UPRS Sodba II U 449/2016-10
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2019-03-13

Jasna Šegan (preds.), Violeta Tručl (poroč.), Vlasta Švagelj Gabrovec

dohodnina - odmera dohodnine - zamuda roka - olajšave - stroški - čezmejni delovni migrant - zastaranje - uradna dolžnost

Tožnik napovedi za odmero dohodnine (niti kot samoprijavo) ni vložil, zato so neupoštevne tožbene navedbe, ki se nanašajo na primer, ko davčni zavezanec vloži napoved po preteku roka iz šestega odstavka 267. člena ZDavP-2, kar se obravnava kot samoprijava.

Zakon ne zahteva, da davčni zavezanec posebno davčno olajšavo za čezmejne delovne migrante uveljavlja, ampak se mu olajšava prizna po samem zakonu, če davčni organ na podlagi podatkov, s katerimi razpolaga, ugotovi, da gre za takega zavezanca.

I. Tožbi se ugodi. Odločba Finančne uprave RS, št. DT 4210-1362/2015-8 (09-142-01) z dne 8. 1. 2016 se odpravi in se zadeva vrne istemu organu v ponovni postopek.

II. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki povrniti stroške tega postopka v znesku 285,00 EUR z DDV v roku 15 dni od vročitve te sodbe, od poteka tega roka dalje do plačila z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

1. Z v uvodu navedeno prvostopno odločbo je bilo odločeno, da se tožniku za leto 2009 v ponovnem postopku odmeri dohodnina v znesku 3.053,41 EUR. Razlika med plačanimi akontacijami v višini 191,19 EUR in odmerjeno dohodnino znaša 2.862,22 EUR, kar mora tožeča stranka plačati v v odločbi navedenem roku, na v odločbi naveden račun. Iz obrazložitve izhaja, da je bila tožniku z odločbo Finančne uprave RS, št. DT 21-2228-0 z dne 4. 2. 2015 že odmerjena dohodnina za leto 2009 v višini 3.053,41 EUR. Po tožnikovi pritožbi je bila ta odločba z odločbo Ministrstva za finance št. DT-499-01-463/2015-5 z dne 10. 12. 2015 odpravljena in zadeva vrnjena organu prve stopnje v nov postopek, da pri odmeri dohodnine za leto 2009 zavezancu prizna v tujini plačani davek. V ponovljenem postopku je prvostopni organ ugotovil na podlagi Mednarodne pogodbe o izogibanju dvojnega obdavčevanja dohodka in premoženja, ki jo ima Slovenija sklenjeno z Avstrijo, da je bila med letom plačana akontacija dohodnine v višini 191,19 EUR, kar je organ pri izdaji izpodbijane prvostopne odločbe upošteval, in odločil, da mora tožnik plačati še razliko v znesku 2.862,22 EUR.

2. Tožnik se je zoper to odločbo pritožil, Ministrstvo za finance pa je njegovo pritožbo zavrnilo. Iz obrazložitve izhaja, da tožnik ni vložil napovedi za odmero dohodnine za leto 2009. Davčni organ je zato izdal odločbo na podlagi podatkov o njegovih dohodkih v Avstriji, ki jih je prejel z mednarodno izmenjavo podatkov.

3. Drugostopni organ ugotavlja, da zavezanec napovedi ni vložil v zakonskem roku. 270. člen Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) določa, da mora davčni zavezanec uveljavljati davčne olajšave in navesti vse potrebne podatke za odmero dohodnine v napovedi, ki jo mora vložiti do 31. 7. za preteklo leto, česar pa tožnik ni storil, zato je s tem izgubil pravico do uveljavljanje stroškov za prevoz in prehrano, olajšave za čezmejne delovne migrante in olajšave za vzdrževanega družinskega člana. Glede na to je tožnikovo pritožbo zavrnil.

