UPRS Sodba I U 806/2019-11
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2022-03-08

mag. Marjanca Faganel (preds.), mag. Mojca Muha (poroč.), mag. Jožica Češnovar (članica)

obresti - vračilo zamudnih obresti - zastaranje - zastaranje terjatve

Obresti v davčnem pravu so v svojem nastanku akcesorne narave, torej odvisne od obstoja glavne obveznosti, šele ko nastanejo, pa postanejo samostojne, kot je to izpostavil v svoji obrazložitvi že drugostopenjski davčni organ. Sporne obresti, kot jih zahteva tožnik, pa niso bile konstituirane z nobeno odločbo. Ali je tožnik do njih po vsebini sploh upravičen in, če ja, po kateri pravni podlagi, pa se v tem upravnem sporu izkaže za nebistveno, saj se sodna presoja ustavi že pri vprašanju zastaranja, v zvezi odločbo drugostopenjskega davčnega organa iz leta 2006, s katero so bili njegovi argumenti o upravičenosti do teh obresti od vrnjenih zamudnih obresti po vsebini zavrnjeni.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Z izpodbijano odločbo je prvostopenjski davčni organ zavrnil vlogo tožnika za vračilo obresti od neupravičeno odmerjenih in plačanih zamudnih obresti (1. točka izreka) ter odločil, da tožnik trpi stroške, nastale zaradi postopka, organu pa posebni stroški niso nastali (2. točka izreka), pri čemer pritožba ne zadrži izvršitve odločbe (3. točka izreka).

2. Iz obrazložitve izhaja, da je davčni organ o zadevi odločal v ponovnem postopku vsled sodbe naslovnega sodišča I U 633/2016, s katero je sodišče ugodilo tožnikovi tožbi zoper sklep, s katerim je bila tožnikova vloga sprva zavržena. Tožnik je namreč podal vlogo za vračilo obresti od neupravičeno odmerjenih in plačanih zamudnih obresti, pri čemer so mu same zamudne obresti že bile vrnjene na podlagi odločbe davčnega organa, izdane v letu 2006. Naknadno, leta 2014 pa je tožnik vložil še vlogo za vračilo obresti od teh zamudnih obresti. To pa je davčni organ sedaj v ponovnem postopku zavrnil zaradi zastaranja, sklicujoč se na četrti odstavek 125. in tretji odstavek 126. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), saj je bil tek zastaranja nazadnje pretrgan z izdajo drugostopenjske odločbe leta 2008, od izdaje odločbe leta 2006, s katero so bile tožniku vrnjene preveč plačane zamudne obresti, pa je minilo več kot pet let.

3. Drugostopenjski davčni organ je tožnikovo pritožbo zoper izpodbijano odločbo zavrnil. Citira prvi odstavek 99. člena ZDavP-2 ter navaja, da so predmet zadeve obresti po tem določilu, kar tožnik sicer zmotno enači z zamudnimi obrestmi po 96. členu. Značilnost obresti po 99. členu pa je njihova akcesornost, zato je njihovo vračilo odvisno od vračila zamudnih obresti, ki so bile tožniku že vrnjene po odločbi z dne 7. 3. 2006, ki učinkuje že od 9. 8. 2008 (tj. od 30. dne po prejemu drugostopenjske odločbe). Zato pritrjuje razlogom prvostopenjskega organa, da pravni naslov predstavlja odločba z dne 7. 3. 2007, na podlagi katere je prvostopenjski organ tožniku vrnil zamudne obresti. Ob tem pa od 9. 8. 2008, ko je omenjena prvostopenjske odločba postala pravnomočna, do 15. 4. 2015, ko je tožnik vložil svojo zahtevo, ni prišlo do uradnih dejanj davčnega organa ali dejanj tožnika, namenjenih vračilu teh obresti, ter s tem do pretrganja teka zastaranja pravice do njihovega vračila po tretjem odstavku 126. člena ZDavP-2. Zato je bila pravica do vračila na dan vložitve tožnikove zahteve že zastarana, zastarala pa je v petih letih od pravnomočnosti vračila odmerjenih in plačanih zamudnih obresti, torej leta 2013. Ker do pretrganja relativnega roka ni prišlo, tožnik ne more uspeti niti s sklicevanjem na sedmi odstavek 126. člena ZDavP-2. Glede na ugotovljeno zastaranje se drugostopenjski organ ni spuščal v vsebinsko obravnavo zahtevanega vračila obresti.

