UPRS Sodba IV U 54/2020-39
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2023-01-24

davčna izvršba - osebni stečaj - učinkovanje odpusta obveznosti - zavrnitev tožbe

V postopku davčne izvršbe zavezanec za davek ne more vplivati na vrstni red poplačila davka. Navedeno pravilo tako pomeni, da znotraj posamezne vrste davka zavezanec ne more sam določati vrstnega reda plačil in torej ne more doseči prednostne poravnave pozneje dospele obveznosti te vrste davka.

II. Vsaka stranka nosi svoje stroške postopka.

1. Z izpodbijanim sklepom je prvostopenjski organ Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju FURS) sklenila, da se zoper tožnika opravi davčna izvršba dolgovanega zneska obveznosti, in sicer znašajo obveznosti na dan 11. 10. 2019: 6.759,78 EUR (glavnica: 5.395,60 EUR, zamudne obresti: 1.354,18 EUR, stroški sklepa: 10,00 EUR).

2. Davčni organ je sklenil, da se davčna izvršba opravi z rubežem denarnih sredstev, ki jih ima dolžnik pri banki. Tej je naložil, da opravi rubež sredstev do višine davčnega dolga po sklepu o izvršbi, pri čemer upošteva izvzetja iz 159. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) in omejitve izvršbe iz 160. člena ZDavP-2, če gre za sredstva, nakazana za tekoči mesec. Banka mora zarubljena sredstva nakazati na prehodni podračun, skupaj z zakonskimi zamudnimi obrestmi. Zarubljena sredstva se prepoveduje izplačati dolžniku. Stroške izvršbe plača dolžnik, pritožba pa ne zadrži začete izvršbe.

3. Tožnik je zoper izpodbijan sklep vložil pritožbo, ki ji je drugostopenjski organ delno ugodil tako, da je sklep v delu, ki se nanaša na obveznost iz naslova prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje navedeno pod zap. številko 90 tabele v 4. točki izreka izpodbijanega sklepa (glavnica 16,21 EUR, zamudne obresti 3,78 EUR), ter prispevkov za zdravstveno zavarovanje, navedeno v tabeli v 4. točki izreka izpodbijanega sklepa pod zap. številko 91 in 92 (skupaj 32,67 glavnice in skupaj 7,59 EUR zamudnih obresti; kar predstavlja skupno glavnico 48,88 EUR in zamudnih obresti 11,37 EUR, skupno torej 60,25 EUR dolga), odpravil. V preostalem delu pa je sklep potrdil in pritožbo zavrnil. Prav tako je zavrnil zahtevo za povračilo stroškov.

