UPRS sodba I U 466/2011
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2014-02-11

Marjanca Faganel (preds.),Zdenka Štucin (poroč.),

dodatni davek od dohodkov članov poslovodstev in nadzornih organov - retroaktivnost - neprava retroaktivnost - ustavna razveljavitev zakonske določbe

Razveljavitev 12. člena Zakona o dodatnem davku od dohodkov članov poslovodstev in nadzornih organov v času finančne in gospodarske krize po odločbi Ustavnega sodišča pomeni, da ureditev ne velja za dohodke, ki so jih davčni zavezanci prejeli v času pred uveljavitvijo tega zakona, to je v času od 1. 1. 2009 do 5. 10. 2009.

Za dohodke, prejete po uveljavitvi Zakona o dodatnem davku od dohodkov članov poslovodstev in nadzornih organov v času finančne in gospodarske krize, zakon ni retroaktiven in zato ni v nasprotju z Ustavo. Posega le v višino pričakovanega (neto) dohodka davčnih zavezancev, prejetega na podlagi pogodb, ki so bile sklenjene pred uveljavitvijo zakona. Lahko gre le za t.i. nepravo retroaktivnost, ki se presoja po načelu zaupanja v pravo iz 2. člena Ustave. Uvedba dodatnega obdavčenja temu ustavnemu načelu sama po sebi ne nasprotuje.

Tožbi se ugodi. Odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada Celje, Izpostave Žalec, št. DT 421-16/2010 (04046-04) z dne 24. 6. 2010 se odpravi in se zadeva vrne istemu organu v ponovni postopek.

Tožena stranka je dolžna tožeči stranki povrniti stroške tega postopka v znesku 342 EUR v roku 15 dni od vročitve te sodbe, od poteka tega roka do plačila z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

Z izpodbijano odločbo DT 421-16/2010 (04046-04) z dne 24. 6. 2010 je Davčni urad Celje tožeči stranki odmeril in naložil v plačilo dodatni davek od dohodkov, prejetih za vodenje in nadzor poslovnih subjektov za leto 2009, od davčne osnove 68.121,40 EUR po stopnji 49%, v znesku 33.379,48 EUR.

V obrazložitvi izpodbijane odločbe se davčni organ sklicuje na določbe Zakona o dodatnem davku od dohodkov članov poslovodstev in nadzornih organov v času finančne in gospodarske krize (v nadaljevanju ZDDDČPNO) ter na tej podlagi in na podlagi podatkov o dohodkih za leto 2009, ki jih je tožnik navedel v davčni napovedi, od letne davčne osnove 68.121,40 EUR, ugotovljene v skladu s 5. členom ZDDDČPNO, tožniku izračuna in naloži v plačilo davek po stopnji 49% (iz 6. člena ZDDDČPNO).

Ministrstvo za finance je z odločbo št. DT-499-01-344/2010 z dne 31. 1. 2011 pritožbo tožeče stranke kot neutemeljeno zavrnilo. V zvezi z zatrjevano neskladnostjo zakona z Ustavo navaja, da je davčni organ dolžan uporabljati zakon, kot je sprejet in zato ne more odkloniti njegove uporabe, če dvomi v njegovo skladnost z Ustavo. Zavrne tudi ugovor bistvene kršitve pravil postopka in ugotavlja, da odločba v celoti sledi napovedanim in nespornim podatkom, ki jih je tožnik navedel v davčni napovedi. V takšnem primeru sme po 81. členu Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) obrazložitev odločbe vsebovati le kratko obrazložitev strankine vloge in sklicevanje na predpise, na podlagi katerih je bilo odločeno. Razlogov, zaradi katerih naj bi ne bile izpolnjene predpostavke za obdavčitev po ZDDDČPNO, pa tožnik v pritožbi ne navede.

Tožnik vlaga tožbo na odpravo izpodbijane odločbe iz razlogov po 1., 2. in 3. točki prvega odstavka 27. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) in predlaga, da sodišče postopek prekine in poda zahtevo Ustavnemu sodišču za oceno ustavnosti ZDDDČPNO. Zakon namreč po mnenju tožnika v nasprotju s 155. členom Ustave učinkuje retroaktivno oziroma v nasprotju z 2. členom Ustave posega v tožnikove pridobljene pravice in njegova upravičena pričakovanja. Z njim in na njegovi podlagi izdano izpodbijano odločbo je po mnenju tožnika prekomerno poseženo v ustavno pravico do zasebne lastnine (33. člen Ustave) in kršena pravica enakosti pred zakonom (14. člen Ustave).

Četudi bi bilo ZDDDČPNO moč uporabiti, pa odpravo izpodbijane odločbe po mnenju tožnika narekuje bistvena pomanjkljivost njene obrazložitve. Podatki, ki se nanašajo na vsebino davčne napovedi, in podatki, dostavljeni s strani družbe G. d.d., so sicer nesporni. Bi pa po mnenju tožeče stranke v obrazložitvi izpodbijane odločbe moralo biti opisano dejansko stanje in dokazi, na podlagi katerih je ugotovljeno. Manjka torej spodnja premisa pravnega silogizma. Davčni organ predpostavke za obdavčitev po določbah ZDDDČPNO sicer navede, v nasprotju z 214. členom Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP) pa ne navede konkretnega dejanskega stanja in ne presodi, ali so v konkretnem primeru te predpostavke izpolnjene.