4. Tožnik je vložil tožbo v upravnem sporu iz vseh razlogov po 27. členu Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). Navaja, da je tožnik uveljavljal stroške v zvezi z delom v tujini po 45. členu ZDoh-2 ter posebno olajšavo za čezmejnega delovnega migranta po petem odstavku 113. člena ZDoh-2. Napačno je stališče finančnega organa, da se prepozno uveljavljane olajšave ne upoštevajo, saj to iz zakona ne izhaja. Glede posebne davčne olajšave za delavce migrante pa tožeča stranka še dodaja, da so delavci migranti šele z začetkom leta 2014 izgubili pravico do te posebne davčne olajšave. Razen tega tožnik uveljavlja tudi ugovor zastaranja in se pri tem sklicuje na prvi odstavek 125. člena ZDavP-2, po katerem pravica do odmere davka zastara po petih letih od dneva, ko je bilo treba davek napovedati. Tožeča stranka predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo odpravi in samo odloči o stvari tako, da pri odmeri dohodnine tožeči stranki za leto 2009 upošteva zastaranje oziroma stroške za delo v tujini (prevoz in malico) ter posebno olajšavo za čezmejne delovne migrante oziroma podredno, da izpodbijano odločbo odpravi ter zadevo vrne v nov postopek. Priglaša tudi stroške tega upravnega spora.

5. Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri razlogih iz obrazložitve izpodbijane odločbe in predlaga, da sodišče tožbo zavrne kot neutemeljeno.

7. Kot izhaja iz podatkov spisa in izpodbijane odločbe, tožnik za leto 2009 napovedi za odmero dohodnine ni vložil. Tožniku je bila dohodnina odmerjena po uradni dolžnosti z odločbo št. DT 21-2228-0 z dne 4. 2. 2015 ob uporabi podatkov, s katerimi je razpolagal davčni organ na podlagi podatkov iz mednarodne izmenjave. Potem, ko je bila ta odločitev z drugostopno zaradi neupoštevanja v tujini plačanega davka odpravljena, je prvostopni organ izdal v tem upravnem sporu izpodbijano odločbo.

8. Tožnik s tožbo izpodbija zgoraj navedeno odločitev, ker mu pri odmeri dohodnine niso bili upoštevani stroški za delo v tujini (prevoz in malica) ter posebna davčna olajšava za čezmejne delovne migrante. Kot je bilo že navedeno, tožnik napovedi za odmero dohodnine (niti kot samoprijavo) ni vložil, zato so neupoštevne tožbene navedbe, ki se nanašajo na primer, ko davčni zavezanec vloži napoved po preteku roka iz šestega odstavka 267. člena ZDavP-2, kar se obravnava kot samoprijava.

9. Neutemeljen je tudi v tožbi podan ugovor zastaranja. Pravica do odmere davka zastara v petih letih od dneva, ko bi bilo treba davek napovedati, obračunati, odtegniti in odmeriti (prvi odstavek 125. člena ZDavP-2). Tek zastaranja pravice do odmere davka pretrga vsako uradno dejanje davčnega organa z namenom odmere davka in o katerem je zavezanec za davek obveščen (prvi odstavek 126. člena ZDavP-2). Glede na to, da je davčni organ o odmeri dohodnine za tožnika za leto 2009 odločil že z odločbo št. DT 21-2228-0 z dne 10. 12. 2015, je nastopilo pretrganje zastaranja (prvi odstavek 126. člena ZDavP-2) in začne zastaranje znova teči (peti odstavek 126. člena ZDavP-2).

10. Tožba pa je utemeljena v delu, v katerem napada odločitev zaradi neupoštevanja posebne davčne olajšave za čezmejne delovne migrante. Davčni organ ugotovi dohodnino z odločbo (prvi odstavek 267. člena ZDavP-2), odmera dohodnine pa se opravi na podlagi podatkov, s katerimi razpolagata davčni organ in davčni zavezanec rezident (drugi odstavek 267. člena ZDavP-2). V skladu s tem (in Mednarodno pogodbo o izogibanju dvojnega obdavčevanja dohodka in premoženja med Republiko Slovenijo in Republiko Avstrijo) sta davčna organ postopala glede odbitka davka plačanega v tujini. Iz tega razloga je drugostopni organ prvo prvostopno odločitev, to je odločitev z dne 4. 2. 2015, odpravil in zadevo vrnil v ponovni postopek, v katerem je prvostopni organ pri odločitvi upošteval v tujini plačani davek.