4. V obrazložitvi je navedel, da iz tabele v 4. točki izreka sklepa izhaja, da se poleg stroškov izpodbijanega sklepa terja tožnika za dolg - obveznosti iz naslova različnih prispevkov za socialno zavarovanje za zaposlene na podlagi obračunov davčnih odtegljajev dohodka iz delovnega razmerja - REK - 1, za obdobje od marca 2016 do avgusta 2016, za obveznosti iz različnih prispevkov za socialno zavarovanje za zasebnike na podlagi obračuna prispevkov za socialno varnost za zasebnike - OPSVZ za obdobje od marca 2016 do avgusta 2016, na podlagi odločbe o odmeri prispevkov za socialno varnost za zasebnike - OPSVZ z dne 14. 11. 2016 za mesec oktober 2016 in odločbo o odmeri prispevkov za socialno varnost za zasebnike OPSVZ z dne 5. 11. 2016 za mesec oktober 2016. Nadalje za obveznosti iz naslova prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje na podlagi obračuna davčnih odtegljajev za mesec oktober 2016 in obveznost iz naslova prispevkov za zdravstveno zavarovanje na podlagi odločbe ter obračuna prispevkov za socialno varnost za zasebnike za mesec oktober 2016 in naposled še za obveznost iz naslova nadomestila za uporabo stavbnega zemljišča (v nadaljevanju NUSZ), na podlagi odločbe o odmeri NUSZ za leto 2019 z dne 8. 7. 2019 s pripadajočimi obrestmi od označenih glavnic. Po pregledu izpodbijanega sklepa in predloženega upravnega spisa pritožbeni organ ugotavlja, da se v spisu nahajajo vsi izvršilni naslovi, ki so podlaga za predmetno izvršbo, le izvršilnih naslovov, ki so navedeni v tabeli v 4. točki izreka pod zap. številko 90 do vključno 92, v spisu zadeve ni. Nadalje ugotavlja, da tudi po podatkih prvostopenjskega organa slednji ne razpolaga z izvršilnimi naslovi na podlagi katerih bi se terjale navedene obveznosti, saj so bile te naložene v plačilo s temeljnico, kar pa po 45. členu ZDavP-2 ne predstavlja veljavni izvršilni naslov. Ker prvostopni organ za obveznosti od 90 do vključno 92 ni imel podlage za začetek davčne izvršbe, je pritožbeni organ izpodbijan sklep v tem delu odpravil. V nadaljevanju poudarja, da so bili vsi izvršilni naslovi (obrazec REK-1 za obračune davčnih odtegljajev in obračune prispevkov za socialno varnost za dohodke iz delovnega razmerja ter obračuni prispevkov za socialno varnost za zasebnike), ki so natančno navedeni v tabeli v točki 4 izreka sklepa pod zap. številko 2 vključno 89 oddani preko sistema e-davki in jih je v imenu pritožnika vložila R. R. (kar tožnik tudi sam zatrjuje in to zanj ni sporno). Obenem ugotavlja, da so v tabeli točki 4 izreka sklepa obveznosti od številke 93 do vključno 101 in pod številko 102 do vključno 110 spisu zadeve nahajajo odločbe o odmeri prispevkov za socialno varnost za zasebnike OPSVZ, št. DT 4250-1067-01012/2016 04-143-07 z dne 16. 11. 2016 in št. DT4250-1067-01087/2016 04-134-07 z dne 8. 12. 2016. Poudarja, da je iz spisa razvidno, da je bila prva odločba vročena tožniku 22. 11. 2016, kar izhaja iz priložene vročilnice. Glede pritožbene navedbe, da je davčni organ vročal stečajnemu upravitelju, pritožnik z njim pa ni seznanjen, pojasnjuje, da je na podlagi poizvedbe pri stečajnemu upravitelju ugotoviti, da je upravitelj zadevno odločbo tožniku posredoval v vednost, kajti kot je sam navedel, vedno vse pošlje stečajnemu dolžniku, še posebej vse kar se tiče plačila obveznosti. Na podlagi navedenega pritožbeni organ šteje, da sta bili zadevni odločbi vročeni tožniku, pri čemer bi sicer lahko tožnik vročitev prve odločbe z dne 16. 11. 2016 zavrnil, vedoč, da je nad njim začet postopek osebnega stečaja. Glede odločbe o odmeri NUSZ za leto 2019 pa je bila tožniku vročena z navadno pošto, vendar je ta 16. 9. 2019 plačal prvi obrok obveznosti. V nadaljevanju pojasnjuje, da se terjanja obveznosti iz naslova prispevkov za socialno varnost dejansko nanašajo le na obdobje, ko je bil zavarovan na zavarovalni podlagi 005 kot samostojni podjetnik, to je za obdobje od 1. 1. 2001 do 10. 10. 2016. Čeprav so res nekatere obveznosti glede na datum izvršljivosti izvršljive po navedenem datumu, vendar to na pravilno odločitev ne more vplivati kajti tožnika se terja za obveznosti, ki so nastale do začetka postopka osebnega stečaja in nanje odpust obveznosti ne učinkuje oziroma za NUSZ, ki je nastal po začetku postopka osebnega stečaja.

