UPRS sodba I U 407/2013
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2014-02-11

Zdenka Štucin (preds.),Marjanca Faganel (poroč.),                        Bogdana Bradač

odmera davka v posebnih primerih - prijava premoženja - prirast premoženja - pogoji za uvedbo postopka - dokazno breme

Predhodna prijava premoženja ni pogoj za uvedbo postopka. K prijavi premoženja se po določbah 69. člena ZDavP-2 lahko pozove zavezanca šele, ko se ugotovi, da gre za primer iz 68. člena istega zakona.

Organ prepričljivo zaključi, da tožnik posojilnega razmerja ni dokazal, zato je njegova trditev o obstoju posojila v znesku 80 000,00 EUR pri ugotavljanju prirasta premoženja ne upošteva. Tožnik ima prav, ko navaja, da ne more biti za odločitev bistveno, da obveznosti iz naslova posojila ni navedel že v teku postopka, nima pa prav, ko trdi, da okoliščina o tem, kdaj je bila s posamičnim dejstvom seznanjena tožena stranka, ne sme vplivati na presojo. Tudi okoliščine v tej zvezi so lahko relevantne za odločitev, še zlasti ob dejstvu, da tožnik tudi v tožbi ne pojasni, zakaj je posojilo prvič omenil v pripombah. Prav tako ima tožnik prav, ko navaja, da rok vračila, obrestna mera in zavarovanje posojila niso bistveni elementi posojilnega razmerja. Ugotavlja se le, da sklenitev posojilne pogodbe brez navedenih elementov z vidika posojilodajalca oziroma z ekonomskega vidika ni razumljiva. Isto velja glede (ustnega) sklepanja posojilne pogodbe. Kljub temu, da ne gre za kršitve zakona, pa vse navedeno predstavlja niz okoliščin, ki vzbujajo dvom v obstoj posojilnega razmerja, in ki ob upoštevanju ugotovitve, da gre pri zatrjevanem posojilnem razmerju za poslovanje z gotovino ter da o toku denarja ni listinskih dokazil, kar utemeljuje zaključek davčnega organa.

Vsaka stranka nosi svoje stroške postopka.

Prvostopni davčni organ je z izpodbijano odločbo v zadevi davčnega inšpekcijskega nadzora davka, odmerjenega po petem odstavku 68. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) tožniku za obdobje od 1. 1. 2005 do 31. 12. 2009 odmeril in naložil v plačilo davek po petem odstavku 68. člena ZDavP-2 od davčne osnove 181.092,79 EUR po povprečni stopnji dohodnine 32,09 % v znesku 58.110,10 EUR in pripadajoče obresti v znesku 875,31 EUR.

Iz obrazložitve izpodbijane odločbe sledi, da je davčni organ pred uvedbo davčnega inšpekcijskega nadzora ugotovil, da tožnikova sredstva (nakup osebnega vozila Volvo, pologi na bančna računa) presej presegajo dohodke, ki jih je kot davčni zavezanec napovedal v davčnem obdobju od 1. 1. 2005 do 31. 12. 2009 (v skupnem znesku 13.437,58 bruto oziroma 12.191,00 EUR neto), in ki ne pokrivajo niti običajnih življenjskih stroškov tožnika in njegove družine (vključno dveh mladoletnih otrok). Zato je davčni organ tožnika pozval k prijavi premoženja v skladu z določbami 69. člena ZDavP-2. Tožnik je prijavil kot premoženje nepremičnine, premičnine večje vrednosti, gotovino in denarna sredstva na računih, terjatve iz obligacijskih razmerij, ki presegajo vrednost 3.000,00 EUR in gotovino, ki ni na računih v bankah in hranilnicah, kot to sledi iz tabel 14, 15, 16 na 10. strani odločbe ter poleg prijave posredoval še pojasnilo k prijavi, ki je povzeto na 11. in 12. strani odločbe in v katerem tožnik zatrjuje, da je bila večina njegovega premoženja iz prijave pridobljena pred letom 2005 oziroma pred obdobjem zadnjih pet let pred letom, v katerem je uveden zadevni upravni postopek.

