UPRS Sodba I U 962/2020-10
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2023-02-14

mag. Slavica Ivanović (preds.), Alenka Dolinšek (poroč.), Adriana Hribar Milič

davek na dodano vrednost (DDV) - zahteva za vračilo davka - nepopolna vloga - poziv na dopolnitev - elektronsko vročanje

Tako ZDavP-2 kot ZUP dopuščata elektronsko vročanje strankam v postopku, ki je enakovredno klasični osebni vročitvi. Vendar pa iz izpodbijane odločbe ne izhaja, da bi bili pogoji za vročanje poziva tožniku za dopolnitev vloge po elektronski poti izpolnjeni. Elektronsko vročanje po ZUP namreč poteka preko varnega elektronskega predala oziroma registriranega elektronskega naslova, po ZDavP-2 pa preko sistema eDavki. V konketnem primeru je bil poziv tožniku poslan na elektronski naslov kontaktne osebe, naveden v zahtevi za vračilo DDV. Takšna vročitev pa ni skladna z določbami ZUP oziroma ZDavP-2 o osebnem vročanju.

I. Tožbi se ugodi, odločba Finančne uprave Republike Slovenije št. DT 42300-15221/2017-4 z dne 19. 12. 2018 se odpravi in zadeva vrne istemu organu v ponovni postopek.

II. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki povrniti stroške postopka v višini 347,70 EUR v 15 dneh od vročitve te sodbe, po poteku tega roka dalje z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

1. Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju davčni organ) je z izpodbijano odločbo odločila, da se zahtevku tožnika za vračilo davka na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) v znesku 5.084,48 EUR za davčno obdobje od 1. 1. 2017 do 31. 12. 2017 ne ugodi.

2. V obrazložitvi izpodbijane odločbe je davčni organ navedel, da so bili v postopku zahtevani dodatni podatki, vendar ti niso bili poslani pravočasno. Poziv je bil tožniku poslan 15. 10. 2018 na elektronski naslov ..., vendar do izteka roka pa vse do 19. 12. 2018 niso bile izpolnjene zahteve iz poziva, brez njih pa davčni organ ni mogel presojati upravičenosti do vračila DDV po določbi 74. člena Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1).

3. Ministrstvo za finance (v nadaljevanju toženka) je pritožbo kot neutemeljeno zavrnilo. Sklicevalo se je na drugi odstavek 74e. člena ZDDV-1, po katerem lahko davčni urad v primeru, če nima na voljo dovolj ustreznih informacij, na podlagi katerih bi lahko odločil o zahtevku za vračilo, zahteva od vložnika ali pristojnega organa države članice sedeža dodatne informacije v elektronski obliki. Zahtevek za dodatne informacije pošlje na elektronski naslov vložnika, ki je v skladu z drugo alinejo tretjega odstavka 74b. člena ZDDV-1 obvezno naveden na zahtevku za vračilo. V konkretnem primeru je iz potrdila o dostavi razvidno, da je bil dopis - zahteva za predložitev dodatne dokumentacije – dostavljen na elektronski naslov prejemnika 15. 10. 2018. V skladu z drugim odstavkom 74e. člena ZDDV se dopis šteje za vročen 15. dan po odpošiljanju, to je 30. 10. 2018. V roku enega meseca, ki je bil določen v dopisu, se tožnik na zahtevo ni odzval in torej pred izdajo izpodbijane odločbe ni izkazal izpopolnjevanja pogojev za vračilo DDV. Listin, ki jih je priložil šele k pritožbi (računi), ne da bi navedel opravičljive razloge za to, ni mogoče upoštevati. Tožnik namreč zgolj pavšalno navaja, da zahtevane dokumentacije ni predložil, ker zaradi tehničnih problemov ni prejel elektronske pošte. To pa tudi sicer ni utemeljen razlog za ugoditev pritožbi, saj so težave nastale v tožnikovi sferi.

