UPRS Delna sodba in sklep I U 379/2020-25
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2021-12-20

UPRS Delna sodba in sklep I U 379/2020-25

davek na dodano vrednost (DDV) - davek od dohodka iz dejavnosti - drugi dohodek - vstopni DDV - pravica do odbitka vstopnega DDV - zloraba sistema DDV - odhodki - račun - cenitev

Davčni organ po presoji sodišča v obravnavanem primeru ni bil zavezan pristopiti k cenitvi knjiženih odhodkov. Po 4. alineji prvega odstavka 68. člena ZDavP-2 lahko davčni organ ugotovi predmet obdavčitve s cenitvijo in na tej podlagi odmeri davek, če ugotovi, da napovedani prihodki oziroma prihodki, izkazani v obračunu davka, niso sorazmerni napovedanim odhodkom oziroma odhodkom, izkazanim v davčnem obračunu, razen če davčni zavezanec navede upravičene razloge. Glede na to, da je bilo ugotovljeno, da sporni odhodki ne izpolnjujejo pogojev za davčno priznanje, je davčni organ te odhodke lahko v celoti opredelil kot davčno nepriznane. S cenitvijo namreč ni mogoče ugotavljati upravičenosti oziroma potrebnosti odhodkov v smislu 29. člena ZDDPO-2.

I. Postopek s tožbo zoper točko I. 6. izreka odločbe Finančne uprave Republike Slovenije št. 0610-5334/2016-45 z dne 30. 4. 2019 se prekine do končne odločitve Ustavnega sodišča Republike Slovenije o zahtevi Vrhovnega sodišča Republike Slovenije za oceno ustavnosti 11. točke tretjega odstavka 105. člena Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 13/11 – uradno prečiščeno besedilo, 24/12, 30/12, 75/12, 94/12, 96/13, 50/14, 23/15, 55/15, 63/16 in 69/17), ki se pri Ustavnem sodišču Republike Slovenije vodi pod opr. št. U-I-497/18.

II. V ostalem se tožba zavrne kot neutemeljena.

III. Odločitev o stroških postopka se pridrži do končne odločitve.

1. Z izpodbijano odločbo prvostopenjski davčni organ tožniku odmeril oz. obračunal in naložil v plačilo: (I.1.) davek na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) od davčne osnove 191.781,53 EUR po stopnji 22% v znesku 42.191,93 EUR ter pripadajoče obresti v znesku 9.820,20 EUR, kot so obračunane v preglednici na str. 2 izpodbijane odločbe, (I.2.) davek od dohodkov pravnih oseb (v nadaljevanju DDPO) za leto 2015 od davčne osnove 130.339,68 EUR po stopnji 17 % v znesku 22.157,75 EUR in pripadajoče obresti v znesku 4.852,85 EUR, (I.3.) obresti iz naslova dodatno obračunanih mesečnih akontacij DDPO v letu 2016 v znesku 1.015,25 EUR, (I.4.) DDPO za leto 2016 od davčne osnove 61.007,44 EUR po stopnji 17 % v znesku 10.371,27 EUR ter pripadajoče obresti v znesku 1.446,01 EUR, (I.5.) obresti iz naslova dodatno obračunanih mesečnih akontacij DDPO v letu 2017 v znesku 556,58 EUR ter (I.6.) akontacijo dohodnine od drugih dohodkov za obdobje leta 2015 od osnove 75.170,00 EUR po stopnji 25 % v znesku 18.792,50 EUR in pripadajoče obresti v znesku 5.174,36 EUR. Dodal je, da bodo po preteku 30-dnevnega roka za plačilo zaračunane zamudne obresti in bo začeta izvršba (II.), da tožnik povrnitve stroškov ni zahteval, stroški ki so nastali finančni upravi, pa bremenijo slednjo ter da pritožba ne zadrži izvršitve (III.).

2. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je davčni organ preverjal zlasti poslovanje tožnika z dobaviteljema A. d.o.o. ter B. d.o.o., medtem ko v zvezi s tožnikovimi izdanimi računi za opravljene dobave blaga v EU večjih vrednosti in oprostitvah v zvezi z dobavami blaga nepravilnosti niso bile ugotovljene, enako tudi ne v zvezi z izkazovanjem prihodkov v letu 2015. Pripombe, ki jih je tožnik podal na zapisnik o davčnem inšpekcijskem nadzoru, po oceni davčnega organa, niso povzročile spremembe zapisniških ugotovitev.

