UPRS Sodba II U 222/2016-15
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2019-01-09

Vlasta Švagelj Gabrovec (preds.), Violeta Tručl (poroč.), Nevenka Đebi

obročno plačilo davčnega dolga - pogoji za obročno plačilo davčnega dolga - hujša gospodarska škoda - breme dokazovanja

Davčni organ dovoli odlog plačila davka, če bi davčnemu zavezancu zaradi trajnejše nelikvidnosti ali izgube sposobnosti pridobivanja prihodkov iz razlogov, na katere davčni organ ni mogel vplivati, nastala hujša gospodarska škoda, ki bi jo s tem lahko preprečili. Vse navedeno mora komulativno izkzatai davčni zavezanec.

1. Z v uvodu navedeno prvostopno odločbo je Finančna uprava RS zavrnila tožnikovo vlogo za odlog oziroma obročno plačilo davčnega dolga iz naslova davka na dodano vrednost po inšpekcijski odločbi št. DT 0610-2039/2014-4 z dne 30. 12. 2015. Iz obrazložitve izhaja, da je tožeča stranka dne 7. 1. 2016 vložila vlogo za odlog ali obročno plačilo davčnega dolga iz naslova davka na dodano vrednost po prej navedeni inšpekcijski odločbi. Tožeča stranka je z vlogo, katero je v postopku še dopolnila, predložila kartico konta TR, bilance stanja in izkaz poslovnega izida za leta 2015, 2014, 2013, 2012 in 2011 ter dopis odvetnika A.A. o vložitvi tožbe zoper B.B. in C.C. zaradi kršitve pogodbe o vodenju lokala Restavracija in picerija A. na naslovu ... V dopisu zavezanec navaja, da mu je vsa leta, kljub negativnemu poslovanju uspelo ostati neblokiran, za leto 2016 pa se dogovarja s poslovnimi partnerji za prestrukturiranje v nudenju gostinskih uslug, kar pa zahteva posodobitev opreme in precejšnje investiranje za vzdrževanje objekta in ustrezno ogrevanje. Prosi za odlog ali obročno plačilo dolga, saj bo v nasprotnem primeru zapadel v blokado.

2. Davčni organ ugotavlja, da tožnikova vloga za odlog oziroma obročno plačilo dolga ne izpolnjuje pogojev, saj kriteriji, ki jih določajo 102. člen Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) in Pravilnik o izvajanju ZDavP (v nadaljevanju Pravilnik), niso izpolnjeni.

3. Kriterij nastanka hujše gospodarske škode in okoliščina, da bi odlog oziroma obročno plačilo dolga omogočila preprečitev takšne škode, morata biti izpolnjena kumulativno. Glede hujše gospodarske škode tožnik ni predložil dokazil, ki so navedena v 42. členu Pravilnika in jih davčni organ upošteva kot pogoj za ugodnejše plačilo davčnega dolga. Dopisa odvetnika A.A. o vloženi tožbi zoper B.B. in C.C. davčni organ ne more upoštevati kot razlog za ugodnejši način poravnave davčnega dolga, saj zadeva še ni pravnomočno končana, odločitev sodišča o tem pa še ni znana. Upoštevajoč časovno obdobje sklenjene pogodbe o vodenju lokala, ki sega v leto 2011, se ta razlog ne more upoštevati kot izredni in nepredviden dohodek, saj bi moral zavezanec v vmesnem času (v letih od 2012 dalje) najti nove poslovne partnerje oziroma najemnike ter v teh letih poslovanje ustrezno prilagoditi. Glede na to v tem primeru ni mogoče govoriti, da je izgubil sposobnost pridobivanja prihodkov iz razlogov, na katere ni mogel vplivati.

4. V zvezi s pogojem, da bi odlog oziroma obročno plačilo dolga preprečilo hujšo gospodarsko škodo, pa bi moral tožnik s stopnjo gotovosti izkazati določene pozitivne finančne učinke pri poslovanju v prihodnje, na podlagi katerih je s stopnjo gotovosti mogoče pričakovati, da bo sposoben poravnati tekoče obveznosti skupaj z morebitnimi odloženimi zapadlimi obroki. Dokazno breme je na strani zavezanca, ki v zvezi s tem ni predložil nobenih dokazil.

