UPRS sodba I U 1072/2015
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2016-01-19

Marjanca Faganel (preds.), Zdenka Štucin (poroč.), Alenka Praprotnik

dohodnina - odmera dohodnine - drug dohodek - v naravi prejet dohodek - dokazovanje - zaslišanje prič

Za obdavčitev je relevantno dejansko stanje v času, ko je dohodek prejet, v tem času pa so se dela na objektu v solasti tožnice nedvomno opravljala kot neodplačna. Drugačna vsebina dogovarjanja s stečajnim upraviteljem, ki ga je s predlaganim zaslišanjem prič v tožbi dokazovala tožnica, je za odločitev nerelevantna, zaslišanje predlaganih prič v tej zvezi pa zato nepotrebno. Ob upoštevanju ugotovljene neodplačnosti storitev v času nastanka davčne obveznosti izpodbijana odločitev tudi ni edinstvena in ne odstopa od ustaljene prakse davčnih organov v tovrstnih zadevah.

Tožeča stranka konkretnih navedb in ugovorov v zvezi z dejstvi, ki izhajajo iz izjav in dokumentacije, nima. Njene navedbe se tudi v tem delu v celoti nanašajo na dogodke, ki so nastali v času po izdaji izpodbijane odločbe. Takšnih dejstev in dokazov pa sodišče, ki v upravnem sporu presoja pravilnost in zakonitost odločbe glede na stanje v času odločanja davčnega organa prve stopnje oziroma ob upoštevanju dejanskega stanja v času nastanka davčne obveznosti, ne more upoštevati. Priče, katerih zaslišanje po vpogledu v dopolnjene upravne spise v pripravljalni vlogi predlaga tožeča stranka, so svoje izjave podale že v postopku pred izdajo izpodbijane odločbe. Izjave so vsebinsko skladne z ugotovitvami, ki izhajajo iz zbrane poslovne dokumentacije, in jim tožnica konkretno ne ugovarja.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Prvostopni davčni organ je z izpodbijano odločbo odpravil odločbo istega organa (št. DT 01-7328-0 z dne 16. 9. 2010), s katero je bila tožnici odmerjena dohodnina za leto 2009 ter ji odmeril dohodnino za leto 2009 v znesku 34.901,23 EUR, v plačilo pa naložil razliko med odmerjeno dohodnino in plačanimi akontacijami dohodnine in doplačilom dohodnine po prvi odmerni odločbi, v višini 7.346,40 EUR.

2. V obrazložitvi izpodbijane določbe davčni organ navaja, da je po tem, ko je postala prva odmerna odločba dokončna, izvedel za nova dejstva in s tem za obnovitveni razlog dne 7. 11. 2011, ko je bil izdan zapisnik št. DT 0610-124/2010-02-220-13 (o davčnem inšpekcijskem nadzoru pri družbi A. d.d. - v stečaju). Tožnici je bil dne 24. 4. 2012 izdan sklep o obnovi postopka, v postopku obnove pa dana možnost, da se izjavi o dejstvih in okoliščinah, ki so pomembne za odločitev v obnovljenem postopku. Tožnica se je na vabilo z dne 3. 5. 2012 odzvala in podala izjavo, v kateri je sodelovanje z A. zanikala in navedla, da je obnovo vodil njen partner B.B., ki je Posebnemu davčnemu uradu predložil vse relevantne dokumente v zvezi z obnovo hiše v C. Sklep o obnovi postopka odmere dohodnine je bil izdan tudi solastniku nepremičnine B.B., ki pa se na sklep in vabilo k izjavi o dejstvih in okoliščinah, ki so pomembne za izdajo odločbe v obnovljenem postopku, ni odzval in tudi ni predložil nobene dokumentacije. Navedeno pomeni, da v obnovljenem postopku odmere dohodnine za tožnico niso bili podani nikakršni listinski dokazi ali pojasnila, ki bi izpodbijali dejstva, ugotovljena v zapisniku o davčnem inšpekcijskem nadzoru pri A. d.d. v stečaju, ki vplivajo na odmero dohodnine tožeči stranki.

