UPRS Sodba I U 561/2016-9
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2018-10-02

Bojana Prezelj Trampuž (preds.), mag. Slavica Ivanović Koca (poroč.), Adriana Hribar Milič

odmera davka v posebnih primerih - cenitev davčne osnove - gotovina - posojilna pogodba - nepojasnjen prirast premoženja - dokazno breme - dokazovanje

Zakon določa vse elemente, ki vplivajo na višino davčne osnove. Metoda cenitve ni predpisana. Cilj cenitve je, da se čim bolj približa resničnemu dejanskemu stanju, zato jo davčni organ izbere ob upoštevanju okoliščin konkretnega primera. Davčni organ ima namreč v okviru vodenja postopka DIN pooblastilo, da se sam odloči, katero metodo bo uporabil pri oceni davčne osnove, pri čemer pa je pomembno, da je takšno oceno mogoče preizkusiti.

Na strani tožnika je, da dokaže, da je gotovino hranil in ne porabil. Tožnik se sklicuje na potrdili o najemu sefov pri C. od 22. 1. 1993 do 31. 5. 2012 in D. od 14. 5. 2002 dalje. Drugačnih dokazil ne ponudi. Sam najem sefa še ne dokazuje, da je imel tožnik v sefu tudi gotovino, zato zgolj s potrdilom o najemu sefa tožnik ni dokazal zatrjevane gotovine na dan 1. 1. 2008.

Stališče davčnega organa, da davčne osnove ni mogoče znižati na podlagi dokazil, ki so verjetno izkazana, je pravilno. Gre za verjetno davčno osnovo, ki se izvede s cenitvijo, ki pa jo je mogoče znižati le, kolikor tožnik dokaže, da je davčna osnova nižja. V obravnavani zadevi gre za postopek ugotavljanja davčne osnove s cenitvijo, ki je v drugem odstavku 68. člena ZDavP-2 opredeljena kot ugotovitveni postopek, v katerem se ugotavljajo dejstva, ki omogočajo davčnemu organu določiti verjetno davčno osnovo. Pri ugotavljanju teh dejstev davčni organ v celoti zavezuje načelo materialne resnice, čeprav je cilj cenitve, da se čim bolj približa popolnemu dejanskemu stanju, pomembnemu za obdavčitev. Pa vendar davčni organ v tem postopku že po naravi stvari na podlagi uradoma pridobljenih podatkov davčne osnove ne more ugotoviti z dokaznim standardom gotovosti (prepričanja), saj je le tožnik tisti, ki razpolaga ali bi moral razpolagati s podatki, ki izvirajo iz njegove sfere. Po sodni praksi že večkrat zavzetem stališču je zato skladno s šestim odstavkom 68. člena ZDavP-2 tožnik tisti, ki dokazuje, da je davčna osnova nižja, ne glede na obveznost sestavljanja in hrambe dokumentov oziroma predpisano dobo hrambe. Gre za pravila o dokazovanju, s katerimi v načela pravne države ni poseženo

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Z izpodbijano odločbo je Davčna uprava Republike Slovenije, Davčni urad Ljubljana (v nadaljevanju davčni organ), tožniku za davčno obdobje od 1. 1. 2008 do 31. 12. 2011 od davčne osnove 806.334,87 EUR odmerila davek po petem odstavku 68. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) po povprečni stopnji dohodnine 39,66% v znesku 319.792,41 EUR s pripadajočimi obrestmi v znesku 5.871,39 EUR, obračunanimi od vključno 5. 6. 2012 do dneva izdaje odločbe, skupaj 325.663,80 EUR, ki jih mora tožnik plačati na prehodni davčni podračun, kot je naveden (točka I izreka). Tožnik mora obveznost plačati v roku 30 dni po vročitvi odločbe, po preteku tega roka se bodo zaračunale zamudne obresti in začel postopek davčne izvršbe (točka II izreka). Tožnik ni zahteval povrnitev stroškov. Stroški postopka, ki so nastali davčnemu organu bremenijo slednjega (točka III izreka). Pritožba ne zadrži izvršitve odločbe (točka IV izreka).

2. Iz obrazložitve je razvidno, da je bil pri tožniku opravljen davčni inšpekcijski nadzor (v nadaljevanju DIN), katerega predmet je bila odmera davka po petem odstavku 68. člena ZDavP-2 za obdobje od 1. 1. 2008 do 31. 12. 2011 in izdan ugotovitveni zapisnik 7. 11. 2013, na katerega je tožnik vložil pripombe, ki so obravnavane v obrazložitve izpodbijane odločbe. Davčni organ je pred uvedbo postopka DIN na podlagi podatkov, katere zbira in hrani v davčnih evidencah, podatkov iz obstoječih evidenc državnih organov ter podatkov, ki jih je pridobil od tožnika ter od drugih oseb, ki so na podlagi ZDavP-2 davčnemu organu dolžne pošiljati podatke, ugotovil, da je tožnik v kontroliranem obdobju razpolagal s sredstvi za privatno potrošnjo, vključno s premoženjem, ki precej presegajo dohodke, ki jih je tožnik napovedal. Iz podatkov o premoženju, obveznostih in dohodku tožnika izhaja, da je tožnik v navedenem obdobju povečal svoje neto premoženje za 768.212,74 EUR, njegovi neto dohodki pa so znašali 187.250,35 EUR. Ugotovljeno je, da povečanje tožnikovega neto premoženja presega njegove napovedane dohodke. Gre za razliko v znesku 580.962,39 EUR. Na podlagi navedenih ugotovitev je davčni organ za tožnika uvedel postopek DIN. Predložena dokumentacija in pojasnila tožnika ter dejanja v postopku DIN so navedena na straneh 6 do 12 obrazložitve izpodbijane odločbe. Ugotovitve DIN izhajajo iz podatkov in dokumentacije, katero je posredoval tožnik, podatkov davčnega organa iz obstoječih davčnih evidenc in drugih javno dostopnih evidenc ter pridobljenih podatkov od drugih oseb na podlagi 39. oziroma 41. člena ZDavP-2. V tabeli na straneh 35 in 36 obrazložitve so prikazani podatki o premoženju in obveznostih tožnika na dan 1. 1. 2008 in 31. 12. 2011 ter o spremembi neto vrednosti premoženja in osnovi za odmero davka. Iz tabele in izračuna izhaja, da se je neto vrednost premoženja premoženje – obveznosti tožnika od 1. 1. 2008 do 31. 12. 2011 (v obdobju štirih let) povečala za 537.341,00 EUR, sredstva porabljena za osebno porabo tožnika so v inšpiciranih letih znašala 565.559,50 EUR, dohodki, od katerih je bil davek že obračunan oziroma od katerih se davek ne obračuna, pa so znašali 296.566,03 EUR. Verjetna davčna osnova za odmero davka po petem odstavku 68. člena ZDavP-2 tako znaša 806.334,87 EUR. V postopku DIN je za navedeno obdobje ugotovljen razkorak med napovedanimi dohodki in dohodki, od katerih se davki ne plačujejo ter spremembo vrednosti premoženja, vključno s porabo sredstev. To po ugotovitvah davčnega organa pomeni, da za ugotovljeno premoženje na dan 31. 12. 2011 in ugotovljeno porabo tožnika, vir niso mogli biti le pojasnjeni dohodki tožnika in premoženja na dan 1. 1. 2008, ampak tudi nepojasnjeni in s tem nenapovedani dohodki tožnika. Izračun povprečne stopnje dohodnine in davka je razviden na strani 37 obrazložitve izpodbijane odločbe. Iz podatkov izhaja, da znaša povprečna stopnja dohodnine od enoletnih dohodkov zadnjega davčnega obdobja 39,66 %. Od nenapovedanih dohodkov v višini 806.334,87 EUR tako znaša davek 319.792,41 EUR. Ta davek se šteje kot dokončni davek. Obresti so obračunane od zneska 319.792,41 EUR, od vključno 5. 6. 2012 do dneva izdaje izpodbijane odločbe (stran 38 obrazložitve izpodbijane odločbe) in znašajo 5.871,39 EUR.

3. Pritožbeni Organ se z odločitvijo strinja. Davčni organ je vse predložene dokaze obravnaval in se do njih opredelil, tožnik pa je bil seznanjen z vsemi postavkami izvora in uporabe sredstev in je v zvezi z njimi lahko podal svoje mnenje in pripombe ter predložil dokazila. Glede obstoja posojilnega razmerja med tožnikom ter A.A. tožnik ni predložil nobenih prepričljivih in verodostojnih dokazov, na podlagi katerih bi bilo mogoče preveriti dejanski prejem posojila in razpolaganje z gotovino, prejeto od A.A, zato ne more pomeniti znižanja verjetne davčne osnove. Glede zatrjevanega darila, da je prejel od matere B.B. gotovino v višini 200.000,00 EUR, tožnik, razen darilne pogodbe z dne 12. 7. 2007 ni predložil nobenih dokazov, da je gotovino dejansko prejel ter da je njegova mama na dan, ko naj bi dala darilo, razpolagala s tem zneskom. Glede zavrnitve dokaznega predloga za zaslišanje mame B.B. in notarke C.C., ki je tožniku zatrdila, da overitev darilne pogodbe ni potrebna, je davčni organ pravilno predlog zavrnil, ker to vprašanje za predmetni postopek ni pomembno. Toženka se strinja glede ugotovitev davčnega organa, da tožnik ni uspel dokazati obstoja gotovine na dan 1. 1. 2008 v znesku cca 340.000,00 EUR, saj tožnik za svoje trditve ni predložil nobenih prepričljivih in povezanih dokazil, s katerimi bi dokazal resničnost svojih navedb. Zato je odločitev, da tožniku pri izračunu davčne osnove ni upošteval, da je imel na dan 1.1.2008 gotovino v sefu v navedenem znesku, šteti kot pravilno. Dodatno dokumentacijo in dokazila, ki jih je tožnik predložil k dopolnitvi pritožbe (izpisek iz hranilne knjižic, izpise kontov podjetja A. d.o.o. in račune za adaptacijo hiše), toženka zavrne kot pritožbeno novoto (tretji odstavek 238. člena Zakona o splošnem upravnem postopku, v nadaljevanju ZUP).