4. Tožnik v tožbi primarno ugovarja načinu vročitve dopisa. Meni, da ZDDV-1 v 74e. členu dopušča elektronsko vročanje le v primeru, če davčni organ presodi, da nima na voljo dovolj ustreznih informacij za sprejem odločitve. Ničesar pa zakon ne določa za primer, ko je treba zahtevek dopolniti z ustreznimi dokazili in je torej vloga stranke nepopolna. V primeru nepopolne vloge bi moral davčni organ ravnati v skladu s 67. členom Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP) in zahtevo za dopolnitev oziroma popravo vloge tožniku poslati priporočeno po pošti. Določila 74e. člena ZDDV-1 ni mogoče uporabljati smiselno, ker za dopolnjevanje nepopolnih vlog obstajajo pravila v ZUP, pa tudi iz razloga, ker gre pri vročanju na elektronski naslov in domnevi, ki jo s tem v zvezi vzpostavlja 74e. člen ZDDV-1, za izjemo od sicer strogih pravil vročanja. Izjeme pa je treba zaradi pravne varnosti razlagati restriktivno. V pozivu davčni organ tudi ni navedel opozorila ali pouka o tem, kdaj se šteje, da je naslovnik poziv prejel oziroma kdaj se šteje, da mu je bil vročen. Podredno pa tožnik meni, da so tehnične težave z računalnikom opravičljiv razlog za to, da je račune predložil šele v pritožbenem postopku. Navedba, da gre za razloge v njegovi sferi in da zato ti niso opravičljivi, je nerazumljiva in nepravilna. Sodišču predlaga, da tožbi ugodi, izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne davčnemu organu v ponovni postopek.

5. Toženka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in razlogih zanjo. Glede domnevnih tehničnih težav pojasnjuje, da tožnik ne v tožbi ne v pritožbi ni konkretneje pojasnil težav ali predložil dokazov o tem. Tožnik je bil dolžan poskrbeti za nemoteno in pravilno delovanje računalniške opreme do te mere, da je omogočeno komuniciranje z davčnim organom.

7. Tožnik je davčni zavezanec s sedežem v drugi državi članici, ki uveljavlja vračilo DDV v Sloveniji na podlagi 74. člena ZDDV-1. Zahtevek za vračilo DDV je vložil prek elektronskega portala, ni pa mu priložil računov za gorivo in cestnino, na podlagi katerih je uveljavljal vračilo DDV. Davčni organ mu je zato poslal dopis na elektronski naslov, ki ga je tožnik navedel v vlogi, v katerem ga je med drugim pozval k predložitvi računov, ki so bili navedeni v zahtevku za vračilo. Tožnik zatrjuje, da navedenega poziva ni prejel zaradi tehničnih težav z elektronsko pošto. Račune je predložil v pritožbenem postopku, vendar jih toženka v tej fazi postopka ni upoštevala na podlagi 238. člena ZUP (pritožbene novote), pojasnil glede tehničnih težav pa ni upoštevala kot opravičljivega razloga za njihovo nakandno predložitev.

8. Tožnik ima prav, ko zatrjuje, da je bila njegova vloga formalno nepopolna. Vsebina zahtevka za vračilo DDV je določena v tretjem odstavku 74b. člena ZDDV-1. Po navedeni določbi mora vložnik v zahtevku navesti svoje ime in polni naslov, svoj elektronski naslov, opis poslovne dejavnosti, za katero je pridobil blago in storitve, obdobje vračila, izjavo, da v obdobju vračila ni opravil dobav blaga ali storitev, za katere bi se lahko štelo, da je bilo dobavljeno ali so bile storitve opravljene v Sloveniji, razen transakcij iz točke b) prvega odstavka 74. člena ZDDV-1, svojo identifikacijsko številko za DDV ali davčno sklicno številko in podatke o bančnem računu. V skladu s četrtim odstavkom istega člena ZDDV‑1 mora vlagatelj k zahtevku predložiti tudi kopije računov ali uvoznih dokumentov, če je davčna osnova na računu ali uvoznem dokumentu v višini najmanj 1.000 EUR oziroma na računu za gorivo najmanj 250 EUR. V navedenih določbah so torej določene obvezne sestavine, ki jih kot del popolne vloge zahteva zakon. Ker so torej kopije računov v primeru, kot je obravnavani, obvezna sestavina vloge, mora davčni organ v primeru, če ti manjkajo, z vlogo zavezanca ravnati kot z nepopolno vlogo (67. člen ZUP). Na podlagi tretjega odstavka 2. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) se namreč za vprašanja davčnega postopka, ki niso urejena z mednarodno pogodbo, ki obvezuje Republiko Slovenijo, z zakonom o obdavčenju, z ZDavP-2, zakonom, ki ureja finančno upravo, ali zakonom, ki ureja inšpekcijski nadzor, uporablja zakon, ki ureja splošni upravni postopek.