11. Glede olajšave za čezmejne delovne migrante za leto 2009 veljaven peti odstavek 113. člena ZDoh-2 določa, da se rezidentu – čezmejnemu delovnemu migrantu, ki od delodajalca, ki ni rezident Slovenije, prejme dohodek iz delovnega razmerja za zaposlitev opravljeno v tujini, prizna zmanjšanje davčne osnove od tega dohodka v višini 7.000,00 EUR letno. Čezmejni delovni migrant je zavezanec, ki zaradi opravljanja dela v tujini odhaja v tujino in se dnevno ali najmanj enkrat tedensko vrača v Republiko Slovenijo.

12. Dikcija te določbe je enaka kot v primeru splošne davčne olajšave iz 111. člena ZDoh-2, kjer je prav tako navedeno: „Vsakemu rezidentu se prizna zmanjšanje letne davčne osnove...“ Zakon torej ne zahteva, da davčni zavezanec navedeni davčni olajšavi uveljavlja, ampak se mu ti olajšavi priznata po samem zakonu, glede posebne davčne olajšave za čezmejne delovne migrante, če davčni organ na podlagi podatkov, s katerimi razpolaga, ugotovi, da gre za takega zavezanca. V tem delu je zato tožba utemeljena zaradi napačne uporabe določbe petega odstavka 113. člena ZDoh-2.

13. Tožbi pa ni mogoče pritrditi v delu, v katerem zahteva upoštevanje stroškov za delo v tujini (prevoz in malico). Glede tega je v času izdaje izpodbijane odločbe prvi odstavek 45. člena ZDoh-2 določal, da lahko zavezanec, ki prejema dohodek iz delovnega razmerja iz tujine, uveljavlja zmanjšanje davčne osnove za stroške prehrane med delom in stroške prevoza na delo in z dela, glede na dejansko prisotnost na delovnem mestu v tujini. Navedeni stroški se priznajo pod pogoji in do višine, ki jih na podlagi drugega odstavka 44. člena ZDoh-2 določi Vlada RS. Zmanjšanje davčne osnove za stroške prehrane in prevoza na delo je bilo torej mogoče le, če je zavezanec to do izdaje odločbe o odmeri dohodnine (267. člen ZDavP-2) uveljavljal. Ker tožnik davčne napovedi, kar bi moral glede na to, da mu informativni izračun dohodnine ni bil vročen do 15. junija tekočega leta za preteklo leto, storiti do 31. julija, in niti kasneje kot samoprijavo, ni vložil, tudi teh stroškov ni uveljavljal, zato jih davčni organ pri odmeri dohodnine ni mogel upoštevati.

14. Po obrazloženem je bila pri izdaji izpodbijane odločbe napačno uporabljena določba petega odstavka 113. člena ZDoh-2 in v zvezi s tem drugega odstavka 267. člena ZDavP-2, zato je sodišče na podlagi 4. točke prvega odstavka 64. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) izpodbijano odločbo odpravilo in v skladu s tretjim odstavkom tega člena zadevo vrnilo organu, ki je izpodbijani upravni akt izdal, v ponovni postopek, da ob upoštevanju pravnega mnenja sodišča (četrti odstavek 64. člena ZUS-1) ponovno odloči o zadevi.

15. Ker je sodišče tožbi ugodilo in odpravilo izpodbijani akt, je v skladu z določbo tretjega odstavka 25. člena ZUS-1 tožena stranka dolžna tožeči stranki povrniti stroške postopka v skladu s Pravilnikom o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu. Po določilu drugega odstavka 3. člena tega pravilnika je tožeča stranka upravičena do povrnitve stroškov postopka v višini 285,00 €, ki jih je sodišče skupaj z DDV naložilo v plačilo toženi stranki.

16. Obresti od zneska pravdnih stroškov je sodišče tožeči stranki prisodilo od dneva zamude, tožena stranka pa bo prišla v zamudo, če stroškov ne bo poravnala v paricijskem roku (prvi odstavek 299. člena Obligacijskega zakonika – OZ v zvezi z 378. členom OZ - enako tudi načelno pravno mnenje Vrhovnega sodišča Republike Slovenije z dne 13. 12. 2006).

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 113, 113/5, 125, 125/1, 126, 126/1, 267, 267/6

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.