UPRS Sodba I U 1450/2018-23
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2019-07-09

Adriana Hribar Milič (preds.), Bojana Prezelj Trampuž (poroč.), Zdenka Štucin

trošarina - vračilo trošarine - vračilo trošarine za energente - upravičenec do vračila trošarine

Vračilo trošarine na podlagi 93. člena ZTro-1 predstavlja ugodnost, ki je izjema od splošne obveznosti plačevanja trošarine od energentov, ki, ko gre za gradbene stroje, privilegira izključno dejavnost gradbeništva po določbah SKD.

Tožbene navedbe, da je dejavnost kamnoloma vseeno gradbena dejavnost, ker je z gradbeno dejavnostjo v zakonodaji izenačena in ker je v strokovni javnosti priznana kot „hrbtenica gradbeništva“, pa ne morejo prestati resne presoje, saj za takšno ekstenzivno tolmačenje gradbene dejavnosti ni pravne podlage. Gradbene dejavnosti že po splošnem vedenju pač ni mogoče izenačiti z lomljenjem kamna, četudi se v kamnolomu pridobljeno surovino uporablja pri gradbeništvu, ravno tako tudi ne gre za konkurenčni dejavnosti ali dejavnosti, ki bi bili medsebojno zamenljivi; razlike v teh dejavnostih ne utemeljujejo njune izenačitve.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju finančni organ, tudi prvostopenjski organ) je v zadevi vračila plačane trošarine za energente za industrijsko komercialni namen za mesec marec 2017 zahtevku tožnika za vračilo trošarine za 15.138,45 litrov goriva delno ugodila in priznala vračilo trošarine za 5.363,14 litrov goriva v znesku 1.142,48 EUR, zahtevek za vračilo trošarine za 9.775,31 litrov goriva pa je zavrnila.

2. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je tožnik vložil zahtevek za vračilo trošarine za industrijsko komercialni namen, in sicer za 15.138,45 litrov goriva, porabljenega za pogon delovnih strojev v mesecu marcu 2017. Priložil je evidenco točenja goriva v delovne stroje, seznam delovnih strojev, račune za gorivo, poročilo o točenih količinah za mesec marec 2017, strojna poročila, evidenco točenja goriva v interno pretakališče in točenja goriva iz internega pretakališča v delovne stroje v davčnem obdobju marec 2017.

3. Tožnik je zatrjeval, da vsi stroji, v zvezi s katerimi zahteva vračilo trošarine in so navedeni na strani 2 obrazložitve izpodbijane odločbe, spadajo med statične stroje, pri čemer se sklicuje na dopis Carinskega urada RS 4230-88/2008-10 z dne 29. 12. 2008 (v nadaljevanju pojasnilo CURS). Finančni organ med statične stroje, skladno z opredelitvijo mobilno omejenih delovnih strojev kot statičnih strojev v pojasnilu CURS ni štel šestih tožnikovih strojev (gre za tri nakladalce in tri demperje), navedene na strani 3 obrazložitve izpodbijane odločbe. Navedeni stroji se pri opravljanju svoje funkcije premikajo in ne gre za statične stroje. Tožnik z njimi tudi ne opravlja gradbene dejavnosti, razen kolikor gre za zemeljska pripravljalna dela. Tožnik temu ugovarja in meni, da vsi predmetni stroj spadajo med statične stroje, pri čemer se sklicuje na pojasnilo CURS, obenem pa ti stroji spadajo tudi med „stroje v gradbeništvu“, saj izvajajo zemeljska pripravljalna dela. Lastnosti, ki jih morajo takšni stroji izpolnjevati, so po mnenju tožnika v pojasnilu CURS določene alternativno. Glede na odgovor Ministrstva za finance, Direktorata za sistem davčnih, carinskih in drugih javnih prihodkov št. 007-548/2016 z dne 29. 9. 2016 Gospodarski zbornici (v nadaljevanju odgovor Ministrstva) se ureditev glede vračila trošarin za statične stroje z Zakonom o trošarinah (v nadaljevanju ZTro-1) glede na prej veljavni zakon (v nadaljevanju ZTro) ni spremenila. Tožnik se sklicuje tudi na odločbo o vračilu trošarine za julij 2016. Meni tudi, da bi moral finančni organ enotno razlagati ZTro-1.

