UPRS sodba I U 328/2014
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2015-02-10

mag. Slavica Ivanović Koca (preds.), Bojana Prezelj Trampuž (poroč.), Adriana Hribar Milič

davek na dodano vrednost (DDV) - odbitek vstopnega DDV - popravek odbitka DDV - obdavčljiva dejavnost - neobdavčljiva dejavnost - namen, ki ga ima zavezanec s poslovnim prostorom - gradnja za trg - oddajanje poslovnega prostora v najem

V obravnavani zadevi gre za situacijo, ko so se pri tožniku v zvezi s spornimi poslovnimi prostori spremenili dejavniki v tem smislu, da je tožnik z navedenimi prostori, s katerimi je imel namen opravljati z DDV obdavčeno dejavnost (prodaja), prešel v neobdavčljivo dejavnost (najem), zato mora davčni organ pri ocenjevanju, kakšen namen je imel tožnik s predmetnimi poslovnimi prostori in kdaj se je ta namen spremenil, izhajati iz okoliščin konkretnega primera. Na strani tožnika je, da dokaže, kakšen namen ima v zvezi s konkretno nepremičnino, na strani davčnega organa pa je, da se argumentirano opredeliti do vseh navedb in dokaznih predlogov, ki jih je predlagal tožnik. Kot merilo za presojo transakcije, kar zadeva DDV, se šteje tudi namen pogodbenih strank, če ga je mogoče razbrati iz objektivnih elementov.

Tožbi se ugodi, odločba Davčnega urada Ljubljana DT 0610-1884/10-12-0803-07 z dne 18. 5. 2011 se odpravi in zadeva vrne temu organu v ponoven postopek.

Tožena stranka mora povrniti tožeči stranki stroške tega postopka v znesku 347,70 EUR v roku 15 dni od vročitve te sodbe, od poteka roka dalje do plačila z zakonsko zamudnimi obrestmi.

Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Ljubljana družbi A. d.o.o., sedaj B. d.d., zaradi ugotovljenih nepravilnosti pri obračunavanju in plačevanju davka na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) za obdobje od 1. 11. 2007 do 31. 12. 2008, odmeril obresti zaradi prepozno obračunanega in plačanega DDV za čas od poteka roka za plačilo do dokončnega plačila DDV v dneh 28. 11. 2008, 31. 12. 2008, 30. 1. 2009, 29. 1. 2010 in 31. 8. 2010, v znesku 347.810, 76 EUR (točka I/1 izreka). Tožniku se zaradi ugotovljenih nepravilnosti za obdobje od 1. 10. do 31. 10. 2010 odmeri DDV v znesku 14.514,45 EUR. Navedene obveznosti v skupnem znesku 362.325,21 EUR mora plačati v roku 30 dni od vročitve te odločbe, po poteku tega roka bodo zaračunane zamudne obresti in začet postopek davčne izvršbe (točka I/2 izreka). Tožniku se za obdobje 1. 7. do 31. 7. 2010 ugotovi preveč plačan DDV v znesku 29.418,10 EUR, ki se mu vrne v roku 30 dni od dneva vročitve te odločbe (II. točka izreka). Iz III. točke izreka pa izhaja, da se zahtevek tožnika za vračilo DDV po 97. členu Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) v znesku 19.996,95 EUR zaradi ugotovljenih nepravilnosti pri obračunavanju in plačevanju DDV v obdobju od 1. 10. do 31. 10. 2010, zavrne. Da stroški postopka niso nastali ter da pritožba ne zadrži izvršitve te odločbe pa izhaja iz IV. in V. točke izreka.

