UPRS Sodba I U 776/2021-23
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2022-06-14

mag. Mojca Muha (preds.), mag. Marjanca Faganel (poroč.), mag. Jožica Češnovar

dohodnina - odmera dohodnine - obdavčljiv dohodek - akontacija dohodnine - predhodno vprašanje - fundacija

Če je o predhodnem vprašanju že odločeno s pravnomočnim posamičnim aktom, je v skladu s tretjim odstavkom 147. člena ZUP, ki se v skladu z 2. členom ZDavP-2 uporablja tudi v davčnem postopku, organ na ta posamični akt vezan. To pa za konkreten primer obenem pomeni, da se v postopku obnove o teh vprašanjih več ne odloča in da ima tožena stranka prav, ko navaja, da tožnica v tem postopku ne more uspeti z navedbami, ki se nanašajo na vrsto prejemka, tj. da ne gre za drug dohodek, ampak za darilo oziroma, podrejeno, da gre za volilo. Iz istega razloga tožnica tudi ne more uspeti s tozadevnimi navedbami in dokaznimi predlogi, ki jih vsebuje tožba, in ki jih zato sodišče zavrača kot neupoštevne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Finančna uprava je kot prvostopenjski davčni organ z izpodbijano odločbo v zadevi obnove odmere dohodnine za leto 2018 odločbo o odmeri dohodnine tožnici za leto 2018 št. DT 09 05-90286-1 z dne 31. 5. 2019 odpravila in nadomestila z izpodbijano odločbo, s katero pa je tožeči stranki odmerila dohodnino v znesku 71.848,39 EUR ter ji, ob upoštevanju med letom plačanih akontacij dohodnine v skupni višini 42.253,06 EUR in vrnjenega zneska v višini 581,81 EUR, naložila, da plača 30.177,14 EUR v roku 30 dni od vročitve odločbe. V izreku se ugotavlja še, da posebni stroški v tem postopku niso nastali in da stranka trpi svoje stroške postopka.

2. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe sledi, da je davčni organ po tem, ko je prva izdana odmerna odločba postala dokončna, ugotovil, da je bil davek zaradi napake v odločbi, izdani samodejno z uporabo informacijskega sistema, tožnici nepravilno odmerjen. V prvi izdani odmerni odločbi namreč ni bil vključen dohodek, ugotovljen v odločbi št. 4217-73/2018-5 z dne 4. 9. 2018, opredeljen kot drugi dohodek v bruto višini 150.000,00 EUR, od katerega se obračuna akontacija dohodnine v višini 37.500,00 EUR, to pa vpliva na izdajo drugačne odmerne odločbe. Na podlagi in v skladu z drugim odstavkom 89. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) je zato izdal sklep št. DT 4210-5766/2019-2 08-211-25 z dne 9. 10. 2019 o obnovi postopka. V postopku, v katerem je sodelovala tudi tožnica, je bilo nato ugotovljeno, da je tožnica zoper omenjeno odločbo o odmeri akontacije dohodnine vložila pritožbo, ki je bila z odločbo druge stopnje št. DT -499-11-63/2018-2 zavrnjena. V zvezi z ugovori tožnice, ki jih je dala v obnovljenem postopku in po katerih gre v konkretnem primeru za prejemek po prvem dednem redu (od dedka), ki ni predmet obdavčitve, pa davčni organ ugotavlja, da gre v konkretnem primeru za izplačilo tožnici kot fizični osebi iz sredstev tuje fundacije (A.) ter da iz Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) ne izhaja, da bi bila takšna izplačila izvzeta iz obdavčitve. Zato je v konkretnem primeru prejem sredstev s strani Fundacije mogoče opredeliti kot obdavčljiv prejemek tožnice in se kot takšen vključi v odmero dohodnine kot preostali drugi dohodek (oznaka 6300) v bruto višini 150.000,00 EUR ter hkrati upošteva med letom plačana akontacija dohodnine v višini 37.500,00 EUR. Letna davčna osnova, ugotovljena v skladu z določbo 109. člena ZDoh-2 in zmanjšana za olajšave po izračunu, ki ga je napravil davčni organ, znaša 168.717,04 EUR, dohodnina, odmerjena po stopnji 42,58514 % pa 71.848,39 EUR. Tožeči stranki se tako, ob upoštevanju plačane akontacije dohodnine v znesku 37.500 EUR in ob upoštevanju zneska, ki ji je bil vrnjen po prvi odmerni odločbi, naloži v plačilo razlika v znesku 30.177,14 EUR, kot to sledi iz izreka odločbe.