3. Glede poslovanja s prvim dobaviteljem, A. d.o.o. je davčni organ ugotovil: - da je ta davčnemu organu javil, da tožniku kot kupcu nikoli ni izdal nobenega računa in da z njim ni nikoli posloval; - da sta glava in oblika dokumentov tega dobavitelja drugačni od tistih, ki so razvidni iz računov, ki jih od tega dobavitelja beleži v svojih evidencah tožnik; - da v obračunih DDV tega dobavitelja ni bilo zajetih dobav tožniku, DDV v teh obračunih ni bil ne izkazan, ne plačan; - na računih, s katerimi razpolaga tožnik, je navedena številka TRR družbe A., a je tožnik plačila dejansko vsa vršil na TRR fizične osebe C.C. ter C.C. s.p., ne pa na račun družbe A.; - v tej zvezi je tožnik pojasnil le, da je plačeval na TRR, ki so bili navedeni na predračunih, saj so ponudbe vedno dobivali na el. pošto in nato plačevali avansno po predračunu, kar je davčni organ ovrgel, saj je bil na računih in predračunih vedno naveden TRR družbe A.; - s strani tožnika predložena elektronska korespondenca pa se tudi ni nanašala na nakupe televizorjev od družbe A., temveč je vsa bila opravljena s končnimi kupci, ki so izdelke kupovali prek tožnikove spletne prodaje; - el. pošta, ki jo je tožnik pošiljal na naslov ...@gmail.com, ki naj bi po njegovih navedbah bila od C.C., ki da je bil edina oseba pri družbi A. (in B.), s katero je tožnik posloval, pa po oceni davčnega organa tudi ne dokazuje tožnikovih trditev, saj po preveritvi C.C. pri družbi A. nikoli ni bil zaposlen. Posledično je glede odbitka vstopnega DDV, ki ga je tožnik uveljavljal po fakturah družbe A. v višini 28.770,31 EUR za leto 2015 in 2.608,46 EUR za leto 2016, skupaj 31.378,77 EUR, odločil, da tožnik do njega ni upravičen, saj so bili izdani računi sestavljeni s strani tožnika in ne družbe A., zato gre za fiktivne in neverodostojne listine, prav tako pa ni razvidnih plačil tej družbi s tožnikovega TRR, ter da ni bilo dokazano, da je tožniku dobave po teh računih opravila ta družba, ter da je predmetni posel potekal z namenom odbijanja vstopnega DDV. Na podlagi teh istih dejanskih ugotovitev pa je glede DDPO davčni organ zaključil, da je v letu 2015 tožnik evidentiral odhodke, povezane z družbo A., na podlagi neverodostojne dokumentacije, in sicer v skupnem znesku 130.339,68 EUR; tožnik je namreč uporabil fiktivne in neverodostojne listine, za nakup blaga, ki ni bil opravljen; računi družbe A. namreč ne odražajo poslovnih dogodkov, zato teh listin ni mogoče obravnavati kot verodostojne listine, odhodkov, izkazanih na njihovi podlagi, pa zato po 12. členu Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb (v nadaljevanju ZDDPO-2) ni mogoče priznati. Blago, ki je zaračunano na teh listinah, ni bilo dobavljeno in ni posledica opravljanja dejavnosti, zato so odhodki pri tožniku izkazani v nasprotju z 12. in 29. členom ZDDPO-2. Enako velja tudi za račune tega istega dobavitelja, po katerih je tožnik odhodke izkazoval v poslovnem letu 2016, in ki so skupaj z nepriznanimi odhodki po računih drugega od obeh dobaviteljev (družba B., kot opisano spodaj) znašali 61.007,44 EUR.

