UPRS sodba II U 363/2015
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2017-04-19

Violeta Tručl (preds.), Vlasta Švagelj Gabrovec (poroč.), Sonja Kočevar

obročno plačilo davčnega dolga - pogoji za dovolitev obročnega plačila dolga - preprečitev hujše gospodarske škode

Dokazil, ki jih je predložila tožeča stranka (projekcija poslovanja za obdobje petih let, reprogramiranje poslovnih obveznosti ter konsolidacija glede nabavnih virov), ni mogoče šteti za zadostne za zaključek, da bi odlog oz. obročno plačilo omogočilo preprečiti hujšo gospodarsko škodo. Zgolj na podlagi same projekcije poslovanja, brez konkretnih dogovorov kako se bodo obveznosti z dobavitelji poravnavale in brez konkretnega ovrednotenja učinkov le-teh, ki se bodo pokazali v kasnejših obdobjih, tožeča stranka ni izkazala, da bo razpolagala z zadostnimi sredstvi tako za poplačilo predmetnega dolga kot tudi za izpolnjevanje tekočih davčnih obveznosti.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Z izpodbijano odločbo je bila zavrnjena zahteva tožeče stranke za obročno plačilo davčnega dolga iz naslova davka na dodano vrednost za davčno obdobje januar – avgust 2014 v skupni višini 335.514,13 EUR in iz naslova nadomestila za uporabo stavbnega zemljišča za leto 2014 v skupni višini 17.095,78 EUR. Iz obrazložitve izhaja, da je tožeča stranka vložila vlogo za obročno plačilo dolga v skladu s 102. členom Zakona o davčnem postopku (ZDavP-2), ker naj bi zaradi zelo slabega vremena in poplav na kmetijskih področjih v letu 2014 utrpela hujšo gospodarsko škodo. V ponovljenem postopku je davčni organ na podlagi celotne predložene dokumentacije ugotovil, da je tožeča stranka delno izkazala pogoje za ugodnejši način plačila davčnega dolga in sicer je izkazala trajnejšo nelikvidnost v skladu z določbami Pravilnika o izvajanju davčnega postopka (Pravilnik), ni pa izkazala, da bi poleg poravnavanja tekočih obveznosti lahko poravnavala tudi morebitna obročna plačila, torej da bi odlog oz. obročno plačilo lahko omogočilo preprečitev hujše gospodarske škode.

2. Ugodnejši način plačevanja davkov je namreč mogoč le v izjemnih primerih, zato zakonodajalec za ugodno rešitev vloge predvideva izredno stroge kriterije. Davčni organ sicer ne dvomi v navedbe tožeče stranke da izpad vhodnih surovin zaradi naravnih katastrof pomeni podražitev vhodnih surovin in posledično predstavlja zanjo hudo finančno breme, ne more pa prevzemati finančnega in poslovnega rizika posameznih gospodarskih subjektov na trgu, ker je pristojen za odmero, obračunavanje, pobiranje in izterjavo davkov, s katerimi se omogoča delovanje države.

3. Tožena stranka je v pritožbenem postopku potrdila odločitev organa prve stopnje. Povzema določbe 102. člena ZDavP-2, ki v prvem odstavku določa pogoje, ki jih  mora zavezanec izkazati za ugoditev zahtevi za ugodnejši način plačila davčnega dolga. Skladno s 40. členom Pravilnika, ki določa podrobnejša merila,  morata biti za ugoditev zahtevi za ugodnejši način plačila davčnega dolga kumulativno izkazana dva kriterija: 1. da grozi zavezancu hujša gospodarska škoda in 2. da bi zavezancu odlog plačila davka oz. obročno plačevanje davka omogočilo preprečiti hujšo gospodarsko škodo. V skladu s prvim odstavkom 43. člena Pravilnika davčnemu zavezancu grozi hujša gospodarska škoda, če je trajneje nelikviden ali je izgubil sposobnost pridobivanja prihodkov iz razlogov, na katere ni mogel vplivati. V skladu z drugim odstavkom 43. člena Pravilnika pa mora zavezanec dejstvo, da mu bo odlog oz. obročno plačevanje davka omogočilo preprečiti hujšo gospodarsko škodo, izkazati s pojasnili, s poslovnimi strategijami in plani, s sprejetimi poslovnimi odločitvami, predvidenimi finančnimi tokovi, pričakovanimi prilivi, pogodbami s poslovnimi parterji, kreditnimi pogodbami ter z drugimi dokazili, katerih izvedba in finančni učinki se bodo pokazali v kasnejših obdobjih.