Na podlagi tožnikove prijave premoženja in podatkov, zbranih uradoma, davčni organ ugotavlja, da je tožnik kljub nizkim napovedanim dohodkom kupil osebni avtomobil in motor za skupno okoli 50.000,00 EUR ter da je za osebno porabo namenil 146.701,59 EUR, pri tem pa neobdavčeni dohodki v tem obdobju še zdaleč niso tako veliki, da bi pokrili nakup navedenih premičnin in porabo sredstev. Zato je tožnika seznanil z ugotovitvami glede razkoraka med napovedanimi dohodki in porabo sredstev ter ga pozval, da predloži še druge dokaze oziroma pojasni vire financiranja opisanega premoženja. Po opravljeni presoji vseh zbranih podatkov, ki je podrobno opisana na straneh od 13 do 20 izpodbijane odločbe, davčni organ ugotavlja, da gre za velik razkorak med napovedanimi dohodki in med prirastom premoženja v inšpiciranem obdobju ter da zato obstaja podlaga za cenitev davčne osnove v skladu z določbami petega odstavka 68. člena ZDavP-2.

Sprememba neto vrednosti premoženja oziroma prirast premoženja (na dan 31. 12. 2009 z ozirom na vrednost premoženja na dan 1. 1. 2005) znaša po izračunu davčnega organa, razvidnem iz tabele 20, ki se nahaja na 22. strani odločbe in ki temelji na uporabi metode neto vrednosti, 159.746,52 EUR, medtem ko je skupni dohodek tožnika v obdobju od 2005 do 2009 znašal po izračunu davčnega organa 137.355,32 EUR, kar je precej manj, kot znaša skupna vrednost neto premoženja, katerega prirast se ugotavlja v višini 159.746,52 EUR in vrednosti porabe sredstev v višini 158.701,59 EUR, razvidne iz tabele 21 na 23. strani odločbe. To pa po presoji davčnega organa pomeni, da vir porabljenih sredstev niso mogli biti le dohodki, ki jih je tožnik napovedal, temveč tudi s strani tožnika nepojasnjeni oziroma nenapovedani dohodki, kar še dodatno dokazujejo okoliščine, navedene na 25. strani odločbe. Izračun davčne osnove, ki temelji na določbah petega odstavka 68. člena ZDavP-2, je razviden iz tabele 23 na 25. strani odločbe, izračun povprečne davčne stopnje in davka pa iz tabele 25 na 28. strani odločbe. Tožnikove pripombe davčni organ zavrača kot neutemeljene in jih kot takšnih pri pri odločanju ne upošteva.

Drugostopni davčni organ je tožnikovo pritožbo zavrnil kot neutemeljeno. V svojih razlogih v celoti pritrdi odločitvi in razlogom prve stopnje ter se z ozirom na to, da so pritožbeni ugovori vsebinsko enaki pripombam na zapisnik, sklicuje na obrazložitev izpodbijane odločbe.

