UPRS Sodba I U 1397/2021-16
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2023-12-13

zavarovanje izpolnitve davčne obveznosti - prepoved razpolaganja s premoženjem

Razlogi, ki jih v zvezi s pričakovano davčno obveznostjo vsebuje obrazložitev izpodbijanega sklepa, so v zadostni meri pojasnjeni, v njih pa se povzemajo ugotovitve, zbrane v postopku davčnega nadzora, iz katerih izhaja, da je tožnik dosegel obdavčljiv promet 50.000,00 EUR v mesecu marcu 2020 z izdajo računa 5/2020 z dne 10. 3. 2020. Pričakovana davčna obveznost, kot jo je ugotovil davčni organ v postoppku davčnega nadzora, obstoji, tožnik pa s povsem pavšalnimi ugovori tega ni uspel izpodbiti, ter presega 50.000,00 EUR.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Z izpodbijanim sklepom je Finančna uprava (v nadaljevanju davčni organ) banki A., d. d. zaradi zavarovanja izpolnitve davčne obveznosti tožnika, naložila, da sredstev v znesku 78.396,58 EUR, ki jih ima tožnik na računu, kot je naveden, tožniku ne izplača (točka 1 izreka). Tožniku je prepovedala razpolaganje s sredstvi iz točke 1 izreka (točka 2 izreka). Zavarovanje velja do dneva izpolnitve davčne obveznosti (točka 3 izreka). Pritožba ne zadrži izvršitve sklepa (točka 4 izreka). Davčnemu organu posebni stroški postopka niso nastali (točka 5 izreka).

2. Iz obrazložitve izhaja, da davčni organ pri tožniku opravlja davčni nadzor davka na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) in davka od drugih dohodkov za obdobje od 1. 11. 2019 do 31. 12. 2020. Tožniku sta bila izdana sklepa za predložitev poslovne dokumentacije 9. 3. in 15. 3. 2021, 10. 3. 2021 pa poslano vabilo zakonitemu zastopniku B. B., da se zglasi pri davčnem organu z namenom podaje pojasnil glede poslovanja tožnika. Pooblaščenec za vročanje (računovodski servis) je v odgovoru pojasnil, da je skrajno neprimeren rok za kontrolo zaradi oddaje davčnih poročil do 31. 3. 2021 in da zahtevanih dokumentov ne more predložiti, ker čaka, da mu jih bo tožnik dostavil.

3. Davčni organ navaja, da tožnik ni identificiran za namene DDV in ugotavlja, na podlagi računov, iz opisov katerih ni mogoče nedvoumno ugotoviti, za katere vrste dela gre, da je tožnik opravljal različna dela in dosegel/presegel obdavčljiv promet 50.000,00 EUR v marcu 2020 z izdajo računa 5/2020 z dne 10. 3. 2020, kar pomeni, da se od tega zneska preseženega prometa obračuna DDV po stopnji 22 % v višini 38.371,58 EUR od davčne osnove 174.416,25 EUR (preglednica na strani 3 obrazložitve). Nadalje po podatkih transakcijskega računa tožnika izhaja, da le ta konstantno dviguje denarna sredstva, kot izhaja iz preglednice na straneh 3 do 6 obrazložitve. V postopku nadzora je davčni organ pridobil dokumentacijo o večjih dvigih gotovine, ki jih je opravljal C. C., ki v tem času pri tožniku ni bil zaposlen, niti ni bil direktor ali prokurist, bil pa je zakoniti zastopnik različnih izbrisanih družb, zadnja družba D., d. o. o. pa je v stečajnem postopku, pri kateri je prav tako dvigoval sredstva, za katere družba ni dokazala namena porabe in so ugotovljene prav tako nepravilnosti v zvezi z nepredloženo dokumentacijo računovodskemu servisu. Izpostavlja nekaj družb, pri katerih sta zakoniti zastopnik tožnika B. B. in C. C. poslovala kot zakonita zastopnika (družba D., d. o. o. - v stečaju in izbrisani družbi E., d. d., F., d. o. o.). Tožniku vodi poslovne knjige isti računovodski servis, ki je že pojasnil, da mu tožnik ni predložil vseh dokumentov na dan 14. 3. 2021 in zato ni mogel posredovati davčnemu organu konto kartic. Zakoniti zastopnik tožnika B. B. pa se ni odzval na vabilo, da se zglasi pri davčnem organu. Ob dejstvu, da je dvige sredstev iz TRR v znesku 160.100,00 EUR opravil C. C., obstaja utemeljen sum, da so mu bili izplačani drugi dohodki po 11. točki tretjega odstavka 105. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2), od katerih se plačuje akontacija dohodnine po stopnji 25 % (prvi odstavke 131. člena ZDavP-2), kar znaša 40.025,00 EUR. Davčni organ ugotavlja, da je davčna obveznost podana in verjetno izkazana v višini 79.396,58 EUR, za plačilo katere bo tožniku izdana odločba. Med drugim se sklicuje še na člene 111, 114, 119, 166 in 121 ZDavP-2, ki jih citira.

