UPRS sodba I U 773/2013
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2014-02-25

mag. Slavica Ivanović Koca (preds.), Bojana Prezelj Trampuž

identifikacija za namene DDV - prenehanje identifikacije za namene DDV - izdaja računov povezanih osebi

V konkretni zadevi gre za navidezno opravljanje dejavnosti, katerih izključni namen je bila izvedba utaje DDV po principu odbitka vstopnega DDV, ki je bil na izdanih računih zaračunan, vendar ne plačan, ter da so izdani računi s strani tožnika fiktivne oz. neverodostojne listine, saj ne temeljijo na resničnih transakcijah. Tožnik je namreč izdal račune povezani osebi, na katerih je izkazal izstopni DDV, pri čemer je tožnik zaprosil za odlog plačila tega DDV, povezana oseba pa je na teh računih izkazani DDV uveljavljala kot vstopni DDV ter izkazovala presežek DDV.

Povezanost subjektov sicer ni pogoj za sklepanje o navideznosti pravnih poslov, vendar je to okoliščina, ki toliko bolj kaže na možnost delovanja z namenom dosege cilja, ki je v zlorabi sistema DDV. V konkretni zadevi je po presoji sodišča navedeni cilj izkazan, saj gre za isto fizično osebo, ki je pri omenjenih transakcijah nastopala v vseh treh povezanih osebah in je brez dvoma delovala v cilju zlorabe sistema DDV.

Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Kranj (v nadaljevanju prvostopenjski organ) odločil, da tožniku preneha identifikacijska številka za namene DDV z dnem vročitve te odločbe (1. točka izreka). Iz 2. in 3. točke izreka pa izhaja, da posebni stroški postopka niso nastali ter da pritožba ne zadrži izvršitve odločbe. Iz obrazložitve izhaja, da je bila tožniku 11. 6. 2004 dodeljena identifikacijska številka za davek na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV), s čimer je postal identificiran za namene DDV. Prvostopenjski organ ugotavlja, da obstaja sum zlorabe identifikacije za namene DDV, ker je tožnik identifikacijo za namene DDV  uporabljal tako, da je drugim davčnim zavezancem neupravičeno omogočal odbitek DDV. Prvostopenjski organ na podlagi okoliščin, ki jih navaja, ugotavlja, da obstoji velika nevarnost, da tožnik ne bo plačal naložene davčne obveznosti oziroma utemeljeno pričakuje, da bo tožnik onemogočil ali znatno otežil izpolnitev oziroma plačilo davčne obveznosti. Prvostopenjski organ  ugotavlja, da je tožnik posloval s povezano pravno osebo, to je A. ter da je odgovorna oseba B.B. direktor obeh pravnih oseb. Tožnik je izdal izdal omenjeni povezani pravni osebi račune in obračunal DDV, za katerega je želel odlog plačila za 24 mesecev. Ti računi niso bili plačani, kar tožnik pojasnjuje kot medsebojno kompenzacijo med tožnikom in A.. Prvostopenjski organ opisuje okoliščine, zaradi katerih meni, da gre za navidezno opravljanje dejavnosti, katere izključni namen je bila izvedba utaje DDV po principu odbitka vstopnega DDV, ki je bil na izdanih računih zaračunan, vendar ne plačan, ter da so izdani računi s strani tožnika fiktivne oziroma neverodostojne listine, saj ne temeljijo na resničnih transakcijah. Zato je na podlagi 80. člena ZDDV-1 odločil o prenehanju identifikacije za namene DDV.

Pritožbeni organ je tožnikovo pritožbo zoper navedeno odločbo zavrnil. Obrazložitev prvostopenjske odločbe je dodatno utemeljil z razlogi, zaradi katerih meni, da je odločitev prvostopenjskega organa pravilna.

Tožnik se z navedeno odločitvijo ne strinja ter meni, da sloni na ugotovitvah, ki nimajo pravih osnov. Iz izpodbijane odločbe izhaja, da gre v konkretni zadevi za navidezno opravljanje dejavnosti, računi pa naj bi bili fiktivni. Na podlagi navedenih zaključkov je prvostopenjski organ odločil o prenehanju identifikacije za namene DDV. Na ta način je davčni organ  posegel v poslovanje tožnika ter s tem povzročil veliko moralno in materialno škodo.  Ker na A. niso smeli kupiti repromaterialov in strojev, niso mogli vzpostaviti proizvodnje, posledično je bil A. prijavljen v stečaj. Na A. so uspeli pridobiti 45.000,00 EUR subvencije za 18 mesečno zaposlitev treh delavcev. Navedena subvencija jim je zaradi posega davčnega organa propadla. Tri leta so delali na razvoju novih izdelkov iz papirja,  kar je zaradi izpodbijane odločbe razvrednoteno. Dve leti so se trudili za pridobitev vodnega dovoljenja za gojenje sladkovodnih organizmov. Tik pred pridobitvijo vodnega dovoljenja so dobili navedeno odločbo, zaradi česar so morali ustaviti vse aktivnosti. Skupna investicija je bila preko 1.000.000,00 EUR. Tožnik si tudi ni mogel izplačati zaostalih plač. Predlaga, da sodišče tožbi ugodi in mu prizna odškodnino za povzročeno škodo.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo prereka tožnikove tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitev upravnih odločb ter predlaga zavrnitev tožbe.

