UPRS Sodba II U 380/2018-22
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2021-06-24

davčna obveznost - izvršljivost - izvršilni naslov - izpodbijanje - upravni spor - predmet izvršbe

Pri davčni izvršbi gre za poseben postopek, ki se opravi v primeru, kadar dolžnik svoje davčne obveznosti ne izpolni v roku, ki je določen v izvršilnem naslovu.

Kolikor zavezanec svoje obveznosti ne plača, je predmet izvršbe tisti del premoženja dolžnika, na katerega se lahko poseže z namenom prisilne izterjave zapadle obveznosti.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Tožeči stranki je bil s strani tožene stranke izdan sklep o davčni izvršbi na dolžnikova denarna sredstva za glavnico v višini 39.474,09 EUR in zamudne obresti v višini 158,07 EUR ter stroške sklepa v višini 10,00 EUR, skupaj 39.642,16 EUR, pri čemer je bilo v sklepu določeno, da se davčna izvršba opravi z rubežem denarnih sredstev na dolžnikovem transakcijskem računu. Iz sklepa izhaja, da je bil sklep izdan na podlagi izvršilnih naslovov, ki predstavljajo sklep o stroških (zaporedna št. 1), obračun davčnih odtegljajev na podlagi REK obrazca (zaporedna št. 2 do 4), odločbo o davčnem inšpekcijskem nadzoru povezano s prispevkom za pokojninsko in invalidsko zavarovanje od zaposlenih pri pravnih osebah (zaporedna št. 5 do 14), odločbo o davčnem inšpekcijskem nadzoru povezano z akontacijo o dohodnini od dohodkov iz zaposlitve (zaporedna št. 15 in 16), odločbo o davčnem inšpekcijskem nadzoru povezano z davkom od dohodka pravnih oseb DDPO – razlika po obračunu (zaporedna št. 17 do 18 ) ter akontacije (zaporedna št. 19).

2. Tožeča stranka je zoper izdani sklep o izvršbi podala pritožbo, ki pa je bila z odločbo drugostopenjskega organa kot neutemeljena zavrnjena.

3. Z navedeno odločitvijo se tožeča stranka ne strinja, zato vlaga tožbo v predmetnem postopku in navaja, da REK obrazca pod točkami zaporedne številke 2., 3. in 4 v obliki izvršilnih naslovov ni prejela, pri čemer iz izpodbijanega sklepa ne izhaja, da gre za izvršilne naslove. Glede na določila 145. člena Zakona o davčnem postopku (ZDavP-2) se po navedbah tožeče stranke davčna izvršba opravi na podlagi izvršilnih naslovov, pri čemer mora v skladu z določbo 151. člena istega zakona izrek sklepa o izvršbi vsebovati tudi izvršilni naslov z navedbo, kdaj je izvršljivost nastopila. Tožnik v tožbi tudi uveljavlja vprašljivost izvršljivosti odločbe o davčnem inšpekcijskem nadzoru št. DT 0610-1666/2016-57 z dne 2. 8. 2018, saj meni, da glede na to, da je bila odločba na ta dan izdana, ne more z istim dnem postati tudi izvršljiva. Istočasno še navaja, da ni jasno, zakaj je bil datum o izvršljivosti odločbe o inšpekcijskem nadzoru enak datumu izdaje odločbe, torej 2. 8. 2018, saj je bilo v predmetni odločbi določeno, da se celotna davčna obveznost v skupnem znesku 40.012,42 EUR s strani davčnega zavezanca plača v roku 30 dni od vročitve odločbe, pri čemer posledično pomeni, da so napačno izračunane zamudne obresti po določbi 95. člena ZDavP-2, saj se te plačujejo od dneva, ko je bil davek ugotovljen z odločbo in po poteku roka za plačilo davka po davčni inšpekcijski odločbi.

4. Na podlagi navedenega meni, da gre za napačen in pomanjkljiv izrek in pomanjkljivo obrazložitev upravne odločbe, kar je v nasprotju z 213. in 214. členom Zakona o splošnem upravnem postopku (ZUP). Prav tako pa naj bi bilo na sami inšpekcijski odločbi napačno označeno potrdilo o izvršljivosti, ki ima prav tako značaj upravne odločbe po določbah 179. ter 180.a člena ZUP.

