UPRS Sodba I U 2120/2017-25
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2021-03-22

Adriana Hribar Milič (preds.), mag. Marjanca Faganel (poroč.), Bojana Prezelj Trampuž

odmera davka v posebnih primerih - razpolaganje s sredstvi za privatno potrošnjo - prijava premoženja - tožbena novota

Ni sporno, da je bilo na podlagi podatkov, pridobljenih uradoma in na podlagi prijave premoženja, ki jo je dal tožnik, ugotovljeno, da je tožnik v inšpiciranem obdobju razpolagal s sredstvi za privatno potrošnjo, vključno s premoženjem, ki so precej presegli napovedane dohodke. Zato je davčni organ utemeljeno začel postopek odmere davka po citiranem petem odstavku 68. člena ZDavP-2.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Prvostopenjski davčni organ je z izpodbijano odločbo v zadevi odmere davka po petem odstavku 68. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) za obdobje od 1. 1. 2007 do 31. 12. 2011, tožniku kot davčnemu zavezancu odmeril in naložil v plačilo davek po petem odstavku 68. člena ZDavP-2 od davčne osnove 538.996,05 EUR po povprečni stopnji dohodnine 38,16 % v znesku 205.680,89 EUR, s pripadajočimi obrestmi v znesku 2.724,99 EUR, obračunanimi od 21. 12. 2012 do dneva izdaje odločbe.

2. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe sledi, da je davčni organ na podlagi podatkov uradnih evidenc in ostalih, uradoma pridobljenih podatkov, ugotovil, da je tožnik v obdobju od 1. 1. 2007 do 31. 12. 2011 izkazal dohodke iz naslova katastrskega dohodka, od prodaje vrednostnih papirjev in drugih deležev ter od dividend, obenem pa v istem obdobju ustvaril izgubo iz prodaje vrednostnih papirjev in odsvojitve deleža v družbi A. d.o.o. ter kupoval nepremičnine in dvigoval gotovino, ter na podlagi zbranih podatkov zaključil, da sredstva oziroma premoženje, s katerim razpolaga tožnik, presega napovedane dohodke za približno 1 574 000,00 EUR. Zato je tožnika v skladu z določbami 69. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) pozval k prijavi premoženja in nato uvedel postopek odmere davka na podlagi petega odstavka 68. člena ZDavP-2. V odmernem postopku je na podlagi vseh dejstev in okoliščin, ki pričajo o razpolaganju tožnika s sredstvi, vključno s premoženjem, s pomočjo metode neto vrednosti kot ene izmed metod indirektnega ugotavljanja dohodkov in s tem na način, ki ga določa peti odstavek 68. člena ZDavP-2, ugotavljal razkorak med vrednostjo spremembe neto premoženja tožnika v inšpiciranem obdobju in tožnikovimi napovedanimi dohodki v istem obdobju. Pri tem je ugotovil zmanjšanje vrednosti tožnikovega premoženja v obdobju od leta 2007 do leta 2011 v višini 540.214,32 EUR, uporabo sredstev za privatno potrošnjo, zmanjšano za neobdavčljive dohodke in ocenjene dohodke iz kmetijske dejavnosti, v višini 1.218.567,44 EUR, napovedane in ocenjene (druge) neto dohodke v višini 214.802,74 EUR ter ob upoštevanju ustvarjene izgube od odsvojitve vrednostnih papirjev, prodaje nepremičnin in iz prodaje deleža v družbi A. d.o.o., ugotovil razliko po petem odstavku 68. člena ZDavP-2 in s tem davčno osnovo, ki znaša 538.996,05 EUR, kot to sledi iz izračuna na 49. strani odločbe. V skladu s citirano določbo ZDavP-2 se nato, kot to sledi iz tabele na 50. strani odločbe, od tako ugotovljene verjetne davčne osnove izračuna davek, in sicer po povprečni stopnji dohodnine od enoletnih dohodkov zadnjega davčnega obdobja, ki znaša 38,16 %, v višini 205.680,89 EUR. Rok za plačilo davka je po ugotovitvah davčnega organa potekel 20. 12. 2012 in glede na omenjeni datum zapadlosti davka v plačilo se tožniku obračunajo in naložijo v plačilo tudi zamudne obresti.