4. Tožnik pa naj bi posloval tudi še z drugim dobaviteljem, družbo B. d.o.o., v zvezi s čimer pa je davčni organ ugotovil naslednje: - ta družba se na pozive davčnega organa ni odzvala, leta 2017 je bila mesec dni kasneje izbrisana iz sodnega registra, direktor je bil državljan BiH, v obdobju 2015-2016 je imela družba enega zaposlenca, njena glavna dejavnost je bila cestni tovorni promet, njen TRR pa je bil zaprt novembra 2015, zadnji obračun za DDV pa je predložila za zadnji kvartal leta 2015, za nadaljnja obdobja pa več ne, zato ni bilo zajetih dobav, ki naj bi bile zaračunane tožniku v letu 2016; - računi, ki jih je ta družba izdajala drugim, so bili popolnoma drugačni od tistih, ki jih je posedoval tožnik (druga oblika, glava itd.); - na teh računih je bila navedena TRR številka družbe B., tožnik pa je zneske nakazoval na TRR fizične osebe C.C. in ne na ta račun; - tožnik je v tej zvezi predložil le potrdila o plačilih, iz katerih izhajajo nakazila na račun omenjene fizične osebe, s pripisi podatkov o družbi B., s čimer je tožnik zavedel davčni organ; - tudi v tem primeru je tožnik pojasnjeval, da je plačeval na TRR, ki naj bi bili navedeni na predračunih, a davčni organ ugotavlja, da je bil na računih in predračunih naveden TRR družbe B.; - s strani tožnika predložena elektronska korespondenca se nanaša le na komunikacijo s končnimi kupci, drugih listin pa tožnik ni predložil. Glede uveljavljanega vstopnega DDV v tej zvezi davčni organ tako zaključi, da so bili izdani računi sestavljeni s strani tožnika, za dobave družbe B. ni razvidnih nobenih plačil, ta družba pa tudi ni imela v letu 2016 zaposlenih, ki bi lahko te dobave izvedli, niti odprtega TRR, niti ni davčnemu organu predložila obračunov DDV, ki bi izkazovali opravljene dobave; tožnik torej ni dokazal dobav, opravljenih s strani te družbe, predmetni posel pa je potekal z namenom odbijanja vstopnega davka, gre za fiktivne račune. Ker ta družba tožniku po ugotovitvah davčnega organa ni opravila dobav blaga, tožnik nima pravice do odbitka v skupnem znesku 10.813,16 EUR. Na podlagi teh istih dejanski ugotovitev pa je glede DDPO davčni organ zaključil, da je v letu 2016 tožnik evidentiral odhodke, povezane tudi z družbo B., na podlagi neverodostojne dokumentacije; tudi računi družbe B. namreč ne odražajo poslovnih dogodkov, zato teh listin ni mogoče obravnavati kot verodostojne listine, odhodkov, izkazanih na njihovi podlagi, pa zato po 12. členu ZDDPO-2 ni mogoče priznati. Blago, ki je zaračunano na teh listinah, ni bilo dobavljeno in ni posledica opravljanja dejavnosti, zato so odhodki pri tožniku izkazani v nasprotju z 12. in 29. členom ZDDPO-2. Ti odhodki skupaj z nepriznanimi odhodki po računih drugega od obeh dobaviteljev (družba A., kot opisano zgoraj) so v letu 2016 znašali 61.007,44 EUR.

5. V zvezi z nakazili po fakturah, ki naj bi jih izdala družba A., ki jih je tožnik v letu 2015 dejansko izvedel na TRR fizične osebe C.C. (s pripisi podatkov o družbi A.), pa davčni organ ponavlja svoje ugotovitve, da so bile predmetne fakture fiktivne in neverodostojne ter da je družba A. izjavila, da s tožnikom ni poslovala. C.C. pa je v letu 2015 iz svojega TRR, ki ga je kot fizična oseba imel pri D., večkrat opravil dvige gotovine (v poslovalnicah in na bankomatih), pri čemer je bil on edini pooblaščeni za razpolaganje s sredstvi. C.C. je pri tem davčnemu organu izjavil, da je nakazila tožnika prejemal za nakup TV in drugih naprav, denar je dvignil in kupil blago prek internetnih strani ter ga dostavil tožniku ali njegovim končnim strankam; zneski nakazil so znašali 75.170,00 EUR in je denar obdržal zase oz. ga porabil za nakup sprejemnikov, pri tem pa zaslužil nekaj procentov. Tožnik je izjavil, kot že predhodno navedeno, da je plačeval po predračunih. Davčni organ je zato nepojasnjena nakazila na TRR C.C., ki so jim sledili takojšnji dvigi gotovine v znesku 75.170,00 EUR opredelil kot izplačilo drugih dohodkov na podlagi 11. točke tretjega odstavka 105. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2), od katerega se po prvem odstavku 131. člena ZDoh-2 plačuje 25 % akontacija, ker pa plačnik davka odtegljaja ni odtegnil in plačal, ta bremeni po 59. členu Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) le-tega. Zato je davčni organ od drugih dohodkov obračunal akontacijo v znesku 18.792,50 EUR.

