UPRS Sodba I U 1855/2020-15
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2023-04-13

Alenka Dolinšek (preds.), Adriana Hribar Milič (poroč.), mag. Jožica Češnovar

davek od dohodka iz kapitala - davek na dodano vrednost (DDV) - odbitek vstopnega DDV - posojilo - fiduciarni račun - prikrito izplačilo dobička - dividenda - ekonomska vsebina posla - dokazovanje

Tožnik v svojih poslovnih knjigah ne izkazuje obveznosti do A. A., kot bi morala nastati na podlagi predhodno navedenih pogodb. Tako posamezna sporna izplačila niso bila evidentirana v tožnikovih poslovnih knjigah kot zmanjševanje tožnikovih knjigovodsko izkazanih obveznostih do A. A. Denarni tok pa se mora skladati s pogodbeno dogovorjenimi obveznostmi med pogodbenimi strankami. Tožnik je glede vseh nakazil, dvigov gotovine in tožnikovih plačilih osebnih računov A. A. v tožbi in tudi na naroku zgolj posplošeno navajal, da gre za vračilo posojila, a za te trditve ni predložil nobene dokumentacije. Tožnikovih navedb tudi ne potrjujejo nepopolne in napačne vknjižbe v poslovne knjige ter tudi ne pomanjkljiva in neurejena tožnikova dokumentacija. Poleg navedenega tožnik tudi ni vodil nobenih evidenc glede poslovanja z gotovino.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Z izpodbijano odločbo je Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju davčni, tudi prvostopenjski organ) v zadevi finančnega inšpekcijskega nadzora (v nadaljevanju DIN) davka od dohodka iz kapitala za leto 2018 in davka na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) za obdobje od 7. 6. do 31. 12. 2018 tožniku odmerila DDV za obdobje od 1. 8. 2018 do 31. 8. 2018 od davčne osnove 140,88 EUR po stopnji 22 % v znesku 30,99 EUR in pripadajoče obresti v znesku 2,23 EUR, obračunane po stopnji 7 % od prvega dne zamude plačila, to je 29. 9. 2018 do dneva izdaje te odločbe, to je 8. 10. 2019 (točka I.1 izreka). Tožniku je odmerila dohodnino od dividend fizičnih oseb za leto 2018 od davčne osnove 158.193,05 EUR po stopnji 25 % v znesku 39.548,27 EUR in pripadajoče obresti v znesku 2.408,23 EUR, obračunane po stopnji 7 % od prvih dni zamude plačila do dneva izdaje odločbe, to je 8. 10. 2019 v skladu s tabelo, ki jo navaja (točka I.2 izreka). V zadevi DIN je ugotovila, da je tožnik v letu 2018 ravnal v nasprotju z 31. členom Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), ker ni vodil evidenc o poslovanju z gotovino (točka II izreka). Tožnik mora obveznost iz točke I izreka te odločbe plačati v roku 3o dni po vročitvi te odločbe in sicer DDV v skupnem znesku 33,22 EUR ter dohodnino fizičnih oseb v skupnem znesku 41.956,60 EUR na prehodni davčni podračun, ki ga navaja. Po preteku tega roka bodo zaračunane zamudne obresti in začet postopek davčne izvršbe (točka III izreka). Tožnik ni zahteval povrnitve stroškov. Stroški, ki so nastali davčnemu organu, bremenijo davčni organ (točka IV izreka). Pritožba ne zadrži izvršitve te odločbe (točka V izreka).

2. Davčni organ je odločitev sprejel na podlagi dokumentacije in pisnih pojasnil, ki jih je predložil tožnik, na podlagi podatkov o prometu na TRR tožnika in bančnemu računu tožnikovega direktorja in edinega družbenika, odvetnika A. A. (v nadaljevanju tudi družbenik) ter pri s tožnikom povezani osebi, družbi B., d. o. o. (v nadaljevanju B.), katere edini družbenik in direktor je C. C., brat A. A., kot tudi na podlagi podatkov bančnega računa C. C. Preverjal je tudi dokumentacijo glede dvigov gotovine, ki jih je opravil A. A. na bankomatih s tožnikovega TRR. Tožnik vseh zahtevanih bilančnih podatkov za leto 2017 ni posredoval, zato davčni organ stanja na 1. 1. 2018 ni mogel preveriti. Tožnik je prejel račun 7/18 z dne 21. 8. 2018 izdajatelja D., d. o. o. za 140,88 EUR, ter DDV v znesku 30,39 EUR za gospodinjsko posodo, ki je ni nabavil za svojo dejavnost, zato tožnik na podlagi navedenega računa v skladu s 63. členom Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1) nima pravice do odbitka vstopnega DDV.

