UPRS Sodba III U 203/2020-15
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2023-12-06

dohodnina - odmera dohodnine - davčna olajšava - davčna olajšava za vzdrževane družinske člane - uveljavljanje olajšave - sorazmerni del olajšave

Razlog, zaradi katerega se je sodišče odločilo za odpravo izpodbijane odločbe o odmeri dohodnine tožniku za leto 2018, je v dejstvu, da je FURS v informativnem izračunu dohodnine upoštevala tožnikovega sina kot vzdrževanega družinskega člana za prva dva meseca v letu 2018, ni pa tega upoštevala v izpodbijani odločbi. Zakaj te olajšave, ki jo je upoštevala v informativnem izračunu, ni upoštevala v izpodbijani odločbi, pa ni primerno pojasnila.

Tožbi se ugodi, izpodbijana odločba Finančne uprave Republike Slovenije, št. DT 11 02-23065-2 z dne 28. 10. 2019, se odpravi ter se zadeva vrne istemu organu v ponovni postopek.

1. Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju FURS) je tožniku z odločbo, št. DT 11 02-23065-2 z dne 28. 10. 2019 (v nadaljevanju izpodbijana odločba), odmerila dohodnino za leto 2018 v znesku 3.997,75 EUR. Ugotovila je, da znaša razlika med odmerjeno dohodnino in med letom plačanimi akontacijami dohodnine 266,02 EUR, kar mora tožnik plačati na prehodni davčni podračun, naveden v izreku izpodbijane odločbe. Določila je, da se po poteku tega roka zaračunajo zamudne obresti in začne postopek davčne izvršbe ter da pritožba ne zadrži izvršitve sklepa.

2. FURS v obrazložitvi izpodbijane odločbe pojasnjuje, da je bila tožniku dohodnina za leto 2018 odmerjena z informativnim izračunom dohodnine dne 31. 5. 2019. Tožnik je zoper ta izračun pravočasno ugovarjal in vložil dopolnjeni informativni izračun dohodnine. V tabeli predstavlja, kateri podatki so bili upoštevani pri odmeri tožnikove dohodnine. Pojasnjuje, da je tožnik z ugovorom zoper informativni izračun dohodnine uveljavljal posebno olajšavo za A. A. z oznako sorodstvenega razmerja: sin. V postopku kontrole izpolnjevanja pogojev upravičenosti do posebne olajšave za vzdrževanega družinskega člana je bil tožniku poslan dopis z dne 6. 9. 2019 za dostavo potrdil o sinovem šolanju ali potrdila Zavoda za zaposlovanje o njegovi prijavi na zavod. Tožnik je dne 17. 9. 2019 FURS posredoval potrdilo o šolanju za šolsko leto 2016/2017 za drugi letnik magistrske izobrazbe, sklep komisije o odobritvi naslova magistrske naloge z dne 16. 6. 2017 in potrdilo Zavoda RS za zaposlovanje z dne 24. 7. 2019 o prijavi v evidenco brezposelnih oseb z dnem 19. 7. 2019. FURS navaja, da tožnik s temi dokazili ni dokazal upravičenosti do olajšave za vzdrževanega družinskega člana, saj A. A. v letu 2018 ni imel statusa študenta, pri Zavodu RS za zaposlovanje pa se je prijavil šele v letu 2019. Dohodnina je bila zato tožniku obračunana tako, da se posebna olajšava za vzdrževanega družinskega člana, ki jo je uveljavljal, ni priznala.