3. Drugostopenjski davčni organ je z odločbo št. DT-499-21-88/ 2015-4 z dne 21. 7. 2017 pritožbo tožnika zavrnil kot neutemeljeno. V svojih razlogih v celoti pritrdi odločitvi in razlogom organa prve stopnje. V zvezi s pritožbenimi ugovori navaja, da pritožbeni očitek retroaktivne uporabe določb 68. člena ZDavP-2 ni utemeljen. Prav tako zavrača kot neutemeljen očitek, povezan z dokazovanjem izvora premoženja pred presečnim dnem oziroma z dokazovanjem stanja premoženja na dan 1. 1. 2007. Pri tem poudarja, da je dokazno breme, da dokaže, iz katerega obdobja izvira njegovo premoženje, na davčnem zavezancu, ter da preverjanje okoliščin v zvezi s tožnikovim premoženjem v predhodnem obdobju, ki ga je opravil davčni organ, ni bilo podlaga za ugotavljanje davčne osnove, temveč da gre le za okoliščine, ki pojasnjujejo dogajanje v inšpiciranem davčnem obdobju.

4. Glede začetnega stanja gotovine, ki ga zatrjuje tožnik v višini 18.000,00 EUR, pritožbeni organ ugotavlja, da tožnik za svoje navedbe ne predloži nobenih dokazov. Tožnikova zatrjevanja o prenakazilih sredstev med računom tožnika in računom njegove žene kot predmet skupnega finančnega poslovanja oceni kot presplošna in vztraja pri odločitvi in argumentaciji prve stopnje, po kateri nakazila s tožnikovega računa na račun njegove žene B.B. predstavljajo tožnikovo porabo sredstev. Kot neutemeljen oceni tudi pritožbeni očitek, ki se nanaša na znesek 150.000,00 EUR ter v tej zvezi poudari, da v tem primeru ni sporen vir oziroma nakazilo kupnine za prodano nepremičnino na tožnikov račun, temveč dejstvo, da finančnih sredstev iz kupnine, ki jih je tožnik dvignil v gotovini, ni izkazal v drugem premoženju in se zato opravljeni dvig pravilno upošteva kot njegova osebna poraba. Prav tako so po presoji pritožbenega organa neutemeljeni očitki tožnika, ki se nanašajo na plačilo 3.630,64 EUR za drugi obrok leasinga za osebni avtomobil tožnikove matere C.C.. Predloženo pisno izjavo C.C. in tožnikove trditve, da je obrok plačal v maminem imenu in z njenim denarjem, oceni kot nezadosten dokaz, pri tem ko iz analize poslovanja tožnikove matere ne izhaja, da bi dvignila ali razpolagala s sredstvi v navedeni višini. Izguba pri poslovanju z vrednostnimi papirji je po ugotovitvi organa druge stopnje nesporna in je znašala 73.035,11 EUR. Pri tem pojasni, da omenjena izguba ne vpliva na povečanje drugega tožnikovega premoženja niti ne zmanjšuje njegovih obveznosti in se zato davčna osnova iz tega naslova poveča in ne zmanjša, kot uveljavlja tožnik v pritožbi. Glede dvigov gotovine, ki naj bi imeli vir v prejetih posojilih, pa najprej ugotavlja, da tožnikove navedbe, da je davčni organ vse dvige z računa upošteval kot osebno porabo tožnika, ne držijo. Kot osebno porabo je upošteval le tiste, pri katerih ni mogel povezati dvigov s povečanjem tožnikovega premoženja in je na ta način ravnal skladno z metodo neto vrednosti, ki jo je uporabil pri cenitvi. Pri tem pritožbeni organ v zvezi z očitkom, da gre za dvojno obdavčitev, še pojasni, da mora med dvigom gotovine in pologom obstajati časovno in vrednostno sosledje, ki ga mora dokazati zavezanec in da ni mogoče zgolj splošno trditi, da imajo vsi pologi gotovine svoj vir v predhodno dobljenih posojilih. Kar nenazadnje tudi ni logično in ostaja nepojasnjeno, zakaj bi se prejeto posojilo v gotovini dvignilo z računa in nato, kot trdi tožnik, ista gotovina polagala nazaj na račun. Glede prihodkov iz kmetijske dejavnosti pa je tožnik predložil svojo oceno dohodkov v višini 34.415,61 EUR, ki jo je davčni organ pravilno upošteval kot neto dohodek tožnika, za višino odhodkov pa zmanjšal osebno porabo tožnika v inšpiciranem obdobju.