4. Tožnik izpodbija navedeno odločitev iz razlogov nepravilne uporabe materialnega prava, kršitve pravil postopka ter nepravilno ugotovljenega dejanskega stanja. Za izračun davčne osnove je bila uporabljena metoda neto vrednosti. Metode cenitve v ZDavP-2 niso predpisane, pač pa gre pri izbiri metode za vprašanje operativne taktike davčnih organov. Davčni organ mora uporabiti metodo, ki je najugodnejša za davčnega zavezanca, k čemur ga zavezuje načelo sorazmernosti (6. člen ZDavP-2). Davčni organ razlogov za izbor konkretne metode cenitve ni obrazložil. Iz tega razloga ni mogoče preveriti ali je bilo načelo sorazmernosti upoštevano ali ne. Izpodbijane odločitve zato ni mogoče preizkusiti. Zaradi uporabe te metode, ki kot odbitne postavke od davčne osnove upošteva zgolj odprte obveznosti na zadnji dan kontroliranega obdobja, to je na dan 31. 12. 2011, je prišlo do dvojne obdavčitve nekaterih sredstev in s tem do kršitev pravice do zasebne lastnine iz 33. člena Ustave RS.

5. Načelo sorazmernosti ni bilo upoštevano. Tožniku prinaša uporaba izbrane metode neugodne finančne posledice pri izračunu ocene davčne obveznosti. Davčni organ ni upošteval celotnega posojila banke B. d.d. v višini 200.000,00 EUR, pač pa zgolj neodplačni del posojila v višini 186.593,53 EUR. Razlika v višini 64.280,00 EUR, ki je bila kot del posojila dvignjena v gotovini, je bila prišteta k neto vrednosti premoženja ter se je s tem povečala davčna osnova, čeprav je bil isti kredit poplačevan tudi s (to) gotovino. Na ta način prihaja do večkratnega obdavčenja premoženja tožnika. Enako velja za primer prodaje počitniškega stanovanja na Krku, ki ga je tožnik dobil v letu 2001 in ga prodal 2. 12. 2010. Z uporabo izbrane metode se je davčna osnova povečala za 80.000,00 EUR kupnine, prejete v gotovini, čeprav ne gre za prirast premoženja, pač pa za premoženje, ki je bilo pridobljeno v času pred 1. 1. 2008. Nadalje v povečanje davčne osnove so z uporabo izbrane metode v postavki „poraba sredstev s transakcijskih računov“ v obdavčitev zajeti tudi stroški, kot so preživnina, obresti negativnega stanja, provizije, tarife SMS obvestil in podobno, ki po svoji vsebini ne sodijo med privatno potrošnjo, ki se obdavčuje na podlagi petega odstavka 68. člena ZDavP-2. Z uporabo konkretne metode se je tožniku davčna osnova v primeroma navedenih primerih neupravičeno povečala za 144.280,00 EUR.

6. Tožnik je v postopku dokazoval, da je verjetna davčna osnova nižja. Primerjava izračuna ocene davčne osnove ter podatkov iz poročila, ki ga je pripravil tožnik, se po večini ujema s podatki, ki jih je upošteval davčni organ, razen razpoložljive gotovine v skupnem znesku 340.000,00 EUR na dan 1. 1. 2008 in glede prejetega posojila s strani A.A.

7. Glede gotovine na dan 1. 1. 2008: Tožnik je imel na dan 1. 1. 2008 cca. 340.000,00 EUR gotovine. V postopku je pojasnil, da se je nahajala v sefu, izhajala pa je iz prihrankov od opravljanja dejavnosti, plačil za nepremičnine, katere je prodal družbi A. d.o.o. ter prejetih daril (v gotovini) od matere. Tožnik je v postopku med drugim pojasnil, da izhaja iz obrtniške družine, da mu je dejavnost dobro tekla, da je družba A. d.o.o. ustvarjala velike dobičke in mu odkupila poslovne prostore in 38 % stanovanjske hiše, kar je tožniku predstavljalo velik vir prihodka. Tožnik je v postopku dokazoval obstoj gotovine, med drugim s predložitvijo notarsko overjenih kupoprodajnih pogodb, s katerimi je od 1998 do 2000 prodal nepremičnine ter poslovne objekte družbi A. d.o.o. v skupnem znesku 276.104,15 EUR, ki jih je družba evidentirala v svojih poslovnih knjigah in iz katerih je razvidno, da je družba A. d.o.o. kupnino tožniku izplačevala tudi v gotovini.

8. Ugotovitev davčnega organa, da naj bi tožnik do 1. 1. 2008 prejel skupno za 77.243,50 EUR izplačil v gotovini, niso pravilne. Kot dokaz glede višine gotovinskih izplačil iz naslova kupnine predmetnih nepremičnin, ki so mu bile izplačane, je tožnik dodatno navedel tudi izplačilo kupnine podjetja A. d.o.o. na njegovo hranilno knjižico 11. 10. 2010 za znesek 21.000.000,00 SIT in predložil tudi kartico in izpiske plačila kupnine v znesku 16.368.000,00 SIT in 4.632.000,00 SIT. Davčni organ je kljub temu zaključil, da to ne dokazuje, da je tožnik prejel plačilo kupnine, pač pa gre samo za nakazilo podjetja A. d.o.o. na račun, za katerega davčni organ ne ve, za čigav račun gre in kaj se je potem dogajalo s sredstvi na računu glede dvigov z računov. Davčni organ bi moral v skladu z načelom materialne resnice, preiskovalnim načelom in načelom zaslišanja stranke pridobiti podatke o imetniku računa. Zato je dejansko stanje nepopolno ugotovljeno.

9. Tožnik je tudi pojasnil, da je gotovina izhajala iz naslova uspešnega opravljanja dejavnosti samostojnega podjetnika, kot tudi iz velikih dobičkov v družbi A. d.o.o., tožnik pa je predložil tudi potrdilo C. d.d., da je imel najet sef (od 22. 1. 1993 do 31. 5. 2012) in potrdilo D. za sef od 14. 5. 2012. Tožnik je edini družbenik družbe A. d.o.o. in je dejansko ves dobiček družbe lahko izplačeval le sebi. Tožnik je predložil dokazila o izplačilih dobička iz družbe A. d.o.o., in sicer email ...@karo.si z dne 14. 10. 2013 in konto kartico A. d.o.o. na dan 31. 12. 2007, da je bilo tožniku v letu 2007 izplačanih 20.000,00 EUR dobička, kar davčni organ ni upošteval. Poleg tega pa bi davčni organ moral iz javno dostopnih evidenc po uradni dolžnosti preveriti, kako so se delili dobički iz omenjene družbe na portalu www.ajpes.si. Tožnik očita kršitev 22. člena Ustave RS.

10. Davčni organ je ugotovil, da je bilo tožniku v gotovini dejansko nakazanih za zgolj 77.243,50 EUR kupnine, ki mu jo davčni organ ni upošteval med premoženjem na dan 1. 1. 2008, ker predloženi dokazi ne dokazujejo, da naj bi to gotovino tožnik še vedno imel na dan 1. 1. 2008. Napovedani dohodki od leta 1994 do 2007, življenjski slog in stroški tožnika naj po stališču davčnega ne bi omogočali takšnih prihrankov gotovine, potrdilo o najemu sefa pa še ne dokazuje, da je imel tožnik v sefu gotovino, pri čemer bi bilo hranjenje velikega zneska gotovine po mnenju davčnega organa tudi v nasprotju s siceršnjim ravnanjem tožnika, ki kaže, da je skrbel za svoja sredstva in jih plemenitil. Tožnik očita kršitev pravice do izjave v postopku (22. člen Ustave RS) in samovoljno ravnanje davčnega organa. Dokazna ocena predloženih listin je nevestna in neprepričljiva, dejansko stanje nepopolno ugotovljeno, saj davčni organ ni razpolagal s celotnimi podatki glede premoženja in obveznosti tožnika. Davčni organ tudi ni dal nobene teže izjavi stranke in se do nje ni kritično opredelil ter s tem onemogočil kontradiktornost postopka.

11. Tožnik navaja določbe 77. člena ZDavP-2 in 146. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP). Predložitev nespornih dokazov o obstoju gotovine, če je ta hranjena v sefu, je v takšnem primeru otežena. V konkretnem primeru dokazovanja obstoja razpolaganja z gotovino na presečni dan preteklega obdobja predstavljajo izvirne (knjigovodske) ki jih je predložil tožnik: interni nalog Banki E. za dvig sredstev iz računa družbe A. d.o.o., ki dokazujejo dvige gotovine tožnika iz TRR ter družbe od leta 2002 do 2011. Enako velja za dvige gotovine „razčlenitev prometa denarnih sredstev v breme računa Agencije za plačilni promet od leta 1999 do 31. 12. 2007“ in za hranilno knjižico tožnika, na katero je 11. 10. 2000 prejel nakazilo družbe v skupni višini 21.000.000,00 SIT. Da gre za plačilo kupnine, kaže priložena konto kartica ter izpiski plačila kupnine. Primerjava fotokopije izpiska iz hranilne knjižice računa 50100-620-000-000128 in hranilne knjižice pokaže, da gre za račun in hranilno knjižico tožnika. Izvirne knjigovodske listine torej dokazujejo, da je tožnik v obdobju od 1. 1. 2002 do 1. 1. 2008 razpolagal z gotovino vsaj v znesku 212.560,00 EUR.

12. Izvedene knjigovodske listine, ki prav tako izpričujejo razpolaganje z gotovino tožnika pred 1. 1. 2008, predstavljajo zbirni zapisi računovodstva dvigov gotovine od 1999 in 2000 dalje, ki je bila po podatkih iz poslovne dokumentacije podjetja dvignjena za osebne dohodke, plačila kupnine, ki izvirajo iz naslova notarsko overjenih kupoprodajnih pogodb z dne 11. 10. 1999 in 18. 10. 2000 s pripadajočimi konto karticami 762 in 220 in priloženi zbirni zapisi po namenu dvigov posameznih gotovinskih zneskov od 2001 dalje, ki jih je pripravil računovodski servis. Navedene listine se ujemajo s podatki iz poslovnih knjig in dokumentacije podjetja A. d.o.o. in predstavljajo verodostojen dokaz za dokazovanje glede razpolaganje z gotovino na dan 1. 1. 2008. Sefa, ki ju ima tožnik najeta od leta 1993 dalje, prav tako posredno dokazujeta potrebo tožnika po hranjenju dragocenih predmetov ali gotovine že pred 1. 1. 2008. Sklepanje, koliko bi bil tožnik sposoben prihraniti na podlagi ocene upravljanja s premoženjem, predstavlja subjektivno oceno in ne more biti primerno. Prav tako tudi ne zahteva davčnega organa v povezavi z dokazovanjem o obstoju gotovine v časovno oddaljenem obdobju, da bi tožnik za znižanje davčne osnove moral predložiti dokaze, kot so pisna dokumentacija, poslovne knjige in evidence oziroma lahko predlaga izvedbo drugih dokaznih sredstev, saj je tožnik vse to storil.