3. Iz zapisnika pa sledi, da je A. d.d. na naslovu ..., na t.i. „objektu C.“ v solasti tožnice v letih 2009 in 2010 brez računov in brez plačila s svojimi delavci gradil/adaptiral družinsko hišo in urejal okolico. Stroškovno mesto za gradbišče ni bilo odprto, stroški za izvedbo gradbenih in obrtnih storitev na „objektu C.“ so bremenili stroškovno mesto drugega velikega gradbišča t.i. „objekt Č.“, kar pomeni, da uradno A. d.d. na „objektu C.“ ni izvajal nobenih gradbeno obrtnih storitev. Na podlagi vseh zbranih podatkov in pojasnil davčni organ ugotavlja, da je A. d.d. na „objektu C.“ v letu 2009 opravil gradbeno obrtna dela v vrednosti najmanj 63.478,64 EUR, in sicer: nova lesena strešna konstrukcija 4.244,90 EUR, kovinska konstrukcija 10.669,13 EUR ter gradbeno obrtna dela po „specifikaciji“ 48.564,61 EUR (vse brez DDV), z upoštevanjem 8,5% DDV pa skupaj najmanj v vrednosti 68.874,32 EUR.

4.  Med A. in kupcema torej ni šlo za običajno ravnanje, ki velja na prostem – nepovezanem trgu pri tovrstnih poslih. Resnična volja A. pri tem je bila v korist fizičnih oseb brez plačila opraviti gradbeno obrtne storitve,  to pa je storil tako, da za opravljena dela ni izdal računov, obravnavani posel pa je s prirejanjem listin prikril in vse stroške knjižil na drugem stroškovnem mestu. Opisano pomeni, da sta B.B. in D.D. kot lastnika nepremičnine, na kateri je A. brez plačila izvedel gradbeno obrtne storitve, v letu 2009 pridobila premoženjsko korist v višini najmanj 68.874,32 EUR, kar ima davčne posledice, in sicer gre pri omenjenem znesku po vsebini za drug dohodek iz 105. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2), oziroma za drug dohodek po 6. točki 18. člena ZDoh-2, saj gre za dohodek, ki se v skladu z ZDoh-2 ne šteje za dohodek fizične osebe iz 1. do 5. točke 18. člena, kar določa 105. člen ZDoh-2. V davčno osnovo se vštevajo vsi posamezni dohodki, kar je v skladu z drugim odstavkom 108. člena ZDoh-2. Gre za dohodek, prejet v naravi, ki se poveča za koeficient 1,3333 v skladu z devetim odstavkom 16. člena ZDoh-2. Od tako izračunane davčne osnove (91.830,13 EUR) pa se izračuna in plača akontacija dohodnine od drugih dohodkov po stopnji 25% (22.957,53 EUR), kar je v skladu s 133. členom istega zakona. Ker je tožnica lastnica navedene nepremičnine do polovice, znaša obračunana akontacija dohodnine od drugih prejemkov tožnice 11.478,77 EUR. Ker navedeni dohodek ni bil upoštevan v prvi odmerni odločbi za leto 2009, se dohodnina tožnici ponovno odmeri v obnovljenem postopku na način in ob upoštevanju podatkov ter zakonskih določb, ki so navedeni na strani 18 in 19 izpodbijane odločbe.

