UPRS sodba II U 300/2015
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2016-12-14

Jasna Šegan (preds.), Sonja Kočevar (poroč.), Vlasta Švagelj Gabrovec

dohodnina - odmera dohodnine - drug dohodek - garantirani donos vrednostnih papirjev - zgubljena vrednost portfelja

Ker je bila višina izplačane garancije odvisna od vrednosti tožnikovega portfelja (banka je plačala le razliko med zneskom dogovorjene garancije in vrednostjo portfelja na dan izplačila), je tožena stranka pravilno zaključila, da navedeno plačilo predstavlja nadomestilo za izgubljeni dohodek oziroma odškodnino, torej pokritje izgube, ki je tožniku nastala na podlagi osnovne pogodbe o gospodarjenju z vrednotnimi papirji. Tak dohodek pa pomeni dohodek v smislu 11. točke 105. člena ZDoh-2, ki je obdavčen z dohodnino.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Z izpodbijano odločbo je davčni organ tožniku za leto 2013 odmeril dohodnino v znesku 154.060,16 EUR. Razlika med odmerjeno dohodnino in med letom plačanimi akontacijami dohodnine znaša 72.493,65 EUR in jo je tožnik dolžan plačati v roku 30 dni od vročitve odločbe. V obrazložitve odločbe davčni organ navaja, da je bila tožniku dohodnina v letu 2013 odmerjena z informativnim izračunom z dne 31. 3. 2014, zoper katerega je tožnik vložil ugovor. Davčni organ je glede na navedbe zavezanca in na podlagi svojih podatkov preveril izračun, pri čemer je upošteval tudi tožnikov dohodek v znesku 323.107,98 EUR kot drug dohodek.

2. Tožena stranka je v pritožbenem postopku zavrnila tožnikovo pritožbo kot neutemeljeno. V zadevi je sporno, ali je znesek, ki je bil tožniku izplačan s strani banke na podlagi pogodbe o gospodarjenju z vrednostnimi papirji kot garantirani donos, obdavčen z dohodnino. V postopku je bilo ugotovljeno, da je tožnik dne 8. 7. 2004 z banko sklenil pogodbo o gospodarjenju z vrednostnimi papirji, s katero se je banka kot upravljavka zavezala, da bo v skladu z naložbeno politiko za račun tožnika nalagala denarna sredstva v vrednostne papirje. Dne 1. 4. 2008 pa je tožnik z banko sklenil aneks k pogodbi, v katerem sta stranki dogovorili izdajo garancije na sredstva gospodarjenja v višini 1,100.000,00 EUR pod pogojem, da tožnik vsaj pet let od dneva podpisa aneksa ne bo prekinil pogodbe o gospodarjenju. Dne 2. 9. 2013 je banka na tožnikov poziv k izplačilu garantiranega zneska, ki je tedaj znašal 795.212,00 EUR, vrednost portfelja pa 459.603,79 EUR, izplačala znesek 323.107,98 EUR, od katerega je odvedla davčni odtegljaj. Po ugotovitvah tožene stranke navedeno izplačilo predstavlja drug dohodek v smislu 11. točke tretjega odstavka 105. člena Zakona o dohodnini (ZDoh-2), torej se všteva v dohodnino. S sklenjenim aneksom namreč ni bila spremenjena narava prvotno sklenjenega posla, temveč je bilo dogovorjeno, da bo banka pokrila izgubljeno vrednost portfelja, torej vlagatelju izplačala neke vrste nadomestilo. Izplačane razlike med tržno vrednostjo vrednostnih papirjev in začetno vrednostjo sredstev, ki so bila vplačana ob sklenitvi pogodbe, ni mogoče šteti za povrnjena vložena sredstva, ki so že bila sestavni del premoženja tožnika, temveč kot dodatni dohodek, ki je obdavčen z dohodnino. Pokritje izgube s strani banke je zato šteti za nov dohodek, ki s predhodnimi plačili v portfelj nima nobene zveze. Tožena stranka je tudi zavrnila kot neutemeljen pritožbeni ugovor glede kršitve pravil postopka, saj je bilo tožniku omogočeno, da se izjavi o vseh dejstvih in okoliščinah, ki so pomembne za odločbo.