13. Standard dokazovanja udeležencev v postopku ne glede na to, ali gre za zavezanca ali državne organe, se ne bi smel razlikovati. Tožnik je obstoj razpoložljive gotovine na dan 1. 1. 2008 pojasnjeval tudi z darilom svoje matere B.B. Predložil je darilno pogodbo z dne 12. 7. 2007, skupaj z izjavo B.B., iz katere izhaja, da je kot darovalka in mati podarila svojemu sinu, tožniku, 200.000,00 EUR. Davčnemu organu je bil predložen tudi dokument Odvetniške družbe F., iz katerega je razvidno, da je bila ta pogodba kot dokaz v civilno-pravdni zadevi posredovana sodišču v Ljubljani že 30. 6. 2010. Davčni organ dokaza ni upošteval z obrazložitvijo, da dohodki B.B. niso omogočali dati darila v navedenem znesku in da tožnik ni predložil nobenega preverljivega (predvsem materialnega) dokaza glede prejetega darila, prav tako dvom v resnični prejem darila vzbuja dejstvo, da darila matere tožnik ni napovedal. Tožnik ocenjuje, da so navedena dokazila primerna za dokazovanje, saj med drugim dokazujejo, da je ista darilna pogodba obstajala že pred začetkom inšpekcijskega postopka vsaj 30. 6. 2010, ki vsebuje vse z Obligacijskim zakonom predpisane bistvene sestavine. Dopis odvetniške družbe vsebuje tudi obrazložitev, da je B.B. izhajala iz znane gostilniške družine z dolgoletno tradicijo. Davčni organ bi navedbe glede izvora darila v višini 200.000,00 EUR moral preveriti tudi z zaslišanjem B.B., kot je to predlagal tožnik. Izvedbo tega dokaza je davčni organ odklonil z utemeljitvijo, da je zavezančeva ožja družinska članica. Neutemeljeno je zavrnil tudi predlog za zaslišanje notarke C.C. glede sklepanja darilne pogodbe in njene obličnosti ter prijavi davčnemu organu. Organ ni izvedel predlaganega dokaza in je s tem kršil pravico do enakega varstva pravic iz 22. člena Ustave Republike Slovenije in pravico do izjave v postopku ter je dejansko stanje ostalo nepopolno ugotovljeno. Prav tako je kršil načela zakonitosti, materialne resnice in sorazmernosti (4. člen, 5. člen in 6. člen ZDavP-2).

14. Glede prejetih posojil od A.A. : Tožnik je v postopku ob predložitvi poročila o premoženjskem stanju 21. 2. 2013 pojasnil, da sta obe posojili v gotovini (v znesku 150.000,00 EUR od D.D. in v znesku 800.000,00 EUR od A.A.) bila dana tožniku za posojilo družbi A. d.o.o. za namene odkupa 18 % deleža družbe G. d.o.o. V zvezi s prejetim posojilom od A.A. sta tožnik in posojilodajalec pojasnila, da je tožnik posojilo v znesku 800.000,00 EUR prejel v gotovini v evrih pri njemu doma in da sta bila z A.A. ob predaji denarja sama. Tožnik je predložil tudi pisno izjavo A.A. z dne 2. 3. 2013, v katerem je ta potrdil, da je tožniku, svojemu prijatelju, posodil denar kot investicijo in poslovno priložnost, kar je razvidno tudi iz pogodbe. A.A. je potrdil, da mu je denar izročil v gotovini in da je denar delno dobil tudi nazaj in da je vir njegovega denarja iz naslova dolgoletnega dela in prihrankov v tujini. Tožnik je predložil posojilno pogodbo ter potrdilo o prejemu vračila z dne 28. 12. 2011, 1. 12. 2011, 18. 8. 2010 in 17. 2. 2010, iz katerega izhaja, da je v letu 2008 prejel posojilo v višini 800.000,00 EUR od A.A. in da je imel na dan 31. 12. 2011 do njega še obveznosti v višini 620.000,00 EUR. Glede posojila je tožnik tudi ustno podal pojasnila na zapisnik, resničnost njegovih navedb pa je potrdil tudi A.A., o čemer je bil prav tako sestavljen zapisnik. Davčnemu organu je A.A. dal na vpogled tudi nekatere pogodbe, ki ima sklenjene z družbami, od katerih je dobival zaslužek. Davčni organ posojilnima pogodbama med tožnikom in A.A. in B.B. ne odreka veljavnosti, pa ju kljub temu ne upošteva ali pa zahteva njuno notarsko overovitev, ki po zakonu sploh ni predpisana. Obenem pa ugotavlja, da so pogodbene stranke osebno ali poslovno povezane, kar pomeni, da si zaupajo in da za zahtevano formalnost ni podlage. A.A. je 18. 4. 2013 še pojasnil, da je od leta 1989 do 1996 delal na Japonskem in da je prihranke vlagal v Banko H.na Dunaju, ki je šla v stečaj in se je zaradi tega odločil, da prihrankov ne bo več vlagal v banke. Med drugim je povedal, da ima sklenjenih več pogodb za delo na Japonskem in je te pogodbe tudi predložil davčnemu organu na vpogled. Do tovrstnih pogodb se upravni organ ni opredelil, čeprav iz njih izhaja, da je A.A. na Japonskem dejansko prejemal plačila in da je zaslužil veliko. Iz bančnih izpiskov je razvidno, da sta bila zneska obeh gotovinskih posojil v istih zneskih 7. 2. 2008 ter 11. 2. 2008 res položena na transakcijski račun družbe A. d.o.o. skladno z namenom. Iz razpoložljivih uradnih evidenc je razvidno, da je podjetje A. d.o.o. še v istem letu dejansko odkupilo 18 % delež družbe G. d.o.o. Protispisna je navedba davčnega organa, da naj bi bil tožnik izrecno pozvan k predložitvi pojasnil in dokazil, iz katerih bo razviden dejanski prejem in vračilo denarja, pa teh dokazil ni predložil. Sklicevanje davčnega organa na uradni zaznamek telefonskega razgovora v spisu v tej zvezi pa ne vzdrži, saj je bil opravljen enostransko s strani uslužbenca davčnega organa.

15. V obravnavani zadevi se je davčni organ pavšalno opredelil do pravočasno in obrazloženo podanega dokaznega predloga po dodatnem zaslišanju in soočenju A.A., saj je to vsekakor zelo pomembno za dokazovanje resničnosti poslovnega dogodka med tožnikom in A.A. S predlaganim zaslišanjem in navzkrižnim soočenjem bi tožnik davčnemu organu tako ponudil dokaz, da je do izročitve gotovine dejansko prišlo. Ker davčni organ tega dokaza ni izvedel, je s tem kršil pravico do enakega varstva pravic iz 22. člena Ustave RS. Tožnik tudi ni odstopil od zahteve za vpogled v upravni spis na strani 19 in 20, na katerih je odgovor I. banke d.d. ter J. banke d.d. o računih A.A. Vpogled je namreč zahteval tožnikov pooblaščenec, o vsebini dokumentacije iz spisa pod navedenima zaporednima številkama pa je davčni organ v telefonskem razgovoru obvestil le tožnika, ne pa tudi njegovega pooblaščenca, ki bi ga moral seznaniti in navedene spisovne listine niso bile poslane niti tožniku niti tožnikovemu pooblaščencu v izjasnitev. Na ta način je bilo nezakonito poseženo v ustavne pravice tožnika, ki se nanašajo na enako varstvo pravic. Z opuščenim ravnanjem davčni organ ni dal možnosti tožniku, da se izjavi o dejstvih in okoliščinah.

16. Davčni organ je vsako dejanje in vsak dokaz, ki ga je tožnik predložil v zvezi s posojilom od A.A., obravnaval izključno v negativni smeri, čeprav bi bil po 5. členu ZDavP-2 dolžan ugotoviti vsa dejstva, tudi tista, ki so v korist tožnika. Prav tako ni vsebinsko povzel in se kritično opredelil in posledično v zadostni meri preveril poslov A.A., to je predloženih pogodb za delo na Japonskem, s katerim je ta dokazoval, da je dejansko imel denar, ki ga je kasneje posodil tožniku in zato ni ugotovil resničnega stanja stvari. S tem, ker ni v dvomu odločil v korist tožnika, je kršil tudi načelo davčnega postopka (drugi odstavek 6. člena in drugi odstavek 76. člena ZDavP-2).

17. V izračunu, ki služi kot podlaga za obdavčitev po petem odstavku 68. člena ZDavP-2, niso bili upoštevani podatki razpoložljive gotovine na dan 1. 1. 2008 ter glede napovedanih prejetih posojil od B.B. in A.A. v obdobju od 1. 1. 2008 do 31. 12. 2011, ki prav tako predstavlja obliko premoženja, zato ker je davčni organ štel, da tožnik ni predložil zadostnih dokazov. Tožnik je v podkrepitev svojih navedb predložil dokaze, ki so preverljivi in nedvomno izkazujejo, da so zatrjevana dejstva resnična. V upravnem postopku imajo načeloma vsi dokazi enako dokazno moč oziroma vrednost in ni dokaznih pravil. Razlogovanje davčnega organa, da mora biti na primer posojilna pogodba, glede katere zakon posebne obličnosti ne predpisuje, sklenjena v notarskem zapisu, je nezakonito. Na ta način upravni organ obdeluje formalna dokazna pravila, ki pa jih lahko določi le zakon. Davčni organ je vnaprej zavrnil tudi vsakršno dokazno vrednost zaslišanja notarke in B.B. ter A.A., kar pomeni, da na ta način tožniku v postopku vsebinska kontradiktornost ni bila zagotovljena. Uradna oseba lahko šele potem, ko izvede vse relevantne dokaze, samostojno, brez naprej določenih pravil, naredi dokazno oceno ali sklep. V konkretnem primeru upravni organ ni izvedel vseh predlaganih relevantnih dokazov, ki bi jih moral, kar pomeni kršitev 8. točke drugega odstavka 393. člena Zakona o pravdnem postopku (v nadaljevanju ZPP), t.j. načela kontradiktornosti in kršitev pavice do enakega varstva pravic. Tožnik predlaga zaslišanje tožnika. Sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne v ponovno odločanje, toženki pa naloži plačilo stroškov postopka v 15. dneh, z zakonskimi zamudnimi obrestmi od poteka paricijskega roka dalje pod izvršbo.

