UPRS Sodba I U 194/2016-14
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2017-06-06

mag. Marjanca Faganel (preds.), Zdenka Štucin (poroč.), Alenka Praprotnik

dohodnina - napoved za odmero dohodnine - dokazovanje - dokazni predlogi - izvedba dokaza

Stranka ima tako v davčnem postopku kot v postopku pred sodiščem pravico predlagati dokaze v svojo korist, iz česar izvira načelna dolžnost njihove izvedbe, vendar ta dolžnost davčnih organov ni neomejena. Na eni strani je zamejena s formalnimi, zakonskimi omejitvami, po drugi strani pa z vsebinsko presojo, ali obstajajo upravičeni razlogi za zavrnitev izvedbe predlaganih dokazov. Podatki spisov ne potrjujejo tožbenih trditev o neizvedbi predloženih dokazov. V razlogih izpodbijane odločbe davčni organ ob delni zavrnitvi dokaznih predlogov (zaslišanja prič) obrazloženo oceni vse pridobljene in s strani tožnika predložene listinske dokaze. Vsebinsko ocenjena pa so bila tudi pojasnila, ki jih je podal tožnik med inšpekcijskim postopkom. Sodišče v tem pogledu nepravilnosti ali nelogičnosti ne ugotavlja.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Z izpodbijano odločbo je prvostopni davčni organ v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora davkov in prispevkov od dohodkov fizičnih oseb za obdobje od 1. 1. 2005 do 31. 12. 2008 ugotovil nepravilnost s tem, da tožnik v skladu z 288. členom Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) v letih 2007 in 2008 ni vložil napovedi za odmero akontacije dohodnine od dohodka iz zaposlitve. S tem ko ni vložil napovedi, mu davčni organ med letoma 2007 in 2008 ni obračunal akontacije dohodnine od dohodka iz zaposlitve v znesku 1.087.580,25 EUR. Obveznost iz tega naslova bo tožniku odmerjena v postopku obnove odmere dohodnine za posamezni leti.

2. Iz obrazložitve izhaja, da je davčni organ na podlagi obširne dokumentacije, pridobljene s strani nemških in hrvaških davčnih organov ter podatkov banke A., ugotovil, da je tožnik dvigal gotovino z bančnega računa št. 173708, ki ga je pri podružnici B. odprla družba C. d.o.o. Za dvige ga je po njegovih navedbah pooblastila družba C. d.o.o. oziroma njen pooblaščenec in predstavnik D.D., kateremu je dvignjene zneske ob vsakokratnem dvigu tudi predal, on pa jih je dalje predal na blagajni družbe. Davčni organ ob tem ugotavlja, da je navedeni račun v lasti družbe G. in ne družbe C. d.o.o., kot je navedel tožnik. Navedena družba ni mogla pooblastiti druge osebe za dvigovanje z računa, ki ni bil v njeni lasti, prav tako direktorici družbe nista bili pooblaščeni za razpolaganje s sredstvi na tem računu. Tožnik pa v postopku ni pojasnil, na kakšni podlagi je bil D.D. pooblaščenec in predstavnik navedene družbe, niti ni predložil pooblastila ali drugega dokumenta, ki bi dokazoval vlogo predstavnika podjetja. Tožnikove izjave o predaji gotovine so protislovne in nelogične. Predaje naj bi bile opravljene v Spielfeldu v Avstriji, ker osebe, ki so dvigovale gotovino, niso imele pooblastila za njen prenos preko državne meje. Glede na to, da je Slovenija članica EU, za prenos gotovine iz Avstrije v Slovenijo velja enaka ureditev kot za prenos med Nemčijo in Avstrijo. Glede predaje gotovine na blagajni družbe C. d.o.o. v Varaždinu pa davčni organ ugotavlja, da so bili blagajniški prejemki (uplatnice) sestavljeni naknadno, ne pa na dan, ki je naveden na posameznem blagajniškem prejemku. Gre torej za sestavo lažnih listin, ki jih je D.D. predložil v samostojnem inšpekcijskem postopku. Tožnik o predaji gotovine pravni osebi oziroma njenemu pooblaščencu ni predložil verodostojnih dokazov. Ugotovitve hrvaških davčnih organov potrjujejo, da C. d.o.o. v poslovnih knjigah ne izkazuje prihodkov od prodaje storitev v tujini, prav tako pa družba na blagajno ni prejela gotovine, ki jo je tožnik dvignil z bančnega računa v Nemčiji. Tožnik torej v postopku ni dokazal, da je gotovino predal družbi C. d.o.o., zato je organ te zneske opredelil kot njegov dohodek.

3. Drugostopni davčni organ je izrek izpodbijane odločbe v delih, ki se nanašajo na akontacijo dohodnine od dohodkov iz zaposlitve spremenil tako, da se pravilno glasi akontacija dohodnine od drugih dohodkov, v ostalem pa je pritožbo zavrnil. Pojasnil je, da je tožnik moral vedeti, da se dohodki, ki jih je osebno dvigal z računa pravne osebe, pa jih ni porabil za njeno poslovanje, štejejo za obdavčljive. Drugih učinkov izpodbijana ugotovitvena odločba nima, saj z njo ni bila naložena davčna obveznost.