4. Finančni organ je odločitev oprl na 93. člen in drugi odstavek 115. člena ZTro-1 ter na Pravilnik o vračilu trošarine za energente, ki se porabijo za industrijsko-komercialni namen (v nadaljevanju Pravilnik). Kot statični stroji, za katere je upravičeno vračilo trošarine, se štejejo omejeno mobilni stroji, ki imajo vse taksativno naštete značilnosti, navedene v pojasnilu CURS. Spornih šest strojev, navedenih na strani 3 obrazložitve izpodbijane odločbe, ne izpolnjuje vseh taksativno navedenih pogojev iz pojasnila CURS. Poleg navedenega pa tožnik za te stroje tudi ni predložil dokazil o opravljanju zemeljskih pripravljalnih del, ki bi po Standardni klasifikaciji dejavnosti (v nadaljevanju SKD) spadala na področje gradbeništva. Tožnikova navedba, da je z elaboratom in v koncesijski napovedi predvidenih 15% jalovine, ne dokazuje porabe goriva (energentov) za industrijsko komercialni namen iz 93. člena ZTro-1. Iz tožnikovih predloženih evidenc, strojnih poročil in računov za gorivo pa tudi ni razvidno, kateri stroji so opravljali zemeljska pripravljalna dela, koliko ur so ta dela opravljali in koliko goriva so pri tem porabili. Iz navedenih razlogov je finančni organ tožnikovemu zahtevku le delno ugodil in sicer za znesek 1.142,48 EUR, v preostalem delu pa je tožnikov zahtevek zavrnil na podlagi 93. člena ZTro-1.

5. Ministrstvo za finance je s sklepom in odločbo postopek v zvezi s tožnikovo pritožbo zoper izpodbijano odločbo združilo s postopki v zvezi z drugimi tožnikovimi pritožbami zoper druge odločbe finančnega organa (op. sodišča: gre za skupno tri postopke vse zoper odločbe z dne 19. 1. 2018) in tožnikovo pritožbo zoper izpodbijano odločbo zavrnilo. Pritožbeni organ je zavrnil tudi tožnikovo zahtevo za povrnitev stroškov postopka. V obrazložitvi še navaja, da pojasnilo CURS ni pravni vir, temveč sta pravna podlaga za izpodbijano odločitev ZTro-1 in Pravilnik. Pojasnilo CURS je namenjeno poenotenju prakse finančnih organov. Omejeno mobilni delovni stroji morajo izpolnjevati iste značilnosti oz. pogoje, da se uvrstijo med statične delovne stroje. Odločitev ni mogoče obravnavati kot odstop od ustaljene prakse finančnega organa. Iz pojasnila CURS tudi ne izhaja, da bi zadoščalo že delno izpolnjevanje zahtevanih značilnosti, marveč morajo biti izpolnjeni vsi štirje pogoji, navedeni v pojasnilu CURS. Tožnikovi demperji in nakladalci pa tudi po presoji pritožbenega organa ne izpolnjujejo pogoja, da bi bila njihova mobilnost omejena na zaprto delovišče in bi služila samo za občasno premikanje po njem. Prav njihova mobilnost na delovišču in tudi izven zaprtih delovišč opredeljuje njihovo funkcionalnost, njihova mobilnost pa ne služi samo za občasno premikanje po delovišču, zato ne delujejo kot statični stroji. Osnovna funkcija demperja je prevažanje naložene mineralne surovine in njeno raztovarjanje na lokaciji mobilne drobilnice. Čelni nakladalci se v času opravljanja svoje funkcije (ko zajamejo ter zajeto surovino in proizvode naložijo v mobilne enote oz. na kamione in vagone) premikajo in ne delujejo kot statični stroji. Če se ti stroji v času kopanja, nakladanja, shranjevanja oz. odlaganja ne premikajo, to še ne zadošča za uvrstitev med statične stroje, saj to ni njihova osnovna funkcija. Poleg tega se ti stroji med opravljanjem osnovne funkcije premikajo. Tožnik tudi ni predložil dokazil o uporabi spornih strojev pri dejanskem opravljanju dejavnosti, ki se uvršča med gradbeništvo, kljub temu, da mu je bila ta možnost dana. Vračilo trošarine je ugodnost, ki jo je treba razlagati restriktivno. Tožnikove trditve o prekratkem času za prilagoditev evidenc tudi niso upoštevne, saj je bil ZTro-1 sprejet 21. 6. 2016 in objavljen 1. 7. 2016, uporabljati pa se je začel 1. 8. 2016, tako da je bilo dano na razpolago dovolj časa za seznanitev in prilagoditev evidenc. Ureditev v 93. členu ZTro-1 tudi ni neustavna, kar pojasni. Ureditev vračila trošarine za statične delovne stroje se v ZTro-1 glede na predhodni zakon (ZTro) ni spremenila, spremenili pa so se pogoji za uveljavljanje vračila trošarine za stroje v gradbeništvu. Če je tožnik po ZTro tudi za sporne stroje kot stroje v gradbeništvu prejel vračilo trošarine, to še ne pomeni, da je do tega avtomatično upravičen tudi po ZTro-1.

