UPRS Sodba I U 1471/2016-37
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2017-02-07

mag. Slavica Ivanović Koca (preds.), Adriana Hribar Milič (poroč.), Bojana Prezelj Trampuž

DDV - dobava blaga - davčna osnova - preprodaja avtomobilov - delo na črno

Tožnik predmetnih vozil ni kupil za svoje potrebe oziroma jih niso kupili tožnikovi sorodniki za lastne potrebe, kot to navaja tožnik in kot to izhaja iz predloženih izjav. Iz tožnikovega ravnanja tudi po presoji sodišča izhaja, da je ta vozila kupil z namenom nadaljnje prodaje s ciljem pridobiti dobiček, kar pa podleže obdavčitvi po ZDDV-1. Tožnik je v letu 2007 preprodajal 9 rabljenih osebnih vozil in s prodajo dosegel obdavčljiv dohodek, čeprav za to ni imel registrirane dejavnosti in ni bil identificiran za namene DDV. Rabljena vozila, kupljena v drugi državi članici EU, so po vstopu Republike Slovenije v EU praviloma obdavčena z DDV v državi članici nakupa, razen če vozilo kupi davčni zavezanec, identificiran za namene DDV in je vozilo obdavčeno v državi njenega sedeža. V skladu z 78. členom ZDDV-1 bi moral tožnik davčnemu organu prijaviti dejavnost, od katere bi moral obračunavati in plačevati DDV od prodajne vrednosti vozil oziroma od ustvarjene razlike v ceni rabljenih osebnih vozil, ki jih je preprodal. Tožnik je dejavnost opravljal na črno (5 alineja prvega odstavka 3. člena ZPDZC), bil pa je tudi sam gospodar posla, ne pa njegovi sorodniki, kot to navaja tožnik.

I. Tožbi se delno ugodi in se izpodbijana odločba v tč. I.1 izreka delno spremeni, tako, da se glasi: "1. davek na dodano vrednost od osnove 79.320,00 EUR po stopnji 16,67% in od osnove 14.536,00 EUR po stopnji 20% v skupnem znesku 16.069,96 EUR, za naslednja davčna obdobja:

in pripadajoče obresti obresti v skupnem znesku 2.559,03 EUR"; v tč. I.2 izreka se znesek 59.270,95 EUR nadomesti z zneskom 61.912,31 EUR, znesek 21.649,06 EUR z zneskom 22.732,05 EUR in znesek 3.147,60 EUR z zneskom 3.286,54 EUR; v točki II.1 izreka se znesek 21.696,15 EUR nadomesti z zneskom 18.628,99 EUR; v točki II.2 izreka se znesek 24.796,66 EUR nadomesti z zneskom 26.018,59 EUR.

1. Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Ljubljana (v nadaljevanju prvostopenjski organ) za leto 2007 tožniku dodatno odmeril davek na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) v znesku 18.771,32 EUR s pripadajočimi obrestmi v višini 2.984,83 EUR in akontacijo dohodnine od dohodkov, doseženih z opravljanjem dejavnosti v znesku 21.649,06 EUR s pripadajočimi obrestmi v višini 3.147,60 EUR. (točka I izreka). Odmerjen davek in obresti v skupnem znesku 21.696,15 EUR in akontacija dohodnine od dohodka iz dejavnosti za leto 2007 in pripadajoče obresti v skupnem znesku 24.796,66 EUR morajo biti plačani v roku 30 dni od dneva vročitve odločbe; po poteku tega roka bodo zaračunane zamudne obresti in začet postopek davčne izvršbe (točka II izreka). Zahtevek za povračilo stroškov se zavrne. Stroški postopka, ki so nastali davčnemu organu, bremenijo davčni organ (točka III izreka). Pritožba ne zadrži izvršitve (točka IV izreka). Pri tožniku je bil opravljen davčni inšpekcijski nadzor (v nadaljevanju DIN). V njem je davčni organ ugotovil, da je tožnik v letu 2007 preprodal 9 rabljenih osebnih vozil, ki so bila pred prodajo popravljena in je s tem opravljal dejavnost preprodaje rabljenih osebnih vozil na črno, čeprav za to ni bil registriran. Delo na črno opredeljuje 5. alineja 3. člena Zakona o preprečevanju dela in zaposlovanja na črno (v nadaljevanju ZPDZC). V skladu s 5. členom Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1) je zavezanec za DDV vsaka fizična ali pravna oseba, ki na ozemlju Slovenije neodvisno, samostojno, za svoj račun in na svojo odgovornost opravlja ekonomsko dejavnost. Po mnenju davčnega organa je tožnik s preprodajo 9 rabljenih osebnih vozil opravljal ekonomsko dejavnost in je zavezan za plačilo DDV. Davčni organ v obrazložitvi izpodbijane odločbe navaja razloge, zaradi katerih meni, da tožnik prodaje rabljenih osebnih vozil pretežno za člane svoje družine (za tasta, ženo in hčerko) ni opravil v njihovem imenu in za njihov račun kot pooblaščenec, marveč je sporne preprodaje izvedel sam, kot obdavčljivi preprodajalec rabljenih osebnih vozil. V zvezi s prodajo 4 rabljenih vozil je tožniku odmeril DDV po posebni ureditvi (od razlike v ceni). Od 5 preprodanih rabljenih vozil pa je davčni organ tožniku odmeril DDV po splošni ureditvi, po splošni 20% davčni stopnji. Ker je s preprodajo 9 rabljenih osebnih vozil v letu 2007 tožnik opravljal dejavnost preprodaje rabljenih osebnih vozil, je bil kot fizična oseba zavezan tudi za plačilo dohodnine od dohodkov, pridobljenih z opravljanjem dejavnosti. Prvostopenjski organ je zato obračunal prihodke tožnika, dosežene s preprodajo rabljenih motornih vozil v letu 2007, kakor tudi davčno priznane odhodke v tem letu. Z izpodbijano odločbo je od ugotovljene davčne osnove tožniku odmeril in naložil v plačilo tudi akontacijo dohodnine iz tega naslova.