Tožnik se z odločitvijo davčnih organov ne strinja in predlaga njeno odpravo ter povrnitev stroškov postopka. V tožbi navaja, da je v zadevi sporno predvsem vprašanje, ali je tožnik prejel znesek 80.000,00 EUR od ruskega državljana A.A. kot posojilo ali kot plačilo za opravljene storitve. Tožena (pravilno: tožeča) stranka je v zvezi s tem predložila vrsto dokazov, iz katerih izhaja, da gre za posojilo, medtem ko tožena stranka po mnenju tožnika te dokaze zavrača povsem nekritično in navaja zgolj pavšalne argumente oziroma ne navede nasprotnih dokazov, iz katerih bi izhajalo, da je tožnik v preteklosti sredstva že vrnil. Na drugi strani je tožnik predstavil verodostojne dokaze in pojasnil vse okoliščine, iz katerih je mogoče posredno sklepati na obstoj prejetega posojila in je torej večja verjetnost, da posojilno razmerje obstaja, kot pa da ne. Iz ugotovitev tožene stranke naj bi izhajalo, da je A.A. tožeči stranki 80.000 EUR kar prepustil, čeprav do nakupa apartmaja, ki ga je zanj urejal tožnik, sploh ni prišlo. Takšne razlage ne vzdrži nobena kritična presoja, saj ta znesek predstavlja, ob tem, da nakup ni bil izvršen, kar 30% nameravane investicije v nepremičnino. Prav tako po mnenju tožnika ne vzdrži presoje ugotovitev tožene stranke, da se zatrjevana obveznost tožnika do A.A. ne prizna zato, ker je ni navajal pred izdajo zapisnika. Tega namreč ne določa noben predpis, tožena stranka pa je v skladu z načelom zakonitosti in materialne resnice dolžna ugotoviti resnično dejansko stanje. Kdaj je s posamičnim dejstvom seznanjena tožena stranka, zato ne sme vplivati na presojo dejstva samega, kot je to zapisano v izpodbijani odločbi. Prav tako po mnenju tožnika ne drži, da iz predloženih dokazov niso razvidni bistveni elementi posojilnega razmerja. Rok vračila sicer ni natančno določen, je pa določljiv, saj je vezan na vračilo posojila od družbe B. Sicer pa zapadlost po določbah Obligacijskega zakonika (OZ) ni bistvena sestavina pogodbe, tako kot ni bistvena sestavina dogovorjena višina obrestne mere oziroma ni bistveno zavarovanje posojila. Zato tovrstni razlogi ne vplivajo na resničnost posojilnega razmerja in so kot takšni nezakoniti oziroma neutemeljeni. Neutemeljena je tudi trditev, da so navedbe tožnika neverodostojne zato, ker je od posojilodajalca prejel 80.000,00 EUR, družbi B. pa posodil le 55.000 EUR. Dejstvo je, da je bilo posojilo namenjeno predvsem financiranju družbe B., zato je tožnik 70% posojila porabil za ta namen. Razliko predstavljajo občasni gotovinski pologi na bančnem računu, ki so bili namenjeni drugi porabi. Zato ne gre za nobena neskladja, zlasti pa ni mogoče na tej podlagi sklepati, da trditve tožnika niso verodostojne. Zato tožnik, zaradi lažjega razumevanja vsebine poslovnih dogodkov, sam opiše dejansko stanje v zadevi (na 10. in 11. strani tožbe) ter zaključi, da je tožnik na dan 31. 12. 2009 izkazoval obveznost do A.A. v znesku 80.000,00 EUR, kar bi morala tožena stranka upoštevati pri prirastu premoženja. S posojilno pogodbo v pisni obliki tožnik ne razpolaga, ker je bil dogovor usten, kar je v skladu z določbami OZ. Pri tem poudari, da je A.A. tudi ostale navedene zneske za plačilo kupnine za stanovanje nakazoval brez podpisanih listin, kar kaže, da so bili ustni dogovori z njim običajni. V začetku postopka tožnik dejstev v zvezi s to obveznostjo ni posebej dokazoval, bila pa je tožena stranka z določenimi dejstvi že seznanjena preko podatkov o prilivih in vračilih denarnih sredstev A.A. preko tožnikovega računa v Avstriji.

Glede posojilnega razmerja s C.C. ter dejstva, da tožena stranka pri izračunu prirasta premoženja ni upoštevala terjatve tožnika do C.C. na dan 1. 1. 2005 v znesku 2.000.000 SIT (8.345,85 EUR), tožnik poudarja, da tožena stranka ni izkazala nobene okoliščine, iz katere bi bilo mogoče sklepati, da je C.C. tožeči stranki na dan 13. 1. 2009 plačal kaj drugega kot posojilo, ki mu ga je pred časom dal tožnik. Dne 13. 1. 2009 je vrnil glavnico in posojilo, kar tožnik dokazuje z izjavo C.C. Natančnega datuma sklenitve posojilne pogodbe se tožnik zaradi časovne oddaljenosti ne spomni. Posojilna pogodba je bila sklenjena v letu 2003 v ustni obliki, kar je zakonsko dopustno in skladno z določbami OZ. Kako je ravnal C.C. s prejetimi sredstvi, ni tožnikova stvar, zato okoliščine v tej zvezi ne morejo biti odločilne. Po mnenju tožnika je bistveno, da posojilojemalec pogodbeno razmerje priznava ter dejstvo, da je posojilo dne 13. 1. 2009 vrnil skupaj z obrestmi.