6. Drugostopenjski davčni organ je tožnikovo pritožbo zoper izpodbijano odločbo zavrnil kot neutemeljeno, saj je soglašal z ugotovitvami iz izpodbijane odločbe. Glede odmerjenega DDV ugotavlja, da je tožnik pravico do odbitka vstopnega davka uveljavljal po 119 prejetih računih družbe A. v letih 2015 in 2016 ter po 61 računih družbe B. v letu 2016 za nabavo TV sprejemnikov različnih modelov in znamk. Tudi po mnenju drugostopenjskega organa so bile obravnavane transakcije posledica prepletenosti delovanja tožnika (oz. njegovega direktorja in prokurista) z C.C., ki sicer ni bil zaposlen pri nobenem od obeh dobaviteljev. Zato je pravilno sklepanje, da je tožnik te račune pisal sam (ker je družba A. izjavila, da s tožnikom ni poslovala, družba B. pa je v letu 2016 že imela zaprt TRR, kasneje pa je bila tudi izbrisana iz registra). Tožniku pravica do odbitka utemeljeno ni bila priznana, saj ni dokazal, da bi bila dejanska nabava blaga opravljena, zato je treba odbitek zavrniti že iz tega prvega razloga in ne bi bilo treba ugotavljati, ali je tožnik vedel oz. bi moral vedeti, da sodeluje pri zlorabi sistema DDV (kljub temu pa so v izpodbijani odločbi obširno navedene ugotovitve o subjektivnem vedenju na strani tožnika). Prvostopenjskemu organu pritrjuje, da je šlo za navidezne račune po tretjem odstavku 74. člena ZDavP-2, pri čemer v obravnavanem primeru ni prikritega pravnega posla. Glede odmerjenega DDPO pritožbeni organ meni, da je prva stopnja presojane listine pravilno opredelila kot vsebinsko neverodostojne, saj tudi po mnenju druge stopnje ne zadoščajo za ugotovitev, da je tožnik zaračunano blago nabavil od družb B. oz. C., na podlagi računov katerih je knjižil svoje odhodke. Za cenitev davčne osnove po 68. členu ZDavP-2 ni podlage, zato so bili utemeljeno zmanjšani odhodki po 29. členu ZDDPO-2. Glede davka od drugih dohodkov fizičnih oseb pa pritožbeni organ ugotavlja, da je C.C. sam izjavil, da je prejeta nakazila dvigoval na bankomatu, da pri družbi A. ni bilo ugotovljeno, da bi nakazila prejela ona, tožnik pa ni dokazal, da bi mu C.C. dobavil sprejemnike, kar pomeni, da ta plačila niso predstavljala plačil za dobavo blaga, zato je utemeljeno sklepanje, da ta plačila predstavljajo obdavčljive dohodke fizične osebe, ki je sredstva prejela in dvigovala, od tega pa je treba obračunati akontacijo davka.

