UPRS sodba I U 1720/2014
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2015-02-24

Adriana Hribar Milič (preds.), mag. Slavica Ivanović Koca (poroč.), Bojana Prezelj Trampuž

davek na promet nepremičnin - finančni najem nepremičnine - prenos nepremičnine - razdrtje pogodbe - vračilo davka

V konkretnem primeru je sporno vprašanje, ali so dejansko nastopile pravne posledice razdrtja pogodbe o finančnem najemu, kamor sodi tudi lizing pogodba, saj je tožnik kot plačnik DPN vložil zahtevek za vračilo tega davka po 16. členu ZDPN-2. Tožnika je v postopku pred izdajo izpodbijane odločbe davčni organ pozval, naj predloži dokazilo, da mu je lizingojemalka nepremičnino tudi vrnila  v posest. Takšnega dokazila tožnik po zahtevi davčnega organa ni predložil. V primeru, kot je obravnavani, je na strani tožnika dokazno breme oz., da dokaže, da je zaradi njegovega enostranskega odstopa od pogodbe prišlo do vračila nepremičnine kot pravne posledice razdrtja pogodbe, ki je podlaga za vračilo. Zgolj in samo sklicevanje na pravne posledice enostranskega odstopa od pogodbe, brez izkazane realizacije razdrtja pogodbe, na katero se tožnik sklicuje, za vračilo DPN po določbi 16. člena ZDPN-2 ni dovolj.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Ljubljana zavrnil vlogo davčnega zavezanca A. d.o.o., sedaj družba tožnika, z dne 21. 5. 2014 za vračilo plačanega davka na promet nepremičnin (v nadaljevanju DPN) v znesku 7.869,51 EUR (točka 1 izreka), pritožba ne zadrži izvršitve odločbe, davčnemu organu posebni stroški niso nastali (točki 2 in 3 izreka). Vlogi je tožnik priložil originalni izvod pogodbe št. 1113136370 z dne 25. 1. 2008 o finančnem lizingu nepremičnine, sklenjene z lizingojemalko B.B. s.p. in fotokopijo tožnikovega odstopa od pogodbe o finančnem lizingu z dne 26. 7. 2012, naslovljeno na lizingojemalko. V postopku je prvostopenjski organ v elektronski obliki  4. 6. 2014 pozval tožnika, da naj posreduje dokumentacijo, iz katere bo razvidno, da mu je lizingojemalka vrnila nepremičnino nazaj v posest. Tožnik tega ni posredoval. Davčni organ se sklicuje na prvi odstavek 16. člena Zakona o davku na promet nepremičnin (ZDPN-2). Zavezanec mora glede na navedeno zakonsko določbo dokazati, da je prišlo do razdrtja pogodbe, za kar je potrebna volja vseh pogodbenih strank in ne le ene, saj je treba presoditi utemeljenost tožnikovega zahtevka glede na dejstva in dokaze, ki jih v postopku predloži vlagatelj. Ne gre za presojo obligacijsko-pravnih vidikov, temveč davčno-pravnih posledic. Tožnik v postopku ni predložil dokazil, na podlagi katerih bi davčni organ lahko nedvomno ugotovil, da gre za razveljavitev oziroma razdrtje pogodbe s strani obeh pogodbenih strank. Organ prve stopnje je zavzel stališče, da enostranski odstop od pogodbe s strani lizingodajalca ni zadostna podlaga za vračilo davka na promet nepremičnin (v nadaljevanju: DPN).

Tožena stranka se z odločitvijo strinja. Prvostopenjski organ se je utemeljeno osredotočil na dejstvo ali je izkazano razdrtje pogodbe o finančnem lizingu. Določbo prvega odstavka 16. člena ZDPN-2 je treba obravnavati restriktivno. Tožnik s predložnimi dokazili ni izkazal, da je prišlo do razdrtja pogodbe. Breme dokazovanja v tem postopku v celoti nosi vlagatelj zahteve. Odločitev o zahtevku je odvisna od dejanskega stanja, kakršnega je uspel dokazati tožnik. Ne gre za ugotovitveni postopek, ki ga pri odmeri DPN vodi davčni organ. V zadevi je  potrebno raziskati dejansko stanje z vidika obeh pogodbenih strank, saj je lahko razdrtje pogodbe za drugo pogodbeno stranko obligacijsko-pravno sporno. Zato davčni organ ne more prehitro sklepati o pravnih posledicah enostranskih odstopov od pogodb in verjetnost pravnega dejstva razdrtja pogodbe ne zadostuje. Izkazana mora biti gotovost.