5. Po presoji pritožbenega organa so očitki glede bistvenih kršitev pravil postopka neutemeljeni. Pridobivanje podatkov pred izdajo sklepa o začetku DIN je utemeljeno v določbah Zakona o davčni službi (v nadaljevanju ZDS), po katerih je davčni organ zadolžen tudi za izvajanje davčne preiskave, in v določbah ZDavP-2, po katerih je pooblaščen za zbiranje podatkov v zvezi s predmetom DIN po uradni dolžnosti in zato lahko zahteva in preverja vse podatke, ki se nanašajo na obdobje nadzora. Kot neutemeljen pa pritožbeni organ zavrne tudi očitek, da je bila tožniku kršena pravica do izjave oziroma učinkovitega pravnega sredstva, saj je imel ves čas pooblaščenko, s katero je lahko sodeloval v postopku nadzora. Podal pa je tudi pripombe na zapisnik, ki jih je organ prve stopnje obravnaval in nanje izčrpno odgovoril.

6. Tožnik se z odločitvijo davčnih organov ne strinja in predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne v ponovno odločanje organu prve stopnje. Predlaga tudi povrnitev stroškov postopka. V tožbi uveljavlja tožbene razloge iz 1., 2. in 3. točke prvega odstavka 27. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1).

7. Za bistveno kršitev določb postopka šteje pridobivanje svojih osebnih podatkov še pred začetkom postopka inšpekcijskega nadzora in torej izven določenega in z zakonom predvidenega postopka. Trdi in vztraja, da bi davčni organ z zbiranjem podatkov o tožniku kot davčnem zavezancu oziroma o njegovem premoženju lahko začel šele po uvedbi davčnega inšpekcijskega nadzora (v nadaljevanju DIN), ki pa se začne z vročitvijo sklepa o DIN oziroma po poteku osmih dni od vročitve sklepa. Zato kakršno koli opravljanje dejanj nadzora pred začetkom postopka šteje za nezakonit poseg davčnega organa, pa tudi za kršitev pravil o varstvu njegovih osebnih podatkov. Podatki, zbrani na omenjeni nezakoniti način, so imeli velik vpliv na nadaljnji postopek in tudi na odločitev v zadevi, ki temelji prav na teh podatkih.

8. Poleg tega navaja, da v postopku DIN in pred izdajo izpodbijane odločbe ni imel možnosti, da se popolnoma izjavi o dejstvih in okoliščinah, ki so pomembne za odločitev. Pooblaščenka je namreč prosila za ponovni sestanek z davčnim organom, ker so bila na sklepnem razgovoru odločilna dejstva s strani davčnega organa predstavljena izredno pavšalno in se je zato želela s temi dejstvi in ugotovitvami seznaniti bolj konkretno. Ker pa ji je bila prošnja po ponovnem razgovoru zavrnjena, se o teh dejstvih in okoliščinah ni mogla izreči, kar pomeni nadaljnjo bistveno kršitev pravil postopka.

9. Izpodbijane odločbe in odločbe o pritožbi tudi ni mogoče preizkusiti, ker ne zadostita standardu obrazloženosti. Obe odločbi v pretežnem delu predstavljata le prepis izpodbijane odločbe, zapisnika in pripomb na zapisnik, odločba druge stopnje pa prepis pritožbe tožeče stranke. Dejanska obrazložitev tako ostane na ravni pavšalnosti in nekorektnosti in s tem ne zadosti kriterijem, ki so predpisani v 214. členu Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP). Gre torej za absolutno bistveno kršitev procesnih pravil in hkrati za kršitev ustavne pravice do pravnega sredstva. Še posebej naj bi bila pomanjkljiva obrazložitev odločbe druge stopnje, v kateri ni odgovorjeno na številne pritožbene navedbe in so ostala odprta številna vprašanja glede pravno relevantnih dejstev, tako da niso razvidni razlogi za številne zaključke o premoženju tožnika.