3. Tožnik je zoper odločitev FURS vložil pritožbo, ki pa jo je Ministrstvo za finance (v nadaljevanju drugostopenjski organ) z odločbo, št. DT 499-01-862/2019-2 z dne 24. 9. 2020, zavrnilo kot neutemeljeno. V obrazložitvi svoje odločitve drugostopenjski organ povzema potek postopka, vsebino odločitve prvostopenjskega organa ter vsebino tožnikove pritožbe. Drugostopenjski organ pojasnjuje, da tretji odstavek 115. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) določa, da se za vzdrževanega družinskega člana zavezanca šteje otrok do 26. leta starosti, če izpolnjuje enega od naslednjih pogojev: če neprekinjeno ali s prekinitvijo do enega leta nadaljuje šolanje na srednji, višji ali visoki stopnji; če ni zaposlen; če ne opravlja dejavnosti; in če nima lastnih dohodkov za preživljanje ali pa so ti manjši od višine posebne olajšave za vzdrževanega družinskega člana, ki jo določa 3. točka prvega odstavka 114. člena tega zakona. Za vzdrževanega družinskega člana se šteje tudi otrok, ki izpolnjuje navedene pogoje in je starejši od 26 let, če se vpiše na študij do 26. leta starosti in sicer največ za dobo 6-ih let od dneva vpisa na dodiplomski študij in največ za dobo 4. let od dneva vpisa na podiplomski študij. Drugostopenjski organ pritrjuje FURS, da za priznanje olajšave za vzdrževane družinske člane ne zadošča vpis na študijski program do 26. leta starosti, ampak mora tudi v tem primeru otrok neprekinjeno ali s prekinitvijo do enega leta nadaljevati šolanje. To pomeni, da je otroka kot vzdrževanega družinskega člana mogoče priznati le, če je imel status študenta. Tožnik dokazila, ki bi to izkazoval, ni predložil, čeprav ga je davčni organ opozoril, da je dokazno breme na njem in da mora za svoje trditve predložiti dokaze. Tožnik namreč ni predložil potrdila o vpisu za sina za leto 2017/2018 in 2018/2019, kar pomeni, da ni dokazal, da je bil sin v letu 2018 študent in zato ni mogoče zaključiti, da je izpolnjeval pogoje za vzdrževanega družinskega člana s sorodstvenim razmerjem A3. Po četrtem odstavku 115. člena ZDoh-2 se za vzdrževanega družinskega člana s sorodstvenim razmerjem A4 lahko šteje tudi otrok, ki je starejši od 18 let in ki se ne izobražuje in je za delo sposoben, če je prijavljen pri službi za zaposlovanje in ima prijavljeno isto stalno prebivališče kot starši oziroma posvojitelji ter nima lastnih dohodkov oziroma so ti manjši od višine posebne olajšave za vzdrževanega družinskega člana po 3. točki prvega odstavka 114. člena tega zakona. Tožnik je predložil potrdilo, da se je sin pri Zavodu za zaposlovanje prijavil 19. 7. 2019, kar pomeni, da je šele takrat izpolnjeval temeljni pogoj za priznanje olajšave po citirani določbi. Ker torej tožnik ni dokazal, da bi bil sin v letu 2018 prijavljen pri Zavodu za zaposlovanje, mu olajšave s sorodstvenim razmerjem A4 zanj FURS pravilno ni priznala.

4. Drugostopenjski organ zavrača tožnikovo trditev, da je FURS kršila pravila postopka, ker ga pred izdajo odločbe ni seznanila z razlogi za odklonitev priznanja uveljavljanje olajšave. FURS je namreč tožnika že v pozivu poučila, katero dokumentacijo je treba priložiti, da bo lahko tožniku priznala olajšavo in ga tudi seznanila s posledicami, če ta ne bo predložena. FURS torej ni bilo treba tožnika še enkrat seznanjati, da predložena dokazila niso zahtevana dokazila in da zato njegovi vlogi ne bo mogoče ugoditi. Glede tožnikovih navedb, da mu je bila olajšava za sina z informativnim izračunom priznana za meseca 1 do 2, v izpodbijani odločbi pa ne, drugostopenjski organ pojasnjuje, da se je njegov ugovor štel za napoved za odmero dohodnine. Na podlagi te napovedi se je ugotavljalo dejansko stanje glede priznavanja olajšave za vzdrževane družinske člane. Ker tožnik ni dokazal, da bi sin v kateremkoli delu leta 2018 izpolnjeval pogoje, da bi se ga štelo za vzdrževanega družinskega člana, tožniku olajšava ni bila priznana, kar je bilo v izpodbijani odločbi tudi pojasnjeno. Določbe ZDoh-2 so pri odmeri dohodnine specialni predpis, tako da je mogoče priznati olajšavo le v primeru, če je ta določena s tem zakonom, ne glede na morebitne obveznosti staršev na podlagi drugih predpisov.

5. Tožnik je zoper izpodbijano odločbo vložil tožbo v upravnem sporu zaradi nepravilno ugotovljenega dejanskega stanja in napačne uporabe materialnega prava. Sodišču predlaga, da tožbi ugodi in izpodbijano odločbo spremeni tako, da mu prizna davčno olajšavo oziroma da odločbo razveljavi.