Tožeča stranka v tožbi izpodbija navedeno odločitev iz tožbenih razlogov zmotne uporabe materialnega prava, nepravilno ugotovljenega dejanskega stanja ter bistvenih kršitev pravil postopka. Tožnik navaja, da je pritožbeni organ izpostavil drugo okoliščino kot organ prve stopnje, zato tožbi prilaga prevzemni zapisnik z dne 6. 8. 2012. Tožeča stranka je posest nad poslovnim prostorom dobila na podlagi t. i. izročitve na dolgo roko (četrti odstavek 60. člena Stvarno-pravnega zakonika). Lizingojemalka je namreč ostala v prostorih kot najemnica, tožnik je postal najemodajalalec po najemni pogodbi med njim in najemnikom C. d.o.o. Sklicuje se na 16. člen ZDPN-2, ki ga citira ter navaja, da iz navedene določbe nedvoumno izhaja, da je pogoj za vračilo DPN razdrtje pogodbe o finančnem najemu nepremičnine pred prenosom lastninske pravice na pridobitelja. V nadaljevanju podrobno pojasni, da Obligacijski zakonik (v nadaljevanju: OZ) termin „razdrtje“ pogodbe uporablja prav za situacijo, ko do razveze pogodbe pride iz razloga, ki je na strani ene od pogodbenih strank, in sicer že na podlagi samega zakona ali pa v posledici odstopa od pogodbe s strani pogodbi zveste stranke. Termin „razdrtje“ pogodbe se ne uporablja za situacijo, ko do razveze pogodbe pride na podlagi sporazuma pogodbenih strank. Pogoji za vračilo DPN so po mnenju tožnika zato izpolnjeni ob vsakem razdrtju oziroma razvezi pogodbe, do katerega pride pred prenosom lastninske pravice na pridobitelja, zaradi česar se tudi ne realizira predmet obdavčitve. V obravnavani zadevi je prišlo do odstopa od lizing pogodbe s strani tožnika kot lizingodajalca, ker lizingojemalka ni plačevala obrokov lizinga. To je po 26. členu lizing pogodbe eden od pogodbeno dogovorjenih razlogov za odstop od pogodbe. Posledica odstopa od pogodbe je razveza pogodbe, kar izhaja iz poglavja III. OZ – „Prenehanje pogodbe zaradi neizpolnitve“ (členi 103 – 111 OZ). Razveza pogodbe je enakovredna razdrtju pogodbe.

Dejstvo, da zaradi odstopa na temelju odpovedane lizing pogodbe nikakor ne bo prišlo do prenosa lastninske pravice na lizingojemalko izhaja iz 27. člena te pogodbe. Ta med drugim določa, da se predmet lizinga po odstopu proda, odda v lizing ali v najem tretji osebi, zaradi česar je tudi logično, da odstopu od pogodbe sledi odvzem posesti na predmetu lizinga. Tožnik med drugim navaja, da določba prvega odstavka 16. člena ZDPN (pravilno: ZDPN-2) niti jezikovno niti namensko ni omejena na situacije, ko se pogodba razveže na podlagi sporazuma pogodbenih strank. Zato je odločitev materialno zmotna s strani organa prve stopnje, ki je tožnika po elektronski pošti 4. 6. 2014 res pozval na predložitev dokazov, da je bila nepremičnina vrnjena v posest. Tožnik je bil ob reševanju zahtevka za vračilo DPN tudi v osebnem kontaktu z davčnim organom, ki je v teh kontaktih ves čas problematiziral glede obstoja soglasja med tožnikom in lizingojemalko glede razveze pogodbe. Zato je tozadevno tožnik tudi razumel poziv po elektronski pošti 4. 6. 2014, kar je bila tudi ključna argumentacija prvostopenjskega organa v obrazložitvi. Zato je tožnik v odgovoru na ta poziv pojasnil, da je bila lizing pogodba razdrta že z odstopno izjavo tožnika in da za razdrtje pogodbe ni potrebno soglasje druge pogodbene stranke. Dokazilo o prevzemu nepremičnine tako prilaga sedaj k tožbi, in sicer glede na argumentacijo drugostopenjskega organa, ki dejansko temelji na drugih razlogih, četudi tudi drugostopenjski organ smatra, da so pogoji za vračilo po 16. členu ZDPN izpolnjeni zgolj takrat, ko se nasprotna pogodbena stranka (lizingojemalec) strinja, da so nastopili pogodbeni razlogi za enostranski odstop od pogodbe in je posledično tudi pripravljena prostovoljno izpolniti vse pogodbeno dogovorjene obveznosti v primeru razdrtja pogodbe. S tem se tožnik ne strinja in ocenjuje, da gre za materialno-pravno zmotno logiko. V nadaljevanju navaja prakso lizing pogodb, ki kaže, da se že po enostranskem odstopu od lizing pogodbe razmere po pogodbi več ne odvijajo na prvotno dogovorjen način, temveč vse aktivnosti vodijo izključno v smeri končnega obračuna lizing pogodbe. Jasno pa je, da se kavza lizing posla, ki je v končnem prenosu lastninske pravice na predmetu lizinga, ne bo zgodila. Brezpredmetno je sklicevanje drugostopenjskega organa na vprašanje nemožnosti izpolnitve, ki jo urejata 329. člen  in 330. člen OZ, saj v primeru tožnika ne gre za takšno situacijo. Tožnik je pogoje za vračilo DPN večkrat izkazoval zgolj z odstopno izjavo, čemur je davčni organ vedno sledil in vrnil plačani DPN na osnovi elektronske odstopne izjave tožnika ter gre za odstop od dosedanje davčne prakse, čeprav se pogoji za vračilo DPN v zakonu niso v ničemer spremenili. Sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne  organu prve stopnje v ponoven postopek.