2. Drugostopenjski organ je pritožbo zavrnil. Tožnik je opravljal dejavnost na črno in bil zavezanec za DDV na podlagi 5. člena ZDDV-1.

3. Tožnik se z odločitvijo ne strinja in v tožbi navaja podatke vseh obravnavanih osebnih vozil, ki so bila kupljena po posebni shemi in po splošni shemi obdavčitve z DDV. Celotno davčno obveznost po izpodbijani odločbi je plačal. V nadaljevanju povzema potek postopka ter izpostavlja posamezne ugotovitve v postopku DIN. Meni, da ni opravljal obdavčljive dejavnosti in da ni zavezanec za plačilo DDV in tudi ne za plačilo davka od dohodkov, doseženih z opravljanjem dejavnosti. Tožnik in člani njegove družine so uporabljali navedena rabljena osebna vozila le za lastne potrebe. Tožnik ni kupoval teh vozil z namenom pridobivanja dobička, kot to navajata oba davčna organa. Pritožbeni organ pa tudi ni odgovoril na večino tožnikovih pritožbenih ugovorov. Tožnik je v postopku DIN prvostopenjskemu organu predložil tudi pisno izjavo svojega tasta, A.A., v verodostojnost katere pa oba upravna organa dvomita. Dvomita tudi v verodostojnost navedb tožnikove žene in hčere. Glede prejemanja denarja med povezanimi osebami iz 16. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) in glede dokazovanja prejema denarja tožnik navaja šesti odstavek 19. člena ZDoh-2. Nepravilna je tudi ugotovitev prvostopenjskega organa, da je tožnik kupoval rabljena osebna vozila na imena sorodnikov, da bi prikril opravljanje dejavnosti in da ne bi plačal davka. Poleg navedenega je tudi napačno izračunal in tožniku dodatno odmeril DDV, za kar navaja primer izračuna DDV. Predmetna osebna vozila so bili poškodovana in jih je bilo potrebno popraviti. Za popravilo so fizične osebe razpolagale tudi računi, čeprav jih niso bile dolžne hraniti. Prvostopenjski organ bi moral na podlagi 68. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) oceniti tudi verjetne stroške popravil poškodovanih osebnih vozil in jih upoštevati pri oceni davčne osnove. Prvostopenjski organ tudi ni upošteval, da so bila obravnavana vozila registrirana, kar pomeni, da nekdo to osebno vozilo uporablja za svoje potrebe. Sklicuje na osmi odstavek 94. člena ZDDV-1. Davčni organ je tožniku nezakonito dodatno odmeril DDV in akontacijo dohodnine od dohodkov, doseženih z opravljanjem dejavnosti. Brez navedbe zakonske podlage je tožniku naložil plačilo davčne obveznosti od poslov, ki so jih izvedli tožnikovi družinski člani (tast, žena, hči) v zvezi s prodajo oziroma nakupom predmetnih osebnih vozil. S tem je davčni organ kršil 33. člen Ustave RS, ki določa pravico do zasebne lastnine. V postopku DIN je bilo tudi storjenih več bistvenih kršitev določb postopka, nepravilno in nepopolno pa je bilo tudi ugotovljeno dejansko stanje. Sodišču prelaga, da naj zasliši višjo davčno inšpektorico B.B. in višjega davčnega inšpektorja C.C., A.A. - tasta, D.D. - tožnikovo ženo, E.E. - tožnikovo hčerko in kupca F.F. ter G.G. in na glavni obravnavi izvede dokaze. Sodišču predlaga, da naj tožbi v celoti ugodi in izpodbijano odločbo odpravi.

