UPRS sodba I U 1785/2014
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2015-09-01

mag. Slavica Ivanović Koca (preds.), Bojana Prezelj Trampuž (poroč.), Adriana Hribar Milič

DDV - dodatna odmera DDV - z namenom uveljavljanja davčnih ugodnosti izdan račun - poslovno sodelovanje - dokaz z listinami

Poslovno sodelovanje, če le-to res obstoji, se zlahka dokazuje z listinami, poslovno korespondenco itd. Običajno je tudi, da se na koncu takega poslovanja preverijo opravljene storitve oziroma dobave. Ker v primeru spornega računa ni bilo tako, se sodišče strinja z davčnima organoma, da je tožnik z akceptiranjem neverodostojne poslovne listine od poslovno neobstoječega zavezanca nezakonito izkazoval terjatev za vstopni DDV in s tem na nezakonit način zniževal svojo davčno obveznost oziroma uveljavljal vračilo vstopnega DDV.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Celje tožniku dodatno odmeril davek na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) za naslednja obračunska obdobja: za december 2007 od osnove 21.500,00 EUR po stopnji 20% v višini 4.300,00 EUR in pripadajoče obresti v znesku 514,17 EUR; za avgust 2008 od osnove 49.000,00 EUR po stopnji 20% v višini 9.800,00 EUR in pripadajoče obresti v znesku 1.134,407 EUR; za september 2008 od osnove 56.833,33 EUR po stopnji 20% v višini 11.366,67 EUR in pripadajoče obresti v znesku 944,82 EUR; za oktober 2008 od osnove 25.000,00 EUR po stopnji 20% v višini 5.000,00 EUR in pripadajoče obresti v znesku 384,30 EUR (I. točka izreka). Ugotovil je, da so bile obveznosti v skupnem znesku 33.444,36 EUR iz I. točke izreka delno poravnane 10. 11. 2011 s plačilom zneska 33.272,74 EUR. Razlika odmerjenega davka in obresti v znesku 171,62 EUR mora biti plačana v 30 dneh od vročitve odločbe, po preteku tega roka bodo zaračunane zamudne obresti in začet postopek davčne izvršbe (II. točka izreka). Tožnikov zahtevek za povrnitev stroškov se zavrne. Stroški postopka, ki so nastali davčnemu organu, bremenijo davčni organ, pritožba ne zadrži izvršitve odločbe (III. in IV. točka izreka).

Iz obrazložitve je razvidno, da je bila izpodbijana odločba izdana v ponovljenem postopku potem, ko je pritožbeni organ odpravil odločbo prvostopenjskega organa z dne 9. 9. 2010 in zadevo vrnil prvostopenjskemu organu v ponovni postopek. Davčni organ je v ponovljenem postopku postopal v skladu z napotili drugostopenjskega organa ter v postopku zaključil, da tožnik ni upravičen do odbitka vstopnega DDV po računih, ko so jih tožniki izdali naslednji subjekti: A. d.o.o., B. d.o.o., C. d.o.o. Navedeni subjekti po ugotovitvi davčnega organa niso izpolnjevali osnovnih pogojev, da bi lahko opravili storitve, glede katerih so izdali račune. Gre za slamnate družbe, ki so bile tudi izbrisane iz poslovnega registra. Davčni organ tožniku očita, da je zavestno sodeloval pri nezakonitih poslih, saj je akceptiral fiktivne in neverodostojne poslovne listine od poslovno neobstoječih zavezancev ter nezakonito izkazoval terjatev za vstopni DDV ter si s tem na nezakonit način zniževal svojo davčno obveznost. S tem pa je vedel oziroma moral vedeti, da sodeluje pri davčni goljufiji. Davčni organ pa tudi ugotavlja, da predmetni računi nimajo vseh predpisanih sestavin iz 82. člena Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1)

Pritožbeni organ se z navedeno odločitvijo strinja. Sporni računi ne vsebujejo tistih obveznih sestavin, ki identificirajo vrsto in obseg opravljenih storitev po 6. točki prvega odstavka 82. člena ZDDV-1, zato že iz tega razloga tožnik ni upravičen do odbitka vstopnega DDV po omenjenih računih. Ne glede na to, pa se drugostopenjski organ strinja tudi z ugotovitvijo prvostopenjskega organa, da so na strani tožnika podane subjektivne okoliščine, iz katerih je mogoče sklepati, da je tožnik vedel ali bi moral vedeti, da sodeluje pri goljufivih transakcijah, katerih namen je pridobitev davčne ugodnosti.