6. Tožnik v tožbi izpodbija odločbo finančnega organa v zavrnilnem delu. Sodišču predlaga, naj izpodbijano odločbo v zavrnilnem delu spremeni tako, da zahtevku tožnika za vračilo trošarine za energente ugodi tudi v izpodbijanem delu, oz. da izpodbijano odločbo v izpodbijanem delu razveljavi (pravilno odpravi, opomba sodišča) ter zadevo vrne v ponovno odločanje prvostopenjskemu organu, zahteva pa tudi povrnitev stroškov postopka, skupaj z zakonskimi zamudnimi obrestmi, ki tečejo od poteka paricijskega roka dalje do plačila, v roku 15 dni pod izvršbo. V tožbi navaja, da so tožnikovi sporni stroji statični stroji oz. mobilno omejeni stroji in izpolnjujejo pogoje iz pojasnila CURS, saj so pogoji, ki jih morajo takšni stroji izpolnjevati, v pojasnilu CURS določeni alternativno. Ločitev strojnih poročil na gradbeništvo in dejavnost kamnoloma pa po mnenju tožnika ni mogoča. Poleg navedenega je neustavna določitev, da se za stroje v gradbeništvu štejejo le stroji, ki se uporabljajo pri gradbeni dejavnosti. V dokaz svojih navedb se sklicuje na pojasnilo CURS, na dopis FURS, na odgovor Ministrstva, na predlog ZTro-1 ter na svoj zahtevek za vračilo trošarine z dne 20. 4. 2017. Prilaga tudi svojo družbeno pogodbo o ustanovitvi družbe in pregled tehnološkega procesa v A po sklopih.

7. V odgovoru na tožbo toženka prereka tožbene navedbe, ki so vsebinsko enake pritožbenim, in vztraja pri razlogih iz obrazložitev upravnih odločb. Dodatno navede razloge, zaradi katerih sporni stroji ne izpolnjujejo pogojev iz pojasnila CURS. Pri opravljanju svoje funkcije se namreč ti stroji premikajo in ne gre za statične delovne stroje in tudi ne za stroje v gradbeništvu. Predlaga zavrnitev tožbe kot neutemeljene.

8. Tožnik v prvi pripravljalni vlogi vztraja pri dosedanjih stališčih in dodatno utemeljuje svojo razlago pojasnila CURS. Pojasni tudi svoje stališče, da je predmetna odločitev finančnega organa arbitrarna. Meni tudi, da je zakonodajalec definicijo gradbene dejavnosti in omejeno mobilnih strojev določil v nasprotju z Direktivo Sveta 2003/96/ES z dne 27. oktobra 2003 (v nadaljevanju Direktiva), zato je treba 93. člen ZTro-1 razlagati skladno s pravom EU in upoštevati načelo primarnosti prava EU. Kolikor sodišče temu ne bi sledilo predlaga, da naj sodišče prekine postopek in vložiti zahtevo za oceno ustavnosti prvega odstavka 93. člena ZTro-1 na Ustavno sodišče RS (v nadaljevanju USRS) zaradi kršitve načela enakosti pred zakonom in pravice do svobodne gospodarske pobude, kar pojasni. Gre za nedopustno razlikovanje med različnimi izvajalci gradbene dejavnosti. Pravica do vračila trošarine se prizna le tistim, ki opravljajo dejavnost, ki se uvršča v gradbeništvo po SKD. S tem je zakonodajalec posegel v pravico do enake obravnave proizvajalcev gradbenih proizvodov oziroma tožnika. Tožnik ima pri organizaciji dela v kamnolomu in proizvodnji gradbenih materialov enake obveznosti kot izvajalci v gradbeništvu. Dejavnost kamnoloma oz. proizvodnje gradbenih proizvodov predstavlja hrbtenico gradbeništva. Tožniku je bila pravica do vračila trošarine odvzeta. Direktiva v 8. členu ne določa omejitve pravice do vračila trošarine zgolj na energente, ki se uporabljajo v gradbeništvu po SKD, temveč je ta pravica zagotovljena širše in zajema celotno splošno gradbeno dejavnost. Tožnik v kamnolomu proizvaja gradbeni material, ki je neposredno vgrajen v objekte visoke in nizke gradnje, dejavnost pa opravlja na podlagi državne koncesije. Uporaba SKD za definiranje gradbene dejavnosti predstavlja napačno metodo in je v nasprotju z dejanskim stanjem ter preostalo veljavno zakonodajo. SKD je namenjena statističnim potrebam, ne pa definiciji posamezne gospodarske dejavnosti. V gradbeno dejavnost pa po mnenju tožnika ne sodijo le tiste dejavnosti, ki jih SKD uvršča v „gradbeništvo“. Dejavnost kamnoloma je gradbena dejavnost. Dejavnost kamnoloma je v strokovni javnosti priznana kot hrbtenica gradbeništva (v zvezi s čimer se tožnik sklicuje na dokumenta s spleta - „What is quarying /.../“ in „Quarry materials and minerals /.../“). Tožnikovi stroji so namenjeni povsem enakim nalogam, kot jih opravljajo v gradbeništvu. Glede na navedeno ni ustavno dopustnega razloga za razlikovanje med gradbeništvom in dejavnostjo kamnoloma pri odločanju o priznanju pravice do vračila trošarine za energente, porabljene za industrijsko komercialni namen. Tožnik meni, da je prvi odstavek 93. člena ZTro-1 v nasprotju s 14. členom Ustave RS (v nadaljevanju URS). Nedopustno je tudi razlikovanje med različnimi omejeno mobilnimi stroji, tj. tistimi v železniškem prometu in na smučiščih ter tožnikovimi demperji in nakladalci. V tej zvezi zakonodajalec ni podal ustavno dopustnega razloga za razlikovanje, kar pojasni.