5. Tožena stranka v odgovoru na tožbo v celoti prereka navedbe tožeče stranke in vztraja pri razlogih iz obrazložitve prve stopnje in odločbe organa druge stopnje, hkrati pa v zvezi s tožbenimi navedbami dodaja, da je nastop izvršljivosti kot obvezna sestavina izreka sklepa o davčni izvršbi v 3. točki 151 . člena ZDavP-2 določena v zvezi z izvršilnim naslovom, kar pa ne velja za stroške davčne izvršbe, ki so navedeni v 6. točki 151. člena ZDavP-2, in da obveznost plačila stroškov postane izvršljiva z vročitvijo stranki. Glede predložitve REK-obrazca, ki ga naj tožeča stranka ne bi prejela, tožena stranka odgovarja, da ga je tožeča stranka sama predložila oziroma oseba A.A. v njenem imenu preko eDavkov, in sicer dne 17. 8. 2018 ter v nadaljevanju pojasnjuje zakonske podlage in način plačila davčnih odtegljajev.

6. Prav tako pa je izvršljiva tudi odločba o inšpekcijskem nadzoru, saj je bila izdana in vročena dne 2. 8. 2018, pooblaščencu tožeče stranke preko eDavkov, zaradi česar je datum izvršljivosti za dne 4. 9. 2018 pravilno naveden.

7. Sodišče je skladno s sklepom senata z dne 28. 1. 2021, odločalo po sodnici posameznici in razpisalo narok za glavno obravnavo za dne 24. 6. 2021.

9. Predmet odločanja v predmetni zadevi je presoja ali je bil izpodbijani sklep o izvršbi tožene stranke, na podlagi izvršilnih naslovov, tožeči stranki zakonito izdan ali ne.

10. Sodišče je v predmetni zadevi razpisalo glavno obravnavo na katero je povabilo obe stranki. Zakoniti zastopnik tožeče stranke na narok ni pristopil, je pa pristopil substitut pooblaščenca tožeče stranke. Pristopila je tudi tožena stranka.

11. Glede ugovora tožeče stranke o procesni prekluziji (v smislu 286. člena ZPP) v predmetnem postopku, v zvezi z ugotavljanjem izvršljivosti izvršilnih naslovov, ker tožena stranka vse do dneva obravnave naj ne bi predložila nobenih dokazil o vročitvi izvršilnih naslovov tožeči stranki, sodišče pojasnjuje, da sodišče v upravnem sporu zagotavlja sodno varstvo pravic in pravnih koristi posameznikov in organizacij proti odločitvam in dejanjem državnih organov, organov lokalnih skupnosti in nosilcev javnih pooblastili (1. člen ZUS-1), kar pomeni, da presoja zakonitost dokončnih izdanih upravnih aktov (2. člen Zakona o upravnem sporu, v nadaljevanju ZUS-1), in sicer v času, ko so bili izdani, kar zagotavlja sodni nadzor nad zakonitostjo delovanja upravnih organov v času odločanja, kar istočasno tudi pomeni, da sodišče presoja zakonitost delovanja organov po zakonodaji in vsebini listinskega gradiva, ki je veljala v času odločanja. Navedeno pomeni, da v upravnem sporu, kljub uporabi posameznih določil ZPP, ne gre za klasičen pravdni postopek temveč za kontrolo izvajanja javnopravnega razmerja med strankami, ki nastajajo praviloma na podlagi konkretnih in posamičnih upravnih aktov, ki so izdani v zakonsko predpisanih postopkih, saj se z njimi konkretizirajo splošne in abstraktne norme v razmerju do določene pravne ali fizične osebe. V upravnem sporu se torej po določilih ZUS-1 presoja zakonitost posamičnih in konkretnih upravnih aktov, če so bili izdani v okviru upravne funkcije, torej v okviru odločanja o pravicah in obveznosti. To odločanje nastopi praviloma na področju delovanja uprave v okviru izvrševanja njene oblasti, katerega zakonitost ravnanj presoja sodišče. Naveden specifični položaj pomeni, da se v tovrstnem postopku sicer uporabljajo določila Zakona o pravdnem postopku (ZPP), skladno z določilom 22. člena ZUS-1, vendar je treba uporabiti določila ZUS-1, če ta posamezni del postopka določa drugače

, kar pomeni, da je treba v postopku upoštevati posebnosti upravnega spora. Zaradi posebnosti upravnega spora so že med splošnimi določbami zakona predvidene nekatere razlike od sojenja v pravdnem postopku.