4. Tožnik se z odločitvijo ne strinja in sodišču predlaga odpravo izpodbijane odločbe. V tožbi trdi, da tožena stranka v izpodbijani odločbi navaja neresnice in je sama s seboj v protislovju. Tožena stranka nima jurisdikcije nad pravilnostjo poslovanja hrvaškega pravnega subjekta preko nemške davčne uprave. Vse navedbe v zvezi z nasledstvom računa lahko potrdita direktorici in lastnici C. d.o.o., ki v postopku nista bili zaslišani. Tožena stranka ju je bila v skladu z določbami 5. in 6. člena ZDavP-2 dolžna zaslišati in pridobiti pooblastila za dvige pri banki A. Ker tega ni storila, je kršila zgoraj navedene določbe ZDavP-2.

5. Tožena stranka obdavčuje promet tujega subjekta na tujem poslovnem računu in to obveznost nalaga tožniku brez vsake osnove. Pri tem na dolgo opisuje poslovanje obeh družb C. d.o.o., te okoliščine pa tožniku niso poznane, kot mu tudi niso poznane pogodbene relacije med vpletenimi subjekti. Tožena stranka bi morala zaslišati tožnika, enako tudi vse osebe, ki se jih postopek tiče. Na ta način bi ugotovila, da tožnik ni imel nobenih koristi od dvigov gotovine. Navedbe o ponareditvi listin oziroma blagajniških prejemkov so izmišljene. Tožena stranka bi morala postaviti izvedenca grafologa, da ugotovi, ali so podpisi pristni. V postopku tudi ni bil zaslišan D.D., ki bi lahko potrdil vse prejeme gotovine.

6. V nadaljevanju se sklicuje na splošna načela upravnega postopka, in sicer na načelo proste presoje dokazov, načelo materialne resnice in načelo sorazmernosti. Naloga tožene stranke je ugotoviti materialno resnico, zato mora uradna oseba odrediti izvedbo vsakega dokaza (različnih dokazov), ne glede na to, ali je v prid ali v škodo tožnika, če spozna, da je to potrebno za razjasnitev zadeve. Na podlagi verjetno izkazanih dejstev lahko odloči le, če tako določa ZDavP-2 ali materialni predpis o obdavčenju. Sklicuje se tudi na določbo 146. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP), ki ureja posebni ugotovitveni postopek. Meni, da je tožena stranka ravnala v nasprotju s to določbo, kar pomeni absolutno bistveno kršitev pravil postopka. Tožnik vseskozi opozarja na nekorektno in zmotno delo davčnih organov, tožena stranka pa je svoje zaključke prilagajala lastnim potrebam ter ni izvajala materialnih in listinskih dokazov. Zaključke je delala v škodo tožnika in to brez pravne podlage. Gre torej za namerno oškodovanje tožnika.

7. Tožena stranka v odgovoru na tožbo prereka tožbene navedbe in v celoti vztraja pri razlogih iz upravnih odločb. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

9. Po končanem davčnem inšpekcijskem nadzoru davčni organ izda odločbo o odmeri davčne obveznosti oziroma odločbo o ugotovitvi nepravilnosti, ki ne vplivajo na višino davčne obveznosti (prvi odstavek 141. člena ZDavP-2). Izpodbijana odločba je ugotovitvena, kar pomeni, da z njo tožniku davčna obveznost ni bila odmerjena. Ugotavlja se zgolj tožnikovo ravnanje v nasprotju z določbami ZDavP-2, ker v letih 2007 in 2008 davčnemu organu ni predložil pravilnih podatkov za odmero dohodnine. Zato so nerelavantni ugovori, ki se nanašajo na odmero davka. Ta bo namreč predmet obnovljenega postopka odmere dohodnine za posamezni leti.

10. V zvezi s tožbenimi ugovori sodišče ugotavlja, da so vsebinsko enaki pritožbenim in pripombam na zapisnik. Nanje sta pravilno odgovorila že oba davčna organa. Zato sodišče teh razlogov v celoti ne ponavlja, ampak se nanje sklicuje po pooblastilu iz drugega odstavka 71. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1).