V odgovoru tožena stranka stranka prereka navedbe tožnika in vztraja pri razlogih iz obrazložitve pritožbene odločbe. Sodišču predlaga, da tožbo zavrne kot neutemeljeno.

ZDPN-2 določa posebne primere vračila davka, če se pogodba o prenosu nepremičnine o finančnem najemu nepremičnine ali o ustanovitvi oziroma prenosu stavbne pravice razdre, preden je opravljen prenos na novega pridobitelja ali jo sodišče z odločbo izreče za neveljavno (prvi odstavek 16. člena ZDPN-2). V tem primeru iz prvega odstavku 16. člena ZDPN-2 lahko davčni zavezanec zahteva, da se odločba o odmeri DPN odpravi in da se mu davek, ki ga je sam plačal, vrne. V obravnavanem primeru gre za situacijo iz prvega odstavka 16. člena ZDPN-2, saj je iz dejanskega stanja razvidno, da tožnik zatrjuje, da je odstopil od pogodba o finančnem najemu nepremičnine št. 1113136370 z dne 25. 1. 2008, ki jo je imel tožnik sklenjeno z lizingojemalko  B. s.p., z enostransko odstopno izjavo tožnika. To izjavo naj bi tožnik 26. 7. 2012 podal lizingojemalki, v kateri ugotavlja, da ni izpolnila vseh svojih obveznosti po lizing pogodbi in da tega ni naredila navkljub opominom, v katerem jo poziva na vrnitev nepremičnine v posest ter da naj bi se predstavnik tožnika 27. 8. 2012 oglasil na naslovu nepremičnine in opravil prevzem predmeta pogodbe v posest.

V obravnavani zadevi ni sporno, da zemljiško-knjižni prenos lastništva na zadevni nepremičnini še ni bil opravljen. Sporno pa je vprašanje, ali so v obravnavanem primeru dejansko nastopile pravne posledice razdrtja pogodbe o finančnem najemu, kamor sodi tudi navedena lizing pogodba, saj je tožnik kot plačnik DPN vložil zahtevek za vračilo tega davka po 16. členu ZDPN-2.

Po mnenju sodišča nima tožnik prav, ko meni, da davčni organ ni imel podlage od njega zahtevati dokazila, da so nastale pravne posledice razdrtja pogodbe v smislu, da je od njega zahteval predložitev zapisnika o prevzemu nepremičnine. Kolikor tožnik meni, da je z odstopno izjavo, ki jo je predložil v postopku, prišlo tudi že do realizacije vseh pravnih posledic razdrtja pogodbe po določbah OZ, tožnik tega v postopku ni dokazal, saj ni predložil za to dokazil o dejanskih posledicah razdrtja pogodbe. Tožnika je v postopku pred izdajo izpodbijane odločbe davčni organ zato utemeljeno pozval, naj predloži dokazilo, da je lizingojemalka nepremičnino tudi vrnila tožniku v posest. Takšnega dokazila tožnik po zahtevi davčnega organa z dne 4. 6. 2014, ki jo je tožnik prejel po elektronski pošti, kar ni sporno, ni predložil. Namesto prevzemnega zapisnika je tožnik v odgovoru 6. 6. 2014 pojasnjeval svoje stališče glede 16. člena Pravilnika.