5. Organ ugotavlja, da ni sporno, da je nad tožnikom bil 17. 10. 2016 začet postopek osebnega stečaja (opr. št. St ...), ki je bil pravnomočno končan brez razdelitve upnikom dne 26. 9. 2019. Prav tako je Okrožno sodišče v Celju 20. 8. 2019 izdalo sklep o odpustu obveznosti, ki je postal pravnomočen 5. 9. 2019, s katerim je bilo določeno, da se odpusti obveznosti stečajnega dolžnika ter da odpust obveznosti učinkuje za vse terjatve upnikov do stečajnega dolžnika, ki so nastale do 17. 10. 2016, ne glede na to ali je upnik to terjatev prijavil v postopku osebnega stečaja razen za terjatve iz drugega odstavka 408. člena Zakona o finančnem poslovanju, postopkih zaradi insolventnosti in prisilnem prenehanju (v nadaljevanju ZFPPIPP). Glede na navedeno je razvidno, da je bil 26. 9. 2019 narejen odpis obveznosti iz naslova stroškov prisilne izterjave, akontacije dohodnine, davka na dodano vrednost (DDV in NUSZ) razen tistih, ki so izvzete iz odpusta obveznosti po drugem odstavku 408. člena ZFPPIPP, pri čemer opozarja na prednostne terjatve iz drugega odstavka 21. člena ZFPPIPP-G. Odpust obveznosti v obravnavanem primeru ne učinkuje na terjanje obveznosti iz naslova prispevkov za socialno varnost (razen obveznosti, ki so navedene v tabeli v točki 4 izreka sklepa pod zap. številko 90 do vključno 92), saj imajo upoštevajoč določbo 21. člena ZFPPIPP status prednostnih terjatev, ki se sklada z drugim odstavkom 408. člena ZFPPIPP izvzete iz odpusta obveznosti. Sicer pa poudarja, da je prvostopenjski organ plačila evidentiral na pogodbene račune - konte, ko so bila izvršena plačila, zato je dvom v nepravilno evidentiranje neupravičen. Prav tako ne drži navedba, da je prvostopenjski organ nakazila prispevkov in davkov samovoljno in nezakonito preknjižil tako, da jih je poračunal kot plačila neplačanega DDV, kajti iz knjigovodske evidence izhaja, da je na kontu DDV (CA 62) zadnje plačilo evidentirali na dne 20. 9. 2016 in je saldo na dan 28. 10. 2016 na tem kontu znašal 25.537,53 EUR, to pa je ravno toliko kolikor je znašal odpis obveznosti na dan 26. 9. 2019. To kaže na to, da se obveznosti iz naslova DDV niso pokrivale s plačili, ki jih je tožnik izvršil za pokrivanje obveznosti iz naslova različnih prispevkov za socialno varnost.

6. Tožnik v tožbi zatrjuje, da je izpodbijana odločitev nezakonita. Najprej poudarja, da so obveznosti glede na izvršen stečaj nad tožnikom zapadle pod odpust obveznosti, pri čemer se sklicuje na drugi odstavek 408. člena ZFPPIPP ter prvi in drugi odstavek 21. člena ZFPPIPP. Pripominja, da je tožnik vse obveznosti davčnemu organu že poravnal, in sicer gre za prispevke in davke od plač za dva zaposlena delavca tožnika in za prispevke za tožnika kot takratnega nosilca s.p. Plačila je namreč izvedel prek banke in računovodkinja je določno opredelila namen vsakega takratnega plačila in k temu ustrezno številko TRR in sklicno številko vsakega nakazila. Opozarja, da je tožena stranka, ko je ugotovila, da je tožnik v stečaju, vsa izvedena nakazila tožnika samovoljno in nezakonito preknjižila tako, da jih je poračunala kot plačila neplačanih zneskov DDV, kar je protipravno, ter opozarja, da vsakršno sklicevanje davčnega organa na obračun prispevkov tožnika kot zasebnika po 11. 10. 2016 nezakonito. Tožnik se je namreč zaposlil in sklenil pogodbo o zaposlitvi za polni delovni čas pri gospodarski družbi D., d.o.o., z dnem 9. 12. 2016 pa je bil njegov dotedanji s.p. tudi uradno izbrisan iz poslovnega registra. Zato je sklicevanje davčnega organa na izvršljiv naslov od 93 do vključno 110 neutemeljeno in nezakonito, nadomestilo NUSZ iz izvršilnega naslova pod točko 111 tudi ne dolguje.