3. A. A. - fizična oseba je 26. 1. 2017 kot posojilodajalec z družbo B. in z C. C. kot posojilojemalcema sklenil posojilno pogodbo za 250.000,00 EUR. Davčni organ je ugotovil, da je dejansko denarni tok potekal drugače, in sicer je 26. 1. 2017 A. A. iz odvetniškega fiduciarnega računa nakazal svojemu bratu, C. C. - fizični osebi, posojilo 200.000,00 EUR. Nato je 16. 2. 2017 A. A. iz odvetniškega fiduciarnega računa nakazal na TRR družbe B. znesek posojila 50.000,00 EUR. Fiduciarni račun je poseben račun, na katerem odvetnik ali odvetniška družba ločeno od poslovnega računa odvetnika zbira in hrani sredstva svojih strank. Vir za dano posojilo je bil znesek 595.272,28 EUR, ki ga je odvetnik A. A. prejel 19. 1. 2017 na fiduciaren račun na podlagi sklepa o izvršbi od družbe E., d. o. o. (prej F., d. o. o.) kot plačilo za odvetniške storitve. Tožnik je davčnemu organu predložil tudi pogodbo o odstopu terjatve z dne 8. 3. 2028, ki jo je sklenil A. A. kot odstopnik terjatve v višini 250.000,00 EUR iz naslova posojilne pogodbe do posojilojemalca, družbe B. in C. C. s tožnikom kot prevzemnikom terjatve. Predložil pa je tudi posojilno pogodbo, ki sta jo 8. 3. 2017 sklenila A. A. - fizična oseba kot posojilodajalec in tožnik kot posojilojemalec, v kateri sta uvodoma ugotovila, da je posojilojemalec dolžan plačati posojilodajalcu po pogodbi o odstopu terjatev z dne 8. 3. 2017 znesek 250.000,00 EUR. Dogovorjeno je bilo, da se posojilo lahko vrača tudi na način, da A. A. tožnikova sredstva dviguje v gotovini, na bankomatih ali pa, da s tožnikovo plačilno kartico plačuje svoje račune. Iz TRR družbe B. izhaja, da je C. C. potem, ko mu je brat A. A. 26. 1. 2017 na bančni račun nakazal 200.000,00 EUR, nakazal na TRR družbe B. znesek 188.500.00 EUR. Družba B. je imela na dan 1. 1. 2018 otvoritveno stanje 68.700,00 EUR v breme, tožnik pa na dan 1. 1. 2018 ni imel evidentiranih obveznosti do družbe B., ampak terjatev v višini 168.000,00 EUR. Družba B. je na TRR tožnika v letu 2017 nakazala skupaj 155.000,00 EUR z navedbo: „plačilo računa“, od tožnika pa je 3. 11. 2017 prejela znesek 5.000,00 EUR s pripisom: „posojilo“. Družba B. je v letu 2017 nakazila v znesku 155.000,00 EUR evidentirala kot posojila, dana tožniku. Na staneh 14 in 15 obrazložitve izpodbijane odločbe davčni organ navaja posamične nelogičnosti knjiženja tožnika ter opisuje način prelivanja sredstev med navedenimi subjekti. Znesek posojila v višini 50.000,00 EUR, ki ga je družbi B. nakazal A. A., je slednji v poslovnih knjigah izkazal kot posojilo tožnika, ki pa je bilo do konca leta 2017 vrnjeno. A. A. je nakazal znesek 200.000,00 EUR posojila C. C. in bi ga moral slednji sam vrniti. Za znesek 200.000,00 EUR bi moral tožnik v poslovnih knjigah izkazovati terjatev do C. C. z dnem nastanka terjatve, torej 8. 3. 2017 (na dan prevzema terjatve po pogodbi o odstopu terjatev), kar iz poslovnih knjig tožnika ni bilo razvidno. Ker tožnik na dan 31. 12. 2017 ni dokazal dejanskega stanja terjatev in obveznosti iz naslova danih in prejetih posojil, terjatev do C. C. pa tudi nima izkazanih, pomeni, da je za posojilo, ki ga je dal C. C., tožnik bremenil družbo B. Začetno stanje na dan 1. 1. 2018, ki ga izkazuje tožnik v poslovnih knjigah kot posojila dana družbi B., dejansko ni pravilno stanje posojila, saj je družba B. posojilo, ki ga je prejela od A. A. v znesku 50.000,00 EUR do konca leta 2017 tudi že vrnila. Iz navedenega izhaja, da tožnik terja družbo B. za denar, ki ga je A. A. nakazal C. C. v višini 200.000,00 EUR. V letu 2018 je družba B. nakazala (s pripisom: „plačilo računa“) na tožnikov račun skupaj 105.500,00 EUR, ki jih je tožnik evidentiral kot dana posojila tožniku, kar je razvidno iz preglednice na strani 16 obrazložitve izpodbijane odločbe. Družba B. je s prenosom nakazil v višini 166.700,00 EUR iz konta 182150 – posojilo dano tožniku na konto 220000 prikrila nakazila tožniku, ki so bila dejansko vračila posojila, ki ga je A. A. nakazal C. C. Transakcije na fiduciarnem računu A. A. in na bančni račun A. A. pa so razvidne na straneh 18 do 20 obrazložitve izpodbijane odločbe. Začetna in končna stanja terjatev in obveznosti niso pravilno izkazana v tožnikovih poslovnih knjigah in tudi ne v poslovnih knjigah družbe B.

4. Davčni organ nakazil tožnika na bančni račun A. A. v skupnem znesku 67.500,00 EUR ni upošteval kot vračilo kredita. Na straneh 22 in 23 obrazložitve izpodbijane odločbe so razvidni posamezni zneski gotovine, ki jih je A. A. dvignil s tožnikovega računa v skupnem znesku 56.750,00 EUR, glede katerih tožnik ni podal drugih pojasnil, kot da predstavljajo vračilo posojila v skladu s pogodbo, česar pa davčni organ ni mogel preveriti. Poleg navedenega je tožnik v letu 2018 plačal račune, ki so glasili na ime A. A. (s tožnikovo plačilno kartico) v višini 1.967,26 EUR, kot odplačilo obveznosti do A. A. Na strani 28 obrazložitve izpodbijane odločbe so v tabeli navedeni posamezni dvigi gotovine iz TRR tožnika in posamezna plačila računov v letu 2017, ki glasijo na A. A. Tožnik v zvezi z blagajniškim poslovanjem, kljub večkratnim pozivom, ni predložil ustreznih dokazil zato davčni organ kot vračilo kredita ni upošteval tožnikovih nakazil na račun A. A. v znesku 67.550,00 EUR, dvigov gotovine, ki jih je opravil A. A. z računa tožnika v znesku 56.750,00 EUR in tožnikovih plačil računov, ki so se glasili na A. A. v znesku 1.967,26 EUR. Tožnik za leto 2017 davčnemu organu ni predložil dokumentacije v skladu z 54. členom Zakona o gospodarskih družbah (v nadaljevanju ZGD-1) in 31. členom ZDavP-2. Davčni organ zaradi pomanjkljive dokumentacije ni mogel preveriti pravilnosti začetnega stanja, ki ga tožnik izkazuje na dan 1. 1. 2018 v svojih poslovnih knjigah (stran 31 obrazložitve). Iz predhodno navedenih razlogov je davčni organ tožnikova nakazila na bančni račun A. A. v znesku 67.550,00 EUR, dvige gotovine, ki jih je opravil A. A. s tožnikovega TRR v znesku 56.750,00 EUR in tožnikova plačila računov, ki glasijo na A. A. v znesku 1.967,26 EUR, kvalificiral kot prikrito izplačilo dobička v obliki dividend, kot ga opredeljuje 7. točka 74. člena Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb (v nadaljevanju ZDDPO-2) v zvezi s 1. točko četrtega odstavka 90. člena, 91. členom in prvim odstavkom 132. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) ter prvim odstavkom 325. člena ZDavP-2. Tožnik in A. A. sta povezani osebi, kot to opredeljujeta 16. člen in 17. člen ZDDPO-2. A. A. je tožnikov direktor in edini družbenik, ki naj bi tožniku povrnil obveznosti, za katere pa ni dokazal, da so dejansko nastale v višini nakazil, dvigov gotovine in plačil računov, ki se glasijo na A. A. Davčni organ je zavrnil tožnikove navedbe, da vsa tožnikova sporna izplačila in nakazila A. A. predstavljajo tožnikovo vračilo posojila, ki ga je prejel od A. A.

5. Tožnik je v letu 2018 prodal osebno vozilo BMW X5, ki naj bi ga kupil od A. A. za 60.000,00 EUR. Kupoprodajne pogodbe davčnemu organu, kljub večkratnim pozivom, ni predložil. Navedeno vozilo je nato tožnik prodal za 61.000,00 EUR ter družbi G., d. o. o. dne 16. 5. 2018 izdal račun 4/2018. Navedena družba je tožniku v letu 2018 plačala 29.074,21 EUR, preostalega zneska kupnine pa tožniku na TRR ni nakazala. Za preostali del kupnine je A. A. kupil osebno vozilo AUDI A8 3.0 TDI za 31.000,00 EUR in za 925,79 EUR rezervnih delov. Ker tožnik ni prejel celotnega plačila kupnine na svoj TRR, marveč je del vrednosti v skupnem znesku 31.925,79 EUR prejel neposredno A. A., predstavlja navedeni znesek prikrito izplačilo dobička v obliki dividend, kot to določa 7. točka 74. člena ZDDPO-2 in prvi, tretji in četrti odstavek 90. člena ZDoh-2. Pripombe tožnika in odgovori nanje so razvidni na straneh 38 do 40 obrazložitve.