10. V zvezi z očitki kršitve določb materialnega prava in napačne ugotovitve dejanskega stanja tožnik najprej pojasni, da je bilo njegovo poslovanje vezano na njegov status nosilca kmečkega gospodarstva, saj opravlja osnovno kmetijsko dejavnost in ni zavezan vodenju poslovnih knjig. Medtem ko viri njegovega premoženja izhajajo iz obdavčljivih dohodkov, predvsem iz najemanja bančnih posojil, ki so kot takšni že bili obdavčeni in kar je davčni organ spregledal. Sicer pa je v prijavi premoženja navedel vsa relevantna dejstva o izvoru svojega premoženja, ki pa jih je davčni organ prezrl in se do njih ni konkretno opredelil. Zato ponavlja ključne ugovore, ki so vsebovani že v pripombah na zapisnik in se obenem nanje sklicuje.

11. Tožnik tako vztraja, da je v vsakem trenutku pregledovanega obdobja posedoval lastno gotovino v znesku približno 18.000,00 EUR, in torej tudi na začetku pregledovanega obdobja. To dejstvo je dokazal s predložitvijo izjave o stanju gotovine na dan 1. 1. 2007, ki je listinski dokaz in torej to dejstvo ni ostalo na ravni zatrjevanega. Zato davčni organ neutemeljeno navaja, da tožnik o tem ni predložil nobenega dokaza, obenem pa se ne opredeli do izjave in ne pojasni, zakaj naj bi bila izjava brez dokazne vrednosti, oziroma kakšen dokaz bi tožnik sploh lahko še predložil. Gre namreč za dejstvo, ki je težko dokazljivo drugače, kot je storil tožnik, predlagal pa je v okviru dodatnega razgovora tudi svoje zaslišanje. Poleg tega davčna organa nista upoštevala tožnikove negativne izkušnje z vdorom v računalniški sistem, zaradi česar je od tedaj posloval samo z gotovino, kar pomeni, da je je imel nekaj na zalogi tudi doma. Sicer pa je običajno, da imajo posamezniki nekaj gotovine doma in zato navedba tožnika ni neverjetna. Posedovanje gotovine lahko potrdi tudi tožnikova žena B.B., ki je bila vselej seznanjena s finančnim stanjem tožnika. Poleg tega davčni organ v tej zvezi ni upošteval narave tožnikovega poslovanja ter dejstva, da noben zakon ne omejuje posameznika pri tem, da ima gotovino, oziroma mu ne nalaga, da jo posebej evidentira. Tožniku zato ni jasno, kaj davčni organ želi v dokaz teh navedb. Meni, da je zatrjevano izkazal, še več pa bi lahko pojasnil na dodatnem razgovoru, ki pa mu ga davčni organ ni omogočil.

12. Še dalje tožnik očita toženki, da je pridobivala podatke o njegovem premoženju za čas, ki bi moral biti izključen iz nadzora zaradi zastaranja in ko naj bi razpolagal z večjimi prilivi na TRR-jih. Gre za okoliščine, ki so bile ključne za postopanje davčnega organa in pri ugotavljanju davčne osnove in ne le za okoliščine, ki dogajanje v kontroliranem obdobju samo pojasnjujejo, kot navaja tožena stranka v svojih odločbah. Tožnik pa je pri dokazovanju omenjenih dejstev oziroma okoliščin omejen, saj gre za obdobje, ko ni bil dolžan hraniti dokazil in mu torej takšna situacija ne sme in ne more iti v škodo.