19. Izpodbijana odločba je po presoji sodišča pravilna in skladna z zakonom, na katerega se sklicuje. Sodišče se strinja tudi z razlogi, s katerimi odločitev v pravnem in dejanskem pogledu utemelji davčni organ in z razlogi, s katerimi pritožbene ugovore zavrne toženka. Tožbene navedbe in ugovori so po vsebini večinoma enake tistim, ki jih je tožnik uveljavljal v postopku pred izdajo izpodbijane odločbe in v pritožbi, zato se sodišče sklicuje na razloge obeh odločb in jih v celoti ponovno ne navaja (drugi odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu-v nadaljevanju ZUS-1).

20. Po petem odstavku 68. člena ZDavP-2, ki je podlaga za izdajo izpodbijane odločbe, se davek odmeri, če davčni organ ugotovi, da davčni zavezanec – fizična oseba razpolaga s sredstvi za privatno potrošnjo, vključno s premoženjem, ki precej presegajo dohodke, ki jih je davčni zavezanec napovedal, ali če je davčni organ na drugačen način seznanjen s podatki o sredstvih, s katerimi razpolaga davčni zavezanec – fizična oseba, oziroma s trošenjem davčnega zavezanca – fizične osebe ali s podatki o pridobljenem premoženju davčnega zavezanca – fizične osebe. Davek se odmeri od ugotovljene razlike med vrednostjo premoženja (zmanjšano za obveznosti iz naslova pridobivanja premoženja), sredstev oziroma porabo sredstev in dohodki, ki so bili obdavčeni, oziroma dohodki, od katerih se davki ne plačajo. Postopek za odmero davka po tem odstavku se lahko uvede za eno ali več koledarskih let v obdobju zadnjih pet let pred letom, v katerem je bil ta postopek uveden. Od tako ugotovljene osnove se plača davek po povprečni stopnji dohodnine od enoletnih dohodkov zadnjega davčnega obdobja. Po šestem odstavku tega člena se tako ugotovljena verjetna davčna osnova oziroma z oceno določena davčna osnova zniža, če zavezanec za davek dokaže, da je nižja.

21. Očitki tožnika, da davčni organ razlogov za izbor konkretne metode cenitve davčne osnove ni utemeljil in obrazložil, in da zato ni mogoče preveriti ali je bilo upoštevano načelo sorazmernosti, po presoji sodišča niso utemeljeni. Davek po petem odstavku 68. člena ZDavP-2 se odmeri od ugotovljene razlike med vrednostjo premoženja (zmanjšano za obveznosti iz naslova pridobivanja premoženja), sredstev oziroma porabo sredstev in dohodki, ki so bili obdavčeni, oziroma dohodki, od katerih se davki ne plačajo. Zakon torej določa vse elemente, ki vplivajo na višino davčne osnove. Metoda cenitve ni predpisana. Cilj cenitve je, da se čim bolj približa resničnemu dejanskemu stanju, zato jo davčni organ izbere ob upoštevanju okoliščin konkretnega primera. Davčni organ ima namreč v okviru vodenja postopka DIN pooblastilo, da se sam odloči, katero metodo bo uporabil pri oceni davčne osnove, pri čemer pa je pomembno, da je takšno oceno mogoče preizkusiti. To pa je v obravnavanem primeru mogoče, saj je davčni organ natančno pojasnil, na kakšen način je ugotovil davčno osnovo, kar tudi sam tožnik povzema v tožbi.

22. Tožnikovi očitki o neugodnih finančnih posledicah, ki jih ima zaradi konkretno uporabljene metode neto vrednosti, niso utemeljeni. Davčni organ je pojasnil, kakšno metodo je uporabil pri oceni davčne osnove (strani 34 in 35 obrazložitve). Navedel je, da se po metodi neto vrednosti najprej ugotovi vrednost premoženja (vrednost premoženja, zmanjšana za obveznosti iz naslova pridobivanja premoženja) na začetku in na koncu inšpiciranega obdobja ter nato ugotovi spremembo neto vrednosti premoženja (kot razliko med ugotovljeno neto vrednostjo premoženja na koncu obdobja in neto vrednostjo premoženja na začetku obdobja). K ugotovljeni spremembi neto vrednosti premoženja se prištejejo porabljena sredstva, vendar le tista, ki ne povečujejo premoženja ali ne zmanjšujejo obveznosti (kot npr. osebni življenjski stroški, davčni odtegljaji, akontacije davka, dana darila) in hkrati odštejejo dohodki, od katerih se davki ne plačujejo (neobdavčljivi dohodki, npr. neobdavčene obresti, sredstva, prejeta iz življenjskega zavarovanja, vračila davka, prejeta darila...). Od tako ugotovljenega zneska se odštejejo dohodki, ki so bili obdavčeni oziroma dohodki, od katerih se davki ne plačujejo. Na ta način je davčni organ dobil osnova za odmero davka po petem odstavku 68. člena ZDavP-2.

23. Zato očitke tožnika, da je izbrana metoda vplivala na sam izračun ocene davčne obveznosti in da je prišlo do dvojne obdavčitve nekaterih sredstev tožnika, sodišče kot pavšalne zavrača, saj tožnik ni predložil nobenih dokazil, iz katerih bi izhajalo, da bi z uporabo drugačne metode bil rezultat drugačen. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe pa so razvidni vsi elementi, ki jih je davčni organ upošteval pri izračunu davčne osnove, skladno z izbrano metodo, kar je tudi mogoče preizkusiti. Tako je po presoji sodišča davčni organ glede na uporabljeno metodo utemeljeno kot odbitno postavko (med drugim) upošteval zgolj odprte obveznosti na dan 31. 12. 2011 oziroma le neodplačan del posojila v višini 186.593,53 EUR (tabela na strani 35 in 36 obrazložitve izpodbijane odločbe), ki ga je tožnik dobil od Banke B. d.d. v višini 200.000,00 EUR, in ne v celotni višini, kot meni tožnik, za kar je davčni organ tudi pojasnil razloge. Očitek tožnika, da je zaradi uporabljene metode to napačno, sodišče kot pavšalen zavrača.

24. Sodišče tudi ne sledi tožnikovim razlogom glede neugodnih finančnih posledic, naj bi jih imel zaradi uporabljene metode, kar primeroma navaja, kot tudi očitkom glede neupoštevanja načela sorazmernosti. Davčni organ po presoji sodišča pri izvrševanju svojih pooblastil in izrekanju ukrepov v obravnavani zadevi ni presegel tistega, kar je nujno potrebno za izpolnitev cilja zakona, zato po presoji sodišča načelo sorazmernosti iz 6. člena ZDavP-2 ni kršeno. Neutemeljen je tudi očitek, da je bila razlika v višini 64.980,00 EUR, ki je bila kot del posojila dvignjena v gotovini, v izračunu davčne osnove v celoti prišteta k neto vrednoti premoženja, čeprav je bil kredit poplačan tudi tudi s (to) gotovino in da prihaja do večkratnega obdavčenja tožnika. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe (stran 30 poglavje Dvignjena gotovina iz računov) izhaja, da je davčni organ seštel vse dvige po vseh bančnih računih, med drugim tudi po računu pri Banki B. d.d. v znesku 54.780,00 EUR, od katerega je odštel med drugim tudi znesek 13.406,47 EUR (skupni znesek vračil posojila), in (le) ugotovljeno razliko upošteval v tabeli in pri izračunu davčne osnove.

Zato je trditev tožnika, da je davčni organ vso dvignjeno gotovino prištel k neto vrednosti premoženja in da prihaja na ta način do večkratnega obdavčenja tožnika, nepravilna in protispisna.

25. Zgornja trditev tožnika ne velja niti v primeru prodaje počitniškega stanovanja na Krku, ki ga je tožnik pridobil v letu 2001 in prodal 2. 12. 2010, kot meni tožnik, ko navaja, da naj bi se mu zaradi izbrane metode neupravičeno povečala davčna osnova za 80.000,00 EUR kupnine, prejete v gotovini. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je davčni organ upošteval stanovanje na Krku po nabavni ceni med premoženjem na dan 1. 1. 2008, torej kot premoženje, ki je bilo pridobljeno pred inšpiciranim obdobjem, za dosežen dobiček pri prodaji pa je tudi zmanjšal davčno osnovo. Davčni organ je prejeto gotovino (kupnino) tudi pravilno obravnaval, saj je v skladu z izbrano metodo neto vrednosti davčno osnovo povečal le za tisto prejeto gotovino, ki ni bila porabljena za povečanje drugih vrst sredstev ali za zmanjšanje obveznosti (primerjaj Poglavje Poraba prejete gotovine na strani 31 obrazložitve izpodbijane odločbe). Zato sodišče kot pavšalne zavrača očitke tožnika, da zaradi izbrane metode davčna osnova ni pravilno ugotovljena.

26. Tudi razlogi tožnika, da so v povečanje davčne osnove z uporabo izbrane metode v postavki „poraba sredstev s transakcijskih računov“ v obdavčitev zajeti tudi stroški, kot so preživnina, obresti negativnega stanja, provizije, tarife SMS obvestil ipd., ki po vsebini ne sodijo med privatno potrošnjo, ki se obdavčuje na podlagi petega odstavka 68. člena ZDavP-2, niso pravilni in jih sodišče zavrača. Po navedeni določbi se namreč ne obdavčujejo stroški niti poraba ali izgube ali premoženje, kot meni tožnik, ampak se obdavčujejo nenapovedani dohodki, ki se lahko na zunaj izkazujejo v premoženju tožnika ali pa kot poraba oziroma izgube, ki presegata napovedane dohodke. Po povedanem razlogi tožbe, da se je v zgoraj navedenih primerih tožniku davčna osnova neupravičeno povečala za 144.280,00 EUR niso utemeljeni.