6. Pritožbeni organ je točko II izreka izpodbijane odločbe odpravil, v preostalem delu pa je pritožbo zavrnil. Sklicuje na 5. člen, 76. člen in 77. člen ZDavP-2. Predmet obdavčitve in okoliščine ter dejstva, ki so bistveni za obdavčenje, se vrednotijo po svoji gospodarski (ekonomski) vsebini. Davčni zavezanec mora za svoje trditve v davčnem postopku predložiti dokaze. Sporno je začetno stanje na dan 1. 1. 2018 v tožnikovih poslovnih knjigah, saj zanj tožnik ni predložil dokumentacije. Sporno je posojilo A. A. družbi B. in C. C. v višini 250.000,00 EUR in nato pogodba o odstopu terjatve, po kateri je postal zavezanec za vračilo navedenega posojila A. A. tožnik. Posojilo naj bi se vračalo z nakazili na račun A. A., s plačili računov, ki se glasijo na ime A. A. in z dvigi gotovine, ki jih je A. A. opravil s tožnikovega TRR. Tožnik davčnemu organu ni predložil dokazil, da je A. A. dejansko nakazal sredstva v višini 250.000,00 EUR. Tudi ni predložil evidentiranih gibanj terjatev in obveznosti v letu 2017, ki so bile odprte na dan 1. 1. 2018. Glede na pomanjkanje dokumentacije tožnika za leto 2017, nepopolnih, deloma nelogičnih vknjižb v letu 2018 in neurejene dokumentacije tožnika za leto 2018 ter glede na rezultate navzkrižnega pregleda pri družbi B., ni bilo mogoče preveriti zatrjevanih vračil posojila A. A., kar pojasni. Tožnika je davčni organ večkrat pozval, naj predloži dokumentacijo glede zatrjevanih vračil posojil A. A., česar pa tožnik ni storil. Posledično tudi po mnenju pritožbenega organa neustrezno dokumentirana nakazila in dvigi gotovine in plačila računov v letu 2018 v skupnem znesku 126.267,26 EUR po svoji ekonomski vsebini predstavljajo prikrito izplačilo dobička A. A., ki se obdavči kot dividenda v skladu s prvim odstavkom in 1. točko četrtega odstavka 90. člena ZDoh-2 v zvezi s 7. točko 74. člena ZDDPO-2, kar pojasni na straneh 9 do 11 obrazložitve. Med strankama je sporna tudi ugotovitev davčnega organa, da na podlagi predložene dokumentacije ni bilo mogoče sklepati niti na dejstvo, da je dejansko prišlo do nakazila sredstev A. A. na podlagi zatrjevanega posojila družbi B. pred ustanovitvijo tožnika (tožnik ni predložil potrdil o nakazilu 250.000,00 EUR). Pravilnosti evidentiranja stanja terjatev in obveznosti tožnika na dan 1. 1. 2018 ni bilo mogoče preveriti. A. A. je bilo glede na dejansko ekonomsko vsebino posla izplačano prikrito izplačilo dobička tudi od prodaje osebnega vozila BMW X5 v letu 2018 s tem, da je bila kupnina le delno poravnana na TRR tožnika, preostali del kupnine pa je bil poravnan v obliki osebnega vozila AUDI A8 in rezervnih delov A. A. Pritožbeni organ zavrne tudi preostale tožnikove ugovore. Tožnik pa v pritožbi ne ugovarja odmeri DDV.

7. Tožnik se z odločitvijo ne strinja in toži zaradi napačne uporabe materialnega prava, nepopolno ugotovljenega dejanskega stanja in kršitev določb postopka. Sporna so tožnikova izplačila A. A., ki je tožnikov edini družbenik in direktor. Sporno je, ali gre za izplačila, ki izpolnjujejo kriterije iz 7. točke 74. člena ZDDPO-2, kot to meni davčni organ, ali pa gre za vračilo iz naslova cesij, kot to zatrjuje tožnik. Po mnenju davčnega organa tožnik ni uspel izkazati stanja kratkoročnih obveznosti do A. A. na dan 1. 1. 2018, ker ni predložil kontnih kartic glavne knjige leta 2017. Obrazložitev izpodbijane odločbe je po mnenju tožnika pomanjkljiva do te mere, da ne omogoča preizkusa. Te pomanjkljivosti ni odpravil pritožbeni organ. Tožnik meni, da je s predloženimi dokazili uspel dokazati obstoj posojilnega razmerja. Dokazno breme glede gotovinskega poslovanja z drugimi subjekti pa je na davčnem organu. Tudi ni podlage za odločanje na podlagi verjetno izkazanih dejstev. Na podlagi ugotovljenih dejstev je bil napravljen napačen sklep, posledično je bilo materialno pravo in sicer 7. točka 74. člena ZDDPO-2 napačno uporabljeno. Navedena določba se uporablja pri fiktivnih izplačilih posojil, ne pa pri vračilu zneskov po veljavnih in realiziranih cesijskih pogodbah, sklenjenih med tožnikom in njegovim direktorjem. Bistveno je, da je do prenosa premoženjske koristi oz. izplačila dohodka dejansko prišlo. Ne zadostuje zgolj potencialna možnost v prihodnosti. Izpolnjene morajo biti vse predpostavke za opredelitev prikritega izplačila dobička, s čemer pa se davčni organ sploh ni ukvarjal. Glede posojila, danega družbi B. in C. C., navaja, da je A. A. - fizična oseba pred ustanovitvijo tožnika 26. 1. 2017 sklenil posojilno pogodbo z družbo B. in z C. C. za znesek 250.000,00 EUR. Terjatev iz naslova te pogodbe je A. A. cediral tožniku 8. 3. 2017 s pogodbo o odstopu terjatev. A. A. je družbi B. in C. C. dejansko plačal in sicer je 16. 2. 2017 plačal družbi B. znesek 50.000,00 EUR, dne 26. 1. 2017 pa je plačal C. C. znesek 200.000,00 EUR. Slednji je še istega dne na TRR družbe B., d.o.o. nakazal znesek 188.500,00 EUR, kar izhaja tudi iz strani 12 in 13 obrazložitve izpodbijane odločbe. V delu, kjer davčni organ navaja, da predmetna posojilna pogodba ni sestavljena v skladu z 569. členom Obligacijskega zakonika (v nadaljevanju OZ), ker ne vsebuje roka za vračilo posojila, odločba ni obrazložena in je ni mogoče preizkusiti, kar pojasni na strani 4 tožbe. Tožnik se strinja z ugotovitvijo davčnega organa, da je A. A. posojilo družbi B. nakazal s fiduciarnega računa odvetnika, ki je poseben transakcijski račun, na katerem odvetnik ali odvetniška družba ločeno od poslovnega računa zbira in hrani sredstva svojih strank. Davčni organ je nadalje navedel, da je posojilno pogodbo sklenil A. A. kot fizična oseba. Tožnik s tem v zvezi navaja, da gre zgolj za podajanje dejstev brez pravnih ali dejanskih zaključkov. S tem v zvezi tožnik nadalje pojasni, da je bil A. A. v izvršilni zadevi 19. 1. 2017 nakazan znesek 595.272,28 EUR na podlagi neplačanih računov za odvetniške storitve, ki jih je nudil družbi E., d. o. o. V tem primeru nima smisla razlikovati med osebnim in poslovnim ter fiduciarnem računom odvetnika, ker je vseeno, relevantno je, da je bil denar dejansko nakazan. Neobrazložena je tudi navedba davčnega organa, da je tožnik od A. A. prevzel terjatev 8. 3. 2017, takoj po ustanovitvi tožnika. Iz posojilne pogodbe in navedb A. A. v postopku izhaja, da je bilo posojilo dano za potrebe poslovanja družbe B. Denar je A. A. nakazal na račun brata C. C. z namenom in v dobri veri, da ga bo uporabil za poslovanje družbe B. in ne za zmanjšanje lastnih obveznosti do te družbe. Sporno je tudi, da davčni organ odločitev opira na podatke, ki jih je pridobil v postopku DIN pri družbi B., v katerem tožnik ni imel možnosti sodelovati, kar pojasni. Dejstvo, da so bile poslovne knjige družbe B. napačno in pomanjkljivo vodene, ne vpliva na obstoj in višino terjatve tožnika do družbe B., saj sta obstoj in višina terjatve izkazana na podlagi posojilne pogodbe z dne 26. 1. 2017, pogodbe o odstopu terjatev z dne 8. 3. 2017, posojilne pogodbe z dne 8. 3. 2017 in obvestila o odstopu terjatve, ter na podlagi premikov finančnih sredstev na računih A. A. in C. C. in družbe B., kakor tudi na podlagi navedb tožnikovega direktorja ter na podlagi tožnikovih poslovnih knjig. Pomanjkljivo vodene poslovne knjige drugih oseb tožniku ne morejo iti v škodo. Tožnik obveznosti do družbe B. v letih 2017 in 2018 ni imel, marveč je imel le terjatve iz naslova navedenega posojila in iz naslova opravljenih storitev. Glede nakazil družbe B. tožniku z navedbo: „plačilo računov“ pa navaja, da je šlo za napačno oznako.

