UPRS Sodba I U 375/2019-20
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2021-01-19

Adriana Hribar Milič (preds.), mag. Slavica Ivanović (poroč.), Bojana Prezelj Trampuž

davek na dodano vrednost (DDV) - zahteva za vračilo davka - dobava vozil - obrazložitev odločbe - kršitev pravil splošnega upravnega postopka

Iz obrazložitve izpodbijane odločbe finančnega organa niso razvidni nobeni zaključki glede ugotovljenega dejanskega stanja, saj finančni organ zgolj navaja, katere priloge je tožnik dostavil z vlogo. Obrazložitev finančnega organa ne ustreza standardom obrazložitve po 214. členu ZUP, saj ni razvidno niti dejansko stanje niti niso razvidni odločujoči razlogi za zavrnitev tožnikove vloge.

I. Tožbi se ugodi, odločba Finančne uprave Republike Slovenije DT 42301-38471/2018-2 z dne 16. 2. 2018 se odpravi in zadeva vrne temu organu v ponovni postopek.

II. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki povrniti stroške tega postopka v znesku 15,00 EUR v roku 15 dni od vročitve te sodbe, od poteka tega roka dalje do plačila z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

1. Z izpodbijano odločbo je Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju finančni, tudi davčni organ) vlogo tožnika z dne 17. 1. 2018 za vračilo davka na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) na podlagi dobave novega prevoznega sredstva v znesku 4.300,00 EUR zavrnila, s tem, da pritožba ne zadrži izvršitve in da tožnik trpi svoje stroške postopka, davčnemu organu pa posebni stroški niso nastali.

2. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je tožnik vložil zahtevo za vračilo DDV v višini 4.300,00 EUR na podlagi dobave novega prevoznega sredstva v drugo državo članice Unije. Finančni organ navaja, kaj je tožnik priložil zahtevku z dne 17. 1. 2018 za vračilo DDV in sicer je priložil račun, dokazilo, da je bil DDV plačan ob nakupu, dokazilo- vozilo je bilo prepeljano v drugo državo članico in dokazilo o prvi registraciji. Davčni organ navaja določbe 64. člena Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1) in 102. člen Pravilnik o izvajanju Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju PZDDV-1), ki jih citira ter 2. člen Izvedbene uredbe Sveta (EU) št. 282/2011 z dne 15. 3. 2011 o določitvi izvedbenih ukrepov za Direktivo 2006/112/ES o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (v nadaljevanju Izvedbena uredba), glede pridobitve blaga znotraj skupnosti v smislu točke (b) člena 2 (1) Direktive 2006/112 (ES), po kateri se za pridobitev blaga znotraj skupnosti ne šteje prenos novih prevoznih sredstev oseb, ki niso davčni zavezanci in spremenijo stalno prebivališče, če v času dobave ni bilo možno uporabiti oprostitve iz točke (a) člena 138 (2) Direktive 2006/112, ki govori o oproščenih dobavah blaga znotraj skupnosti, katero opravijo davčni zavezanci. Glede na navedeno pravno podlago je davčni organ vlogo tožnika za vračilo DDV zavrnil.

