UPRS Sodba I U 1319/2021-13
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2023-10-16

dohodnina - odmera dohodnine - obnova postopka - odprava po nadzorstveni pravici - zavrnitev zahteve - obseg presoje

V zvezi s predlagano odpravo odločbe bi bilo tudi po presoji sodišča potrebno izvesti ugotovitveni postopek glede presoje zatrjevanih dejstev, ki jih tožnik v vlogi za odpravo po nadzorstveni pravici navaja, torej bi bilo to možno ugotoviti le s preverjanjem dejanskega stanja v zadevi. V zadevi ne gre za očitno kršitev materialnega zakona. Z nadzorstveno pravico namreč ni mogoče posegati v pravnomočno odločitev davčnega organa na način, da bi se šele posredno, po preverjanju pravilnosti ugotovljenega dejanskega stanja, ugotavljalo tudi morebitno posledično napačno uporabo materialnega prava, kot to želi tožnik.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Z izpodbijano odločbo je Ministrstvo za finance (v nadaljevanju toženka) zavrnilo predlog tožnika za odpravo po nadzorstveni pravici odločbe Finančne uprave Republike Slovenije (v nadaljevanju davčni organ) DT-0801-53763-2 z dne 3. 12. 2018, s katero je bila tožniku v obnovljenem postopku odmerjena dohodnina za leto 2016. Toženka povzema zahtevo tožnika, ki navaja, da so določila Obligacijskega zakonika (v nadaljevanju OZ) o posojilni pogodbi dispozitivne narave in da določitev roka za vračilo posojila ni bistvena sestavina in da je davčni organ posegel v svobodo strank in kršil določila OZ. Družba A., d. o. o. je tožniku dala posojilo v skladu z Ustavo RS in prisilnimi predpisi. Pogodbe niso bile škodljive za družbo, rok za vračilo tudi še ni potekel. Davčni organ je arbitrarno določil, da posojila prikrivajo drug pravni posel - izplačilo dobička družbeniku, o čemer pred zapadlostjo posojila ni mogoče govoriti. Davčni organ je kršil načelo zakonitosti, ko je kot sprejemljivo osnovo za dodelitev posojil sprejel le plačo zavezanca. Gre za kršitev osnovnih davčnih načel in se je davčni organ neutemeljeno skliceval, da posojilna razmerja odstopajo od posojilnih razmerij med nepovezanimi osebami. Davčni organ nima pristojnosti za ugotavljanje motiva, kar tudi predstavlja kršitev materialnih predpisov.

2. Toženka citira določbe 88. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) in se sklicuje na stališče iz sodne prakse Vrhovnega sodišča RS (v zadevi X Ips 29/2016 z dne 7. 3. 2018), da je podlaga za uporabo izrednega pravnega sredstva po 88. členu ZDavP-2 lahko zgolj kršitev materialnega prava, ki je očitna, kar pomeni, da je kršitev mogoče ugotoviti neposredno na podlagi dejanskega stanja, ki izhaja iz odločbe, in ne šele posredno po preverjanju njegove pravilnosti. V konkretnem primeru ni mogoče iz same odločbe ugotoviti, da je pri odmeri dohodnine v postopku obnove prišlo do kršitve materialnega prava. V odločbi je navedeno, da je bilo v postopku ugotovljeno, da posojilne pogodbe ne vsebujejo takih določil, ki so pomembne za izplačevanje tako visokih denarnih sredstev, kar pomeni, da so neveljavne knjigovodske listine in da prejeta denarna sredstva v skupnem znesku 278.168,92 EUR za tožnika nimajo podlage, zato jih je davčni organ prekvalificiral v druge dohodke. Tožniku je bil nato obnovljen postopek odmere dohodnine, v katerem je predložil potne naloge, za katere je davčni organ ugotovil, da ne dokazujejo vračila posojila, niti se ne navezujejo na posojilne pogodbe in da predložena dokumentacija ne dokazuje dejanskega stanja, kot je bilo ugotovljeno v inšpekcijskem postopku. Kolikor je bilo napačno ugotovljeno, da ne gre za neveljavne knjigovodske listine, bi lahko šlo za napačno ugotovljeno dejansko stanje, kar pa ni razlog za odpravo odločbe po nadzorstveni pravici. Sklepno toženka ugotavlja, da v konkretnem primeru ni prišlo do očitne kršitve materialnega prava in da niso podani zakoniti pogoji za odpravo določbe po nadzorstveni pravici.

