UPRS Sklep I U 543/2021-10
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2023-05-15

davek od dobička iz kapitala - odsvojitev poslovnega deleža - ustavitev postopka - postopek po uradni dolžnosti - akt, ki se lahko izpodbija v upravnem sporu - pravni interes - zavrženje tožbe

Skladno z 72. členom ZDavP-2 se davčni postopek začne po uradni dolžnosti med drugim tudi, ko davčni organ prejme davčno napoved. V takšnih primerih torej ne gre za postopek na zahtevo stranke. Kolikor pa je temu tako, pa se je davčni organ v obrazložitvi izpodbijanega sklepa pravilno skliceval na četrti odstavek 135. člena ZUP, po katerem organ postopek lahko ustavi, če se je postopek začel po uradni dolžnosti, pri čemer ne gre za postopek, ki bi se lahko začel tudi na zahtevo stranke in pri katerem bi stranka lahko zahtevala njegovo nadaljevanje. Pravnega interesa za izpodbijanje sklepa o ustavitvi postopka pa stranka nima, če se je postopek vodil po uradni dolžnosti, saj ustavitev postopka pomeni le, da se pravna situacija ne bo spremenila in s tem torej ne bo poseženo v pravni položaj stranke.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Z izpodbijanim sklepom je Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju davčni organ) ustavil postopek odmere dohodnine od dobička od odsvojitve vrednostnih papirjev in drugih deležev ter investicijskih kuponov za leto 2019 za tožnika, pri čemer posebni stroški niso nastali.

2. Iz obrazložitve izpodbijanega sklepa izhaja, da je tožnik vložil napoved za odmero dohodnine in v pojasnilu navedel, da se je s sklenitvijo poravnave med družbama A., d. o. o. in B., d. o. o. v letu 2019 sprostila oblikovana rezervacija v bilanci družbe A., d. o. o. v višini 57.745,65 EUR in je tožnik posledično iz naslova prenehanja poslovnega deleža prejel dodatno izplačilo v višini 9.956,29 EUR, zaradi česar je vložil predmetno napoved. Ob sklicevanju na 11. točko tretjega odstavka 105. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) davčni organ sklene, da mora v primeru izplačila variabilnega dela izplačevalec ob izplačilu dohodka obračunati ustrezno dajatev glede na status prejemnika in vrsto izplačila. Ker gre v obravnavi zadevi za izplačilo variabilnega dela, je izplačevalec A., d. o. o. predložil REK-2 obrazec na podlagi samoprijave in od izplačanih dohodkov obračunal davčni odtegljaj. Glede na četrti odstavek 135. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP), se postopek, ki se je začel po uradni dolžnosti, lahko ustavi. Glede na navedeno ni zakonske podlage za odmero dohodnine od dobička od odsvojitve vrednostnih papirjev in drugih deležev ter investicijskih kuponov, zato se postopek ustavi.

3. Toženka je pritožbo tožnika zoper izpodbijani sklep zavrnila in potrdila prvostopenjsko odločitev, saj ni zakonske podlage za odmero dohodnine od dobička iz kapitala. Navaja, da je v zadevi sporno ali tožnikov dohodek zapade pod obdavčitev z davkom od dobička iz kapitala ali z davkom na druge dohodke po 11. točki tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2. Ob sklicevanju na sodno prakso tukajšnjega sodišča, zaključi, da gre za v obravnavanem primeru za slednjo situacijo. Med drugim poudarja, da tožniku v tem postopku ni bil obračunan noben davek, svoje ugovore pa bo lahko uveljavila v drugih postopkih, katerih predmet bo zanj sporna odmera.

4. Tožnik vlaga tožbo zoper izpodbijani sklep iz razlogov po 1., 2. in 3. točki prvega odstavka 27. člena ZUS-1. Za tožnika je sporno arbitriranje davčnega organa glede narave (vsebine) izplačila tožniku, če je iz listinske dokumentacije jasno razviden namen izplačila ter navaja, da je bil o zadržanem izplačilu davčni organ vnaprej seznanjen. Podrobno opisuje postopek in pravne podlage za odsvojitev deleža v družbi A., d. o. o., v zvezi s čimer poda tudi dokazne predloge. Obdavčevanje prihodkov zavezancev mimo njihove narave oziroma ekonomske vsebine, ni skladno z načelom pravne države. Davčni organ bi moral ob pravilni uporabi 99. člena ZDoh-2 upoštevati, da je bila cenitev in dopolnitev cenitve narejena na točno navedeni presečni dan. Že od izstopa družbenikov dalje ni bil sporen način določitve vrednostni poslovnih deležev na dan izstopa. Zadržan je bil zgolj del izplačila. Ne strinja se s toženko, da je bil v času odmere dohodnine od dobička iz kapitala za leto 2018 preostanek izplačila nedoločljiv ter da spornega izplačila v letu 2019 ni mogoče prišteti k izplačilu v letu 2018. Sprašuje se, zakaj ni davčni organ ugotavljal dejansko vrednost kapitala že ob prvi napovedi. Toženka ni odgovorila na pritožbene navedbe o pravni naravi prihodkov. Iz informativnega izračuna izhaja, da je bil sporni znesek uvrščen v preostale druge dohodke. Opozarja na postopek pred Ustavnim sodiščem RS v zvezi z 11. točko tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2. Sodišču predlaga, naj izpodbijani sklep po opravljeni glavni obravnavi odpravi. Zahteva tudi povračilo stroškov postopka, ki jih priglaša.