4. Tožena stranka v odgovoru na tožbo prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitev obeh upravnih odločb. Glede davčne osnove se tožena stranka sklicuje na prvi odstavek 36. člena ZDDV-1. Navaja sodbo SEU v zadevi C-549/11 (Orfey Balgaria) z dne 19. 12. 2012 in člen 80 (1) Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. 11. 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL L 347, v nadaljevanju Direktiva o DDV). Vztraja pri svoji odločitvi in razlogih zanjo ter sodišču predlaga, da tožbo zavrne.

5. Sodišče je 8. 4. 2014 s sodbo I U 1923/2013-8 tožbo kot neutemeljeno zavrnilo. Vrhovno sodišča RS je 6. 10. 2016 s sklepom X Ips 274/2014 (v nadaljevanju sklep VS) tožnikovi reviziji ugodilo in sodbo razveljavilo ter zadevo vrnilo sodišču prve stopnje v novo sojenje. V obrazložitvi je navedlo, da je prvostopenjsko sodišče bistveno kršilo določbe postopka, ker se v obrazložitvi sodbe ni opredelilo do tožnikovih dokaznih predlogov, ki jih je podal v tožbi. Nepravilno pa je tudi uporabilo materialno pravo in sicer določbo 36. člena ZDDV-1. V primeru, ko se stranki ne dogovorita glede plačila DDV in je dobavitelj oseba, ki je zavezana za plačilo DDV, je treba šteti, da dogovorjena cena že vključuje DDV. V takih primerih prodaje vozil kupcem, fizičnim osebam po splošni shemi, je potrebno upoštevati, da je DDV že vštet v ceno in je zato potrebno DDV od prodajne vrednosti vozil obračunati po preračunani 16,67% stopnji.

7. Sodišče je skladno z napotki iz citiranega sklepa VS v novem sojenju postopek dopolnilo tako, da je za ugotovitev dejstev, ki so odločila za pravilno uporabo materialnega prava, kot izhaja iz omenjenega sklepa VS, opravilo glavno obravnavo. Vrhovno sodišče RS je v citiranem sklepu ugotovilo, da je prvostopenjsko sodišče bistveno kršilo določbe postopka, ker se v obrazložitvi sodbe ni opredelilo do tožnikovih dokaznih predlogov, ki jih je podal v tožbi. V zvezi s tožnikovimi ugovori, da ni opravljal neodvisne samostojne dejavnost in da ni pridobival dohodov s preprodajo motornih osebnih vozil na črno, je sodišče skladno z določbo prvega in drugega odstavka 236.a člena Zakona o pravdnem postopku (v nadaljevanju ZPP), ki se v skladu z določbo prvega odstavka 22. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) uporablja za vprašanja, ki s tem zakonom niso urejena, pozvalo tožnika, da naj sodišču v danem roku predloži pisne izjave vseh prič, katerih zaslišanje je v tožbi predlagal, o dejstvih, o katerih naj bi priče izpovedale na naroku in so relevantna za odločitev v obravnavanem postopku. V danem roku je tožnik sodišču predložil izjave prič: A.A., D.D., E.E. in F.F. Izjav predlaganih prič B.B. in C.C. ni predložil. Svoje izjave tožnik prav tako sodišču ni predložil, marveč se je zgolj skliceval na vse tožbene in revizijske navedbe.

8. Toženka je sodišču v zvezi z ugotovitvami iz sklepa VS (točki 17 in 18) odgovorila in predložila nov obračun DDV od prodajne vrednosti osebnih vozil po preračunani stopnji DDV 16,67%, nov obračun pripadajočih obresti ter nov obračun akontacije dohodnine od dohodkov, doseženih z opravljanjem dejavnosti s pripadajočimi obrestmi, glede na dejstvo, da je Vrhovno sodišče RS v predmetni zadevi ugotovilo, da je bila v petih primerih prodaje osebnih vozil uporabljena napačna davčna stopnja. Tako je davčni organ tožniku odmeril preveč DDV in sicer v višini 2.641,36 EUR in obresti 425,81 EUR. Razlika premalo odmerjenega davka od dohodkov, doseženih z opravljanjem dejavnosti znaša 1.082,96 EUR, razlika premalo odmerjenih obresti pa znaša 138,74 EUR.

