UPRS Sodba I U 149/2018-9
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2019-02-05

mag. Mojca Muha (preds.), Zdenka Štucin (poroč.), Adriana Hribar Milič

dohodnina - dodatno pokojninsko zavarovanje - drug dohodek - javni uslužbenec - povprečenje

Prispevki, ki jih mora za zavarovance plačevati delodajalec na osebni račun zavarovanca – člana, predstavljajo dohodek, ki pa se na podlagi 200. člena ZPIZ-2 in v povezavi s 1. točko prvega odstavka 44. člena ZDoh-2 ne všteva v davčno osnovo. Pri izplačilu odkupne vrednosti enot premoženja iz osebnega računa zavarovanca – člana pa gre za izplačilo pravice iz naslova zavarovanja, za pridobitev dohodka, s katerim lahko zavezanec razpolaga, v obravnavanem primeru, skladno s petim odstavkom 15. člena ZDoh-2, za dohodek leta 2016.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Prvostopenjski davčni organ je z izpodbijano odločbo tožniku odmeril dohodnino za leto 2016 v znesku 10.907,63 EUR in mu naložil v plačilo razliko med odmerjeno dohodnino in med letom plačanimi akontacijami dohodnine v skupni višini 8.628,67 EUR, ki znaša 2.278,96 EUR.

2. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe sledi, da je tožnik vložil ugovor zoper informativni izračun dohodnine za leto 2016, da je davčni organ preveril navedbe tožnika ter da je na podlagi svojih podatkov in podatkov tožnika odmeril dohodnino v znesku, ki sledi iz izreka odločbe. Pri tem je upošteval kot dohodek tudi znesek 22.947,08 EUR pod oznako 6300 - Preostali drugi dohodki, na katerega se nanaša ugovor in pri katerem gre za enkratno izplačilo sredstev v obliki odkupne vrednosti enot premoženja na osebnem računu zavarovanca iz naslova poklicnega zavarovanja, ki se davčno obravnava kot drug dohodek po 6. točki 18. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) in od katerega se ob izplačilu obračuna in plača akontacija dohodnine po stopnji 25%. Izplačilo odkupne vrednosti se v celotnem znesku všteva v letno davčno osnovo za odmero dohodnine, in sicer v letu prejema dohodka. Glede zahteve tožnika, ki jo vsebuje ugovor in po kateri bi bilo potrebno v zvezi z izplačanim dohodkom uporabiti metodo povprečenja, pa davčni organ pojasni, da se na podlagi prvega odstavka 120. člena ZDoh-2 povprečenje uporabi za dohodke iz delovnega razmerja, izplačane za pretekla leta na podlagi sodne odločbe in da se torej v konkretnem primeru, ko gre za druge dohodke, navedena določba ne uporabi, tudi če so ti izplačani za več let ali na podlagi sodne odločbe.