4. Tožnik vlaga tožbo zoper izpodbijano odločbo in sodišču predlaga, naj izpodbijani sklep (op. sodišča: pravilno odločbo) razveljavi ter vrne zadevo v ponovni postopek oz. naj samo odloči o zadevi in tožnikovemu zahtevku ugodi, zahteva pa tudi povračilo stroškov postopka, ki jih priglaša. Najprej popisuje tek dosedanjih postopkov, nato pa navaja, da je v zadevi prišlo do kršitve pravil postopka, ker se drugostopenjski organ sklicuje na odločbo z dne 7. 3. 2007, ki pa je med relevantnimi odločbami ni, zato gre za nejasne razloge in se odločbe ne da preizkusiti. Nadalje trdi, da vezanje zastaranega roka na izdajo drugostopenjske odločbe v letu 2008 ni pravilno, saj zahtevek za plačilo spornih obresti od vrnjenih zamudnih obresti predstavlja samostojen zahtevek, ki zastara v petih letih od pridobitve naslova, s katerim je ugotovljeno, da zavezancu pripada pravica do obresti od zamudnih obresti. Pri tem se sklicuje na četrti odstavek 125. člena ZDavP-2, ki po njegovem mnenju izrecno zastaranje veže na trenutek pridobitve naslova, s katerim je ugotovljeno, da zavezanec davka ni bil dolžan plačati. Pri zahtevku za vračilo obresti od zamudnih obresti gre za samostojen zahtevek, o katerem mora biti izdana posebna odločba, saj organ zavezancu obresti ne plača, dokler o tem ne izda odločbe. Organ se ne more sklicevati na zastaranje pravice, o kateri sploh še ni izdal odločbe, poleg tega pa je ves čas zastopal napačno stališče, da je bilo o tožnikovi pravici že odločeno. Napačna ravnavanja davčnega organa (tj. napačna odmera davka že v osnovi, nato pa še napačno stališče glede neupravičenosti do obresti in glede neizdaje odločbe o tej pravici) so še dodaten razlog, ki govori v prid temu, da zastaralni rok še ni pričel teči. Davčni organ bi o vračilu obresti torej moral odločiti po uradni dolžnosti, zato se ni upravičen sklicevati na zastaranje. Relevantna je tudi določba 97. člena ZDavP-2, ki določa, da se davek vrne, če je preplačilo ugotovljeno z odločbo. Treba je torej smiselno uporabiti četrti odstavek 125. člena ZDavP-2 in pričetek zastaralnega roka šteti od trenutka pravnomočnosti odločbe o pravici do obresti od spornih zamudnih obresti. Ta pa še ni bila izdana in relativni rok sploh še ni pričel teči, prav tako tudi ne absolutni. Tudi sodišče bi sicer pri svojem odločanju zahtevo zavrnilo in ne bi zadeve vrnilo v ponovni postopek. Sklepno tožnik citira še 3., 99. in 96. člen ZDavP-2, za katerega meni, da je v zadevi merodajen, ter trdi, da ni dvoma o utemeljenosti njegovega zahtevka na plačilo obresti od vrnjenih zamudnih obresti v višini prek 9,6 mio SIT za čas od njihovega prejema 20. 3. 2003 do njihovega vračila 21. 4. 2006.

5. Toženka je na tožbo odgovorila, v celoti prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitev upravnih odločb, sodišču pa predlaga, naj tožbo zavrne. Dodaja, da je šlo v obrazložitvi drugostopenjske odločbe za očitno pisno pomoto pri navajanju datuma 7. 3. 2007, ki pravilno glasi 7. 3. 2006, kar ne more biti razlog, da je ne bi bilo mogoče preizkusiti.