4. Zahteva tožeče stranke za obročno plačilo davčnega dolga ni bila zavrnjena iz razloga, ker bi organ prve stopnje dejstvo naravne nesreče štel za neizkazano, temveč iz razloga, ker je presodil, da tožeča stranka ni izkazala drugega obveznega kriterija, ki se presoja na podlagi drugega odstavka 43. člena Pravilnika (da bi odlog oz. obročno plačilo davka omogočilo preprečiti hujšo gospodarsko škodo), kar je po presoji organa druge stopnje utemeljeno. Na podlagi vloge in njenih dopolnitev organ ni mogel z zadostno stopnjo gotovosti zaključiti, da bo v obdobju dveh let, kolikor je najdaljše obdobje za obročno plačilo davka, razpolagala z zadostnimi sredstvi za poplačilo predmetnega dolga in tudi za izpolnjevanje tekočih obveznosti.  Tožeča stranka na podlagi ukrepov, ki jih je izvedla v letu 2014, sicer napoveduje pozitiven trend v poslovanju, vendar pa ni mogoče spregledati ugotovitve organa prve stopnje, ki je tožeča stranka ne izpodbija in sicer, da je v času obravnave predmetne vloge nastal nov dolg iz naslova DDV, ki ostaja neporavnan. Prav tako po pojasnilu organa prve stopnje tožeča stranka tudi ne prijavlja najnovejšega DDV-ja, čeprav je mesečni zavezanec. Zadnji obračun DDV- ja je bil za mesec november 2014 z datumom zapadlosti 31. 12. 2014. Ker po navedenem tožeča stranka ni izkazala obeh obveznih kriterijev, ki morata biti izpolnjena kumulativno za odobritev ugodnejšega načina plačila davčnega dolga, je bila njena vloga utemeljeno zavrnjena.

5. Tožeča stranka s tožbo izpodbija navedeno odločitev zaradi zmotne ugotovitve dejanskega stanja,  zmotne uporabe materialnega prava in bistvene kršitve določb postopka. Obširno pojasnjuje okoliščine in dokazila, ki jih je predložila v postopku pri organu prve stopnje in ki potrjujejo izpad dohodka zaradi nedobavljene silaže. Naveden izpad pa je bil izključna posledica poplav oz. okoliščin, ki jih tožeča stranka ni mogla predvideti vnaprej. Zatrjuje, da je zaradi poplav nastal izpad prihodkov v višini 66 % predvidene prodaje električne energije. Ponavlja pritožbene ugovore, da bi moralo biti v upravnem postopku na prvi stopnji ugotovljeno resnično dejansko stanje in v ta namen ugotovljena vsa dejstva, ki so pomembna za zakonito in pravilno odločbo. Finančni organ pa ni z ničemer konkretno in določno pojasnil, zakaj ni izvedel predlaganih dokazov, še posebej dokazov s predlaganimi izvedenci, s katerimi bi bilo mogoče pravilno in popolno ugotoviti dejansko stanje ter potrditi navedbe tožeče stranke. S tem je ravnal v nasprotju z določili ZUP in zaradi tega so bila kršena tudi pravila postopka. V nadaljevanju navaja, da je finančni organ dne 11. 3. 2015 izdal tudi sklep, s katerim je pozval tožečo stranko, da naj finančnemu organu priloži bančno garancijo za zavarovanje plačila davčne obveznosti iz naslova davka na dodano vrednost. Zoper tak sklep je tožeča stranka vložila pritožbo zaradi zmotne uporabe materialnega prava. Po prepričanju tožeče stranke v skladu s 102. členom ZDavP-2 v primeru obročnega plačila ni potrebno predložiti bančne garancije, ki jo je zahteval finančni organ prve stopnje. Bančno garancijo bi bilo mogoče zahtevati, če bi tožeča stranka podala predlog za obročno plačilo davka z zavarovanjem v smislu člena 103 ZDavP-2. Tudi sicer pa je bil citirani sklep v pritožbenem postopku  odpravljen in zadeva vrnjena v ponovno odločanje organu prve stopnje, ki je dne 28. 8. 2015 izdal sklep, da se postopek v tem delu ustavi.