8. V zvezi z vozilom BMW X5 tožnik navaja, da ga je A. A. prodal tožniku v letu 2018 za znesek 60.000,00 EUR. Tožnik pa ga je nato prodal za 61.000,00 EUR družbi G., d. o. o, ki je del kupnine v višini 29.074,21 EUR nakazala na TRR tožnika, za preostali del kupnine pa je na podlagi kompenzacije A. A. prejel vozilo AUDI A8 TDI za ceno 31.000,00 EUR in rezervne dele v višini 925,79 EUR, skupaj 31.925,79 EUR, kar med strankama ni sporno. Davčni organ navaja, da tožnik ni predložil pogodbe, s katero je A. A. tožniku prodal vozilo BMW X5. S tem v zvezi se tožnik sklicuje na OZ, ki pisnosti in obličnosti za tovrstni posel ne zahteva. Navaja 525. člen ZGD-1 in poudarja, da gre za posel rednega poslovanja družbe. Transakcija je bila v tožnikovih poslovnih knjigah pravilno evidentirana, kar pojasni in davčnemu organu očita napačno razlago 7. točke 74. člena ZDDPO-2.

9. Glede nakazil iz TRR tožnika na račune odvetnika A. A. in fizične osebe A. A. v letih 2017 in 2018 se sklicuje na posojilno pogodbo z dne 26. 1. 2017 med A. A. in družbo B. ter C. C. za 250.000,00 EUR. Terjatev iz posojilne pogodbe je A. A. odplačno cediral tožniku na podlagi pogodbe o odstopu terjatve z dne 8. 3. 2017. Istega dne je A. A. s tožnikom sklenil posojilno pogodbo, s katero sta stranki ugotovili, da je tožnik kot posojilojemalec A. A. dolžan plačati 250.000,00 EUR po pogodbi o odstopu terjatev z dne 8. 3. 2017. Posojilo je brezobrestno in se vrača z dvigi gotovine na bankomatu ali s plačili računov s tožnikovo plačilno kartico. Navedene pogodbe so bile davčnemu organu tudi predložene. Tožnik vztraja, da je dejansko stanje mogoče ugotoviti na podlagi navedb direktorja A. A., ki je pojasnil, da predstavljajo vsa nakazila na račun A. A. odvetnika ali fizične osebe vračilo posojila po pogodbi z dne 8. 3. 2017. Tožnik dolguje direktorju skupaj več kot 387.540,00 EUR iz naslova odplačnih cesij do družbe B., kar pojasni.

10. Glede gotovinskih dvigov v višini 56.750,00 EUR tožnik priznava, da jih ni evidentiral v blagajniškem dnevniku oz. z blagajniškimi prejemki in drugimi ustreznimi listinami. A. A. je tožnikov edini družbenik in direktor ter edina oseba pooblaščena za dvigovanje gotovine, zato lahko s sredstvi, glede na to, da ima s tožnikom sklenjeno posojilno pogodbo, prosto razpolaga in to brez listinskih dokazov. Z vsakim dvigom gotovine so se tožnikove obveznosti do A. A. ustrezno zmanjšale. Davčni organ bi moral ugotovitve s tem v zvezi obrazložiti in navesti razloge, zakaj direktorju ne verjame, kar predstavlja bistveno kršitev določb postopka. Z drugimi partnerji pa tožnik gotovinsko ni posloval, pri čemer negativnih dejstev ne more dokazovati. Sklicuje se na porazdelitev dokaznega bremena v davčnem postopku, kar pojasni.