9. Sporno med strankama ostaja vprašanje ali je prvostopenjski organ za leto 2007 tožniku pravilno in zakonito dodatno odmeril DDV in akontacijo dohodnine od dohodka, doseženega z opravljanjem dejavnosti preprodaje rabljenih osebnih motornih vozili na črno. Tožnik temu ugovarja in navaja, da ni opravljal dejavnosti preprodaje rabljenih osebnih vozil na črno in da sploh ni bil lastnik rabljenih osebnih vozil, ki jih navaja davčni organ, marveč so bili lastniki teh vozil njegovi sorodniki (žena, hči oz. tast), ki so jih uporabljali za svoje osebne potrebe in jih niso kupili z namenom nadaljnje prodaje. Tožnik tudi ugovarja, da ni opravljal nobene dejavnosti na črno, kot to navaja davčni organ.

10. V skladu z napotki iz sklepa VS je sodišče najprej ugotavljalo ali je tožnik opravljal neodvisno samostojno dejavnost in s tem ustvarjal obdavčljiv dohodek oziroma, ali je pridobival v obravnavanem obdobju dohodek na črno. Tožnik je v letu 2007 kupil in prodal 9 rabljenih osebnih vozil. S pomočjo sorodnikov teh rabljenih vozil ni kupoval za svoje osebne potrebe oziroma za potrebe svojih družinskih članov, ampak jih je nabavil z namenom, da jih popravi in dražje proda ter s tem pridobi dobiček. Tožnik je 9 vozil, ki jih je v letu 2007 kupil preko komisionarjev ali sam prodal kupcem. Predmetna rabljena osebna vozila je preprodajal po pooblastilu povezanih oseb: tožnikove žene, tasta in hčerke. Sorodstveno razmerje s tožnikom je bilo tudi po mnenju sodišča pomemben dejavnik v obravnavanih poslih, saj se osebe v sorodstvu z manj tveganja lahko spustijo v posel, kot to pravilno navaja davčni organ. Kupnino je prejel tožnik sam. Predmetna vozila so bila le za kratko časovno obdobje registrirana na tožnikovega tasta, ženo in hčerko. Denar za nakup vozila je bil nakazan iz računa tožnika, čeprav naj bi vozila kupovali člani tožnikove družine. Tožnik je plačal stroške registracije in zavarovanja nekaterih vozil. Ponekod je bil tožnik sam sklenitelj zavarovanja, kar izhaja iz posameznih zavarovalnih polic. Tožnik je tudi sam plačal zavarovanje posameznih vozil, kar izhaja iz plačil zavarovanja vozil, izvedenega preko tožnikovega TRR pri banki. Bistvena opravila je pri konkretnih poslih pretežno opravil tožnik sam in ne njegovi sorodniki, ne glede na to, da predmetnih vozil, razen v enem primeru, ni registriral na svoje ime. Od nabave vozil v tujini do prodaje končnim kupcem je običajno poteklo par mesecev. Tožnik je sam vodil posle in ne člani sorodstva. Navedene objektivne okoliščine pa tudi po presoji sodišča kažejo, da tožnik predmetnih vozil ni nabavljal za svoje osebne potrebe oziroma za osebne potrebe svojih družinskih članov, kot to trdi tožnik in kot to izhaja iz predloženih izjav družinskih članov. Tožnikovo ravnanje tudi po presoji sodišča kaže na to, da je predmetna vozila kupoval z namenom, da jih popravi in proda po večji ceni oziroma z namenom pridobivanja dobička. V konkretnem primeru promet z osebnimi vozili v takšnem obsegu (prodaja 9 vozil v letu 2007), kot je bil obravnavani, tudi po presoji sodišča presega okvir zadovoljevanja lastnih potreb. V skladu s prvim odstavkom 5. člena ZDDV-1 je davčni zavezanec vsaka domača ali tuja (pravna ali fizična) oseba, ki kjerkoli na ozemlju Slovenije neodvisno (samostojno: za svoj račun in na svojo odgovornost) opravlja katerokoli ekonomsko dejavnost, ne glede na namen ali rezultat opravljanja te dejavnosti. Tožnik je tudi po mnenju sodišča opravljal dejavnost preprodaje rabljenih vozil na črno, kot to določa peta alineja prvega odstavka 3. člena ZPDZČ. Pri tem je uporabil svoje sorodnike: ženo, tasta in hčerko z namenom prikrivanja svoje dejavnosti in izogibanja plačila davka. Davčni organ je pravilno ugotovil, da je dejansko sporne posle izvedel tožnik sam in ne njegovi sorodniki. Iz tožnikovega ravnanja pa izhaja, da je vozila kupil z namenom, da jih popravi in dražje proda. Tudi po presoji sodišča je tožnik vedel oz. bi moral vedeti, da gre za posle, ki pomenijo zlorabo sistema DDV.