Tožnik pa je predložil tudi več posrednih dokazov o tem, da je imel na dan 1. 1. 2005 pri sebi doma denar v gotovini. Tudi v tej zvezi tožena stranka ni predložila nobenega dokaza, iz katerega bi izhajalo nasprotno, temveč zgolj pavšalno in brez kritične presoje zavrne dokaze tožeče stranke. Tožnik se pri tem sklicuje na podatke banke Slovenije o količini gotovine, ki je bila v letu 2005 v obtoku, kar kaže na to, da je bila hramba gotovine doma ustaljena praksa. Zato tožnik trdi in vztraja, da je na dan 1. 1. 2005 razpolagal z večjim zneskom gotovine, ki ga je v inšpiciranem obdobju porabil za nakup osebnega vozila Volvo in za pologe gotovine na bančni račun. Točnega zneska gotovine se tožnik zaradi časovne oddaljenosti ne spomni, jih je pa mogoče oceniti glede na porabo. Tožena stranka vseh dejstev, ki jih je v tej zvezi navedel tožnik, ni presojala ter je s tem kršila načelo materialne resnice.

Tožnik pa ugovarja tudi uporabi zakonskih določb, na katerih temelji odločitev. Meni, da jih je tožena stranka uporabila tako, da učinkujejo za nazaj, to pa je v nasprotju s temeljnimi načeli Ustave. Tako je v davčnem inšpekcijskem postopku, ki se je začel 3. 1. 2011, ugotavljala vrednost premoženja, s katerim je tožnik razpolagal šest let pred uvedbo postopka in torej več let za nazaj. V skladu z zakonom je mogoče stanje premoženja določiti le po postopku prijave premoženja, kot je opisan v 69. členu ZDavP-2. To pa se izvaja tako, da davčni organ redno poziva zavezance k prijavi premoženja, nato pa na podlagi več zaporednih prijav ugotovi, če prijavljeni dohodki ustrezajo prirasti premoženja Na ta način je zakonodajalec predvidel, da se premoženje posameznika ugotavlja za tekoče obdobje, ko je mogoče z gotovostjo preveriti resničnost navedenih dejstev. Veljavna zakonodaja po mnenju tožnika ne vsebuje določb, po katerih bi se lahko vrednost premoženja za namen obdavčitve ugotavljala na dan, ki je odmaknjen za več let v preteklost. Zato tožena stranka v tem postopku, ne more zakonito ugotavljati premoženjskega stanja tožnika na dan 1. 1. 2005, ne da bi ga pred tem že takrat pozvala k prijavi premoženja. Pri sklicevanju na določbe 68. člena ZDavP-2 je treba upoštevati, da so določbe 68. in 69. člena začele veljati šele 1. 1. 2005, namen zakonodajalca pa je bil, da se zavezancem (najprej) naloži prijava premoženja po 69. členu, tako da se brez dvoma ugotovi vrednost in vrsta njihovega premoženja na dan prijave. Nadaljnji postopki po petem odstavku 68. člena pa bi se uvedli za obdobje po dnevu prve prijave premoženja, če bi se ugotovilo, da so dohodki bistveno nižji od premoženja, ki ga je zavezanec pridobil po prvi prijavi premoženja. Drugačno ravnanje tožene stranke, ki za šest let nazaj ugotavlja premoženje zavezancev za davek, je zato po mnenju tožnika nezakonito in v nasprotju z navedeno razlago zakona, posledice pa so lahko v škodo zavezancev, saj lahko pride do obdavčitve premoženja, ki so ga imeli pred 1. 1. 2005, pa tega kasneje ne morejo neposredno dokazati. Tožena stranka namreč upošteva le neposredne dokaze in zavrača vse posredne dokaze, ki utemeljujejo stanje premoženja zavezancev za davek na dan 1. 1. 2005. Na ta način pa se postavi tudi vprašanje pravne varnosti zavezancev, saj je relativni zastaralni rok pet let, tožena stranka pa preko svoje razlage zakona obdavči tudi časovno bolj oddaljene dogodke in s tem krši 155. člen Ustave, ki prepoveduje povratno veljavo pravnih aktov. Po mnenju tožnika gre za zlorabo zakonskih pooblastil in za uveljavljanje interesov, ki jih zakonodajalec ni predvidel, saj je tožena stranka v konkretnem primeru zakonsko normo uporabila za to, da je obdavčila vse premoženje, ki ga je imel tožnik na dan 1. 1. 2005 in za njegovo lastništvo ni imel neposrednih dokazov. Njena odločitev je zato nezakonita in neustavna že iz zgoraj navedenih razlogov, kršena pa je tudi tožnikova pravica do zasebne lastnine, saj se tožniku ne prizna lastninske pravice na denarnih sredstvih, s katerimi je razpolagal 1. 1. 2005, in to zato, ker naj ne bi predložil ustreznih dokazil o njihovi pridobitvi. Pri tem tožena stranka zgolj pavšalno zavrača vse navedbe in dokazila tožeča stranke, sama pa ne predloži niti enega dokaza, iz katerega bi bilo mogoče sklepati, da je upravičeni lastnik teh denarnih sredstev nekdo tretji. Na ta način tožena stranka posega v svobodo ravnanja tožnika na premoženjskem področju, saj mu odreka lastninsko pravico in pravico porabe denarnih sredstev, ki so v njegovi lasti, in s tem ravna protipravno.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih ter predlaga zavrnitev tožbe.