6. Tožnik navaja, da je v maju 2019 prejel informativni izračun dohodnine za leto 2018, zoper katerega je vložil ugovor, saj je ugotovil, da mu za sina A. A. ni bila priznana olajšava za vzdrževanega družinskega člana za čas od 1. do 12. meseca, pač pa le za čas od 1. do 2. meseca. Po tem, ko ga je FURS pozvala, naj vlogo dopolni, je temu uradu 17. 9. 2019 poslal potrdila o vpisu sina v drugi letnik z dne 19. 9. 2016, sklep komisije o odobritvi naslova magistrske naloge z dne 16. 6. 2017 ter potrdilo Zavoda RS za zaposlovanje z dne 24. 7. 2019. Ker potrdila o vpisu sina v prvi letnik ni imel in ga ni uspel pridobiti v zakonitem roku, ga k vlogi ni priložil. Predhodno je o tem govoril z zaposleno pri FURS v Novi Gorici in ji to tudi pojasnil. Nato je prejel izpodbijano odločbo, ne da bi bilo v njej pojasnjeno, zakaj je FURS v informativnem izračunu upoštevala olajšavo od 1. do 2. meseca, v odločbi pa tega ni upoštevala.

7. Tožnik v nadaljevanju citira določbo 115. člena ZDoh-2. Navaja, da potrdila o vpisu sina v prvi letnik podiplomskega študija na A. fakulteti v Ljubljani ni posredoval zato, ker tega potrdila sin ni več hranil, ni pa jim ga uspelo pridobiti v času, kot ga je določila FURS. V pritožbi je navedel, da se je sin vpisal v prvi letnik podiplomskega študija v letu 2015/2016, kar pa za FURS ni bil zadosten dokaz. Kasneje je uspel pridobiti potrdilo o sinovem vpisu v prvi letnik, ki ga prilaga k tožbi. Zakon ne določa, da bi moral študent hraniti potrdilo o vpisu, iz potrdila o vpisu v drugi letnik, ki ga je predložil FURS, pa je razvidno, da je ta letnik nastopil v študijskem letu 2016/2017. V študijskem letu 2017/2018 je sin študij zaključil z izpiti in se prijavil za magistrsko nalogo, ki mu jo je komisija odobrila s sklepom z dne 16. 6. 2017. Ko se je sin vpisal na študij v študijskem letu 2015/2016, je bil star 24 let. Z vsem navedenim so torej izpolnjeni vsi pogoji za priznanje olajšave za vzdrževanega družinskega člana, kot jih določa tretji odstavek 115. člena ZDoh-2, tožena stranka pa je s tem, ko mu olajšave ni priznala, kršila materialno pravo. V tem členu ni določen oziroma opredeljen status študenta, pač pa je določeno le obdobje štirih let po vpisu na podiplomski študij do 26. leta starosti, kar pomeni, da je tožena stranka s svojo razlago te določbe zmotno uporabila materialno pravo ter kršila 5. člen ZDoh-2, ki določa načelo materialne resnice v davčnih zadevah.

8. Odločba, ki jo je izdala FURS, temelji na nepravilno ugotovljenem dejanskem stanju, saj v izpodbijani odločbi niso razlogi za odklonitev uveljavljene olajšave. O tem pred izdajo odločbe tudi ni bil seznanjen. Davčni organ mu je v informativnemu izračunu priznal olajšavo za sina za 1. in 2. mesec, ni pa mu tega priznal v izpodbijani odločbi in tega tudi ni pojasnil. To pomeni, da če ugovora ne bi podal in bi se strinjal z informativnim izračunom, bi ta postal pravnomočna odločba in bi mu bila olajšava za vzdrževanje družinskega člana za 1. in 2. mesec priznana, tako da bi moral doplačati dohodnino v znesku 156,36 EUR; po tem, ko je podal ugovor in je bilo v zadevi ponovno odločeno, pa je FURS z izpodbijano odločbo odločila, da mora doplačati dohodnino v višini 266,02 EUR. Sin vse do 24. 7. 2019, ko se je prijavil na Zavod RS za zaposlovanje, ni prejemal nobenih dohodkov oziroma plačil, kar pomeni, da mu je moral vse plačevati sam, in sicer za vzdrževanje in za poravnavanje obveznega in dodatnega zdravstvenega zavarovanja. Dolžnost staršev namreč je, da po svojih močeh skrbijo za šolanje in strokovno izobrazbo svojih otrok, kot to določa 137. člen Družinskega zakonika (v nadaljevanju DZ).