9. Davčni organ tožnikove vloge po navedenem pravilno ni zavrgel, ampak ga je pozval k njeni dopolnitvi. V pozivu se je sicer napačno skliceval na drugi odstavek 74e. člena ZDDV-1,

ki, kot pravilno opozarja tožnik, ni specialna določba glede na 67. člen ZUP, ki bi urejala postopanje davčnega organa v primeru nepopolnega zahtevka za vračilo DDV. Vendar pa navedba napačne pravne podlage ne pomeni bistvene kršitve pravil postopka, ki bi sama po sebi vplivala na zakonitost izpodbijane odločbe.

10. Za odločitev je tako bistveno, ali je bil navedeni poziv tožniku pravilno vročen. Tako ZDavP-2 kot ZUP dopuščata elektronsko vročanje strankam v postopku, ki je enakovredno klasični osebni vročitvi. Vendar pa iz izpodbijane odločbe ne izhaja, da bi bili pogoji za vročanje poziva tožniku za dopolnitev vloge po elektronski poti izpolnjeni. Elektronsko vročanje po ZUP namreč poteka preko varnega elektronskega predala oziroma registriranega elektronskega naslova, po ZDavP-2 pa preko sistema eDavki.

V konketnem primeru je bil poziv tožniku poslan na elektronski naslov kontaktne osebe, naveden v zahtevi za vračilo DDV. Takšna vročitev pa ni skladna z določbami ZUP oziroma ZDavP-2 o osebnem vročanju.

Zato je po navedenem utemeljen tožbeni ugovor bistvene kršitve pravil postopka.

11. To pa nadalje pomeni, da tožnik s predložitvijo računov v pritožbenem postopku ni bil prekludiran. Pravica do vračila DDV je, tako kot pravica do odbitka, del skupnega sistema DDV, zato mora davčni organ pri odločanju o vračilu upoštevati tudi pravo EU. Pravica do vračila DDV, plačanega v drugi državi članici, kot jo ureja Direktiva 2008/9/ES,

namreč ustreza pravici, da davčni zavezanec odbije vstopni DDV, ki ga je plačal v svoji državi, in je torej sestavni del mehanizma DDV. Kot taka načeloma ne sme biti omejena. Temeljno načelo nevtralnosti DDV tako zahteva, da se odbitek ali vračilo vstopnega DDV odobri, če so izpolnjene vsebinske zahteve, tudi če davčni zavezanci niso izpolnili nekaterih formalnih zahtev. Toženka bi zato tudi z vidika prava EU morala ob upoštevanju načel sorazmernosti in davčne nevtralnosti, kot izhajajo iz obsežne sodne prakse Sodišča Evropske unije (v nadaljevanju SEU), upoštevati predložene račune. SEU je namreč pri odločanju v primerljivih zadevah dalo prednost materialnim pravilom o vračilu DDV pred formalnimi.

12. SEU je glede naknadne predložitve dokumentacije že presodilo, da določbe Direktive 2008/9/ES ne nasprotujejo nacionalni ureditvi, v skladu s katero se pravica do vračila DDV lahko zavrne, če davčni zavezanec brez razumne utemeljitve in kljub poslanim zahtevam za informacije ne predloži dokumentacije, preden davčni organ sprejme odločbo. Vendar te iste določbe državam članicam tudi ne preprečujejo, da bi po izdaji odločbe sprejele predložitev takih dokumentov.