5. Ministrstvo za finance je z odločbo DT 499-01-455/2012 z dne 20. 9. 2013 pritožbo tožnice zoper izpodbijano odločbo zavrnilo kot neutemeljeno. V svojih razlogih pritrjuje odločitvi in razlogom prve stopnje. V zvezi s pritožbenimi ugovori ugotavlja, da je bil postopek obnove začet pravilno in v predpisanem roku ter pri tem pravilno upoštevan datum sestave zapisnika o inšpekcijskem pregledu pri družbi A. kot dan, ko je začel teči subjektivni rok iz 89. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2). Glede na podatke spisov ugotavlja, da tožnica v izvajanju svoje pravice do sodelovanja v postopku ni bila prikrajšana. Z zapisnikom, ki je bil sestavljen v zvezi z izjavo stranke v postopku, je davčni organ tožnico seznanil z dejstvi, ki se nanašajo na sporno obnovo in predstavljajo podlago za odmero dohodnine, ni pa ji vročil relevantnega dela zapisnika, ki je bil sestavljen v inšpekcijskem pregledu pri pravni osebi A. Vpogled v zapisnik je bil tožnici zato omogočen v pritožbenem postopku. Nanj je vložila pripombe in se opredelila do zapisniških ugotovitev. V zvezi z naknadno ugotovljenimi dohodki pa pritožbeni organ povzema ugotovitve iz prehodnega postopka pri A. ter poudari, da je opisani potek dogodkov (opravljene storitve na objektu C. so bile fakturirane na objekt Č.) razviden iz knjigovodskih in drugih poslovnih listin, ki v davčnem postopku predstavljajo najvišji dokazni standard. Da so bile storitve opravljene, pa posredno priznava tudi tožnica, ko v dopolnitvi pritožbe izpodbija v davčnem postopku ugotovljeno vrednost opravljenih del. Na odločitev pa tudi ne more vplivati zatrjevano dejstvo, da sama ni bila naročnica opravljenih del, da je pogodbo z izvajalcem sklenil zgolj B.B. in da iz izpovedbe prič izhaja, da so se za storitve dogovarjale zgolj z B.B. Stvar davčnega postopka in posledično obdavčitve je zgolj dejstvo, da je bila tožnica z opravljenimi storitvami obogatena (dela so se opravljala na celotni nepremičnini), kateri od solastnikov (očitno v soglasju z drugim) in s kom je sklenil pogodbo o gradnji oziroma obnovi, pa je za konkretni postopek irelevantno. V zvezi z obsegom in vrednostjo opravljenih del, ki jim tožnica ugovarja, organ druge stopnje vpogleda v predloženi popis in oceno del, opravljenih na objektu na naslovu ..., ki ga je B.B. poslal E.E. v F. d.o.o. - v stečaju in v katerem uvodoma ugotavlja, da sta popis in ocena narejena na osnovi popisa del 060/09 z dne 30. 7. 2009, ki ga je pripravilo podjetje F. in je sestavni del podjemne pogodbe pod isto številko, sklenjene med naročnikom B.B. in izvajalcem F. in ugotavlja, da gre za listino, ki jo je sestavil naročnik sam in kateri ni predložena nikakršna druga dokumentacija in zato zatrjevane nižje vrednosti del ne dokazuje. Iz inšpekcijskega zapisnika namreč izhaja, da je po oceni vodje gradbišča A. na objektu „C.“ izvedel gradbene storitve v vrednosti približno 100.000,00 EUR, davčni organ pa je vrednost dejansko opravljenih del ugotovil na podlagi dokumentacije G. za izvedbo lesene strešne konstrukcije in H. Zaključna dela za izvedbo kovinske konstrukcije, ter pogodbe s „specifikacijo“, ki jo je pridobil od B.B., za izvedbo gradbenih in obrtnih del ter kanalizacije. Kljub temu, da je analiza pokazala na nerealno nizko vrednotenje del iz „specifikacije“, je davčni organ zaradi ekonomičnosti postopka upošteval cene iz podjemne pogodbe oz. „specifikacije“. Vrednost opravljenih del po specifikaciji je bila ugotovljena tako, da je bila od pogodbene vrednosti odšteta dobava, izdelava in montaža več kovinskih konstrukcij, ker je upoštevana po računu G., in vrednost neopravljenih del, za katera sta vodji gradbišča zatrdila, da jih A. ni opravil. Dela po pogodbi s „specifikacijo“ so bila torej v postopku ugotovitve vrednosti opravljenih del že upoštevana, zato popisa in ocene izvedenih del, ki je sestavljen brez vsakršnih vsebinskih dokazov, v tem postopku ni mogoče upoštevati.

6. V davčnem postopku se dejansko stanje dokazuje prvenstveno z listinami. Dokazovanje z zaslišanjem prič se izvaja le, če gre za dokazovanje dejstev, ki jih ob upoštevanju konkretnega primera z drugimi dokaznimi sredstvi ni mogoče dokazovati. V obravnavani zadevi ne gre za tak primer, zato pritožbeni organ  ne sledi dokaznemu predlogu tožnice za zaslišanje B.B. in E.E.

7. V zvezi s pritožbeno navedbo, da o brezplačni storitvi ni mogoče govoriti, dokler obstaja pravica izvajalca, da od naročnika terja plačilo, pa pritožbeni organ poudari, da so bili glede na ugotovljeno dejansko stanje računi posredno izdani kupcem stanovanj v Č. in je zato dejstvo, da je tožnica prejela brezplačno premoženjsko korist, neizpodbitno.