9. Tožena stranka, ki je sodišču predložila upravne spise, je v spremnem dopisu navedla, da vztraja pri razlogih iz obrazložitev upravnih odločb, sodišču pa predlaga, naj tožbo zavrne.

10. Sodišče je v zadevi opravilo javno glavno obravnavo, na kateri sta obe stranki postopka vztrajali pri svojih stališčih. Tožnik je povedal, da je po tem, ko je prejel poziv FURS, da mora dostaviti ustrezna dokazila glede sinovega študija, po telefonu govoril z uslužbenko FURS v Novi Gorici, njenega imena pa ne ve. Rekla mu je, da mora dostaviti potrdilo o sinovem vpisu v prvi letnik, vendar pa s tem dokazilom takrat ni razpolagal in ga tudi ni imel možnosti pridobiti. Sin je imel dokazila o vpisu v drugi letnik in dokazilo, da mu je bil odobren naslov magistrske naloge, ni pa imel več dokazila o vpisu v prvi letnik. To potrdilo je sicer sin potreboval za uveljavljanje pravic, ki izhajajo iz vpisa na študij, ni pa bilo nikjer navedeno, da bi moral to potrdilo posebej hraniti. Na njegovo prošnjo je sin potrdilo o vpisu v prvi letnik naknadno uspel pridobiti in je datirano z dnem 14. 10. 2020. Sin je študiral od svojega 24. leta dalje in sta ga bila z ženo zato dolžna vzdrževati oziroma poskrbeti za vse stroške v zvezi s študijem. Po tem, ko je sodišče tožnika seznanilo z listinami, ki so v upravnem spisu zadeve, konkretno z izpisom zavarovalnih podlag za zdravstveno zavarovanje (iz katerega po pojasnilu pooblaščenke tožene stranke izhaja, da je bil tožnikov sin A. A. dne 15. 8. 2018 zdravstveno zavarovan preko svoje mame kot študent, nato pa do 31. 5. 2019 voden pod zavarovalno podlago ''048'', kar je, kot meni, podlaga za osebe, ki nimajo drugega zavarovanja in si same plačujejo zavarovanje) in z izpisom podatkov, ki jih je prijavil tožnikov delodajalec (in iz katerih po pojasnilu pooblaščenke tožene stranke izhaja, da je bil tožnikov sin v januarju in februarju 2018 voden kot vzdrževani družinski član), je tožnik povedal, da se mu zdijo podatki čudni, saj ima v spominu, da je imel otroka kot vzdrževana družinska člana vedno prijavljena za celotno leto in ne samo za dva meseca v letu.

11. Pooblaščenka tožene stranke je izpostavila, da je v zadevi sporno dokazovanje statusa študenta tožnikovega sina v študijskem letu 2017/2018. S telefonskim razgovorom z uslužbenko FURS ni seznanjena, iz poziva, ki je bil poslan tožniku, pa je razvidno, da je bilo od njega, poleg potrdila o sinovem vpisu v prvi letnik, zahtevano, da dostavi tudi potrdilo o sinovem vpisu za študijski leti 2017/2018 in 2018/2019.

12. Sodišče je v dokaznem postopku izvedlo dokaze z vpogledom v listine upravnega spisa in z vpogledom v potrdilo o vpisu A. fakultete Univerze v Ljubljani št. ST02-50315/2021 z dne 14. 10. 2020.