7. Tožnik vlaga tožbo zoper izpodbijano odločbo in sodišču predlaga, naj samo odloči o stvari, tako da napadeno odločbo prvostopenjskega organa razveljavi, oz. podredno, da jo odpravi in zadevo vrne v ponovni postopek, zahteva pa tudi povračilo stroškov postopka. Navaja zgodovino poslovanja podjetja in da je bil žrtev goljufije, izvršba, ki jo vodi davčni organ na podlagi izpodbijane odločbe, pa je nezakonita in tožniku zaradi vsega navedenega grozi stečaj, prenehanje poslovanja družbe pa bo pomenilo izgubo zaposlitve za delavce, čeprav tožnik za očitano kršitev ni odgovoren. Glede navedenega predloži zgodovinski izpisek iz SRG za tožnika in predlaga zaslišanje svojega zakonitega zastopnika, E.E.. Glede DDV trdi, da ni plačeval fiktivnih računov, saj so vsi A. in B. računi predstavljali poslovne dogodke, ker je tožnik dejansko kupil predmetne televizorje, ki jih je dalje prodal končnim kupcem, vse dobave pa je poravnal na TRR, ki so mu ga sporočili dobavitelji oz. v njihovem imenu C.C.. Če je slednji res prejemal denar na svoje TRR, bi moral biti nadzor opravljen tudi pri njemu, saj bi to bilo relevantno za postopek pri tožniku. Iz izpodbijane odločbe ne izhaja, zakaj je davčni organ verjel navedbam družbe A. in C.C., tožnikovim pa ne, kljub vprašljivim poslovnim praksam C.C.. Finančni organ ni skušal ugotoviti, koliko aparatov je tožnik kupil in koliko prodal ter po kakšnih cenah. Tudi naslovi C.C. in A. kažejo na povezavo (oba sta iz ...), a davčni organ te ni ugotavljal. Tožnik je v 99% plačeval po predračunih oz. ponudbah, ki jih je posredoval C.C., ne pa na podlagi računov (na katerih so bili navedeni TRRji obeh dobaviteljev), pri čemer pa številk računov ni preverjal, saj je zaupal poslovnemu partnerju. Zato je neutemeljena ugotovitev, da je tožnik plačeval fizični osebi namenoma. Tožnik o tem predlaga zaslišanje zakonitega zastopnika E.E., C.C. ter tedanjega direktorja družbe A., F.F.. Opisuje, da sistema za spletno plačevanje G. in H. delujeta na način, da program ne preverja, komu posamezen bančni račun dejansko pripada in lahko plačnik doda napačno podjetje in vpiše napačni TRR. O tem predloži posnetek zaslona iz spletnega bančništva H. ter elektronsko korespondenco in potrdilo o spletnem bančništvu, predlaga pa tudi zaslišanje I.I., podjetniškega svetovalca pri G.. Ponavlja, da je vsak kupljeni aparat prodal naprej in zato računi niso fiktivni, v zvezi s čimer kot dokaz prilaga tabelo z nakupi in prodajami za april 2016, kjer so vidni tudi končni kupci, npr. tudi javni porabniki, kot je MNZ, ki je kupilo dva sprejemnika, dobavljena od B. (oba je tožnik tej družbi plačal po ponudbi – predračunu, ki ga prilaga, pa tudi elektronsko korespondenco z B.; predloži pa tudi svoj račun, izdan MNZju ter korespondenco z MNZ). V zvezi s prvim pogojem za odbitek vstopnega davka trdi, da je odločilno predvsem, da so dobave dejansko opravljene, v konkretni zadevi pa iz izpodbijane odločbe ne izhaja, da bi to bilo sporno, komu je bilo plačano, pa ni v ničemer povezano s pravico do odbitka. Glede četrtega pogoja za odbitek navaja, da na noben način ni mogel vedeti za goljufiv namen C.C., blaga pa tudi ni dobavljal sam sebi, prav tako pa ni logično, da bi račune plačeval, blaga pa ne prejel. Okoliščine, ki bi omogočale zaključek, da je sodeloval pri goljufivih transakcijah, ne obstajajo. Sklicuje se na DDV (opomba sodišča: ti se je tožniku verjetno primerila tipkarska napaka in je mišljen DVD) in predlaga, da se njegova vsebina v celoti uporabi kot del tožnikovih navedb, zato se v izogib ponavljanju nanj v celoti sklicuje. Glede DDPO navaja, da bi moral davčni organ proučiti celotno vsebino poslovanja tožnika, ne pa da je le povzel ugotovitve iz poglavja o DDV in se skliceval na neverodostojne knjigovodske listine. Trdi, da je iz nepojasnjenih razlogov, ki jih lahko raziščejo organi pregona, prejemal od C.C. račune družb A. in B., ki pa temeljijo na dejansko dobavljenem blagu, goljufiv namen C.C., ki se naj ga tudi zasliši, pa je že bil pojasnjen. Davčni organ pa bi tudi moral opraviti cenitev po 68. členu ZDavP-2 na področju odhodkov tožnika, tako da bi preveril podatke o prihodkih za leti 2015 in 2016, nato bi moral oceniti realno postavko nabavne vrednosti prodanega blaga. Glede obračuna davčnega odtegljaja tožnik trdi, da je davčni organ sredstva sprva opredelil kot izplačilo drugih dohodkov direktorju, nato pa je svoje stališče spremenil in navedel, da je šlo za izplačila C.C.; takšno stališče vnaša pomemben dvom v verodostojnost davčnega postopka, inšpektorica pa je napako tudi priznala. Tožnik predlaga zaslišanje E.E., C.C. in inšpektorice J.J.. E.E. ni nikoli ničesar prejel na svoj račun, ni lastnik nepremičnin niti premičnin večje vrednosti, še vedno živi pri starših, ki mu finančno pomagajo. Poleg tega pa je Vrhovno sodišče RS podalo zahtevo za oceno ustavnosti 11. točke tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2 in bi se FURS moral vzdržati kvalifikacij dohodkov po tem členu.