27. V tožbi tožnik navaja, da je v postopku DIN dokazoval, da je verjetna davčna osnova nižja, kot jo je ugotovil davčni organ, pri čemer se sklicuje na vsebino prijave o premoženjskem stanju, ki jo je podal v DIN in predložena dodatna pojasnila k poročilu o premoženjskem stanju in dodatne dokaze (kot so poročila o dvigih gotovine iz poslovnega računa podjetja A. d.o.o. od leta 2002 in 2003 do 2011, darilno pogodbo B.B., dokument odvetniške pisarne F., račun za plačilo 18.300 EUR za vozilo ML Mercedes in motorno kolo Harley Davidson ter kopijo hranilne knjižice imetnice B.B.). Pri tem tožnik sam navaja, da se premoženje, ki ga je napovedal, povečini ujema s podatki, ki jih je pri izračunu med premoženjem upošteval davčni organ, razen razpoložljive gotovine v skupnem znesku 340.000,00 EUR na dan 1. 1. 2008 in glede prejetega posojila s strani A.A. in da davčni organ navedb, podatkov in dokazov s strani tožnika ni upošteval. Sodišče teh očitanih kršitev postopka ne vidi. O tem, katera dejstva je šteti za dokazana, presodi uradna oseba, pooblaščena za vodenje postopka oz. za odločanje v upravni zadevi po svojem prepričanju, na podlagi vestne in skrbne presoje vsakega dokaza posebej in vseh dokazov skupaj ter na podlagi uspeha celotnega postopka. Gre za načelo proste presoje dokazov (73. člen ZDavP-2, 10. člen ZUP), ki organ zavezuje tudi v postopku cenitve davčne osnove.

28. Davčni organ se je v obrazložitvi izpodbijane odločbe tudi opredelil do vseh navedb, pojasnil, predloženih in predlaganih dokazil s strani tožnika in tudi obrazloženo pojasnil, zakaj določenih navedb in pojasnil tožnika ni upošteval, prav tako je obrazloženo pojasnil razloge za zavrnitev določenih predlaganih dokazov. Tožnik je bil v postopku DIN seznanjen z vsemi relevantnimi okoliščinami, zato tudi pravica do izjave stranke ni bila kršena, kot meni tožnik. Tožnikovo nestrinjanje z dokazno oceno davčnega organa pa ne pomeni, da je davčni organ nepopolno in nepravilno ugotovil dejansko stanje in da pri ugotavljanju davčne osnove organ ni razpolagal s celotnimi podatki glede premoženja in obveznosti tožnika, kot navaja tožba. Tožnik pa je imel v postopku možnost predložiti vse dokaze in dokumente, s katerimi bi dokazal svoje trditve.

29. Davčni organ se je opredelil do razlogov tožnika, da je dokazal, da je prejel gotovino, ki naj bi izhajala iz plačil, ki jih je dobil za nepremičnine, katere je prodal družbi A. d.o.o. (stran 32 obrazložitve izpodbijane odločbe). Davčni organ je upošteval vse dvige, ki so bili opravljeni iz naslov plačila kupnine, izplačila dobička in vračila posojila tožniku. Za ostale dvige je tožnika opozoril, da predloži izpise kontov in protikontov, ki pa jih tožnik v postopku DIN ni predložil. V pritožbi predložena dokazila (izpise kontov), ki se nanje sklicuje tožnik v tožbi, pa je toženka utemeljeno zavrnila kot pritožbeno novoto, saj tožnik ni pojasnil, zakaj teh dokazov ni predložil že v postopku na prvi stopnji (tretji odstavek 238. člena ZUP). Zato tožnik tudi v tožbi s temi dokazi ne more uspeti. Sodišče tožbenim razlogom, da izvirne knjigovodske listine dokazujejo, da je tožnik v obdobju od 1. 1. 2002 do 1. 1. 2008 razpolagal z gotovino, vsaj v znesku 212.560,00 EUR, ne sledi, saj iz ugotovitev davčnega organa izhaja, da tožnik tega v postopku ni dokazal. Napačno je stališče tožbe, da so dvignjena sredstva z računa A. d.o.o. tudi sredstva tožnika in da ni pomembno, kaj je tožnik počel z gotovino, ki jo je dvignil iz računov in knjižic pred 1. 1. 2008, saj mora davčni zavezanec v postopku z gotovostjo tudi dokazati, da je gotovino tudi npr. privarčeval. Tega pa tožnik ni dokazal.

30. Razlogi tožnika, da bi moral davčni organ v skladu z načelom materialne resnice in preiskovalnim načelom sam pridobiti podatke npr. o imetniku računa, kamor naj bi bila nakazana kupnina s strani družbe A. d.o.o. dne 11. 10. 2000 v višini 21.0000.0000,00 SIT, niso utemeljeni, saj mora glede na obrnjeno dokazno breme za svoje trditve zavezanec sam predložiti dokaze. Davčni organ je v skladu z ZDavP-2 pooblaščen za zbiranje podatkov v zvezi s predmetom inšpekcijskega postopka po uradni dolžnosti, saj mora ugotoviti vsa dejstva, ki so pomembna za sprejem pravilne in zakonite odločbe. Zahteva in preverja lahko vse podatke, ki se nanašajo na obdobje inšpekcijskega nadzora, ne glede na to, od kdaj ti podatki izvirajo, fizične osebe pa morajo na zahtevo davčnega organa dati podatke in dokumentacijo, s katero razpolagajo, če imajo ti podatki ali dokumentacija vpliv na njihovo davčno obveznost (39. člen in 41. člen ZDavP-2). Stanje premoženja in obveznosti na dan 1. 1. 2008 je nedvomno podatek, ki vpliva na prirast premoženja in s tem na višino davčne osnove. Njegovo razkritje je zato dolžnost zavezanca za davek. Tožnik pa v postopku ni preložil dokazov, s katerimi bi dokazal prejem zatrjevane gotovine, čeprav je bil pozvan. Zato sodišče očitanih kršitev postopka ne vidi. Dejansko stanje je popolno ugotovljeno.

31. Razlogi tožnika, da davčni organ ni upošteval navedb tožnika o velikih dobičkih v družbi A. d.o.o. niso utemeljeni. Stališče tožnika, da bi davčni organ moral sam iskati podatke o delitvi dobičkov v družbi A. d.o.o. iz javno dostopnih podatkov na AJPES-u ni pravilno, saj iz javno dostopnih podatkov ni razvidno, koliko izplačanega dobička je tožnik dejansko prejel in kdaj ga je prejel, kar je relevantno za obdavčitev po petem odstavku 68. člena ZDavP-2. Zato v tem postopku ne more biti uspešen s sklicevanjem na uspešno opravljanje podjetniške dejavnosti in na velike dobičke iz družbe A. d.o.o. (slednje kot rečeno tudi ni izkazal), zato te navedbe ne vplivajo na višino zatrjevane gotovine. Tožnik v postopku DIN dokazil o izplačilh iz dobička, ki naj bi jih imel pred 1. 1. 2008, razen tistih, s katerimi je bil davčni organ seznanjen, in od katerih je bil odmerjen davek in so tudi zajeti v neto dohodku tožnika, v postopku DIN ni predložil. Zato so neutemeljeni očitki o kršitvi pravil postopka in nepopolno ugotovljenem dejanskem stanju.

32. Na očitek tožnika, da bi moral davčni organ upoštevati tudi v letu 2007 izplačani dobiček v višini 20.000,00 EUR, je davčni organ v obrazložitvi izpodbijane odločbe argumentirano pojasnil, da tožnik v postopku DIN ni uspel dokazati, da je na dan 1. 1. 2008 še vedno imel navedeno gotovino prihranjeno. Sodišče se strinja z razlogi davčnega organa, da je na strani tožnika, da dokaže, da je gotovino hranil in ne porabil. Tožnik se sklicuje na potrdili o najemu sefov pri C. od 22. 1. 1993 do 31. 5. 2012 in D. od 14. 5. 2002 dalje. Drugačnih dokazil ne ponudi. Davčni organ se je opredelil do ponujenih dokazov, in sicer je pojasnil, da sam najem sefa še ne dokazuje, da je imel tožnik v sefu tudi gotovino. Tudi po presoji sodišča zgolj s potrdilom o najemu sefa tožnik ni dokazal zatrjevane gotovine na dan 1. 1. 2008. Sodišče se strinja z dokazno oceno davčnega organa. Davčni organ je pojasnil vse relevantne okoliščine in se opredelil do vseh navedb, pripomb in dokazil tožnika. Opravil je vestno in skrbno presojo vseh ponujenih listinskih dokazov. Zato se sodišče ne strinja s tožnikom, da je njegova dokazna ocena nevestna in neprepričljiva. Nestrinjenje tožnika s presojo dokazov s strani davčnega organa ne pomeni, da je dejansko stanje nepopolno ugotovljeno in da so kršena pravila postopka, kot zatrjuje tožnik.

33. Tožnik je v postopku sodeloval in bil seznanjen z vsemi ugotovitvami, ki vplivajo na odločitev. Sodišče se ne strinja z očitkom tožnika, da je bila v postopku DIN kršena pravica do izjave stranke in da je ravnal davčni organ samovoljno. Za razloge tožnika, da davčni organ ni razpolagal s celotnimi podatki glede premoženja in obveznosti tožnika, ni podlage v upravnih spisih, saj je davčni organ obrazloženo pojasnil podatke o premoženju in obveznostih tožnika na dan 1. 1. 2008 in 31. 12. 2011 ter o spremembi neto vrednosti premoženja in osnovi za odmero davka. Nestrinjanje tožnika z dokazno oceno davčnega organa pa po presoji sodišča še ne pomeni, da dejansko stanje ni popolno ugotovljeno, kot navaja tožnik. Tudi ne držijo navedbe tožnika, da davčni organ v zvezi z ugotavljanjem zneska gotovine na dan 1. 1. 2008 ni dal nikakršne teže izjavi stranke v postopku, saj se je do vseh tožnikovih pojasnil in pripomb obrazloženo opredelil, tožnik je bil z vsemi ugotovitvami davčnega organa in dokaznimi ocenami, ki jih je na podlagi predloženih dokazil in izjav tožnika v postopku DIN dal davčni organ, tudi seznanjen, zato sodišče tudi ne vidi kršitev ustavne pravice stranke do izjave v postopku (22. člen Ustave RS), kot trdi tožnik.

