UPRS Sklep I U 545/2021-9
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2023-05-15

davek od dobička iz kapitala - odsvojitev vrednostnih papirjev - samoprijava - davčni odtegljaj - ustavitev postopka - pravni interes - zavrženje tožbe

Med strankama ni sporno, da je bil z izpodbijanim sklepom ustavljen postopek odmere dohodnine od dobička od odsvojitve poslovnih deležev za leto 2019, ki se je vodil na podlagi tožničine napovedi, ki jo je vložila pri prvostopenjskem davčnem organu. Navedeno ne pomeni, da ni šlo za postopek po uradni dolžnosti. Skladno z 72. členom ZDavP-2 se davčni postopek začne po uradni dolžnosti med drugim tudi, ko davčni organ prejme davčno napoved. V takšnih primerih ne gre za postopek na zahtevo stranke. Kolikor pa je temu tako, pa se je prvostopenjski davčni organ pravilno skliceval na četrti odstavek 135. člena ZUP, po katerem organ postopek lahko ustavi, če se je začel po uradni dolžnosti, pri čemer ne gre za postopek, ki bi se lahko začel tudi na zahtevo stranke in pri katerem bi stranka lahko zahtevala njegovo nadaljevanje. Izpodbijani sklep ni dokončni upravni akt, s katerim bi bilo odločeno o pravicah ali o obveznostih oziroma pravnih koristih tožnice.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Z izpodbijanim sklepom je prvostopenjski davčni organ za tožnico ustavil postopek odmere dohodnine od dobička od odsvojitve vrednostnih papirjev in drugih deležev ter investicijskih kuponov za leto 2019, pri čemer posebni stroški niso nastali.

2. Iz obrazložitve izpodbijanega sklepa izhaja, da je tožnica vložila napoved za odmero dohodnine in v pojasnilu navedla, da se je s sklenitvijo poravnave med družbama A. in B. v letu 2019 sprostila oblikovana rezervacija v bilanci družbe A. v višini 57.745,65 EUR in je tožnica posledično iz naslova prenehanja poslovnega deleža prejela dodatno izplačilo v višini 7.964,61 EUR, zaradi česar je vložila predmetno napoved. Ob sklicevanju na 11. točko tretjega odstavka 105. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) davčni organ sklene, da mora v primeru izplačila variabilnega dela izplačevalec ob izplačilu dohodka obračunati ustrezno dajatev glede na status prejemnika in vrsto izplačila. Ker gre v obravnavi zadevi za izplačilo variabilnega dela, je izplačevalec A. predložil REK-2 obrazec na podlagi samoprijave in od izplačanih dohodkov obračunal davčni odtegljaj. Glede na četrti odstavek 135. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP) se postopek, ki se je začel po uradni dolžnosti, lahko ustavi. Glede na navedeno ni zakonske podlage za odmero dohodnine, zato se postopek ustavi.

3. Drugostopenjski davčni organ je pritožbo tožnice zoper izpodbijani sklep zavrnil in potrdil prvostopenjsko odločitev, saj ni zakonske podlage za odmero dohodnine od dobička iz kapitala. Sporno je, ali tožničin dohodek zapade pod obdavčitev z davkom od dobička iz kapitala ali z davkom na druge dohodke po 11. točki tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2. Ob sklicevanju na sodno prakso tukajšnjega sodišča drugostopenjski organ zaključi, da gre za slednjo situacijo. Poudarja, da tožnici v tem postopku ni bil obračunan noben davek, svoje ugovore pa bo lahko uveljavila v drugih postopkih, katerih predmet bo odmera, ki je po tožničinem mnenju sporna.

4. Tožnica vlaga tožbo zoper izpodbijani sklep in sodišču predlaga, naj ga odpravi, zahteva pa tudi povračilo stroškov postopka, ki jih priglaša. Navaja, da je bila obremenjena z višjimi dajatvami, ker davčni organ njenih dohodkov ni obravnaval po njihovi ekonomski vsebini, tj. kot kapitalski dobiček zaradi odsvojitve poslovnega deleža, temveč jih je obravnaval kot druge dohodke. Zato ima pravni interes za odmero zakonitega davka, ki je zanjo tudi ugodnejši. Podrobno opisuje postopek in pravne podlage za odsvojitev deleža v družbi A., v zvezi s čimer poda tudi dokazne predloge, ter opozarja na tek postopka pred ustavnim sodiščem v zvezi z 11. točko tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2.

5. Toženka v odgovoru na tožbo v celoti prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitev svojih aktov ter predlaga, naj sodišče tožbo zavrne.