3. Pritožbeni organ se z odločitvijo strinja. Sporno je, ali je fizična oseba, ki ima v Sloveniji začasno prebivališče, ki je kupila nov avtomobil in ga tudi registrirala v Sloveniji, upravičena do vračila DDV v Sloveniji iz razloga, ker je bila zaradi uporabe vozila v Avstriji, kjer dejansko živi in ima tudi stalno prebivališče, primorana ob upoštevanju avstrijske zakonodaje le tega registrirati v Avstriji ter tam ponovno plačati DDV, oziroma ali se obravnavana transakcija lahko šteje za dobavo novega prevoznega sredstva v drugo državo članico. Toženka navaja tretji odstavek 5. člena ZDDV-1, po katerem se za davčnega zavezanca poleg oseb iz prvega odstavka tega člena šteje tudi oseba, ki priložnostno dobavi novo prevozno sredstvo, ki ga kupcu pošlje ali odpelje prodajalec ali kupec ali druga oseba za njun račun na ozemlju unije. Navaja 2. točko 46. člena ZDDV-1 in prvi odstavek 9. člena ZDDV-1, ki ju citira. Točka (a) 2. člena Izvedbene uredbe določa, da se za pridobitev blaga znotraj Skupnosti v smislu točke (b) člena 2(1) Direktive 2006/112/ES ne štejejo prenosi novih prevoznih sredstev oseb, ki niso davčni zavezanci in spremenijo stalno prebivališče, če v času dobave ni bilo možno uporabiti oprostitve točke (a) člena 138(2) Direktive 2006/112/ES Po 19. člen ZDDV-1 je kraj dobave prevoznega sredstva, ki se ne odpošlje ali ne prevaža, v državi članici, v kateri je ta dobava, prenos pravice do razpolaganja s prevoznim sredstvom, opravljena. Dobava predmetnega vozila te tožniku opravljena v Sloveniji, kjer je bilo predmetno vozilo tudi najprej registrirano in je zato bilo tožniku od dobave prevoznega sredstva tudi obračunan DDV. Zato v konkretnem primeru ni prišlo do dobave novega prevoznega sredstva iz Slovenije v drugo državo članico (v skladu z Izvedbeno uredbo pa niti do pridobitve blaga v drugi državi članici), saj ga je iz Slovenije prenesel v drugo državo članico tožnik, ki ni davčni zavezanec in je vozilo prvotno nabavil za namene uporabe in registracije v Sloveniji. Zato tudi po presoji pritožbenega organa ni upravičen do vračila DDV, ki ga je plačal v Sloveniji, pri čemer se sklicuje na 64. člen ZDDV-1 in 102. člen PZDDV-1, ki ju citira. Tožnik ne izpolnjuje nobenega od pogojev iz tretjega odstavka 102. člena PZDDV-1. Vozila ni dobavil oziroma prodal v Avstrijo, temveč ga je tam registriral iz drugih razlogov, saj kot je zapisal, ga tam večinoma uporablja.

4. Tožnik v tožbi izpodbija navedeno odločitev iz razloga zmotne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja, kršitve materialnega prava in kršitev Ustave Republike Slovenije. Sklicuje se na pritožbene navedbe. Ne strinja se z razlogi, da je vozilo prenesel v Avstrijo zaradi spremembe stalnega bivališča, čeprav je že v samem postopku večkrat pojasnil, da je živel v Avstriji že od nakupa avtomobila in da ni šlo za prenos avtomobila iz Slovenije v Avstrijo zaradi selitve. Posledično Izvedbena uredba ni uporabljiva. Nezakonito se pritožbeni organ sklicuje na določbo 2(a) člena Izvedbene uredbe, saj je v celoti spregledal dejansko stanje in utemeljitve tožnika. V nasprotju z načelom nevtralnosti je, da dve državi članici EU zahtevata plačilo DDV od vozila. Takšno ravnanje je neustavno in nezakonito. Pri tem tožnik opozarja, da so nacionalna sodišča države članice EU dolžne v primeru dvoma postaviti vprašanje za predhodno odločanje po 267. členu Pogodbe o delovanju EU, če obstaja kakršenkoli dvom o tem, kako je potrebno Direktivo Sveta EU 2006/112 ali Izvedbeno uredbo razumeti. Sklicuje se na sodbo SEU v zadevi Markandi, C-544/16 iz katere izhaja, da če sodišče države članice ugotovijo, da je ista transakcija v drugi državi članici predmet drugačnega obravnavanja za namene DDV, imajo pri razlagi upoštevnih določb prava Unije in nacionalnega prava obveznost sodišču SEU predložiti predlog za sprejete predhodne odločbe. Izpodbijana odločba je nezakonita, ker v postopku za izdajo ZDDV-1 in Izvedbena uredba EU nista bila pravilno uporabljena ob hkratni nepravilni ugotovitvi dejanskega stanja in protiustavna. Sodišču predlaga, da tožbi ugodi, izpodbijano odločbo odpravi in toženki naloži plačilo stroškov postopka.

