogodba ter v mesecu marcu in aprilu 2009 se je premoženje tožnice povečalo za prejeti del kupnine v višini 696.000,00 EUR. V koledarskem letu 2009, ki je enako davčnemu obdobju za odmero dohodnine za leto 2009, je tožnica, ob dejstvu, da je ostala zemljiško-knjižna lastnica nepremičnine, ustvarila dohodek v višini 696.000,00 EUR. V skladu s petim odstavkom 15. člena ZDoh-2 je tožnica dohodek pridobila v tem letu. Tožnica je bila lahko obogatena v smislu določil ZDoh-2 samo v letu 2009, nikakor pa ne v letu 2015. Res se je v letu 2015 zgodil izbris pravne osebe kupca iz registra, vendar pa ta okoliščina sama po sebi ali pa v povezavi z določili ZDoh-2 nima na tožnico nobenega vpliva. Kot navaja toženka, se je šele z izbrisom kupca nepremičnine iz registra zgodil dogodek, ko kupec več ne more odstopiti od predmetne kupoprodajne pogodbe in zahtevati vračilo kupnine, ali pa plačati preostalo kupnino po predmetni kupoprodajni pogodbi in doseči prenos lastninske lastninske pravice nase. Takšno zatrjevanje toženke je posledica nepoznavanja stečajne zakonodaje. Sam izbris pravne osebe stečajnega dolžnika nastopi, ko so vsa pravna razmerja, v sladu z določili ZFPPIPP likvidirana. Tudi stečajni dolžnik mora delovati v skladu z določbami ZFPPIPP. V konkretnem primeru stečajni dolžnik veliko pred izbrisom pravne osebe iz registra ni mogel več odstopiti od predmetne kupoprodajne pogodbe. Namesto tega je zahteval izdajo zemljiško-knjižnega dovolila. Glede plačila kupnine je bil vezan ZFPPIPP. Stališče toženke, da je trenutek obogatitve tožnice nastopil z izbrisom pravne osebe kupca predmetne nepremičnine iz sodnega registra, ni pravilen, zaradi česar je tudi izpodbijana odločba nepravilna. V smislu določil ZDoh-2 je potrebno slediti določilu petega odstavka 15. člena ZDoh-2 po katerem je dohodek dosežen v davčnem letu, v katerem je prejet. Tožnica je ob nespornem dejstvu neprekinjenega lastništva predmetne nepremičnine ustvarila dohodek v višini 696.000,00 EUR v letu 2009, zato se ta lahko obravnava samo v davčnem letu 2009 in ne v letu 2015, ko tožnica v smislu določil ZDoh-2 ni ustvarila nobenih dohodkov ali dobička v zvezi s pravnim poslom po kupoprodajni pogodbi, sklenjeni 25. 3. 2009. Takšno razumevanje celotne zadeve narekuje načelo pravne varnosti v davčno pravnih zadevah, ki mora zagotavljati enako in nepristransko obravnavanje pravnih subjektov, prav tako pa mora ustvarjati pogoje, da so pravne posledice njihovega ravnanja predvidljive. Toženka ustvarjen dohodek prenaša iz leta 2009 v leto 2015 v nasprotju z določili ZDoh-2 in navaja, da je tožnica obogatena za znesek 696.000,00 EUR v letu 2015, ko je nastopil trenutek, ko kupec več ne more doseči realizacija predmetne kupoprodajne pogodbe. ZDoh-2 pa ne navaja vpliva tretjih oseb z vidika sprememb statusa, in njihovih zahtevkov do davčnih zavezancev, ampak jasno določa, kaj je predmet obdavčitve po ZDoh-2. V letu 2015 se za tožnico v smislu pravnega posla kupoprodajne pogodbe z dne 25. 3. 2009 ni zgodilo nič. Tožnica je dohodke v višini 696.000,00 EUR realizirala v letu 2009. V tem letu se tudi morajo obravnavati, kar terja načelo pravne varnosti v davčno pravnih zadevah. Sodišču predlaga, naj izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne v ponovno odločanje, tožnici pa tudi prisodi povrnitev stroškov postopka.