5. Toženka v odgovoru na tožbo v celoti prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitev svojih aktov ter predlaga, naj sodišče tožbo zavrne.

7. V upravnem sporu sodišče na podlagi 2. člena ZUS-1 odloča o zakonitosti dokončnih upravnih aktov, s katerimi se posega v pravni položaj tožnika. O zakonitosti drugih aktov odloča sodišče v upravnem sporu samo, če tako določa zakon.

8. Po drugem odstavku 2. člena ZUS-1 je upravni akt upravna odločba in drug javnopravni, enostranski, oblastveni posamični akt, izdan v okviru izvrševanja upravne funkcije, s katerim je organ odločil o pravici, obveznosti ali pravni koristi posameznika, pravne osebe ali druge osebe, ki je lahko stranka v postopku izdaje akta.

9. Pri preizkusu dopustnosti tožbe po določilih 36. člena ZUS-1 sodišče med drugim s sklepom tožbo zavrže, če ugotovi, da upravni akt, ki se izpodbija s tožbo, očitno ne posega v tožnikovo pravico ali njegovo neposredno, na zakon oprto osebno korist (6. točka prvega odstavka 36. člena ZUS-1). Merilo za obstoj pravnega interesa pa je odgovor na vprašanje, ali bi si lahko tožnik z uspehom v upravnem sporu izboljšal svoj pravni položaj, pri čemer gre za eno od splošnih procesnih predpostavk za vložitev tožbe v upravnem sporu. Sodišče je na razloge iz 36. člena ZUS-1 dolžno paziti po uradni dolžnosti ves čas postopka (drugi odstavek 36. člena ZUS-1).

10. V konkretnem primeru med strankama ni sporno, da je bil z izpodbijanim sklepom ustavljen postopek odmere dohodnine od dobička od odsvojitve poslovnih deležev za leto 2019, ki se je vodil na podlagi tožnikove napovedi, ki jo je vložil pri davčnem organu. Vendar pa navedeno ne pomeni, da ni šlo za postopek po uradni dolžnosti. Skladno z 72. členom Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) se davčni postopek začne po uradni dolžnosti med drugim tudi, ko davčni organ prejme davčno napoved. V takšnih primerih torej ne gre za postopek na zahtevo stranke. Kolikor pa je temu tako, pa se je davčni organ v obrazložitvi izpodbijanega sklepa pravilno skliceval na četrti odstavek 135. člena ZUP, po katerem organ postopek lahko ustavi, če se je postopek začel po uradni dolžnosti, pri čemer ne gre za postopek, ki bi se lahko začel tudi na zahtevo stranke in pri katerem bi stranka lahko zahtevala njegovo nadaljevanje.

11. Navedeno po sodni presoji pomeni, da izpodbijani sklep ni dokončni upravni akt, s katerim bi bilo odločeno o pravicah ali o obveznostih oziroma pravnih koristih tožnika (prvi odstavek 2. člena ZUS-1). Izpodbijani sklep pa tudi ni sklep, s katerim bi bil postopek odločanja o izdaji upravnega akta obnovljen, ustavljen ali končan v smislu 5. člena ZUS-1

, saj se z izpodbijanim sklepom ustavljeni postopek, kot rečeno, ni začel na tožnikovo zahtevo.

12. Pravnega interesa za izpodbijanje sklepa o ustavitvi postopka pa stranka nima, če se je postopek vodil po uradni dolžnosti, saj ustavitev postopka pomeni le, da se pravna situacija ne bo spremenila (npr. oblastvena naložitev obveznosti) in s tem torej ne bo poseženo v pravni položaj stranke.

Bo pa tožnik svoje pravice in koristi lahko varoval, kot to izpostavlja že toženka, v postopkih, katerih predmet je po tožnikovem mnenju sporna odmera davka.

13. Sodišče na podlagi navedenega zaključuje, da tožnik ne izkazuje pravnega interesa za odločitev v tej zadevi, zaradi česar je moralo tožbo na podlagi 6. točke prvega odstavka 36. člena ZUS-1 zavreči.

14. Sodišče je pri tem odločilo brez glavne obravnave, ker je postopek zaključilo v fazi preverjanja izpolnjevanja formalnih pogojev, v okviru česar je bilo ugotovljeno, da za vsebinsko obravnavo predmetne tožbe ni izpolnjena zgoraj navedena procesna predpostavka.

15. Glede na to, da je sodišče tožbo zavrglo, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka (četrti odstavek 25. člena ZUS-1).

16. Sodišče je v zadevi odločilo po sodniku posamezniku na podlagi druge alineje drugega odstavka 13. člena ZUS-1.

Ki določa, da se v upravnem sporu lahko akti, s katerimi je upravni akt na podlagi rednih ali izrednih pravnih sredstev odpravljen ali razveljavljen, izpodbijajo samo, če je bil z njimi postopek odločanja o zadevi zaključen.

Erik Kerševan, komentar k 5. členu k Zakonu o upravnem sporu s komentarjem, GV Založba, Ljubljana 2019, str. 49.

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 72

Zakon o splošnem upravnem postopku (1999) - ZUP  - člen 135, 135/4

Zakon o upravnem sporu (2006) - ZUS-1  - člen 2, 36, 36/1, 36/1-6

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.