4. Toženka se z odločitvijo davčnega organa strinja. Med drugim pojasni, da je bil v skladu s 111. členom ZDavP-2 davčni organ dolžan izdati sklep za zavarovanje izpolnitve davčne obveznosti še pred izdajo odmerne odločbe. Davčni organ je pojasnil obstoj verjetne davčne obveznosti in njene višine. Pooblaščencu tožnika je bil 14. 3. 2021 vročen sklep z dne 9. 3. 2021, kar tožnik ne zanika ter tudi ne poda navedb glede elektronskega sporočila pooblaščenca za vročitve. S tem je bilo tožniku omogočeno sodelovanje v postopku in dana možnost, da zadeve pojasni in predloži dokumentacijo. Tožnik je imel možnost sodelovanja v postopku, pa te možnosti ni izkoristil, v pritožbi pa tudi ne ponudi pojasnil, katera dokumentacija bi npr. dokazovala podlago za gotovinske dvige iz njegovega TRR, pri čemer davčni organ ni dolžan posebej pozivati tožnika na predložitev konkretnih dokazov, ko je dokazno breme na strani zavezanca.

5. Tožnik v tožbi izpodbija navedeno odločitev iz razloga kršitev pravil postopka, nepravilno ugotovljenega dejanskega stanja in napačne uporabe materialnega prava. Tožniku ni bila dana možnost, da se izjavi o dejstvih in okoliščinah, ki so pomembne za odločitev. Kršeno je načelo zaslišanja stranke. Tožnik je v postopku pooblastil odvetnika, ki bi mu davčni organ moral vročati vso pošto, tudi vabilo zakonitemu zastopniku tožnika. Očita prekratke roke za predložitev poslovne dokumentacije. Sredstva, ki so bila dvignjena iz računa tožnika so bila porabljena izključno za plačilo nabavljenega materiala, plačilo zaposlenih in plačilo stroškov in je tožnik v postopku nadzora dostavil dokumentacijo glede tega. Zakoniti zastopnik je pooblastil C. C., da v njegovem imenu in v imenu družbe opravlja vse posle, med drugim nabavlja material in plačuje stroške tožnika, zato so napačni zaključki, da naj bi sredstva v višini 160.000,00 EUR predstavljala njegove dohodke. Izpodbijani sklep je nepotreben in nesorazmeren in ga ni mogoče preizkusiti, ker ne vsebuje razlogov za njegovo izdajo. Davčni organ nekonkretizirano navaja, da naj bi bila ugotovljena davčna obveznost v navedeni višini. Izrek je nedoločen, saj ni mogoče razbrati za zavarovanje izpolnitve katere davčne obveznosti tožnika gre. Sodišču predlaga, da tožbi ugodi in izpodbijani sklep odpravi, toženki pa naloži plačilo stroškov postopka z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

6. Tožena stranka v odgovoru na tožbo prereka tožbene navedbe in vztraja pri svoji odločitvi in pri njenih razlogih. Glede tožbenih navedb, da je v postopku davčnega nadzora tožnik pooblastil odvetnika, kateremu bi davčni organ moral vročati vso pošto, pojasni, da je bilo pooblastilo odvetniku dano 25. 3. 2021, davčnemu organu pa predloženo 29. 3. 2021 ob vložitvi pritožbe. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

7. V pripravljalni vlogi z dne 7. 12. 2023 toženka med drugim navaja, da je po podatkih davčnega organa začet postopek davčne izvršbe na podlagi izpodbijanega sklepa. Glede na to, da se sredstva, ki so zadržana z izpodbijanim sklepom ne zarubijo, temveč do tega pride šele v postopku izvršbe in glede na to, da je bil nad tožnikom začet stečajni postopek, TRR, na katerega se nanaša izpodbijani sklep pa zaprt že pred tem (22. 2. 2022), pa meni, da tožnik nima več pravnega interesa za nadaljevanje predmetnega postopka.

