UPRS Sodba I U 1996/2019-9
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2022-03-15

mag. Jožica Češnovar (preds.), mag. Marjanca Faganel (poroč.), Adriana Hribar Milič

prisilna izterjava davčnega dolga - izvršilni naslov - izpodbijanje izvršilnega naslova

Tožnik ugovarja utemeljenosti in pravilnosti izvršilnih naslovov, in sicer (po vsebini) zlasti obračunom prispevkov za socialno varnost, oziroma obdavčitvi in s tem povezani zakonski ureditvi kot takšni. Obširno navaja razloge, iz katerih naj bi bila zakonska ureditev, ki uvaja prispevke, diskriminatorna do Zavoda oziroma do zavodov kot neprofitnih organizacij nasploh, saj se ne upošteva narave njihove dejavnosti in težav pri pridobivanju sredstev. Teh ugovorov pa sodišče in pred tem že pritožbeni davčni organ ni mogel upoštevati pri odločitvi, saj s pritožbo zoper sklep o izvršbi ni mogoče izpodbijati samega izvršilnega naslova, tj. izvršljivih obračunov davka oziroma prispevkov, in s tem tudi ne uveljavljati neustavnosti zakonske ureditve, na kateri le-ti temeljijo.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Finančna uprava je kot davčni organ prve stopnje z izpodbijanim sklepom o davčni izvršbi na premičnine zoper tožnika začela davčno izvršbo dolgovanega zneska obveznosti, ki znaša na dan izdaje sklepa skupaj 45.950,20 EUR (od tega glavnica 42.375,25 EUR, zamudne obresti 3.524,95 EUR in stroški davčne izvršbe 50,00 EUR) in ki temelji na izvršljivih izvršilnih naslovih (sklepih o izvršbi, plačilnih nalogih oziroma odločbah o prekrških ter na obračunih prispevkov za socialno varnost), ki so navedeni v tabeli pod številkami od 1 do 1163 na straneh od 1 do 91 izpodbijanega sklepa (1. in 2. točka izreka). Davčna izvršba se opravi z rubežem, cenitvijo in prodajo premičnin, ki so v lasti oziroma posesti tožnika in se nahajajo kjerkoli, predvsem na naslovu tožnika, s tem da rubež zajema vse tožnikove premičnine, razen predmetov, ki so po določbi 177. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) izvzeti iz izvršbe (3. točka izreka). Po 4. točki izreka vse stroške izvršbe plača tožnik in bo o morebitnih drugih stroških izvršbe izdan poseben sklep. Po 5. točki izreka pritožba ne zadrži začete davčne izvršbe.

2. Iz razlogov sklepa sledi, da tožnik po podatkih knjigovodske evidence davčnega organa ni v predpisanih rokih poravnal obveznosti, ki so navedene v izreku sklepa in da je zato treba v skladu s 143. členom ZDavP-2 začeti davčno izvršbo. V skladu z določbami ZDavP-2 se od davkov, ki jih tožnik ni plačal v predpisanem roku, obračunajo in naložijo v plačilo tudi zamudne obresti, in sicer v zneskih, ki so razvidni iz tabele v izreku izpodbijanega sklepa. Iz izreka so razvidni tudi stroški davčne izvršbe, ki se obračunajo v skladu s 152. členom ZDavP-2, in ki znašajo za izpodbijani sklep 50,00 EUR.