V obravnavani zadevi je sporno, ali je prvostopenjski organ postopal pravilno, ko odločil, da tožniku, potem ko je pri njem opravil postopek DIN, preneha identifikacija za namene DDV.

Iz drugega odstavka 80. člena Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1) izhaja, da če davčni organ ugotovi, da obstaja sum zlorabe identifikacije za namene DDV oziroma če ugotovi, da je davčni zavezanec identifikacijo za namene DDV uporabljal tako, da je drugim davčnim zavezancem neupravičeno omogočal odbitek DDV, lahko odloči o prenehanju identifikacije za namene DDV. Na podlagi citirane določbe ZDDV-1 je prvostopenjski organ, ob ugotovitvah, na katere se sklicuje, zaključil, da so podani razlogi, da tožniku preneha identifikacija za namene DDV. Navedenim razlogom, ki jih še dopolnjuje, pritrjuje tudi drugostopenjski organ. Z omenjenimi zaključki prvostopenjskega in drugostopenjskega organa se strinja tudi sodišče in jih posebej ne ponavlja (drugi odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, v nadaljevanju ZUS-1), glede tožbenih ugovorov pa dodaja:

Iz dejanskega stanja v predmetni zadevi izhaja, da je prvostopenjski organ pri tožniku opravljal nadzor predloženih obračunov DDV  (DIN) za davčni obdobji julij do september 2009 in oktober do december 2009, o čemer je bil sestavljen zapisnik z dne 9. 3. 2010. Odločitev prvostopenjskega organa o prenehanju identifikacije tožnika za DDV vsebinsko temelji na ugotovitvah navedenega DIN. Ugotovljeno je bilo, da je tožnik v relevantnih davčnih obdobjih izstavil pet računov povezani osebi A., na katerih je zaračunal izstopni DDV v skupni višini 255.041,62 EUR. Z navedenimi računi je tožnik zaračunal npr. papirnate kocke, špiralne zvezke, snežne verige, več rezkarjev, jeklene kroglice, štedilnik na drva, rezalni stroj Maxima, tiskarski stroj, tiskarski delovni pult, dostavni avto Peugot, mešalec za beton, itd. Prvostopenjski organ je ugotovil, da tožnik od 1. 7. 2006 uporablja posebno ureditev obračunavanja DDV po plačani realizaciji, zaradi česar je v prilogi A k obrazcu obračunu DDV-O izkazoval neplačane račune. V prvotno predloženih obračunih DDV-O (preden je popravil obračune DDV-O) je izkazal obveznost iz naslova obračunanega izstopnega DDV in je z vlogo (z dne 5. 2. 2010) zaprosil za odlog plačila DDV za 24 mesecev. V vlogi za odlog je pojasnil, da posluje preko A., s katerim se bo prijavil na razpis za gojenje sladkovodnih organizmov. V postopku je bilo ugotovljeno, da je tožnik stroje, ki jih je prodal povezani osebi A., v davčnem obdobju september-december 2009 predhodno nabavil od B.B. ter da je vrednost teh strojev ocenil sam, glede na tržno vrednost. Plačilo pa naj bi bilo izvedeno z medsebojno kompenzacijo med omenjenimi osebami. V postopku je bilo prav tako ugotovljeno, da tožnikova delavnica, v katerem naj bi opravljal dejavnost, ne obratuje, ter da tožnik na registriranem naslovu ne opravlja dejavnosti.  Zaposlenega ima le direktorja, ki si ne izplačuje plač.

Opisane ugotovitve davčnega organa imajo tudi po presoji sodišča podlago za zaključek, da gre za navidezno opravljanje dejavnosti, katerih izključni namen je bila izvedba utaje DDV po principu odbitka vstopnega DDV, ki je bil na izdanih računih zaračunan, vendar ne plačan, ter da so izdani računi s strani tožnika fiktivne oz. neverodostojne listine, saj ne temeljijo na resničnih transakcijah. Tožnik je namreč izdal račune povezani osebi, na katerih je izkazal izstopni DDV, pri čemer je tožnik zaprosil za odlog plačila tega DDV, povezana oseba pa je na teh računih izkazani DDV uveljavljala kot vstopni DDV ter izkazovala presežek DDV. Računi, ki jih je tožnik izdal A., kljub poteku rokov za njihovo plačilo, niso bili plačani.  A. pa je na podlagi računov, ki mu jih je tožnik izdal v obdobju julij – september 2009, uveljavljal vstopni DDV na podlagi 63. in 67. člena Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1) in ga kot presežek DDV tudi dobil vrnjenega (17.642 EUR). Tožnik se je sicer skliceval na to, da naj bi bili računi (trije od petih), ki jih je izdal A., plačani s kompenzacijo, kar pa v postopku ni verodostojno izkazal. Po drugi strani pa je kljub temu, da je zatrjeval, da naj bi bil del spornih računov plačan s kompenzacijo, tožnik sam navedene račune v obračunih DDV izkazoval kot neplačane.