Prav navedbe o tehničnih težavah in posledičnem neprejemu dopisa

je mogoče šteti za takšno razumno utemeljitev razlogov za naknadno predložitev računov. V zadevi C-133/18 pa je SEU izrecno odločilo, da davčni zavezanec, ki dokumnetacijo predloži po poteku enomesečnega roka, ne izgubi možnosti neposredno pred nacionalnim sodiščem dopolniti zahtevek za vračilo s predložitvijo dodatnih informacij, ki bi lahko dokazale obstoj njegove pravice do vračila DDV.

13. Zaradi kršitev pravil upravnega postopka glede vročanja je sodišče na podlagi 3. točke prvega odstavka 64. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) izpodbijano odločbo odpravilo in zadevo vrnilo davčnemu organu v ponovni postopek. V njem bo moral davčni organ ponovno odločiti o tožnikovi zahtevi za vračilo DDV z upoštevanjem predloženih računov za nakup goriva oziroma cestnine.

14. Sodišče je v upravnem sporu odločilo brez glavne obravnave in izvajanja dokazov, za kar ima podlago v prvi alineji drugega odstavka 59. člena ZUS-1, glede na to, da je bilo že na podlagi tožbe, izpodbijane odločbe in upravnih spisov tožbi treba ugoditi in izpodbijano odločitev na podlagi prvega odstavka 64. člena ZUS-1 odpraviti, v upravnem sporu pa ni sodeloval stranski udeleženec z nasprotnim interesom.

15. Glede na uspeh s tožbo je tožnik upravičen do povračila stroškov postopka v skladu s Pravilnikom o povrnitvi stroškov tožnika v upravnem sporu v zvezi s tretjim odstavkom 25. člena ZUS-1. Ker je bila zadeva rešena na seji, tožnika pa je v postopku zastopal odvetnik, se mu priznajo stroški v višini 285,00 EUR, v skladu z ustaljeno sodno prakso povišani za 22 % DDV, skupaj torej 347,70 EUR. Zakonske zamudne obresti od stroškov sodnega postopka tečejo od poteka roka za njihovo prostovoljno plačilo (prvi odstavek 299. člena Obligacijskega zakonika). Plačana sodna taksa za postopek bo vrnjena po uradni dolžnosti (opomba 6.1/C taksne tarife Zakona o sodnih taksah, ZST-1).

Ta določa: Če pristojni davčni organ presodi, da nima na voljo dovolj ustreznih informacij, na podlagi katerih bi se lahko odločil o zahtevku za vračilo, lahko v štirih mesecih od prejema zahtevka za vračilo zahteva od vložnika ali pristojnega organa države članice sedeža dodatne informacije v elektronski obliki. Dodatne informacije mora naslovnik zahtevka po dodatnih informacijah davčnemu organu zagotoviti v enem mesecu po prejemu zahtevka.

Glej 86. člen in 86.a člen ZUP ter 85.a člen ZDavP-2.

Enako tudi Upravno sodišče RS v sodbi I U 468/2013 z dne 29. 10. 2013.

Z določbami 74.a člena do 74.g člena ZDavP-2 je bila v nacionalni pravni red prenesena Direktiva Sveta 2008/9/ES z dne 12. februarja 2008 o podrobnih pravilih za vračilo davka na dodano vrednost, opredeljenih v Direktivi 2006/112/ES, davčnim zavezancem, ki nimajo sedeža v državi članici vračila, ampak v drugi državi članici.

Tako npr. sodbe SEU v zadevah C-396/20 z dne 21. 10. 2021, C-346/19 z dne 17. 12. 2020, C-133/18 z dne 2. 5. 2019 in C-294/20 z dne 9. 9. 2021.

Sodba SEU C-294/20 z dne 9. 9. 2021, glej predvsem 50. do 52. točko in 58. točko obrazložitve sodbe.

Toženka se v drugostopenjski odločbi sklicuje na potrdilo o poslani elektronski pošti, iz katerega izhaja, da “je bila dostava sporočila dokončana, vendar ciljni strežnik ni poslal obvestila o dostavi.”

Glej 48. točko navedene sodbe SEU z dne 2. 5. 2019.

Zakon o davku na dodano vrednost (2006) - ZDDV-1  - člen 74, 74e

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.