7. Tožena stranka je v odgovoru na tožbo pojasnila, da vztraja pri obrazložitvi upravnih odločb ter opozorila, da so pod točko št. 1 v tabeli izreka izpodbijanega sklepa navedeni stroški izpodbijanega sklepa, pod zap. številko 2 in 3 pa so navedene obveznosti iz naslova prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje, na podlagi obračuna davčnih odtegljajev dohodkov z delovnega razmerja - REK - 1 za obdobje marec 2016, katere so bile v postopku osebnega stečaja prijavljene v skladu z določilom prvega odstavka 21. člena ZFPPIPP kot prednostne in nezavarovane terjatve iz naslova prispevkov nastalih pred začetkom postopka zaradi insolventnosti in kot takšne v celoti priznane s strani upravitelja. Zmotno je stališče tožnika, da na slednje odpust obveznosti učinkuje. Opozarja, da so vsi izvršilni naslovi razen pod zap. številko 90 do vključno 92 ves čas postopka v spisu zadeve in jih je imel tožnik možnost vpogledati. Poudarja, da v času postopka osebnega stečaja ni bilo izvršenih in evidentiranih drugih plačil, kot le plačila na kontu 97, nadomestilo za uporabo stavbnega zemljišča, kot je razvidno v spodaj navedeni tabeli. Glede izvršenih plačil pa opozarja, da tožnik konkretnih plačil ne omenja in ne izkazuje, poleg tega je nedvomno, da je imel tožnik v letu 2016 neporavnane starejše obveznosti na posameznih kontih, zaradi česar so se v skladu z določbo od 93. člena ZDavP-2, ki določa vrstni red plačila davka in pripadajočih dajatev, s plačili naprej pokrivale najstarejše obveznosti na posameznem kontu in ne obveznosti, ki se terjajo z izpodbijanim sklepom. Tožena stranka v nadaljevanju predlaga zavrnitev tožbe kot neutemeljene.

8. V pripravljalni vlogi tožnik v nadaljevanju vztraja pri tem, da so v tabeli navedene obveznosti po izvršilnih naslovih pod zap. številkami od 1 do 92 pravočasno in v celoti plačane in je zato izvršba neutemeljena. Predlaga, da sodišče opravi poizvedbe na Upravi RS za javna plačila. Ponovno poudarja, da tožena stranka ni imela podlage, da bi prejeta plačila iz naslova prispevkov in davkov preknjiževala kot, da se z njimi plačuje DDV.

9. Tožnik v vlogi z dne 16. 11. 2021 vztraja pri dokaznem predlogu, da sodišče v dokazne namene od Uprave RS za javna plačila pridobi izpis vseh plačil, ki jih je tožnik opravil v času od 6. 4. 2016 do izdaje prvostopnega sklepa to je do 11. 10. 2019. Vztraja, da je navedene obveznosti od 1 do 92 izpodbijanega sklepa poravnal. Dolg iz naslova DDV pa je prenehal zaradi odpusta teh obveznosti v stečaju. V vlogi z dne 8. 12. 2022 pa je tožnik posredoval podatke o vseh nakazilih, ki jih je tožnik izvršil v korist državnih organov in javnih zavodov od 1. 1. 2016 do 31. 1. 2017. Meni, da je tožena stranka ravnala v nasprotju z določbo 93. člena ZDavP-2, ki določa, da mora davčni organ s plačilom davčnega zavezanca zapreti terjatve iz naslova tistega davka, ki ga davčni zavezanec navede na plačilnem nalogu. V nadaljevanju je v vlogi tudi navedel, da je NUSZ neutemeljeno, saj tožnik ni bil uporabnik zemljišča ali drugih nepremičnin v tistem obdobju.

10. Na naroku je tožnik vztrajal pri tem, da je v celoti in korektno poravnal obveznosti iz izvršilnih naslovov, ki so predmet tega upravnega spora. Navajal je, da ni imel starejših neporavnanih obveznosti.

