UPRS sodba II U 48/2016
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2016-12-14

Jasna Šegan (preds.), Vlasta Švagelj Gabrovec (poroč.), Sonja Kočevar

dohodnina - odmera dohodnine - čezmejni delovni migrant - samoprijava - davčna olajšava za vzdrževane družinske člane

Olajšava za vzdrževane družinske člane je ugodnost, ki se ne upošteva uradoma, temveč jo mora zavezanec posebej uveljavljati. To lahko stori le na način in v rokih, ki jih določa zakon.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Z izpodbijano odločbo je bila tožeči stranki za leto 2014 odmerjena dohodnina z upoštevanjem dohodkov, ki jih je prejela na podlagi zaposlitve pri tujem delodajalcu v Avstriji. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je tožeča stranka vložila napoved za odmero dohodnine za leto 2014 na podlagi samoprijave, v kateri je uveljavljala olajšavo za vzdrževane družinske člane, ki pa ji pri odmeri dohodnine ni bila upoštevana.

2. Navedeno odločitev je potrdila tudi tožena stranka v pritožbenem postopku. Ugotavlja, da je tožeča stranka slovenski davčni rezident in da je tako v skladu z načelom obdavčitve svetovnega dohodka, določenem v 5. členu Zakona o dohodnini (ZDoh-2), zavezana za plačilo dohodnine od vseh dohodkov, ki imajo vir v Sloveniji in od vseh dohodkov, ki imajo vir zunaj Slovenije. Prav tako ni sporno, da tožeči stranki za predmetno odmerno leto ni bil izdan informativni izračun dohodnine, ker davčni organ prve stopnje ni razpolagal s podatki o njenih dohodkih iz tujine. V tovrstnih primerih davčni organ skladno z 268. členom Zakona o davčnem postopku (ZDavP-2) ne sestavi informativnega izračuna dohodnine, pač pa je v skladu s šestim odstavkom 267. člena ZDavP-2 davčni zavezanec dolžan vložiti napoved za odmero dohodnine do 31. julija za preteklo leto in v njej napovedati dohodke, ki jih je prejel v tem letu ter uveljavljati ustrezne stroške in davčne olajšave (prvi odstavek 270. člena ZDavP-2). V konkretni zadevi bi tako morala tožeča stranka, ki informativnega izračuna ni prejela, glede na navedeni šesti odstavek 267. člena ZDavP-2, vložiti napoved za odmero dohodnine do 31. 7. 2015 in v njej napovedati dohodke, ki jih je prejela v tem letu ter uveljavljati predmetno davčno olajšavo. Tožeča stranka je napoved vložila šele 7. 8. 2015 na podlagi samoprijave. Posebna olajšava za vzdrževane družinske člane je ugodnost, ki se ne priznava samodejno, temveč jo mora posebej uveljavljati zavezanec na način in v rokih, ki jih določa ZDavP-2. To pomeni, da kolikor davčni zavezanec pravic ne uveljavlja na zakonsko predpisan način, izgubi pravico do njihovega uveljavljanja. Glede na to, da je v konkretnem primeru tožeča stranka uveljavljala olajšavo za vzdrževane družinske člane šele 7. 8. 2015, torej po preteku zakonitega roka (31. 7. 2015), je po presoji organa druge stopnje izgubila pravico do uveljavljanja predmetne ugodnosti. Pravica do uveljavljanja davčne oljašave je namreč materialna pravica, saj omogoča zavezancu ugodnost, ki ima vsebinsko posledico na njegovo odmero davka. Po presoji organa druge stopnje primerov o vložitvi napovedi za odmero dohodnine na podlagi samoprijave ni mogoče v celoti izenačiti s primeri pravočasne vložitve napovedi za odmero dohodnine v roku iz šestega odstavka 267. člena ZDavP-2. Prav tako niso izpolnjeni pogoji iz drugega odstavka 271. člena ZDavP-2 za priznanje navedene olajšave. Ta določa namreč, da lahko davčni zavezanec, ki vlaga napoved v skladu s šestim odstavkom 267. člena tega zakona, uveljavlja posebno olajšavo za vzdrževane družinske člane tudi po poteku roka za vložitev napovedi, vendar najpozneje v roku za pritožbo na odločbo o odmeri dohodnine. Kot je bilo že pojasnjeno v konkretnem primeru ne gre za napoved v skladu s šestim odstavkom 267. člena ZDavP-2, saj je bil zamujen rok in torej ni mogoče slediti navedbam pritožbe, da so bili izpolnjeni tudi pogoji iz drugega odstavka 271. člena ZDavP-2. Dodatno pojasnjuje, da je s to določbo določeno, da zavezanec, ki do 31. 7. vloži napoved za preteklo leto, lahko tudi v primeru, da v napovedi ne označi vzdrževane družinske člane, to stori kasneje, vendar najpozneje v pritožbi na odločbo o odmeri dohodnine. Prav tako ni mogoče slediti navedbam tožeče stranke, da so zavezanci, ki vložijo samoprijavo v slabšem položaju kot zavezanci, proti katerim teče postopek inšpekcijskega nadzora. Olajšave je namreč mogoče upoštevati le v primeru, če jih zavezanec uveljavlja na zakonsko določen način in v primeru, če jih ne uveljavlja, ni mogoče trditi, da je zato dohodnina napačno odmerjena, saj je pravica zavezanca, da olajšave uveljavlja ali pa ne. Tudi v postopku inšpekcijskega nadzora se olajšave ne priznajo avtomatično, ampak se lahko priznajo le, če jih zavezanec pravočasno uveljavlja.