Zaradi posebnosti upravnega spora so pooblastila sodišča razširjena glede izvajanja dokazov, saj sodišče na dokazne predloge strank ni vezano in lahko izvede vse dokaze, za katere meni, da bodo pripomogli k razjasnitvi zadeve in k zakoniti in pravilni odločitvi.

V okviru presoje sodišča gre za presojo zakonitosti izdanega akta in navedb, ki so bile podane v postopku izdaje upravnega akta in jih je toženka že zavrnila ter se do njih opredelila v okviru obrazložitve izpodbijanih aktov. Torej za presojo uporabe zakonskih določb ob izdaji izpodbijanega akta in njegove zakonitosti, ki temelji na dejanskem stanju, ugotovljenem v postopku izdaje izpodbijanega akta, katerega zakonitost sodišče preverja. Sodišče ocenjuje, da je v predmetnem upravnem postopku tožena stranka že pojasnila okoliščine v zvezi z nastopom izvršljivosti posameznih aktov, ki so tudi del spisovnega gradiva ves čas postopka in jih je ponovila tudi v odgovoru na tožbo, zaradi česar ni bila ni bila dolžna listin o začetku teka izvršljivosti posameznih aktov, še posebej predočiti tožeči stranki.

12. Tako so neutemeljene navedbe tožeče stranke o procesni prekluziji glede predložitve listin o dokazilu opravljenih vročitev, saj so navedene listine bile uporabljene v postopku izdaje izpodbijanega akta, katerega predmet zakonitosti se presoja v tem postopku in jih je tožena stranka tudi v odgovoru na tožbo konkretizirano zanikala na način, da je natančno navedla dneve vročitve oziroma samopredložitve listin, in jih je imela tožeča stranka možnost v vsakem trenutku vpogledati tako v spisovnem gradivu, kakor tudi v sistemu e-Davki, kamor ima preko svoje pooblaščene osebe dostop. Zato po mnenju sodišča ne gre za listine, ki bi jih bila tožena stranka dolžna še dodatno predložiti v postopku, saj se je nanje že sklicevala v obeh odločbah, kakor tudi v odgovoru na predmetno tožbo. Še posebej velja, da prekluzija glede predložitve listin ne more nastopiti za listine, ki jih je tožeča stranka sama predložila v sistem e-Davki v obliki REK obrazca. Tožena stranka pa je prav tako že v odgovoru na tožbo pojasnila zakaj in od kdaj teče datum izvršljivosti za inšpekcijsko odločbo št.: DT 0610-1666/2016-57 z dne 2. 8. 2018, ki je bila prav tako vročena preko e-Davkov in torej tožeča stranka z navedeno listino že razpolaga.

13. V okviru dokaznega sklepa je sodišče o trditvah strank dopustilo izvedbo dokazov z vpogledom v vse listine sodnega in upravnega spisa, zlasti v sklep DT 4934-131615/2018-1 09 z dne 19. 9. 2018, odločbo DT-499-29-761/2018-2 z dne 26 .11. 2018, REK obrazec z dne 17. 8. 2018, e-kartico SAP z dne 2. 10. 2018, v E-vročilnico EDP-70720533-391 z dne 2. 8. 2018, v e-vročilnico EDP -70720533-453 z dne 10. 09. 2018.

14. Po pregledu izpodbijane odločbe in upravnega spisa ter vseh zgoraj navedenih listin sodišče ugotavlja, da je izpodbijana odločitev pravilna in skladna z določbami Zakona o davčnem postopku (ZDavP-2), na katere se sklicuje. Sodišče se strinja tudi z razlogi, s katerimi sta odločitev utemeljila davčni organ prve in druge stopnje ter se nanje v izogib ponavljanju sklicuje (drugi odstavek 71. člena ZUS-1).