Tožnik navedeno odločitev izpodbija in v tožbi uveljavlja tožbene razloge zmotne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja, zmotne uporabe materialnega prava in bistvene kršitve pravil postopka. Sklicuje se na pripombe, ki jih je podal v postopku in v obeh pritožbah. Tožnik je pri poslovanju s spornimi subjekti preveril vse, kar je bilo v njegovi sferi, iz izpodbijane odločbe pa tudi ni razvidno, kaj naj bi tožnik naredil narobe. Sklicuje se na 76. člen Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), po katerem je dokazno breme na strani davčnega organa. Posledično je davčni organ v predmetni zadevi zmotno in nepopolno ugotovil dejansko stanje. Pogoji, na katere se sklicuje izpodbijana odločba, niso zapisani v zakonu, zaradi česar v zadevi ni bilo pravilno uporabljeno materialno pravo.  Sporni subjekti, s katerimi je tožnik posloval, so bili v času sklenitve posla aktivni gospodarski subjekti ter so bili tudi vpisani v sodnem registru. O morebitnih inšpekcijskih nadzorih pri navedenih subjektih tožnik ni vedel ničesar. Tožnik se do ugotovitev, ki se nanašajo na subjekte, s katerimi je sodeloval, na katere se davčni organ sklicuje, ni imel možnosti izjasniti, s čimer so bila kršena pravila postopka. Tožnik je že v postopku pojasnil, da je z omenjenimi subjekti posloval na terenu (ne v njihovih poslovnih prostorih) ter se dogovoril za dela, ki so bila tudi opravljena. O tem, da so predmetne družbe poslovale, je tožnik predlagal več dokazov, ki pa jih davčni organ ni izvedel. Če pa navedeni subjekti niso oddali davčnih obračunov, pa to ni bilo v sferi tožnika in tožnik na to ni imel vpliva.

Glede vsebine računov pa tožnik pojasnjuje, da je že dalj časa v uporabi sodna praksa SES in slovenskih sodišč, da pri preverjanju računa ne zadostuje le formalni vidik,  pač pa je treba ugotavljati tudi materialni vidik in da pravica do odbitka vstopnega DDV ni odvisna zgolj od izpolnjevanju formalnih pogojev na fakturi. Če bi se torej ugotavljalo, kot je bilo predlagano z dokaznimi predlogi, bi se ugotovilo, da so dela bila opravljena in ne bi bil na mestu zaključek, da je šlo za fiktivne listine. V zvezi z računom, ki ga je tožniku izdal A. d.o.o., je tožnik davčnemu organu posredoval listino, ki nosi naziv obračun del, na objektu … v Kopru. Iz navedene listine izhaja izvedba fasaderskih del na stanovanjskem bloku. Če pa ta listina ni bila podpisana, pa to še ne pomeni, da fasada ni bila narejena. Za fasado tudi ni treba imeti gradbenega dovoljenja in gradbenega nadzornika, kar je zmotno ugotovil davčni organ. Vprašanje, s kom se je tožnik  dogovarjal za izvedbo teh del, tožniku v postopku ni bilo postavljeno, zato je nedopusten zaključek, da tožnik v zvezi s tem ni ničesar dokazal. Podatki o navedenem subjektu, ki je izdal predmetni račun (A. d.o.o.) so dostopni na spletu. Posledično je očitek, da je tožnik zavestno sodeloval pri davčni goljufiji v celoti neutemeljen. Zavrača tudi očitke, da ni preverjal omenjenega subjekta, v smislu zaposlenih, mehanizacije itd. Navaja, da je najel gospodarsko družbo, ki se z gradbeništvom ukvarja in se torej ni odločil za delo v lastni režiji. Zato je tudi neutemeljen očitek o tožnikovi nezadostni skrbnosti, saj je tožnik preveril vse, kar je lahko. Dela pa so tudi bila izvedena, kar je mogoče ugotoviti že z ogledom objekta, davčni organ pa tega dokaza ni izvedel.

Tožnik je davčnemu organu predlagal izvedbo vrste dokazov, ki pa jih davčni organ ni izvedel. Tožnik ni mogel vedeti, da gre pri družbi A. d.o.o. za slamnatega subjekta, pa tudi sicer tožnik meni, da navedeni subjekt ni bil slamnati zavezanec, ker je delo opravil, kar bi bilo mogoče ugotoviti z  ogledom objekta, kot tudi z zaslišanjem predlaganih prič. Navedeno velja tudi za poslovanje z družbama C. d.o.o. in B. d.o.o. Tožnik zavrača očitke o zavestnem sodelovanju z navedenimi subjekti ter očitke, da obravnavani računi niso verodostojne listine, oziroma, da gre za fiktivne listine, ki naj bi bile namenjene le davčni utaji. Tožnik je namreč davčnemu organu predložil gradbeno dokumentacijo, do katere pa se organ ni opredelil, predlagal je ogled, ki ni bil izveden. Predlagal je vpogled v baze, ki so mu bile javno dostopne in zaslišanje zakonitih zastopnikov. Tudi računi, ki jih je tožniku izdala družba C. d.o.o., vsebujejo vse podatke, ki jih določa ZDDV-1 v 81. in 82. členu ZDDV-1, iz izpodbijane odločbe pa ne izhaja, kaj na računih manjka. Tožnik meni, da je na podlagi navedenih računov zakonito uveljavljal pravico do odbitka vstopnega DDV. Za obstoj gradbenih pogodb se ne zahteva pisna oblika, pač pa zadostuje ustno soglasje, ki je bilo v konkretnem primeru doseženo. Enako velja tudi za listine, ki jih je tožniku izdala družba B. d.o.o.