11. Iz listin upravnega spisa, predloženih izjav prič ter iz navedb pooblaščenca tožnika na glavni obravnavi, iz ekonomske vsebine posla, kakor tudi iz predhodno opisanih objektivnih okoliščin posla, po presoji sodišča izhaja dejansko stanje, kot ga je pravilno ugotovil že prvostopenjski organ. Tožnik predmetnih vozil ni kupil za svoje potrebe oziroma jih niso kupili tožnikovi sorodniki za lastne potrebe, kot to navaja tožnik in kot to izhaja iz predloženih izjav. Iz tožnikovega ravnanja tudi po presoji sodišča izhaja, da je ta vozila kupil z namenom nadaljnje prodaje s ciljem pridobiti dobiček, kar pa podleže obdavčitvi po ZDDV-1. Tožnik je v letu 2007 preprodajal 9 rabljenih osebnih vozil in s prodajo dosegel obdavčljiv dohodek, čeprav za to ni imel registrirane dejavnosti in ni bil identificiran za namene DDV. Rabljena vozila, kupljena v drugi državi članici EU, so po vstopu Republike Slovenije v EU praviloma obdavčena z DDV v državi članici nakupa, razen če vozilo kupi davčni zavezanec, identificiran za namene DDV in je vozilo obdavčeno v državi njenega sedeža. V skladu z 78. členom ZDDV-1 bi moral tožnik davčnemu organu prijaviti dejavnost, od katere bi moral obračunavati in plačevati DDV od prodajne vrednosti vozil oziroma od ustvarjene razlike v ceni rabljenih osebnih vozil, ki jih je preprodal. Tožnik je dejavnost opravljal na črno (5 alineja prvega odstavka 3. člena ZPDZC), bil pa je tudi sam gospodar posla, ne pa njegovi sorodniki, kot to navaja tožnik.

12. Na glavni obravnavi je pooblaščenec tožnika poudaril, da bi morala toženka upoštevati vse predložene dokumente, zlasti prodajne pogodbe, izdelane skladno s civilnimi in obligacijskimi pravili, iz katerih izhaja, da tožnik sploh ni bil stranka teh razmerij. Iz teh listin ne izhaja, da bi tožnik uporabljal sorodnike za pridobivanje lastnega dohodka oz. dobička. Prvostopenjski organ pa tudi nima nadzorne funkcije glede na 3. člen ZPDZC in tudi ni podal predloga prekrškovnemu organu iz 15. člena tega zakona. Zgolj odločba o prepovedi na podlagi 13. člena tega zakona pa ni dovolj za sprejem izpodbijane odločitve. Ugovarja tudi, da bi morala toženka svojo odločitev obrazložiti, česar ni storila. Vztraja pa tudi na zaslišanju predlaganih prič.

13. Na podlagi prvega in drugega odstavka 236.a člena ZPP je tožnik sodišču predložil pisne izjave prič, katerih zaslišanje je v tožbi predlagal z navedbo dejstev, o katerih naj bi priče izpovedale na naroku in so relevantna za predmetno odločitev. Tožnik je sodišču predložil izjave prič: A.A., D.D., E.E. in F.F.. Iz predložene izjave tožnikovega tasta A.A. z dne 26. 10. 2016 izhaja, da je bil lastnik in uporabnik osebnega vozila VW PASSAT, letnik 2005 in da je pooblastil tožnika za prejem kupnine, ker nima odprtega TRR, na katerega bi mu lahko komisionar oz. kupec nakazal kupnino. Po mnenju sodišča iz navedene izjave ne izhaja ničesar novega in so bila ta dejstva že pravilno presojena, kar izhaja iz obrazložitve predmetnih odločb obeh upravnih organov. Tudi sodišče tem navedbam ne more slediti, saj na vsak TRR, odprt pri banki (na katerega A.A. prejema tudi pokojnino) lahko imetnik računa prejme nakazila iz naslova plačila kupnine. Na TRR pri bankah ni podanih omejitev, da imetniki TRR nanje lahko prejemajo le sredstva iz naslova izplačil pokojnine. Iz izjave tožnikove hčere, D.D. z dne 26. 10. 2016 izhaja, da je bila lastnica in uporabnica treh osebnih vozil, ki jih navaja in sicer: dveh vozil znamke FIAT STLO 1,9 JTD in vozila znamke HONDA CRV 2.0 I. Vsa vozila je uporabljala osebno, kakor tudi člani družine. Vsi podpisi na dokumentih so njeni. Tudi iz teh navedb ne izhaja nič novega. Do teh dejstev, ki jih je tožnik tudi že doslej navajal v davčnem postopku, pa se je opredelil že davčni organ. Z njim se sodišče tudi strinja. Enako velja tudi za izjavo tožnikove žene E.E. z dne 26. 10. 2016, v kateri navaja, da je izključna lastnica in uporabnica osebnih vozil VW PASSAT 2.0 TDI in RENAULT LAGUNA 1.9 DCI, ter da so ta vozila namenjena njeni osebni uporabi, njeni pa so tudi vsi podpisi na dokumentih. Iz izjave F.F. z dne 26. 10. 2016 pa izhaja, da je od G.G. prejel kupnino v gotovini kot kompenzacijo za osebno vozilo BMX C3 za prodajalca H.H. Po presoji sodišča navedeno dejstvo ne vpliva na pravilnost odločitve in zato po presoji sodišča zaslišanje F.F. tudi ni potrebno. Iz obrazložitve davčnega organa jasno izhajajo razlogi, da je glede na vsebino pooblastila, ki ga je H.H. podpisal G.G. in se nahaja v upravnem spisu, in glede na njegov overjen podpis, tožnik sam dal vozilo v prodajo družbi I. d.o.o. in ni zgolj prejel kupnine za to vozilo.