13. V ostalem pa trdi, da je predložil davčnemu organu vsa dokazila in pojasnila skupaj s tabelami o tem, da imajo sporni prilivi podlago v zakonito pridobljenih kreditih in posojilih. Določena sredstva so bila nepravilno obdavčena kot osebna poraba zato, ker gre za sredstva skupnega finančnega poslovanja tožnika in njegove žene in so bila med njima samo prenakazana zaradi zagotovitve likvidnosti poslovanja. Gre za sredstva v znesku 24.385,00 EUR, ki so bila nakazana na ženin račun in ki so bila tožniku vrnjena z ženinega računa in torej ne gre za osebno porabo tožnika, kot ugotavlja davčni organ in ta sredstva zajame v obdavčitvi.

14. Prav tako je davčni organ neutemeljeno vključil med osebno porabo in s tem v obdavčitev gotovinsko izplačilo na osebnem računu pri banki D. d.d. v višini 150.000,00 EUR. Gre namreč zgolj za izplačilo kupnine za prodano nepremičnino in s tem za vir, ki je bil obdavčen kot dohodek iz kapitala ter s tem za nezakonito dvojno obdavčitev.

15. Med osebno porabo je bilo neupravičeno všteto tudi plačilo drugega obroka družbi E. d.o.o. v znesku 3.630,00 EUR, ki ga je tožnik plačal v imenu svoje matere C.C. in po njenem naročilu z njeno gotovino. O tem priča izjava matere C.C. z dne 15. 7. 2014, ki skupaj z drugimi dokazi (pogodba o leasingu, prevzemni zapisnik, anuitetni načrt za poplačilo avta) dokazuje resničnost navedb tožnika.

16. Tožnik ugovarja tudi vštevanju izgube pri prodaji vrednostnih papirjev v višini 73.035,11 EUR v osebno porabo. Pojasni, da je izguba nastala znotraj inšpiciranega obdobja in da je opredelitev izgube kot osebne porabe že po logiki stvari zgrešena. Kot osebno porabo bi bilo mogoče upoštevati le tiste izgube pri prodaji premoženja, ki so zajete v začetem stanju premoženja.

17. Poleg tega je davčni organ po navedbah v tožbi neupravičeno vključil v osebno porabo vse dvige gotovine, ki imajo vir v prejetih posojilih in na koncu inšpiciranega obdobja ne zmanjšujejo premoženja, in jih obdavčil. Tudi to ravnanje davčnega organa tožnik šteje za nelogično, kar pojasnjuje s konkretnim primerom transakcije, to je posojila in dvigov na TRR tožnika pri F. d.d., ki naj bi jih davčni organ dvojno obdavčil. Transakcijo šteje oziroma opisuje kot povsem nevtralno ter pri tem komentira, da gre v opisanem primeru samo za obliko financiranja porabe, ki bo plačana z obdavčenim virom takrat, ko bo posojilo vrnjeno. Če pa bo obdavčena poraba posojila in kasneje še vir za vračilo posojila, bo to dvojna obdavčitev, kar ni dopustno. V nadaljevanju tožnik ponovno izpostavi težavnost dokazovanja, češ da je dokazovanje česa takšnega, kot zahteva davčni organ, z listinami skoraj nemogoče. Zato predlaga lastno zaslišanje in zaslišanje žene B.B., ki bo lahko potrdila izvor sredstev. Pri tem, ko je zahteva tožene stranke po časovnem in vrednostnem sosledju dvigov in pologov gotovine in s tem po nevtralnosti obravnavanih transakcij, nelogična oziroma celo absurdna. Tožnik je pojasnil, da je nova posojila uporabil tudi za poplačilo starih obveznosti, posojil in njihovo reprogramiranje, kar kaže njegovo ravnanje kot povsem logično. Kolikor bi bil opravljen ponovni razgovor, bi davčni organ na podlagi obrazložitve s strani pooblaščenke uvidel, da sredstva oziroma premoženje, s katerim razpolaga tožnik, ne presega napovedanih dohodkov ter da davčna osnova ni bila pravilno ugotovljena, saj je tožnik v resnici prezadolžen.

18. Hkrati s tožbo tožnik predlaga sodišču, da postopek s tožbo prekine in zahteva oceno ustavnosti določb petega odstavka 68. člena ZDavP-2 na podlagi 23. člena Zakona o Ustavnem sodišču.

19. Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri svoji odločitvi in pri razlogih ter predlaga zavrnitev tožbe.

20. Na naroku za glavno obravnavo stranki vztrajata pri svojih navedbah in predlogih.

22. Po pregledu spisov in izpodbijane odločbe ter po tem, ko je slišalo stranki in pričo B.B., sodišče sodi, da je izpodbijana odločitev pravilna in zakonita, tožbene navedbe pa neutemeljene.

23. Podlaga za izpodbijano odločitev so (v času odločanja veljavne) določbe petega odstavka 68. člena ZDavP-2, po katerih se v primeru, če davčni organ ugotovi, da davčni zavezanec – fizična oseba razpolaga s sredstvi za privatno potrošnjo, vključno s premoženjem, ki precej presegajo dohodke, ki jih je zavezanec napovedal, ali če je davčni organ na drugačen način seznanjen s podatki o sredstvih, s katerimi razpolaga davčni zavezanec – fizična oseba, oziroma s trošenjem fizične osebe ali s podatki o pridobljenem premoženju davčnega zavezanca – fizične osebe, davek odmeri od razlike med vrednostjo premoženja, sredstev oziroma porabo sredstev in dohodki, ki so bili obdavčeni, oziroma dohodki, od katerih se davki ne plačajo. Postopek se lahko uvede za eno ali več koledarskih let v obdobju zadnjih petih let pred letom, v katerem je bil ta postopek uveden. Od tako ugotovljene osnove se plača davek po povprečni stopnji dohodnine od enoletnih dohodkov zadnjega davčnega obdobja. Po določbah šestega odstavka istega člena ZDavP-2 se verjetna davčna osnova oziroma z oceno določena davčna osnova zniža, če zavezanec dokaže, da je nižja.

24. V konkretnem primeru ni sporno, da je bilo na podlagi podatkov, pridobljenih uradoma in na podlagi prijave premoženja, ki jo je dal tožnik, ugotovljeno, da je tožnik v inšpiciranem obdobju razpolagal s sredstvi za privatno potrošnjo, vključno s premoženjem, ki so precej presegli napovedane dohodke. Zato je davčni organ utemeljeno začel postopek odmere davka po citiranem petem odstavku 68. člena ZDavP-2 ter po izvedenem inšpekcijskem postopku izdal izpodbijano odločbo, ki ji tožnik ugovarja v tožbi.

25. Sicer pa iz spisov sledi, da so ugovori, ki jih glede izpodbijane odločitve vsebuje tožba, enaki pritožbenim, ti pa (vsebinsko) pripombam na zapisnik in da je v razlogih organov prve in druge stopnje najti odgovor na vsa sporna vprašanja Zato se sodišče po pooblastilu iz drugega odstavka 71. člena ZUS-1 sklicuje na razloge, ki jih vsebujeta davčni odločbi.

26. Zatrjevanih kršitev pravil postopka sodišče ni našlo, in sicer iz istih razlogov, kot jih vsebujeta že davčni odločbi in ki jim tožnik specifično ne ugovarja, saj v tožbi le ponavlja očitke, ki jih vsebujejo pripombe na zapisnik in pritožba. Pridobivanje podatkov pred izdajo sklepa o uvedbi DIN je bilo utemeljeno tako na določbah ZDS, kot na določbah ZDavP-2, po katerih je davčni organ že pred začetkom DIN pooblaščen za zbiranje podatkov, ki so v zvezi s predmetom davčnega inšpekcijskega nadzora. Zato so tožbeni ugovori o nezakonitem poizvedovanju s strani davčnih organov, neutemeljeni.

27. Neutemeljen je tudi očitek, da tožniku v postopku DIN ni bila dana možnost izjave. Iz listin, ki so v spisih, konkretno iz zapisnika o DIN je razvidno, da je tožnik lahko sodeloval in pojasnjeval že med postopkom nadzora, sam ali po svoji pooblaščenki (davčni svetovalki). Spora tudi ni o tem, da je bil še pred izdajo zapisnika v skladu z drugim odstavkom 139. člena ZDavP-2 opravljen sklepni razgovor, imel pa je tudi možnost pripomb na zapisnik, kar je izkoristil in vložil obširne pripombe. Zahtevani ponovni sestanek po tem, ko je bil že opravljen sklepni razgovoru po zakonu (ZDavP-2) ni predviden in ga zato tožnik ni bil upravičen zahtevati.