3. Ministrstvo za finance je kot davčni organ druge stopnje pritožbo tožnika zoper izpodbijani sklep z odločbo št. DT-499-29-400/2019-2 z dne 28. 10. 2019 zavrnilo kot neutemeljeno ter ugotovilo, da stroški postopka niso bili priglašeni. V svojih razlogih pritrjuje izdaji izpodbijanega sklepa. Pri tem se sklicuje na določbe ZDavP-2, ki določajo obveznost izdaje sklepa o izvršbi in njegovo vsebino ter na določbo prvega odstavka 145. člena ZDavP-2, po kateri se davčna izvršba opravi na podlagi izvršilnega naslova, in na določbo drugega odstavka istega člena, kjer so navedeni izvršilni naslovi. Za konkreten primer ugotavlja, da se poleg stroškov izpodbijanega sklepa tožnika terja še za stroške predhodno izdanih sklepov o davčni izvršbi, za pot pooblaščene uradne osebe ter za obveznosti iz naslova glob za prekrške in za obveznosti iz naslova prispevkov za socialno varnost za lastnike zasebnih podjetij, ki nimajo plače - OPSVL, vse za obdobje od oktobra 2012 do januarja 2019. Dalje ugotavlja, da je v sklepu naveden izvršilni naslov za vsako posamezno obveznost ter datum izvršljivosti, kot tudi znesek davka in zamudnih obresti ter da ima izpodbijani sklep nasploh vse sestavine, ki jih določa 151. člen ZDavP-2. Tožniku pojasni, da se vsebinske pravilnosti izvršilnega naslova (tj. odločbe, obračuna, sklepa oziroma plačilnega naloga) v postopku davčne izvršbe ne presoja, saj po določbah sedmega odstavka 157. člena ZDavP-2 s pritožbo zoper sklep o izvršbi ni mogoče izpodbijati samega izvršilnega naslova. Nakar pritožbeni organ še dodaja, da se tožnika z izpodbijanim sklepom na terja za obveznosti, ki glasijo na pravno osebo, temveč za tiste, ki glasijo na tožnika. Predmet presoje pa je zgolj presoja zakonitosti izpodbijanega sklepa, medtem ko bi ugovore o neupravičeno odmerjenih obveznostih tožnik lahko uveljavljal zgolj v postopku zoper izdano odmerno odločbo, s popravkom vloženega obračuna oziroma z vložitvijo zahteve za sodno varstvo in ne v zadevnem izvršilnem postopku. Za konkreten primer izvršbe je bistveno le to, da obstaja izvršljiv izvršilni naslov in da obveznost, ki izhaja iz njega, ob izdaji sklepa še ni bila poravnana. In ker so knjigovodske evidence davčnega organa ob izdaji sklepa nedvomno izkazovale davčni dolg, ta pa izhaja iz navedenih izvršljivih izvršilnih naslovov, je podana podlaga za začetek davčne izvršbe. Pritožba konkretnih ugovorov v tem pogledu ne vsebuje in je tako izpodbijani sklep po presoji organa druge stopnje zakonit in pravilen. Pravilno pa je odločeno tudi o stroških postopka.