Glede na navedeno tožnik sodišču predlaga, da tožbi ugodi in samo odloči o stvari  oziroma podrejeno, da izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne davčnemu organu v ponovno odločanje, toženi stranki pa naloži povrnitev stroškov tega postopka z zakonskimi zamudnimi obrestmi, ki tečejo od poteka paricijskega roka dalje do plačila.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri svoji odločitvi in pri razlogih. Predlaga zavrnitev tožbe.

Sodišče je po pregledu izpodbijane odločbe, odločbe o pritožbi in zakonske ureditve ocenilo, da obstajajo razlogi za predlagano vložitev zahteve za oceno ustavnosti ZDDDČPNO. Zato je postopek na podlagi 156. člena Ustave s sklepom I U 466/2011-10 z dne 28. 6. 2011 prekinilo in zahtevalo postopek za oceno ustavnosti 12. člena ZDDDČPNO.

Ustavno sodišče je z odločbo U-I-158/11-77 z dne 28. 11. 2013 zaradi ugotovljene neskladnosti s prvim odstavkom 155. člena Ustave razveljavilo 12. člen ZDDDČPNO, po katerem se zakon (ki je pričel veljati 6. 10. 2009) uporabi za dohodke po tem zakonu, prejete od 1. januarja 2009 dalje.

Odločba Ustavnega sodišča je bila objavljena dne 20. 12. 2013 (Uradni list RS, št. 107/2013). Skladno s 43. členom Zakona o Ustavnem sodišču (v nadaljevanju ZUstS) začne razveljavitev učinkovati naslednji dan po objavi odločbe o razveljavitvi, po 44. členu ZUstS pa se del zakona, ki ga je Ustavno sodišče razveljavilo, ne uporablja za razmerja, nastala pred dnem, ko je razveljavitev začela učinkovati, če do tega dne o njih ni bilo pravnomočno odločeno.

Razveljavitev 12. člena ZDDDČPNO po odločbi Ustavnega sodišča pomeni, da ureditev po ZDDDČPNO ne velja za dohodke, ki so jih davčni zavezanci prejeli v času pred uveljavitvijo tega zakona, to je v času od 1. 1. 2009 do 5. 10. 2009.

Ker temelji izpodbijana odločba tudi na 12. členu zakona, ki ga je Ustavno sodišče zaradi ugotovljenega neskladja z ustavno prepovedjo povratne veljave pravnih aktov iz 155. člena Ustave razveljavilo, je sodišče tožbi ugodilo, izpodbijano odločbo odpravilo na podlagi 4. točke prvega odstavka 64. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) in zadevo vrnilo davčnemu organu prve stopnje, da v zadevi ponovno odloči tako, da skladno z odločbo Ustavnega sodišča kot obdavčljive po določbah ZDDDČPNO upošteva le dohodke tožnika prejete v času od 6. 10. 2009 do 31. 12. 2009.

V ostalem je izpodbijana odločba po presoji sodišča pravilna in skladna z določbami ZDDDČPNO. Sodišče se strinja tudi z razlogi, s katerimi je odločitev utemeljena in z razlogi, s katerimi pritožbeni organ zavrne pritožbeni ugovor bistvene kršitve procesnega zakona, ki je vsebinsko enak tožbenemu. Zato se nanje sklicuje na podlagi 71. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) in jih ponovno ne navaja.

Kolikor gre za dohodke, prejete po uveljavitvi ZDDDČPNO, zakon ni retroaktiven in zato po presoji sodišča tudi ni v nasprotju z Ustavo. Posega le v višino pričakovanega (neto) dohodka davčnih zavezancev, prejetega na podlagi pogodb, ki so bile sklenjene pred uveljavitvijo zakona. Zato gre po mnenju sodišča lahko le za t.i. nepravo retroaktivnost, ki se presoja po načelu zaupanja v pravo iz 2. člena Ustave. Uvedba dodatnega obdavčenja po mnenju sodišča temu ustavnemu načelu sama po sebi ne nasprotuje. Zakon s predpisano davčno stopnjo po mnenju sodišča tudi ne posega prekomerno v pravico do zasebne lastnine, čeprav lahko skupna stopnja obdavčitve doseže 90%. Navedeno velja namreč le za dohodke, ki po višini presegajo predpisano zgornjo mejo, dohodki do predpisanega limita pa niso predmet dodatnega obdavčenja. Le z visoko stopnjo obdavčitve je po mnenju sodišča mogoče doseči (stvarno upravičen) cilj zakonodajalca, da se višina plač poslovodij in nadzornikov prilagodi  gospodarskemu stanju družb, ki jih vodijo oziroma nadzorujejo.

Odprave izpodbijane odločbe tudi ne narekuje vsebina njene obrazložitve. Ta je namreč skladna z (v razmerju do 214. člena ZUP specialno) določbo 81. člena ZDavP-2. Da bi kateri od zakonsko določenih pogojev za obdavčenje ne bil izpolnjen, pa tožnik tudi v tožbi ne zatrjuje in ne prereka ugotovitev, s katerimi razloge izpodbijane odločbe dopolni davčni organ druge stopnje.

Odločitev o stroških temelji na tretjem odstavku 25. člena ZUS-1 in drugem odstavku 3. člena Pravilnika o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu.

Dejansko stanje med strankama ni sporno, zato je sodišče v zadevi odločilo brez glavne obravnave  (prvi odstavek 59. člena ZUS-1).

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.