28. Prav tako ni mogoče slediti niti očitku o neobrazloženosti davčnih odločb kot bistveni kršitvi pravil postopka Mogoče se je sicer strinjati z očitkom o preobširnem prepisovanju ugotovitev in vsebine tožnikovih vlog, kar prispeva do neke mere k nepreglednosti obrazložitve, kar pa ni bistveno. Bistveno je, da so tako v obrazložitvi prve stopnje kot v odločbi druge stopnje navedeni razlogi za odločitev, odgovorjeno pa je tudi na vse pripombe in na pritožbene ugovore, le da odgovori niso v prid tožniku. Sicer pa je tožbeni očitek neobrazloženosti že sam po sebi pomanjkljiv, saj tožnik v tožbi in tudi na naroku ne navede konkretno, katera vprašanja so ostala odprta oziroma brez odgovora davčnih organov. Glede na povedano pa se pokaže kot nepotrebno tudi predlagano zaslišanje tožnika in pooblaščenke G.G., ki se poleg tega in brez navedbe razlogov za to, prvič predlaga v tožbi.

29. Tako je v odločbi prve in druge stopnje na več mestih razloženo, da odločanje po vsebini, to je ugotavljanje (ne)napovedanih dohodkov in njihove višine, temelji na indirektni metodi neto vrednosti, ki jo davčna organa tudi pojasnita in ki ji tožnik kot takšni ne ugovarja. Ugovarja posameznim ugotovitvam, začenši z gotovino v znesku 18.000,00 EUR, za katero trdi, da je z njo razpolagal na začetku inšpiciranega obdobja. Posedovanje omenjene gotovine sicer res ni povsem neverjetno, ostaja pa nedokazano. Izpričuje ga le izjava tožnika samega, ki je tudi po presoji sodišča, enako kot menita davčna organa, ni mogoče šteti za objektiven in s tem relevanten dokaz o obstoju omenjene gotovine. Kolikor se predlaga zaslišanje tožnika in njegove žene B.B., pa sodišče ugotavlja, da predloga ne vsebujeta ne pritožba ne pripombe, da ga je zato po tretjem odstavku 20. člena ZUS-1 šteti za nedopustno tožbeno novoto in da mu zato sodišče pri odločanju ni moglo sledilo.

30. Nadaljnji očitek zastaranja ne pride v poštev, ker se v obdobje pred inšpiciranim z izpodbijano odločbo ne posega.

31. Glede sredstev v skupnem znesku 24.385,00 EUR, ki so bila nakazana na TRR tožnikove žene, in se v izpodbijani odločbi upoštevajo kot poraba sredstev, pa že organ prve stopnje pojasni, da se niso odrazila pri tožniku kot povečanje premoženja oziroma zmanjšanje obveznosti, in da se zato v skladu z uporabljeno indirektno metodo neto vrednosti v izpodbijani odločbi upoštevajo kot poraba sredstev. Obenem pa že organ prve stopnje poudari, da so se štela kot neobdavčljiv dohodek sredstva, ki jih je na tožnikov račun nakazala žena – tj. 27.433,15 EUR, in da se je tudi sicer davčna osnova zniževala na račun nakazil tožnikove žene, kar je zajeto v znesku 90.807,66 EUR, in da so bili na ta način (kot napovedani dohodki) zajeti med neobdavčljivimi dohodki tako prenosi sredstev s kmetijskega računa kot tudi dohodki iz naslova opravljanja kmetijske dejavnosti tožnika.