Iz obrazložitve je razvidno, da je bil pri tožniku opravljen davčni inšpekcijski nadzor (DIN) za davčna obdobja od 1. 1. 2007 do 31. 12. 2008, od 1. 7. 2010 do 31. 7. 2010 in od 1. 10. 2010 do 31. 10. 2010. O ugotovitvah je davčni organ sestavil zapisnik, na katerega je tožnik podal pripombe, na katere je odgovorjeno v izpodbijani odločbi. Tožnik je po obračunih DDV-O za davčna obdobja od 1. 1. do 31. 12. 2007 izkazoval presežke in obveznosti za DDV. Tožnik je v času priprave na gradnjo in v času gradnje objekta „...“ do oktobra 2008 v celoti uveljavljal vstopni DDV, izkazan na prejetih računih za gradnjo tega objekta. Oktobra 2008 je tožnik ob primopredaji poslovnih prostorov v navedenem objektu v najem Davčni upravi RS (v nadaljevanju DURS) izračunal popravek odbitka vstopnega DDV na podlagi dejanskih in ocenjenih stroškov gradnje objekta po 69. členu Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1). Popravek popravka odbitka vstopnega DDV po 69. členu ZDDV-1 je tožnik izvedel še v obdobjih november 2008 in december 2008. V decembru 2008 je tožnik sestavil interni račun, na katerem je bil evidenčno izkazan tudi DDV z upoštevano 20 % stopnjo. Davčno osnovo je predstavljala lastna cena, ki je zajemala vse stroške izgradnje objekta (tudi stroške nakupa zemljišča, komunalnega prispevka in obresti, ki ne predstavljajo obdavčljivih transakcij). Drugo dvajsetino popravka odbitka vstopnega DDV je tožnik opravil v obračunskem obdobju december 2009. Julija 2010 je tožnik zaradi prodaje dela objekta „...“ z obračunanim DDV, izvedel poračun popravka odbitka vstopnega DDV za obdobje 23. 7. 2010 do decembra 2010. Tožnik je na podlagi 54. člena ZDavP-2 popravil obračun DDV-O za oktober 2010 za obdobje od 1. 11. 2009 do 31. 10. 2010 iz naslova preveč izkazanih obveznosti za DDV (druga dvajsetina), ker je v svojem izračunu popravka odbitka vstopnega DDV (decembra 2009) všteval v davčno osnovo za DDV, ki je bila podlaga za izračun popravka (v internih računih) še stroške nakupa zemljišča, komunalnega prispevka in obresti, ki ne predstavljajo obdavčljivih transakcij. Iz tega naslova je zaradi svojih preveč izkazanih obveznosti za DDV v davčnem obdobju od 1. 11. 2008 do 31. 10. 2009 (prva dvajsetina) podal še vlogo za vračilo DDV na podlagi 97. člena ZDavP-2.

V postopku je bilo ugotovljeno, da je bila 25. 10. 2007 za poslovne prostore v objektu „...“ sklenjena najemna pogodba med tožnikom kot lastnikom in najemnikom DURS. Davčni organ ugotavlja, da je tožnik odbil vstopni DDV na podlagi prejetih računov, ki se nanašajo na objekt „...“ v obdobju od 1. 11. 2007 do 31. 12. 2008, čeprav je že od 1. 11. 2007 naprej vedel, da z delom tega objekta v tem obdobju ne bo opravljal z DDV obdavčenih transakcij. Najem nepremičnine namreč v smislu določil 2. točke prvega odstavka 44. člena ZDDV-1 predstavlja oproščeno dejavnost. Tožnik je tako v nasprotju z določili drugega odstavka 68. člena in 69. člena ZDDV-1 opravil popravek vstopnega DDV v obdobju oktober 2008 ter opravil popravek tega popravka v novembru 2008 in decembru 2008 za obdobje od 1. 11. 2008 do 31. 10. 2009, saj se dejavniki, ki so bili uporabljeni pri določitvi zneska z odbitek, niso spremenili v oktobru 2008, temveč so se spremenili že konec oktobra 2007. Tožnik je 5. 7. 2010 s kupcem C. d.o.o., sklenil prodajno pogodbo za poslovne prostore v objektu „...“. S tem so se spremenili dejavniki, ki so uporabljeni pri določitvi zneska za odbitek vstopnega DDV. Davčni organ v obrazložitvi izpodbijane odločbe natančno pojasnjuje posamezne zneske ugotovljenih davčnih obveznosti, ki so naložene v plačilo tožniku.

Pritožbeni organ se z odločitvijo prvostopenjskega organa strinja, tožnikove ugovore pa zavrača.