8. Tožeča stranka odločbo izpodbija iz vseh razlogov po 27. členu Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) in predlaga, da jo sodišče odpravi ter samo odloči v tej upravni zadevi, tako da ugotovi, da tožeči stranki ni nastala dodatna obveznost iz naslova dohodnine za leto 2009 in obnovljeni postopek odmere dohodnine za leto 2009 ustavi, podrejeno pa, da izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne v ponovni postopek, v vsakem primeru pa toženi stranki  naloži v plačilo vse stroške tega postopka v priglašeni višini z zakonskimi zamudnimi obrestmi od poteka paricijskega roka do plačila.

9. S stališčem tožene stranke, da je tožnica obogatena s storitvami kot lastnica nepremičnine, se ne strinja. Da je bil naročnik storitev B.B., je nesporno in izhaja tudi iz dokumentacije in iz izjav, pridobljenih v postopku. Prav tako ne more biti sporno, da je kot naročnik edini zavezanec za plačilo storitev, pri čemer ni pomembno ali in v kolikšnem deležu je lastnik objekta.

10. Ne glede na navedeno pa je tudi sicer materialnopravno napačno stališče tožene stranke, da v predmetni zadevi dohodki, prejeti v obliki opravljenih storitev, predstavljajo dohodke iz 6. točke 18. oziroma 11. točke 105. člena ZDoh-2. V skladu z Obligacijskim zakonikom ima pogodbeni izvajalec (F., d.o.o.- v stečaju) pravico terjati plačilo za opravljene storitve, naročnik pa je te storitve dolžan plačati vse do zastaranja, ki v obravnavanem primeru nastopi v drugi polovici leta 2014. Vse do takrat opravljenih storitev niti teoretično ni mogoče opredeliti kot drug dohodek. Ker je izvajalec v stečaju, to nujno pomeni, da je stečajni upravitelj dolžan terjati plačilo v korist stečajne mase. V tej zvezi tečejo dogovori med naročnikom B.B. in stečajnim upraviteljem E.E. glede obsega in vrednosti opravljenih storitev. Če izvensodni dogovor ne bo dosežen, bo stečajni upravitelj brez dvoma terjatev uveljavljal sodno. Ne glede na način evidentiranja storitev je račun nedvomno mogoče izdati (tudi zgolj na podlagi pogodbe). Kolikor bi obveljalo stališče tožene stranke, bodo sporne storitve dvakrat plačane, in sicer enkrat davčnemu organu in enkrat pogodbenemu izvajalcu, pri čemer tožnica ali naročnik odmerjene dohodnine nasproti pogodbenemu izvajalcu ne moreta uspešno uveljavljati. Odločitev, da se neplačilo storitev opredeli kot drug dohodek, je edinstvena in predstavlja kršitev ustavne pravice enakosti pred zakonom. Ob zavzetem stališču bi namreč moral davčni organ vsem dolžnikom (fizičnim osebam), ki svojih obveznosti ne plačajo, odmeriti dohodnino. Zavrnitev dokaznega predloga je neutemeljena, saj dogovarjanja drugače kot z zaslišanjem prič ni mogoče dokazati.