11. Glede tožnikovega plačila računov, ki glasijo na A. A. v višini 1.976,26 EUR, davčni organ ni obrazložil, zakaj tožniku ne verjame, da gre za odplačilo obveznosti iz naslova posojila, ki jih ima tožnik do A. A. V nadaljevanju pojasnjuje, da so bile tožnikove poslovne knjige ustrezno vodene tudi v letu 2017. Davčni organ na strani 31 obrazložitve navaja, da je tožnik v postopku navedel, da se posojilo v praksi večkrat vrne tudi drugače, kot je prejeto. S to navedbo naj bi tožnik potrdil tisto, kar davčni organ ves čas ugotavlja. S tem v zvezi tožnik poudarja, da je podal splošne navedbe o načinu poplačil posojil in z njimi ne priznava, da mu je bil del danih posojil vrnjen v gotovini ali na drug način, ki onemogoča sledljivost, česar pa davčni organ tudi ni dokazal. S tem v zvezi predlaga zaslišanje tožnika in postavitev izvedenca finančne stroke. Sklepno tožnik sodišču predlaga, naj tožbi ugodi in točke I, III, IV in V izreka izpodbijane odločbe odpravi ter zadevo v tem obsegu vrne davčnemu organu v ponovni postopek, ki naj v roku 30 dni izda nov upravni akt ter tožniku vrne že plačani davek z zakonskimi zamudnimi obrestmi za čas od dneva plačila do dneva vračila, ter tožniku tudi povrne stroške upravnega spora, skupaj z zakonskimi zamudnimi obrestmi od dneva razsoje dalje do plačila.

12. Toženka v odgovoru na tožbo v celoti prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitev upravnih odločb ter sodišču predlaga, naj tožbo kot neutemeljeno zavrne. Ugovori glede napačno ugotovljenega dejanskega stanja so neutemeljeni, kar pojasni.

13. Sodišče je na glavni obravnavi vpogledalo v listine upravnega in sodnega spisa in zaslišalo zakonitega zastopnika tožnika. Dokazni predlog za postavitev izvedenca finančne stroke pa je tožnik umaknil.

15. Po izvedenem dokaznem postopku sodišče ugotavlja, da je izpodbijana odločba v izpodbijanem delu, dopolnjena z odločbo pritožbenega organa, pravilna in zakonita ter utemeljena s pravilnimi razlogi, ki jih navajata prvostopenjski in pritožbeni organ, zato se sodišče po pooblastilu iz 71. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) nanje sklicuje. V zvezi s tožbenimi ugovori pa dodaja:

16. V obravnavanem primeru je med strankama sporno ali je davčni organ z izpodbijano odločbo pravilno in zakonito tožniku kot izplačevalcu za leto 2018 odmeril in naložil v plačilo dohodnino od dividend fizičnih oseb in pripadajoče obresti. Sporno je, ali je davčni organ pravilno tožnikova nakazila direktorju in edinemu tožnikovemu družbeniku A. A. na njegov osebni račun, dvige gotovine, ki jih je opravil A. A. s TRR tožnika in tožnikova plačila računov, ki glasijo na A. A. s tožnikovo plačilno kartico (v nadaljevanju tudi sporna izplačila in prejemki) ovrednotil po gospodarski (ekonomski) vsebini, kot to določa 5. člen ZDavP-2 in jih opredelil kot prikrito izplačilo dobička, kot to določa 7. točka 74. člena ZDDPO-2, ali pa sporni prejemki in izplačila A. A. predstavljajo tožnikovo vračilo prejetega posojila A. A. iz naslova posojilne pogodbe, ki jo je A. A. kot posojilodajalec 26. 1. 2017 sklenil z družbo B. in C. C. kot posojilojemalcema in posojilne pogodbe med A. A. in tožnikom ter pogodbe o odstopu terjatev, obe z dne 8. 3. 2017, kot to zatrjuje tožnik. Med strankama pa ni sporen obstoj pravnega posla posojila A. A. bratu C. C. in družbi B., kot to navaja toženka na naroku, sporno tudi ni zaporedje poslov, kot ga zatrjuje tožnik. Sporna je nadalje tudi tožnikova prodaja osebnega vozila BMW X 5 za kupnino v višini 61.000,00 EUR družbi G., pri čemer je bila kupnina delno plačana na tožnikov TRR in sicer v višini 29.077,21 EUR, preostali del kupnine pa neposredno A. A., ki je pridobil v last osebno vozilo AUDI A8 3.0 TDI za 31.000,00 EUR in za 925,79 EUR rezervnih delov. Posledično je navedeni del davčni organ glede na ekonomsko vsebino posla opredelil kot prikrito izplačilo dobička družbeniku (v naravi) po 7. točki 74. člena ZDDPO-2 v zvezi s prvim in tretjim odstavkom ter 1. točko četrtega odstavka 90. člena ZDoh-2 in ga obdavčil kot dividendo fizične osebe, s čimer se tožnik ne strinja.

17. Davčni organ je izpodbijano odmero davka od dohodka iz kapitala – dividende oprl na določbo 1. točke četrtega odstavka 90. člena ZDoh-2 v zvezi s 7. točko četrtega odstavka 74. člena ZDDPO-2. Na podlagi 1. točke četrtega odstavka 90. člena ZDoh-2 se kot dividenda obdavči tudi prikrito izplačilo dobička v skladu z določbami ZDDPO-2, ki v 7. točki 74. člena določa pogoje za obravnavo posameznega dohodka kot prikritega izplačila dobička. Ti pogoji so: da gre za izplačilo dobička osebi, ki ima neposredno ali posredno v lasti najmanj 25 odstotkov vrednosti ali števila delnic ali deležev v kapitalu, upravljanju ali nadzoru posamezne družbe izplačevalke (da gre za kvalificiranega družbenika) ali na podlagi pogodbe ali obvladuje družbo izplačevalko na način, ki se razlikuje od razmerij med nepovezanimi osebami, ter da je izplačilo takemu družbeniku neprimerno po višini glede na primerljive tržne cene (t.i. tržno neravnovesje). Za prikrito izplačilo dobička se šteje vsako nadomestilo, ki ga zagotovi izplačevalec osebi iz prejšnjega stavka, zlasti zagotovitev vseh oblik sredstev in opravljanje storitev, vključno z odpustom dolga, brez plačila ali po ceni, ki je nižja od primerljive tržne cene iz 16. in 17. člena tega zakona, ali plačila za nakup vseh oblik sredstev in storitev po ceni, ki je višja od primerljive tržne cene iz 16. in 17. člena tega zakona, ali plačila za sredstva in storitve, če sredstva niso bila prevzeta ali storitve niso bile opravljene. Za prikrito izplačilo dobička se štejejo tudi obresti na posojila, dana po nižji ali prejeta po višji obrestni meri, kot znaša priznana obrestna mera iz 19. člena tega zakona, in obresti od presežka posojil iz 32. člena tega zakona. Tožnik se s pravno podlago za odmero davka z izpodbijano odločbo ne strinja in ugovarja napačno uporabo materialnega prava ter zatrjuje, da gre za tožnikovo vračilo posojila, ki ga je prejel od A. A.

