UPRS Sklep I U 2514/2017-22
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2018-04-12

Adriana Hribar Milič (preds.), Bojana Prezelj Trampuž (poroč.), mag. Slavica Ivanović Koca

davek na dodano vrednost (DDV) - neplačan davek - vračilo preplačanega davka - obvestilo o pobotu - akt, ki se lahko izpodbija v upravnem sporu - zavrženje tožbe

O zahtevi drugo tožeče stranke za vračilo presežka DDV za relevantno obdobje pa ni bila izdana davčna odločba, saj je bil postopek nadzora obračuna DDV za relevantno obdobje, ustavljen. Po presoji sodišča bi moral prvostopenjski organ v obravnavanem primeru, ko meni, da niso izpolnjeni pogoji za vračilo presežka DDV, o zahtevi drugo tožeče stranke za vračilo presežka DDV, izdati odločbo, v okviru katere bi ugotavljal izpolnjevanje pogojev iz 73. člena ZDDV-1 za vračilo DDV. V situaciji, ko pride do spora o upravičenosti do vračila presežka DDV, torej do spora med zasebnim in javnim interesom in se dvomi v utemeljenost vloge za vračilo ali se celo ugotovi, da vloga ni utemeljena, je treba šteti zahtevo za vračilo kot vlogo stranke, o kateri je potrebno izdati upravno odločbo. Vse navedeno pa po presoji sodišča v konkretnem primeru pomeni, da niso izpolnjeni pogoji za tožbo po 4. členu ZUS-1.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Z izpodbijanim obvestilom o izvršenih pobotih in spremembah na kontih DT 4290-7/2017-47889 014222-00 z dne 19. 5. 2017 je tožena stranka družbo A. d.o.o. - v likvidaciji (v nadaljevanju druga tožeča stranka) obvestila, da je dne 19. 5. 2017 na podlagi 97.a člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) izvedla pobot neplačanih davčnih obveznosti, ki jim je potekel rok plačila, s preveč plačanim davkom, kot izhaja iz pobota št. 100002467330 z dne 19. 5. 2017. Iz slednjega je razvidno, da so bile v pobot vključene obveznosti v skupnem znesku 351.634,00 EUR, ki izhajajo iz različnih izvršilnih naslovov. Z odgovorom - pritožba na obvestilo o pobotu DT 4290-3900/2017-5 z dne 20. 10. 2017 pa je tožena stranka pooblaščencem tožečih strank pojasnila, da ima davčni organ na podlagi določila četrtega odstavka 97.a člena ZDavP-2 zakonsko podlago za izdajo obvestila o pobotu in ne za izdajo odločbe. Terjatve, ki so bile vključene v pobot, niso bile zastarane na dan izvedbe pobota, zaradi česar je bil pobot upravičen.

2. Tožeči stranki v tožbi navajata, da je Ministrstvo za finance, Finančna uprava RS, z izpodbijanim obvestilom izvedla pobot, tako da je terjatev tožečih strank do RS v višini 351.634,00 EUR, iz naslova obračuna DDV, za obdobje od 1. 4. 2016 do 30. 6. 2016, pobotala z nasprotno terjatvijo, ki jo tožena stranka zatrjuje do drugo tožeče stranke. Tožeči stranki primarno zatrjujeta, da gre za terjatev družbe B. d.o.o. (v nadaljevanju prva tožeča stranka) do RS, podredno pa, da gre za terjatev drugo tožeče stranke do RS. Terjatev drugo tožeče stranke do RS je bila namreč na podlagi sklepa Okrajnega sodišča v Slovenski Bistrici VL ... z dne 12. 7. 2016 in z dne 29. 8. 2016 v izvršbi zarubljena (in prenesena v izterjavo - op. sodišča) v korist prvo tožeče stranke kot upnika, v izvršilnem postopku zoper dolžnika - drugo tožečo stranko. RS je zoper prej navedeni sklep o prenosu te terjatve v izterjavo vložila pritožbo, a ni uspela, saj je na podlagi sklepa Višjega sodišča v Mariboru II Ip 804/2016 z dne 3. 1. 2017, postal prenos terjatve drugo tožeče stranke do RS na prvo tožečo stranko, pravnomočen. Tožeči stranki sta zoper izpodbijano obvestilo o pobotu vložili pritožbo, o kateri je bilo odločeno z izpodbijanim dopisom z dne 20. 10. 2017. Razlaga tožene stranke, da ni potrebno, da bi bila odločitev davčnega organa o pobotu izdana v obliki upravnega akta, z vsemi predpisanimi sestavinami odločbe, je v nasprotju s temeljnimi določili Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP) in gre za neustavno samovoljo in arbitrarnost. Pobot pomeni prenehanje obveznosti, zato je odločitev o pobotu posamičen upravni akt, kar daje tožečima strankama po prvem odstavku 157. člena Ustave RS pravico, da uveljavljata po izčrpanju pritožbe tudi sodno varstvo. Če bi sodišče zavzelo stališče, da izpodbijani akt ni upravni akt, ne bi moglo zanikati, da gre za posamično ravnanje upravnega organa, s katerim se posega v ustavne pravice tožečih strank, in sicer v pravico do zasebne lastnine iz 33. člena Ustave RS. V predmetnem postopku je nesporno, da obstoja dolg RS iz naslova obračuna DDV-O v znesku 351.634,00 EUR. Tožeči stranki nadalje navajata, da ni podanih pogojev za pobot, ter da gre pri v pobot uveljavljenih terjatvah tožene stranke za zastarane terjatve, nekatere od terjatev pa so že absolutno zastarale. Izpodbijano obvestilo je zaradi neobrazloženosti nesposobno sodnega preizkusa. Neutemeljeni so tudi obračuni obresti iz naslova nasprotnih terjatev, saj na zastarane terjatve ni podlage za njihov obračun. Tožena stranka je napačno datumsko zapirala medsebojne terjatve z drugo tožečo stranko. Zaradi navedenega predlagata odpravo izpodbijanih aktov oziroma dejanja pobota, ugotovitev nezakonitosti in neustavnosti izpodbijanih aktov ter kršenja ustavnih pravic, temeljnih svoboščin in ustavnih jamstev iz 33. člena Ustave RS in povzročitve škode v znesku 351.634,00 EUR. Sodišče naj naloži toženi stranki izplačilo 351.634,00 EUR, skupaj z zakonskimi zamudnimi obrestmi od 29. 7. 2016 do plačila, primarno prvo tožeči stranki oziroma podrejeno drugo tožeči stranki, pri čemer naj se izplačilo opravi na fiduciarni račun pooblaščencev tožečih strank. Tožeči stranki zahtevata tudi povračilo stroškov postopka.