14. Postopek odmere dohodnine ureja 267. člen Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2). Davčni organ ugotovi dohodnino z odločbo, odmera dohodnine pa se opravi na podlagi podatkov, s katerimi razpolagata davčni organ in davčni zavezanec rezident. Na podlagi teh podatkov davčni organ najpozneje do 31. maja tekočega leta za davčnega zavezanca rezidenta sestavi in odpremi informativni izračun dohodnine, ki velja za njegovo napoved, če davčni zavezanec rezident nanj v 15 dneh od vročitve ne vloži ugovora. Po poteku roka za vložitev ugovora in če davčni zavezanec rezident nanj ne ugovarja, velja informativni izračun dohodnine za odločbo o odmeri dohodnine. V tem primeru velja, da se je odpovedal pritožbi. Če davčni zavezanec rezident ugotovi, da so podatki v informativnem izračunu nepravilni ali nepopolni, v 15 dneh od vročitve informativnega izračuna vloži ugovor. Če davčni zavezanec ugovarja zoper informativni izračun, v roku za ugovor vloži dopolnjen informativni izračun, ki se šteje za njegovo napoved za odmero dohodnine. Po določbi 271. člena ZDavP-2 lahko davčni zavezanec v ugovoru zoper informativni izračun dohodnine uveljavlja tudi posebno olajšavo za vzdrževane družinske člane. Če vloži napoved v skladu s šestim odstavkom 267. člena tega zakona, lahko uveljavlja posebno olajšavo za vzdrževane družinske člane tudi po poteku roka za vložitev napovedi, vendar najpozneje v roku za pritožbo na odločbo o odmeri dohodnine.

15. Z dohodnino so obdavčeni dohodki fizične osebe, ki so bili pridobljeni oziroma doseženi v davčnem letu, ki je enako koledarskemu letu (prvi odstavek 15. člena ZDoh-2). Letna davčna osnova od dohodkov rezidenta, pridobljenih v davčnem letu, je vsota davčnih osnov od dohodka iz zaposlitve, dohodka iz dejavnosti, razen dohodka iz dejavnosti, če se davčna osnova od tega dohodka v davčnem letu ugotavlja na podlagi dejanskih prihodkov in normiranih odhodkov, dohodka iz osnovne kmetijske in osnovne gozdarske dejavnosti in iz prenosa premoženjske pravice ter drugih dohodkov, vključno s povečanji in zmanjšanji, določenimi pri posamezni vrsti dohodka (prvi odstavek 109. člena ZDoh-2). Vsakemu rezidentu se prizna zmanjšanje letne davčne osnove za splošno olajšavo, določeno v 111. členu ZDoh-2, pod pogojem, da drug rezident za njega ne uveljavlja posebne olajšave za vzdrževanega družinskega člana. Rezidentom, ki vzdržujejo družinske člane, se iz tega naslova prizna posebna olajšava (114. člen ZDoh-2). Če zavezanec ni vse leto vzdrževal družinskega člana, se za priznanje olajšave upošteva le čas, ko je zavezanec takega člana dejansko preživljal (deveti odstavek 114. člena ZDoh-2). Za vzdrževanega družinskega člana zavezanca se šteje otrok do 18. leta starosti (drugi odstavek 115. člena ZDoh-2), lahko pa tudi otrok do 26 leta starosti, če: (-) neprekinjeno ali s prekinitvijo do enega leta nadaljuje šolanje na srednji, višji ali visoki stopnji; (-) ni zaposlen; (-) ne opravlja dejavnosti; in (-) nima lastnih dohodkov za preživljanje

ali so ti manjši od višine posebne olajšave za vzdrževanega družinskega člana, določene v 3. točki prvega odstavka 114. člena ZDoh-2. Za vzdrževanega družinskega člana se šteje tudi otrok, ki izpolnjuje pogoje iz prejšnjega stavka in je starejši od 26 let, če se vpiše na študij do 26. leta starosti, in sicer največ za dobo šestih let od dneva vpisa na dodiplomski študij in največ za dobo štirih let od dneva vpisa na podiplomski študij (tretji odstavek 115. člena ZDoh-2). Za vzdrževanega družinskega člana se nenazadnje šteje tudi otrok, starejši od 18 let, ki se ne izobražuje in je za delo sposoben, če je prijavljen pri službi za zaposlovanje in živi s starši oziroma posvojitelji v skupnem gospodinjstvu ter nima lastnih dohodkov za preživljanje oziroma so ti manjši od višine posebne olajšave za vzdrževanega družinskega člana, določene v 3. točki prvega odstavka 114. člena tega zakona (četrti odstavek 115. člena ZDoh-2).

16. Zavezanec za davek (dohodnino) mora za svoje trditve v davčnem postopku predložiti dokaze, tudi dokaze za svoje trditve, na podlagi katerih se davčna obveznost zmanjša; davčni organ pa mora dokazati dejstva, na podlagi katerih davčna obveznost nastane ali ne nastane oziroma se poveča ali zmanjša (76. člen ZDavP-2).