3. Ministrstvo za finance je z odločbo št. DT-499-01-758/2020-3 z dne 29. 3. 2021 pritožbo tožeče stranke zavrnilo kot neutemeljeno. V svojih razlogih ugotavlja, da je bil sklep o obnovi izdan, ker v prvi odmerni odločbi nista bila zajeta dohodek, ugotovljen v odločbi št. 4217-73/2018-5 z dne 4. 9. 2018 kot drug dohodek v bruto višini 150.000,00 EUR, in akontacija dohodnine v višini 37.500,00 EUR. Pritožba zoper odločbo je bila z odločbo pritožbenega organa z dne 27. 9. 2019 zavrnjena in je postala dokončna, kar po presoji pritožbenega organa pomeni, da so bili višina (150.000,00 EUR), vrsta dohodka (drug dohodek) in akontacija dohodnine (37.500,00 EUR) dokončno ugotovljeni v posebnem ugotovitvenem postopku. Tožnica je imela že v postopku odmere akontacije dohodnine možnost, da izpodbija vrsto dohodka, ki jo je tudi izkoristila, medtem ko tožbe zoper dokončno odločbo ni vložila in je torej odmera akontacije dohodnine od drugega dohodka pravnomočna. Zato po presoji pritožbenega organa tožnica v tem postopku ne more uspeti z ugovori, ki se nanašajo na vrsto prejemka, to je, da ne gre za drug dohodek, ampak za darilo oziroma za volilo, saj je bilo o tem že pravnomočno odločeno. V nasprotnem primeru bi šlo za neupoštevanje dokončnih in pravnomočnih odločb upravnega organa in je zato organ prve stopnje pravilno upošteval, da je tožnica prejela drug dohodek in njegovo višino.

4. Tožeča stranka se s takšno odločitvijo ne strinja in predlaga njeno odpravo ter povrnitev stroškov postopka. Tožbo vlaga zaradi zmotne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja, kršitve materialnega prava in zaradi bistvene kršitve pravil postopka.

5. V tožbi navaja, da je 11. 5. 2018 vložila napoved za odmero davka od prejetega darila, denarja v znesku 150.000,00 EUR. Darilo je prejela od družinske fundacije A. iz ...., ... Darovalec je tuja pravna oseba zasebnega prava s sedežem v tujini, ki jo je leta 1998 ustanovil D. D., dedek tožeče stranke, ki je umrl ... 2014. Priliv, ki ga je prejela tožeča stranka, predstavlja darilo, ki je bilo nakazano s strani A. Glede na to, da je darovalec tuja pravna oseba zasebnega prava, se po predpisih, ki veljajo v Sloveniji in kot izhaja tudi iz pojasnila Finančnega urada Ljubljana št. 0920-6306/2018-3 z dne 18. 6. 2018, od darila, ki ga fizična oseba prejme od darovalca, ki nima sedeža v Sloveniji, davka v Sloveniji ne plača. V konkretnem primeru darovalec ni nikoli imel sedeža v Sloveniji. Obenem gre za darilo, ki se z ozirom na določbo 3. točke 19. člena ZDoh-2 ne šteje za darilo po tem zakonu. Tožeča stranka se namreč ne strinja s stališčem davčnega organa, da so po določbah ZDoh-2 izvzeta le darila, prejeta od fizičnih oseb, in ne tudi darila, prejeta od pravnih oseb. Podrejeno tožnica uveljavlja še, da se prejeto nakazilo lahko obravnava tudi kot volilo in se pri tem sklicuje na 2. točko prvega odstavka 19. člena ZDoh-2.