3. Tožnik se v tožbi ne strinja z razlogi davčnega organa, da s sprejetim aneksom ni bila spremenjena narava prvotno sklenjenega posla. Iz sklenjenega aneksa je namreč razvidno, da sta v trenutku sklepanja nove pogodbe stranki dokončno in neodvisno od vseh gibanj na borzah v prihodnje opredelili vrednost sredstev, ki jih je banka dolžna izplačati ob pogoju poteka časa. To pomeni, da je bila višina izplačila za tožnika jasna in opredeljena že leta 2008 in gibanje vrednosti portfelja nanjo sploh ne vpliva. Gibanje sredstev porftelja je od dneva sklenitve aneksa pravno nerelevantna okoliščina in gre le še za ekonomsko pomembno dejstvo z vidika banke. Za tožnika pa je od trenutka sklenitve aneksa naprej isto, kot če bi imel določen znesek deponiran na računu, le da lahko do njega dostopa šele po poteku določenega časa, npr. kot pri vezanih depozitih. Zato je zmotno stališče davčnega organa, da izplačilo razlike med tržno vrednostjo vrednostnih papirjev in začetno vrednostjo sredstev ob sklenitvi aneksa, ni mogoče šteti za povrnjena vložena sredstva, ki so že bila sestavni del premoženja tožnika. Prav tako je bančna garancije po svoji vsebini samostojna obveza banke, ki je abstraktna, kar pomeni, da je popolnoma ločena v odnosu na osnovni posel. Takšno stališče je sprejeto tudi v sodbi I Cpg 1399/2001. Tako je očitno, da je garancija, ki jo je tožniku banka podelila z aneksom, povsem neodvisna od uspeha špekulativnih poslov tožnika. Višina garancije je v aneksu natančno določena in sicer je znesek fiksno določen in ni vezan na povečanje oziroma zmanjšanje uspeha pri prodaji vrednostnih papirjev. Tako plačila garancije banke nikakor ni mogoče šteti za dohodek. Sicer pa je zaključek davčnega organa, da sporno izplačilo predstavlja dohodek iz 11. točke tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2, nekonkretiziran in neutemeljen in ga ni mogoče preizkusiti. Z odločitvijo je bilo tako tožniku kršeno tudi ustavno načelo enakosti pred  zakonom, saj bi po stališču davčnega organa tožnik v primeru dobička plačal 25 % davek, ob izgubi pa mu je določena davčna stopnja v višini 47 %. Predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo odpravi ter toženi stranki naloži povrnitev stroškov postopka.

4. Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri svoji odločitvi in predlaga, da sodišče tožbo zavrne.

6. Med strankama v postopku je sporna pravna narava denarnega nakazila v višini 323.107,98 EUR, ki ga je tožniku dne 2. 9. 2013 izplačala banka A. Tožnik namreč nasprotuje stališču davčnega organa, da predstavlja omenjeno nakazilo obdavčljivi drugi dohodek v smislu 11. točke 105. člena ZDoh-2. V zadevi pa ni sporno, da je tožnik z banko A. dne 8. 7. 2004 sklenil pogodbo o gospodarjenju z vrednostnimi papirji ter dne 1. 4. 2008 aneks k navedeni pogodbi, s katerim je bila dogovorjena izdaja garancije na sredstva v gospodarjenju v višini 1,100.000,00 EUR.

7. V skladu z 11. točko tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2 so z dohodnino obdavčeni tako imenovani drugi dohodki, to so tisti, ki se ne štejejo za dohodek iz zaposlitve, za dohodek iz dejavnosti, za dohodek iz osnovne kmetijske in osnovne gozdarske dejavnosti, za dohodek iz oddajanja premoženja v najem in iz prenosa premoženjske pravice ter dohodek iz kapitala in dohodek, ki se ne šteje za dohodek po tem zakonu oziroma ni dohodek, oproščen plačila dohodnine po tem zakonu. Z navedeno določbo so torej opredeljeni vsi tisti dohodki, ki jih ni mogoče uvrstiti med katerega od v zakonu prej navedenih obdavčljivih dohodkov.