32. Kar zadeva znesek 150.000,00 EUR, vir nakazila (plačilo kupnine za nepremičnino) na tožnikov TRR ni sporen. Nesporne so tudi nadaljnje ugotovitve, po katerih se je s tem tožnikovo premoženje spremenilo (zmanjšalo) v finančna sredstva (povečanje), ki jih je tožnik dvignil in ni izkazal v drugem premoženju. Zato se jih, kot pravilno zaključi davčni organ, v skladu z uporabljeno metodo neto vrednosti upošteva kot osebna poraba. Gre namreč za to, da je še isti dan, ko je bilo opravljeno nakazilo, tožnik dvignil gotovino, porabe denarja pa na zahtevo davčnega organa ni pojasnil.

33. Prav tako ni spora o tem, da je drugi obrok leasinga v znesku 3.630,64 EUR plačal tožnik. Sporno je, s čigavim denarjem. Trdi, da z materinim in to dokazuje z njeno izjavo, kar po presoji davčnih organov ne zadošča. Posebej se ugotavlja še, da mati nima tolikšnih dohodkov, da bi navedeni znesek lahko plačala, kar vse tudi sodišče prepriča, da je plačilo omenjenega zneska šteti za osebno porabo tožnika. Predlagano zaslišanje tožnikove matere glede na povedano in narejeno dokazno oceno, s katero se strinja tudi sodišče, ni potrebno. Obenem pa iz spisov sledi, da je zaslišanje prvič predlagano v tožbi in sodišče dokaznega predloga že iz tega razloga ni moglo upoštevati.

34. Glede izgube pri prodaji vrednostnih papirjev v znesku 73.035,11 EUR, ki se prav tako všteva med osebno porabo, davčni organ druge stopnje pojasni, in glede teh pojasnil tožnik ugovorov nima, da izgube načelno zmanjšujejo neto vrednost na zadnji dan kontroliranega obdobja in s tem davčno osnovo. Ker pa izguba pri odmeri davka od kapitalskega dobička ni davčno priznan odhodek, se mora prišteti k ugotovljeni spremembi neto vrednosti. Izguba, ustvarjena s prodajo vrednostnih papirjev, zmanjšuje premoženje davčnega zavezanca, hkrati pa ne vpliva na povečanje drugega njegovega premoženja ali na zmanjšanje njegovih obveznosti, zato se davčna osnova v skladu z uporabljeno metodo neto vrednosti za ta znesek poveča.

35. Glede dvigov gotovine z bančnih računov tožnik vztraja, da gre za denar iz posojil oziroma bančnih kreditov. Pri tem trdi, da je davčni organ vse dvige gotovine upošteval kot osebno porabo, kar pa, kot ugotavlja že tožena stranka in kot dovolj jasno sledi iz spisov, ni res. Kjer je dvige denarja davčni organ lahko povezal s povečanjem tožnikovega premoženja, kot npr. v primerih, ko gre za vlaganja v nepremičnine so bili predloženi ustrezni računi, je to storil in je to tudi konkretno navedel v zapisniku o nadzoru (na 33. strani). Kjer pa za to ni dokazov, je dvige gotovine po presoji sodišča utemeljeno upošteval kot osebno porabo in poudaril, da pač ni mogoče kar posplošeno trditi, da so imeli vsi dvigi gotovine svoj vir v predhodno dobljenih posojilih. Zgolj na ravni posplošenih trditev o tem, da dvigi gotovine izvirajo iz posojil oziroma iz bančnih kreditov, ostajata tudi izpovedbi tožnika in njegove žene B.B. na naroku, ki ga je izvedlo sodišče, in zato njunih izpovedb ni mogoče šteti za dokaz, ki bi lahko vplival na izpodbijano odločitev.

36. Glede na povedano sodišče sodi, da je izpodbijana odločba pravilna in skladna z zakonom. Sodišče tudi ne dvomi v ustavnost petega odstavka 68. člena ZDavP-2, ki je podlaga za odločitev. Zato ni sledilo pobudi tožnika za prekinitev postopka in za vložitev zahteve za oceno ustavnosti omenjene določbe, temveč je odločilo v zadevi ter tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

37. O stroških postopka je odločilo na podlagi četrtega odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem v primeru, če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 68, 68/5

Zakon o upravnem sporu (2006) - ZUS-1  - člen 20, 20/3

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.