Tožnik tudi v tožbi polemizira glede stališča obeh davčnih organov v tem smislu, da obravnavani zadevi vračila DPN ni potrebno ugotavljati stališča nasprotne stranke glede razdrtja pogodbe oz. njenega soglasja. Kolikor so tožnikovi očitki podani v smislu razlage določbe 16. člena ZDPN-2, na način, da je treba preizkušati ali je do  razdrtja prišlo sporazumno, ima tožnik prav. ZDPN-2 namreč zahteve po sporazumnem razdrtju nima predpisane1. Sodišče se strinja tudi z razlagami, ki jih tožnik podaja glede pravnih posledic razdrtja pogodbe po OZ. (določbe 103. člena - 105. člena OZ) oz., da je posledica odstopa od pogodbe razdrtje oziroma razveza pogodbe, ne da bi bilo za to potrebno soglasje druge pogodbene stranke. Sodišče se strinja tudi z razlogi tožnika, da z enostransko izjavo o odstopu od pogodbe nastanejo pravne posledice razdrtja pogodbe, kar izhaja iz  pogodbe o lizingu, ki se nanjo tožnik sklicuje, ki med drugim določa, da tožnik lahko pod določenimi pogoji enostransko odstopi brez soglasja lizingojemalke, tako kot je to storil v konkretnem primeru. Vendar pa morajo biti določene pravne posledice izkazane tudi v dejanskih okoliščinah. Zato je po presoji sodišča davčni organ utemeljeno zahteval od tožnika, da pravne posledice enostranskega razdrtja lizing pogodbe, iz katerega naslova zahteva vračilo davka, tožnik tudi izkaže z dejanskimi. Zato je v konkretnem primeru po presoji sodišča utemeljeno zahteval, da mu posreduje dokument, iz katerega bo razvidno, npr. da mu je lizingojemalka vrnila nepremičnino v posest. Po presoji sodišča ne gre za napačno uporabo 16. člena ZDPN-2. Tožnik nima prav, če meni, da davčni organ glede na navedeno določbo nima pravne podlage za ugotavljanje izkazanosti dejanskih okoliščin odstopa od pogodbe, ki se nedvomno manifestira s prevzemom nepremičnine, kot posledice razdrtja pogodbe, ki se nanjo sklicuje tožnik, ko uveljavlja vračilo DPN.

Tako kot pravilno navaja tudi tožena stranka, je v primeru, kot je obravnavani, na strani tožnika dokazno breme oz., da dokaže, da je zaradi njegovega enostranskega odstopa od pogodbe prišlo do vračila nepremičnine kot pravne posledice razdrtja pogodbe, ki je podlaga za vračilo. Zgolj in samo sklicevanje na pravne posledice enostranskega odstopa od pogodbe, brez izkazane realizacije razdrtja pogodbe, ki se nanjo tožnik sklicuje, po mnenju sodišča, za vračilo DPN po določbi 16. člena ZDPN-2 ni dovolj. Tožnik pa je tisti, ki mora izkazati, da je do zatrjevanih pravnih posledic razdrtja pogodbe tudi dejansko prišlo. Tožnik je to možnost imel, vendar drugih dokazov kot enostranske odstopne izjave ni predložil. Sodišče pa prevzemni zapisnik z dne 6. 8. 2102,  ki ga tožnik prilaga šele tožbi, kot tožbeno novoto zavrača (52. člen ZUS-1), saj tožnik z ničemer ni pojasnil, zakaj ni navedenega dokazila predložil že v postopku, v katerem je bil tudi pozvan naj takšna dokazila predloži. Razlogi, ki jih tožnik navaja, da je organ prve stopnje problematiziral obstoj soglasja, na drugačno odločitev ne more vplivati.

Po povedanem je odločitev prvostopenjskega organa in tožene stranke utemeljena predvsem iz razlogov, kot jih navaja tožena stranka. Tožnik tudi po presoji sodišča ni izkazal, da je prišlo do razdrtja pogodbe, na način, da bi izkazal dejanske posledice razdrtja pogodbe, ki so v vračilu nepremičnine. Po povedanem v obravnavanem primeru razlog za zavrnitev vračila DPN ni v tem, da tožnik ni predložil dokazila o sporazumnem razdrtju pogodbe o finančnem najemu nepremičnine, ampak v tem, da tožnik ni predložil dokazila, da se je njegova enostranska izjava o razdrtju pogodbe o finančnem najemu zadevne nepremičnine realizirala.

Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, je sodišče tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju: ZUS-1) kot neutemeljeno zavrnilo.

Sodišče je odločalo na nejavni seji na podlagi prvega odstavka 59. člena  ZUS-1.

Izrek o stroških temelji na četrtem odstavka 25. člena ZUS-1, po katerem, če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.