14. Po presoji sodišča zaslišanje prič A.A., D.D., E.E. in F.F. ni potrebno, saj iz predhodno navedene vsebine predloženih izjav ne izhaja ničesar novega. Vsa dejstva so bila že pravilno presojena upravnem postopku, iz obrazložitve obeh upravnih odločb pa tudi izhajajo jasni, logični in tudi utemeljeni razlogi, s katerimi se sodišče v celoti strinja. Izjav predlaganih prič, višjih davčnih inšpektorjev B.B. in C.C. pa tožnik sodišču ni predložil, v tožbi pa tudi ni navedel nobenih dejstev, o katerih naj bi predlagani priči izpovedali. Zato sodišče temu dokaznemu predlogu ni sledilo, saj ni bil substanciran. Poleg navedenega sodišče tudi pripominja, da imajo po presoji sodišča sorodniki, prijatelji in znanci tožnika močan motiv, da v zadevi izjavljajo oz. izpovedujejo v prid tožnika (enako sodba Upravnega sodišča RS I U 1985/2012 z dne 19. 11. 2013). Verodostojen dokaz pa je le tisti, ki mu je dejansko mogoče verjeti. Verodostojnost se nanaša na tiste značilnosti, ki odločajo o stopnji verjetnosti podane izjave. Pri presoji verodostojnosti dokaza pa je potrebno upoštevati tudi okoliščino ali ima oseba, ki podaja izjavo kakršenkoli pomemben razlog, da bi pri pričanju o dogodku povedala drugače, kot se je dejansko dogajalo. Tudi sicer ustne izjave ne morejo zmanjšati dokazne moči in verodostojnosti pridobljenih listinskih dokazov. Predlagani dokazi z zaslišanjem prič o dejstvih, ki izhajajo iz predloženih izjav, kot je to v obravnavanem primeru, glede na to, da relevantna dejstva izhajajo iz listin, ki jih je upravni organ pridobil v postopku DIN po presoji sodišča niso potrebni in tudi niso primerni za ugotovitev določenega dejstva, ki izhaja iz listin. Tudi pravila dokazovanja v davčnem postopku, v skladu z določbo 76. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) prvenstveno napotujejo na listine. Davčni organ je po presoji sodišča upošteval dokazna pravila, ki veljajo v davčnem postopku, ki kot podlago za odločitev prednostno napotujejo na podatke in listine. Do tožnikovih dokaznih predlogov pa se je upravni organ pravilno opredelil tako v zapisnikih DIN, kot tudi v obrazložitvi izpodbijane odločbe.

15. Po presoji sodišča je davčni organ sprejel izpodbijano odločitev na podlagi v zadostni meri zbranih dokazov in v postopku DIN ugotovljenih dejstev, ki jih je logično, obsežno in argumentirano navedel v obrazložitvi izpodbijane odločbe. Opredelil se je tudi do predloženih dokazov in tudi pojasnil razloge, zakaj posameznih dokazov in dokaznih predlogov tožnika ni upošteval. Na njihovi podlagi je po mnenju sodišča utemeljeno sklenil, da je tožnik opravljal neregistrirano dejavnost preprodaje rabljenih motornih vozil kot obdavčen promet. Izpodbijana odločba je po presoji sodišča obrazložena v skladu z določbo 214. člena ZUP in jo je tudi možno preizkusiti.

16. Upravna organa sta v obrazložitvi predmetnih odločb po presoji sodišča pravilno navedla okoliščine na strani tožnika, ki izhajajo iz listin upravnega spisa, ki kažejo na to, da je tožnik dejansko opravljal obdavčljivo dejavnost preprodaje rabljenih osebnih vozil na črno in se sodišče nanje tudi sklicuje. Iz ustaljene prakse Vrhovnega sodišča RS (npr. sodba X Ips 152/2014 z dne 3. 3. 2016) v primerljivih davčnih zadevah, kot je obravnavana, izhaja stališče, da je glede zavrnitve dokaznih predlogov s strani sodišča, ustrezna obrazložitev sodišča tudi s sklicevanjem na odločbe upravnih organov (drugi odstavek 71. člen ZUS-1).