5. V odgovoru na tožbo toženka vztraja pri dejanskem stanju, kot izhaja iz obrazložitev upravnih odločb, saj tožnik tudi v tožbi ne navaja dejstev, ki bi imele vpliv na drugačno odločitev. Dejansko stanje je bilo pravilno ugotovljeno ter ni bilo kršeno materialno pravo. V konkretnem primeru ne prihaja do različnega obravnavanja za namene DDV med posameznimi državami članicami EU, kot to trdi tožnik, ampak je v Direktivi Sveta 2006/112 in Izvedbeni uredbi jasno določeno pravilo določanja kraja obdavčitve z DDV in posledično pravice do obdavčitve z DDV v posamezni državi. V konkretnem primeru je bilo to v Sloveniji. Sodišču predlaga, da tožbo zavrne kot neutemeljeno.

6. Tožnik v dopolnitvi tožbe navaja, da je sam živel v Avstriji že od leta 2016 in je imel tam tudi zaposlitev in stalno prebivališče. Vsa dokazila so bila davčnemu organu posredovana v postopku ugotavljanja rezidentskega statusa in bi jih moral davčni organ uporabiti tudi za ugotovitev dejanskega stanja v predmetnem postopku. Posledično je s tem dokazano, da tožnik vozila ni registriral v Avstriji zaradi selitve in je posledično vztrajanje toženke pri trditvah, ne da bi dejansko preveril vsa dejstva in okoliščine v nasprotju za načeli davčnega postopka. Toženka je neustrezno ugotovila dejansko stanje ter napačno uporabila materialni predpis. Toženka v odgovoru na tožbo ni v ničemer izpostavila kakšne dokaze ima, da je bilo vozilo preneseno v Avstrijo zaradi selitve, in ne zaradi napake tožnika, ki je zaradi napačnih informacij menil, da ni pomembno, kje je registriral vozilo in ga je zaradi navade registriral v Sloveniji. Dejansko pa je bilo vozilo že ob nakupu namenjeno za uporabo v Avstriji, kjer je tožnik ves čas živel, imel stanovanje in tudi redno zaposlitev. Tožnik je moral plačati DDV v Avstriji, ki je prenos vozila v Avstriji obravnavalo kot pridobitev novega prevoznega sredstva ter je posledično prišlo do dvojnem obdavčitve. Opozarja na sodbo avstrijskega sodišča kot jo navaja z dne 27. 2. 2012, iz katere izhaja, da če je državljan druge države, v obravnavanem primeru Italije, ki prebiva v Avstriji, kupil vozilo z italijanskim DDV in vozilo zaradi napake registriral v Italiji, nato pa ga pripeljal v Avstrijo, da to ne more preprečiti Avstriji, da bi tako pridobitev obravnavala kot pridobitev v EU in od nje obračunala avstrijski DDV. Navedena sodna praksa je dokaz, da državi članici različno obravnavata identično situacijo in da je Slovenija dolžna postaviti vprašanje za predhodno odločanje na SEU, če se ne strinja s presoji avstrijskih sodišč. Tožnik ponovno poudarja, da je dejansko stanje takšno, da se tožnik v času od nakupa do registracije vozila v Avstriji ni preselil v Avstrijo, temveč je tam ves čas prebival že pred nakupom vozila. Dejansko je namreč tožnik živel v Avstriji pred nakupom vozila in tudi celotno obdobje po tem, do danes, ko še vedno živi in dela v Avstriji. Vozilo je bilo registrirano v Sloveniji, čeprav ga v Sloveniji tožnik ni imel namena uporabljati. Glede na prakso SEU, bi lahko prišlo do situacije, ko bi dobavitelj novega avtomobila moral izstaviti račun brez obračunanega slovenskega DDV. Sklicuje se na sodbo SEU v zadevi Santogal, ki je med drugim navedlo, da