3. Tožena stranka v odgovoru na tožbo navaja, da je tožba v predmetni zadevi preuranjena, saj tožeči stranki nista izkoristili vseh pravnih sredstev. Tožeči stranki bi namreč morali skladno z 255. členom ZUP najprej vložiti pritožbo zaradi molka organa. Iz previdnosti pa podaja tudi vsebinski odgovor na tožbo in navaja, da terjatev zavezanca za davek iz naslova preveč plačanega davka ne more biti predmet razpolaganja v civilnih razmerjih, niti predmet izvršbe skladno s petim odstavkom 97. člena ZDavP-2. Davčni organ ni dolžan izdati odločbe o pobotu, in mora o izvedenem pobotu skladno s četrtim odstavkom 97.a člena ZDavP-2 zgolj obvestiti davčnega zavezanca. Navaja, da je prvostopenjski organ drugo tožeči stranki v zvezi s pritožbo posredoval le kratko pojasnilo v zvezi z izdajo izpodbijanega obvestila in ji pojasnil, da predmetne zapadle in neplačane obveznosti niso zastarale.

4. Tožeči stranki v vlogi z dne 5. 3. 2018 zavračata preuranjenost tožbe in navajata, da si tožena stranka prihaja v protislovje s svojimi nadaljnjimi navedbami. Tožeči stranki sta namreč skupaj s pritožbo z dne 22. 9. 2017 zahtevali tudi izdajo odločbe o pobotu s pravnim poukom o pravici do pravnega sredstva. Sta pa zaradi navedb tožene stranke o neizčrpanosti predhodne pritožbe zaradi molka organa z vlogo z dne 20. 2. 2018 zahtevali izdajo odločbe o pritožbi. Sklicevanje tožene stranke, da je po uradni dolžnosti izvedla pobot, je brez podlage v dejanskem stanju in pravni ureditvi. O rubežu in prenosu terjatve na drugo (pravilno: prvo - op. sodišča) tožečo stranko je že pravnomočno odločeno. Navedbe tožene stranke o nezastaranosti njenih terjatev so očitno neutemeljene. Tožeči stranki že vloženo tožbo dopolnjujeta tako, da jo vlagata tudi glede na molk tožene stranke.

5. V zvezi z omenjeno zahtevo tožečih strank za izdajo odločbe o pritožbi, je sodišče s strani tožene stranke prejelo sklep Finančne uprave RS DT 4290-3900/2017-16 z dne 12. 3. 2018, s katerim je na podlagi drugega odstavka 240. člena ZUP zavrgla pritožbo tožečih strank zoper izpodbijano obvestilo. Kot razlog pa navaja, da določbe ZUP in ZDavP-2 ne poznajo pritožbe zoper izpodbijano obvestilo.