3. Ministrstvo za finance je z odločbo DT-499-01-1400/2017-2 z dne 7. 12. 2017 pritožbo tožnika zoper izpodbijano odločbo kot neutemeljeno zavrnilo. V zvezi s sporno obdavčitvijo odkupne vrednosti enot premoženja iz osebnega računa zavarovanca poklicnega zavarovanja pritožbeni organ pojasni, da je obdavčenje določeno v 9. točki tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2, ki ta izplačila uvršča med druge dohodke, in je zato prvostopenjski davčni organ navedeni dohodek pravilno upošteval kot drugi dohodek z oznako 6300. Povprečenje, ki ga s pritožbo uveljavlja tožnik, se po 120. členu ZDoh-2 uporabi le v primeru prejema dohodka iz delovnega razmerja na podlagi sodne odločbe za preteklo leto ali več preteklih let, in sicer kot ugodnejša obdavčitev s povprečno stopnjo enoletnih prejemkov. V konkretnem primeru pa ne gre za večletni dohodek iz delovnega razmerja, ki bi bil tožniku izplačan na podlagi sodne odločbe. Skladno z 8. točko drugega odstavka 37. člena ZDoh-2 med dohodke iz delovnega razmerja sodijo tudi pokojnine, nadomestila in drugi dohodki iz naslova pokojninskega in invalidskega zavarovanja, razen izplačila odkupne vrednosti v skladu z Zakonom o pokojninskem in invalidskem zavarovanju in Zakonom o prvem pokojninskem skladu Republike Slovenije in preoblikovanju pooblaščenih investicijskih družb. Iz tega je razvidno, da so izplačila odkupne vrednosti izrecno izvzeta iz dohodkov iz delovnega razmerja in, kot predhodno pojasnjeno, predstavljajo druge dohodke. Upoštevaje, da v obravnavanem primeru ne gre za dohodek iz delovnega razmerja, izplačilo pa tudi ni bilo opravljeno na podlagi sodne odločbe, dohodka ni mogoče povprečiti na podlagi 120. člena ZDoh-2, česar ne spremeni niti pavšalna pritožbena navedba, da je bilo povprečenje uporabljeno v drugih primerih izplačil, ki niso bila napravljena na podlagi sodnih odločb. V zvezi s tožnikovo navedbo, da gre za večletni dohodek iz naslova plače, ker so se sredstva vplačevala in bila izplačana za obdobje več let, pritožbeni organ dodatno pojasni, da je potrebno razlikovati dve vrsti dohodka - prispevke, plačane na osebni račun zavarovanca – člana, in izplačilo odkupne vrednosti. Prispevki, ki jih mora za zavarovance plačevati delodajalec na osebni račun zavarovanca – člana, predstavljajo dohodek, ki pa se na podlagi 200. člena Zakona o pokojninskem in invalidskem zavarovanju (v nadaljevanju ZPIZ-2) in v povezavi s 1. točko prvega odstavka 44. člena ZDoh-2 ne všteva v davčno osnovo. Pri izplačilu odkupne vrednosti enot premoženja iz osebnega računa zavarovanca – člana pa gre za izplačilo pravice iz naslova zavarovanja, za pridobitev dohodka, s katerim lahko zavezanec razpolaga, v obravnavanem primeru, skladno s petim odstavkom 15. člena ZDoh-2, za dohodek leta 2016.

4. Tožnik vlaga tožbo ter uveljavlja razlog napačne uporabe materialnega prava in posledično nepopolne ugotovitve dejanskega stanja. Znesek, ki je naveden kot dohodek leta 2016, in sicer znesek odkupne vrednosti enot premoženja na osebnem računu zavarovanca poklicnega zavarovanja, se je na tožnikovem osebnem računu nabiral vrsto let (2000-2016), izplačan pa mu je bil leta 2016. Ker znesek zajema večletno dobo vplačevanja, je potrebno tudi prejeto izplačilo razdeliti na toliko delov, za kolikor let je bila vplačana premija. Tudi ne gre za drug dohodek, temveč za del plače, ki ga je delodajalec vplačeval na pokojninski račun in ki se je zato v očeh vseh strank socialnega sporazuma tretiral kot del plače delavca. Gre za dohodek iz zaposlitve, bistvo uporabe povprečenja pa je v dobi vplačevanja sredstev na pokojninski račun in ni odvisno od drugih kriterijev, npr. sodne odločbe. Neživljenjsko bi bilo zahtevati, da morajo delavci delodajalce tožiti za izplačilo iz pokojninskega računa, zato da bi bila priznana uporaba povprečenja. Na takšno razlago materialnega prava napotuje tudi analogna uporaba določbe drugega odstavka 11. člena Zakona o kolektivnem dodatnem pokojninskem zavarovanju za javne uslužbence (v nadaljevanju ZKDPZJU), ki določa, da se javnim uslužbencem, ki jim je na dan 1. avgusta 2003 manjkalo manj kot 10 let do izpolnitve minimalnih pogojev za pridobitev pravice do starostne pokojnine, pri odmeri dohodnine izplačilo odkupne vrednosti iz prejšnjega odstavka šteje kot dohodek, ki izvira iz več let in se obdavči po povprečni stopnji dohodnine enoletnih dohodkov. Citirani zakon je torej predvidel uporabo metode povprečenja ob enkratnem izplačilu sredstev, res sicer za omejeno skupino javnih uslužbencev. Vendar pa za neenako obravnavanje javnih uslužbencev glede na osebne okoliščine, kot je npr. čas izpolnitve pogojev za poklicno upokojitev, po mnenju tožnika ni ustavno dopustnih ciljev. Sploh v položaju, ko je tožnik izplačilo prejel na podlagi tedaj veljavne določbe petega odstavka 206. člena ZPIZ-2, po katerem je imel zavarovanec, ki je najmanj deset let opravljal vojaško službo v Slovenski vojski ter ne namerava uveljavljati poklicne pokojnine, pravico zahtevati, da se mu sredstva, ki jih ima na računu pri skladu, izplačajo v enkratnem znesku. Zato sta odločbi davčnih organov materialnopravno napačni, posledično pa dejansko stanje tudi ni bilo predmet ugotavljanja. Sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo odpravi, vrne zadevo organu prve stopnje v ponovni postopek, toženi stranki pa naloži povrnitev stroškov postopka.