7. Sodišče uvodoma kronološko popisuje relevantne ključne procesne dogodke, ki med strankama niso sporni:

(i.) leta 2002 je bila izdana odmerna odločba, s katero so bili tožniku odmerjeni in naloženi v plačilo med drugim davek od dobička pravnih oseb in zamudne obresti, zoper kar se je tožnik neuspešno pritožil;

(ii.) leta 2005 pa je bila v tej zvezi izdana sodba naslovnega sodišča, s katero je bilo tožniku delno ugodeno, in sicer je bila prej omenjena odmerna odločba v delu glede naloženih zamudnih obresti odpravljena;

(iii.) vsled navedenega je bilo po uradni dolžnosti z odločbo z dne 7. 3. 2006 odločeno, da se tožniku vrnejo plačane zamudne obresti v višini prek 9,6 mio SIT;

(iv.) leta 2008 je bila tožnikova pritožba v tej zvezi zavrnjena; zatrjeval je namreč, da mu poleg zamudnih obresti pripadajo še obresti na te zamudne obresti, drugostopenjski organ pa je to ob upoštevanju določil Zakona o davčnem postopku (ZDavP) zavrnil;

(v.) leta 2014 je tožnik vložil zahtevo za vračilo obresti, ki je bila nato sprva zavržena, po sodbi naslovnega sodišča iz leta 2017 pa je bila sedaj v ponovnem postopku z izpodbijano odločbo zavrnjena.

8. Tožnik nima prav, ko zatrjuje absolutno bistveno kršitev pravil postopka zaradi zapisa datuma 7. 3. 2007 v odločbi drugostopenjskega organa. Sodišče se strinja s tem, kar se navaja v odgovoru na tožbo, namreč da gre za očitno napako pri zapisu letnice, zlasti še ob tem, da je v odstavku pred tem pravilno zapisan datum 7. 3. 2006. Očitna tipkarska napaka pa ni absolutna bistvena kršitev pravil postopka.

9. Nadalje pa sodišče presoja tožbeno trditev, da tožnikov zahtevek za plačilo obresti od zamudnih obresti zastara v petih letih od pridobitve naslova, s katerim je ugotovljeno, da mu pripada pravica do obresti od zamudnih obresti. Povedano drugače, tožnik trdi, da naj bi zastaranje pričelo teči šele s pravnomočnostjo odločbe o njegovi pravici do obresti od zamudnih obresti, ki sploh še ni bila izdana. Ta argumentacija po presoji sodišča ni utemeljena na zakonu. Med strankama ni spora o tem, da četrti odstavek 125. člena ZDavP-2 določa, da pravica do vračila plačanega davka zastara v petih letih od plačila oziroma od pridobitve pravnega naslova, s katerim je bilo ugotovljeno, da ga zavezanec ni bil dolžan plačati (op.p.: poudarek sodišča). Tožnik se v tej zvezi sklicuje, da takšen pravni naslov še ni bil izdan. Vendar pa pri tem spregleda, da zakon v tem delu govori o vračilu plačanega davka, medtem ko tožnik v tem upravnem sporu terja plačilo obresti kot pripadkov. Teh obresti pa tožnik ni plačal (za razliko od zamudnih obresti, ki jih je plačal in o vračilu katerih je bilo odločeno z zgoraj omenjeno odločbo iz leta 2006), temveč zahteva, da jih toženka plača njemu. Torej je povsem nelogično, da bi se v takšnem primeru izdajalo odločbo, da tožnik teh obresti (torej obresti od zamudnih obresti) ni bil dolžan plačati, če jih sploh ni plačal.

10. Sodišče se strinja z razlogovanjem obeh davčnih organov, namreč da so bila edina potencialna pravnorelevantna dejanja, ki bi lahko povzročila pretrganje zastaralnih rokov po 7. 3. 2006, najprej tožnikova pritožba zoper to odločbo, s katero je terjal, da se mu poleg zamudnih obresti povrnejo še obresti od teh zamudnih obresti, kar pa je drugostopenjski organ z odločbo leta 2008 zavrnil; nato pa šele leta 2014 tožnikov tu obravnavani zahtevek. Tožnik pravnih sredstev zoper odločbo iz leta 2006 v zvezi z drugostopenjsko odločbo iz leta 2008 pred tem sodiščem ni sprožil, kar pomeni, da je tozadevno obveljala argumentacija drugostopenjskega davčnega organa, da tožnik do spornih obresti od vrnjenih zamudnih obresti ni upravičen (tožnikova pritožba je bila zaradi tega tudi zavrnjena). Zato ne drži, da je stališče glede neupravičenosti do obresti napačno, kot se to navaja s tožbo (str. 5 tožbe). Stvarnega razloga, zakaj je tožnik z vložitvijo svojega naknadnega zahtevka za plačilo obresti od vrnjenih zamudnih obresti nato čakal vse od leta 2008 do leta 2014, ni videti. Sodišče zato pritrjuje davčnima organoma, da je petletni relativni zastaralni rok torej pretekel, ne da bi bil pretrgan, s čimer so tudi tožbene navedbe, da 10-letni absolutni rok po 126. členu ZDavP-2 še ni pretekel, nerelevantne.