34. Tako se izkaže, da tožnik nima prav, ko navaja, da je dokazal obstoj razpolaganja z gotovino na presečni dan z obstojem izvirnih knjigovodskih listin (ki so interni nalogi Banke D. za dvig sredstev iz računa družbe A. d.o.o., ki dokazujejo dvige gotovine tožnika iz TR družbe A. d.o.o. od leta 2002 do 2011, kot tudi "razčlenitev prometa denarnih sredstev v breme računa Agencije za plačilni promet Podružnice Ljubljana, dvigi gotovine od leta 1999 do 31. 12. 2007). Davčni organ je v tej zvezi dal pojasnila na strani 32 obrazložitve izpodbijane odločbe, tožnik pa ni predložil dokazil o hranjenju te gotovine do 1. 1. 2008. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe je na strani 32 razvidno, da je davčni organ vse dvige, ki so bili opravljeni iz naslova plačila kupnine, izplačila dobička in vračila posojila tožniku, upošteval. V postopku DIN je bil za ostale dvige, za katere tožnik meni, da bi jih tudi moral davčni organ upoštevati, tožnik pozvan, da predloži izpise konto in protikonto, ki se nanašajo na te dvige iz računa A. d.o.o., česar tožnik ni predložil. Tako tudi po presoji sodišča v postopku DIN ni dokazal, da je vsebina omenjenih dvigov takšna, kot navaja v tožbi, ki bi bili upoštevni v postopku DIN. Tožnik je zahtevana dodatna dokazila (konte) predložil šele v pritožbi, kjer je predložil še podatke o dvigih gotovine od leta 1999 do 2002, ki pa jih je pritožbeni organ organ utemeljeno zavrnil kot pritožbeno novoto.

35. Tožnikovi razlogi, da enako velja za hranilno knjižico tožnika, na katero je 11. 10. 2000 prejel nakazilo podjetja A. d.o.o. v skupni višini 21.000.000,00 SIT in da gre za plačilo kupnine, kar naj bi kazala priložena konto kartica ter izpiski plačila kupnine in primerjava fotokopije izpiska iz hranilne knjižice, ki naj bi pokazala, da gre za račun in hranilno knjižico tožnika, iz istih razlogov, kot že zgoraj navedeno, niso utemeljeni. Tožnik je kopijo hranilne knjižice, kamor je bil nakazan znesek 21.000.000,00 SIT, predložil šele v pritožbi, pri tem pa ni pojasnil utemeljenih razlogov, zakaj tega ni storil že v postopku na prvi stopnji. Tožnik tudi v tožbi s temi dokazi ne more uspeti. Po presoji sodišča sta se glede tožbenih razlogov, ki po stališču tožbe dokazuje razpolaganje z gotovino v obdobju od 1. 1. 2002 do 1. 1. 2008, vsaj v znesku 212.560,00 EUR, kjer se tožnik sklicuje na izvirne knjigovodske listine, kar naj bi po stališču tožbe izhajalo tudi iz izvedenih knjigovodskih listin (kot so zbirni dopisi računovodstva, dvigov gotovine od 1999 in 2000 dalje, plačila kupnine, ki izvirajo iz naslova notarsko overjenih kupoprodajnih pogodb z dne 11. 10. 1999 in 18. 10. 2000 s pripadajočimi konto karticami 762 in 220), in kar naj bi po mnenju tožnika predstavljalo verodostojen dokaz za dokazovanje glede razpolaganja z gotovino na dan 1. 1. 2008, argumentirano in pravilno opredelila davčni organ in toženka. O tem, kako je bilo z dvigi gotovine z računa podjetja A. d.o.o. je davčni organ tudi posebej pojasnil v obrazložitvi svoje odločitve. Iz razlogov za odločitev davčnega organa izhaja, da tožnik ni predložil vseh zahtevanih podatkov in da tožnik ni dokazal, da je z dvignjeno gotovino tudi še razpolagal na dan 1. 1. 2008. Zato tudi sodišče tožbenim razlogom, da izvirne in izvedene knjigovodske listine dokazujejo, da je tožnik v obdobju od 1. 1. 2002 do 1. 1. 2008 razpolagal z gotovino, vsaj v znesku 212.560,00 EUR, ne more slediti.

36. Razlogi tožnika, da za dokazovanje razpolaganja z gotovino na dan 1. 1. 2008 ni pomembno, kaj je tožnik z dvigi iz hranilne knjižice počel, niso utemeljeni, saj je ključno ravno to, da tožnik dokaže, da je dvignjeno gotovino hranil in da je ni porabil. Razlogi prvostopenjskega organa, da tožnik ni dokazal, da je prihranil znesek zatrjevane gotovine, tudi ne slonijo na izračunavanju življenjskih stroškov s pomočjo povprečnih življenjskih stroškov na gospodinjskega člana po podatkih statističnega urada, kot navaja tožba. Očitek tožbe, da davčni organ pri izračunu ni upošteval vseh posojil, danih pred 2008 in prodaj dragocenih predmetov, pa je pavšalen, sodišče pa tudi ugotavlja, da tega tožnik v postopku niti ni navajal in gre za nedopustno tožbeno novoto (tretji odstavek 20. člena člen Zakona o upravnem sporu, v nadaljevanju ZUS-1). Tožnikovi očitki, da davčni organ glede gotovine neutemeljeno ni upošteval prodaj premičnega premoženja in da je bil tožnik v preteklosti lastnik več avtomobilov višjega cenovnega razreda od leta 1992 dalje, ne vpliva na drugačno odločitev, saj tožnik v postopku ni predložil dokazov, da je imel iz tega naslova tudi prihranke v gotovini. Tožnik v postopku ni navajal in dokazal, da je po prodaji avtomobilov kupil druge, praviloma novejše in boljše avtomobile. Tega tudi v tožbi ne navaja.

37. Davčni organ tudi ni ugotovil davčne osnove na podlagi sklepanja o tem, koliko bi bil sposoben tožnik prihraniti na podlagi ocene upravljanja s premoženjem, kar očita tožnik, temveč na podlagi podatkov, ki jih je davčni organ pridobil iz davčnih in drugih uradno dostopnih evidenc in podatkov, ki jih je dobil od tožnika ter drugih oseb, ki so na podlagi ZDavP-2 davčnemu organu dolžne pošiljati podatke.

38. Tudi ne gre za to, da bi davčni organ od tožnika neutemeljeno zahteval dokazovanje o obstoju gotovine v časovno oddaljenem obdobju, saj je breme dokazovanja na strani tožnika tudi za takšne primere, ki se nanašajo na časovno oddaljena obdobja. Zato je na strani tožnika, da predloži pisno dokumentacijo, knjige, poslovne evidence ter predlaga izvedbo drugih dokaznih sredstev. Ne drži trditev v tožbi, da je tožnik predložil tako pisno dokumentacijo in dokazila, ki bi izkazovale stanje gotovine na dan 1. 1. 2008 v zatrjevani višini.

39. Stališče davčnega organa, da davčne osnove ni mogoče znižati na podlagi dokazil, ki so verjetno izkazana, je pravilno. Gre za verjetno davčno osnovo, ki se izvede s cenitvijo, ki pa jo je mogoče znižati le, kolikor tožnik dokaže, da je davčna osnova nižja. Neutemeljen je očitek, da je tožniku postavil davčni organ previsok dokazni standard. V obravnavani zadevi gre za postopek ugotavljanja davčne osnove s cenitvijo, ki je v drugem odstavku 68. člena ZDavP-2 opredeljena kot ugotovitveni postopek, v katerem se ugotavljajo dejstva, ki omogočajo davčnemu organu določiti verjetno davčno osnovo. Pri ugotavljanju teh dejstev davčni organ v celoti zavezuje načelo materialne resnice, čeprav je cilj cenitve, da se čim bolj približa popolnemu dejanskemu stanju, pomembnemu za obdavčitev. Pa vendar davčni organ v tem postopku že po naravi stvari na podlagi uradoma pridobljenih podatkov davčne osnove ne more ugotoviti z dokaznim standardom gotovosti (prepričanja), saj je le tožnik tisti, ki razpolaga ali bi moral razpolagati s podatki, ki izvirajo iz njegove sfere. Po sodni praksi že večkrat zavzetem stališču je zato skladno s šestim odstavkom 68. člena ZDavP-2 tožnik tisti, ki dokazuje, da je davčna osnova nižja, ne glede na obveznost sestavljanja in hrambe dokumentov oziroma predpisano dobo hrambe. Gre za pravila o dokazovanju, s katerimi v načela pravne države ni poseženo (prim. sodbe Vrhovnega sodišča X Ips 320/2011 z dne 29. 3. 2011, X Ips 426/2014 z dne 20. 4. 2016, X Ips 10/2015 z dne 27. 10. 2016). Po povedanem po presoji sodišča ne gre za to, da se standard dokazovanja udeležencev v postopku razlikuje, kot meni tožnik, temveč gre za postopek ugotavljanja davčne osnove s cenitvijo, kot je prej navedeno, v katerem se ugotavljajo dejstva, ki omogočajo davčnemu organu določiti verjetno davčno osnovo.