Tožnik se z navedeno odločitvijo ne strinja in jo izpodbija s tožbo. Kot tožbene razloge uveljavlja zmotno ugotovljeno dejansko stanje, zmotno uporabo materialnega prava ter kršitve pravil postopka. Navaja, da je v zadevi sporno zgolj eno vprašanje in sicer, ali in v kakšnem obsegu ima tožnik pravico do odbitka vstopnega DDV od (graditve) objekta „...“ oziroma do kdaj je imel to pravico tudi za tisti del objekta, glede katerega je sklenil najemno pogodbo z DURS kot najemnikom. Po stališču davčnega organa je tožnik najkasneje ob sklenitvi najemne pogodbe z DURS za najem teh poslovnih prostorov, to je najkasneje 25. 10. 2007, že zagotovo vedel, da se bo navedeni objekt gradil za namene oproščene dejavnosti. S tem dnem bi po mnenju davčnega organa moral tožnik nepremičnino v gradnji iz zalog prenesti na naložbeno nepremičnino v gradnji. Tožnik se z navedenim zaključkom davčnega organa ne strinja. Trdi, da na dan sklenitve najemne pogodbe z DURS, to je 25. 10. 2007, še ni zagotovo vedel, da se bo objekt gradil za namene oproščene dejavnosti. Pojasnjuje, da je v projekt vstopil z namenom, da bi ga prodal ter je ta namen imel še ves čas do prevzema objekta v posest (najem) s strani DURS. Utemeljeno je verjel, da obstoja enak namen (to je za odkup poslovnih prostorov) tudi na strani DURS kot njegovega pogodbenega partnerja. Tožnik je svoj namen prodaje končno tudi realiziral v juliju 2010. Vse navedene okoliščine po mnenju tožnika kažejo na zmotno stališče davčnega organa, da naj bi tožnik že 25. 10. 2007 zagotovo vedel, da bo ta objekt gradil za namene oproščene dejavnosti. Tega vedenja tožnik ni imel vse do predaje objekta v posest DURS, to je oktobra 2008, ko so se tudi dejansko začele izvajati oproščene transakcije.

Tožnik v nadaljevanju pojasnjuje, da je bila njegova glavna dejavnost v obravnavanem obdobju trgovanje z nepremičninami. Vse od svoje ustanovitve dalje, to je od leta 1990, se večinoma ukvarja z gradnjo objektov za trg. Zaradi prilagajanja vsakokratnim tržnim razmeram je tožnik občasno del kakšnega nepremičninskega projekta, ki ga ni mogel nemudoma prodati na trgu, oddajal v najem različnim najemnikom. Izvajanje storitev najema je torej pri tožniku izjema od njegove osnovne dejavnosti. Tožnik je zemljišče za projekt kupil že leta 1997 in ga nato več let urejal z namenom, da bi ga pripravil za nov nepremičninski projekt. Projekt je bil zasnovan čisto na novo z več lamelami od A do H, kar naj bi omogočilo, da bi ga lahko prodal po delih – več različnim kupcem. Ker je bil projekt znan, je DURS, ki je trajno reševal svojo prostorsko problematiko, tožnika v začetku leta 2007 povabil k predstavitvi projektov. V juliju 2007 je tožnik s strani DURS prejel vabilo z dokumentacijo za zbiranje ponudb. Tožnik se je moral v svoji ponudbi opredeliti tako glede opcije najema, kot tudi glede opcije odkupa. V okviru ponudbene dokumentacije za DURS je tožnik podal tudi kompletno ponudbo za odkup poslovnih prostorov z vsemi bistvenimi sestavnimi deli, ki so za prodajno pogodbo potrebni (to je predmet in cena). Pogajanja za sklenitev pogodbe so tekla tako glede cene najema kakor tudi glede cene nepremičnin v primeru odkupa. Zato je tožnik tudi začasno prenehal tržiti večji del objekta.