11. Tožnik v tožbi navrže še sklic na 97. člen ZDavP-2, češ da se davek vrne, če je preplačilo ugotovljeno z odločbo. Prvi odstavek 97. člena ZDavP-2 ureja vračilo davka za primer, če je davčni zavezanec plačal več, kot je znašala odmerjena oz. obračunana obveznost.

Vendar pa tudi ta pravna podlaga v obravnavanem primeru po presoji sodišča ne pride v poštev, saj tožnik niti ne trdi, da bi bil plačal več, kot mu je bilo naloženo z odmerno odločbo. Tožnik je plačal toliko zamudnih obresti, kolikor mu jih je odmerna odločba iz leta 2002 nalagala, a se je odmera in naložitev teh zamudnih obresti v plačilo kasneje, s sodbo tega sodišča leta 2005 izkazala za neupravičeno. Zato je tožnik plačane zamudne obresti skladno z odločbo o njihovem vračilu iz leta 2006 tudi dobil nazaj. Sedaj pa tožnik terja obresti od teh zamudnih obresti, ki pa jih tožnik davčnemu organu ni plačal, kot pojasnjeno že zgoraj. Zato že pojmovno ne more biti govora o „preveč plačanem znesku“, vračilo katerega ureja 97. člen ZDavP-2.

12. Zavrniti je treba tudi argumentacijo, da je zahtevek za plačilo spornih obresti od zamudnih obresti samostojen zahtevek, kot to razume tožnik. Obresti v davčnem pravu so v svojem nastanku akcesorne narave, torej odvisne od obstoja glavne obveznosti, šele ko nastanejo, pa postanejo samostojne

, kot je to izpostavil v svoji obrazložitvi že drugostopenjski davčni organ. Sporne obresti, kot jih zahteva tožnik (torej obresti od vrnjenih zamudnih obresti v višini prek 9,6 mio SIT za čas od 20. 3. 2003 do 21. 4. 2006), pa niso bile konstituirane z nobeno odločbo. Ali je tožnik do njih po vsebini sploh upravičen in, če ja, po kateri pravni podlagi, pa se v tem upravnem sporu izkaže za nebistveno, saj se sodna presoja ustavi že pri vprašanju zastaranja, v zvezi odločbo drugostopenjskega davčnega organa iz leta 2006, s katero so bili njegovi argumenti o upravičenosti do teh obresti od vrnjenih zamudnih obresti po vsebini zavrnjeni, pa tožnik pred tem tem sodiščem upravnega spora ni sprožil, zato tudi to ni predmet sodne presoje.

13. Glede na navedeno tožba torej ni utemeljena, sodišče pa tudi ni našlo nepravilnosti, na katere pazi uradoma (ničnost), zato je tožbo zavrnilo na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). Pri tem je o zadevi lahko odločilo brez glavne obravnave na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1, saj dejansko stanje, ki je bilo podlaga za izdajo izpodbijane odločbe, s tožbo ni bilo osporavano.

14. Vsled zavrnitve tožbe vsaka stranka trpi svoje stroške postopka skladno z določbo četrtega odstavka 25. člena ZUS-1.

Komentar k 97. členu, v Zakon o davčnem postopku s komentarjem, Tone Jerovšek in avtorji, Davčno izobraževalni inštitut, Davčno finančni raziskovalni inštitut, Ljubljana, Maribor, 2008, str. 254.

Nataša Jeromel Fišer, Obrestovanje na davčnem področju, v Davčno pravo med teorijo in prakso, s komentarjem 70. - 90. člena ZDavP-2, ur. Polonca Kovač, Uradni list RS, Ljunbljana, 2021, str. 199.

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 125, 125/4, 126, 126/3

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.