8. Toženka odgovarja na tožbo in vztraja pri razlogih iz obrazložitve izpodbijane odločbe, na katere se sklicuje, ter predlaga, naj sodišče tožbo zavrne.

9. V zadevi je bila opravljena glavna obravnava, na kateri je sodišče izvedlo dokaze s posnetkom zaslona iz spletnega bančništva H. (A4) ter elektronsko korespondenco in potrdilom o spletnem bančništvu (A5), s tabelo z nakupi in prodajami za april 2016 (A10), ponudbo – predračunom (A6), elektronsko korespondenco z B. (A7), računom, izdanim MNZju (A8), s korespondenco z MNZ (A9). Zavrnilo pa je dokazne predloge z izpiskom iz sodnega registra za tožnika (A3) in z zaslišanjem zakonitega zastopnika tožnika kot nerelevantne, saj predhodno in kasnejše poslovanje tožnika, ki ni bilo predmet davčnega inšpekcijskega nadzora, posledično tudi ni predmet tega upravnega spora. Prav tako pa je zavrnilo nadaljnje dokazne predloge z zaslišanjem zakonitega zastopnika E.E., C.C., tedanjega direktorja družbe A., F.F., I.I. ter J.J. kot prepozne, saj pojasnilo tožnika, da teh dokaznih predlogov predhodno ni podal, ker se je šele ob vložitvi tožbe začel z zadevo resno ukvarjati, ne predstavlja opravičljivega razloga za podajanje tožbenih novot (novih dokaznih predlogov) šele v upravnem sporu. Je pa zakoniti zastopnik tožnika na naroku imel možnost biti slišan pred sodiščem, kar je tudi izkoristil ter podal svoje navedbe in naziranja.

10. Davčna organa sta tožnikova nakazila na TRR C.C. v znesku 75.170,00 EUR opredelila kot izplačilo drugih dohodkov na podlagi 11. točke tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2, v zvezi s čimer tožnik izpostavlja tudi, da je Vrhovno sodišče RS podalo zahtevo za oceno ustavnosti 11. točke tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2.

11. Glede na to, da izpodbijana odločba glede akontacije dohodnine od drugih dohodkov temelji na 11. točki tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2, v zvezi s katero je Vrhovno sodišče Republike Slovenije v zadevi X Ips 91/2017 res z zahtevo začelo postopek za oceno ustavnosti, kot to navaja tožnik, je sodišče v tem delu postopek prekinilo. Ker bi sodišče navedeno določbo zakona pri svojem odločanju moralo v obravnavani zadevi uporabiti v okviru vsebinske presoje zakonitosti odločitve toženke na podlagi tega člena, je skladno s tretjim odstavkom 23. člena Zakona o ustavnem sodišču postopek v tem delu prekinilo do končne odločitve Ustavnega sodišča Republike Slovenije, ne da bi s posebno zahtevo tudi samo začelo postopek za oceno ustavnosti predmetnega zakonskega določila.

13. Najprej podane tožbene navedbe o zgodovini tožnikovega poslovanja, o tem, da mu zaradi izvrševanja izpodbijane odločbe nastaja škoda, grozi stečaj itd., ter v tej zvezi podani dokazni predlogi z izpiskom iz sodnega registra za tožnika (A3) in z zaslišanjem njegovega zakonitega zastopnika so za odločitev v tem upravnem sporu, ki se nanaša na izpodbijano odmerno odločbo, nerelevantni in jih sodišče kot takšne zavrača. Sodišče zavrača tudi tožnikovo sklicevanje na DVD (oz. DDV, kot to v tožbi zapiše tožnik), ki naj se uporabi kot del tožbenih navedb, saj je tožba samostojno procesno dejanje, zato njena trditvena podlaga obsega le navedbe v sami tožbi. Enako velja za sklicevanje na vsebino prilog tožbe ali vlog, podanih v predhodnih fazah postopka.

14. Sodišče uvodoma ugotavlja, da je tožnik, tako kot to izpostavlja toženka v svojem odgovoru na tožbo, s tožbo dejansko le ponovil v postopku že podane navedbe, ki jih je uveljavljal v svojih pripombah ter v svoji pritožbi, vsled česar sodišče skladno s pooblastilom iz drugega odstavka 71. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) sledi utemeljitvi izpodbijane odločbe in razlogom, podanim v odločbi drugostopenjskega davčnega organa ter se nanje sklicuje, samo pa dodaja še, kot sledi.