5. Pri obročnem plačevanju davčnega dolga gre za ugodnejši položaj, ki se nudi davčnim zavezancem zgolj v primeru nastanka nepredvidenih okoliščin na trgu, na nastanek katerih davčni zavezanec ni mogel vplivati in jih v okviru splošnega poslovnega rizika ni mogel predvideti. Ugodnejši način plačila davčnega dolga se uporablja v izjemnih primerih, ko je podano dejansko stanje spleta sistemskih in izrednih okoliščin, ki blokirajo posameznega davčnega zavezanca. V konkretnem primeru tožnik takšnih nepredvidenih okoliščin ni izkazal, inšpekcijski pregled pa tudi ne predstavlja objektivne okoliščine, na podlagi katere bi bil zavezanec upravičen do ugodnejšega plačila davčnega dolga. Glede na to je prvostopni organ tožnikovo vlogo zavrnil.

6. Tožnik se je zoper to odločitev pritožil, Ministrstvo za finance pa je njegovo pritožbo zavrnilo. Tudi ministrstvo izhaja iz prej navedenih določb ZDavP-2 in Pravilnika in dodaja, da mora zavezanec sam predložiti dokaze, na podlagi katerih je mogoče ugotoviti, da izpolnjuje zakonske pogoje za odlog oziroma obročno plačilo davčnega dolga, razen podatkov, ki jih davčni organ lahko pridobi po uradni dolžnosti. O tem je bil tožnik seznanjen s pozivom za dopolnitev vloge.

7. Organ druge stopnje pojasnjuje, da je sicer v nasprotju z zaključkom organa prve stopnje v izpodbijani odločbi mnenja, da se sodni postopki, kot je vložena tožba zoper najemnika lokala zaradi kršitve pogodbe o vodenju lokala, lahko štejejo za dokaz o izpolnjevanju kriterija o izgubi sposobnosti pridobivanja prihodkov in izkazovanju hujše gospodarske škode, vendar pa je pri tem pravilno treba upoštevati tudi dejstvo, ki ga je izpostavil organ prve stopnje in sicer, da se je kršitev pogodbe zgodila že leta 2012 in bi tožnik, ki je organiziran kot gospodarska družba in posluje na trgu, v tem vmesnem času moral pridobiti nove poslovne partnerje oziroma najemnike ter ustrezno prilagoditi svoje poslovanje. Odobritev ugodnejšega načina plačila davčnega dolga je predvidena za res izjemne primere nastanka nepredvidenih in nenadnih okoliščin, na nastanek katerih davčni zavezanec ni mogel vplivati in ustrezno prilagoditi svojega poslovanja. Izpolnjevanja predmetnega kriterija pa ne izkazujejo niti ostala dokazila, kot je konto s TRR-ja, bilance stanja in izkazi poslovnega izida za leta 2012 do 2015, saj zgolj na njihovi podlagi ni mogoče z gotovostjo zaključiti, da tožnik ni sposoben poravnavati svojih obveznosti.

8. Tožnik pa tudi drugega obveznega kriterija, to je, da bi mu odlog oziroma obročno plačilo davka omogočilo preprečiti hujšo gospodarsko škodo iz drugega odstavka 43. člena Pravilnika ni izkazal. Glede tega je tožnik, čeprav je bil z dopisom izrecno poučen o tem, kako je treba ta pogoj izkazati, le pavšalno navedel, da se dogovarja s poslovnimi partnerji za prestrukturiranje v nudenju gostinskih uslug. Na tej podlagi ni mogoče s stopnjo gotovosti zaključiti, da bo tožnik v obdobju največ dveh let razpolagal z zadostnimi sredstvi za poplačilo predmetnega davčnega dolga in za izpolnjevanje tekočih davčnih obveznosti. Tudi že omenjeni odprti sodni postopek, iz katerega si tožnik obeta večjo vsoto (70.000,00 EUR), ni zadostna podlaga za takšno ugotovitev.