18. Glede posojila z dne 26. 1. 2017 in njegovega vračila med strankama ni sporno, da je A. A. kot edini družbenik 7. 3. 2017 ustanovil družbo H. (tožnika) in bil tudi njen direktor ter gre tako za povezane osebe, kot jih opredeljujeta 16. člen in 17. člen ZDDPO-2. Nadalje tudi ni sporno, da je tožnik predložil davčnemu organu posojilno pogodbo, ki jo je A. A. kot posojilodajalec 26. 1. 2017 sklenil z družbo B. in C. C. kot posojilojemalcema za znesek 250.000,00 EUR in pogodbo o odstopu terjatve z dne 8. 3. 2017, s katero je terjatev iz naslova predhodno navedene posojilne pogodbe A. A. odstopil tožniku. Davčnemu organu je predložil tudi posojilno pogodbo, ki jo je 8. 3. 2017 sklenil A. A. kot posojilodajalec s tožnikom kot posojilojemalcem, s katero sta stranki ugotovili, da je tožnik kot posojilojemalec A. A. dolžan plačati 250.000,00 EUR po pogodbi o odstopu terjatev z dne 8. 3. 2017, da je posojilo brezobrestno in da se vrača z nakazili na račun A. A., z dvigi gotovine s tožnikovega TRR na bankomatih ali s plačili računov A. A. s tožnikovo plačilno kartico. Sporno je, ali nakazila s tožnikovega TRR na račun fizične osebe in odvetnika A. A., dvigi gotovine, ki jih je opravil A. A. iz računa tožnika, in tožnikova plačila računov, ki glasijo na ime A. A. s plačilno kartico tožnika dejansko (sporna izplačila in prejemki) predstavljajo vračilo posojila po predhodno navedenih pogodbah, kot to zatrjuje tožnik ali pa gre za prikrito izplačilo dobička, kot to meni davčni organ.

19. Tožnik je na naroku 20. 3. 2023 navedel, da je v letu 2017 za opravljanje odvetniških storitev za družbo F., d. o. o. prejel večji znesek, s katerim je financiral posojilo svojemu bratu C. C. in njegovi družbi B. v višini 250.000,00 EUR. Posojilo je dal kot A. A. – fizična oseba, kasneje pa je ustanovil družbo – tožnika ter terjatev v višini 250.000,00 EUR, ki jo je imel A. A. – fizična oseba do brata, C. C. in do družbe B., odstopil tej družbi. Posojilo je družba vračala z nakazili na TRR A. A. – fizične osebe, z dvigi gotovine s tožnikovega računa in s plačili računov, ki glasijo na ime A. A. s tožnikovo plačilno kartico. Tudi na naroku je tožnik vztrajal, da gre za vračilo posojila in ne za prikrito izplačilo dobička, kot ga je kvalificiral davčni organ, drugih dokazov za svoje trditve pa tožnik ni predložil. Po navedbi predstavnice toženke na naroku ni sporno, da je A. A. – fizična oseba dejansko dal posojilo v višini 250.000,00 EUR bratu C. C. in njegovi družbi B. Tudi sama višina posojila ni sporna. Vir sredstev za obravnavano posojilo so bila po navedbah tožnika na naroku plačila za odvetniške storitve A. A. Po presoji sodišča gre za sredstva A. A. – fizične osebe kljub dejstvu, da je bilo obravnavano posojilo C. C. in družbi B. nakazano iz odvetniškega fiduciarnega računa. Sodišče se strinja z navedbami tožnika na naroku, da v zadevi ni bistveno, da predhodno navedeno posojilo ni bilo nakazano z bančnega računa A. A., temveč z njegovega poslovnega oz. odvetniškega računa. Sodišče se tudi strinja s tožnikom, da ugotovitve davčnih organov, ki vzpostavljajo dvom o tem, da je med tožnikom in C. C. ter družbo B. dejansko obstajalo posojilno – upniško razmerje v posledici odstopa terjatve A. A. tožniku, na način, kot to pojasnjuje tožnik, same po sebi še ne dokazujejo, da s pogodbo o odstopu terjatev in nadaljno posojilno pogodbo ni vzpostavljeno posojilno – upniško razmerje med tožnikom in A. A., kar je ključna sporna okoliščina v obravnavani zadevi. Okoliščine, ki jih davčni organ navaja na straneh 14 in 15 obrazložitve izpodbijane odločbe, pa so indici, ki vzbujajo dvom v obstoj poslovnih razmerij, kot jih zatrjuje tožnik.

20. Po presoji sodišča je napačno tožnikov stališče, da že zgolj obstoj pogodbe o odstopu terjatev in posojilne pogodbe, ob sicer nespornem obstoju posojilnega razmerja med A. A. kot posojilodajalcem in C. C. ter družbo B. kot posojilojemalcema, ter izjava tožnikovega zastopnika zadoščajo, da bi tožnik zadostil dokaznemu bremenu, da pri spornih nakazilih in izplačilih ni šlo za prikrito izplačilo dobička, temveč za vračilo navedenega posojila. Sodišče kot ključno okoliščino ugotavlja, da tožnik v svojih poslovnih knjigah ne izkazuje obveznosti do A. A., kot bi morala nastati na podlagi predhodno navedenih pogodb. Tako posamezna sporna izplačila niso bila evidentirana v tožnikovih poslovnih knjigah kot zmanjševanje tožnikovih knjigovodsko izkazanih obveznostih do A. A. Denarni tok pa se tudi po mnenju sodišča mora skladati s pogodbeno dogovorjenimi obveznostmi med pogodbenimi strankami. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe na strani 11 in iz tožnikovih navedb v tožbi pa izhaja, da je A. A. kot posojilodajalec 16. 2. 2017 plačal družbi B. znesek 50.000,00 EUR, dne 26. 1. 2017 pa je A. A. – fizična oseba plačal svojemu bratu C. C. znesek 200.000,00 EUR. C. C. pa je še istega dne na račun družbe B. nakazal znesek 188.500,00 EUR in s tem poplačal svoj dolg do družbe B. Ker je C. C. od svojega brata A. A. 26. 1. 2017 na svoj bančni račun prejel znesek 200.000,00 EUR, bi ga moral tudi sam vrniti bratu A. A. Po sklenitvi pogodbe o odstopu terjatev pa bi moral C. C. znesek 200.000,00 EUR vrniti tožniku. Tožnik pa bi moral po sklenjeni pogodbi o odstopu terjatev v svojih poslovnih knjigah izkazovati terjatev do C. C. z dnem nastanka terjatev, to je z dnem 8. 3. 2017 (z dnem prevzema terjatve po pogodbi o odstopu terjatev), česar pa tožnik v svojih poslovnih knjigah ni imel izkazanih. Za to terjatev tožnik bremeni družbo B., kar pa ni pravilno in ni v skladu z dejanskim tokom finančnih sredstev. A. A. je kot posojilodajalec 16. 2. 2017 plačal družbi B. znesek 50.000,00 EUR posojila, ki pa ga je navedena družba do konca leta 2017 že vrnila, saj družba B. konec leta 2017 ni več izkazovala obveznosti iz naslova dobljenega posojila pri A. A. (oz. pri tožniku). Tožnik (tudi po sklenjeni pogodbi o odstopu terjatev) v svojih poslovnih knjigah na dan 1. 1. 2018 ni izkazoval nobene obveznosti do družbe B., ampak terjatev v znesku 168.000,00 EUR za kratkoročna posojila družbi B. na kontu 182400. Tožnik na dan 31. 12. 2018 do družbe B. ni izkazoval nobene obveznosti iz naslova prejetih posojil. Do konca leta 2018 je družba B. nakazala tožniku znesek 166.700,00 EUR. Nato je družba B. 31. 12. 2018 stornirala terjatev na kontu 182150 v znesku 166.700,00 EUR, ki jo je na podlagi iste temeljnice TE1800040 evidentirala kot zmanjšanje kratkoročnih obveznosti do dobaviteljev v državi na kontu 220000 s pojasnilom, da gre za preplačilo za opravljeno storitev v letu 2019 (za bodoče storitve), kar pa ni bilo realno za pričakovati. Iz obrazložitve davčnega organa na straneh 14 in 15 jasno izhaja način, s katerim je družba B. tožniku nakazala znesek 166.700,00 EUR, ne da bi tožnik zanjo opravil kakršn0koli storitev. Terjatev do tožnika je družba B. brez podlage preknjižila na konto dobaviteljev, kar pa ni logično. Iz poslovnih knjig družbe B. izhaja, da v letu 2018 ne izkazuje nobenih prejetih posojil od tožnika. Glede na pomanjkanje tožnikove dokumentacije za leto 2017, na podlagi nepopolnih, deloma nelogičnih vknjižb v poslovne knjige tožnika v letu 2018 in neurejene dokumentacije tožnika za leto 2018 tudi po presoji sodišča davčni organ ni mogel zaključiti, da obravnavana izplačila tožnika A. A. predstavljajo tožnikova vračila posojila A. A., kot to zatrjuje tožnik.