6. V nadaljevanju tožeča stranka opozarja na obveznost sodišča, da svoje odločbe obrazloži. Pri tem se sklicuje na sodbo Ustavnega sodišča RS v zadevi Up 201/01 in Up 147/09 ter Up 2414/08. Glede na to, da iz navedb finančnega organa prve stopnje ne izhaja, da bi finančni organ presojal po vsebini predlagane dokaze in se izrekel o navedbah tožeče stranke, izpodbijane odločbe ni mogoče preizkusiti. Takšna odločitev pa je v nasprotju tudi s citiranimi odločitvami Ustavnega sodišča RS. Predlaga, da sodišče tožbi ugodi, izpodbijano odločbo odpravi oz. podrejeno razveljavi ter se zadeva vrne v ponovno odločanje finančnemu organu prve stopnje. Zahteva tudi povračilo stroškov postopka.

7. Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri razlogih iz obrazložitve upravnih odločb in predlaga sodišču, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

9. Kot izhaja iz podatkov predloženega upravnega spisa se je tožeča stranka, ki je organizirana kot gospodarska družba in posluje na trgu, zaradi nezmožnosti poplačil davčnih obveznosti, znašla v finančni stiski. Med strankama v zadevi pa je sporno, ali je izkazala kumulativno izpolnjevanje v prvem odstavku 102. člena ZDavP-2 predpisanih pogojev za odlog oziroma obročno plačevanje davka v primerih hujše gospodarske škode.  Pri obročnem plačevanju davčnega dolga na podlagi citiranega določila gre namreč za ugodnejši položaj, ki se nudi davčnemu zavezancu zgolj v primeru nastanka nepredvidljivih okoliščin na trgu, na nastanek katerih ni mogel vplivati in jih tudi v okviru splošnega poslovnega rizika ni mogel predvideti. Navedeno ugodnost pa lahko davčni zavezanec pridobi zgolj ob izpolnjevanju predpisanih pogojev.

10. V skladu s prvim odstavkom 102. člena ZDavP-2  lahko davčni organ  dovoli odlog plačila davka  za čas do dveh let  oziroma dovoli obročno plačilo  davka v največ 24 mesečnih obrokih v obdobju 24 mesecev, če bi davčnemu zavezancu zaradi trajnejše nelikvidnosti ali izgube sposobnosti pridobivanja prihodkov iz razlogov, na katere davčni zavezanec ni mogel vplivati, nastala hujša  gospodarska škoda in bi davčnemu  zavezancu  odlog in obročno plačevanje  davka  omogočilo preprečitev  hujše gospodarske škode. Po navedenem sta torej kriterija za odlog oziroma obročno plačevanje v skladu s 102. členom ZDavP-2, ki ju organ ugotavlja na podlagi  podatkov, pridobljenih iz lastnih evidenc, evidenc drugih organov ter predloženih dokazov davčnega zavezanca, dva in sicer, da davčnemu zavezancu grozi hujša gospodarska škoda in da bi odlog plačila davka oziroma obročno plačevanje davka omogočilo preprečitev hujše gospodarske škode.