11. Tožeča stranka je v postopku ves čas opozarjala, da se do nobenega od dokazov, ki jih v izpodbijani odločbi navaja davčni organ, ni mogla opredeliti, ker ji ti dokazi niso bili predloženi. Predložen ji je bil le izsek zapisnika davčnega inšpekcijskega nadzora družbe A. d.d. - v stečaju, pa še to šele v pritožbenem postopku. Izjave prič, na katere se sklicuje davčni organ, ji niso bile predočene, prav tako pa ji ni bila predložena dokumentacija, na katero je odločitev oprta in na podlagi katere davčni organ ugotavlja vrednost dejansko opravljenih del. Obnovo hiše je vodil B.B. in zato vsebine dogovorov s posameznimi izvajalci ne pozna in tudi ne razpolaga z nikakršno dokumentacijo. Kljub opozorilu tožnica tudi z vsebino dokumentacije, ki jo je davčni organ pridobil od B.B., ni bila seznanjena. Zato se do izračuna davčnega organa ne more opredeliti, izračun pa je, ob odsotnosti relevantne dokumentacije tudi povsem nerazumljiv in ga ni mogoče preveriti. Gre namreč za specifično situacijo, saj tožnica v dogovore v zvezi z izvedbo obnove ni bila vključena, zato je še toliko bolj pomembno, da jo davčni organ seznani z vsemi dokazi, na katerih utemeljuje svojo odločitev in ji omogoči, da se o njih izreče. Opozarja še na dvojna merila davčnega organa v zvezi z izvajanjem dokazov z zaslišanjem prič. Davčni organ je namreč obseg storitev „na objektu C.“ ugotavljal izključno na podlagi zaslišanja prič. V zvezi z obsegom opravljenih del je tožnica predlagala zaslišanje B.B., ki bi povedal, ali in v kolikšni meri izjave prič držijo. Z neutemeljeno zavrnitvijo dokaza je davčni organ posegel v pravico tožnice iz 22. člena Ustave in zagrešil bistveno kršitev pravil postopka, katere posledica je tudi nepravilno ugotovljeno dejansko stanje. Tožnica je predložila tudi oceno in popis del, iz katere izhaja obseg opravljenih storitev (kot jih zatrjuje naročnik). Do tega popisa se pritožbeni organ ni opredelil in ni pojasnil, zakaj glede obsega opravljenih del verjame drugim pričam in ne naročniku.

12. Podredno (kolikor bi bilo ugotovljeno, da je tožnica prejemnica drugih dohodkov) tožeča stranka opozarja, da v izpodbijani odločbi ni natančno opredeljen čas, ko naj bi bile posamezne storitve opravljene in s tem čas prejema drugih dohodkov. Na straneh 16 in 17 se namreč navajata leti 2009 in 2010. Ker tožeči stranki kronološki potek dogodkov ni znan,  je dokazno breme v zvezi s tem v celoti na davčnem organu.

13. Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih. Predlaga zavrnitev tožbe.

14. O tožbi je sodišče odločilo s sodbo I U 1716/2013-11 z dne 23. 4. 2014 in jo kot neutemeljeno zavrnilo.

15. Sodba je bila s sklepom revizijskega sodišča X Ips 287/2014 z dne 15. 7. 2015 razveljavljena zaradi bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu, saj revizijsko sodišče glede na spisovno dokumentacijo obravnavane zadeve ni moglo preizkusiti stališča sodišča prve stopnje, da je bila tožnica seznanjena z vsemi relevantnimi ugotovitvami, ki se v inšpekcijskem zapisniku nanjo nanašajo in z drugo dokumentacijo, ki je v tem zapisniku povzeta. Po presoji Vrhovnega sodišča sta namreč pravica do izjave (9. člen ZUP) in do enakega varstva pravic (22. člen Ustave) v primeru, ko tožnica ni stranka postopka pri pravni osebi in v tistem postopku ni imela možnosti seznanitve z neposrednimi dokazi, zagotovljeni le v primeru, da ima zavezanka (tožnica) možnost dokazovati nepravilnost zapisnika oziroma neresničnost dejstev, ki izhajajo iz izjav oziroma drugih ugotovitev, podanih na zapisnik, če se celotna dokumentacija, ki je podlaga za odmero dohodnine tožnici v obnovljenem postopku, med dokumenti v obravnavanem postopku tudi nahaja in je tožnici na razpolago. Zadevo je zato vrnilo sodišču prve stopnje, da opravi nov postopek in v njem odpravi ugotovljene postopkovne pomanjkljivosti oziroma kršitve.

16. Tožena stranka je na poziv sodišča predložene upravne spise dopolnila z listinami, s katerimi tožeča stranka v davčnem postopku ni bila (neposredno) seznanjena, in sicer z Zapisnikom Posebnega davčnega urada št. DT 610-124/2010-02-220-13 z dne 7. 11. 2011 o davčnem inšpekcijskem nadzoru pri pravni osebi A. d.d.- v stečaju in z vso dokumentacijo, katere vsebina se v njem povzema. V skladu z napotki revizijskega sodišča je sodišče tožeči stranki omogočilo, da spise vpogleda in se o njih izreče.