11. Tožena stranka je na naroku izpostavila, da je nesporno dejstvo, da je imel tožnik neplačane starejše davčne obveznosti iz tega naslova kot se izterjuje sedaj po izpodbijanem prvostopenjskem sklepu, kar izhaja tudi iz spisovne dokumentacije, predvsem iz podatkov poplačilih, ki so v spisu in so to poravnalne postavke e-kartice. Prav tako je dokaz o tem, da je starejši davčni dolg iz tega naslova obstajal tudi prijava terjatve, ki je dala tožena stranka v stečajni postopek, kjer je razvidno, da se prijavljajo terjatve iz naslova istih terjatev, kot se sedaj izterjujejo po izpodbijanem sklepu z datumom iz leta 2015. To vse kaže oziroma dokazuje, da je ta starejši davčni dolg obstajal. Posebej je opozorila na prvi odstavek 93. člena ZdavP-2, ki določa vrstni red poplačila. Opozarja tudi, da se v izvršilnem postopku ne presoja zakonitost izvršilnih naslovov.

12. Sodišče je na naroku za glavno obravnavo 12. 1. 2023, kjer je snemalo navedbe strank, dalo strankam rok za ugovor zoper prepis zapisnika (v skladu s 125. členom Zakona o pravdnem postopku - v nadaljevanju ZPP, v zvezi z 22. členom Zakona o upravnem sporu, v nadaljevanju ZUS-1). Po podatkih sodnega spisa je bil prepis zvočnega posnetka glavne obravnave strankam vročen 16. 1. 2023. To pomeni, da se je 5-dnevni rok za ugovor zoper morebitne nepravilnosti prepisa iztekel 23. 1. 2023 (zadnji dan roka je bila namreč sobota in se tako šteje prvi delovni dan). Sodišče je sodno odločbo izdalo 24. 1. 2023, to je po dokončnosti zapisnika o opravljenem naroku za glavno obravnavo.

13. Sodišče je v dokaznem postopku v dokazne namene vpogledalo in prebralo upravni spis ter predložene listine tožnika v prilogah od A1 do A6 ter dopis z dne 15. 12. 2022. Kot nepotrebne za razsojo pa je zavrnilo ostale predlagane dokaze. Tako je sodišče zavrnilo dokaz s pribavo računovodskih dokumentov, vključno s tožnikovimi obračuni davkov in prispevkov od stečajnega upravitelja C. C., nadalje dokazni predlog, da sodišče toženi stranki naloži da ta predloži obračune iz arhiva in dokazni predlog, da sodišče od Uprave za javna plačila pridobilo izpiske vseh plačil, ki jih je tožnik opravil v času od 6. 4. 2016 do izdaje prvostopenjskega sklepa, t. j. do 11. 10. 2019, saj je imel tožnik možnost že tekom upravnega postopka vpogledat v vse listine v upravnem spisu in to tudi pred davčnim organom zahtevati v skladu z 82. členom Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP), ki daje strankam pravico ne samo pregledovati dokumente zadeve, ampak tudi na svoje stroške preslikati ali prepisati potrebne dokumente v fizični ali elektronski obliki. Tožnik je sicer tekom postopka sicer sam predložil pribavljene izpiske Uprave za javna plačila o izvedenih plačilih v letu 2016.

14. Sodišče v zadevi ni opravilo poizvedbe pri banki R., s čemer naj bi tožnik dokazal, da je tožnik preko računovodkinje določno opredelil namen vsakega plačila in temu ustrezno št. TRR nakazila in sklicno številko nakazila tožnika, saj to v zadevi ni bilo sporno, nesporna dejstva pa se ne dokazujejo (prvi odstavek 214. člena ZPP v zvezi z 22. členom ZUS-1). Listine oklic o začetku postopka osebnega stečaja, sklep o odpustu obveznosti, sklep o končanju stečaja nad tožnikom, potrdilo ZZZS z dne 21. 10. 2019 ter izpis Ajpes, da je bil tožnik kot s.p. izbrisan iz poslovnega registra z dnem 9. 12. 2016 pa se nahajajo v upravnem spisu.

16. Po presoji sodišča je odločitev tožene stranke pravilna in zakonita. Organ je v obrazložitvi izpodbijanega sklepa pojasnil razloge za svojo odločitev, to pa je dodatno argumentiral drugostopenjski organ ter se opredelil tudi do tožnikovih pritožbenih navedb. Sodišče razlogom, ki so navedeni v izpodbijanem sklepu in drugostopenjski odločbi v celoti sledi in se nanje sklicuje (drugi odstavek 71. člena ZUS-1), saj tožnik v tožbi te razloge ponavlja.