Tožnik poudarja, da je pogodba, ki jo je sklenil z DURS, v prvi vrsti res predvidevala najem poslovnih prostorov, vendar pa ima več elementov, ki kažejo na resno možnost odkupa teh prostorov, do česar naj bi prišlo še pred primopredajo prostorov. Tožnik je najemniku v svoji ponudbi ponudil tudi možnost odkupa. Določba, da je nepremičnina, ki je predmet pogodbe, prosta vseh finančnih in drugih bremen, je prav tako nenavadna za klasično najemno pogodbo. Pogodbeni stranki sta v 12. členu najemne pogodbe jasno dogovorili odkupno pravico. Odkupna cena je bila dogovorjena samo za obdobje enega leta od sklenitve najemne pogodbe, kar sovpada s predvidenim rokom primopredaje poslovnih prostorov. Navedeno kaže na pričakovanje obeh pogodbenih strank, da bo do odkupa dejansko prišlo še pred primopredajo, oziroma, da bo odkup prehitel začetek izvajanja najema. Slednji se pred primopredajo prostorov seveda sploh še ni mogel začeti izvajati. Iz 12. člena navedene pogodbe izhaja tudi možnost, da opcijo odkupa uresniči namesto najemnika od njega izbrana finančna družba. Tožnik je na željo in v interesu najemnika izvedel precej obsežna dodatna dela iz naslova razporeditve prostorov po želji najemnika, kar prav tako kaže na resnost namena oziroma razumevanje pogodbenih strank, da se bo izvedel odkup in ne najem poslovnih prostorov.

Tožnik namen prodaje poslovnih prostorov izkazuje tudi s finančno konstrukcijo projekta. Tožnik je projekt izgradnje „...“ banki kot financerju (D. d.d.) predstavil kot projekt gradnje za trg, ki bi se moral realizirati najkasneje do 31. 12. 2008. Posledično je bila 30. 1. 2008 sklenjena Pogodba za kratkoročni kredit, iz katere je razvidno, da je rok vračila kredita 31. 12. 2008 (kar sovpada s predvidenim zaključkom projekta). Ker se je začel približevati rok primopredaje, se je tožnik obrnil na DURS, da pojasni svoje namere. Slednji je tožniku 16. 7. 2008 poslal odgovor, da do odkupa predmetnih poslovnih prostorov v koledarskem letu 2008 predvidoma ne bo prišlo. Glede na navedeni odgovor je tožnik takoj pričel pogajanja s financiranjem projekta za zagotovitev dolgoročnih sredstev za financiranje nepremičnine (to je za spremembo kratkoročnega v dolgoročni kredit). D. je v zvezi s tem zahtevala kot predpogoj za odobritev dolgoročnega kredita dokapitalizacijo tožnika v višini 8.000.000,00 EUR. Nova kreditna pogodba o dolgoročnem kreditu je bila podpisana 17. 12. 2008.

Tožnik še navaja, da je imela država v relevantnem obdobju tudi predvidena sredstva za odkup poslovnih prostorov. Sklicuje se tudi na pisno izjavo Ivana Simiča kot tedanjega generalnega direktorja DURS, iz katere izhaja, da je imel DURS ves čas (tudi po sklenitvi najemne pogodbe) namen odkupiti nepremičnino in je ne vzeti v najem. Od sklenitve najemne pogodbe pa vse do primopredaje objekta pa še ni bilo jasno, ali bo DURS uresničil opcijo odkupa, ali pa bo nepremičnino uporabljal kot najemnik. Tožnik poudarja, da do prevzema poslovnih prostorov ni bil izveden nikakršen promet v smislu DDV predpisov. Upoštevajoč dejstvo, da je tožnik šele z dnem primopredaje prostorov vedel, da se je začasno izjalovil namen obeh pogodbenih strank glede (obdavčene) prodaje poslovnih prostorov in da bo s temi prostori tožnik izvajal oproščene transakcije, je tožnik v obdobju izgradnje objekta pravilno uveljavljal odbitek celotnega vstopnega DDV, skladno s splošnimi pravili iz 63. člena in 67. člena ZDDV-1, v nadaljevanju pa je pravilno ravnal tudi glede načina izvajanja popravkov vstopnega DDV. Sklicuje se še na sodno prakso Sodišča EU (v nadaljevanju SEU) ter na načelo nevtralnosti. Poudarja tudi, da je že tekom postopka predlagal zaslišanje prič, ki so pri pogajanjih, sklepanju in izvedbi pravnega posla, to je najemne pogodbe, zastopale interese DURS ter vztraja pri tem dokaznem predlogu. Predlagane priče bi lahko izpovedale kakšen je bil primarni namen obeh pogodbenih strank pri sklepanju in realizaciji že omenjene pogodbe. Tožnik predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo v celoti odpravi ter zadevo vrne prvostopenjskemu organu v ponoven postopek, toženi stranki pa naloži, da tožniku povrne stroške postopka.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo prereka tožbene navedbe in vztraja pri izpodbijani odločitvi.