17. Tožeča stranka v pripravljalni vlogi navaja in s predloženo korespondenco med B.B. (kot naročnikom del na objektu C.) in stečajnim upraviteljem družbe F. d.o.o. - v stečaju, iz katere izhaja, da je bil B.B. izstavljen račun za plačilo gradbenih del na objektu C. v znesku 51.178,66 EUR,  ki ga je v nespornem delu  23.027,00 EUR plačal dne 13. 3. 2015, dokazuje, da ni mogoče govoriti o kakršnikoli premoženjski koristi tožeče stranke oziroma o namenu opraviti storitve za tožečo stranko brez plačila, torej o predpostavkah, na katerih temelji izpodbijana odločba. Iz korespondence tudi izhaja, da je B.B. stečajnega upravitelja več let prosil za izdajo računa, pa ta vse do marca 2015 ni bi izdan. Razlika med zaračunanim in nespornim delom računa je stvar (civilnega) razmerja med naročnikom in izvajalcem del. Reševala se bo pred pravdnim sodiščem in nikakor ne more biti predmet obdavčitve (oziroma bi lahko bila predmet obdavčitve le v primeru, da bi sodišče pravnomočno odločilo v korist izvajalca, ta pa bi terjatev do naročnika odpisal). S samo izdajo računa (neodvisno od tega, ali je sploh bil plačan) je namreč ovrženo stališče FURS, da so bile storitve za tožečo stranko (in B.B.) opravljene brezplačno. V dokaz prilaga račun št. 0104, potrdilo o plačilu zneska 23.027,00 EUR, elektronsko sporočilo z dne 16. 3. 2015 in predlaga zaslišanje B.B. in E.E.

18. V zvezi z listinami, s katerimi so bili dopolnjeni upravni spisi, pa tožeča stranka podredno (kolikor sodišče odločbe ne bi odpravilo že na podlagi dejstva, da je izvajalec za opravljena dela izdal račun) navaja, da je vrednost opravljenih del na podlagi informacij tretjih oseb v zapisniku davčnega inšpekcijskega nadzora ugotovljena v višini 68.874,32 EUR. Iz priloženega računa št. 0104, ki ga je izdal stečajni upravitelj kot zakoniti zastopnik izvajalca, je bil znesek opravljenih del največ 51.178,66 EUR in torej ne 68.874,32 EUR, kot to, čeprav za to niti nima strokovnega znanja, ugotavlja davčni organ. Glede vrednosti opravljenih del se je davčni organ oprl na podatke, pridobljene zlasti od I.I., J.J. in K.K., ki v izjavi (Ocena končnega obračuna), ki so jo podali v septembru 2015, in ki jo je tožeča stranka pridobila od B.B., vrednost opravljenih del ocenjujejo na 49.870,26 EUR. Tožeča stranka izjave ni mogla predložiti prej, ker je nastala šele v septembru 2015. Glede na to je potrebno v tem postopku neposredno izvesti dokaze z zaslišanjem I.I., J.J. in K.K., ki bodo potrdili prej omenjeno vrednost opravljenih del.

19. Tožena stranka v odgovoru na pripravljalno vlogo poudarja, da je davčni organ vrsto, količino in vrednost storitev, opravljenih s strani A., ugotavljal izključno na podlagi poslovne dokumentacije, torej listinskih dokazov, ki so temelj dokazovanja v davčnem postopku. Pojasnila fizičnih oseb I.I., J.J., L.L. in M.M., ki so bili v A. v tistem času zaposleni, listinske dokaze samo dodatno potrjujejo. Poudarja še, da davčni organ vrednosti opravljenih del ni ugotovil z oceno, temveč na podlagi dejanskih dogovorjenih cen, ki izhajajo iz poslovnih listin, te pa so: Pogodba št. 60/09 z dne 30. 7. 2009, sklenjena med F. d.o.o. in B.B., s specifikacijo gradbenih del po vrsti, količini in vrednosti v višini 56.316,38, ki jo je predložil solastnik nepremičnine B.B.; Priloga k VI. Eksterni situaciji z dne 30. 6. 2010 s specifikacijo, ki jo je izdal G. d.o.o., iz katere je razvidno, da je bila za objekt izdelana železna konstrukcija v vrednosti 10.669,13 EUR (brez DDV) in Račun št. 09-2300893 z dne 30. 11. 2009 s specifikacijo, ki jo je izdal H., za strešno konstrukcijo v vrednosti 4.244,90 EUR (brez DDV). Vse zgoraj je bilo v postopku že povedano in dokazano, zato vrednosti opravljenih del ni mogoče poljubno zniževati. Dejstvo, da se B.B. s stečajnim upraviteljem po v letu 2015 izstavljenem računu o višini zneska, ki ga je dolžan plačati, še pogaja, nima vpliva na davčni postopek. Dokazov, da bi dela plačala, tožeča stranka tudi v nadaljevanju postopka ne prilaga (račun je bil izstavljen B.B., plačan pa le delno), zato je po mnenju tožene stranke tožnica prejela premoženjsko korist, ki je obdavčljiva.