17. V obravnavani zadevi se (po delni odpravi prvostopenjske odločbe) izterjuje FURS davčne odtegljaje od dohodkov iz delovnega razmerja, prispevke za socialno varnost za zasebnike ter NUSZ za leto 2019, na podlagi izvršljivih obračunov oziroma odločb, s pripadajočimi zamudnimi obrestmi in stroški.

18. Po 143. členu ZDavP-2 davčni organ v primeru, če davek ni plačan v predpisanih rokih, začne davčno izvršbo z izdajo sklepa o davčni izvršbi. Izvršilni naslovi za davčno izvršbo so našteti v drugem odstavku 145. člena ZDavP-2. Med njimi je pod točko 1 navedena izvršljiva odločba o odmeri davka in pod točko 9 seznam izvršilnih naslovov, v katerem mora biti za posamezen izvršilni naslov naveden datum izvršljivosti ter znesek davka in zamudnih obresti za vsako vrsto davka posebej. V 157. členu ZDavP-2 je nadalje določeno, da je zoper sklep o izvršbi pritožba sicer dovoljena, da pa s pritožbo zoper sklep o izvršbi ni mogoče izpodbijati samega izvršilnega naslova.

19. V zadevi je najprej ugotoviti, da med strankama ni sporno, da je bil nad tožnikom 17. 10. 2016 začet postopek osebnega stečaja (opr. št. St ...), ki je bil pravnomočno končan brez razdelitve upnikom dne 26. 9. 2019. Prav tako je Okrožno sodišče v Celju 20. 8. 2019 izdalo sklep o odpustu obveznosti, ki je postal pravnomočen 5. 9. 2019, s katerim je bilo določeno, da se odpusti obveznosti stečajnega dolžnika ter da odpust obveznosti učinkuje za vse terjatve upnikov do stečajnega dolžnika, ki so nastale do 17. 10. 2016, ne glede na to ali je upnik to terjatev prijavil v postopku osebnega stečaja, razen za terjatve iz drugega odstavka 408. člena ZFPPIPP.

20. Zavrniti je potrebno ugovor, da je odločba nezakonita, ker je izvršba neutemeljena v delu, ko je ta dovoljena na podlagi domnevnih izvršilnih naslovov pod zaporednimi št. 1 do 3, saj gre pri tem za terjatve, ki so nastale prej kot v 6 mesecih pred stečajem. V drugem odstavku 408. člena ZFPPIPP je med drugim določeno, da odpust obveznosti ne učinkuje za prednostne terjatve iz prvega in drugega odstavka 21. člena ZFPPIPP. Prvi odstavek 21. člena ZFPPIPP pa med drugim pravi, da so prednostne terjatve naslednje nezavarovane terjatve: 1. plače in nadomestila plač za zadnjih šest mesecev pred začetkom postopka zaradi insolventnosti, v točki 6 pa kot take opredeljuje tudi davke in prispevke, ki jih mora izplačevalec obračunati ali plačati hkrati z izplačili iz 1., 3., 4. in 5. točke tega odstavka. Po drugem odstavku 21. člena ZFPPIPP pa so v postopkih zaradi insolventnosti prednostne terjatve tudi nezavarovane terjatve za plačilo prispevkov, ki so nastale pred začetkom postopka zaradi insolventnosti. Poudariti je, da so pod točko 1 izpodbijanega sklepa navedeni stroški izpodbijanega sklepa, pod zaporedno št. 2 in 3 pa pa obveznosti iz naslova prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje na podlagi obračuna davčnih odtegljajev od dohodkov iz delovnega razmerja - REK - 1 za obdobje marec 2016. Tožena stranka je v zvezi s tem zatrjevala, tožnik pa tega sicer ni prerekal, da so bile navedene terjatve v celoti priznane s strani stečajnega upravitelja. Glede na določbo drugega odstavka 21. člena ZFPPIPP je tako ugotoviti, da navedene terjatve niso prenehale.