9. Glede na to, da morata biti za odobritev ugodnejšega načina plačila davčnega dolga kumulativno izpolnjena oba kriterija, to je, da zavezancu grozi hujša gospodarska škoda v smislu prvega odstavka 43. člena Pravilnika in da bi mu odlog oziroma obročno plačilo davka omogočil preprečiti hujšo gospodarsko škodo iz drugega odstavka 43. člena Pravilnika, česar pa tožnik v danem primeru ni izkazal, je bila njegova vloga pravilno zavrnjena kot neutemeljena.

10. Tožeča stranka v tožbi navaja, da je zaprosila za obročno odplačevanje DDV, ki je nastal po finančnem pregledu in osnovnem vzroku nedajanja avtodoma v najem. V svoji vlogi je opisala dejavnost poslovanja gostinskega lokala, njegove obnove od uničenja po najemnikih in perspektivo po obnovi po vprašanju finančnih efektov in zaposlovanja. Obveznost plačila DDV je nastala zaradi nedajanja avtodoma v najem, ne pa zaradi davčnih utaj ali podobnega, razen tega pa tožeča stranka tudi ni organizacija, ki bi ji bila oddaja avtodoma v najem osnovna dejavnost. Glede na to so računali, da ne bo težav pri odobritvi obročnega plačila. Dodaja, da tožeča stranka ni proizvodno podjetje, ampak se ukvarja z gostinsko dejavnostjo, kjer sodeluje z več različnimi dobavitelji. Težava nastaja pri izbiri izdelkov po kvaliteti, višini, ceni in resnosti dobavitelja. Na podlagi vložene tožbe pričakuje priliv sredstev v letu 2016, s tem pa bi poravnala svoje terjatve. Če vlogi ne bo ugodeno, se bo iz dolgov le težko izkopala. Smiselno predlaga odpravo izpodbijane odločbe.

11. Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri razlogih iz obrazložitve upravnih odločb ter sodišču predlaga, da tožbo zavrne kot neutemeljeno.

13. Odlog in obročno plačevanje davka v primerih hujše gospodarske škode določa ZDavP-2 v 102. členu. Ta pravi, da lahko davčni organ dovoli odlog plačila davka za čas do dveh let oziroma v največ v 24 mesečnih obrokih v obdobju 24 mesecev, če bi davčnemu zavezancu zaradi trajnejše nelikvidnosti ali izgube sposobnosti pridobivanja prihodkov iz razlogov, na katere davčni zavezanec ni mogel vplivati, nastala hujša gospodarske škoda in bi davčnemu zavezancu odlog in obročno plačevanje davka omogočilo preprečitev hujše gospodarske škode. Podrobneje kriterije in način ugotavljanja hujše gospodarske škode določi minister pristojen za finance (sedmi dostavek 2. člena ZDavP-2), ta pa je to storil s Pravilnikom. Ta v 40. členu določa, da sta kriterija za odlog in obročno plačevanje davka v skladu s 102. členom ZDavP-2, ki ju davčni organ pred izdajo odločbe o odlogu plačila oziroma obročnem plačevanju davka ugotavlja na podlagi podatkov, pridobljenih iz lastnih evidenc, evidenc drugih organov ter predloženih dokazov davčnega zavezanca: da davčnemu zavezancu grozi hujša gospodarska škoda in bi odlog plačila davka oziroma obročno plačevanje davka omogočilo preprečitev hujše gospodarske škode.

14. Šteje se, da davčnemu zavezancu grozi hujša gospodarska škoda, če je davčni zavezanec trajneje nelikviden ali je izgubil sposobnost pridobivanja prihodkov iz razlogov, na katere ni mogel vplivati (prvi odstavek 43. člena Pravilnika).

15. Šteje se, da je davčni zavezanec trajneje nelikviden, če ni sposoben pravočasno izpolnjevati zapadlih obveznosti, vendar še ne izpolnjuje pogojev za začetek enega od insolvenčnih postopkov. Davčnemu zavezancu se lahko ob izpolnjevanje drugih pogojev dovoli odlog ali obročno plačilo davka tudi, če še ni trajneje nelikviden, pa bi tako stanje nastopilo, če bi davek, za katerega želi odlog ali obročno plačilo, že zapadel v plačilo (41. člen Pravilnik).