9. Po mnenju tožnika točka d) drugega odstavka 8. člena Direktive ni bila implementirana v celoti za vse omejeno mobilne stroje, za selektivno povzemanje Direktive pa ni najti razlogov. Prvi odstavek 93. člena ZTro-1 je tudi v nasprotju z drugim odstavkom 14. člena in 74. členom URS in predstavlja dejanje nelojalne konkurence, ki tožnikovo dejavnost neutemeljeno postavlja v slabši položaj. V predlogu ZTro-1 ni navedenih razlogov za preferiranje gradbenih strojev, ki se uporabljajo v dejavnosti gradbeništva. Tudi ni pojasnjeno, zakaj so do vračila trošarine upravičeni le nekateri in ne vsi omejeno mobilni stroji. Po mnenju tožnika ureditev v ZTro-1 ni skladna z Direktivo, nasprotuje pa tudi vladnim zagotovilom o zmanjšanju obremenjevanja gospodarstva. Sodišče naj zato postopek prekine in vloži zahtevo za oceno ustavnosti. Kolikor sodišče tožniku ne bi priznalo pravice do vračila trošarine, tožnik predlaga, da naj sodišče postopek prekine in Sodišču Evropske Unije (v nadaljevanju SEU) predloži naslednji vprašanji za predhodno odločanje: „1. Ali je glede na izjemo po c) točki drugega odstavka 8. člena Direktive 2003/96/ES pravica do nižje obdavčitve zagotovljena samo za stroje, ki se uporabljajo pri dejavnosti, ki se uvršča v področje "Gradbeništvo", v skladu s SKD 2008 oziroma Uredbo 1893/2006/ES, oziroma ali se lahko to izjemo razlaga tudi tako, da so po tej točki do nižje obdavčitve upravičena tudi podjetja, ki izvajajo dejavnost kamnoloma, v katerem proizvajajo gradbene proizvode? Ali se lahko izjema po c) točki drugega odstavka 8. člena Direktive 2003/96/ES uporablja neposredno, z direktnim učinkom v nacionalni zakonodaji? ter 2. Ali glede na izjemo po d) točki drugega odstavka 8. člena Direktive 2003/96/ES, lahko država članica pravico do nižje obdavčitve zagotovi samo nekaterim vozilom - tj. tistim, ki so namenjeni uporabi izven javnih cest oziroma tistim, ki nimajo dovoljenja za uporabo v glavnem na javnih cestah ali pa mora biti ta pravica zagotovljena za vsa vozila, ki izpolnjujejo pogoj po d) točki drugega odstavka 8. člena Direktive 2003/96/ES? V kolikor mora biti izjema po d) točki drugega odstavka 8. člena Direktive 2003/96/ES zagotovljena za vsa vozila, ki izpolnjujejo pogoj po d) točki, ali se lahko to določilo (tj. d) točka) uporablja neposredno z direktnim učinkom v nacionalni zakonodaji?“ Po stališču tožnika je namreč pravica iz točke c) zagotovljena veliko širše od opredelitve „gradbeništva“ po SKD. Izjema navedena v točki d), pa ni bila v celoti implementirana. Tožnik sodišču tudi predlaga naj pridobi svetovalno mnenje Vrhovnega sodišča RS (v nadaljevanju VSRS) glede uporabe in razlage pojasnila CURS, da se zagotovi njegova enotna uporaba. Pojasnilo CURS je nejasno in ga je treba razlagati v duhu Direktive. Stroj, ki izpolnjuje vse pogoje iz pojasnila CURS, ni omejeno mobilen, temveč je statičen. Zlasti naj se VSRS opredeli, ali so pogoji, navedeni v pojasnilu CURS, določeni kumulativno ali alternativno.