4. Tožnik se z izpodbijanim sklepom ne strinja in predlaga: odpravo sklepa, prepoved nadaljevanj dejanja, povrnitev stroškov postopka, ugotovitev, da je bilo z dejanjem poseženo v človekovo pravico in temeljno svoboščino tožnika ter ustrezno uskladitev zakonodaje. Tožbo vlaga iz vseh tožbenih razlogov po določbah Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) ter zaradi kršitev določb Deklaracije o človekovih pravicah, Evropske konvencije o varstvu človekovih pravic in temeljnih svoboščin (EKČP), Ustave, Zakona o varstvu pred diskriminacijo, Zakona o zavodih ter zaradi kršitve določb Ustanovitvenega akta Zavoda A., ki so vse navedene na prvih treh straneh tožbe. V nadaljevanju tožbe tožnik pojasnjuje položaj in namen delovanja Zavoda A., katerega ustanovitelj je, ter poudarja, da Zavod ni gospodarska ampak nevladna oziroma javna institucija, ki povezuje lokalne akterje v korist javnosti, in sicer na lokalni in državni ravni. Delovanje Zavoda je odvisno od javnih financ, pridobivanje sredstev preko razpisov pa nestalno in zato glavnina dela temelji na prostovoljstvu. Kot zavod je registriran zato, da sploh lahko uradno deluje in kandidira za javna sredstva. Namen ustanovitve je skladen z Zakonom o zavodih, pridobljena sredstva pa se uporabijo izključno za delovanje Zavoda. Prihodki Zavoda so negotovi in rednih sredstev, še zlasti za vodenje, ni, zato je obveza zaposlitve za nedoločen čas v neskladju z realnostjo in z zakonodajo. Prav tako se po mnenju tožnika pri neprofitnem zavodu lahko obdavčijo ali naložijo kakršnekoli davčne obveznosti le na dejanska, že pridobljena sredstva in ne na tista, ki ne obstojijo. Zavod A. je pričel delovati proti koncu leta 2011 in je zatem z letom 2013 zaradi pomanjkanja sredstev obstal in več ne deluje, kar je jasno razvidno iz letnih poročil. Kakršnakoli obveznost Zavoda bi bila zato lahko vezana le na obdobje delovanja in ne na čas registracije, ki ni merodajen za obračun kakršnihkoli davčnih obveznosti. Z obvezno zaposlitvijo oziroma z obveznim zavarovanjem na podlagi 16. člena Zakona o pokojninskem in invalidskem zavarovanju (v nadaljevanju ZPIZ-2) pa je razen tega poseženo v drugo zakonodajo in v človekove pravice posameznika, po katerih je kakršnakoli zaposlitev možna le prostovoljno in ne na prisilen način. Osnovna predpostavka za zaposlitev in posledično za zavarovanje pa je seveda osebni dohodek, ki pa je v neprofitnih nevladnih organizacijah prej izjema kot pravilo. Zato se lahko od neprofitnega zavoda lahko zahteva le, da obveznosti poravna na osnovi dejansko razpoložljivih sredstev, in da se tudi vodja oziroma poslovodni organ lahko zaposli pod pogojem, da so za njegovo zaposlitev na razpolago zadostna sredstva. Za vse to pa je potrebna ustrezna zakonodaja, ki upošteva značilnosti neprofitne in nevladne organiziranosti ter obstoj dejansko pridobljenih sredstev ter dejanski čas opravljanja dejavnosti, kar vse je razvidno iz letnih poročil in kar bi morali pristojni organi pri odločanju upoštevati. Tožnik je v postopku ves čas opozarjal na opisane probleme, pa ni bil slišan. Je pa pripravljen sodelovati pri njihovem reševanju. Od tožene stranke tako pričakuje, da prepozna problem in situacijo, v kateri se nahajata Zavod in tožnik, ter da obenem prepozna nezakonitost zakonske ureditve.

5. Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih zanjo ter predlaga zavrnitev tožbe. K že povedanemu dodaja, da se je tožnik v pritožbi skliceval zgolj na dolgotrajen nesporazum ter na določbe ustanovitvenega akta zadevnega Zavoda, po katerih ustanovitelji za obveznosti zavoda ne odgovarjajo in zaradi česar meni, da je za vse obveznosti dejanski dolžnik Zavod in ne tožnik kot ustanovitelj. Vse ostalo pa tožnik prvič navaja v tožbi in gre zato za tožbene novote.

7. V obravnavani zadevi gre za davčno izvršbo in torej za izterjavo davčnih obveznosti, ki jih tožnik kot davčni zavezanec ni poravnal prostovoljno. Zato je pri odločanju o zakonitosti izpodbijanega sklepa slediti določbam zakona, ki urejajo postopek davčne izvršbe, to je določbam ZDavP-2, na katere se v svojih razlogih pravilno sklicujeta davčna organa.

8. Po določbah ZDavP-2 je za izterjavo in za začetek davčne izvršbe bistveno, da obveznost, ki se terja, ni bila plačana v rokih, predpisanih z zakonom (143. člen) in da obstaja izvršilni naslov, saj se v skladu z določbami 145. člena izvršba lahko opravi le na podlagi izvršilnega naslova. Kateri so upoštevni izvršilni naslovi, je taksativno našteto v drugem odstavku istega člena, za vse pa velja, da morajo biti izvršljivi in, v skladu s 151. členom ZDavP-2, navedeni v izreku sklepa. V 151. členu ZDavP-2 so sicer navedene še vse ostale obvezne sestavine sklepa Ker gre za sklep, zoper katerega je po določbi prvega odstavka 157. člena ZDavP-2 dovoljena pritožba, pa mora v skladu z določbami 228. člena ZUP vsebovati tudi obrazložitev in pouk o pritožbi. Pri čemer je v sedmem odstavku 157. člena ZDavP-2 izrecno določeno, da s pritožbo ni mogoče izpodbijati samega izvršilnega naslova, kar pomeni, da se pravilnost in zakonitost aktov, ki se izvršujejo, v postopku izvršbe več ne presoja.