21. Tožnik v tožbi povsem pavšalno ugovarja, da so obveznosti, navedene pod točko 1 do vključno 92 poravnane, zaradi česar davčni organ ne more in ne sme voditi davčne izvršbe. Tožnik ne navede v kakšnem znesku in kdaj naj bi navedene obveznosti poravnal ter za te trditve ne predloži konkretnega dokaza.

22. Tožnik je navajal, da mu je računovodkinja vsak mesec naredila obračun vseh dajatev tako zanj kot za zaposlena delavca in je vse davke in prispevke plačal z nakazilom prek banke, pri čemer je določno opredelil namen vsakega plačila, število TRR in sklicno številko.

23. Res davčni organ s plačilom davčnega zavezanca zapre terjatve iz naslova tistega davka, ki ga davčni zavezanec navede v plačilnem nalogu. Vendar pa je potrebno upoštevati celotno določbo 93. člena ZDavP-2, ki določa, da če zavezanec za davek pri davčnem organu plačuje več vrst davkov in njim pripadajočih dajatev ter plačani znesek ne zadostuje za poplačilo vseh vrst davkov in njim pripadajočih dajatev, se s plačilom poravna davek, ki ga zavezanec za davek navede na plačilnem instrumentu, in sicer po vrstnem redu prej dospele obveznosti te vrste davka, nato pa drugi davki, po vrstnem redu dospelosti posamezne vrste davka. Če davki dospejo v plačilo istočasno, vrstni red plačila določi zavezanec za davek. Če zavezanec za davek ne določi vrstnega reda plačila, ga določi davčni organ in pri tem upošteva, da se najprej poravnajo obveznosti, katerih izpolnitev je manj zavarovana. Če pobrani znesek ne zadostuje za poplačilo posamezne vrste davka s pripadajočimi dajatvami, se davek in pripadajoče dajatve plačajo po naslednjem vrstnem redu: 1. stroški postopka pobiranja davka, 2. obresti, 3. davek, 4. denarne kazni in globe in stroški tega postopka. V postopku davčne izvršbe zavezanec za davek ne more vplivati na vrstni red poplačila davka.

24. Navedeno pravilo tako pomeni, da znotraj posamezne vrste davka zavezanec ne more sam določati vrstnega reda plačil in torej ne more doseči prednostne poravnave pozneje dospele obveznosti te vrste davka (tako odločba X Ips 30/2021 z dne 19. 1. 2022).

25. Pavšalna navedba tožnika, da je vse obveznosti poravnal ter ni imel starejših neporavnanih obveznosti, ne zdrži resne presoje. Tožena stranka utemeljeno opozarja, da obstoj dolga izhaja iz poravnalne postavke e-kartice (priloga 7 upravnega spisa). Prav tako je dokaz o tem, da je starejši davčni dolg iz tega naslova obstajal tudi prijava terjatve (priloga 4 upravnega spisa), ki jo je dala tožena stranka v stečajni postopek, iz katere je razvidno, da se prijavljajo terjatve iz naslova istih terjatev, kot so se sedaj izterjujejo po izpodbijanem sklepu z datumom iz leta 2015, kar izhaja iz prijave terjatve v upravnem spisu.

26. Sodišče tako zavrača navedbe tožnika, da je imel poravnane davčne obveznosti in da je davčni organ s plačanimi zneski samovoljno in nezakonito preknjižil tako, da jih je poračunal kot plačila neplačanih zneskov DDV, saj tožnik svojih navedb ni konkretiziral, da bi mu sodišče lahko sledilo. Tožena stranka je pa je že v izpodbijani odločbi jasno navedla, da je zaradi stečaja razvidno, da je bilo 26. 9. 2019 narejeno odpis obveznosti iz naslova stroškov prisilne izterjave, akontacije dohodnine, davka na dodano vrednost (DDV in NUSZ) razen tistih, ki so izvzete iz odpusta obveznosti po drugem odstavku 408. člena ZFPPIPP. Prav tako ni konkretizirano prerekal trditve ugotovitve tožene stranke, da iz knjigovodske evidence izhaja, da so na kontu DDV (CA 62) zadnje plačilo evidentirali na dne 20. 9. 2016 in je saldo na dan 28. 10. 2016 na tem kontu znašal 25.537,53 EUR, to pa je ravno toliko kolikor je znašal odpis obveznosti na dan 26. 9. 2019. To kaže na to, da se obveznosti iz naslova DDV niso pokrivale s plačili, ki jih je tožnik izvršil za pokrivanje obveznosti iz naslova različnih prispevkov za socialno varnost.