17. Ugovor tožnika, da je višina dodatno odmerjenega DDV izračunana napačno, je po presoji sodišča utemeljen. Davčna osnova na podlagi prvega odstavka 36. člena ZDDV-1 pri dobavah blaga ali storitev je vse, kar predstavlja plačilo (v denarju, stvareh ali storitvah), ki ga je prejel ali ga bo prejel dobavitelj ali izvajalec od kupca, naročnika ali tretje osebe za te dobave, vključno s subvencijami, ki so neposredno povezana s ceno takih dobav, če ni s tem zakonom drugače določeno. Tožnik je v letu 2007 preprodal 9 rabljenih osebnih vozil. Štiri osebna vozila je prodal pod pogoji iz posebne sheme obdavčitve z DDDV, kjer je davčna osnova razlika v ceni (102. člen, 103. člen in 104. člen ZDDV-1), 5 vozil pa je tožnik prodal po splošni shemi obdavčitve z DDV, kjer predstavlja davčno osnovo vse, kar predstavlja plačilo (36. člen ZDDV-1).

18. V primerih prodaje 5 rabljenih osebnih vozil kupcem, fizičnim osebam po splošni shemi, prvostopenjski organ pri obračunu DDV v izpodbijani odločbi ni upošteval, da je DDV že vštet v ceni in je obračunal DDV po splošni stopnji 20%, namesto po preračunani 16,67%. V teh primerih tožnik tudi nima več možnosti od kupcev izterjati DDV. Zato je bilo ob pravilni uporabi materialnega prava (36. člen ZDDV-1) potrebno opraviti nov izračun DDV za obravnavano obdobje, posledično pa tudi nov obračun akontacije dohodnine od dohodkov, doseženih z opravljanjem dejavnosti.

19. V postopku je sodišče pridobilo s strani toženke izračune davčnih obveznosti tožnika ob upoštevanju pravilne uporabe materialnega prava. Znesek obračuna DDV po preračunani 16,67% stopnji po posameznih mesecih in po posameznih osebnih vozilih je razviden iz tabele, ki jo je sodišču predložila toženka, o kateri je bil tožnik seznanjen:

Po presoji sodišča iz predhodno navedene tabele nesporno izhaja, da je davčni organ z izpodbijano odločbo tožniku naložil previsoko plačilo DDV v višini 2.641,36 EUR, ker je tožniku v zvezi s prodajo 5 predhodno navedenih vozil odmeril DDV po 20% davčni stopnji v višini 11.558,00 EUR. Ob pravilni uporabi materialnega prava (36. člen ZDDV-1) pa bi po presoji sodišča moral davčni organ za predhodno navedenih 5 osebnih vozil tožniku odmeriti DDV po preračunani 16,67% davčni stopnji v višini 8.916,64 EUR. Tako je bil z izpodbijano odločbo napačno odmerjen DDV po 20% davčni stopnji v skupnem znesku 18.771,32 EUR. Napačno je obračunan DDV za februar, marec, avgust, oktober in november 2007 po 20% davčni stopnji namesto po 16,67%, za januar, maj julij in december 2007 pa je bil pravilno obračunan DDV po 20% davčni stopnji (točka I.1 izreka izpodbijane odločbe). Upoštevajoč navedeno, je davčni organ utemeljeno odmeril DDV za leto 2007 v skupnem znesku 16.069,96 EUR za naslednja obdobja:

Po povedanem so bile tožniku v točki I.2 izreka izpodbijane odločbe napačno obračunane pripadajoče obresti v znesku 3.147,60 EUR, saj te znašajo skupaj 2.559,03 EUR, kar izhaja iz zgornje tabele, ki so obračunane od poteka rokov za plačilo do dneva izdaje izpodbijane odločbe 6. 4. 2011.

20. Ker tožnik ob prodaji predmetnih osebnih vozil ni zaračunal DDV kupcem, ga mora plačati iz svojih prihodkov. Prodajne vrednosti osebnih vozil oz. prihodki tožnika iz tega naslova se zato zmanjšajo za zneske naknadno obračunanega DDV, ki ga mora tožnik plačati v proračun. Ob upoštevanju preračunane davčne stopnje DDV v višini 16,67% namesto v izpodbijani odločbi napačno uporabljene 20% davčne stopnje DDV za 5 osebnih vozil, je pravilen obračun akontacije dohodnine od dohodkov, doseženih z opravljanjem dejavnosti za leto 2007, razviden iz spodnje tabele, ki jo je v postopku predložila toženka in s katero je bil tožnik tudi seznanjen:

Iz predhodno navedene tabele je razvidno, da razlika premalo obračunane glavnice znaša 1.082,96EUR (davčna obveznost po izpodbijani odločbi je bila odmerjena v višini 21.649,09 EUR, z obrestmi v višini 47,06 EUR, skupaj 21.696,15 EUR, pravilno pa bi morala biti odmerjena v višini 22.732,05 EUR, glede na predhodno navedeno tabelo). Pravilen obračun pripadajočih obresti za obdobje od 30. 4. 2008 do 31. 3. 2011 od glavnice 22.732,05 EUR, ki je razvidna iz predhodne tabele, po stopnji 4,955, znaša 3.286,54 EUR.