6. V zvezi z razlogi pritožbenega organa, po katerih sta bila dohodek in njegova višina že ugotovljena v posebnem postopku, pa tožeča stranka navaja, da gre pri določitvi akontacije dohodnine in odmeri letne dohodnine za dva ločena postopka. Pri čemer pa do pravnomočnosti v prvem primeru ni prišlo zato, ker tožnica ni želela nadaljevati postopka, temveč zato, ker zaradi človeške napake tožba ni bila pravilno vložena in jo je naslovno sodišče zavrglo. Pravnomočnost se tako nanaša samo na akontacijo dohodnine, medtem ko o odmeri dohodnine teče poseben postopek in tožeča stranka (lahko) v tem davčnem postopku dokazuje, da je odločitev o odmeri letne dohodnine napačna.

7. Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri svoji odločitvi in pri razlogih ter predlaga zavrnitev tožbe. Dodatno še pojasni, da odmera akontacije dohodnine predstavlja predhodno vprašanje pri letni odmeri dohodnine in, ker je odločitev o predhodnem vprašanju pravnomočna, je tožena stranka nanjo vezana. Razlogi, iz katerih je pravnomočna, pa niso razlog za to, da se spregledajo določbe Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP).

8. Tožeča stranka v pripravljalnih vlogah prereka navedbe toženke v odgovoru na tožbo ter vztraja pri svojih navedbah in predlogih. Ponovno poudari, da gre za dva ločena postopka in je zato odločitev toženke napačna, tožba pa utemeljena in pravno pravilna. Vztraja tudi, da gre pri obravnavanem nakazilu za darilo po prvem dednem redu in da ne gre za drug dohodek ter za utrditev svojih navedb (v drugi pripravljalni vlogi) seznanja sodišče s pravnim mnenjem prof. F. F. o zadevni A. V tretji pripravljalni vlogi opozarja na odločitev (sodbo) v zadevi I U 1729/2019 z dne 27. 12. 2021, s katero je naslovno sodišče tožbi E. E., sestre tožeče stranke, ugodilo, odločbo in sklep Finančne uprave z dne 4. 9. 2018 odpravilo in zadevo vrnilo organu prve stopnje v ponovni postopek, ter poudarja, da gre za identično dejansko in pravno stanje kot v obravnavani zadevi, in je zato na mestu enaka odločitev. Četrti pripravljalni vlogi prilaga še odločbe Finančne uprave in Ministrstva za finance kot dokaz o spremenjenem pravnem naziranju tožene stranke na podlagi že omenjene sodbe naslovnega sodišča.

10. V obravnavanem primeru je sporna odločba o odmeri dohodnine tožnici, izdana v obnovljenem postopku. Pogoji za obnovo postopka so bili v konkretnem primeru nedvomno in tudi nesporno izpolnjeni. Obnovi pa se postopek odmere zato, ker je bilo po dokončnosti prve odmerne odločbe ugotovljeno, da pri odmeri dohodnine ni bil upoštevan drug dohodek v znesku 150.000,00 EUR in akontacija dohodnine v višini 37.500 EUR.