7. Predmet izpodbijanja v upravnem sporu je v skladu s 157. členom Ustave RS določen v uvodnih členih Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). Tako je v 1. členu ZUS-1 določeno, da se v upravnem sporu zagotavlja sodno varstvo pravic in pravnih koristi posameznikov in organizacij proti odločitvam in dejanjem državnih organov, organov lokalnih skupnosti in nosilcev javnih pooblastil na način in po postopku, ki ga določa ta zakon, če za določeno zadevo ni z zakonom zagotovljeno drugo sodno varstvo. V upravnem sporu odloča sodišče o zakonitosti dokončnih upravnih aktov, s katerimi se posega v pravni položaj tožnice oziroma tožnika. O zakonitosti drugih aktov odloča sodišče v upravnem sporu samo, če tako določa zakon (prvi odstavek 2. člena ZUS-1). Upravni akt po tem zakonu je upravna odločba in drug javnopravni, enostranski, oblastveni posamični akt, izdan v okviru izvrševanja upravne funkcije, s katerim je organ odločil o pravici, obveznosti ali pravni koristi posameznika, pravne osebe ali druge osebe, ki je lahko stranka v postopku izdaje akta (drugi odstavek 2. člena ZUS-1). Navedeno pomeni, da v upravnem sporu ni mogoče izpodbijati vsakega upravnega akta, ampak le tistega, ki po materialnem kriteriju vsebuje vsebinsko odločitev o pravici, obveznosti ali pravni koristi tožnika.

8. Iz izpodbijanih aktov pa ne izhaja, da gre za katero od navedenih situacij. Po presoji sodišča obvestilo o izvršenih pobotih in spremembah na kontih DT 4290-7/2017-47889 014222-00 z dne 19. 5. 2017, pobot št. 100002467330 z dne 19. 5. 2017 kot del prej navedenega obvestila in dopis z dne 20. 10. 2017, niso akti, ki bi se po 2. členu ZUS-1 lahko izpodbijali v upravnem sporu, ne v formalnem niti v materialnem smislu, saj niso izdani v obliki upravne odločbe, niti ni bilo z njimi dokončno odločeno o kakšni pravici, obveznosti ali pravni koristi tožečih strank. Vsebinsko odločitev v obravnavanem primeru namreč predstavlja odločitev o utemeljenosti zahteve za vračilo presežka DDV, kar bo pojasnjeno v nadaljevanju. Sodišče tudi ne vidi podlage v drugem zakonu za odločanje o zakonitosti navedenih aktov.

9. V obravnavanem primeru sta tožeči stranki uveljavljali sodno varstvo tudi na podlagi 4. člena ZUS-1, po katerem sodišče odloča o zakonitosti posamičnih aktov in dejanj, s katerimi državni organi posegajo v človekove pravice in temeljne svoboščine posameznika. Vendar stori to le v primeru, če zoper akt ali dejanje ni zagotovljeno drugo sodno varstvo. Sodišče ugotavlja, da za obravnavani primer ZDavP-2 ne predpisuje izdaje odločbe, kot izhaja iz četrtega odstavka 97.a člena ZDavP-2, po katerem davčni organ o izvedbi pobota zgolj obvesti zavezanca za davek. Vendar pa lahko davčni zavezanec na podlagi drugega odstavka 73. člena Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1) zahteva vračilo presežka DDV v 21 dneh po predložitvi obračuna DDV, pri čemer se v primeru, da je davčnemu zavezancu potekel rok za plačilo drugih davkov, presežek vrne po poplačilu davčnega dolga (četrti odstavek 73. člena ZDavP-2). Kot izhaja iz sklepa Vrhovnega sodišča RS I Up 293/2013 z dne 14. 11. 2013, mora davčni organ v primeru vložitve popolne zahteve za vračilo presežka DDV, tega vrniti ali pa zahtevo zavrniti. Če davčni organ ne sledi zahtevku oziroma pride do dvoma v upravičenost tega vračila, je treba šteti obračun DDV oziroma zahtevo za vračilo na obrazcu DDV-O kot vlogo stranke, o kateri je treba, če se denar ne vrne, izdati upravno odločbo. Če davčni organ presežka DDV na podlagi popolne zahteve ne vrne (ali ne pozove zavezanca na dopolnitev ali ne izda zavrnilne odločbe ali ne zahteva zavarovanja), se šteje, da je bila zahteva za vračilo davka zavrnjena in ima zavezanec na voljo pravna sredstva po ZUP in ZUS-1 glede molka organa.