21. Sodišče, enako kot v prvem sojenju in ob upoštevanju stališča, ki ga je glede uporabe materialnega prava v svojem sklepu zavzelo revizijsko sodišče, ugovor napačne uporabe 11. točke tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2 zavrača kot neutemeljen. Ker ima po določbah ZDoh-2 dohodek lahko različne oblike, ne samo plačil v naravi, ampak tudi druge ugodnosti v naravi, je tožnica s tem, ko so bila na hiši, katere solastnica do ½ je bila, opravljena dela, za katere izvajalec nedvomno ni izstavil računov in zanje ni zahteval plačila, prejela premoženjsko korist, ki po ZDoh-2 spada med druge dohodke. Trditev o zatrjevanem specifičnem položaju, v katerem naj bi tožnica kot solastnica nepremičnine ne bila vključena v razgovore z izvajalci del in zbrani dokazi potrjujejo le, da tožnica pri obnovi kot investitor formalno ni sodelovala, ne pa tudi njene dejanske neseznanjenosti s potekom in vrednostjo opravljenih obnovitvenih del. Do obogatitve tožnice oziroma povečanja vrednosti njenega premoženja zaradi izvedenih del na objektu je prišlo ne glede na to, da sama ni naročila njihove izvedbe. Dela so se izvajala na celotni nepremičnini in tako tudi na njenem solastniškem deležu z njeno vednostjo in ne da bi jim izrecno nasprotovala, zato je vrednost del, ki so bila izvedena brez plačila na celotni nepremičnini, v deležu, ki ustreza višini njenega solastnega deleža, z izpodbijano odločbo kot drug dohodek utemeljeno vključena v davčno osnovo.

22. Dejstva in okoliščine, ugotovljene v postopku inšpekcijskega nadzora pri A.-ju in povzete v razloge izpodbijane odločbe, tudi po presoji sodišča dokazujejo, da so bile v letu 2009 izvedene gradbeno obrtne storitve na objektu v solasti tožnice in torej nedvomno (tudi) v njeno korist opravljene brezplačno. Gre torej za dohodek, prejet v naravi, ki podleže obdavčitvi po določbah ZDoh-2. Neprerekana ugotovitev davčnega organa, da podjemna pogodba z dne 30. 7. 2009 s specifikacijo del, sklenjena med B.B. in družbo F.F. d.o.o., na katero se sklicuje tožeča stranka, ni bila sklenjena pred začetkom izvajanja del 30. 7. 2009, ampak po sili razmer napisana naknadno in antidatirana, kot posledica medijskih pritiskov in aktivnosti državnih institucij, z namenom pravno formalno „pokriti“ izvedbo gradbeno obrtnih del v obsegu, v katerem jih je A. d.d. v končni fazi tudi dejansko opravil, je v izpodbijani odločbi (na straneh 13 do 16) izčrpno, logično in prepričljivo obrazložena. Zato se tožeča stranka nanjo in na terjatve, ki iz nje izhajajo, ne more z uspehom sklicevati kot na dokaz o odplačnosti pogodbenega razmerja. Za obdavčitev je namreč relevantno dejansko stanje v času, ko je dohodek prejet, v tem času pa so se dela na objektu v solasti tožnice nedvomno opravljala kot neodplačna. Drugačna vsebina dogovarjanja s stečajnim upraviteljem, ki ga je s predlaganim zaslišanjem prič v tožbi dokazovala tožnica, je iz navedenih razlogov za odločitev nerelevantna, zaslišanje predlaganih prič v tej zvezi pa zato nepotrebno. Ob upoštevanju ugotovljene neodplačnosti storitev v času nastanka davčne obveznosti izpodbijana odločitev tudi ni edinstvena in ne odstopa od ustaljene prakse davčnih organov v tovrstnih zadevah. Iz navedenih razlogov pa na odločitev (po temelju in po višini) tudi ne more vplivati račun, ki ga je stečajni upravitelj izstavil B.B. Ta dokazuje le dejstva, ki so nastala v času po nastanku davčne obveznosti, takšna (nova) dejstva pa ne spreminjajo dejanskega stanja in vsebine poslovnega razmerja, kakršno je obstajalo tako v času nastanka davčne obveznosti kot tudi v času izdaje izpodbijane odločbe.