8. Po presoji sodišča tožnik zmotno meni, da izplačilo spornega zneska na podlagi dogovora o garanciji ne predstavlja dohodka, ki se všteva v dohodnino. Z aneksom, sklenjenim dne 1. 4. 2008, se namreč ni spremenila narava sklenjene pogodbe o gospodarjenju z vrednostnimi papirji, saj aneks izrecno določa, da ostanejo vsa določila pogodbe o gospodarjenju nespremenjena. Banka je bila še naprej pooblaščena, da gospodari z vrednostnimi papirji v portfelju, ki ga je tožnik v ta namen odprl pri banki, tožnik pa je bil iz tega naslova upravičen do donosov iz naslova obresti, dividend in kapitalskih dobičkov, banka pa je bila upravičena do upravljalske mesečne provizije in dela dobička.  Tako dogovorjene garancije na sredstva v gospodarjenju pa ni mogoče primerjati s pogodbo pri vezanih depozitih, kot to meni tožnik, saj je pravna narava pogodbe o depozitu denarnih sredstev pri banki povsem drugačna. Pri denarnem depozitu deponent položi pri banki denarna sredstva, ta pa jih prevzame in s tem pridobi pravico da jih uporablja neodvisno od navodil deponenta, za uporabo depozita pa banka plača dogovorjene obresti. Sporni aneks pa obstoječega pogodbenega razmerja med banko in tožnikom ni spremenil v navedeni smeri, prav tako je bila višina plačila iz naslova garancije odvisna od vrednosti portfelja v trenutku plačila. Tožnik v tožbi sicer zatrjuje, da je  gibanje sredstev portfelja od dneva sklenitve aneksa pravno nerelevantna okoliščina, kar pa ne drži. Banka namreč tožniku ni izplačala zneska vrednosti garancije, ki je na dan izplačila znašala 795.212,00 EUR (kar ni sporno), temveč le razliko med vrednostjo portfelja in garantiranim zneskom na ta dan. Tožnik tega ne zanika in tudi ne navaja, da je od banke terjal plačilo celotnega zneska garancije. Tako je jasno, da je banka s plačilom na podlagi aneksa tožniku pokrila izgubo, ki je nastala na podlagi pogodbe o gospodarjenju s tožnikovimi sredstvi.

9. Prav tako je nerelevanten tožbeni ugovor, da je dogovor o aneksu najbližje pravnemu razmerju bančne garancije, ki je abstraktni pravni posel, torej neodvisen od uspeha osnovnega posla, ki je v konkretnem primeru pogodba o gospodarjenju z vrednostnimi papirji. Pri tem se tožnik sklicuje na sodbo I Cpg 1399/2001, v kateri je sodišče navedlo, da učinek garancije ni odvisen od veljavnosti posla ali obstoja dejstva, katerega uspeh se garantira. V obravnavanem primeru pa ni spor o tem, ali je bila banka dolžna plačati navedeni znesek ali ne, temveč kakšna je pravna narava takega plačila v smislu davčnih predpisov. Ker je bila višina izplačane garancije odvisna od vrednosti tožnikovega portfelja (banka je plačala le razliko med zneskom dogovorjene garancije in vrednostjo portfelja na dan izplačila), je tudi po presoji sodišča tožena stranka pravilno zaključila, da navedeno plačilo predstavlja nadomestilo za izgubljeni dohodek oziroma odškodnino, torej pokritje izgube, ki je tožniku nastala na podlagi osnovne pogodbe o gospodarjenju z vrednotnimi papirji. Tak dohodek pa pomeni dohodek v smislu 11. točke 105. člena ZDoh-2, ki je obdavčen z dohodnino.

10. Neutemeljen je tudi tožbeni ugovor, da odločbe ni mogoče preizkusiti. Tožena stranka je v izpodbijani odločbi navedla relevantne dejanske okoliščine, ki jih je tudi obrazložila s pravnega vidika. Z navedenimi razlogi soglaša tudi to sodišče in se nanje v izogib ponavljanju sklicuje na podlagi drugega odstavka 71. člena Zakona o upravnem sporu (ZUS-1).

11. Po vsem navedenem je sodišče  tožbo kot neutemeljeno zavrnilo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1. Ker je presodilo, da je odločba pravilna in zakonita, ni utemeljen tožbeni ugovor o kršitvi ustavnega načela enakosti pred zakonom. Zavrnitev tožbe se nanaša tudi na  zahtevek za povrnitev stroškov postopka. Navedena odločitev temelji na določbi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1, ki določa, da v primeru, ko sodišče tožbo zavrne, vsaka stranka sama trpi stroške postopka.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.