V konkretnem primeru gre za odmero davka v posebnih primerih iz 68. člena ZDavP-2, pri kateri se predmet obdavčitve ugotovi s cenitvijo in na tej podlagi odmeri davek. Po petem odstavku tega člena se v primeru, če davčni organ ugotovi, da davčni zavezanec – fizična oseba razpolaga s sredstvi za privatno potrošnjo, vključno s premoženjem, ki precej presegajo dohodke, ki jih je davčni zavezanec napovedal, davek odmeri od ugotovljene razlike med vrednostjo premoženja (zmanjšano za obveznosti iz naslova pridobivanja premoženja), sredstev oziroma porabo sredstev in dohodki, ki so bili obdavčeni, oziroma dohodki, od katerih se davek ne plača. Postopek se lahko uvede za eno ali več koledarskih let v obdobju zadnjih pet let pred letom, v katerem je bil postopek uveden, plača pa se davek po povprečni stopnji dohodnine od enoletnih dohodkov zadnjega davčnega obdobja. Po določbah šestega odstavka istega člena se verjetna davčna osnova oziroma z oceno določena davčna osnova zniža, če zavezanec dokaže, da je nižja.

V konkretnem primeru je bil postopek izpeljan v skladu s citiranimi zakonskimi določbami in s tem zakonito. Z drugačno razlago oziroma uporabo zakona, ki jo tožnik zatrjuje v tožbi, se sodišče ne strinja in jo kot neskladno z vsebino citiranih zakonskih določb v celoti zavrača. Sicer pa tožnik sam pove, da „zakonske določbe res določajo, kar zatrjuje tožena stranka“ in torej kot takšne – kot dovolj jasne - ne potrebujejo dodatne razlage (po namenu). Tako zakon dovolj jasno določa, da se postopek lahko uvede za obdobje zadnjih pet let pred letom, v katerem je bil uveden in torej pri zadevnem odločanju ne gre za preseganje zakonskih pooblastil in (z ozirom na datum uveljavitve zakona) tudi ne za nedopustno retroaktivnost iz 155. člena Ustave. Dovolj jasno pa je iz zakona razvidno tudi, da predhodna prijava premoženja ni pogoj za uvedbo postopka. K prijavi premoženja se, ravno nasprotno, po določbah 69. člena ZDavP-2 lahko pozove zavezanca šele takrat, ko se ugotovi, da gre za primer iz 68. člena istega zakona. K prijavi premoženja se torej lahko pozove zavezanca tudi v primeru iz citiranega petega odstavka 68. člena, to je, če se ugotovi nesorazmerje med njegovimi napovedanimi dohodki in premoženjem oziroma sredstvi, s katerimi razpolaga. Po nespornih podatkih spisov je davčni organ takšno nesorazmerje ugotovil na podlagi podatkov, zbranih uradoma, zato je imel podlago, da tožnika pozove k prijavi premoženja. Pravilen in skladen z zakonom je po podatkih spisov tudi način, na katerega je to storil ter premoženje oziroma sredstva, ki jih je pri tem upošteval, zato so neutemeljeni tudi vsi nadaljnji tožbeni ugovori, po katerih je davčni organ brez temelja v zakonu in s tem neupravičeno posegel v tožnikovo ustavno pravico do zasebne lastnine.