10. Toženka v odgovoru na prvo pripravljalno vlogo tožnika zavrača tožnikove ugovore in navaja, da gre za nestrinjanje tožnika z zakonsko ureditvijo vračila trošarine za gorivo za industrijsko-komercialni namen za gradbene stroje. Relevantne določbe Direktive pa so opcijske narave. Države članice se same odločajo glede oprostitev plačila trošarine in glede obsega oprostitev plačila trošarine.

11. Tožnik v nadaljnjih pripravljalnih vlogah vztraja pri svojih dosedanjih navedbah in predlogih. Dejavnost kamnoloma je steber gradbeništva, zato sodi v dejavnost visokih in nizkih gradenj po Direktivi. Četudi je po 8. členu Direktive možna opcijska implementacija, je še vedno treba spoštovati ustavna načela, predvsem načelo enakosti in prepovedi nelojalne konkurence. Toženka je pri prenosu Direktive dejavnost kamnoloma bodisi spregledala, bodisi jo namenoma obravnavala slabše, brez ustavno-dopustnih razlogov. Tudi razlikovanje med motornimi tirnimi vozili v železniškem prometu in stroji na smučiščih ter stroji v kamnolomu ni utemeljeno. Da obravnavani stroji med opravljanjem nalaganja mirujejo, da med opravljanjem funkcije niso v stalnem premikanju, da se po delovišču ne gibljejo stalno, temveč je to gibanje izjemno omejeno, naj se ugotovi z izvedencem, ker toženka po mnenju tožnika za ugotavljanje tega nima ustreznega znanja. Tožnik predlaga postavitev izvedenca s področja strojništva. Pojasni tudi razloge, zaradi katerih meni, da je določba 93. člena ZTro-1 diskriminatorna.

12. Toženka v nadaljnjih vlogah vztraja, da nakladalci in demperji niso mobilno omejeni delovni stroji. Gre za stroje z lastnim pogonom na kolesih, ki se pri opravljanju dela lahko sami premikajo. Nameščene imajo tudi različne priključke, namenjene potiskanju ali nalaganju z občasnim ali stalnim premikanjem med obratovanjem, zato se torej premikajo in ne delujejo kot statični delovni stroji. Eksploatacija mineralne surovine po SKD spada med rudarstvo in ne med gradbeništvo, torej ni izpolnjen pogoj za vračilo trošarine za industrijsko-komercialni namen za gradbene stroje. Gradbeni stroji ali gradbena mehanizacija so vsi tisti stroji ali mehanizacija, ki se uporabljajo pri delu iz dejavnosti gradbeništva, zato je opredelitev stroja odvisna od vrste dela, ki se z njim opravlja v obdobju, za katero se zahteva vračilo trošarine.

14. Po presoji sodišča je izpodbijana odločba pravilna in zakonita. Pravilni in skladni z zakonom so tudi razlogi, ki jih navajata finančni organ in pritožbeni organ, zato se sodišče po pooblastilu iz drugega odstavka 71. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) nanje sklicuje. V zvezi s tožbenimi ugovori pa dodaja:

15. V obravnavani zadevi je med strankama sporno, ali je finančni organ glede na okoliščine konkretnega primera v točki 2 izreka izpodbijane odločbe pravilno in zakonito zavrnil tožnikovo zahtevo za vračilo trošarine za 9.775,31 litrov plinskega olja za pogonski namen za stroje (za tri nakladalce in tri demperje), navedene na strani 3 obrazložitve izpodbijane odločbe, ker ne izpolnjujejo pogojev za mobilno omejene delovne stroje oz. za statične stroje.