Iz zapisnika z dne 21. 1. 2010 izhaja, da se je postopek vršil nad pravno osebo D. d.o.o., v zvezi s tem pa ni jasno, ali je bil E.E. zaslišan kot stranka, torej kot zakoniti zastopnik, ali kot priča. Že to pomeni, da predmetni zapisnik ne dokazuje ničesar, saj ni v skladu s predpisi, zaradi česar se ne sme uporabiti kot dokaz. V primeru, da je bil omenjeni zaslišan kot zakoniti zastopnik pravne osebe, pa so mu bile kršene ustavno zagotovljene pravice, konkretno privilegij zoper samoobtožbo. Ta kršitev je v celoti v nasprotju z Ustavo RS ter je zato zapisnik v celoti nezakonit. Tožnik ne ve kaj je pravna podlaga za izpodbijano odločbo. Odločitev izpodbija tudi v delu, ki se nanaša na obresti. Tožniku je bilo zarubljeno 40.373,82 EUR, kar pomeni, da ne dolguje ničesar več ter pomeni, da je znesek 171,62 EUR, ki bi ga moral  dodatno plačati, v celoti neutemeljen.

Tožnik sklepno poudarja, da so vsi omenjeni trije subjekti v času, ko je tožnik z njimi posloval, delovali, tožnik pa za dela, ki so mu jih opravili, ni potreboval pisno sklenjene gradbene pogodbe, saj ta ni obvezna in se za dela lahko dogovori tudi ustno. Tožnik ni  mogel vedeti, da gre za slamnate subjekte, ker so bila dela opravljena. Meni tudi, da sploh ne gre za slamnate subjekte. Zato zavrača očitke, da naj bi sodeloval pri davčni goljufiji. Nazadnje pa se sklicuje na zastaranje pregona po določbah Zakona o prekrških, saj je pregon vseh tožniku očitanih prekrškov zastaral. Sklicuje se na 144. člen ZDDV-1, na podlagi katerega meni, da je zastarala tudi pravica do odmere in izterjave davka, saj je v vseh primerih od storitve do izdaje odločbe pretekel zakonsko določeni rok. Davčni organ bi moral zastaranje upoštevati po uradni dolžnosti. Na podlagi izpodbijane odločbe je bilo tožniku neutemeljeno zarubljen DDV v višini 40.373,82 EUR, kar mu je treba vrniti. Tožnik predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo odpravi in postopek DIN zoper tožnika ustavi, toženi stranki pa naloži, da mu je dolžna plačati 40.373,82 EUR, z zakonskimi zamudnimi obrestmi ter stroški tega postopka. Podrejeno pa predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne prvostopenjskemu organu v ponoven postopek.

V odgovoru na tožbo tožena stranka prereka tožbene navedbe in se ponovno sklicuje na nekatere razloge, zaradi katerih meni, da je izpodbijana odločitev pravilna. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Pravica do odbitka DDV je vezana na pogoje, ki jih z zakonom predpisuje slovenska zakonodaja (ZDDV-1) in pravo Evropske unije. Davčni zavezanec sme praviloma pri obračunu svoje davčne obveznosti odbiti vstopni DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal, če so kumulativno izpolnjeni naslednji pogoji: 1. da se DDV nanaša na dobavo blaga ali storitev drugega davčnega zavezanca, 2. da ima davčni zavezanec ustrezen račun, 3. da gre za uporabo tega blaga ali storitev za namene njegovih obdavčenih transakcij, 4. da ne gre za goljufijo ali zlorabo sistema DDV.1

V obravnavani zadevi prvostopenjski organ tožniku ni priznal pravice do odbitka vstopnega DDV od računov, ki so mu jih izdali naslednji subjekti: A. d.o.o., B. d.o.o. in C. d.o.o. V postopku je zaključil, da je tožnik s sprejemom navedenih računov sodeloval pri davčni goljufiji (4. pogoj iz prejšnjega odstavka), prav tako je ugotovil, da računi niso ustrezni (2. pogoj iz prejšnjega odstavka). Navedenim ugotovitvam je pritrdil tudi drugostopenjski organ, po stališču katerega pa so že nepopolni računi zadosten razlog za zavrnitev pravice do odbitka vstopnega DDV od takih računov. Z navedenim stališčem drugostopenjskega organa se v delu, ki se nanaša na račune subjektov B. d.o.o. in C. d.o.o. strinja tudi sodišče. Tudi po presoji sodišča so računi omenjenih dveh subjektov tako pomanjkljivi, da je že to samo po sebi zadosten razlog, zaradi katerega tožnik ni upravičen do odbitka vstopnega DDV od navedenih računov.