V postopku ocene se materialna resnica ugotavlja do stopnje verjetnosti, kar po presoji sodišča ni neustrezno, saj se ocena opravi ravno zato, ker davčni zavezanec ni predložil oziroma zagotovil podatkov, ki so potrebni za obdavčenje. Ugotovitev davčne osnove z oceno je torej posledica opustitve dolžnega ravnanja s strani zavezanca za davek. Čim pa je tako, je povsem logična tudi citirana določba šestega odstavka 68. člena, po kateri je na zavezancu, da dokaže morebitno nižjo davčno osnovo od ocenjene, saj s tem zgolj izpolni dolžnost, ki jo ima po davčnem zakonu in ki je v tem, da zagotovi davčnemu organu zagotovi resnične, pravilne in popolne podatke, ki jih davčni organ potrebuje za pobiranje davka (10. člen ZDavP-2).

Do stopnje verjetnosti in s tem na ustrezen način se je ugotavljala materialna resnica tudi v konkretnem primeru. Drugačne tožbene trditve nimajo opore v podatkih spisov. Prav tako ne drži tožbena trditev, da davčni organ pri presoji ni upošteval vseh posredovanih in zbranih podatkov. Le presodil jih je drugače, kot uveljavlja tožnik v tožbi. Po drugi strani pa je davčni organ v skladu s citiranim šestim odstavkom 68. člena ZDavP-2 od tožnika zahteval, da svoje trditve v postopku dokaže, saj, kot že rečeno, standard verjetnosti v tem primeru ne zadostuje.

Tako je tudi po presoji sodišča pravilno odločeno, da se v izračunu prirasta premoženja (tabela 20) ne upošteva obveznost tožnika do A.A. iz Rusije v višini 80.000,00 EUR. Pri tem davčni organ ni ravnal nekritično in tudi ni zavrnil tožnikovih argumentov pavšalno, kot se zatrjuje v tožbi. Razlogi prvostopnega organa, s katerimi odgovarja na tožnikove pripombe v tej zvezi (na straneh od 32 do 34 izpodbijane odločbe) so ravno nasprotno izčrpni in prepričljivi, z njimi pa je odgovorjeno na prav vse tožnikove trditve, ki jih ponavlja v tožbi in pred tem v pritožbi.

Pri tem prvostopni davčni organ pravilno in skladno s spisi ugotavlja, da tožnik vse do pripomb na zapisnik ni omenil, da bi mu A.A. posodil omenjeni denarni znesek, ki bi mu ga moral tožnik sicer vrniti kot že plačano kupnino v propadlem nepremičninskem poslu. Tako se pravilno in skladno s spisi ugotavlja, da tožnik v prijavi premoženja ni navedel nobenih obveznosti, posojila pa tudi ni omenil v nadaljnjem postopku, čeprav je davčni organ že na uvodnem razgovoru in nato še večkrat med postopkom zahteval podatke o prejetih in danih posojilih, specifično o posojilnem razmerju z družbo B., kateri naj bi tožnik posodil denar oziroma del denarja, ki ga je prejel vrnjenega od hrvaških strank oziroma kot posojilo od A.A. Posojila tudi ni omenil na sklepnem razgovoru, na katerem je bilo tožniku posebej povedano, da večji del posojila družbi B. predstavlja znesek 55.000,00 EUR, ki se (kot tožnikovo posojilo družbi) upošteva kot prirast premoženja. Tožnik se je o posojilu izjavil šele v pripombah na zapisnik in med drugim kot dokaz predložil izjavo A.A. z dne 15. 7. 2011, da mu tožnik dolguje še 78.550,00 EUR, ter potrdilo o prejemu 80.000,00 EUR v gotovini kot vračilo v zvezi s prodajo nepremičnine, podpisano s strani prejemnika – tožnika kot zastopnika družbe D. d.o.o. (kupca nepremičnine) in izročitelja E.E. za družbo F. d.o.o. (prodajalca nepremičnine). Pri tem davčni organ utemeljeno poudari, da je šlo torej v tem primeru za denar, ki je bil last družbe D. d.o.o. in ne neposredno A.A., posojilodajalec pa naj bi bil slednji in ne družba, ki je neposredna prejemnica denarja. Razen tega tožnik ni predložil dokumentov, iz katerih bi bil razviden tok denarja v podjetju D. d.o.o., tudi ne v razmerju do lastnika A.A. Poleg že povedanega se ugotavlja še, da so zneski zatrjevanega posojila po različnih listinah različni ter da iz izjave posojilodajalca niso razvidni običajni elementi posojilne pogodbe (rok vračila, obrestovanje, zavarovanje posojila), kar je z vidika posojilodajalca nerazumljivo.