11. Kdaj davčnemu zavezancu grozi hujša gospodarska škoda je (na podlagi pooblastila iz sedmega odstavka 102. člena ZdavP-2) navedeno v 43. členu Pravilnika. Ta predpostavka je izpolnjena, če je trajneje nelikviden ali je izgubil sposobnosti pridobivanja prihodkov iz razlogov, na katere ni mogel vplivati (prvi odstavek). Kot določa drugi odstavek omenjenega člena, pa mora dejstvo, da bo odlog oz. obročno plačevanje davka omogočilo preprečitev hujše gospodarske škode, zavezanec izkazati s pojasnili, poslovnimi strategijami in plani, poslovnimi odločitvami, predvidenimi finančnimi tokovi, pričakovanimi prilivi, pogodbami s poslovnimi partnerji, kreditnimi pogodbami ter drugimi dokazili, katerih izvedba in finančni učinki se bodo pokazali v kasnejših obdobjih.

12. Tudi po presoji sodišča je na podlagi predloženega obširnega dokaznega gradiva tožeče stranke izkazano, da je zaradi naravnih nesreč (poplav) v Sloveniji, na Hrvaškem in Madžarskem v letu 2014 izgubila sposobnost pridobivanja prihodkov in da ji  je torej grozila hujša gospodarska škoda, torej da izpolnjuje prvi kriterij za odlog in obročno plačilo v skladu s 102. členom ZDavP-2. Zato dodatno zasliševanja oz. dokazovanje izpolnjevanja tega kriterija z zaslišanjem oseb in izvedencev finančne in kmetijske stroke tudi po presoji sodišča ni bilo potrebno in sodišče tovrstne tožbene ugovore zavrača kot neutemeljene. Kot je bilo že navedeno, tožena stranka zahteve za obročno plačilo dolga ni zavrnila iz razloga, ker bi organ prve stopnje dejstvo naravne nesreče štel za neizkazano, temveč iz razloga, ker tožeča stranka ni izkazala drugega obveznega kriterija, ki se presoja na podlagi drugega odstavka 43. člena Pravilnika (da bi odlog oz. obročno plačilo davka omogočilo preprečiti hujšo gospodarsko škodo).

13. Glede izkazovanja navedenega kriterija pa sodišče pritrjuje toženi stranki, da  dokazil, ki jih je predložila tožeča stranka tudi po pozivu tožene stranke za dopolnitev vloge (projekcija poslovanja za obdobje petih let, reprogramiranje poslovnih obveznosti ter konsolidacija glede nabavnih virov) ni mogoče šteti za zadostne za zaključek, da bi odlog oz. obročno plačilo omogočilo preprečiti hujšo gospodarsko škodo. Zgolj na podlagi same projekcije poslovanja, brez konkretnih dogovorov kako se bodo obveznosti z dobavitelji poravnavale in brez konkretnega ovrednotenja učinkov le-teh, ki se bodo pokazali v kasnejših obdobjih, tožeča stranka ni izkazala, da bo razpolagala z zadostnimi sredstvi tako za poplačilo predmetnega dolga kot tudi za izpolnjevanje tekočih davčnih obveznosti. Navedeno pa potrjujejo tudi ugotovitve davčnega organa glede nastanka novega dolga iz naslova DDV in neizpolnjevanje obveznosti glede vlaganja obračunov  DDV po 1. 1. 2015, kar tožeča stranka v tožbi niti ne zanika.

14. Neutemeljen je tudi tožbeni ugovor v zvezi z zahtevano bančno garancijo. Že tožena stranka je pojasnila, je potrebno omenjeni institut ločiti od postopka po 102. členu ZDavP-2, saj gre za drug postopek, v katerem je bil tožeči stranki že izdan poseben sklep in v zvezi s katerim ima na voljo vsa ustrezna pravna sredstva.

15. Glede na obrazloženo je zato sodišče po ugotovitvi, da je izpodbijana odločitev pravilna in zakonita, tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (ZUS-1) kot neutemeljeno zavrnilo.

16. Odločitev o stroških temelji na določbi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1, po kateri v primeru, ko sodišče tožbo zavrne, vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

ZDavP-2 člen 102. Pravilnik o izvajanju Zakona o davčnem postopku člen 40, 43.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.