je pri presoji treba upoštevati, kje se vozilo dejansko in primarno uporablja, in ne kje ima oseba začasno ali stalno prebivališče, saj je cilj zakonodaje, da se vozilo obdavči tam, kjer bo dejansko uporabljeno, torej v namembni državi. V danem primeru se je vozilo dejansko primarno uporabljalo v Avstriji. Sklicuje se na sodbo SEU v zadevi C-84/09 in uvodno izjavo Direktive Sveta EU 2006/112, po kateri je namen ureditve obdavčitve novih prevoznih sredstev preprečevati izkrivljanja konkurence med državami članicami, da katerih bi lahko prišlo zaradi uporabe različnih davčnih stopenj. V danem primeru bi poleg časovnega poteka prevoza lahko bili pomembnejši kraji njegove registracije in običajne uporabe, kraj stalnega prebivališča pridobitelja ter obstoj ali neobstoj vezi, ki jih pridobitev vzdržuje z državo članico dobave ali drugo državo članico. Ob tem je treba v posebnih pogojih upoštevati tudi namene pridobitelja vozila, če so ti podprti z objektivnimi dejavniki. Ni pa mogoče kot pogoj za dobavo znotraj EU postaviti, da bi se prevoz prevoznega sredstva opravil neposredno po njegovi dobavi, da bi bil neprekinjen in da se zadevno blago pred ali med navedenim prevozom ne bi uporabljalo. Tako je pomembno določiti, v kateri državi članici bo prišlo do končne in trajne uporabe zadevnega prevoznega sredstva. Države članice imajo možnost sprejeti ukrepe, s katerimi bi se preprečilo utajo DDV, vendar pa je v nasprotju z načelom nevtralnosti, če bi država članica dobave zavezancu ne omogočila naknadnega vračila DDV, če je bila dobava obdavčena v državi pridobitve. Država članica, v kateri se od pošiljanja ali prevoz blaga konča, in v kateri se opravi pridobitev znotraj skupnosti, namreč izvede obdavčitev ne glede na obravnavo transakcij v okviru DDV, ki se uporablja v državi članici, v kateri se odpošlje ali prevoz blaga začne. Če država članica, v kateri se prevoz oziroma odpošiljanje začne, ne omogoči vračila DDV in oprostitve dobave, bi prišlo do dvojne obdavčitve. Glede na navedeno sodno prakso SEU tožnik verjame, da je jasno razvidno, da bi Slovenija v tem primeru morala vrniti DDV tožniku, saj je bila pridobitev obdavčena v državi pridobitve, država odpošiljanja pa mora zagotoviti nevtralnost transakcije. V nasprotnem predlaga sodišču, da postavi predhodno vprašanje z vprašanjem, kot ga navaja. Sodišče poziva, da na podlagi podanih dejstev samo odloči o zadevi in ugotovi, da je toženka nepravilno ugotovila dejansko stanje ter posledično napačno uporabila materialni predpis ali pa zadevo vrne toženki v ponovni postopek z navodilom, da se nedvomno ugotovijo vsa dejstva, saj toženka v svojem odgovoru ni v ničemer izpostavila kakšne dokaze ima, da je bilo vozilo preneseno v Avstrijo zaradi selitve in ne zaradi napake tožnika, ki je zaradi napačnih informacij menil, da ni pomembno, kje registrira vozilo in ga je zaradi navade registriral v Sloveniji. Dejansko pa je bilo že ob nakupu namenjeno za uporabo v Avstriji.

8. Sporno v zadevi je vprašanje ali gre za dobavo novega prevoznega sredstva v drugo državo članico, to je Avstrijo, oziroma ali gre za pridobitev blaga znotraj skupnosti in posledično vprašanje ali je utemeljena zavrnitev vloge tožnika za vračilo DDV.