11. Omenjena ugotovitev nesporno temelji na odločbi, izdani v postopku odmere akontacije dohodnine od drugih dohodkov, s katero se tožeči stranki od drugega dohodka, prejetega dne 3. 5. 2018, odmeri (in naloži v plačilo) akontacija dohodnine od davčne osnove 150.000,00 EUR po stopnji 25% v znesku 37.500,00 EUR. Pritožbo zoper omenjeno odločbo je organ druge stopnje po nespornih podatkih spisov z odločbo št. DT 499-01-63/2018-2 z dne 27. 9. 2019 kot neutemeljeno zavrnil in je tako postala dokončna in pravnomočna. To pa tudi po presoji sodišča, enako kot sledi iz razlogov druge stopnje, pomeni, da so bili višina (150.000,00 EUR), vrsta dohodka (drug dohodek) in akontacija dohodnine (37.500,00) EUR, ugotovljeni v postopku, ki je dokončno oziroma pravnomočno končan, in da je zato davčni organ pri odmeri dohodnine utemeljeno sledil omenjeni odločitvi. Gre namreč za vprašanja, ki so predhodna izdaji odmerne odločbe in je o njih pravnomočno odločeno. Če je o predhodnem vprašanju že odločeno s pravnomočnim posamičnim aktom, pa je v skladu s tretjim odstavkom 147. člena ZUP, ki se v skladu z 2. členom ZDavP-2 uporablja tudi v davčnem postopku, organ na ta posamični akt vezan. To pa za konkreten primer obenem pomeni, da se v postopku obnove o teh vprašanjih več ne odloča in da ima tožena stranka prav, ko navaja, da tožnica v tem postopku ne more uspeti z navedbami, ki se nanašajo na vrsto prejemka, tj. da ne gre za drug dohodek, ampak za darilo oziroma, podrejeno, da gre za volilo. Iz istega razloga tožnica tudi ne more uspeti s tozadevnimi navedbami in dokaznimi predlogi, ki jih vsebuje tožba, in ki jih zato sodišče zavrača kot neupoštevne. Pri tem je treba poudariti, da se v obeh postopkih odloča o istem davku (dohodnini) in da je imela tožnica položaj stranke - zavezanke za dohodnino tako v obnovljenem odmernem postopku kot tudi v postopku odmere akontacije dohodnine, in da je torej že v tem postopku imela možnost, da ščiti svoje pravice, kar je tudi storila. V tem pa je tudi konkreten primer različen od situacije, ko se ponovna vsebinska presoja v postopku odmere dopušča. Dopušča se namreč takrat, ko zavezanec ni bil stranka v postopku odmere akontacije dohodnine in ima zato možnost izjave šele v postopku obnove

. Razlog, zaradi katerega tožnica ni bila uspešna pri svojih ugovorih in pravnih sredstvih, in ki se navaja v tožbi, na drugačno odločitev ne vpliva. Uspeti pa tožnica tudi ne more z zatrjevanjem, da gre za dva ločena in različna postopka. Z obnovo postopka odmere se je namreč začelo ravno zaradi ugotovitev v postopku odmere akontacije dohodnine, in gre torej za dva postopka, ki sta povezana in v katerih se odloča o istih vsebinah. Ravno tako pa tožnica ne more biti uspešna s sklicevanjem na odločitev sodišča in davčnih organov v zadevi odmere dohodnine E. E., tožničini sestri, saj je bila, kot je razvidno iz predloženih listin, procesna situacija v tej zadevi drugačna. E. E. je namreč kot zavezanka za dohodnino uspela s tožbo zoper odločbo o odmeri akontacije dohodnine, prav to pa je nato narekovalo tudi drugačno odločitev od izpodbijane v postopku odmere dohodnine.

12. Tožbeni ugovori, ki se nanašajo na upoštevanje drugih dohodkov v izpodbijani odločbi, so torej po povedanem neutemeljeni. V ostalem pa tožeča stranka ugovorov nima. Sodišče je zato tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) kot neutemeljeno zavrnilo.

13. Odločitev o stroških postopka temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem v primeru, če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

14. Stranki sta se v vlogah z dne 12. 5. 2022 in 25. 5. 2022 pisno odpovedali glavni obravnavi, zato je sodišče v skladu z 279. a členom Zakona o pravdnem postopku (ZPP) v sporu odločilo na podlagi njunih pisnih vlog in pisnih dokazov.

Prim. sodba X Ips 298/2015 z dne 18. 10. 2017.

Zakon o splošnem upravnem postopku (1999) - ZUP  - člen 147, 147/3

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 2, 2/3

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.