UPRS sodba I U 532/2015
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2015-11-10

mag. Slavica Ivanović Koca (preds.), Bojana Prezelj Trampuž (poroč.), Adriana Hribar Milič

dohodnina - obnova odmere dohodnine - verodostojna knjigovodska listina - nepopolno ugotovljeno dejansko stanje - obdavčitev fizične osebe

Ko gre za obdavčitev tožnice kot fizične osebe je za odločitev ključno dejansko vračilo prejetih sredstev, ki ga je mogoče dokazovati tudi z listinami, ki ne štejejo za verodostojne knjigovodske listine v smislu SRS. Ugotovitev, da vračilo ni bilo opravljeno na TRR družbe in da družba izplačevalka obravnavanih poslovnih dogodkov ni izkazovala v svojih poslovnih knjigah pa predstavljajo je le enega od dokazov, ki se upoštevajo pri presoji dokazanosti zatrjevanega vračila. To pa pomeni, da dejansko stanje, ki je podlaga za izpodbijano odločitev, tudi na drugi stopnji ni bilo ugotovljeno popolno. Nepravilno oziroma nepopolno ugotovljeno dejansko stanje pa predstavlja razlog za odpravo odločbe.

Tožbi se ugodi. Odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada Ljubljana DT 4210-8763/2012-4 08150203 z dne 31. 3. 2014 se odpravi in se zadeva vrne organu prve stopnje v ponovni postopek.

Prvostopni davčni organ je z izpodbijano odločbo v ponovnem postopku odmere dohodnine za leto 2009 tožnici odmeril dohodnino v znesku 40.081,32 EUR. Razlika med odmerjeno dohodnino in med letom plačanimi akontacijami dohodnine v skupni višini 26.676,42 EUR znaša 13.404,90 EUR. Ker pa je bila tožnici po odpravljeni odločbi z dne 31. 5. 2010 vrnjena dohodnina v višini 1.030,54 EUR, mora po tej odločbi doplačati dohodnino v višini 14.435,44 EUR. Navedeni znesek mora biti plačan v roku 30 dni od vročitve te odločbe. Iz izreka navedene odločbe še izhaja, da posebni stroški v tem postopku niso nastali ter da pritožba ne zadrži izvršitve te odločbe. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je davčni organ potem, ko je postala odločba o odmeri dohodnine dokončna, izvedel za nova dejstvo, da je tožnica v letu 2009 prejela dodaten dohodek, kar v prejšnjem postopku odmere dohodnine ni bilo upoštevano. Zato je bil 6. 9. 2012 izdan sklep o obnovi postopka in 3. 10. 2012 še odločba o obnovi odmere dohodnine. Tožnica je zoper odločbo o obnovi odmere dohodnine vložila pritožbo. Ministrstvo za finance kot drugostopenjski organ je pritožbi ugodilo, navedeno odločbo odpravilo in zadevo vrnilo prvostopenjskemu organu v ponoven postopek. Izpodbijana odločba je bila izdana v ponovljenem postopku.

Tožnici je bila v ponovljenem postopku dana možnost sodelovanja. Seznanjena je bila z ugotovitvami davčnega organa pri pregledu poslovanja podjetja A. d.o.o., od katerega je tožnica prejemala nakazila, zaradi katerih ji je z izpodbijano odločbo v obnovljenem postopku odmerjena dohodnina. Tožnica je v postopku navajala, da naj bi pri omenjenih nakazilih šlo za plačilo po predpogodbi za prodajo nepremičnine – trisobnega stanovanja na … in pripadajočih premičnin, ki jo je tožnica kot prodajalka sklenila s A. d.o.o. kot kupcem. Zaradi izvršilnega postopka zoper tožnico, katerega predmet je bilo tudi predmetno stanovanje, sta se tožnica in A. d.o.o. dogovorila za stornacijo navedene pogodbe in vrnitev denarja podjetju A. d.o.o. Tožnica naj bi prejeti denar izročila osebno B.B., po pooblastilu moža C.C., direktorja tega podjetja. Za izplačilo celotnega zneska v višini 251.878,83 EUR je podana overjena izjava. V davčnem inšpekcijskem postopku pri družbi A. d.o.o. je bilo ugotovljeno, da je navedeno podjetje tožnici nakazovalo sredstva. Vendar pa davčnemu organu ni bila predložena nikakršna verodostojna dokumentacija, ki bi bila podlaga za navedena izplačila tožnici. Sklenjeni posli, iz katerih sledijo pravice in obveznosti pogodbenih strank, morajo biti zavedeni v poslovnih knjigah. Zato je davčni organ zaključil, da se tožničini dohodki iz tega naslova upoštevajo kot preostali drugi dohodki, ki za leto 2010 znašajo 91.860,00 EUR. Davčni organ je zato pri odmeri dohodnine upošteval podatke, ki so bili zbrani v obnovljenem postopku oziroma v postopku inšpiciranja ter tožnici na podlagi določb Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) in Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), ki jih citira v nadaljevanju, izdal izpodbijano odločbo.