17. V zadevi ni sporno, da je FURS tožniku 31. 5. 2019 izdal informativni izračun dohodnine za leto 2018. Ugotovil je višino dohodkov, ki jih je tožnik prejel v tem letu, višino plačanih prispevkov in višino plačane akontacije dohodnine. Tem podatkom tožnik ne ugovarja. FURS je tožniku v informativnem izračunu dohodnine nato upošteval splošno olajšavo v višini 3.302,70 EUR ter posebno olajšavo za vzdrževane družinske člane v višini 406,15 EUR, torej skupaj olajšave v višini 3.708,85 EUR. Olajšava za vzdrževane družinske člane je bila tožniku priznana za vzdrževanje sina A. A., in sicer za prva dva meseca v letu 2018.

18. Tožnik je zoper informativni izračun vložil pravočasni ugovor, in sicer zaradi spremembe ali dopolnitve podatkov o vzdrževanih družinskih članih (3. točka obrazca ugovora), in to tako, da bi se upoštevala olajšava za A. A. kot vzdrževanega družinskega člana za vse mesece v letu 2018. V rubriki obrazca "napačni izračun dohodnine" (5. točka) je navedel, da je njegov sin absolvent, da je brez zaposlitve in živi z njim v istem gospodinjstvu, kljub temu pa da je bila zanj priznana olajšava le za prva dva meseca v letu 2018 in ne za celotno leto.

19. Iz upravnega spisa je razvidno, da je FURS v postopku pridobila izpis zavarovalnih podlag za zdravstveno zavarovanje za tožnikovega sina in izpis podatkov, ki jih je FURS predložil tožnikov delodajalec. S temi podatki, ki kažejo, da je bil tožnikov sin A. A. dne 15. 8. 2018 zdravstveno zavarovan preko svoje mame kot študent, nato pa do 31. 5. 2019 voden kot oseba, ki nima drugega zavarovanja ter da je bil v prvih dveh mesecih 2018 voden kot vzdrževani družinski član tožnika, tožnik vse do glavne obravnave ni bil seznanjen.

20. Med strankama ni sporno, da je FURS tožnika z dopisom z dne 6. 9. 2019 seznanila, kakšni so pogoji, da se lahko prizna olajšava za vzdrževanega družinskega člana, kot jih določa 115. člen ZDoh-2, tudi za otroka od 18. do 26. leta starosti ter otroka, ki je starejši od 26 let. FURS je tožnika pozvala, da v roku 8 dni predloži potrdilo o sinovem vpisu v prvi letnik študijskega programa in potrdilo o šolanju za študijski leti 2017/2018 in 2018/2019 ali potrdilo Zavoda za zaposlovanje o njegovi prijavi na zavod. Seznanila ga je tudi, da mu uveljavljane olajšave ne bo mogla priznati, če zahtevanih potrdil ne bo predložil. Tožnik se je na to zahtevo FURS odzval ter predložil potrdilo o vpisu sina v 2. letnik študijskega programa pri A. fakulteti v Ljubljani v študijskem letu 2016/2017, sklep komisije te fakultete o odobritvi prijavljene teme magistrskega dela z dne 12. 6. 2017, ter potrdilo Zavoda za zaposlovanje, da se sin vodi v evidenci brezposelnih oseb od 19. 7. 2019 dalje. Za slednje dokazilo sodišče ugotavlja, da za odločitev v zadevi ni relevantno, saj se nanaša na leto 2019, medtem ko je predmet obravnave odmera dohodnine za leto 2018 in se zato do tega potrdila ni opredeljevalo. Tožnik je šele s tožbo predložil še potrdilo, da je bil njegovi sin A. A. v študijskem letu 2015/2016 vpisan v 1. letnik študijskega programa in pojasnil, da mu pred tem potrdila ni uspelo pridobiti.