16. Na podlagi prvega odstavka 93. člena ZTro-1 imajo osebe, ki opravljajo dejavnost, za energente, ki se dokazljivo porabijo za pogon statičnih delovnih strojev, strojev v gradbeništvu, motornih tirnih vozil v železniškem prometu ter žičnic in strojev ter naprav na smučiščih (poraba za industrijsko-komercialni namen), pravico do vračila trošarine v višini 50% povprečnega zneska trošarine, ki je predpisana za plinsko olje za pogonski namen v obdobju, za katerega se zahteva vračilo trošarine. Za stroje v gradbeništvu se štejejo stroji, ki se uporabljajo pri dejanskem opravljanju dejavnosti, ki se uvršča v področje „Gradbeništvo“, v skladu s predpisom, ki ureja standardno klasifikacijo dejavnosti (SKD). Gre za določbo, ki opredeljuje zakonske pogoje, pod katerimi so zavezanci upravičeni za vračilo trošarine za energente, ki se porabijo za industrijsko-komercialni namen. Na podlagi drugega odstavka 93. člena ZTro-1 so upravičenci dolžni voditi evidence o nabavi in porabi goriva. Vračilo trošarine se uveljavlja na podlagi zahtevka, ki se vloži pri davčnem organu, računov o nabavljenem gorivu ter evidence o nabavi in porabi goriva, davčni organ pa lahko zahteva predložitev še drugih dokazil. Šele, če upravičenec izpolni vse predhodno navedene zakonske pogoje, lahko uspešno uveljavlja vračilo trošarine za energente, ki so bili dokazljivo uporabljeni za industrijsko-komercialni namen. Kot to pravilno navaja tožnik v tožbi, gre za energente, ki se porabijo za pogon statičnih delovnih strojev, strojev v gradbeništvu in motornih tirnih vozil v železniškem prometu ter žičnic in strojev ter naprav na smučiščih. Za stroje v gradbeništvu pa se štejejo stroji, ki se uporabljajo pri dejanskem opravljanju dejavnosti, ki se uvršča v področje „Gradbeništvo“, v skladu s predpisom, ki ureja SKD. Iz pojasnila CURS pa izhaja uvrstitev med statične delovne stroje tudi omejeno mobilnih delovnih strojev z naslednjimi lastnostmi: 1. stroj ne izpolnjuje pogojev za registracijo za udeležbo v javnem prometu; 2. med različnimi lokacijami delovišč se premikajo na posebnih vozilih za specialne namene; 3. mobilnost je omejena na zaprto delovišče/gradbišče in služi samo za občasno premikanje po njem; 4. v času opravljanja svoje funkcije se ne premikajo in delujejo kot statični delovni stroji.

17. Zakonska ureditev pravice do vračila trošarine za statične delovne stroje se s sprejemom ZTro-1 v primerjavi z ureditvijo po ZTro tudi po presoji sodišča ni spremenila, o čemer tudi sicer med strankama ni spora. Finančni organ je po presoji sodišča v predmetni zadevi utemeljeno odločil z uporabo kriterijev oz. pogojev, ki so bili za opredelitev omejeno mobilnih delovnih strojev kot vrste statičnih delovnih strojev v sodelovanju z GZS – Zbornico gradbeništva in industrije gradbenega materiala določeni na podlagi ZTro in ki izhajajo iz pojasnila CURS. Vsebina pojasnila CURS po presoji sodišča ni nejasna, kot to ugovarja tožnik, saj iz njega jasno izhaja, da so omejeno mobilni tisti delovni stroji, ki se uvrščajo med statične delovne stroje, torej tisti, ki imajo kumulativno vse v pojasnilu CURS opisane značilnosti. Po presoji sodišča lastnosti niso navedene alternativno, kot to ugovarja tožnik v pritožbi in tudi v tožbi. Omejeno mobilni delovni stroji morajo izpolnjevati iste značilnosti oz. pogoje, da se uvrstijo med statične delovne stroje. Odločitev ni mogoče obravnavati kot odstop od ustaljene prakse finančnega organa. Iz pojasnila CURS tudi po presoji sodišča ne izhaja, da bi zadoščalo že delno izpolnjevanje zahtevanih značilnosti, marveč morajo biti izpolnjeni vsi štirje pogoji, navedeni v pojasnilu CURS. Tožnikovemu predlogu za prekinitev postopka in podajo predloga VSRS za izdajo svetovalnega mnenja (o razlagi pojasnila CURS) sodišče zato ni sledilo. Za takšno postopanje pa tudi sicer niso izpolnjeni pogoji, ki jih določa 206. člen Zakona o pravdnem postopku (v nadaljevanju ZPP).

18. Pri tem pa sodišče pripominja, da obravnavano pojasnilo CURS ne predstavlja pravne podlage za izdajo izpodbijane odločbe (pojasnilo ni pravni vir), ki je v pravnem pogledu utemeljena z določbami ZTro-1 in v času odločanja veljavnega Pravilnika. Pojasnilo CURS, ki ga v obrazložitvi izpodbijane odločbe navaja finančni organ v zvezi s presojo lastnosti spornih delovnih strojev, zagotavlja enotno uporabo prava in odločanje finančnih organov skladno z načelom vezanosti upravnega organa na lastne prejšnje odločitve kot del ustavno zagotovljene pravice do enakosti pred zakonom. Izpodbijana odločba z upoštevanjem pogojev, ki izhajajo iz pojasnila CURS, po presoji sodišča ne odstopa od ustaljene upravnopravne prakse. Da bi finančni organ v drugih postopkih pojasnilo CURS razlagal drugače oziroma na način, kot to razlaga tožnik, pa tožnik niti ne zatrjuje. Tožnik tudi ne trdi, da bi mu bila v času veljavnosti ZTro pravica do vračila trošarine priznana na tej podlagi, in hkrati ne nasprotuje stališču pritožbenega organa, da priznanje pravice do vračila trošarine za sporne stroje kot stroje v gradbeništvu po ZTro tožniku ne zagotavlja upravičenosti do vračila trošarine tudi po določbah ZTro-1.