9. Organ prve stopnje in toženka pravno podlago za zavrnitev tožnikove zahteve za vračilo DDV navajata določbo 64. člena ZDDV-1, ki določa pravila, ki se nanašajo na odbitek DDV-1 glede novih prevoznih sredstev. ZDDV-1 v 64. členu določa, da davčni zavezanec iz tretjega odstavka 5. člena tega zakona, ki priložnostno dobavi novo prevozno sredstvo pod pogoji iz 2. točke 46. člena tega zakona ima pravico, da odbije DDV, ki je vključen v nabavni ceni ali plačan pri uvozu ali pri pridobitvi prevoznega sredstva znotraj Unije, do zneska, ki ne presega zneska, ki bi ga moral plačati, če dobava ne bi bila oproščena. drugega Po 2. točki 46. člena ZDDV-1 so plačila DDV oproščena dobave novih prevoznih sredstev, ki jih odpošlje ali odpelje prodajalec ali kupec ali druga oseba za njun račun z ozemlja Republike Slovenije v drugo državo članico, če se opravijo davčnim zavezancem ali pravnim osebam, ki niso davčni zavezanci, katerih pridobitve blaga znotraj Unije niso predmet DDV, ali katerikoli drugi osebi, ki ni davčni zavezanec. Po tretjem odstavku 5. člena ZDDV-1 se za davčnega zavezanca, poleg oseb iz prvega odstavka tega člena šteje tudi oseba, ki priložnostno dobavi novo prevozno sredstvo, ki ga kupcu odpošlje ali odpelje prodajalec ali kupec ali druga oseba za njun račun na ozemlju Unije.

10. Oba davčna organa se sklicujeta na Izvedbeno uredba Sveta EU št. 282/2011 in sicer točko (a) 2 člena, ki določa, da se za pridobitev blaga znotraj skupnosti v smislu točke (b) člena 2 (1) Direktive 2006/112 ES ne štejejo prenosi novih prevoznih sredstev oseb, ki niso davčni zavezanci in spremenijo stalno prebivališče, če v času dobave ni bilo možno uporabiti oprostitve iz toke (a) člena 183/2 Direktive 2006/112 ES. Pri zavrnitvi se finančni organ sklicuje na četrti odstavek 102. člen PZDDV-1, ki določa, da mora za vračilo DDV davčni zavezanec priložiti :-dokazilo o nakupu (račun ali uvozna listina), -dokazilo, da je bil DDV plačan ob nakupu, -dokazilo o prodaji (račun ali dokazilo o prejemu plačila) in -dokazilo, da je bilo novo prevozno sredstvo prepeljano v drugo državo članico. Toženka pa navaja tudi prvi odstavek 102. člena PZDDV-1, po katerem sme davčni zavezanec iz tretjega odstavka 5. člena ZDDV-1 odbiti DDV, ki je vključen v nabavni ceni ali plačan pri uvozu ali pridobitvi novega prevoznega sredstva znotraj Unije, do zneska , ki ne presega davka, ki bi ga moral plačati, če dobava ne bi bila oproščena. Pravica do odbitka nastane in se lahko uveljavi ne prej kot v trenutku dobave. Sklicuje pa se tudi na tretji odstavek 102. člena PZDDV-1, ki določa, da je davčni zavezanec iz prvega odstavka tega člena upravičen do vračila DDV, če izpolnjuje naslednje pogoje: da ni identificiran za namene DDV v Sloveniji; proda novo prevozno sredstvo iz tretjega odstavka 3. člena ZDDV-1 drugi osebi v drugo državo članico, prevozno sredstvo pa je prepeljano v to drugo državo članico; dokaže, da je plačal slovenski DDV pri nakupu tega novega prevoznega sredstva. Toženka navaja tudi določbo 19. člena ZDDV-1 (kraj dobave blaga-dobava blaga brez prevoza), ki določa, da če se blago ne odpošilja ali prevaža, se za kraj dobave blaga šteje kraj, kjer se blago nahaja, ko se opravi dobava.