7. Toženka v odgovoru na tožbo v celoti prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih obrazložitev odločb prvostopenjskega in pritožbenega organa ter sodišču predlaga naj tožbo kot neutemeljeno zavrne.

9. Med strankama je v obravnavani zadevi sporno ali je toženka z izpodbijano odločbo, izdano v postopku obnove odmere dohodnine tožnice za leto 2015 pravilno in zakonito tožnici dodatno odmerila akontacijo dohodnine od drugih dohodkov za leto 2015. Tožnica temu nasprotuje in navaja, da je ob nespornem dejstvu neprekinjenega lastništva na predmetni nepremičnine ustvarila dohodek v višini 696.000,00 EUR iz naslova delnega plačila kupnine po prodajni pogodbi z dne 25. 3. 2009 v letu 2009 in ne v letu 2015, kot to navaja davčni organ, zato se ta dohodek, skladno z petim odstavkom 15. člena ZDoh-2, lahko obdavči samo v davčnem letu 2009 in ne v letu 2015. Odmera dohodnine za leto 2009 pa je v v skladu s 125. členom in 126. členom ZDavP-2 že zastarala. Davčni organ pa meni, da tožničin prejem dela kupnine v višini 696.000,00 EUR za nepremičnino po predmetni prodajni pogodbi v letu 2009 ob hkratnem lastništvu tožnice na predmetni nepremičnini v celotnem obdobju predstavlja obogatitev tožnice v letu 2015, ko je bil kupec iz predmetne kupoprodajne pogodbe izbrisan iz registra in realizacija vzajemno neizpolnjene predmetne kupoprodajne pogodbe ni bila več mogoča. Med strankama je v obravnavanem primeru sporno, kdaj je nastal obdavčljiv dogodek in sicer: leta 2009 ob sklenitvi kupoprodajne pogodbe, kot to meni tožnica ali pa leta 2015, ko predmetne kupoprodajne pogodbe zaradi izbrisa kupca iz registra ni bilo več mogoče realizirati, kot do meni davčni organ. Sodišče je pravilnost in zakonitost izpodbijane odločbe presojalo v okviru tožbenih ugovorov (20. člen ZUS-1).

10. Iz ugotovljenega dejanskega stanja, navedenega v obrazložitvi izpodbijane odločbe, ki med strankama ni sporno izhaja, da je tožnica 25. 3. 2009 sklenila kupoprodajno pogodbo s kupcem - podjetjem B., d.o.o. (kasneje A., d.o.o.) za prodajo nepremičnine par. št. ... k.o. Lipovci. Kupnina skupaj z 2 % DPN (v znesku 14.283,10 EUR) je znašala 728.438,00 EUR. Kupec je tožnici v marcu in aprilu leta 2009 nakazal del kupnine v višini 696.000,00 EUR, preostalega dela kupnine v višini 18.115,00 EUR in DPN (14.283,10 EUR) pa ni plačal. Predmetna kupoprodajna pogodba je bila veljavno sklenjena in ne gre za navidezno pogodbo, saj izraža pravo voljo pogodbenih strank. Zoper kupca je bil 8. 5. 2012 uveden stečajni postopek, ki se je s pravnomočnim sklepom zaključil 28. 5. 2015. Posledično je bil kupec izbrisan iz poslovnega registra. Tožnica kot prodajalka je predmetne nepremičnina imela ves čas v lasti in bila tudi ves čas v zemljiški knjigi vpisana kot lastnica predmetnih nepremičnin. Po povedanem je tožnica na podlagi obravnavane kupoprodajne pogodbe prejela od kupca v mesecu marcu in aprilu 2009 del kupnine v višini 696.000,00 EUR in tudi čas razpolaga s predmetno nepremičnino kot lastnica. Glede na navedeno je bila tudi po presoji sodišča tožnica obogatena za delno plačano kupnino v višini 696.000,00 EUR, čemur tudi sicer tožnica v tožbi ne ugovarja, meni pa, da je obdavčljiv dogodek nastal leta 2009, ko je prejela del kupnine po predmetni kupoprodajni pogodbi. Prejeta kupnina po stališču davčnega organa predstavlja za tožnico obdavčljiv dohodek in sicer drug prejemek, kot ga opredeljuje 11. točka tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2, ki ga je tožnica prejela 29. 5. 2019, to je naslednji dan po izbrisu kupca (družbe A., d.o.o.) iz poslovnega registra, ko se obravnavana kupoprodajna pogodba ni mogla več realizirati in ko tudi ni bilo več nobene možnosti za zemljiškoknjižni prenos nepremičnine od tožnice kot prodajalke na družbo A., d.o.o. kot kupca. Med strankama je sporno vprašanje kdaj je v konkretnem primeru nastal obdavčljiv dogodek. Po stališču tožnika je to bilo v letu 2019, ko je bil del kupnine po predmetni kupoprodajni pogodbi višini 696.000,00 EUR nakazan na račun tožnice. Po stališču davčnega organa pa se je obdavčljiv dogodek zgodil v letu 2015, ko je bil kupec (družba A., d.o.o.) izbrisan iz poslovnega registra in obravnavane kupoprodajne pogodbe ni bilo več mogoče realizirati. Takrat je imela tožnica v lasti predmetno nepremičnino ter bila v zemljiški knjigi vpisana kot lastnica te nepremičnine, hkrati pa je tudi od kupca prejela del kupnine po predmetni kupoprodajni pogodbi v letu 2009 v višini 696.000,00 EUR in tako bila obogatena za znesek prejete kupnine 696.000,00 EUR.