V obravnavani zadevi je sporno kdaj je za tožnika nastopila obveznost, da popravi odbitek vstopnega DDV, ki ga je uveljavljal v zvezi z gradnjo nepremičnine „...“. Po zaključku prvostopenjskega in drugostopenjskega organa je za tožnika nastopila obveznost, da popravi odbitek vstopnega DDV od navedene nepremičnine že 25. 10. 2007. Takrat je tožnik kot najemodajalec sklenil najemno pogodbo glede te nepremičnine z najemnikom DURS (s čimer naj bi izkazal namen opravljanja z DDV oproščene dejavnosti). Tožnik pa meni, da je navedena obveznost nastopila kasneje, šele oktobra 2008, ob primopredaji poslovnih prostorov v najem DURS.

Iz prvega odstavka 63. člena ZDDV-1 izhaja, da ima davčni zavezanec pravico, da od DDV, ki ga je dolžan plačati, odbije DDV, ki ga je dolžan plačati ali ga je plačal pri nabavah blaga ali storitev, če je to blago oz. storitve uporabil ali jih bo uporabil za namene svojih obdavčenih transakcij in sicer: a) DDV, ki ga je dolžan plačati ali ga je plačal v Sloveniji za blago ali storitve, ki mu jih je ali mu jih bo dobavil drug davčni zavezanec. Na podlagi prvega odstavka 68. člena ZDDV-1 mora davčni zavezanec prvotni odbitek DDV popraviti, če je bil odbitek višji ali nižji od odbitka, do katerega je bil davčni zavezanec upravičen. Iz drugega odstavka 68. člena ZDDV-1 pa izhaja, da mora davčni zavezanec opraviti popravek, če se po opravljenem obračunu spremenijo dejavniki, ki so bili uporabljeni pri določitvi zneska za odbitek, kot na primer odpovedi nakupov in znižanja cen. Takšna ureditev izhaja tudi iz določb Direktive Sveta 2006/112/ES1. Iz slednje izhaja, da je ureditev odbitkov namenjena temu, da se podjetnika v celoti razbremeni DDV, ki ga je dolžan plačati ali ga je plačal v okviru vseh svojih gospodarskih dejavnosti, če so omenjene dejavnosti načeloma predmet DDV. Kadar so blago ali storitve, ki jih pridobi davčni zavezanec, uporabljene za potrebe oproščenih transakcij ali ne spadajo na področje uporabe DDV, ni mogoče niti pobrati izstopnega DDV niti odbiti vstopnega DDV.

V obravnavani zadevi temelji zaključek davčnega organa, da bi tožnik moral popraviti odbitek vstopnega DDV, ki ga je uveljavljal v zvezi z gradnjo objekta „...“, že oktobra 2007, saj naj bi takrat že vedel, da z obravnavanimi poslovnimi prostori ne bo opravljal obdavčljive dejavnosti (prodaje), pač pa oproščeno dejavnost (najem nepremičnine je po 2. točki 44. člena ZDDV-1 oproščena dejavnost). Po presoji sodišča ugotovitve davčnega organa, na podlagi katerih temelji navedeni zaključek, takega zaključka ne omogočajo.