40. Glede darila, ki naj bi ga tožniku dala tožnikova mati B.B., ki ga davčni organ ni upošteval, je davčni organ pojasnil razloge za zavrnitev, saj je ugotovil, da tožnik ni dokazal niti prejema darila niti da je tožnikova mati na dan, ko naj bi mu darilo dala, razpolagala z 200.000,00 EUR. Relevanten razlog za nepriznavanje navedenega darila torej ni v tem, da davčni organ ne bi sprejel darilne pogodbe z dne 12. 7. 2007 kot veljavne, ker ni bila notarsko overjena, temveč v tem, ker tožnik ni izkazal, da je njegova mati razpolagala s takšno količino denarja. Zato zavrnitev predlaganega dokaza z zaslišanjem B.B., ki naj bi povedala, da je darilo dala, ne sloni zgolj na utemeljitvi, da gre za ožjo družinsko članico in s tem za morebitno vnaprejšnjo dokazno oceno, temveč po presoji sodišča predlagani dokaz ni bil potreben in bi ga moral davčni organ že iz tega razloga zavrniti. Tožnik je v postopku DIN predložil izjavo matere B.B., iz katere izhaja, da mu je mati kot darovalka podarila 200.000,00 EUR, do katere se je davčni organ opredelil. Ali bi priča karkoli izpovedala tudi glede izvora darila oz. ali bi sploh kaj povedala glede tega, pa tožnik v postopku DIN ne zatrjuje in tudi ne pojasni, katera relevantna dejstva bi lahko priča pojasnila. Slednjega ne pove niti v tožbi. Zgolj pavšalne navedbe, da je mati izhajala iz znane gostilniške družine z dolgoletno tradicijo, brez konkretnih podatkov, na drugačno odločitev ne more vplivati in tudi sodišču ne vzbuja dvom v pravilnost trditve davčnega organa, da tožnik ni izkazal, da je mati imela sredstva za darilo takšne vrednosti. Neutemeljen je tudi očitek tožbe, da davčni organ ni sam vpogledal v uradne evidence glede tega. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je davčni organ pregledal podatke o napovedanih dohodkih za B.B. in ugotovil, da je imela od leta 1994 do 2007 za 111.556,13 EUR bruto dohodkov oziroma 102. 968,48 EUR neto dohodkov (stran 26 obrazložitve) . Slednje pa tudi po presoji sodišča ne omogoča, da bi lahko podarila tožniku 12. 7. 2007 znesek 200.000,00 EUR. Tožnik je bil v postopku DIN izrecno tudi pozvan, da predloži dokaze, da je njegova mati na dan, ko je dala darilo, razpolagala z zneskom 200.000,00 EUR oziroma, da preloži dokazilo o viru, iz katerega je bilo darilo dano in o dejanskem prejemu darila in da predloži tudi tudi dokumentacijo sodišča, kaj je v zvezi z darilom ugotovilo sodišče glede na dokument Odvetniške družbe F., ki se tožnik nanj sklicuje tudi v tožbi. Tožnik zahtevanih dokazil ni predložil, glede dokumenta Odvetniške družbe F. pa je v postopku navedel, da sodišče darilne pogodbe ni obravnavalo, ker je bila zadeva rešena sporazumno. Slednje pa tudi po presoji sodišča pomeni, da tožnik ni predložil verodostojnih dokazil o izvoru darila matere.

41. Tožnik v tožbi zatrjuje, da so dokazila, ki jih je predložil (darilna pogodba, podpisana izjava B.B. ter dopis odvetniške družbe F.) primerna za dokazovanje stvari in da darilna pogodba vsebuje vse z Obligacijskim zakonom predpisane sestavine. Kot rečeno, navedeni dokazi so s strani davčnega organa po tudi po presoji sodišča pravilno ocenjeni. Pri tem sodišče še navaja, da prosta dokazna ocena ne izključuje možnosti, da ostane določena trditev nedokazana, kot takšna pa, ko gre za dokazovanje po šestem odstavku 68. člena ZDavP-2 ostaja tudi trditev, ki je le verjetno izkazana. Skladno s pravilom o dokaznem bremenu pa je tveganje nedokazanosti zatrjevanih dejstev na davčnem zavezancu. Svojo trditev v davčnem postopku zavezanec dokazuje praviloma s pisno dokumentacijo, poslovnimi knjigami in evidencami, ki jih vodi skladno z zakonom, lahko pa predlaga tudi izvedbo dokazov z drugimi dokaznimi sredstvi (77. člen ZDavP-2). Dokaznih sredstev zakon po navedenem ne omejuje. Vendar pa pravica stranke, da v postopku predlaga izvedbo dokazov, ne pomeni, da ima pravico do izvedbe vseh dokazov, ki jih predlaga. V obravnavanem primeru je davčni organ razumno ocenil izjavo tožnikove matere, da je dala darilo in se do nje tudi opredelil, da je ne more upoštevati, ker ni dokazov o tem, da je tožnikova mati razpolagala z navedenim sredstvi, kar je v zadevi relevantno. Tožnik v postopku DIN tudi ni konkretno navajal nobenih relevantnih dejstev ali okoliščin, ki naj bi jih v zvezi z izvorom darila vedela povedati priča, zato takšen dokazni predlog tudi ni bil obrazložen, in ga je bilo treba zavrniti tudi iz tega razloga.

42. Po presoji sodišča je davčni organ utemeljeno zavrnil tudi predlog tožnika z zaslišanjem notarke C.C. glede sklepanja darilne pogodbe in njene obličnosti ter prijave davčnemu organu, saj po presoji sodišča za predmetni postopek ni materialno-pravno relevantno, kakšno informacijo je tožniku glede darilne pogodbe dala notarka, saj v zadevi ne gre za to, da bi bila darilna pogodba neveljavna. Zato je po presoji sodišča tudi v primeru, da bi notarka potrdila, da je tožniku svetovala, da darilo od matere ni potrebno napovedati, še vedno ne bi bilo dokaza, da je darilo tudi dejansko prejel, saj tožnik v postopku ni nikoli navajal, da bi notarka glede tega kaj vedela, zato bi bilo treba takšen dokazni predlog zavrniti tudi kot neprimeren.

43. Iz spisov nasprotno od zatrjevanega v tožbi tudi ne izhajajo podatki tožbenih trditev o neobrazloženem zavračanju dokaznih predlogov in izvedenih dokazov. V razlogih izpodbijane odločbe davčni organ namreč vse predložene listinske dokaze presodi, med drugim tudi izjavo B.B. darilno pogodbo, dopis Odvetniške pisarne F. in se opredeli do njih, zato tožnikova trditev, da dokazi niso bili izvedeni ne drži. Razlogi s katerimi davčni organ utemeljuje njihovo presojo in dvom v resničnost zatrjevanih dejstev, med drugim tudi glede darila B.B., so v izpodbijani odločbi obrazloženi, kar pomeni, da gre v konkretnem primeru lahko le za drugačno dokazno oceno od tiste, ki bi jo rad dosegel tožnik in ne za bistveno kršitev pravil postopka in nepopolno ugotovljeno dejansko stanje, kot se zatrjuje v tožbi. Prav tako sklicevanje na 5. člen ZDavP-2 v obravnavanem primeru davčnemu organu ne nalaga, da mora po uradni dolžnosti iskati dejstva, ki so za zavezanca ugodna, saj je dokazno breme v tem pogledu na zavezancu. Davčni organ zavezuje le, da se z ustrezno obrazložitvijo izreče do navedb, dokaznih predlogov in izvedenih dokazov. Sodišče tudi ne ugotavlja zatrjevane kršitve 6. člena ZDavP-2. Dvom o obstoju s strani tožnika zatrjevanih dejstev, ki po mnenju tožnika narekuje uporabo tega načela, ob predpisanem dokaznem bremenu in dokaznem standardu iz šestega odstavka 68. člena ZDavP-2, namreč narekuje presojo, da je dejstvo nedokazano in ne predstavlja podlage za odločanje v korist zavezanca za davek, kot meni tožnik.

44. Zatrjevanih bistvenih kršitev pravil postopka v zvezi z dokazovanjem sodišče po navedenem ne ugotavlja. Tako se je po presoji sodišča upravni organ pravilno opredelil do predlaganega dokaza glede zaslišanja B.B., saj se je opredelil do njene izjave, tožnik pa v postopku ni posebej pojasnjeval, kaj naj bi še mati izpovedala, razen, kar je že napisano v pogodbi. Tožnik je v postopku sodeloval in imel tudi sam možnost predložiti dokazila glede denarnih sredstev, s katerimi naj bi mati razpolagala (bil je glede tega izrecno pozvan), zato očitki, da ni v zadostni meri ugotovljeno in preverjeno dejansko stanje, ki se nanaša na prejem gotovine od B.B., niso utemeljeni. Razlogi davčnega organa za odločitev pa so obrazloženi in se jih da preizkusiti. V konkretnem primeru gre le drugačno dokazno oceno od tiste, ki bi jo rad dosegel tožnik, zato sodišče kršitev pravice do enakega varstva pravic iz 22. člena Ustave RS ne vidi.

45. Tožnikove očitke, da davčni organ pri presoji verodostojnosti listin prihaja sam s seboj v nasprotju, sodišče kot pavšalne zavrača. Protispisne so navedbe, da davčni organ zahteva notarsko overovitev posojilne pogodbe med tožnikom in A.A., saj tudi sam tožnik ugotavlja, da ji davčni organ ne odreka veljavnosti zaradi neoverovitve. Res pa je, da posojilne pogodbe z A.A. davčni organ ne upošteva. Vendar pa razloge za neupoštevanje posojilne pogodbe z A.A. davčni organ pojasni na straneh 19 do 21 obrazložitve izpodbijane odločbe, kjer pojasni, zakaj dvomi v zatrjevani prejem posojila. Med drugim navaja, da ni denarnega toka in da tožnik ni predložil nobenega dokumenta, da je A.A. na dan, ko naj bi dal posojilo, dejansko razpolagal z gotovino v višini 800.000,00 EUR. Tožnik ni predložil dokumenta, ki bi dokazoval, da je dne 6. 2. 2008 prejel zatrjevano gotovino od A.A., prav tako za zatrjevana delna vračila posojila tožnik ni predložil verodostojnih dokazil, ki bi to potrjevala. Dokazno breme pa je na tožniku. Davčni organ med drugim ugotavlja, da je pogodba napisana na eni strani v petih stavkih v treh členih in da ni nobenih natančnih določil v zvezi z zavarovanjem posojila. Tožnik tudi ni predložil nobene študije o tem, da je smotrno vlagati v družbo G. d.o.o., kar naj bi bil razlog, da je A.A. želel vlagati, ker mu je tožnik obljubil neke dobičke. A.A. pa v postopku tudi ni želel predložiti nobenih konkretnih podatkov in dokazov o dejansko prejetih zaslužkih v tujini. Tožnikovi razlogi, da je bil davčni organ seznanjen z višino zaslužkov A.A. v tujini, so protispisni. Tako ne držijo trditve tožbe, da je A.A. pokazal davčnemu organu pogodbe, iz katerih je bil razviden njegov zaslužek. Davčni organ je glede tega v obrazložitvi izrecno navedel, da iz teh pogodb zaslužek ni bil razviden, ampak so bile razvidne le družbe, s katerimi je A.A. posloval. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je pogodbe dal davčnemu organu na vpogled, vendar pa iz njih davčni organ ugotavlja, da niso razvidni zaslužki. Tožnik pa drugih dokazil ni predložil. Hkrati pa tožnik tudi neutemeljeno davčnemu organu očita, da bi moral sam pridobiti te podatke. Glede na pravilo o obrnjenem dokaznem bremenu, ki velja v obravnavanem primeru, je tožnik tisti, ki je dolžan predložiti vse dokaze, s katerimi dokazuje, da verjetna davčna osnova ni pravilna. Iz vsega tega sledi, tudi po presoji sodišča pravilen zaključek, da tožnik ni dokazal, da je A.A. na dan, ko naj bi dal posojilo tožniku, razpolagal z zatrjevano gotovino, kot tudi, da ni dokazal, da jo je kadarkoli imel oziroma zaslužil. Sklicevanje na privarčevano gotovino v sefu je zato neutemeljeno.