21. Tožnik je glede vseh nakazil, dvigov gotovine in tožnikovih plačilih osebnih računov A. A. v tožbi in tudi na naroku zgolj posplošeno navajal, da gre za vračilo posojila, a za te trditve ni predložil nobene dokumentacije. Tožnikovih navedb pa tudi ne potrjujejo nepopolne in napačne vknjižbe v poslovne knjige ter tudi ne pomanjkljiva in neurejena tožnikova dokumentacija. Poleg navedenega tožnik tudi ni vodil nobenih evidenc glede poslovanja z gotovino. Dokazi, ki jih je na glavni obravnavi izvedlo sodišče, potrjujejo ugotovitve in sklep o dejanskem stanju, ki izhaja iz obrazložitve izpodbijane odločbe in odločbe pritožbenega organa. Tožnik s svojimi navedbami na glavni obravnavi ni prepričal o nasprotnem. Predhodno naveden način sklepanja posojilnih pogodb in pogodb o odstopu terjatev je sicer omogočil knjigovodsko zapiranje terjatev in obveznosti, ki pa kot dokaz resničnosti zatrjevanega vračilo posojila ne zadošča. Knjiženje opravljenih izplačil ni odločilnega pomena, bistveno je, da na temelju pravnih poslov in knjiženj, ki ne odražajo resnične vsebine, ima za posledico zmanjšanje premoženja družbe na eni strani in neupravičeno pridobitev koristi kvalificiranega družbenika na drugi strani. Za dokazovanje teh dejstev namreč ne zadošča ugotovitev, da je prišlo do prenosa premoženjskih sredstev od tožnika na A. A., kot to v tožbi navaja tožnik, saj do enake posledice pride tudi v primeru izplačila dobička, kot to ugotavlja davčni organ. Ob odsotnosti evidentiranj poslovnih dogodkov pa je dokazno breme obstoja posojilnega razmerja na podlagi določbe 76. člena ZDavP-2 na tožniku, saj gre za dejstvo, ki ga tožnik zatrjuje in s tem želi dokazati drugačno pravno naravo spornih nakazil in izplačil, kot to izhaja iz njegove knjigovodske evidence.

22. Sodišče meni, da tožnik neutemeljeno davčnemu organu očita napačno uporabo materialnega prava. Določba 7. točke 74. člena ZDDPO-2 kumulativno določa pogoje za obravnavo posameznega dohodka kot prikritega izplačila dobička. Ti pogoji so: da gre za izplačilo družbeniku, ki ima neposredno ali posredno v lasti poslovni delež ali delnice, ki predstavlja(jo) najmanj 25 odstotkov osnovnega kapitala posamezne družbe izplačevalke, torej da gre za gre za kvalificiranega družbenika oziroma da gre za drug način obvladovanja družbe izplačevalke in da je poleg navedenega podano tudi tržno neravnovesje. Zakonodajalec v 7. točki 74. člena ZDDPO-2 primeroma navaja posamezne možne načine prikritega izplačila dobička. Za prikrito izplačilo dobička se šteje vsako nadomestilo, ki ga zagotovi izplačevalec, zlasti zagotovitev vseh oblik sredstev in opravljanja storitev, brez plačila ali po ceni, ki je nižja od primerljive tržne cene. Glede na obrazložitev davčnega organa na straneh 25 in 26 so po presoji sodišča neutemeljeni tožnikovi ugovori, da davčni organ pri opredelitvi obravnavanih prejemkov A. A. ni presojal, ali so v konkretnem primeru izpolnjene vse predpostavke za opredelitev prikritega izplačila dobička, kot jih določa 7. točka 74. člena ZDDPO-2. Glede na ugotovljeno dejansko stanje so v konkretnem primeru po presoji sodišča izpolnjene vse kumulativno predpisane zakonske predpostavke, in sicer je A. A. 100 % lastnik tožnika. Podano pa je tudi tržno neravnovesje. Upošteva se namreč ne le izplačila v obliki denarnih vrednosti, nadomestila ali ugodnejši pogoji poslov, marveč vsaka ekonomska korist, do katere lahko pride kvalificiran družbenik na podlagi povezanosti, do katere ob delovanju tržnih razmer sicer ne bi prišlo.

Prikrito izplačilo dobička ne temelji na formalni odločitvi pristojnega organa upravljanja o delitvi dobička, temveč se izvede prikrito na podlagi pravnih poslov, ki jih z družbenikom ali lastnikom sklene družba ter ima za posledico zmanjšanje premoženja družbe.

Tožnik naj bi s spornimi nakazili na račun, dvigi gotovine in plačili osebnih računov A. A. povrnil posojilo, za katera pa tožnik glede na evidentirane poslovne dogodke v poslovnih knjigah tožnika ni dokazal, da gre dejansko za vračilo posojila A. A. v višini spornih izplačil oz. nakazil tožnika A. A. Glede na zakonsko dikcijo 7. točke 74. člena ZDDPO-2 predstavlja prikrito izplačilo dobička tudi izplačilo finančnih sredstev brez dogovorjenega povračila ter tudi zagotovitev vseh oblik sredstev oz. storitev brez plačila, kar po presoji sodišča predstavlja tožnikovo plačilo računov, ki glasijo na ime A. A. oz. plačila A. A. s tožnikovo plačilno kartico.