Utemeljeni so tožnikovi ugovori, da 25. 10. 2007 sklenjena pogodba med tožnikom kot najemodajalcem in DURS kot najemnikom še ne izkazuje okoliščine, da tožnik v trenutku njene sklenitve ni več izkazoval namena prodaje obravnavanih prostorov – torej opravljanja z DDV obdavčene dejavnosti. Ne glede na to, da ima omenjena pogodba naziv najemna pogodba, se po presoji sodišča tožnik utemeljeno sklicuje na vsebino te pogodbe, ki ni običajna za najemno pogodbo. Iz nje namreč izhaja, da je bila v pogodbi najemniku izrecno dana možnost odkupa teh prostorov. Iz 12. člena navedene pogodbe namreč izhaja, da ima najemnik v času trajanja najemnega razmerja odkupno pravico in da lahko vsak čas odkupi poslovne prostore in garažna mesta, ki so predmet te pogodbe, v celoti ali po funkcionalno zaokroženih delih. Pogodbeni stranki sta se tudi dogovorili, da lahko za najemnika predmetne poslovne prostore odkupi tudi po najemniku izbrana finančna družba. Določena je tudi cena za odkup prostorov za primer, če bi najemnik oz. od njega izbrana finančna družba navedene poslovne prostore kupila v roku enega leta od sklenitve te pogodbe.

Glede na omenjena določila navedene pogodbe se po presoji sodišča tožnik utemeljeno sklicuje, da je kljub sklenitvi navedene pogodbe, ki pa do 25. 10. 2008 še ni bila realizirana, še vedno izkazoval svoj namen za prodajo navedenih prostorov. Glede na to, da je bila cena za odkup teh prostorov dogovorjena samo za obdobje enega leta od sklenitve najemne pogodbe, torej za obdobje do 25. 10. 2008, kar sovpada s predvidenim rokom primopredaje teh prostorov, se bila zato tudi po presoji sodišča upravičena njegova pričakovanja, da obstaja možnost odkupa. Navedeno pričakovanje je tožnik tudi po oceni sodišča lahko utemeljeno gradil glede na določila pogodbe. V postopku je tudi kot dokaz predlagal zaslišanje oseb, ki so na strani DURS sodelovale pri pogajanjih pred sklenitvijo pogodbe, s čimer je hotel dokazati svoj namen, da prostore proda. Davčni organ je navedeni dokazni predlog zavrnil, čeprav bi po mnenju sodišča lahko zaslišanje predlaganih prič v obravnavani zadevi bistveno prispevalo k pravilni ugotovitvi relevantnega dejanskega stanja. Davčni organ pa je svoj zaključek sprejel, ne da bi popolno ugotovil dejansko stanje v zadevi in ne da bi upošteval in ocenil vse značilnosti predmetne transakcije in okoliščine obravnavanega primere, na katere se je tožnik utemeljeno skliceval že v postopku in jih navaja tudi v tožbi. Gre za naslednje okoliščine: tožnikova dejavnost, ki je v obravnavanem obdobju trgovanje z lastnimi nepremičninami ter je dajanje v najem izjema; tožnikova finančna konstrukcija za nakup navedenih prostorov (kratkoročni kredit, ki je bil konec leta 2008 spremenjen v dolgoročni kredit); pogajanja z DURS za odkup teh prostorov, posebnosti sklenjene najemne pogodbe za navedene prostore in končno v letu 2010 sklenjena prodajna pogodba za navedene prostore. Vse to so okoliščine, na katere se tožnik utemeljeno sklicuje, do katerih pa se davčni organ ni zadostno opredelil in jih raziskal v tej meri, da bi jih lahko utemeljeno zavrnil. Zaključek davčnega organa, da je tožnik že 25. 10 2007 vedel, da z navedenimi poslovnimi prostori ne bo opravljal obdavčljive dejavnosti, po presoji sodišča zato ni mogoče preizkusiti.

Prav tako se tožnik upravičeno sklicuje na načelo nevtralnosti, ki se zagotavlja tudi z mehanizmom popravkov. Mehanizem popravkov izhaja tudi iz Direktive Sveta 2006/112/ES. Njegov namen je izboljšati natančnost odbitkov, zato da se zagotovi nevtralnost DDV. Sodišče Evropske Unije (v nadaljevanju SEU), ki je v pravnem redu EU med drugim pristojno zagotoviti enotno razlago in uporabo prava EU, je v zvezi s problematiko glede popravka DDV zavzelo več stališč. Tako npr. iz sodbe SEU C- 107/13 z dne 13. 3. 2014 v zadevi Firin izhaja, da se tak popravek opravi zlasti, če se po obračunu DDV spremenijo dejavniki, uporabljeni za določitev navedenega odbitka. Namen tega mehanizma je uvedba tesne in neposredne zveze med pravico do odbitka ter uporabo predmetnega blaga za poznejše obdavčene transakcije. Po drugi strani pa je uveljavljanje pravice do odbitka omejeno le na davke, ki ustrezajo transakciji, ki je predmet DDV. To izhaja tudi iz sodbe SEU C-234/11 z dne 14. 6. 2012 v zadevi Testis Haskovo (točke 29, 30 in 31).