27. Ob jasni navedbi tožene stranke, da je imel tožnik neporavnane stare obveznosti na določenih davkih in so se te poplačevale, pri čemer je tožena stranka pripravila tabelo, kako je vsako posamezno plačilo knjižilo po prejemu plačila, je bilo na tožniku trditveno in dokazno breme, da jasno in določno navede, katere zneske plačil tožena stranka ni upoštevala oziroma jih je obračunala nepravilno. Tožnik je sicer predložil izpisek pribavljen od Uprave za javna plačila o izvršenih transakcijah od 1. .1 2016 do 31. 1. 2017, vendar je tu poudariti, da ob odsotnosti navedb tožnika ni dolžnost sodišča, da iz listin samo ugotavlja katera plačila bi lahko tožena stranka ne knjižila oz. napačno knjižila. Tožnik ne more pa zahtevati, da bi sodišče izvajalo določene dokaze v informativne namene, da bi torej šele iz dokazov samo razbralo pravno relevantna dejstva, saj ni stvar dokaznega postopka zbiranje trditvenega gradiva.

28. Dodati je, da tudi če je tožnik kasneje, po izdaji izpodbijanega sklepa o davčni izvršbi, predmetni davčni dolg delno poravnal, navedeno na pravilnost izpodbijanega sklepa ne more vplivati.

29. Tožnik je nadalje zatrjeval, da se je zaposlil in sklenil pogodbo o zaposlitvi za polni delovni čas pri gospodarski družbi D., d.o.o., z dnem 9. 12. 2016 pa je bil njegov dotedanji s.p. tudi uradno izbrisan iz poslovnega registra. Zato je sklicevanje davčnega organa na izvršljiv naslov od 93 do vključno 110 neutemeljeno in nezakonito. Tu je najprej poudariti, da vsebinska pravilnost izvršilnega naslova (odločba oziroma obračun) ni predmet presoje v postopku davčne izvršbe in posledično tudi ne v nadaljnjem sodnem postopku. V postopku davčne izvršbe namreč dolžnik ne more z uspehom izpodbijati izvršilnega naslova, kot to določa sedmi odstavek 157. člena ZDavP-2.

30. Kljub navedenemu sodišče še dodaja, da iz upravnega spisa (priloga 5) sicer izhaja, da obveznosti od številke 93 do vključno 101 in pod številko 102 do vključno 110 nanašajo na odločbi o odmeri prispevkov za socialno varnost za zasebnike OPSVZ. Z odločbo št. DT 4250-1067-01012/2016 04-143-07 z dne 16. 11. 2016 so bile odmerjene tožnikove obveznosti za mesec september 2016, z odločbo št. DT4250-1067-01087/2016 04-134-07 z dne 8. 12. 2016 pa tožnikove obveznosti za oktober 2016, kar je tožena stranka tudi zatrjevala, ko je navajala, da se tožnika terja za obveznosti, ki so nastale do 10. 10. 2016 in tako pred začetkom postopka osebnega stečaja.

31. Tudi pri navedbah glede neutemeljenosti izvršbe za NUSZ je potrebno zavrniti iz enakih razlogov, kot je navedeno že v točki 29 te obrazložitve.

32. Glede na povedano je sodišče presodilo, da sta izpodbijana sklepa pravilna in utemeljena po zakonu. Za odločitev bistvene razloge je navedel že upravni organ, sodišče pa jih je dodatno pojasnilo ter po navedenem tožbo kot neutemeljeno zavrnilo na podlagi določb 63. člena ZUS-1.

33. O stroških upravnega spora je odločilo na podlagi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1, po katerem trpi v primeru, če sodišče tožbo zavrne, vsaka stranka svoje stroške postopka.

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 157, 157/7

Zakon o finančnem poslovanju, postopkih zaradi insolventnosti in prisilnem prenehanju (2007) - ZFPPIPP  - člen 21, 21/1, 21/2, 408, 408/2

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.