Drugostopenjski organ je tožničino pritožbo zoper izpodbijano odločbo zavrnil kot neutemeljeno. Ugotavlja, da ni sporno, da so bila tožnici iz transakcijskega računa pravne osebe A. d.o.o. nakazana denarna sredstva. Sporno pa je, da naj bi šlo za nakazila po predpogodbi z dne 26. 11. 2008 in da so bila sredstva vrnjena. Pri tem ugotavlja, da v postopku inšpekcijskega pregleda pri družbi A. d.o.o. v zvezi z nakazili sredstev niso bila predložena nikakršna pojasnila in dokazila, iz katerih bi bil razviden namen nakazil na račun tožnice. Po ugotovitvah inšpekcije je tožnica v letu 2009 prejela 15 nakazil, v skupnem znesku 91.860,00 EUR. Pri tem tožnica zatrjuje, da gre za plačilo po predpogodbi o prodaji nepremičnine, ki jo je sklenila z omenjeno družbo, in po kateri bo promet z nepremičnino opravljen, ko bodo za to izpolnjeni pogoji, to je predložitev z.k. dovolila po prejemu celotne kupnine. Predložila je tudi dokazila, da je bila dne 17. 3. 2011 nepremičnina naknadno obremenjena in zato nesposobna za prodajo, ter da je zato tožnica na podlagi izjave C.C., da obe predpogodbi razdira, denar vrnila B.B., ki je bila v tistem času pooblaščena za prejem denarja. O tem je predložila notarsko overjeno izjavo B.B., da je dne 20. 3. 2011 prejela vračilo zneska, ki je bil plačan po predpogodbi (251.878,83 EUR) ter potrdilo, v katerem C.C. 7. 2. 2012 potrjuje prejem zneskov, plačnih po predpogodbi. Izjavo je dal tudi novi direktor družbe D.D., ki potrjuje prejem celotnega zneska po predpogodbi z dne 12. 11. 2008.

Po pregledu predloženih listin drugostopenjski organ ugotavlja, da tožnica ni uspela dokazati dejstva, da je prejete zneske vrnila. Da jih je prejela, sicer ni sporno, saj to izhaja iz prometa na bančnem računu, izhaja pa tudi iz predložene predpogodbe. Ne glede na to, da so okoliščine v zvezi z nakupom stanovanja neobičajne in da pri pravni osebi listine v zvezi z nakupom niso obstajale, je po presoji drugostopenjskega organa tožnici celo mogoče verjeti, da je zaradi napovedane izvršbe stanovanje želela (verjetno fiktivno) odsvojiti. Pritožbeni organ se zato v presojo verodostojnosti predloženih predpogodb ni spuščal. Za konkreten primer je namreč štel kot bistveno, da sta bili pogodbi razdrti, da do odsvojitve stanovanja ni prišlo in da tožnica vračilo denarja dokazuje z neverodostojnimi listinami. V poslovnih knjigah družbe A. sporna vračila namreč niso knjižena, niti ne obstaja dokazljiv denarni tok. Tožnica torej vračilo sredstev dokazuje z listinami, ki niso verodostojne. Tožnica je predpogodbo sklenila s pravno osebo A. d.o.o. in je bila zato tudi prejeta sredstva dolžna vrniti omenjeni družbi. Izjava žene bivšega direktorja, s katero le-ta potrjuje prejem sredstev, je zato več kot neupoštevna. Enako velja tudi za nadaljnja potrdila, po katerih naj bi sredstva prešla v roke sedanjemu direktorju podjetja D.D..

Tega ne morejo spremeniti niti listine, ki jih je tožnica predložila v dopolnitvi pritožbe in po katerih je bil denar vrnjen v 10 obrokih preko E., nakazila pa so bila izvedena na ime lastnika podjetja C.C.. V dopolnitvi pritožbe tožnica dokazuje drugačen način vračila kot pred tem v postopku. Razlogov za to ne navaja, zato preloženih bančnih izpiskov, s katerimi dokazuje drugačno dejansko stanje v zadevi, po presoji pritožbenega organa ni mogoče upoštevati.