19. Pogoji za vračilo trošarine za stroje v gradbeništvu so se z uveljavitvijo ZTro-1 spremenili, saj se za stroje v gradbeništvu štejejo stroji, ki se uporabljajo pri dejanskem opravljanju dejavnosti, ki se po SKD uvršča v področje „Gradbeništvo“. Zatrjevane nepravilnosti pri prenosu Direktive sodišče ni našlo. Direktiva državam članicam omogoča, da lahko uveljavijo izjeme za industrijske in komercialne namene, določene v členu 8, kar je v dispoziciji držav članic. Tako lahko možne izjeme uveljavijo (v celoti ali deloma ali sploh ne), vendar v okviru, ki ga določa Direktiva. Kolikor drži tožbeno stališče, da je v določbah 93. člena ZTro-1, ko gre za stroje v gradbeništvu, izjema določena ožje kot jo omogoča člen 8/2 (c) Direktive (za stroje in opremo, uporabljene pri visokih in nizkih gradnjah in pri javnih gradbenih delih), to po navedenem ne utemeljuje zatrjevane neskladnosti ZTro-1 z določbami Direktive. Očitka, da daje ZTro-1 manj, kot to omogoča Direktiva, sodišče glede na pravico dispozitivnosti ureditve držav članic zato ni presojalo in tudi ni sledilo tožnikovemu predlogu za postavitev vprašanja za predhodno odločanje SEU. Ker po presoji sodišča zatrjevana nepravilnost pri prenosu Direktive ni podana, tožnik tudi ne more biti uspešen s sklicevanjem na načelo primarnosti prava EU. Vse navedeno velja tudi glede implementacije člena 8/2 (d) Direktive, ki jo problematizira tožnik.

20. V zvezi z očitki neskladnosti zakonske ureditve z določbami URS sodišče uvodoma poudarja, da skladno s stališči USRS (npr. sklepa U-I-60/17 in Up‑347/17) lahko zakonodajalec zakon spreminja in s tem zakonsko določene pravice z učinkom za naprej, kar velja tudi v primeru, če zakon zmanjšuje obseg pravic, določen z zakonom. Z omejitvijo gradbenih strojev na tiste, ki se uporabljajo pri dejanskem opravljanju dejavnosti, ki se uvršča v področje „Gradbeništvo“ v skladu s SKD, pa po presoji sodišča tudi ni poseženo v ustavno načelo enakosti pred zakonom (14. člen URS). Po ustaljeni presoji USRS (npr. sklep U-I-81/08 z dne 17. 9. 2009 in sklep U-I-227/08 z dne 2. 12. 2010) načela enakosti pred zakonom ni mogoče pojmovati kot enostavno splošno enakost vseh, pač pa kot enako obravnavanje enakih dejanskih stanj. Stališču tožnika, da bi moral biti kot oseba, ki opravlja dejavnost „pridobivanja kamna“ in torej kot proizvajalec gradbenih proizvodov, v zakonu obravnavan enako kot osebe, ki dejansko opravljajo dejavnost, ki se po SKD uvršča v področje “Gradbeništvo“, po povedanem ni mogoče slediti. Tožnik gradbene dejavnosti po SKD ne opravlja, česar niti sam ne zatrjuje. Tožbene navedbe, da je dejavnost kamnoloma vseeno gradbena dejavnost, ker je z gradbeno dejavnostjo v zakonodaji izenačena in ker je v strokovni javnosti priznana kot „hrbtenica gradbeništva“, pa ne morejo prestati resne presoje, saj za takšno ekstenzivno tolmačenje gradbene dejavnosti ni pravne podlage. Gradbene dejavnosti že po splošnem vedenju pač ni mogoče izenačiti z lomljenjem kamna, četudi se v kamnolomu pridobljeno surovino uporablja pri gradbeništvu, ravno tako tudi ne gre za konkurenčni dejavnosti ali dejavnosti, ki bi bili medsebojno zamenljivi; razlike v teh dejavnostih ne utemeljujejo njune izenačitve. Zato sodišče tudi v tej zvezi podane dokazne predloge s sklicevanjem na dokumenta „What is quarying /.../“ in „Quarry materials and minerals /.../“ zavrača kot nerelevantne. Obsega del, ki odpadejo na zemeljska pripravljalna dela, pa tožnik kljub pozivom finančnega organa ni dokazal (dokazni predlog postavitve izvedenca s področja strojništva je v tem upravnem sporu tožnik podal prepozno brez navedbe utemeljenega razloga). Vračilo trošarine na podlagi 93. člena ZTro-1 predstavlja ugodnost, ki je izjema od splošne obveznosti plačevanja trošarine od energentov, ki, ko gre za gradbene stroje, privilegira izključno dejavnost gradbeništva po določbah SKD. Da bi bil tožnik v ZTro-1 in izpodbijani odločbi obravnavan drugače od drugih zavezancev, ki opravljajo dejavnost rudarstva oz. kamnoloma, pa tožnik niti ne zatrjuje. Njegovo drugačno obravnavanje od zavezancev, ki opravljajo drugačno dejavnost (čeprav z dejavnostjo tožnika v dejanskem pogledu povezano), pa po presoji sodišča ne predstavlja neutemeljenega razlikovanja v zakonskem privilegiranju in ne posega v konkurenčna razmerja na trgu, kot nekonkretizirano navaja tožnik v tožbi.