11. Na podlagi prvega odstavka 15. člena ZDoh-2 so z dohodnino obdavčeni dohodki fizične osebe, ki so bili pridobljeni oziroma doseženi v davčnem letu, ki je enako koledarskemu letu. Dohodki so vsi dohodki in dobički, ne glede na vrsto, če ni s tem zakonom drugače določeno (drugi odstavek 15. člena). Za dohodek po tem zakonu se šteje vsako izplačilo oziroma prejem dohodka, ne glede na obliko, v kateri je izplačan oziroma prejet (tretji odstavek 15. člena). Dohodek, prejet v naravi, se določi na podlagi primerljive tržne cene, če ni z zakonom drugače določeno (četrti odstavek 15. člena). Dohodek je pridobljen oziroma dosežen v davčnem letu, v katerem je sprejet, če ni z zakonom določeno drugače. Šteje se, da je dohodek prejet, ko je izplačan fizični osebi ali je kako drugače dan na razpolago fizični osebi (peti odstavek 15. člena ZDoh-2). ZDoh-2 v 105. členu določa, da so drugi dohodki vsi dohodki, ki se v skladu s tem zakonom ne štejejo za dohodke fizične osebe iz 1. do 5. točke 18. člena tega zakona (prvi odstavek), pri čemer se za druge dohodke po tem zakonu ne štejejo dohodki iz 19. do vključno 32. člena tega zakona in dohodki, ki so v skladu s tem zakonom oproščeni plačila dohodnine ali se ne vštevajo v davčno osnovo (drugi odstavek). V skladu z prvim odstavkom 131. člena ZDoh-2 se akontacija dohodnine od drugih dohodkov izračuna in plača po stopnji 25 % od davčne osnove iz 108. člena ZDoh-2.