10. Sodišče ugotavlja, da se je v obravnavanem primeru zoper drugo tožečo stranko v zvezi z obračunom DDV, za relevantno obdobje, vodil postopek nadzora, in da je bil postopek na podlagi šestega odstavka 129. člena ZDavP-2 ustavljen, saj so bile upoštevane pripombe drugo tožeče stranke na zapisnik, in ji je bil priznan presežek DDV po obračunu DDV-O za relevantno obdobje. Navedeni presežek je bil pobotan z obveznostjo drugo tožeče stranke do RS, o čemer je bilo izdano obvestilo. O zahtevi drugo tožeče stranke za vračilo presežka DDV za relevantno obdobje pa ni bila izdana davčna odločba, saj je bil postopek nadzora obračuna DDV za relevantno obdobje, ustavljen. Po presoji sodišča bi moral prvostopenjski organ v obravnavanem primeru, ko meni, da niso izpolnjeni pogoji za vračilo presežka DDV, o zahtevi drugo tožeče stranke za vračilo presežka DDV, izdati odločbo, v okviru katere bi ugotavljal izpolnjevanje pogojev iz 73. člena ZDDV-1 za vračilo DDV. Kot izhaja iz zgoraj navedenega sklepa Vrhovnega sodišča RS, pa tudi sodbe Vrhovnega sodišča RS X Ips 112/2012 z dne 14. 11. 2013, je namreč potrebno v situaciji, ko pride do spora o upravičenosti do vračila presežka DDV, torej do spora med zasebnim in javnim interesom in se dvomi v utemeljenost vloge za vračilo ali se celo ugotovi, da vloga ni utemeljena, šteti zahtevo za vračilo kot vlogo stranke, o kateri je potrebno izdati upravno odločbo. Vse navedeno pa po presoji sodišča v konkretnem primeru pomeni, da niso izpolnjeni pogoji za tožbo po 4. členu ZUS-1.

11. Glede navedbe tožečih strank v vlogi z dne 5. 3. 2018, da tožbo dopolnjujeta s tožbo zaradi molka organa, sodišče ugotavlja, da je tožba v tem delu preuranjena. Tožeči stranki namreč nista izkazali procesne predpostavke za vložitev tožbe zaradi molka organa iz četrtega v zvezi z drugim odstavkom 28. člena ZUS-1, in sicer, da bi na drugostopenjski organ vložili poziv za izdajo odločbe o pritožbi v nadaljnjih sedmih dneh. Kot izhaja iz navedb tožečih strank, sta z vlogo z dne 20. 2. 2018, torej po vložitvi tožbe (vložena 13. 11. 2017), zahtevali izdajo odločbe o pritožbi, kar pomeni, da niso izpolnjeni pogoji iz četrtega v zvezi z drugim odstavkom 28. člena ZUS-1 za vložitev tožbe zaradi molka organa. Zahteve za izdajo odločbe v nadaljnjih sedmih dneh po drugem odstavku 28. člena ZUS-1 v zvezi s pritožbo tožečih strank zoper izpodbijano obvestilo pa po presoji sodišča ne more nadomestiti zahteva za izdajo odločbe o pobotu, ki je bila vložena hkrati s pritožbo zoper izpodbijano obvestilo.

12. Sodišče ob navedenem še ugotavlja, da prvo tožeča stranka ni aktivno legitimirana za vložitev predmetne tožbe, saj ji na podlagi sklepa Finančne uprave RS DT 42301-335677/2016-13 z dne 21. 2. 2017 v zvezi z odločbo Ministrstva za finance DT-499-16-45/2017-4 z dne 8. 6. 2017, ni bil priznan status stranke oziroma stranskega udeleženca v postopku nadzora obračuna DDV za relevantno obdobje za drugo tožečo stranko. V zvezi z navedenim je prvo tožeča stranka pred tukajšnjim sodiščem sprožila upravni spor, ki se vodi pod opr. št. I U 1529/2017. V skladu z ustaljeno upravnosodno prakso Vrhovnega sodišča RS pa je tak predhodno priznan status v upravnem postopku pogoj za vsebinsko obravnavanje tožbe.

13. Ker izpodbijani akti po navedenih določbah ZUS-1 niso upravni akti, s katerimi bi bilo odločeno o pravici, obveznosti ali pravni koristi tožečih strank, niti akti, ki jih je dopustno izpodbijati v upravnem sporu na podlagi 4. člena ZUS-1 ter niso izpolnjeni pogoji iz 28. člena ZUS-1 za vložitev tožbe zaradi molka organa, je sodišče tožbo kot nedopustno in preuranjeno zavrglo na podlagi 2. in 4. točke prvega odstavka 36. člena ZUS-1.

14. Izrek o stroških temelji na določbi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1, po kateri trpi vsaka stranka svoje stroške postopka, če sodišče tožbo zavrže.

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 97a

Zakon o upravnem sporu (2006) - ZUS-1  - člen 1, 2, 4, 28, 36, 36/1, 36/1-2, 36/1-4

Zakon o davku na dodano vrednost (1998) - ZDDV  - člen 73

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.