Kljub temu dodaja, da glede na dejstvo, da se je inšpekcijski postopek pri pravni osebi izvajal v letu 2012, zajemal pa obdobje od leta 2008 do 2011, navedenih nakazil davčni organ ne bi mogel spregledati, če bi bila razvidna iz poslovnih knjig in transakcijskega računa pravne osebe. Glede na to, da je pravna oseba poslovala preko dveh transakcijskih računov, odprtih pri F. in G., nakazila na račun pri H. ne morejo šteti kot nakazilo na ime pravne osebe. Listine, ki jih je tožnica predložila naknadno, pa so tudi v nasprotju s tistimi, ki jih je predložila predhodno in po katerih naj bi sredstva v celoti vrnila B.B., medtem ko v dopolnitvi pritožbe navaja, da je celotni znesek vrnila z bančnimi nakazili na ime C.C. kot pooblaščenca pravne osebe v času od 5. 7. 2011 do 13. 2. 2012. Navedba, da je bil celotni nakazani znesek kasneje prenakazan na račun ameriškega podjetja I., katerega lastnika sta B.B. in D.D., pa tožnici prav tako ne more biti v korist, tako kot tudi ne dogodki, ki jih tožnica prikazuje s kopijami časopisnih člankov. Zato se pritožbeni organ strinja z odločitvijo prvostopenjskega organa, da se znesek 91.890,00 EUR šteje med tožničine dohodke in v skladu z določbami ZDoh-2 obdavči kot preostali drugi dohodki.

Tožnica se z izpodbijano odločitvijo ne strinja in v tožbi uveljavlja tožbeni razlog nepravilno in nepopolno ugotovljenega dejanskega stanja. V tožbi navaja, da je v obnovljenem postopku pojasnila, da so bila obravnavana nakazila opravljena na podlagi predpogodbe, ki jo je 26. 11. 2008 sklenila s podjetjem A. d.o.o. za nakup že omenjenega stanovanja in na podlagi predpogodbe, sklenjene z isto družbo dne 26. 11. 2008, za nakup premičnin v tem stanovanju. Predložila je tudi dokaz – omenjeni dve predpogodbi. Da je šlo za nakazila iz predpogodb, izhaja tudi iz preglednice na 6. strani izpodbijane odločbe. Kot namen nakazil je naveden sklic na predpogodbo z oznako k.o. … in osebno ime tožnice. Tožnica je zneske z računa dvigovala in denar hranila v hišnem sefu zato, da se izogne posegu na sredstva s strani sodišč, saj ima že od leta 1997 odprt sodni spor z očetom, ki mu je sodišče priznalo terjatev do tožnice v višini 36. 935,90 EUR in je od leta 2004 v izvršbi.

Tožnica nadalje navaja, da je oče J.J. v letu 2011 kot novo izvršilno sredstvo predlagal omenjeno stanovanje, ki je bilo predmet predpogodbe in za katero je tožnica do takrat prejela 251.878,83 EUR, od tega v letu 2009 znesek 91.860,00 EUR. O izvršbi na stanovanje je obvestila družbo A. d.o.o., ki posla ni več želela izpeljati, zato je prejeti denar v gotovini vrnila. Izročila ga je prokuristki B.B. in o tem predložila njeno izjavo. Tožnica svoje izjave o tem ni nikoli spreminjala. Ker pa je toženka vztrajala pri izkazu denarnega toka, je tožnica predložila potrdila o nakazilih prejetega zneska na račun pri E., ki jih je pridobila od kupca. Od podjetja je pridobila tudi dokazila o tem, da je bil celotni znesek v gotovini vrnjene kupnine z računa v Celovcu nakazan na TRR ameriškega podjetja I., ki je v lasti B.B. in D.D.. Tožena stranka argumente, s katerimi zavrača tožničine navedbe, utemeljuje s knjigovodstvom podjetja A. d.o.o., ki je bilo očitno pomanjkljivo, saj davčnim organom nista bili predloženi predpogodbi, čeprav sta bili nedvomno sklenjeni, na kar kažejo opisi namena nakazil, ki se nahajajo v dokumentaciji omenjene družbe. Slabo vodeno knjigovodstvo pa ne more biti v škodo tožnice do te mere, da se ji naloži dodatno plačilo dohodnine. Tožnica predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo odpravi.

