UPRS sodba II U 164/2016
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2017-01-18

Vlasta Švagelj Gabrovec (preds.), Violeta Tručl (poroč.), Melita Ambrož

dohodnina - čezmejni delovni migrant - davčna olajšava - posebna davčna olajšava za čezmejne delovne migrante

Davčno olajšavo za čezmejne delovne migrante bi tožnik lahko uveljavljal v dohodninski napovedi, katero bi moral vložiti za leto 2009 najkasneje do 30. 6. 2010. To izhaja iz prvega odstavka 61. člena ZDavP-2, po katerem mora davčni zavezanec v davčni napovedi vnesti vse podatke, ki so potrebni za odmero davka in davčni nadzor, vključno z osebnimi in drugimi podatki, potrebnimi za identifikacijo davčnega zavezanca in drugih oseb, s katerimi davčni zavezanec uveljavlja davčno ugodnost.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Z v uvodu navedeno prvostopno odločbo je bila tožniku odmerjena dohodnina za leto 2009 v znesku 8.208,80 €. Razliko med plačanimi akontacijami v višini 2.135,97 € in odmerjeno dohodnino, to je znesek 6.072,83 €, mora tožeča stranka plačati v odločbi navedenem roku na v odločbi naveden račun. Tožnik se je zoper to odločbo pritožil, Ministrstvo za finance pa je kot drugostopni organ njegovo pritožbo zavrnilo.

2. Iz obrazložitve zgoraj navedenih aktov izhaja, da je tožnik dne 20. 1. 2015 vložil napoved za odmero dohodnine za leto 2009 in v njej napovedal dohodke, ki jih je v tem letu prejel za delo v Avstriji. V napovedi je uveljavljal tudi stroške v zvezi z delom v tujini in olajšavo za čezmejne delovne migrante. Davčni zavezanec mora, kolikor mu informativni izračun ni izdan, v napovedi za odmero dohodnine, katero mora vložiti v skladu z 267. členom Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) do 31. julija prihodnje leto, če mu informativni izračun ni bil vročen do 15. junija tega leta za preteklo leto, navesti vse potrebne podatke o dohodkih in davčnih ugodnostih, ki jih želi uveljavljati. Če davčni zavezanec ne uveljavlja davčnih ugodnosti na predpisan način izgubi pravico do uveljavljanja le-teh. Ker je tožnik stroške v zvezi z delom v tujini in olajšavo za čezmejne delovne migrante uveljavljal šele v napovedi, ki jo je vložil po preteku roka za vložitev napovedi, mu stroškov v zvezi z delom v tujini in olajšave za čezmejne delovne migrante ni mogoče priznati, saj je pravica do davčnih ugodnosti ugasnila s potekom roka za vložitev napovedi. To je namreč materialna pravica, podaljševanje materialnih rokov pa ni dovoljeno.

3. Tožnik se s takšno odločitvijo ne strinja in vlaga tožbo v upravnem sporu zaradi zmotne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja ter kršitve materialnega prava. Navaja, da je tožnik vložil napoved za odmero dohodnine za leto 2009 na podlagi uporabe instituta samoprijave, v zvezi s tem pa uveljavljal stroške v povezavi z delom v tujini. Tožeča stranka navaja, da je zamuda roka za vložitev pravočasne napovedi prekršek, za katerega se posameznik kaznuje po določbah 394. člena ZDavP-2. Inštitut samoprijave je uveljavljen z namenom vplivati na zavezance, da v primeru zamujenih rokov sami poskrbijo za vložitev napovedi, vendar najpozneje do izdaje odmerne odločbe. Po mnenju tožeče stranke pa kršitev vložitve napovedi v predpisanem roku oziroma zamuda nikakor ne more povzročiti izgube kakšne pravice zavezanca iz materialne zakonodaje kot je npr. znižanje davčne osnove za stroške v zvezi z delom, ki se po določilih 44. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) sploh ne obdavčujejo. Če bi zakonodajalec to predvidel, bi to jasno zapisal v zakonska določila. Rok za vložitev napovedi na podlagi samoprijave je predpisal zakon, drugih vsebinskih pogojev ali omejitev pravic zavezancem pa zakon ni predpisal. Z oddajo davčne napovedi na podlagi samoprijave tožeča stranka torej ne izgubi pravice uveljavljanja znižanja davčne osnove za stroške povezane z delom, ki se sicer ne vštevajo v davčno osnovo že po 44. členu ZDoh-2. Posebna zakonska omejitev velja le za uveljavljanje posebne olajšave za vzdrževane družinske člane po 271. členu ZDavP-2. Tožeča stranka predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo odpravi in samo odloči o stvari oziroma podredno zadevo vrne v nov postopek, priglaša pa tudi stroške tega upravnega spora.

4. Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločbi iz razlogov, ki so v njej navedeni in predlaga, da sodišče tožbo zavrne.

6. Kot izhaja iz podatkov spisa, je bila tožniku izpodbijana odločba izdana potem, ko je napoved za odmero dohodnine za leto 2009 vložil 20. 1. 2015, to je po preteku z zakonom določenega roka.

7. Davčni organ ugotovi dohodnino z odločbo na podlagi podatkov, s katerimi razpolagata davčni organ in rezident (prvi in drugi odstavek takrat veljavnega 267. člena ZDavP-2). Na podlagi teh podatkov davčni organ sestavi za davčnega zavezanca rezidenta informativni izračun dohodnine, ki šteje za davčno napoved, če davčni zavezanec ne ugovarja v petnajstih dneh od vročitve. Po poteku roka za ugovor, postane informativni izračun odločba o odmeri dohodnine, za katero šteje, da se je zavezanec odpovedal pritožbi (tretji odstavek 267. člena ZDavP-2).

8. Če zavezancu informativni izračun dohodnine ni bil vročen do 31. maja tekočega leta za preteklo leto, mora sam vložiti napoved najpozneje do 30. junija za preteklo leto (četrti odstavek takrat veljavnega 267. člena ZDavP-2).

9. Tožniku kot davčnemu zavezancu rezidentu informativni izračun dohodnine za leto 2009 do 31. maja 2010 ni bil vročen, zato bi moral do 30. junija 2010 vložiti napoved za odmero dohodnine. Tožnik do tega datuma napovedi za odmero dohodnine za leto 2009 ni vložil, to pa je storil po preteku roka iz četrtega odstavka 267. člena ZDavP-2, to je 20. 1. 2015. Gre torej za institut samoprijave iz 63. člena ZDavP-2, po tožnikovem mnenju pa je davčne ugodnosti, kot je uveljavljanje stroškov v zvezi z delom v tujini in olajšavo za čezmejne delovne migrante, mogoče uveljavljati tudi ob vložitvi napovedi na podlagi samoprijave. Sodišče temu ne pritrjuje.

10. Priznavanje stroškov za delo v tujini omogoča v letu 2009 veljaven 45. člen Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2), te pa je mogoče uveljavljati v rokih iz takrat veljavnega 289. člena ZDavP-2. Če dohodek iz zaposlitve izplača oseba, ki ni plačnik davka (kot v obravnavanem primeru, ko je izplačevalec dohodka v tujini), akontacijo dohodnine iz dohodka od zaposlitve med letom ugotovi davčni organ na podlagi napovedi davčnega zavezanca (drugi odstavek takrat veljavnega 285. člena ZDavP-2). V skladu z drugim odstavkom 289. člena ZDavP-2 se dejanski stroški uveljavljajo v dohodninski napovedi v rokih iz 288. člena takrat veljavnega ZDavP-2.

11. Davčno olajšavo za čezmejne delovne migrante (peti odstavek za leto 2009 veljavnega 113. člena ZDoh-2) bi tožnik prav tako lahko uveljavljal v dohodninski napovedi, katero bi moral vložiti za leto 2009 najkasneje do 30. 6. 2010, kot je zgoraj obrazloženo. To izhaja iz prvega odstavka 61. člena ZDavP-2, po katerem mora davčni zavezanec v davčni napovedi vnesti vse podatke, ki so potrebni za odmero davka in davčni nadzor, vključno z osebnimi in drugimi podatki, potrebnimi za identifikacijo davčnega zavezanca in drugih oseb, s katerimi davčni zavezanec uveljavlja davčno ugodnost. Tožnik pa je to olajšavo uveljavljal šele ob vložitvi samoprijave in glede na citirana zakonska določila prepozno.

12. Ker torej tožnik stroškov v zvezi z delom in davčne olajšave za čezmejne delovne migrante ni uveljavljal v zgoraj navedenih rokih, prvostopni organ pri izdaji odmerne odločbe o dohodnini za leto 2009 teh davčnih ugodnosti ni mogel upoštevati. Gre namreč za prekluzivne roke, v tem primeru pa ima zamuda roka za posledico izgubo pravice uveljavljati davčne ugodnosti.

13. Tudi po presoji sodišča je torej izpodbijani akt pravilen in na zakonu utemeljen, zato je sodišče tožbo kot neutemeljeno zavrnilo na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1).

14. Tožeča stranka je zahtevala tudi povrnitev stroškov postopka. Če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka (četrti odstavek 25. člena ZUS-1). Ker je sodišče tožbo zavrnilo, mora torej tožeča stranka sama nositi svoje stroške, zato je sodišče o tem odločilo, kot izhaja iz II. točke izreka te sodbe.

ZDavP-2 člen 61, 61/1, 267. ZDoh-2 člen 113.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.