11. Glede na povedano, iz obrazložitve izpodbijane odločbe finančnega organa niso razvidni nobeni zaključki glede ugotovljenega dejanskega stanja, saj finančni organ zgolj navaja, katere priloge je tožnik dostavil z vlogo. Obrazložitev finančnega organa ne ustreza standardom obrazložitve po 214. členu Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP), saj ni razvidno niti dejansko stanje niti niso razvidni odločujoči razlogi za zavrnitev tožnikove vloge. Teh pomanjkljivosti tudi toženka ni popravila. Toženka ni pojasnila, katere relevantne dejanske okoliščine so privedle do zaključka, da tožnik vozila ni dobavil oziroma prodal v drugo državo članico EU, oziroma, da v skladu z Izvedbeno uredbo ni prišlo niti do pridobitve blaga v drugi državi članico, saj pavšalno zaključi, da je tožnik vozilo registriral v Republiki Avstriji iz drugih razlogov, pri čemer navede, da je tako zapisal tožnik v pritožbi, ker da ga tam večinoma uporablja. Pri tem pa se ne opredeli do drugih pritožbenih navedb, ki jih tožnik ponavlja tudi v tožbi, glede namena dobave novega prevoznega sredstva v Republiki Sloveniji, saj tožnik navaja, da je ves čas imel in še vedno ima stalno prebivališče v Republiki Avstriji in da je v Republiki Sloveniji registriral vozilo po napaki. Toženka se tudi glede okoliščine, da tožnik ni spreminjal svojega stalnega prebivališča in v tej zvezi glede vprašanja pridobitve blaga znotraj EU, če v času dobave ni bilo možno uporabiti oprostitve iz točke (a) člena 138(2) Direktive 2006/112/ES ni opredelila. Prav tako pa se ne opredeli do očitkov kršitve načela nevtralnosti, kljub dejstvu, da je za novo motorno vozilo dvakrat plačan DDV, tako v Republiki Sloveniji kot v Republiki Avstriji, kjer se vozilo uporablja, kar je tudi v nasprotju z načelom destinacije.

12. Glede na povedano se izpodbijane odločitve ne da preizkusiti in je zaradi bistvenih kršitev pravil postopka nepravilna in nezakonita, zato jo je sodišče na podlagi 3. točke prvega odstavka 64. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) odpravilo in zadevo, ob upoštevanju tretjega in četrtega odstavka istega člena ZUS-1, vrnilo organu prve stopnje v ponoven postopek.

13. Sodišče je odločalo na nejavni seji na podlagi prve alineje drugega odstavka 59. člena ZUS-1, ker je že na podlagi tožbe, izpodbijanega akta ter upravnih spisov očitno, da je potrebno tožbi ugoditi in izpodbijani akt odpraviti na podlagi 64. člena ZUS-1.

14. Ker je sodišče tožbi ugodilo, je v skladu s tretjim odstavkom 25. člena ZUS-1 tožnik upravičen do povračila stroškov sodnega postopka v pavšalnem znesku po Pravilniku o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu (v nadaljevanju Pravilnik). Ker je bila zadeva rešena na seji in tožnik v postopku ni imel pooblaščenca, ki je odvetnik, se mu priznajo stroški v višini 15,00 EUR (prvi odstavek 3. člena Pravilnika). Stroške je dolžna povrniti toženka v roku 15 dni od vročitve sodbe. V skladu s prvim odstavkom 299. člena Obligacijskega zakonika zakonske zamudne obresti od stroškov postopka tečejo od poteka roka za njihovo prostovoljno plačilo. Vračilo plačane takse bo v skladu s prvim odstavkom 37. člena Zakona o sodnih taksah v zvezi z določbo točke c. Opombe 6.1. Taksne tarife izvršilo sodišče po uradni dolžnosti.

Zakon o splošnem upravnem postopku (1999) - ZUP  - člen 214

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.