12. Tožnica v tožbi navaja, da je nesporno dejstvo, da je s kupcem sklenila kupoprodajno pogodbo za nepremičnino 25. 3. 2009 in v marcu in aprilu 2009 na svoj račun po več obrokih prejela del kupnine ter da DPN, ki se ga je s kupoprodajno pogodbo zavezal plačati kupec, pa ni bil plačan. Dejansko stanje med strankama ni sporno. Tožnica v tožbi nadalje navaja, da je davčni organ pravilno povzel pravno podlago v predmetni zadevi, vendar jo je napačno uporabil glede na določilo petega odstavka 15. člena ZDoh-2. Bistvo dohodnine kot davka od dohodkov fizičnih oseb je, da se nanaša na fizične osebe glede na gibanje oz. spreminjanje njegovega premoženja v koledarskem letu, ne glede na vrsto, nikakor pa ne morebitnih ali pa dejanskih upravičenjih tretjih oseb. Davčni organ tožničin prejem dela kupnine v višini 696.000,00 EUR, ki je bil realizirana v letu 2009, napačno šteje za obogatitev tožnice v letu 2015, ko je bil kupec iz predmetne kupoprodajne pogodbe izbrisan iz registra. Dohodek je pridobljen oz. dosežen v davčnem letu, v katerem je prejet, če ni z zakonom določeno drugače. Šteje se, da je dohodek prejet, ko je izplačan fizični osebi ali je kako drugače dan na razpolago fizični osebi (peti odstavek 15. člena ZDoh-2). Po mnenju tožnice davčni organ ne more vezati pravnih posledic, ki imajo ali bi imele vpliv na obdavčitev določene fizične osebe po ZDoh-2, na spremenjene statusne lastnosti drugega subjekta. Dejstvo izbrisa kupca 25. 3. 2015 iz registra nima pravnih posledic za tožnico, saj se s tem dogodkom ni zgodil dogodek, ki bi zapadel pod ZDoh-2. Po mnenju sodišča pa je navedeno stališče tožnice napačno.

13. V zvezi z obravnavano kupoprodajno pogodbo za nepremičnino po mnenju sodišča obstajata dva obdavčljiva dogodka. Prvi obdavčljiv dogodek se je zgodil leta 2009, ko je bila nesporno veljavno sklenjena predmetna kupoprodajna pogodba in ko je tožnica kot prodajalka nesporno prejela del kupnine po tej kupoprodajni pogodbi v višini 696.000,00 EUR. V letu 2009 pa bi morale biti tudi plačane dajatve v zvezi z navedenim pravnim poslom in sicer dohodnina od prodaje predmetne nepremičnine (dohodnina iz dobička od kapitala), za katero je bila zavezana tožnica kot prodajalka in DPN, za katerega je bil po predmetni kupoprodajni pogodbi zavezan kupec, ki pa ni bil plačan.