9. Uvodoma sodišče pojasnjuje, da po presoji sodišča tožnik izkazuje pravni interes za vsebinsko odločanje o njegovi zahtevi. Iz pripravljalne vloge toženke namreč ne izhaja, da bi bila sredstva na računih tožniku vrnjena oziroma zavarovanje sproščeno. Samo zaprtje računov pa glede na vsebino izpodbijanega sklepa ne vpliva na tožnikov pravni položaj v tem upravnem sporu.

10. Po presoji sodišča je izpodbijani sklep pravilen in zakonit, sodišče se z razlogi davčnega organa in toženke strinja in jih v izogib ponavljanju posebej ne navaja (drugi odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, v nadaljevanju ZUS-1), glede tožbenih ugovorov pa še dodaja:

11. Po drugem odstavku 111. člena ZDavP-2 davčni organ zavaruje izpolnitev davčne obveznosti pred izdajo odločbe, kadar pričakovana davčna obveznost presega 50.000,00 EUR. Pri tem lahko davčni organ bodisi zahteva predložitev ustreznega instrumenta zavarovanja bodisi zavezancu za davek z začasnim sklepom za zavarovanje omeji ali prepove razpolaganje z določenim premoženjem, med drugim z denarnimi sredstvi na bančnem računu, kot to je storil davčni organ v obravnavanem primeru, pri čemer se skladno s 114. členom ZDavP-2 tak sklep šteje za začasni sklep za zavarovanje iz 119. člena ZDavP-2. V skladu z drugim odstavkom 111. člena ZDavP-2 je bil izpodbijani sklep izdan pred izdajo odločbe v postopku davčnega nadzora pri tožniku.

12. Izpodbijani sklep je mogoče preizkusiti, saj vsebuje vse bistvene sestavine obrazložitve po 214. členu Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP), čemur tožnik neutemeljeno nasprotuje. Obrazložitev izpodbijanega sklepa vsebuje tudi razloge, iz katerih izhaja obstoj in višina verjetno ugotovljene davčne obveznosti. Tudi izrek je določen in jasen (213. člen ZUP). Očitki, da davčni organ ni zaslišal tožnika in da mu ni dal možnosti dajati potrebnih podatkov ter braniti svoje pravice in z zakonom zavarovane koristi, ne držijo, saj kot izhaja iz obrazložitve izpodbijanega sklepa, je davčni organ dvakrat pozival tožnika na predložitev dokumentacije. Pozval ga je tudi, da se osebno zglasi, da bi dal pojasnila, vendar pa se tožnik ni odzval. Tožnik tudi v tožbi ne pojasni razlogov za neudeležbo po pozivu davčnega organa, iz obrazložitve izpodbijanega sklepa pa tudi ne izhaja, da bi zahteval podaljšanje rokov, zato po presoji sodišča pravila postopka niso bila kršena. Glede na povedano tudi ne gre za kršitev pravice do izjave, saj je bila tožniku v postopku dana možnost, da se izjavi o vseh relevantnih dejstvih in okoliščinah, česar pa ni izkoristil. Tožnik tudi v tožbi drugače ne zatrjuje. Pri tem sodišče še dodaja, da načelo zaslišanja stranke iz 9. člena ZUP ne pomeni, da bi tožnik moral biti v postopku zaslišan, kot navaja tožnik, temveč da mu je treba dati v postopku možnost, da se izjavi o vseh dejstvih in okoliščinah, ki vplivajo na odločitev, v tem postopku pa tudi ne nastopajo stranke z nasprotujočimi interesi, da bi bila izvedba glavne obravnave obvezna. Tudi očitki glede kršitve pravil postopka, ker davčni organ ni vročal pošte preko pooblaščenca tožnika niso utemeljeni, saj je tožnik pooblastilo, dano odvetniku 25. 3. 2021, toženki predložil šele s pritožbo 29. 3. 2021, kar izhaja iz upravnih spisov in navaja tudi toženka v odgovoru na tožbo, kar pomeni, da davčni organ v postopku ni imel podlage za vročanje "vse pošte" pooblaščencu tožnika, kot zmotno meni tožnik. Tožnik v tožbi ne nasprotje ugotovitvam, da je bil pooblaščencu tožnika za vročitve 14. 3. 2021 vročen sklep z dne 9. 3. 2021, ne prereka pa niti odgovora računovodskega servisu, da mu tožnik ni dostavil zahtevane dokumentacije.