15. Sodišče se po izvedeni glavni obravnavi pridružuje navedbam tožene stranke in se z njimi strinja, in sicer glede dejstva, da vsebuje izpodbijani sklep o davčni izvršbi vse sestavine, ki jih mora vsebovati v skladu s 151. členom ZDavP-2 vključno z izvršilnim naslovom, saj je iz tabele sklepa o davčni izvršbi po zaporednih številkah od 1 do 19 jasno razviden izvršilni naslov, ime izvršilnega naslova, kakor tudi datum izvršljivosti, pri čemer glede navedb tožeče stranke, da niso jasni izvršilni naslovi pod zaporednimi št. 2 do 4 sodišče pojasnjuje, da gre pod navedenimi številkami za obračun davčnih odtegljajev in obračun prispevkov za socialno varnost in dohodkov iz delovnega razmerja, katerih obveznost je določena na podlagi REK obrazca, za mesec julij 2017, pri čemer se pravilnost in zakonitost sklepa o davčni izvršbi presoja glede na stanje v času njegove izdaje. Pri navedenem sodišče pripominja, da sodišče v tem postopku ne sme presojati in posegati v vsebino izvršilnega naslova, niti ne preverjati postopka izdaje in podatkov o izvršljivosti, saj v postopkih davčne izvršbe izvršilnih naslovov ni mogoče izpodbijati po vsebini. Kolikor pa se kasneje izkaže, da bi bil posamezni izvršilni naslov morebiti odpravljen, spremenjen ali razveljavljen, lahko stranka v nadaljevanju predlaga ustavitev davčne izvršbe in odpravo oziroma razveljavitev že opravljenih dejanj v predmetnem postopku izvršbe v smislu 155. člena ZDavP-2.

16. Sodišče ne more pritrditi tožbenim navedbam, da iz izpodbijanega sklepa niso jasno razvidni izvršilni naslovi, saj so jasno navedena imena izvršilnih naslovov, pri čemer sodišče pripominja, da je za obveznosti, ki so nastale na podlagi oddanega REK obrazca

za obdobje od 1. 7. 2018 do 31. 7. 2018 pravilno naveden datum izvršljivosti 23. 8. 2018, saj je navedeni obrazec predložila tožeča stranka sama preko e-Davkov, in sicer dne 17. 8. 2018 oziroma v njenem imenu oseba A.A., zaradi česar mora nato zavezanec za plačilo davka predložiti obračun davčnih odtegljajev davčnemu organu najpozneje na dan izplačila dohodka (prvi odstavek 284. člena ZDavP-2 v povezavi z drugim odstavkom 253. člena ZDavP-2), kar je v predmetni zadevi za mesec julij pomenilo dne 17. 8. 2018, plačati pa mora predmetno obveznost v 5. dneh od izplačila dohodka, ki pa je v predmetni zadevi (prvi odstavek 283. člena ZDavP v povezavi z drugim odstavkom 353. člena ZDavP-2) nastopilo dne 23. 8. 2018, zaradi česar je navedeni datum pravilno naveden kot dan izvršljivosti in so tako navedbe tožeče stranke tudi v tem delu neutemeljene.