21. Sodišče pritrjuje toženi stranki, da bi lahko A. A., ki je bil v letu 2018 starejši od 26 let (iz podatkov v spisu je razvidno, da je bil rojen v letu 1991), šteli kot vzdrževanega družinskega člana tožnika le, če bi bilo izkazano kumulativno izpolnjevanje dveh pogojev, določenih v 115. členu ZDoh-2: 1) da se je na študijski program vpisal do 26 leta starosti in 2) da je neprekinjeno ali s prekinitvijo do enega leta nadaljeval študij. Temu, da se je tožnikov sin vpisal v študijski program pred 26 letom starosti, tožena stranka ne oporeka, sporno pa je, ali je bil tudi v letu 2018 (torej letu, za katerega se odmerja dohodnina tožniku) študent, ali povedano drugače, da je tudi v tem študijskem letu neprekinjeno nadaljeval s študijem oziroma da morebitna prekinitev študija ni bila daljša od enega leta. Sodišče ugotavlja, da tega podatka, ki je ključnega pomena za odločitev o tem, ali je tožnik upravičen do prijavljene olajšave za vzdrževanega družinskega člana, tožnik ni izkazal, pa četudi je bilo dokazno breme na njegovi strani (76. člen ZDavP-2). Tožnik je namreč v upravnem postopku predložil le potrdilo o sinovem vpisu na študij v študijskem letu 2016/2017 (torej dokazilo, da se je na študij vpisal pred dopolnjenim 26. letom) ter potrdilo, da je v letu 2017 imel odobreno prijavljeno temo magistrskega študija, v upravnem sporu pa še potrdilo o vpisu na študij v študijskem letu 2015/2016. Dokazila, da je imel tožnikov sin status študenta tudi v letu 2018 (kar bi, npr. lahko izkazal s potrdili o vpisu na študij v študijskem letu 2017/2018 in 2017/2019), pa tožnik ni predložil. Pri tem za odločitev ni pomembno, ali je bil tožnikov sin dolžan hraniti potrdila o vpisu v študijski program v posameznem študijskem letu ali ne, bistveno je, da je bilo na tožniku dokazno breme, da z dokazili izkaže, da je imel sin status študenta tudi v letu 2018 (oziroma da morebitna prekinitev študija ni bila daljša od enega leta). Zgolj z zatrjevanjem, da je tožnikov sin tak status imel, ne da bi o tem predložil ustrezno dokazilo, namreč ne zadošča, da bi ga tožena stranka upoštevala kot vzdrževanega družinskega člana in tožniku za to priznala ustrezno olajšavo.

22. Sodišče, glede na vse doslej pojasnjeno, pritrjuje toženi stranki, da tožnik ni izkazal, da je njegov sin A. A. v letu 2018 izpolnjeval pogoje za vzdrževanega družinskega člana s sorodstvenim razmerjem A3. S predloženimi dokazili je izkazal, da se je na študij vpisal pred dopolnjenim 26. letom, da je imel status študenta v študijskih letih 2015/2016 in 2016/2017 in da se je v letu 2019 prijavil pri Zavodu za zaposlovanje v evidenci brezposelnih oseb. Ni pa izkazal, da bi imel status študenta tudi v letu 2018 (torej v letu, za katerega se mu odmerja dohodnina) oziroma, da je s študijem nadaljeval neprekinjeno in da prekinitev ni bila daljša od enega leta. Kot vzdrževanega družinskega člana bi ga bilo mogoče upoštevati še, kolikor bi izkazal sorodstveno razmerje A4, to je, da bi bil prijavljen pri službi za zaposlovanje in prijavljen na istem naslovu kot tožnik, vendar pa tudi takega dokazila za leto 2018 tožnik ni predložil oziroma tega tožnik niti ni uveljavljal. Kot je že bilo zapisano, je bilo breme dokazovanja na tožnikovi strani, tega pa ne more nadomestiti niti njegovo sklicevanje na določbe DZ o dolžnosti staršev za preživljanje otrok. Ta obveznost po tem zakonu sicer nedvomno obstaja, vendar pa lahko davčni zavezanec uveljavlja olajšave za vzdrževane družinske člane le, kolikor izpolni zahteve in pogoje, določene v ZDoh-2, teh pa tožnik ni izpolnjeval.

23. Razlog, zaradi katerega se je sodišče odločilo za odpravo izpodbijane odločbe o odmeri dohodnine tožniku za leto 2018, pa je v dejstvu, da je FURS v informativnem izračunu dohodnine upoštevala tožnikovega sina A. A. kot vzdrževanega družinskega člana za prva dva meseca v letu 2018, ni pa tega upoštevala v izpodbijani odločbi. Tožnik opozarja, da bi bila odmera dohodnine, kolikor zoper informativni izračun ne bi ugovarjal, zanj ugodnejša od odmere v izpodbijani odločbi. Zakaj te olajšave, ki jo je tožena stranka upoštevala v informativnem izračunu, ni upoštevala v izpodbijani odločbi, tožena stranka ni primerno pojasnila, pač pa le navedla, da se je tožnikov ugovor v skladu z določbami ZDavP-2 štel za napoved za odmero dohodnine, da se je zato dejansko stanje ugotavljalo na novo in da iz obrazložitve izhaja, da tožnik ni izpolnjeval pogojev za priznanje olajšave za vzdrževanega družinskega člana.