16. Šteje se, da je davčni zavezanec izgubil sposobnost pridobivanja prihodkov iz razlogov, na katere ni mogel vplivati, če je izguba sposobnosti pridobivanja prihodkov nastala zaradi: začetih stečajnih postopkov ali postopkov prisilne poravnave pri njegovih ključnih poslovnih partnerjih; ukrepov tuje države, na trgu katere davčni zavezanec ustvarja prihodke, zaradi katerih bi prišlo do trajnejše nelikvidnosti; dlje časa trajajoče nezmožnosti opravljanja dejavnosti zaradi bolezni; neizpolnjevanja pogodbenih obveznosti, oziroma odpovedi pogodbe ključnih pogodbenih partnerjev, če davčni zavezanec izkaže, da po sodni poti uveljavlja terjatve do pogodbenih partnerjev, oziroma če so taka dejanja posledica domnevnih kaznivih dejanj pogodbenih partnerjev, za katere je podan obtožni predlo v kazenskem postopku; izrednih in nepredvidenih dogodkov na trgih, kjer ustvarja večino prihodkov ali naravnih in drugih nepredvidenih nesreč (42. člen Pravilnika).

17. Dejstvo, da bo odlog oziroma obročno plačevanje davka omogočilo preprečitev hujše gospodarske škode, mora zavezanec izkazati s pojasnili, poslovnimi strategijami in plani, sprejetimi poslovnimi odločitvami, predvidenimi finančnimi tokovi, pričakovanimi prilivi, pogodbami s poslovnimi partnerji, kreditnimi pogodbami ter z drugimi dokazili, katerih izvedba in finančni učinki se bodo pokazali v kasnejših obdobjih (drugi odstavek 43. člena Pravilnika).

18. Kot izhaja iz zgoraj navedenih določb mora davčni zavezanec, ki želi doseči odlog ali obročno plačevanje davka po 102. členu ZDsavP-2 kumulativno izkazati, da mu grozi hujša gospodarska škoda ter da bo odlog plačila oziroma obročno plačilo davka omogočilo preprečitev hujše gospodarske škode. Kdaj šteje, da davčnemu zavezancu grozi hujša gospodarska škoda, določa Pravilnik v 43. členu. To je, če je davčni zavezanec trajneje nelikviden ali je izgubil sposobnost pridobivanja prihodkov iz razlogov, na katere ni mogel vplivati. Nastanek trajnejše nelikvidnosti in izgubo sposobnosti pridobivanja dohodkov iz razlogov, na katere zavezanec ni mogel vplivati, opredeljujeta 41. in 42. člen Pravilnika. Sodišče se strinja z ugotovitvami upravnih organov, da tožeča stranka obstoja teh pogojev ni izkazala. Tožeča stranka tako ni izkazala, da je izgubila sposobnost pridobivanja dohodkov iz razlogov, na katere ni mogla vplivati, sodišče pa se strinja tudi z zaključkom drugostopnega organa, da tožeča stranka tudi z vloženo tožbo zoper poslovna prejšnja najemnika oziroma upravljavca lokala tega ni izkazala, saj bi glede na kršitve pogodbe, ki sega v leto 2012, morala v zvezi s tem ustrezno ukrepati, zato ni mogoče zaključiti, da gre za razloge, na katere tožeča stranka ni mogla vplivati.

19. Sodišče se pridružuje ugotovitvam upravnih organov tudi glede drugega pogoja, to je, da bi odlog oziroma obročno plačilo davka omogočilo preprečitev hujše gospodarske škode. To bi morala tožeča stranka izkazati na način, ki ga določa drugi odstavek 43. člena Pravilnika, tožeča stranka pa je glede tega tako v postopku pred davčnim organom kot v tem upravnem sporu ostala na nivoju splošnega in nekonkretiziranega zatrjevanja. Po obrazloženem tožeča stranka tudi s tožbenimi navedbami pravilnosti izpodbijane odločitve ne more omajati.

20. Izpodbijani upravni akt je torej tudi po presoji sodišča pravilen in na zakonu utemeljen, zato je sodišče tožbo kot neutemeljeno zavrnilo na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1).

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 102, 102/1

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.