Tožnik pa naj bi blago, ki ga je zaračunal povezani osebi A. z navedenimi računi, pridobil od fizične osebe B.B., ki je direktor tožnika in hkrati tudi direktor A.. Gre za štiri račune (računi št.: 270, 271, 272 in 273), pri čemer je pri dveh računih zaračunan DDV, pri dveh računih pa DDV ni zaračunan. Glede na zneske na računih, bi se fizična oseba kot prodajalec blaga morala identificirati za namene DDV. Navedena fizična oseba pa tudi ni plačala DDV, ki ga je sicer zaračunala tožniku na dveh računih. Ta dejstva tudi po presoji sodišča kažejo na to, da so se v celotni verigi transakcije s predmetnim blagom dogajale davčne nepravilnosti. V vseh teh poslih je nastopala ena in ista fizična oseba, to je B.B., ki je tudi po presoji sodišča nedvomno vedel, da bodo ti posli, na način kot so bili izvedeni, pripeljali do davčne zatajitve.  Opisano ravnaje ima tudi po presoji sodišča podlago za zaključek, da se je poskušal izogniti plačilu (izstopnega) DDV, ki ga je sam zaračunal na računih, izdanih povezani osebi, prejemnik teh računov A. kot povezana oseba pa je uveljavljal zaračunani DDV kot vstopni DDV. Dodatna okoliščina, ki ima podlago za navedeni zaključek, je tudi ugotovitev, da naj bi se prodajalo blago, ki je razen avtomobila staro več kot 15 let in ki ga B.B. ni uspel prodati, zaradi česar se navedeni posel ne bi mogel zgoditi med nepovezanimi osebami. V zvezi z dostavnim avtomobilom Peugot, ki naj bi ga tožnik prodal A., pa je bilo tudi ugotovljeno, da je v prometnem dovoljenju za to vozilo kot lastnik naveden tožnik in ne A..

Vse ugotovitve v navedenem postopku so tudi po presoji sodišča podlaga za zaključek, da so računi, ki jih je tožnik izstavil A., navidezni - fiktivni. Tak zaključek namreč izhaja iz okoliščin, ki sta jih davčna organa natančno navedla in se z njimi strinja tudi sodišče. Zato je v konkretni zadevi tudi po presoji sodišča izpolnjen pogoj za izrek prenehanja identifikacije za namene DDV po drugem odstavku 80. člena ZDDV-1, saj gre za ukrep, ki naj prepreči zlorabe na področju DDV. Konkretno obravnavani posli “nabave” in nato nadaljnje “prodaje” blaga so bili namreč speljani na način, ki sta ga podrobno opisala prvostopenjski in drugostopenjski organ, z namenom davčne zatajitve. Sodišče sledi ugotovitvam obeh davčnih organov, saj iz celotne verige predmetne transakcije izhaja, da predstavlja usklajeno delovanje povezanih subjektov z namenom zlorabe sistema DDV. Povezanost subjektov sicer ni pogoj za sklepanje o navideznosti pravnih poslov, vendar je to okoliščina, ki toliko bolj kaže na možnost delovanja z namenom dosege cilja, ki je v zlorabi sistema DDV. V konkretni zadevi je po presoji sodišča navedeni cilj izkazan, saj gre za isto fizično osebo, ki je pri omenjenih transakcijah nastopala v vseh treh povezanih osebah in je brez dvoma delovala v cilju zlorabe sistema DDV. Slednje pa tudi ni v skladu z namenom Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost.

Iz navedenega razloga sodišče zavrača tožnikove ugovore, da sloni izpodbijana odločba na ugotovitvah, ki nimajo pravih osnov ter da gre za poseg v tožnikovo poslovanje. Izpodbijana odločitev namreč temelji na ugotovitvah postopka DIN, ki je bil opravljen pri tožniku. V navedenem postopku je tožnik sodeloval ter bil pozvan, da dostavi vso dokumentacijo v zvezi s spornimi računi. Kljub temu tožniku ni uspelo verodostojno dokazati, da bi bile transakcije, zaračunane s spornimi računi, dejansko opravljen. Tožnik tudi v tožbi ni navedel ničesar, kar bi lahko vplivalo na drugačno odločitev. Njegovo sklicevanje na škodo, ki naj bi bila povzročena z izpodbijano odločbo, na drugačno odločitev v predmetni zadevi ne more vplivati.

Glede na navedeno je  sodišče tožbo kot neutemeljeno zavrnilo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1. Sodišče je odločalo na nejavni seji na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1, saj v zadevi niso sporna dejstva in okoliščine, ki jih je davčni organ ugotovil v postopku, ampak se tožnik ne strinja s sklepanjem davčnega organa o pomenu teh dejstev in okoliščin.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.