21. V zvezi z odmerjeno akontacijo dohodnine davka od dohodka, doseženega z opravljanjem dejavnosti, sodišče ugotavlja, da tožnik v letu 2007 davčnemu organu nesporno ni predložil davčnega obračuna, v katerem bi za to obdobje obračunal akontacijo dohodnine od dohodka, doseženega z opravljanjem dejavnosti. Tožnik je v letu 2007 opravljal neodvisno samostojno dejavnost, in pridobival dohodek s preprodajo 9 rabljenih osebnih vozil, ki po 46. členu ZDoh-1 šteje za dohodek, dosežen z neodvisnim samostojnim opravljanjem dejavnosti, ne glede na namene in rezultate dejavnosti in je obdavčen z dohodnino. Opravljanje dejavnosti pomeni opravljanje vsake podjetniške kmetijske ali gozdarske ter z njim povezane dejavnosti, poklicne dejavnosti ali druge neodvisne samostojne dejavnosti, vključno z izkoriščanjem premoženja in premoženjskih pravic (33. člen ZDoh-1). Davčni organ je tožniku sicer utemeljeno odmeril akontacijo dohodnine od dohodka iz dejavnosti za leto 2007, ker je opravljal dejavnost trgovine na drobno z rabljenimi vozili na črno (peta alineje prvega odstavka 3. člena ZPDZC). Kot rezident Republike Slovenije je bil tožnik zavezan za plačilo dohodnine od vseh dohodkov, ki imajo vir v Republiki Sloveniji ali izven Republike Slovenije, kar opredeljujejo 4. člen, 5. člen in 6. člen ZDoh-1.

22. Vendar pa po presoji sodišča same višine obračunane akontacije dohodnine od dohodkov, pridobljenih z opravljanjem dejavnosti, prvostopenjski organ ni izračunal pravilno. Z izpodbijano odločbo je tožniku odmeril akontacijo dohodnine od davčne osnove v napačni višini 59.270,95 EUR v napačnem znesku 21.649,06 EUR. Pravilno pa bi morala biti odmerjena akontacija dohodnine od dohodkov, doseženih z opravljanjem dejavnosti od pravilne davčne osnove 61.912,31 EUR, po stopnjah iz 122. člena ZDoh-2 v višini 22.732,05 EUR, kot je razvidno iz tabele, navedene v točki 20 obrazložitve te sodbe. Z izpodbijano odločbo so bile tudi napačno obračunane pripadajoče zamudne obresti v znesku 3.147,60 EUR (točka I.2 izreka izpodbijane odločbe). Pripadajoče obresti, obračunane od poteka roka za plačilo, 30. 4. 2008 do dneva izdaje odločbe, 6. 4. 2011 pravilno znašajo 3.286,54 EUR, kar izhaja iz točke 20 obrazložitve te sodbe.

23. Po povedanem je izpodbijana odločba v delu, v katerem je obračunan DDV po 20% davčni stopnji namesto po preračunani 16,67% davčni stopnji nepravilna in nezakonita, ker je bilo materialno pravo nepravilno uporabljeno, zato je sodišče tožbi v tem delu ugodilo na podlagi 4. točke prvega odstavka 64. člena ZUS-1 in ob pravilni uporabi materialnega prava točko I.1 izreka izpodbijane odločbe spremenilo, kot izhaja iz točke I izreka te sodbe.

24. V preostalem delu je sodišče tožbo kot neutemeljeno zavrnilo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1, saj je po presoji sodišča v preostalem delu izpodbijana odločitev pravilna in zakonita, sodišče pa tudi ni našlo kršitev, na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti. Tudi po presoji sodišča je tožnik opravljal obdavčljivo dejavnost preprodaje rabljenih osebnih vozil na črno in mu je zato davčni organ tudi pravilno naložil plačilo DDV ter pripadajoče obresti, kakor tudi plačilo akontacije dohodnine od dohodkov, doseženih z opravljanjem dejavnosti s pripadajočimi obrestmi.

Zakon o preprečevanju dela in zaposlovanja na črno (2000) - ZPDZC  - člen 3, 3/1, 3/1-5

Zakon o davku na dodano vrednost (2006) - ZDDV-1  - člen 36, 102, 103, 104

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.