14. Drugi obdavčljiv dogodek je nastal zaradi vzajemno neizpolnjene predmetne kupoprodajne pogodbe za nepremičnino (dvostranske pogodbe) in zaradi stečajnega postopka kupca (podjetja A., d.o.o.). Zoper kupca je bil 8. 5. 2012 uveden postopek stečaja, ki se je zaključil z izbrisom kupca 28. 5. 2015. Kupec je bil po predmetni kupoprodajni pogodbi dolžan plačati tožnici kot prodajalki še neplačani del kupnine in DPN. Tožnica kot prodajalka nepremičnine pa je bila dolžna na kupca prenesti lastninsko pravico na predmetni nepremičnini in dovoliti zemljiškoknjižni prenos lastninske pravice na predmetni nepremičnini v korist kupca (stečajnega dolžnika). V skladu z določbo prvega in drugega odstavka 267. člena ZFPPIPP ima stečajni dolžnik pravico odstopiti od vzajemno neizpolnjene dvostranske pogodbe v roku v treh mesecev. V konkretnem primeru kupec (stečajna upraviteljica) ni uveljavljal odstopnega upravičenja od vzajemno neizpolnjene dvostranske pogodbe - od predmetne kupoprodajne pogodbe, marveč je želel doseči izpolnitev predmetne kupoprodajne pogodbe. Zato je stečajna upraviteljica s tožbo pred Okrožnim sodiščem v Murski Soboti od tožnice kot prodajalke zahtevala izstavitev zemljiško-knjižnega dovolila za prenos lastninske pravice na predmetni nepremičnini. Prvostopenjsko sodišče je tožbo stečajne upraviteljice zavrnilo. Po vloženi pritožbi je Višje sodišče v Mariboru s sodbo zahtevku ugodilo pod pogojem, da kupec plača še preostali del kupnine in DPN, česar pa kupec oz. stečajni dolžnik do izbrisa iz sodnega registra ni storil. Ker kupec obveznosti po predmetni kupoprodajni pogodbi ni izpolnil ter ni v celoti plačal kupnine in DPN, tudi ni mogel doseči vknjižbe lastninske pravice na predmetni nepremičnini v zemljiški knjigi na svoje ime. Ker od tožnice ni pridobil zemljiškoknjižnega dovolila, do vpisa lastninske pravice na predmetni nepremičnini v korist kupca od leta 2009 do 2015, ko je bil kupec izbrisan iz sodnega registra, ni prišlo. Za prehod lastninske pravice je potrebna veljavno sklenjena kupoprodajna pogodba in vknjižba lastninske pravice v zemljiško knjigo na podlagi veljavnega zemljiškoknjižnega dovolila. V predmetni zadevi zemljiškoknjižno dovolilo ni bilo izdano, saj kupec svojih pogodbenih obveznosti ni izpolnil. Po izbrisu subjekta iz sodnega registra pa kupec tudi ni mogel več zahtevati vračila kupnine od tožnice in tudi ne izročitve predmetne nepremičnine. Zaradi nezmožnosti izpolnitve dvostranske pogodbe (predmetne kupoprodajne pogodbe za nepremičnino) oz. zaradi neizpolnitve sodbe Višjega sodišča v Mariboru, je bila predmetna kupoprodajna pogodba razvezana. Drugi obdavčljivi dogodek je po presoji sodišča obdavčenje kot posledica razveze predmetne kupoprodajne pogodbe zaradi nezmožnosti izpolnitve. Tožničin prejem dela kupnine v višini 696.000,00 EUR za nepremičnino po predmetni kupoprodajni pogodbi v letu 2009 ob hkratnem lastništvu tožnice na predmetni nepremičnini od leta 2009 do 2015 nesporno predstavlja obogatitev tožnice, ki jo je tožnica realizirala v letu 2015, ko je bila predmetna pogodba razvezana zaradi nezmožnosti izpolnitve. Dejstvu, da je bila tožnica obogatena za prejeti del kupnine po predmetni kupoprodajni pogodbi, tožnica tudi ne ugovarja. Sporno je vprašanje, kdaj je bila tožnica obogatena - v letu 2009, kot meni tožnica ali v letu 2015, kot menita prvostopenjski in pritožbeni organ. Na podlagi petega odstavka 15. člena ZDoh-2 je dohodek pridobljen oziroma dosežen v davčnem letu, v katerem je sprejet, če ni z zakonom določeno drugače. Šteje pa se, da je dohodek prejet, ko je izplačan fizični osebi ali je kako drugače dan na razpolago fizični osebi. Na navedeno zakonsko določbo se sklicuje tudi tožnica v tožbi. Sodišče navedeno zakonsko določbo razlaga tako, da je bil zaradi razveze predmetne kupoprodajne pogodbe zaradi nezmožnosti izpolnitve tožnici dan prejet del kupnine na razpolago šele v času razveze pogodbe, torej v letu 2015, kot sta to pravilno navedla tudi prvostopenjski in pritožbeni organ. Po povedanem je neutemeljen tožničin ugovor, da je toženka napačno vezala pravne posledice, ki imajo ali bi imele vpliv na obdavčitev določene fizične osebe po ZDoh-2, na spremenjene statusne lastnosti drugega subjekta, v konkretnem primeru kupca.

15. Po povedanem je po presoji sodišča izpodbijana odločba pravilna in zakonita, materialno pravo je bilo pravilno uporabljeno (določba petega odstavka 15. člena ZDoh-2), sodišče pa tudi ni našlo kršitev, na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti, zato je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

16. Sodišče je v zadevi odločilo brez javne obravnave, ker relevantno dejansko stanje, v predmetni zadevi ni sporno (prvi odstavek 59. člena ZUS-1), sporna je razlaga prava (določbe petega odstavka 15. člena ZDoh-2), tožnik pa drugih dokazov tudi sicer ni predlagal.

17. Odločitev o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem trpi, če sodišče tožbo zavrne, vsaka stranka svoje stroške upravnega spora.

Zakon o dohodnini (2006) - ZDoh-2  - člen 15, 15/5

Zakon o dohodnini (2006) - ZDoh-2  - člen 105, 105/3, 105/3-11

Zakon o finančnem poslovanju, postopkih zaradi insolventnosti in prisilnem prenehanju (2007) - ZFPPIPP  - člen 267, 267/1, 267/2

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.