3. Tožeča stranka vlaga tožbo, s katero izpodbija navedeno odločitev, zaradi nepravilno ugotovljenega dejanskega stanja in napačno uporabljenega materialnega prava. Trdi, da je pravno zgrešeno in v nasprotju z ostalimi določbami ZDavP-2 stališče davčnega organa, da mora davčni zavezanec, ki mu do 15. junija tekočega leta za preteklo leto ni vročen informativni izračun dohodnine, do 31. julija sam vložiti napoved za odmero dohodnine za preteklo leto in v tem roku tudi uveljavljati vse olajšave, v nasprotnem pa da pravico do njihovega uveljavljanja izgubi. Navaja, da institut samoprijave omogoča davčnim zavezancem, da lahko napoved vložijo tudi po izteku rokov, zato je v nasprotju z namenom drugega odstavka 271. člena ZDavP-2, če se olajšave v primeru samoprijave ne bi upoštevale. Stoji na stališču, da so v predmetnem postopku izpolnjeni vsi pogoji iz drugega odstavka 271. člena, med drugim tudi pogoj, da je bila napoved vložena v skladu s šestim odstavkom 267. člena ZDavP-2. Namen samoprijave je v stimuliranju davčnih zavezancev, da sami sporočijo napake in so hkrati razbremenjeni sankcij, tako da se jim odmeri davek, ki bi ga tudi sicer bili dolžni plačati.

4. Poleg tega je odločanje kot izhaja iz izpodbijane odločbe tudi v nasprotju z načelom enakega varstva pravic, saj so zavezanci v primeru samoprijave ne samo v slabšem položaju od tistih, ki so napoved oddali v roku, temveč tudi od tistih, ki se jim zaradi zamude pri napovedi dohodnine odmeri dohodnina v postopku davčno inšpekcijskega nadzora. V postopku davčno inšpekcijskega nadzora se namreč upoštevajo olajšave kot so določene v ZDoh-2 in se zavezancu priznajo. Predlaga, da sodišče tožbi ugodi, izpodbijano odločbo odpravi in vrne zadevo toženi stranki v ponoven postopek. Zahteva tudi povračilo stroškov postopka.