11. Zatrjevanih kršitev temeljnih načel in pravil ZDavP-2 o dokazovanju sodišče v obravnavanem primeru ne ugotavlja. Stranka ima tako v davčnem postopku kot v postopku pred sodiščem pravico predlagati dokaze v svojo korist, iz česar izvira načelna dolžnost njihove izvedbe, vendar ta dolžnost davčnih organov po stališču Vrhovnega sodišča ni neomejena. Na eni strani je zamejena s formalnimi, zakonskimi omejitvami, po drugi strani pa z vsebinsko presojo, ali obstajajo upravičeni razlogi za zavrnitev izvedbe predlaganih dokazov (tako Vrhovno sodišče v sodbi X Ips 453/2014 z dne 20. 1. 2016). Podatki spisov ne potrjujejo tožbenih trditev o neizvedbi predloženih dokazov. V razlogih izpodbijane odločbe davčni organ ob delni zavrnitvi dokaznih predlogov (zaslišanja prič) obrazloženo oceni vse pridobljene in s strani tožnika predložene listinske dokaze. Vsebinsko ocenjena pa so bila tudi pojasnila, ki jih je podal tožnik med inšpekcijskim postopkom. Sodišče v tem pogledu nepravilnosti ali nelogičnosti ne ugotavlja. Smiselna trditev tožnika, da predloženi dokazi niso bili izvedeni oziroma presojeni, zato ne drži. Razlogi, s katerimi davčni organ utemeljuje dvom v resničnost zatrjevanih dejstev, so v izpodbijani odločbi izčrpno in prepričljivo obrazloženi. V konkretnem primeru gre torej za drugačno dokazno oceno od tiste, ki bi jo rad dosegel tožnik, ne pa za bistveno kršitev pravil postopka, kot se zatrjuje v tožbi.

12. Davčni organ je po mnenju sodišča utemeljeno in s pravilnimi razlogi zavrnil dokazne predloge z zaslišanjem prič. Zoper tožnikovega brata D.D. se je namreč vodil samostojen inšpekcijski postopek, davčni organ pa je tožnikove trditve glede predaje gotovine preveril pri bratu in z njegovimi trditvami in dokazi seznanil tožnika v tem postopku (glej zapisnik o inšpekcijskem nadzoru z dne 25. 9. 2014, str. 22-24). Tožnik pa ne navede, v čem bi priča lahko izpovedala vsebinsko drugače, kot je razvidno iz listin, ki jih je predložil davčnemu organu.

13. Tudi ostale dokazne predloge tožnika sodišče enako kot davčni organ zavrača kot nepotrebne. D.D. je bil edina oseba, na katero se je tožnik skliceval v zvezi z dvignjeno gotovino, njegovo zaslišanje pa je bilo utemeljeno zavrnjeno, kot izhaja iz prejšnje točke obrazložitve te sodbe. Direktorici družbe C. d.o.o. E.E. in F.F. bi po tožnikovih navedbah izpovedali o razmerju D.D. do navedene družbe, ne pa o ravnanju tožnika z dvignjeno gotovino. Že iz tega razloga njuno zaslišanje ne bi prispevalo k razjasnitvi zadeve ter k zakoniti in pravilni odločitvi. Davčni organ v prvostopni odločbi sicer obširno opisuje neobičajen način poslovanja obeh družb C. d.o.o. in družine D.D., vendar je za odločitev v tej zadevi bistveno le dejstvo, da je tožnik z bančnega računa v Nemčiji dvigal gotovino, za katero v postopku ni izkazal, da gre za sredstva navedene družbe, ki bi bila predana pravni osebi. Posledično je utemeljen zaključek, da dvignjena gotovina predstavlja tožnikov dohodek v smislu Zakona o dohodnini, ki ga je bil dolžan napovedati davčnemu organu.

14. Davčni organ ni podvomil v pristnost podpisov na predloženih potrdilih o predaji denarja, zato dokaz z izvedencem grafološke stroke ni potreben. Podvomil je v verodostojnost potrdil kot takih, kar je ustrezno obrazložil (glej 18. in 23. stran izpodbijane odločbe). Poleg tega se v postopku ni preverjalo zakonitosti poslovanja tuje pravne osebe, kot zmotno meni tožnik, ampak je davčni organ preko podatkov hrvaških davčnih organov preverjal resničnost izjav in listin, ki sta jih v zvezi s predajo gotovine podala tožnik in njegov brat.

15. Sodišče tudi ne ugotavlja kršitve načela zaslišanja stranke. Tožnik je svoja pojasnila podal že v postopku pred izdajo izpodbijane odločbe z vsebino, ki izhaja iz obrazložitve. Ob upoštevanju danih pojasnil in predloženih listin sodišče zavrača dokaz z njegovim zaslišanjem, saj ne bi moglo vplivati na odločitev v zadevi. Pri tem dodaja, da je izjava stranke subsidiarno dokazno sredstvo, ki ga je mogoče uporabiti le v zakonsko določenih primerih, pa še tedaj terja posebno oceno verodostojnosti (prvi in drugi odstavek 188. člena ZUP). Z neizvedbo vseh predlaganih dokazov glede na zgoraj obrazloženo tudi ni prišlo do kršitve načela materialne resnice.

16. Tožbeni ugovori so po navedenem neutemeljeni. Sodišče samo nepravilnosti, na katere pazi uradoma, ni ugotovilo. Zato je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

17. Odločitev o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem trpi, če sodišče tožbo zavrne, vsaka stranka svoje stroške upravnega spora.

18. Sodišče je na podlagi 59. člena v zvezi z drugim odstavkom 51. člena ZUS-1 v zadevi odločilo na seji, ker so bili dokazi izvedeni in pravilno presojeni v postopku izdaje izpodbijane odločbe.

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 141, 141/1, 288

Zakon o splošnem upravnem postopku -  ZUP  - člen 188

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.