24. Sodišče soglaša s toženo stranko, da se je tožnikov ugovor štel za napoved za odmero dohodnine in da se je zato v postopku dejansko stanje ugotavljalo na novo, vendar pa niti v seznanitvi z ugotovljenimi dejstvi in okoliščinami z dne 6. 9. 2019 niti v izpodbijani odločbi tožnika ni seznanila s tem, da olajšave za vzdrževanega družinskega člana, ki jo je FURS upoštevala v informativnem izračunu, ne bo upoštevala pri izdaji izpodbijane odločbe in iz kakšnih razlogov. Sodišče meni, da taka odločitev tožene stranke obenem kaže, da vprašanja, ali so bili izpolnjeni pogoji, da bi se tožnikov sin A. A. štel kot vzdrževani družinski član v prvih dveh mesecih v letu 2018, tožena stranka ni raziskala v celoti oziroma, da je taka odločitev v neskladju s podatki, ki jih je pridobila sama in so sestavni del listin upravnega spisa. Četudi je dokazno breme glede uveljavljanja olajšav na strani davčnega zavezanca, pa mora davčni organ dokazati dejstva, na podlagi katerih davčna obveznost nastane ali ne nastane oziroma se poveča ali zmanjša (76. člen ZDavP-2). Ker je tožena stranka razpolagala s podatkom, da naj bi bil tožnikov sin vzdrževani družinski član v prvih dveh mesecih v letu 2018 z določenim sorodstvenim razmerjem A3, bi morala te okoliščine raziskati in dati tožniku možnost, da se o ugotovitvah izjavi. Tožnik je bil s temi podatki tako prvič seznanjen šele na glavni obravnavi, ko mu je bilo pojasnjeno, da gre za podatke, ki jih je FURS posredoval njegov delodajalec in je zato o njih lahko povedal zgolj to, da se mu zdijo ti podatki nekoliko čudni, saj da ima v spominu, da je imel sinova kot vzdrževana družinska člana zavarovana v času celotnega posameznega leta in ne le v času nekaj mesecev. Gre torej za nejasnosti, ki jih bo morala tožena stranka raziskati, predvsem pa z gotovostjo presoditi vse podatke, s katerimi je razpolagala ob odločanju in so za odločitev relevantni. Sodišče s tako presojo ne prejudicira bodoče odločitve tožene stranke, torej ne trdi, da so bili izpolnjeni pogoji, da bi se tožnikov sin A. A. za prva dva meseca v letu 2018 lahko štel za vzdrževanega družinskega člana, pač pa ugotavlja, da so okoliščine o tem nejasne in neraziskane, tožnik pa s stališči tožene stranke o tem tudi ni bil seznanjen in se o njih ni mogel izjaviti.

25. Ob upoštevanju vsega povedanega je sodišče iz razlogov, ki so navedeni v prejšnjih dveh odstavkih te obrazložitve, izpodbijano odločbo na podlagi 2. in 3. točke prvega odstavka 64. člena Zakona o upravnem sporu (ZUS-1) odpravilo ter zadevo vrnilo toženi stranki v ponovni postopek, v katerem mora ugotovljene pomanjkljivosti odpraviti, pred izdajo nove odločbe pa tožnika z vsemi zbranimi podatki in ugotovitvami seznaniti ter mu dati možnost, da se o njih izjavi.

15. Za lastne dohodke iz prejšnjega stavka se štejejo vsi dohodki po tem zakonu, razen družinske pokojnine, dohodka za opravljeno začasno ali občasno delo na podlagi napotnice pooblaščene organizacije ali Zavoda Republike Slovenije za zaposlovanje, ki opravlja dejavnost posredovanja dela dijakom in študentom, v skladu s predpisi s področja zaposlovanja, štipendije in dohodki otroka, oproščeni plačila dohodnine po 22. in 29. členu tega zakona.

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 111, 114, 115, 267, 271

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.