23. Razlogi izpodbijane in drugostopne odločbe so dovolj jasni tudi v pogledu obsega in vrednosti opravljenih storitev.  Predlog za zaslišanje B.B. (ki naj bi po navedbah tožbe povedal, ali in v kolikšni meri izjave prič držijo), sodišče zavrača kot nedopusten (informativni) dokaz. V tej zvezi pa tožeča stranka tudi v novem sojenju konkretnih navedb in ugovorov v zvezi z dejstvi, ki izhajajo iz izjav in dokumentacije, nima. Njene navedbe se tudi v tem delu v celoti nanašajo na dogodke, ki so nastali v času po izdaji izpodbijane odločbe. Takšnih dejstev in dokazov pa sodišče, ki v upravnem sporu presoja pravilnost in zakonitost odločbe glede na stanje v času odločanja davčnega organa prve stopnje oziroma ob upoštevanju dejanskega stanja v času nastanka davčne obveznosti, ne more upoštevati. Priče, katerih zaslišanje po vpogledu v dopolnjene upravne spise v pripravljalni vlogi predlaga tožeča stranka (I.I., J.J. in K.K.), so svoje izjave podale že v postopku pred izdajo izpodbijane odločbe. Izjave so vsebinsko skladne z ugotovitvami, ki izhajajo iz zbrane poslovne dokumentacije, danim izjavam pa tožnica, kot že navedeno, konkretno ne ugovarja. Iz Ocene končnega obračuna, ki ga je tožnica predložila s pripravljalno vlogo in s katero utemeljuje predlog za njihovo zaslišanje, izhaja, da predlagane priče, glede na velik časovni zamik „med izvedbo obračuna in dejansko izvedbo“ in glede na dejstvo, da z dobavnicami za vgrajene materiale in načrti gradnje ne razpolagajo, v predlogu obračuna dopuščajo možnost odstopanj. Sodišče se zato tudi v tem delu v celoti pridružuje razlogom izpodbijane odločbe in odločbe o pritožbi, predlagane dokaze pa iz navedenih razlogov zavrača kot nepotrebne in neprimerne.

24. Iz izpodbijane odločbe pa tudi jasno sledi, da so bila vsa v tem postopku obravnavana brezplačna gradbeno obrtna dela na nepremičnini v solasti tožeče stranke opravljena v letu 2009. Dejstvo, da ji za opravljene storitve računi tudi letu 2010  niso bili izdani, navedene ugotovitve v ničemer ne omaje.

25. Po pregledu izpodbijane odločbe in vpogledu dopolnjenih upravnih spisov in listin, ki jih je v postopku predložila tožeča stranka, sodišče torej sodi, da je izpodbijana odločba pravilna in zakonita. Pravilni in skladni z zakonom so tudi njeni razlogi, zato se sodišče nanje sklicuje na podlagi pooblastila iz drugega odstavka 71. člena ZUS-1. V novem sojenju je sodišče tožeči stranki omogočilo, da se neposredno seznani ter pisno in nato na glavni obravnavi izjavi o dejstvih in dokazih, na katerih temelji izpodbijana odločba, in s tem saniralo procesno kršitev, ki jo je v revizijskem postopku ugotovilo Vrhovno sodišče.

26. Ker je spoznalo izpodbijano odločbo za pravilno in zakonito, tožbene navedbe pa za neutemeljene, je sodišče tožbo na podlagi določb 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) kot neutemeljeno zavrnilo.

27. Odločitev o stroških temelji na določbah četrtega odstavka 25. člena ZUS-1.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.