Tožnica poudarja še, da tožena stranka v inšpekcijskem postopku ni dokazala, da je tožnica nakazana sredstva obdržala oziroma uporabila za osebno porabo. Tožnica od nakazil ni imela nobenih koristi, ni jih uporabila zase in premoženje se ji ni spremenilo. Celo obratno. Stanovanje, ki ga je želela prodati družbi A. d.o.o., je bilo 21. 5. 2014 prodano na drugi javni dražbi. Obenem jo bremenijo visoki dolgovi, tako da ji grozi osebni stečaj. Ponovno poudari še, da je denar, ki ji ga je nakazala družba A. d.o.o., v celoti vrnila, da ga je vrnila v gotovini in da ga je izročila prokuristki. Na to, kako je družba ravnala s prejeto gotovino, pa tožnica ni mogla vplivati, niti ne more biti odgovorna za kršitve davčnih predpisov s strani omenjene družbe. Predvsem pa nakazanih sredstev ni uporabila za osebno porabo.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri svoji odločitvi in pri razlogih. Predlaga zavrnitev tožbe.

V zadevi ni sporno, da je tožnica v letu 2009 prejela 15 nakazil družbe A. d.o.o. v skupnem znesku 91.860,00 EUR. Iz izpodbijane odločitve izhaja, da družba A. d.o.o. davčnemu organu ni predložila nobene verodostojne dokumentacije, ki bi bila podlaga za navedena izplačila tožnici. Prav tako davčna organa ne štejeta kot verodostojen dokaz notarsko overjeno izjavo B.B., da je tožnica navedena denarna sredstva vrnila, ker se je pogodba razdrla. Davčna organa menita, da za zanesljiv dokaz o denarnem toku šteje plačilni nalog oz. virman, izdan s strani pristojnega organa v plačilnem prometu, ki potrjuje prenos denarnih sredstev.

V verodostojnost predloženih predpogodb o nakupu stanovanja in premičnin v stanovanju v Domžalah, ki naj bi bili podlaga za navedenega nakazila, pa se tudi pritožbeni organ po navedbah v obrazložitvi ni spuščal, ker je menil, da zaradi razdrtja pogodbe do prodaje ni prišlo, da je torej zatrjevana podlaga za izplačilo odpadla in da zato ostaja relevantno le še vprašanje vračila denarja.  Z navedenim stališčem se sodišče ne strinja, saj je od vprašanja verodostojnosti predloženih pogodb odvisna opredelitev izplačila in čas nastanka davčne obveznosti. Hkrati pa ugotovitev pritožbenega organa, da sta bili pogodbi razdrti in da do odsvojitve stanovanja ni prišlo, po presoji sodišča ne pomeni le, da ostaja sporno zgolj še vračilo denarja,  temveč bi lahko pomenilo tudi, da navedbe tožnice ter predložena dokazila o obstoju omenjenih predpogodb v načelu sprejema.

V zvezi z vračilom sredstev, ki so bila na podlagi predpogodb o nakupu stanovanja in premičnin nakazana tožnici, sodišče neskladnosti v navedbah tožnice ne ugotavlja. Tožnica je namreč v davčnem postopku, enako kot v upravnem sporu, zatrjevala enako: da je denar vrnila družbi izplačevalki z izročitvijo gotovine  njeni prokuristki B.B. Notarsko overjena izjava B.B. je bila v pritožbenem postopku, brez presoje predložene listine (z vidika njene vsebine, položaja podpisnice in datuma izjave) zavrnjena kot neupoštevna. Razlogi, s katerimi je zavrnitev utemeljena, pa so po presoji sodišča, z vidika obdavčitve fizične osebe, nezadostni. Ko gre za obdavčitev tožnice kot fizične osebe je za odločitev ključno dejansko vračilo prejetih sredstev, ki ga je mogoče dokazovati tudi z listinami, ki ne štejejo za verodostojne knjigovodske listine v smislu SRS. Ugotovitev, da vračilo ni bilo opravljeno na TRR družbe in da družba izplačevalka obravnavanih poslovnih dogodkov ni izkazovala v svojih poslovnih knjigah pa predstavljajo je le enega od dokazov, ki se upoštevajo pri presoji dokazanosti zatrjevanega vračila.

To pa pomeni, da dejansko stanje, ki je podlaga za izpodbijano odločitev, tudi na drugi stopnji ni bilo ugotovljeno popolno. Nepravilno oziroma nepopolno ugotovljeno dejansko stanje pa predstavlja razlog za odpravo odločbe.

Sodišče je zato na podlagi 2. točke prvega odstavka 64. člena ZUS-1 tožbi ugodilo, izpodbijano odločbo odpravilo in zadevo vrnilo prvostopenjskemu organu, da v celoti in popolnoma ugotovi vse pravno relevantne okoliščine, jih oceni ter nato ponovno odloči o odmeri dohodnine tožnici.

Sodišče v zadevi odločilo brez glavne obravnave na podlagi 1. alineje drugega odstavka 59. člena ZUS-1.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.