7. V upravnem sporu sodišče na podlagi 2. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) odloča o zakonitosti dokončnih upravnih aktov, s katerimi se posega v pravni položaj tožnika. O zakonitosti drugih aktov odloča sodišče v upravnem sporu samo, če tako določa zakon. Po drugem odstavku 2. člena ZUS-1 je upravni akt upravna odločba in drug javnopravni, enostranski, oblastveni posamični akt, izdan v okviru izvrševanja upravne funkcije, s katerim je organ odločil o pravici, obveznosti ali pravni koristi posameznika, pravne osebe ali druge osebe, ki je lahko stranka v postopku izdaje akta. Pri preizkusu dopustnosti tožbe po določilih 36. člena ZUS-1 sodišče med drugim s sklepom tožbo zavrže, če ugotovi, da upravni akt, ki se izpodbija s tožbo, očitno ne posega v tožnikovo pravico ali njegovo neposredno, na zakon oprto osebno korist (6. točka prvega odstavka 36. člena ZUS-1). Merilo za obstoj pravnega interesa pa je odgovor na vprašanje, ali bi si lahko tožnik z uspehom v upravnem sporu izboljšal svoj pravni položaj, pri čemer gre za eno od splošnih procesnih predpostavk za vložitev tožbe v upravnem sporu. Sodišče je na razloge iz 36. člena ZUS-1 dolžno paziti po uradni dolžnosti ves čas postopka (drugi odstavek 36. člena ZUS-1).

8. V konkretnem primeru med strankama ni sporno, da je bil z izpodbijanim sklepom ustavljen postopek odmere dohodnine od dobička od odsvojitve poslovnih deležev za leto 2019, ki se je vodil na podlagi tožničine napovedi, ki jo je vložila pri prvostopenjskem davčnem organu.

9. Vendar pa navedeno ne pomeni, da ni šlo za postopek po uradni dolžnosti. Skladno z 72. členom Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) se davčni postopek začne po uradni dolžnosti med drugim tudi, ko davčni organ prejme davčno napoved. V takšnih primerih torej ne gre za postopek na zahtevo stranke. Kolikor pa je temu tako, pa se je prvostopenjski davčni organ pravilno skliceval na četrti odstavek 135. člena ZUP, po katerem organ postopek lahko ustavi, če se je začel po uradni dolžnosti, pri čemer ne gre za postopek, ki bi se lahko začel tudi na zahtevo stranke in pri katerem bi stranka lahko zahtevala njegovo nadaljevanje.

10. Navedeno po sodni presoji pomeni, da izpodbijani sklep ni dokončni upravni akt, s katerim bi bilo odločeno o pravicah ali o obveznostih oziroma pravnih koristih tožnice (prvi odstavek 2. člena ZUS-1). Izpodbijani sklep pa tudi ni sklep, s katerim bi bil postopek odločanja o izdaji upravnega akta obnovljen, ustavljen ali končan v smislu 5. člena ZUS-1, saj se z izpodbijanim sklepom ustavljeni postopek, kot rečeno, ni začel na tožničino zahtevo. Pravnega interesa za izpodbijanje sklepa o ustavitvi postopka pa stranka nima, če se je postopek vodil po uradni dolžnosti, saj ustavitev postopka pomeni le, da se pravna situacija ne bo spremenila (npr. oblastvena naložitev obveznosti) in s tem torej ne bo poseženo v pravni položaj stranke.

Bo pa tožnica svoje pravice in koristi lahko varovala, kot to izpostavlja že toženka, v postopkih, katerih predmet je, po tožničinem mnenju sporna, odmera davka.

11. Sodišče na podlagi navedenega zaključuje, da tožnica ne izkazuje pravnega interesa v tej zadevi, zaradi česar je moralo tožbo na podlagi 6. točke prvega odstavka 36. člena ZUS-1 zavreči. Pravni pouk v izpodbijanem sklepu, ki tožnico izrecno napotuje na možnost upravnega spora, te presoje ne spreminja. Sodišče je pri tem odločilo brez glavne obravnave, ker je postopek zaključilo v fazi preverjanja izpolnjevanja formalnih pogojev, v okviru česar je bilo ugotovljeno, da za vsebinsko obravnavo predmetne tožbe ni izpolnjena zgoraj navedena procesna predpostavka.

12. Glede na to, da je sodišče tožbo zavrglo, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka (četrti odstavek 25. člena ZUS-1).

13. Sodišče je v zadevi odločilo po sodnici posameznici na podlagi 2. alinee drugega odstavka 13. člena ZUS-1.

Erik Kerševan, komentar k 5. členu V Zakon o upravnem sporu s komentarjem, GV Založba, Ljubljana 2019, str. 49.

Zakon o dohodnini (2006) - ZDoh-2  - člen 105, 105/3, 105/3-11

Zakon o upravnem sporu (2006) - ZUS-1  - člen 2, 36, 36/1, 36/1-6

Zakon o splošnem upravnem postopku (1999) - ZUP  - člen 135, 135/4

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.