17. Glede navedb tožnice povezanih z odločbo z dne 2. 8. 2018, št. DT 0610-1666/2016-57, da navedena odločba ni mogla biti izvršljiva z dne 2. 8. 2018, ker je bila takrat šele izdana, in da so v posledici napačno izračunane davčne obveznosti po 95. členu ZDavP-2, sodišče pripominja, da iz e-vročilnice, ki se nahaja v spisu izhaja, da je pooblaščenec zavezanca A za sprejem oblastvenih pisanj podjetje B d.o.o., ki ima naslov na ...., enako kakor tožnik, po elektronski poti dne 2. 8. 2018 ob 13.53 uri prevzel navedeno odločbo, iz katere pa izhaja, da bodo po preteku 30. dnevnega roka zavezancu zaračunane zamudne obresti v skladu s prvim odstavkom 96. člena ZDavP-2, ter da po določbi prvega odstavka 87. člena ZDavP-2 pritožba ne zadrži izvršitve odmerne odločbe. Iz 2. točke izreka izhaja, da mora davčni zavezanec obveznost v skupnem znesku 40.012,42 EUR plačati v roku 30 dni od vročitve odločbe, po preteku 30 dnevnega roka pa zamudne obresti, kakor tudi, da kolikor davčna obveznost ne bo plačana, bo začet postopek davčne izvršbe. Glede na dejstvo, da je bila odločba izkazano vročena 2. 8. 2018, je 30 dnevni rok iztekel 3. 9. 2018 in je datum izvršljivosti v izpodbijanem sklepu pravilno naveden 4. 9. 2018, zaradi česar so neutemeljene tožbene navedbe tožnika, da so posledično napačno izračunane tudi davčne obveznosti.

18. Sodišče pojasnjuje, da gre pri davčni izvršbi za poseben postopek, ki se opravi v primeru, kadar dolžnik svoje davčne obveznosti ne izpolni v roku, ki je določen v izvršilnem naslovu. Izvršilni naslov pa je listina, iz katere izhaja terjatev, ki naj se prisilno izvrši, pri čemer se za davčne obveznosti poleg davkov štejejo tudi prispevki za obvezno pokojninsko in invalidsko ter obvezno zdravstveno zavarovanje, prispevki za zaposlovanje in starševsko varstvo, uvozne in izvozne dajatve, kmetijska nadomestila in z njimi povezani drugi ukrepi, obresti, stroški postopka pobiranja davkov, denarne kazni in globe ter stroški postopka o prekršku, ki jih odmerja in izreka davčni organ. Davčno izvršbo ureja zakon o davčnem postopku, pri čemer so iz zakona jasno razvidni tudi predmeti izvršbe, ki so izvzeti iz izvršbe, kakor tudi omejitve davčne izvršbe. Kolikor torej zavezanec svoje obveznosti ne plača, je predmet izvršbe tisti del premoženja dolžnika, na katerega se lahko poseže z namenom prisilne izterjave zapadle obveznosti. Tako med predmete izvršbe sodijo denarna sredstva pri bankah in hranilnicah kot je bilo zavezanca v predmetnem postopku določeno.

19. V obravnavani zadevi je izpodbijani sklep izdan na podlagi 143. člena, 145. člena in 148. člena ZDavP-2. Prvi odstavek 143. člena ZDavP-2 določa, da če davek ni plačan v rokih, predpisanih z zakonom, davčni organ začne z davčno izvršbo. Po 145. členu ZDavP-2 se davčna izvršba opravi na podlagi izvršilnega naslova (prvi odstavek, med katere spada tudi seznam izvršilnih naslovov, v katerem mora biti za posamezen izvršilni naslov naveden datum izvršljivosti ter znesek davka in zamudnih obresti za vsako vrsto davka posebej (9. točka drugega odstavka 145. člena ZDavP-2).

20. Na podlagi zgoraj navedenih razlogov, so tako neutemeljene vse tožbene navedbe in je izpodbijani sklep tožene stranke pravilen in zakonit, sodišče samo pa tudi ni ugotovilo nepravilnosti, na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti, zaradi česar je tožbo, na podlagi prvega ostavka 63. člena ZUS-1, kot neutemeljeno zavrnilo.

21. Odločitev o stroških temelji na določbi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1, po katerem vsaka stranka trpi svoje stroške postopka, če sodišče tožbo zavrne.

22. člen ZUS-1 – V upravnem sporu se uporabljajo določbe zakona, ki ureja pravdni postopek, kolikor ta zakon ne določa drugače.

Upravno procesno pravo, Kerševan, E. in Androjna, V., GV založba 2017, str. 545.

REK obrazec predstavlja obračun davčnih odtegljajev in je zato, skladno z določili 145. člena ZDavP-2, izvršilni naslov.

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 143, 143/1, 145, 145/1, 145/2, 145/2-9, 155

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.