Ker gre v obravnavani zadevi za situacijo, ko so se pri tožniku v zvezi z zadevnimi poslovnimi prostori spremenili dejavniki v tem smislu, da je tožnik z navedenimi prostori, s katerimi je imel namen opravljati z DDV obdavčeno dejavnost (prodaja), prešel v neobdavčljivo dejavnost (najem), mora davčni organ pri ocenjevanju, kakšen namen je imel tožnik s predmetnimi poslovnimi prostori in kdaj se je ta namen spremenil, izhajati iz okoliščin konkretnega primera. Na strani tožnika je, da dokaže, kakšen namen ima v zvezi s konkretno nepremičnino, na strani davčnega organa pa je, da se argumentirano opredeliti do vseh navedb in dokaznih predlogov, ki jih je predlagal tožnik. Takšno stališče izhaja tudi iz upravno sodne prakse v podobnih zadevah (npr. sodba Vrhovnega sodišča X Ips 37/2010 z dne 3. 2. 2011). Enako izhaja tudi iz sodne prakse SEU2. Iz slednje izhaja, da se kot merilo za presojo transakcije, kar zadeva DDV, šteje tudi namen pogodbenih strank, če ga je mogoče razbrati iz objektivnih elementov. V konkretni zadevi je zato treba upoštevati namen tožnika, ki ga je imel s predmetnimi poslovnimi prostori in upoštevati vse objektivne elemente konkretne zadeve. Tožnik namreč zatrjuje in se sklicuje na objektivne okoliščine, iz katerih naj bi izhajalo, da je prostore pridobil z namenom opravljanja svoje gospodarske dejavnosti. Sklicuje se na svoja prizadevanja za prodajo te nepremičnine, do katere pa v letu 2007 ni prišlo zaradi okoliščin, ki niso bile odvisne od njegove volje. Davčni organ vseh navedenih okoliščin v postopku ni zadostno raziskal ter je pri svojem zaključku izhajal zgolj iz v mesecu oktobru 2007 sklenjene pogodbe, ki jo je štel zgolj za najemno pogodbo, pri tem pa se ni opredelil do vseh relevantnih okoliščin konkretnega primera (glej točko 16. obrazložitve te sodbe).

Iz vsega navedenega izhaja, da je davčni organ v predmetni zadevi sprejel zaključek in posledično odločitev na podlagi pomanjkljivo ugotovljenega dejanskega stanja. V ponovljenem postopku bo zato moral oceniti vse objektivne okoliščine, na katere se sklicuje tožnik, in ki se nanašajo na tožnikov namen v zvezi s predmetnimi prostori (npr. tožnikova finančna konstrukcija za nakup navedenih prostorov, pogajanja z DURS za odkup teh prostorov, itd) in v zvezi s tem po potrebi dopolniti postopek ter nato v zadevi ponovno odločiti.

Iz navedenih razlogov je sodišče izpodbijano odločitev odpravilo na podlagi 2. in 4. točke prvega odstavka 64. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) in zadevo vrnilo v ponovno odločanje prvostopenjskemu organu.

O stroških postopka je, ob upoštevanju DDV, odločeno na podlagi tretjega odstavka 25. člena ZUS-1 ter drugega odstavka 3. člena Pravilnika o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu (Uradni list RS, št. 24/07, 107/13).

Sodišče je odločilo brez glavne obravnave, ker je bilo že na podlagi tožbe, izpodbijane odločbe in upravnih spisov očitno, da je potrebno tožbi ugoditi (1. alineja drugega odstavka 59. člena ZUS-1).

Zakon o davku na dodano vrednost (2006) - ZDDV-1  - člen 63, 63/1, 68, 68/1

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.