21. Na tožnikove pripombe je po presoji sodišča finančni organ v obrazložitvi izpodbijane odločbe ustrezno in povsem konkretno odgovoril. Tožnik v tožbi tem odgovorom konkretizirano ne nasprotuje, temveč zgolj ponavlja in dodatno obrazloži svoje argumente. Vsebina tožbe je enaka vsebini pritožbe, ki ji tožnik dodaja zgolj opis poteka predmetnega upravnega postopka. Tožnik v tožbi predlaga dokazne predloge, pri čemer pa je po presoji sodišča iste dokazne predloge podal že v upravnem postopku in v tožbi ni navedel razlogov, zakaj te dokazne predloge ponovno podaja v tožbi, zato po presoji sodišča po drugem odstavku 51. člena ZUS-1 smiselno zatrjuje, da gre za dokaze, ki so sicer bili že izvedeni v postopku izdaje izpodbijane odločbe, vendar jih je treba drugače presoditi. Ker tožnik v tožbi le ponavlja svoje pritožbene navedbe in dokazne predloge, ki jih je podal že v upravnem postopku, sodišče tožnikove dokazne predloge iz tožbe zavrača kot nepotrebne. Ti dokazi so bili v upravnem postopku izvedeni in pravilno dokazno ocenjeni, tožnik pa se ne strinja z dokazno oceno finančnega organa, ne da bi za to navedel konkretne razloge, in dokazne predloge v tožbi le ponovi. S tem pa sodišču ne vzbudi nikakršnega dvoma v ustreznost rezultata v upravnem postopku izvedenega dokaznega postopka, ki bi narekoval ponovno izvedbo že izvedenih in presojenih dokazov.

22. Sodišče zavrača tudi tožnikov dokazni predlog za postavitev izvedenca s področja strojništva, saj tega dokaznega predloga v upravnem postopku ni podal, kljub temu, da sta bili vprašanji mobilnosti tožnikovih strojev in tudi razmejitve gradbene in ostalih dejavnosti že tedaj sporni. Sodišče ta dokazni predlog zavrača kot prepozen na podlagi tretjega odstavka 20. člena ZUS-1. Sklicevanje na pojasnilo Generalnega finančnega urada z dne 4. 1. 2019 za predmetno zadevo po mnenju sodišča ni relevantno, saj v tem upravnem sporu ne gre za motorna tirna vozila v železniškem prometu in delovne stroje na smučiščih. Zato sodišče tega dokaza kot nerelevantnega ne sprejema.

23. Sodišče je odločilo na seji senata, ker so bili pravno-upoštevni dokazi izvedeni in pravilno presojeni že v upravnem postopku, izvedbo dokazov, ki jih tožnik predlaga v upravnem sporu, pa je sodišče iz zgoraj navedenih razlogov zavrnilo (2. alineja drugega odstavka 59. člena v zvezi z drugim odstavkom 51. člena ZUS-1).

24. Glede na povedano je po presoji sodišča izpodbijana odločba v izpodbijanem delu pravilna in zakonita, sodišče pa tudi ni našlo kršitev, na katere mora paziti po uradni dolžnosti, zato je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

25. Odločitev o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem trpi vsaka stranka svoje stroške postopka, če sodišče tožbo zavrne.

Zakon o trošarinah (2016) - ZTro-1  - člen 93/1

EU - Direktive, Uredbe, Sklepi / Odločbe, Sporazumi, Pravila

Direktiva Sveta 2003/96/ES z dne 27. oktobra 2003 o prestrukturiranju okvira Skupnosti za obdavčitev energentov in električne energije - člen 8/2

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.