5. Tožena stranka v odgovoru na tožbo v celoti prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitve upravnih odločb. Sodišču predlaga, da tožbo zavrne kot neutemeljeno.

7. Izpodbijana odločba je po presoji sodišča pravilna in skladna z določbami zakona, na katere se sklicuje. Pravilni in skladni z zakonom so tudi razlogi izpodbijane odločbe ter razlogi, s katerimi jih dopolni pritožbeni organ in s katerimi utemelji zavrnitev pritožbenih ugovorov, ki jih tožnik uveljavlja tudi v upravnem sporu. Sodišče se zato nanje sklicuje in jih v skladu s pooblastilom iz drugega odstavka 71. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) ne ponavlja.

8. Drugačne odločitve pa po presoji sodišča tudi ne utemeljujejo določbe ZKDPZJU, na katere se tožnik prvič sklicuje v upravnem sporu. V zadevi namreč ni spora o tem, da tožniku obravnavani dohodek ni bil izplačan na navedeni pravni podlagi, in da pri obravnavanem izplačilu ne gre za dodatno pokojninsko temveč za obvezno dodatno pokojninsko zavarovanje oziroma za poklicno zavarovanje po določbah ZPIZ-2. Razlogov, ki bi narekovali analogno uporabo ZKDPZJU, sodišče ne ugotavlja, glede na podlago obravnavanega izplačila pa ga tudi ne utemeljuje zatrjevano neenako obravnavanje javnih uslužbencev v določbah ZKDPZJU.

9. Ker so po povedanem tožbene navedbe neutemeljene, kršitev, na katere pazi uradoma, pa sodišče tudi ni našlo, je tožbo na podlagi 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

10. Odločitev o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem trpi v primeru, če sodišče tožbo zavrne, vsaka stranka svoje stroške postopka.

11. Glede na nespornost dejanskih ugotovitev, ki so ob zavzetem pravnem stališču relevantne za odločitev, je sodišče v skladu s prvim odstavkom 59. člena ZUS-1 v zadevi odločilo brez glavne obravnave.

Zakon o dohodnini (2006) - ZDoh-2  - člen 15, 18, 44, 44/1, 44/1-1, 105, 120

Zakon o kolektivnem dodatnem pokojninskem zavarovanju za javne uslužbence (2003) - ZKDPZJU  - člen 11, 11/2

Zakon o pokojninskem in invalidskem zavarovanju - ZPIZ-2  - člen 200

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.