Glede na povedano davčni organ po presoji sodišča dovolj prepričljivo zaključi, da tožnik posojilnega razmerja ni dokazal ter da se zato njegova trditev o obstoju posojila v znesku 80.000,00 EUR pri ugotavljanju prirasta premoženja ne upošteva. Tožnik ima sicer prav, ko navaja, da ne more biti za odločitev bistveno, da obveznosti iz naslova posojila ni navedel že v teku postopka, nima pa prav, ko trdi, da okoliščina o tem, kdaj je bila s posamičnim dejstvom seznanjena tožena stranka, ne sme vplivati na presojo. Tudi okoliščine v tej zvezi so lahko relevantne za odločitev, še zlasti ob dejstvu, da tožnik tudi v tožbi ne pojasni, zakaj je posojilo prvič omenil v pripombah. Prav tako ima tožnik v načelu prav, ko navaja, da rok vračila, obrestna mera in zavarovanje posojila niso bistveni elementi posojilnega razmerja. Sicer pa tega, da gre za bistvene elemente, nihče ne trdi. Ugotavlja se le, da sklenitev posojilne pogodbe brez navedenih elementov z vidika posojilodajalca oziroma z ekonomskega vidika ni razumljiva. Isto velja glede (ustnega) sklepanja posojilne pogodbe. Kljub temu, da ne gre za kršitve zakona, pa vse navedeno vendarle predstavlja niz okoliščin, ki vzbujajo dvom v obstoj posojilnega razmerja, in ki ob upoštevanju še drugih okoliščin, zlasti ugotovitve, da gre pri zatrjevanem posojilnem razmerju za poslovanje z gotovino ter da o toku denarja ni listinskih dokazil, tudi po prepričanju sodišča utemeljuje zaključek, kakršnega je naredil davčni organ v izpodbijani odločbi.

Trditev, da je posojilojemalec C.C. tožniku dne 13. 1. 2009 z nakazilom zneska 10.000 EUR vrnil glavnico in obresti za posojilo iz leta 2003 v znesku 2.000.000,00 SIT (8.345,85 EUR) ter da bi bilo zato treba v začetnem stanju upoštevati navedeni znesek kot terjatev tožnika do C.C., tožnik dokazuje z izjavo C.C. Tudi v tem primeru tožnik trdi, da je bila pogodba sklenjena ustno ter da je kot takšna veljavna in skladna z določbami OZ. To, da je veljavna tudi ustno sklenjena posojilna pogodba, nedvomno drži. Sicer pa obstoj posojilnega razmerja ni sporen. Spor je o tem, kdaj je posojilno razmerje nastalo. O tem, da gre za posojilo iz leta 2003, kot trdi tožnik v tožbi in kot je trdil tudi že v davčnem postopku pa niso bili, razen izjave posojilojemalca, predloženi nobeni drugi dokazi. Izpis transakcij na TRR, ki ga je na poziv davčnega organa kot dokaz (za trditve v izjavi) posredoval C.C., po nespornih ugotovitvah davčnega organa (na 15. strani odločbe) zatrjevanega ne potrjuje. Drugega verodostojnega dokumenta pa tožnik ni predložil, zato davčni organ tožnikovih navedb o tem, da je bilo posojilo dano pred letom 2005, po presoji sodišča upravičeno ni upošteval ter tako utemeljeno ostal pri zapisniških ugotovitvah, po katerih se posojilo šteje kot dano in vrnjeno v inšpiciranem obdobju in kot takšno na višino neto vrednosti premoženja ne vpliva. Tožbene trditve ne prepričajo o nasprotnem, saj tožnik v tožbi le ponavlja trditve, ki jih je navedel že v pritožbi in v pripombah na zapisnik in ki sta jih kot neprepričljive oziroma nedokazane zavrnila že oba davčna organa.