3. Tožnik se z odločitvijo ne strinja. V tožbi izpodbija navedeno odločitev in navaja, da določbe OZ v zvezi s posojilno pogodbo ne predvidevajo, da mora biti dogovorjeno zavarovanje ali mesečno vračilo posojila. Določbe o rokih so dispozitivne narave in niso bistvena sestavina pogodbe. Navaja 574. člen OZ. Navaja razloge glede navedb davčnega organa, da je tožnik imel premalo dohodkov. Pojasnjuje, da je napačna ugotovitev, da ne gre za posojila. Med drugim navaja, da je davčni organ v nasprotju s prisilnimi predpisi arbitrarno brez pravne podlage odločil, da posojila prikrivajo drug pravni posel in da posojilne pogodbe odstopajo od običajne prakse, čemur tožnik tudi nasprotuje, kar pojasni. Predlaga, da sodišče spremeni izpodbijano določbo in ugodi predlogu za odpravo navedene odločbe po nadzorstveni pravici oziroma podredno da vrne zadevo toženki v ponovno odločanje in ji naloži, da tožniku povrne zarubljena denarna sredstva. Priglaša tudi stroške postopka.

4. V prvi pripravljalni vlogi navaja, da iz odločbe davčnega organa z dne 3. 12. 2018 izhaja, da so bile med tožnikom in podjetjem A., d. o. o. sklenjene posojilne pogodbe in da so bili prihodki, ki so iz njih izvirali, opredeljeni kot preostali drugi dohodki in da je na podlagi dejanskega stanja razvidno, da je davčni organ napačno uporabil materialno pravo, saj je posojilne pogodbe prekvalificiral kot druge dohodke, prav tako navedbe davčnega organa v zvezi s tem, da pogodbe ne vsebujejo takih določil, ki so pomembne, brez navedbe pravne podlage za to, kaže na napačno uporabo materialnega prava glede oblike posojilne pogodbe. Te pogodbe so bile sklenjene v skladu z določili OZ. Navaja, da iz dejanskega stanja tako očitno izhaja, da je bilo napačno uporabljeno materialno pravo.

5. Toženka v odgovoru na tožbo prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitve izpodbijane odločbe, sodišču pa predlaga, naj tožbo zavrne kot neutemeljeno.

7. Po presoji sodišča je izpodbijana odločba pravilna in zakonita in sodišče sledi razlogom, ki jih v utemeljitev odločitve navedla toženka in jih ponovno ne navaja (drugi odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1), glede tožbenih navedb pa še dodaja:

8. V zadevi je sporno, ali je toženka pravilno in zakonito zavrnila zahtevo tožnika za za odpravo po nadzorstveni pravici odločbe davčnega organa DT-08 01-53763-2 z dne 3. 12. 2018z dne 22. 7. 2020, s katero je v obnovljenem postopku davčni organ tožniku odmeril dohodnina za leto 2016.

9. V drugem odstavku 88. člena ZDavP-2 je določeno, da lahko davčni organ po nadzorstveni pravici odmerno odločbo odpravi, razveljavi ali spremeni v petih letih od dneva, ko je bila odločba vročena zavezancu za davek, če je z njo prekršen materialni zakon.

sprejelo stališče, da široka interpretacija uporabe izrednih pravnih sredstev ni skladna s 158. členom Ustave RS. Ta zahteva restriktivno razlago določb procesnih predpisov, ki urejajo izredna pravna sredstva, torej tudi 88. člena ZDavP-2. Spreminjanje dokončnih in pravnomočnih odločb zmanjšuje zaupanje v pravo, zato se izredna pravna sredstva umeščajo v sistem za zagotovitev sanacije le najhujših napak pri urejanju upravnopravnih razmerij.