Glede prikritega izplačila dobička in sicer 31.000,00 EUR vrednega vozila AUDI A8 3.0 TDI in za 925,79 EUR rezervnih delov pa je davčni organ predmet obdavčitve in okoliščine ter dejstva, ki so bistveni za obdavčenje, vrednotil po njihovi ekonomski vsebini in pravilno opravil subsumpcijo ugotovljenega dejanskega stanje pod 7. točko 74. člena ZDDPO-2 v zvezi s tretjim odstavkom in 1. točko četrtega odstavka 90. člena ZDoh-2, kar je razvidno na straneh 37 in 38 obrazložitve izpodbijane odločbe. Edini tožnikov družbenik je namesto denarnega prejemka dobil v last vozilo AUDI A8 3.0 TDI in rezervne dele v vrednosti 31.925,79 EUR. Glede na ugotovljeno dejansko stanje v obravnavani zadevi je bilo po presoji sodišča materialno pravo in sicer določba 7. točke 74. člena ZDDPO-2 v zvezi s prvim in tretjim odstavkom ter 1. točko četrtega odstavka 90. člena ZDoh-2 pravilno uporabljeno. Tudi v tem primeru je podano tržno neravnovesje, saj gre za nadomestilo, ki ga je zagotovil izplačevalec in sicer za zagotovitev sredstev brez plačila.

23. Neutemeljeno tožnik glede plačila računov, ki glasijo na A. A., davčnemu organu očita, da ni navedel razlogov, zakaj tožniku ne verjame, da gre za odplačilo obveznosti iz naslova posojila, ki jih ima tožnik do A. A. Iz obširnih navedb davčnega organa od strani 10 do 17 ter od strani 23 do 24 obrazložitve izpodbijane odločbe jasno izhajajo razlogi, zaradi katerih davčni organ navedenih tožnikovih plačil računov, ki glasijo na A. A., ni kvalificiral kot vračilo posojila, kot to zatrjuje tožnik. S temi argumenti se strinja tudi sodišče. Glede dvigov gotovine, ki jih je A. A. opravil s tožnikovega TRR, pa že tožnik sam v tožbi priznava, da jih ni evidentiral v blagajniškem dnevniku oz. z blagajniškimi prejemki in drugimi ustreznimi listinami. Po presoji sodišča so neutemeljeni razlogi, ki jih tožnik navaja v tožbi in sicer, da je A. A. tožnikov edini družbenik in direktor ter edina oseba pooblaščena za dvigovanje gotovine, zato lahko s sredstvi, glede na to, da ima s tožnikom sklenjeno posojilno pogodbo, prosto razpolaga in to brez listinskih dokazov. Tudi blagajniško poslovanje mora biti pravilno in resnično dokumentirano z knjigovodskimi listinami. Tudi v tem delu je izpodbijana odločba ustrezno obrazložena.

24. Tožnik davčnemu organu tudi očita, da je odločitev oprl na podatke, ki jih je pridobil v postopku DIN pri družbi B., v katerem tožnik ni imel možnosti sodelovati. Davčni organ v obrazložitvi izpodbijane odločbe res navaja dejstva, ki jih je ugotovil v postopku DIN pri družbe B., do katerih pa se je imel tožnik možnost opredeliti, saj je bil z njimi seznanjen tako s pisno seznanitvijo, kot tudi z zapisnikom DIN, na katerega je tudi podal pripombe, nanje pa je davčni organ odgovoril. Navedena dejstva pa tudi sicer niso bila ključna za odločitev davčnega organa v obravnavani zadevi. Nepravilno je tožnikovo stališče, da za ugotovitev dejanskega stanja dokumentacija ni potrebna in da je dejansko stanje možno ugotoviti iz podatkov tožnikovega TRR in iz tožnikovih zatrjevanj. Sodišče se z dokazno oceno davčnega organa strinja. Tožnik glede ugotovljenih neskladij, kljub večkratnim pozivom davčnega, ni predložil dokazil o dejanskem stanju terjatev in obveznosti v skladu z določbo 76. člena in 77. člena ZDavP-2, še posebej glede na to, da stanja, ki jih je tožnik izkazoval v svojih poslovnih knjigah v letu 2018, niso bila realna, vknjižbe pa tudi večkrat nelogične. Sodišče po izvedenem dokaznem postopku na glavni obravnavi pritrjuje toženi stranki, da tožnik ni zadostil svojemu dokaznemu bremenu, da je pri spornih izplačilih tožnika A. A. (nakazilih iz TRR tožnika na bančni račun A. A. v letu 2018, dvigih gotovine, ki jih je iz tožnikovega računa opravil A. A. in plačilih računov, ki glasijo na A. A. s tožnikovo plačilno kartico) šlo za odplačilo predmetnega posojila in ne zgolj za prenos sredstev brez pravne podlage, kot to izhaja iz tožnikovega knjigovodskega evidentiranja, za pravilnost katerega pa je odgovoren tožnik. Zato sta davčna organa pravilno in skladno s 7. točko 74. člena ZDavP-2 navedene prejemke oz. izplačila opredelila kot prikrito izplačilo dobička.

25. Po presoji sodišča tožnik davčnemu organu neutemeljeno očita, da je obrazložitev izpodbijane odločbe pomanjkljiva do te mere, da ne omogoča preizkusa. Izpodbijana odločba je po presoji sodišča skladna z 214. členom Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP) in izpolnjuje standard obrazloženosti upravne odločbe, saj vsebuje navedbo dejanskega stanja s presojo dokazov, pravne predpise in tudi razloge, ki so glede na ugotovljeno dejansko stanje narekovali odločitev, navedeno v izreku.

26. Po povedanem je izpodbijana odločba v izpodbijanem delu pravilna in zakonita, tožbeni ugovori pa neutemeljeni, dejansko stanje je pravilno ugotovljeno, očitane kršitve določb postopka niso podane, materialno pravo je bilo pravilno uporabljeno, sodišče pa tudi ni našlo kršitev, na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti, zato je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

27. Izrek o stroških temelji na določbi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1. Če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

Glej sodbi Upravnega sodišča RS I U 571/2019-24 z dne 9. 7. 2019 in I U 1902/2019 z dne 1. 7. 2020.

Glej sodbo Upravnega sodišča RS I U 833/2020-82 z dne 21. 6. 2021.

Glej sodbo in sklep Vrhovnega sodišča RS X Ips 98/2017 z dne 17. 1. 2017.

Zakon o davku na dodano vrednost (2006) - ZDDV-1  - člen 63

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 31, 76

Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb (2006) - ZDDPO-2  - člen 74, 74-7

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.