9. V obravnavanem primeru iz izpodbijanega sklepa sledi in med strankama o tem niti ni spora, da izrek izpodbijanega sklepa vsebuje vse sestavine, ki so predpisane s 151. členom ZDavP-2. Spora tudi ni o tem, da so podlaga za izvršbo sklepi o stroških in o davčni izvršbi, nadalje odločbe o prekršku in obračuni prispevkov za socialno varnost in da so vsi omenjeni, v izreku sklepa navedeni akti, izvršljivi. Izpodbijani sklep se torej nanaša in s tem izvršba opravi na podlagi izvršljivih izvršilnih naslovov, kot so določeni v 145. členu ZDavP-2, in s tem na zakoniti podlagi. Iz izreka izpodbijanega sklepa tudi sledi, da se sklep nanaša na tožnika kot dolžnika in ne morebiti na Zavod, o katerem se razpravlja v tožbi, in da obveznosti, ki se izvršujejo, (neprerekano) niso plačane. Vsebuje pa izrek tudi znesek davka in pripadajoče obresti, sredstvo in predmet davčne izvršbe ter stroške davčne izvršbe, in tudi temu tožnik, tako kot tudi obrazloženosti sklepa kot takšni, v tožbi ne ugovarja.

10. Ugovarja utemeljenosti in pravilnosti izvršilnih naslovov, in sicer (po vsebini) zlasti obračunom prispevkov za socialno varnost, oziroma obdavčitvi in s tem povezani zakonski ureditvi kot takšni. V tožbi namreč tožnik obširno navaja razloge, iz katerih naj bi bila zakonska ureditev, ki uvaja prispevke, diskriminatorna do Zavoda oziroma do zavodov kot neprofitnih organizacij nasploh, saj se ne upošteva narave njihove dejavnosti in težav pri pridobivanju sredstev. Teh ugovorov pa sodišče in pred tem že pritožbeni davčni organ ni mogel upoštevati pri odločitvi, saj, kot že rečeno in kot tožena stranka pravilno pojasni v svojih razlogih, s pritožbo zoper sklep o izvršbi ni mogoče izpodbijati samega izvršilnega naslova, tj. izvršljivih obračunov davka oziroma prispevkov, in s tem tudi ne uveljavljati neustavnosti zakonske ureditve, na kateri le-ti temeljijo. V tej zvezi je morda potrebno poudariti še, da zaradi takšne omejitve dolžnik, v konkretnem primeru tožnik, ne ostaja brez pravnega varstva, saj je imel pred začetkom izvršbe možnost, da uporabi pravna sredstva zoper akte, ki so izvršilni naslov in se zato v tem pogledu ne poraja dvom v ustavnost zakonske ureditve.

11. Sodišče je zato spoznalo izpodbijani sklep za zakonit in pravilen, tožbene navedbe pa za neutemeljene in je zato tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

12. Glede na tožbeni predlog oziroma več njih sodišče še pojasnjuje, da je kot relevanten upoštevalo predlog na odpravo izpodbijanega sklepa ter da, glede na zagotovljeno sodno varstvo (tožbo zoper sklep o izvršbi), predlogu za ugotovitev kršitev človekovih pravic in temeljnih svoboščin, storjeno z dejanjem in za prepoved nadaljevanja dejanj, kot subsidiarni možnosti iz 4. člena ZUS-1 za primer, če ni „drugega sodnega varstva“, ni sledilo. Predlog sodišču za „postopek ustrezne uskladitve zakonodaje“ in s tem (smiselno) predlog, da se zahteva presoja ustavnosti zakonske ureditve pri Ustavnem sodišču, pa v konkretnem primeru ne pride v poštev, ker se, kot že rečeno, veže na akte, ki so izvršilni naslov in ki niso predmet presoje v postopku izvršbe.

13. Odločitev o stroških postopka temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem v primeru, če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

14. Ker ključne dejanske okoliščine v zadevi niso sporne, je sodišče na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1 odločilo v zadevi brez glavne obravnave.

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 143, 157, 157/7

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.