46. V obravnavani zadevi razlog za neupoštevanje posojilne pogodbe ni v tem, ker ta ni bila notarsko overjena, kot med drugim meni tožnik, temveč je razlog v ugotovitvi davčnega organa, da posojilo ni dokazano. Zato so neutemeljeni tudi očitki tožbe, da bi davčni organ moral upoštevati, da je A.A. vrnil posojilo v znesku 180.000,00 EUR, saj tožnik ni dokazal niti da je posojilo prejel niti za zatrjevana delna vračila posojila tožnik ni predložil verodostojnih dokazil, ki bi to potrjevala. Okoliščina, ki jo tožnik izpostavlja, da gre za prijatelja, in da zato ni potrebna notarska overovitev, zato ni relevantna, saj je davčni organ obrazloženo pojasnil dvome v zatrjevani prejem posojila in sodišče se z njegovo dokazno oceno strinja. V postopku pa je A.A. dal izjavo na zapisnik, ki jo davčni organ povzema tudi v obrazložitvi, kjer me drugim ugotavlja, da gre v obravnavanem primeru za zatrjevane visoke denarne zneske posojila s strani A.A., za katere ni nobenega denarnega toka in zavarovanja obveznosti, kakor tudi ni dokazil, da je A.A. na navedeni na dan, ko je dal posojilo, razpolagal z navedenimi zneski. Konkretno tožnik tudi ni pojasnil kakšnih dobičkov in na podlagi kakšnih analiz se je A.A. nadejal, saj tožnik v tej zvezi ni predložil nobenih študij. Bančni izpiski, ki se nanje sklicuje tožnik, iz katerih med drugim izhaja, da je bil znesek gotovinskega posojila po prejetju posojila v istem znesku v skladu z namenom res položena na bančni račun družbe A. d.o.o., tudi po presoji sodišča ne izkazujejo, da je tožnik prejel zatrjevano gotovino od A.A. Davčni organ se je v obrazložitvi izpodbijane odločbe argumentirano opredelil do vseh tožnikovih navedb in pojasnil razloge za nepriznavanje posojila s strani A.A. (strani 17 do 21 obrazložitve izpodbijane odločbe) in se sodišče z dokazno oceno davčnega organa strinja. Zato sodišče tožbene razloge, ki se nanašajo na neupoštevanje posojila s strani A.A., kot neutemeljene zavrača.

47. Protispisni so očitki tožnika, da ni bil pozvan k predložitvi pojasnil in dokazil, iz katerih bo razviden dejanski prejem posojila in vračilo denarja A.A. Iz upravnih spisov je razvidno, da je bil tožnik pozvan, da predloži podatke in dokumentacijo o prejetih in danih posojilih v obdobju od 1. 1. 2008 do 31. 12. 2011 ter podatke o stanju posojil na dan 1. 1. 2008 in 31. 12. 2011 ter podatke o vračilu posojil (datum, znesek glavnice, znesek obresti) z vabilom DT 0610-196/2013-02 08 230-06 z dne 7. 2. 2013. Zato sodišče očitke kršitve pravil postopka po prvem odstavku 237. člena ZUP zavrača kot neutemeljene ter dodaja, da velja pri odmeri davka po petem odstavku 68. člena ZDavP-2 obrnjeno dokazno breme in da je že na podlagi tega zavezanec dolžan tudi brez posebnega pozivanja predložiti dokaze. Sodišče zavrača kot neutemeljene tudi očitke tožnika, da je davčni organ opustil dokaz z zaslišanjem A.A. ter soočenjem med njim in tožnikom, ter da je s tem kršena pravica do enakega varstva pravic iz 22. člena Ustave RS. Iz upravnih spisov izhaja, da je A.A. dal v postopku DIN izjavo na zapisnik in da v zadevi tudi ni šlo za nasprotje izjav med tožnikom in A.A., da bi bilo zato potrebno opraviti soočenje.

48. Razlogi tožnika, da je davčni organ bistveno kršil pravila postopka v zvezi z vpogledom v spis, in da bi upravni organ moral pooblaščenca tožnika seznaniti z vsebino dokumentacije na straneh 19 in 20, katero je pooblaščenec zahteval na vpogled, kakor tudi ga seznaniti o zahtevi stranke, da vpogleda v spis ne želi več opraviti in da zahteva čimprejšnjo izdajo končnega zapisnika, s čemer naj bi bilo nezakonito poseženo v pravice tožnika, ki jih ima po 22. členu Ustave RS, niso utemeljeni. Dejstvo je, da iz zapisnika o DIN izhajajo vse te okoliščine, in da je bil zapisnik vročen pooblaščencu tožnika, kar pomeni, da je pooblaščenec bil s tem seznanjen in da je imel možnost vpogleda v spis tudi po tem, kolikor bi ocenil, da bi bilo to potrebno za stranko, pa vendar tega ni storil. Zato ne gre za bistveno kršitev pravil postopka in tudi ni kršeno načelo pomoči neuki stranki (7. člen ZUP), saj je bil pooblaščenec seznanjen z odločitvijo svoje stranke glede vpogleda dokumentacije in glede razlogov glede končanja postopka. Neutemeljeni so tudi očitki kršitve načela materialne resnice iz 5. člena ZDavP-2, saj gre v obravnavanem primeru le za drugačno dokazno oceno, kot bi jo želel tožnik in ne gre za nepopolno ugotovljeno dejansko stanje. Po presoji sodišča tudi ne gre za kršitev 73. člena ZDavP-2, niti za kršitev načela sorazmernosti po 6. členu ZDavP-2, saj dvom o obstoju s strani tožnika zatrjevanih dejstev v obravnavanem primeru glede na obrnjeno dokazno breme in dokazni standard iz šestega odstavka 68. člena ZDavP-2 pomeni, da je dejstvo nedokazano in ne predstavlja podlage za odločanje v korist zavezanca za davek. Zato sodišče te očitke kot neutemeljene zavrača.

49. Ker je izpodbijana odločba po povedanem pravilna in zakonita, tožba pa neutemeljena, sodišče tudi ni našlo kršitev, na katere mora paziti po uradni dolžnosti, niti očitanih kršitev Ustave RS, je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1, kot neutemeljeno zavrnilo.

50. Izrek o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem, če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

51. Sodišče je odločalo brez glavne obravnave, ker so bili relevantni dokazi izvedeni in pravilno presojani že v postopku izdaje izpodbijane odločbe (59. člen v zvezi z drugim odstavkom 51. člena ZUS-1). Tožnik sicer trdi, da je dejansko stanje napačno ugotovljeno, vendar ne gre za to, da bi bila sporna dejstva in okoliščine, ki jih je davčni organ ugotovil v postopku, temveč za to, da se tožnik ne strinja s sklepanjem davčnega organa o pomenu teh dejstev in okoliščin. Zato tožnikovo nestrinjanje z dokazno oceno glede vsebine zatrjevanih dejstev, samo po sebi še ne more biti razlog za izvedbo glavne obravnave.

52. Tožnik v tožbi predlaga dokaz z zaslišanjem in soočenjem A.A., pri čemer pa sodišču ne pojasni razlogov, zakaj naj bi ta dokaz sodišče izvedlo in katero dejstvo bi s tem tožnik dokazoval, saj tožnik in A.A. v postopku nista navajala nasprotujočih si izjav. Zato sodišče ta dokazni predlog kot nesubstanciran v celoti zavrača, saj dejstvo, da je sklenjena posojilna pogodba ni sporno. Tožnik pa v tožbi ne pojasni, kaj naj bi priča še posebej pojasnila in katero pravno pomembno dejstvo ali okoliščino želi s pričanjem dokazovati in verjetnost, da bi oseba o tem vedela izpovedati. Nesubstanciran je tudi dokazni predlog z zaslišanjem tožnika, saj tožnik ne pojasni, kaj naj bi izpovedal. Tožnik pa je v postopku sodeloval, dajal pripombe, pojasnila in predlagal dokaze ter dokumentacijo, prav tako je bil seznanjen z vsemi relevantnimi okoliščinami. Tudi dokazni predlog z zaslišanjem priče notarke C.C. sodišče zavrača kot nesubstanciran, saj tožnik ni pojasnil, kaj naj bi priča pojasnila. Glede dokaznega predloga dokaza z zaslišanjem B.B. tožnik (tudi) v tožbi ne navaja nič drugače, kot je v postopku DIN, saj glede izvora darila B.B. ne pojasni, katero pravno pomembno dejstvo ali okoliščino želi s pričanjem B.B. dokazovati in tudi ne pojasni verjetnost, da bi oseba o tem kaj vedela izpovedati. Zato ta dokazni predlog sodišče kot nesubstanciran zavrača.

Pri tem je davčni organ v poglavju Prejeto posojilo (stran 13 obrazložitve) kot znesek dvignjene gotovine iz računa tožnika pri Banki B. d.d. sicer navedel znesek 64.280,00 EUR (namesto pravilnega zneska 54.780,00 EUR), ki pa pri izračunu ni bil upoštevan, saj je davčni organ pri izračunu davčne osnove upošteval pravilni znesek dvignjene gotovine iz tega bančnega računa v višini 54.780,00 EUR, od katerega odštel med drugim tudi znesek 13.406,47 EUR (to je skupni znesek vračil posojila).

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 68, 68/5, 68/6

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.