5. Tožena stranka v odgovoru na tožbo navaja, da so tožbene navedbe tožeče stranke neutemeljene in vztraja pri razlogih iz obrazložitve upravnih odločb ter sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

7. Dejansko stanje v zadevi ni sporno. Tako med strankama ni spora o tem, da tožeča stranka ugovora zoper informativni izračun dohodnine za leto 2014 ni vložila in da tudi do 31. julija 2015 ni vložila napovedi za odmero dohodnine ter na ta način v skladu z določbami šestega odstavka 267. člena ZDavP-2 izpodbijala domnevo vročitve informativnega izračuna po prvem odstavku 85. člena ZDavP-2. Spora tudi ni o tem, da je tožeča stranka posebno olajšavo za vzdrževane družinske člane uveljavljala šele v napovedi, ki jo je vložila kot samoprijavo po poteku roka iz šestega odstavka 267. člena ZDavP-2. To pa tudi po presoji sodišča pomeni, da je olajšavo uveljavljala prepozno in da zato davčni organ le-te pri odmeri dohodnine upravičeno ni upošteval.

8. Olajšava za vzdrževane družinske člane je namreč ugodnost, ki se ne upošteva uradoma, temveč jo mora zavezanec posebej uveljavljati. To lahko stori le na način in v rokih, ki jih določa zakon. Tako je v zvezi z izračunom akontacije dohodnine od dohodka iz zaposlitve v 287. členu ZDavP-2 predpisano, na kakšen način (s predložitvijo pisnega obvestila delodajalcu) se uveljavlja olajšava za vzdrževane družinske člane med letom in v 270. členu ZDavP-2, do kdaj najpozneje (do 5. februarja tekočega leta) lahko davčni zavezanec pošlje podatke za pravilno upoštevanje davčnih olajšav davčnemu organu. V 271. členu ZDavP-2 pa je posebej predpisano še, kako je z (naknadnim) uveljavljanjem olajšav, ko gre za vlaganje pravnih sredstev. Po prvem odstavku 271. člena je to mogoče storiti tudi še v ugovoru zoper informativni izračun dohodnine, po poteku roka za vložitev napovedi oziroma najpozneje v roku za pritožbo, pa le v primeru, kadar gre za napoved, ki jo zavezanec vloži v skladu s šestim odstavkom 267. člena ZDavP-2 in torej za napoved, ki se vloži (do 31. 7. tekočega leta) v primeru, če informativni izračun ni bil vročen v predpisanem roku. V primeru napovedi, ki se vloži kot samoprijava in s tem po preteku navedenega roka, torej uveljavljanje posebne olajšave ni več mogoča, saj je uveljavljanje le-te izrecno omejeno na napoved, ki se vloži v primeru, ko se izpodbija domneva vročitve informativnega izračuna. Ne drži torej tožbena trditev, da davčni predpisi omogočajo olajšavo v vsakem primeru do vložitve pritožbe na odločbo, ne glede na to, kdaj in kakšna napoved je vložena. V primeru samoprijave namreč ne gre za enak dejanski položaj kot v primeru iz šestega odstavka 267. člena ZDavP-2. V obeh primerih se sicer vlaga davčna napoved, vendar iz različnih razlogov: v primeru samoprijave zaradi neprijave ali nepravilne prijave dohodkov in s tem iz razloga, ki je na strani zavezanca, medtem ko se v drugem primeru šteje, da davek ni bil odmerjen neodvisno od volje oziroma ravnanja zavezanca, in da gre torej za situacijo, na katero davčni zavezanec ni imel vpliva. Čim pa gre za različen dejanski položaj, ki ga ima zavezanec pri vložitvi davčne napovedi, ni videti razloga, da bi temu ne sledila tudi različna zakonska ureditev.

9. Ker je torej po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožbene navedbe pa neutemeljene, je sodišče tožbo na podlagi določb 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

10. Odločitev o stroških temelji na določbi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.