15. Z izpodbijano odločbo se tožniku ni priznala pravica do odbitka vstopnega DDV, ki jo je uveljavljal po fakturah dveh svojih dobaviteljev, družb A. in B., in sicer po fakturah družbe A. v višini 28.770,31 EUR za leto 2015 in 2.608,46 EUR za leto 2016, skupaj 31.378,77 EUR, ter po fakturah družbe B. v višini 10.813,16 EUR za leto 2016. Ta odločitev davčnega organa temelji na ugotovitvi, da nista bili izpolnjeni dve od predpisanih štirih predpostavk za uveljavitev pravice do odbitka, in sicer ni bil izpolnjen pogoj, da bi se DDV nanašal na dobavo blaga drugega davčnega zavezanca, prav tako pa je bilo ugotovljeno, da je šlo za zlorabo sistema DDV.

16. Tožnik s tožbo trdi, da je dejansko kupil televizorje, ki so mu bili fakturirani po spornih računih družb B. in A., vse je prodal končnim kupcem, dobave pa plačal na transakcijske račune, ki mu jih je sporočil C.C., pri čemer ni mogel vedeti, da transakcijski računi ne pripadajo omenjenima dobaviteljema. To dokazuje s posnetkom zaslona iz spletnega bančništva H. (A4) ter elektronsko korespondenco in potrdilom o spletnem bančništvu (A5), s tabelo z nakupi in prodajami za april 2016 (A10), ponudbo – predračunom (A6), elektronsko korespondenco z B. (A7), računom, izdanim MNZju (A8), s korespondenco z MNZ (A9).

17. Sodišče je tem dokaznim predlogom ugodilo in te dokaze izvedlo. Vendar pa po presoji sodišča iz teh dokazov ne izhaja nič o tem, da bi se DDV, odbitek katerega je tožnik uveljavljal po 119 prejetih računih družbe A. v letih 2015 in 2016 ter po 61 računih družbe B. v letu 2016, nanašal na dobavo blaga drugega davčnega zavezanca. Listina A10 predstavlja preglednico neznanega izvora, v kateri je rumeno označena prva postavka, kjer je zapisano: dobavitelj B., produkt 2x ... UE55JU6050, kupec MNZ, dobavna 1213,12, prodajna 1460,00, RVC 246,88, izdaja računa 1. 4. 2016. Kako naj bi se to nanašalo na katerega od spornih računov, po katerih je tožnik uveljavljal odbitek, iz listine ne izhaja. Listina A6 naj bi predstavljala predračun s prej omenjeno neto ceno 1213,12 EUR, iz nje pa po presoji sodišča prav tako ni razvidno, na kateri sporni račun se nanaša, niti iz nje ne izhaja, da bi bilo tožniku blago dobavljeno. Iz listine A7 izhaja dopisovanje po elektronski pošti 1. 4. 2016 med dvema neznanima osebama: in sicer med osebo „...“ (z el. naslova ..., ki v nogi sporočila sicer navaja firmo in naslov tožnika) in neznano osebo (z el. naslova ...), osebi pa si med seboj pišeta „naročam 2x ... UE55JU6050, naročnik je MNZ, točen naslov dostave sporočim, ko dobimo po pošti naročilnico, zraven bo treba dati našo dobavnico, spomni me, da ti jo pošljem; prosim za potrditev naročila in rok dostave“, druga pa odgovarja „danes dostavljeno, prosim plačilo“. Tudi ta korespondenca po presoji sodišča v ničemer ne dokazuje, da bi bilo tožniku opravljena dobava po katerem od spornih računov. Nadaljnji listini A8 in A9, ki se nanašata na tožnikovo poslovanje s kupcem MNZ (račun in elektronska korespondenca), pa se izkažeta za nerelevantni, saj tožnikovo poslovanje z njegovimi kupci v tej zadevi ni sporno. Nadaljnji v tej zvezi podani dokazni predlogi z zaslišanje tožnikovega zakonitega zastopnika, C.C. ter tedanjega zakonitega zastopnika družbe A. pa so bili zavrnjeni kot prepozni. Tožnik po presoji sodišča tako ni uspel dokazati, da mu je bilo blago po spornih 119 prejetih računih družbe A. v letih 2015 in 2016 ter po 61 računih družbe B. v letu 2016, dejansko dobavljeno.