13. Ključni pogoj za zavarovanje je pričakovana davčna obveznost in njena višina, kar pomeni, da mora biti ob izdaji sklepa verjetno izkazan obstoj davčne obveznosti, katere izpolnitev se zavaruje, in višina te obveznosti. Oboje mora davčni organ v skladu z drugim odstavkom 111. člena ZDavP-2 izkazati v obrazložitvi sklepa. V konkretnem primeru iz izpodbijanega sklepa izhaja, da pričakovana davčna obveznost znaša 78.396,58 EUR, kar pomeni, da ne le dosega, temveč bistveno presega predpisani mejni znesek. Iz obrazložitve izpodbijanega sklepa pa je razvidno tudi, iz katerih razlogov in na kateri (dejanski in pravni) podlagi se upošteva davčna obveznost v navedenem znesku. Pri tem že davčni organ pravilno poudari, da za zavarovanje davčnega dolga zadošča pričakovana in s tem verjetna davčna obveznost, kar pomeni, da so razlogi za obstoj davčne obveznosti močnejši od razlogov, ki bi govorili proti. Gre namreč za odločitev, ki je začasna in ki jo je mogoče v skladu z določbami ZDavP-2 ob spremenjenih okoliščinah spremeniti, to je ali zahtevati dodatno zavarovanje (120. člen) ali pa zavarovanje sprostiti (122. člen).

14. Sodišče sodi, da so razlogi, ki jih v zvezi s pričakovano davčno obveznostjo vsebuje obrazložitev izpodbijanega sklepa, v zadostni meri pojasnjeni, v njih pa se povzemajo ugotovitve, zbrane v postopku davčnega nadzora, iz katerih izhaja, da je tožnik dosegel obdavčljiv promet 50.000,00 EUR v mesecu marcu 2020 z izdajo računa 5/2020 z dne 10. 3. 2020 in prikazano v preglednici na strani 3 obrazložitve, iz katere izhaja, da se od zneska presežnega prometa oziroma od davčne osnove 174.416,25 EUR obračuna 22 % DDV, čemur tožnik v tožbi niti ne nasprotuje. Glede konstantnih dvigov denarnih sredstev osebe C. C. v višini 160.000,00 EUR, glede katerih davčni organ med drugim ugotavlja, da tožnik nadaljuje poslovanje prejšnjih izbrisanih družb ali družb v stečaju in izrazi sum, da gre za izplačane dohodke po 11. točki tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2, pa tožnik ne more uspeti z povsem splošnimi ugovori, da davčnih obveznosti ni in da naj bi bila dvignjena sredstva porabljena izključno za plačilo nabavljenega materiala, zaposlenih in plačilo stroškov, za kar ne ponudi nobenih dokazov. Zato tudi ne more biti uspešen z ugovori, ki se nanašajo na znesek oziroma višino pričakovane obveznosti, ki se zavaruje z izpodbijanim sklepom. Vsekakor pričakovana davčna obveznost, kot jo je ugotovil davčni organ v postopku davčnega nadzora, obstoji, tožnik pa s povsem pavšalnimi ugovori tega ni uspel izpodbiti, ter presega 50.000,00 EUR, in s tem tisti znesek, ki v skladu s citiranim drugim odstavkom 111. člena ZDavP-2 narekuje (kot obvezno) zavarovanje pričakovane obveznosti z izdajo izpodbijanega sklepa še pred izdajo odmerne odločbe ter zato ne gre za nepotreben sklep, kot meni tožnik.

15. Tožnik pa tudi ne more uspeti z ugovorom, da je izrečeni ukrep nesorazmeren.

Ta ugovor je sicer tudi povsem pavšalen. Tožnik bi lahko, če meni, da izbrani ukrep ni ustrezen, kadarkoli med postopkom predlagal, da se začasni ukrep nadomesti z novim zavarovanjem, ali pa predložil drug instrument zavarovanja, ki bi zagotavljal izpolnitev oziroma plačilo davčne obveznosti, kar pa tožnik v tožbi ne zatrjuje.

16. Sodišče, ob upoštevanju navedenega, zatrjevane nezakonitosti oziroma posega v tožnikove pravice ne ugotavlja. Ker je po povedanem izpodbijani sklep pravilen in zakonit, podane pa niso niti kršitve, na katere pazi sodišče po uradni dolžnosti (ničnost), je sodišče tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

17. Sodišče je odločilo brez glavne obravnave na podlagi pisnih vlog in dokazov strank, saj sta se stranki pisno odpovedali glavni obravnavi (279.a člen Zakona o pravdnem postopku (ZPP) v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1).

18. Odločitev o stroških postopka temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem v primeru, ko sodišče tožbo zavrže ali zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

Člen 6 ZDavP-2 davčnemu organu nalaga, da pri izbiri več možnih pooblastil in ukrepov izbere tiste, ki so za zavezanca za davek ugodnejši, če se s tem doseže namen zakona.

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 111, 111/2

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.