Glede stanja gotovine tožnik v tožbi, enako kot pred tem v pritožbi in pripombah na zapisnik trdi le, da je na dan 1. 1. 2005 razpolagal z večjim zneskom gotovine, ki ga je v inšpiciranem obdobju porabil za nakup osebnega vozila Volvo in za pologe gotovine na bančni račun. Ne pove pa niti tega, kolikšen je bil ta znesek niti ne predloži za svoje trditve nobenih dokazov. Kolikor se sklicuje na prodajo hiše v G. in poslovnega prostora v H. kot vir zatrjevanih denarnih sredstev, pa je na obširne pripombe v tej zvezi prav tako obširno odgovoril že davčni organ v izpodbijani odločbi ter pri tem upošteval obe navedeni prodaji, le da je pri tem po presoji sodišča utemeljeno presodil, da je bila zadnja prodaja (nepremičnine v H.) opravljena že v letu 2000 ter da je v obdobju od leta 1999 dalje skupaj z izvenzakonsko partnerko nastopal tudi kot soinvestitor pri gradnji stanovanjske hiše, ki je bila do leta 2005 že dokončana in vseljena ter da je vrednost tožnikovega deleža ustrezna kupnini, ki jo je dobil pri prodaji nepremičnine. Njegovi prijavljeni dohodki pa v času od leta 2000 do 2004 (povprečno 1.822,75 EUR letno) po nespornih ugotovitvah davčnega organa niso dosegali niti tiste višine, ki bi omogočala preživetje tožniku samemu, kaj šele njegovi družini.

Glede izračuna davčne stopnje tožnik ponavlja navedbe, ki jih je dal v pritožbi in v pripombah na zapisnik. Tudi na te ugovore je izčrpno odgovoril že davčni organ prve stopnje (na 28. in 29. strani) v svoji odločbi. Pri tem se davčni organ pravilno sklicuje na peti odstavek 68. člena ZDavP-2 ter poudarja, da je pri izračunu izhajal iz razlage zakona, ki je pri uporabi te določbe nujna in ki jo podrobno opiše v nadaljevanju, pri čemer še posebej poudari, da bi bila uporaba prvotne (dejanske) stopnje v primerih, kakršen je obravnavani in v katerem se ugotavlja davčna obveznost od nenapovedanih dohodkov, nesmiselna. Enako stališče kot davčni organ je že zavzelo tudi to in Vrhovno sodišče, ki je v sodbi X Ips 367/2011 z dne 29. 3. 2012 izrecno poudarilo, da bi drugačna razlaga pravne norme povzročila neenako obravnavanje davčnih zavezancev, saj se morajo že v načelu pri izračunu davčne stopnje upoštevati vsi dohodki posameznega davčnega zavezanca, torej tudi nenapovedani. Zato je davčni organ tudi po presoji sodišča ravnal pravilno, ko je nenapovedanim dohodkom iz zadnjega davčnega obdobja (leta 2009) prištel petino nenapovedanih dohodkov in od tako ugotovljene osnove izračunal povprečno davčno stopnjo.

V ostalem tožnik ugovorov nima. In ker sodišče tudi ni našlo nepravilnosti, na katere pazi uradoma, je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) kot neutemeljeno zavrnilo.

Odločitev o stroških temelji na določbah četrtega odstavka 25. člena ZUS-1.

Sodišče je odločilo izven glavne obravnave, ker za izvedbo predlaganih dokazov ali njihovo drugačno presojo od tiste, ki jo je opravil davčni organ, ni našlo podlage (drugi odstavek 51. člena ZUS-1).

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.