18. Glede na to, da morajo pogoji za odbitek davka biti izpolnjeni kumulativno, to pomeni, da čim eden izmed njih ni izpolnjen, ni potrebno preverjanje izpolnjevanja ostalih pogojev, zaradi česar se tožnikove tožbene navedbe in dokazni predlogi o tem, da je bil vpleten v goljufijo, a da je bil sam pri tem žrtev, ter da ni vedel, komu nakazuje denar (posnetek zaslona iz spletnega bančništva H. (A4) ter elektronska korespondenca in potrdilo o spletnem bančništvu (A5)), izkažejo za odvečne in za odločitev nepotrebne, dokazni predlog za zaslišanje I.I. pa je bil prav tako zavrnjen kot prepozen.

19. Nadalje glede odmerjenega DDPO tožnik osporava, da je davčni organ povzel ugotovitve iz poglavja o DDV in se nanje skliceval. Te navedbe so po presoji sodišča neutemeljene, saj je davčni organ ugotovil dejansko stanje, kakršno je ugotovil, nato pa nanj vezal več različnih pravnih posledic (tj. odmero DDV in DDPO), s čimer ni nič narobe in v tem ni ničesar nejasnega. Dalje pa tožnik podaja le nekonkretizirane navedbe, da je iz nepojasnjenih razlogov od C.C. prejemal račune dobaviteljev A. in B., kar da lahko raziščejo organi pregona. S temi navedbami tožnik ne more izpolniti svojega trditvenega bremena. Davčni organ tožniku namreč očita, da so fakture obeh dobaviteljev, po katerih je tožnik uveljavljal davčno priznane odhodke, neverodostojne, in ni dokazano, da je tožnik zaračunano blago nabavil od teh dveh družb. Teh ugotovitev davčnega organa pa tožnik po presoji sodišča ne more ovreči na način, da se sklicuje na nepojasnjene razloge in domnevno goljufanje C.C. in trditveno breme prelaga na organe pregona. Dejstvo je, da je tožnik tisti, ki želi, da se mu davčno priznajo odhodki v višini 130.339,68 EUR iz poslovanja z družbo A. v letu 2015 ter 61.007,44 EUR iz poslovanja z družbama A. in B. v letu 2016, kar je uveljavljal na podlagi računov, ki naj bi jih izdali ti dve družbi. Kljub temu, da je davčni organ vzpostavil dvom v predloženo dokumentacijo, tožnik, poleg tega, da ni izpolnil svojega trditvenega bremena, tudi ni podal nobenih alternativnih dokaznih predlogov v tej zvezi. V tožbi je predlagal le zaslišanje C.C., kar pa je sodišče zavrnilo kot nedopustno novoto.

20. Tožnik tozadevno še argumentira, da bi davčni organ moral opraviti cenitev po 68. členu ZDavP-2 in oceniti verjetne tožnikove odhodke, saj tožnik meni, da pri postopanju davčnega organa prihaja do nerealnega razmerja prihodkov in odhodkov. Davčni organ po presoji sodišča v obravnavanem primeru ni bil zavezan pristopiti k cenitvi knjiženih odhodkov. Po 4. alineji prvega odstavka 68. člena ZDavP-2 lahko davčni organ ugotovi predmet obdavčitve s cenitvijo in na tej podlagi odmeri davek, če ugotovi, da napovedani prihodki oziroma prihodki, izkazani v obračunu davka, niso sorazmerni napovedanim odhodkom oziroma odhodkom, izkazanim v davčnem obračunu, razen če davčni zavezanec navede upravičene razloge. Glede na to, da je bilo ugotovljeno, da sporni odhodki ne izpolnjujejo pogojev za davčno priznanje, je davčni organ te odhodke lahko v celoti opredelil kot davčno nepriznane. S cenitvijo namreč ni mogoče ugotavljati upravičenosti oziroma potrebnosti odhodkov v smislu 29. člena ZDDPO-2.

21. Tožnik je zahteval tudi povrnitev stroškov, vendar pa sodišče odloči o stroških postopka, ko je znan končni uspeh s tožbo v upravnem sporu, vključno z delom, v katerem je sodišče odločanje sedaj prekinilo, vsled česar je tozadevna odločitev pridržana.

Prim. sodbo VSRS X Ips 196/2015 z dne 18. 1. 2017, tč. 22 in 23.

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 68, 68/1, 68/1-4

Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb (2006) - ZDDPO-2  - člen 12, 29

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.