Po ustaljeni razlagi Vrhovnega sodišča RS takšnega posega ne more predstavljati vsakršna kršitev materialnega prava, ampak zgolj kršitev, ki je očitna. Pri tem ni razlike, ali izredno pravno sredstvo iz 88. člena ZDavP-2 uporabi davčni organ po uradni dolžnosti ali uporabo predlaga stranka. Tudi ne gre za očitno kršitev materialnega zakona, kadar se zaradi nezadostne jasnosti besedila predpis lahko tolmači oziroma razume na več načinov, organ pa svojo odločitev opre na eno od možnih razlag, kar pa ni obravnavani primer. Sodišče je glede na takšno razlago drugega odstavka 88. člena ZDavP-2 presojalo, ali je bilo v odločbi z dne 3. 12. 2018 očitno kršeno materialno pravo (drugi odstavek 88. člena ZDavP-2 v zvezi z drugim odstavkom 274. člena Zakona o splošnem upravnem postopku, v nadaljevanju ZUP).

11. Iz navedene sodne prakse Vrhovnega sodišča

nadalje izhaja, da gre za očitno kršitev materialnega zakona, če jo je, glede na z odločbo ugotovljeno dejansko stanje, mogoče ugotoviti neposredno, ne pa tudi v primeru, če jo je mogoče ugotoviti posredno, s preverjanjem pravilnosti dejanskega stanja, na katero se odločba opira. Prav za slednje pa gre v obravnavani zadevi, saj glede vprašanja narave prejetih prejemkov tožnika ni mogoče odgovoriti, če se ne ugotovijo dejanske okoliščine primera, kar tožnik tudi sam navaja v delu tožbe, ko po vsebini izpodbija ugotovitve davčnega organa v navedeni odločbi, tako glede vsebine posojilne pogodbe, glede zavarovanja in višine prejemkov tožnika, glede pravilnosti knjiženj posojil, odstopanj od običajne poslovne prakse, prikrivanja drugega pravnega posla itd., kar vse bi lahko bili razlogi za izpodbijanje odločbe o odmeri dohodnine v okviru rednega pravnega sredstva, niso pa to zakonski razlogi za uporabo izrednega pravnega sredstva odprave odločbe po nadzorstveni pravici. V zvezi s predlagano odpravo odločbe bi bilo tudi po presoji sodišča potrebno izvesti ugotovitveni postopek glede presoje zatrjevanih dejstev, ki jih tožnik v vlogi za odpravo po nadzorstveni pravici navaja, torej bi bilo to možno ugotoviti le s preverjanjem dejanskega stanja v zadevi. Zato po predstavljenem kriteriju Vrhovnega sodišča RS v zadevi ne gre za očitno kršitev materialnega zakona. Z nadzorstveno pravico namreč glede na navedeno sodno prakso Vrhovnega sodišča RS ni mogoče posegati v pravnomočno odločitev davčnega organa na način, da bi se šele posredno, po preverjanju pravilnosti ugotovljenega dejanskega stanja, ugotavljalo tudi morebitno posledično napačno uporabo materialnega prava, kot to želi tožnik.

12. Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožba pa neutemeljena, sodišče tudi ni našlo kršitev, na katere pazi uradoma, je sodišče tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 zavrnilo kot neutemeljeno. Po povedanem tudi ni podlage za odločanje v sporu polne jurisdikcije (65. člen ZUS-1)

13. Sodišče je odločilo brez glavne obravnave na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1, ker relevantne okoliščine, ki so bile podlaga za izdajo izpodbijane odločba, niso sporne. V zadevi je sporna uporaba materialnega prava.

14. Izrek o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, ki določa, da v primeru, če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

Npr.: X Ips 380/2012 z dne 12. 9. 2013, X Ips 1317/2007 z dne 15. 1. 2009, X Ips 26/2006 z dne 5. 9. 2007, X Ips 471/2014 z dne 13. 4. 2016 in X Ips 189/2014 z dne 8. 6. 2016.

T. Jerovšek: Učinek izrednih pravnih sredstev na dokončnost in pravnomočnost upravnega razmerja, VIII dnevi slovenske uprave, Fakulteta za upravo, Ljubljana 2001, stran 134.

Primerjaj sodbo Vrhovnega sodišča RS X Ips 380/2012 z dne 12. 9. 2013, točka 10.

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 88, 88/2

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.