Za uveljavljanje pravice do odbitka vstopnega DDV mora imeti davčni zavezanec ustrezen račun (2. pogoj iz 8. točke te obrazložitve), ki je izdan v skladu z 81. členom do 84. členom ZDDV-1. Iz 82. člena ZDDV-1 izhaja, da mora račun med drugim vsebovati tudi količino in vrsto dobavljenega blaga oziroma obseg in vrsto opravljenih storitev (6. točka 82. člena ZDDV-1) ter datum, ko je bila opravljena dobava blaga, ali datum, ko je bila storitev opravljena oziroma končana (7. točka 82. člena ZDDV-1). Takšna ureditev izhaja tudi iz določb Šeste Direktive in določb Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. 11. 2006 (v nadaljevanju Direktiva 2006/112), ki je nadomestila Šesto direktivo, ki jih je Republika Slovenija prenesla v določbe  ZDDV-1.

Na prejetih računih od subjekta C. d.o.o. so zaračunana naslednja dela: - po računu št. 50/2008: „zaračunavamo vam adaptacijo stanovanja po projektu v kraju Osp – gradbene storitve v skupnem znesku 58.800,00 EUR z ZDDV-1; -  po računu št. 52/2008 z dne 28. 9. 2008 z DDV: „zaračunavamo vam adaptacijo stanovanja po projektu v kraju Osp – gradbene storitve v skupnem znesku 21.600,00 EUR z DDV; - po računu št. 56/2008 z dne 28. 9. 2008: „zaračunavamo vam adaptacijo stanovanja po projektu Kraju Osp. Sortiranje odpadkov za mesec avgust po pogodbi  – gradbene storitve skupaj 21.600,00 EUR z DDV.

Pravilne so ugotovitve v postopku, da je na vseh zgoraj navedenih računih datum opravljene storitve enak datumu izdaje računov. Prav tako so pravilne tudi ostale ugotovitve glede teh računov. Navedeni računi ne vsebujejo podatka o samem objektu, na katerega se gradbene storitve nanašajo. Navedba „kraj Osp“ še ne pomeni identifikacije konkretnega objekta, kjer naj bi se dela izvajala, navedena tudi ni vrsta gradbenih storitev. Na vseh navedenih računih ni navedena količina izvedenih del, računi vsebujejo zgolj splošen opis „gradbene storitve“. Noben od teh računov se ne sklicuje na morebitno specifikacijo storitev ali drugo listino. Tožnik je v postopku davčnemu organu predložil še lastnoročni opis del, ki naj bi ga izdal C. d.o.o. in hkrati še računalniški izpis opisa del, ki pa nima datuma in podpisa in iz njega ni mogoče ugotoviti, da sovpada z izdanim računom št. 50/2008. K računu št. 52/2008 ni bilo priložene nobene specifikacije in je po vsebini ter znesku identičen z računom št. 56/2008 s tem, da račun št. 56/2008 vsebuje še navedbo: „sortiranje odpadkov za mesec avgust po pogodbi“. Kot je bilo ugotovljeno pa pogodba ni bila sklenjena in zato ni bila predložena.

Od družbe B. d.o.o. je tožnik prejel račune z naslednjo vsebino: - račun št. 05/08 z dne 3. 9. 2008 z naslednjo vsebino: „zaračunavamo vam dela v gradbeništvu katera smo izvajali na lokaciji v Ospu“ v vrednosti 25.000,00 EUR z DDV; - račun št. 06/08 z dne 2. 10. 2008 z naslednjo vsebino: „zaračunavamo vam dela v gradbeništvu katera smo izvajali na lokaciji v Ospu do 30. 9. 2008“ v vrednosti 6.000,00 EUR; - račun št. 07/08 z dne 30. 10. 2008 z naslednjo vsebino: „zaračunavamo vam dela v gradbeništvu katera smo izvajali na lokaciji v Ospu do 30. 10. 2008“ v vrednosti 24.000,00 EUR.

Pravilne so ugotovitve v postopku, da je na vseh predhodno navedenih računih izdajatelja B. d.o.o., razen na računu št. 06/08, datum opravljene storitve enak datumu izdaje računov. Prav tako so pravilne tudi ostale ugotovitve glede teh računov. Dela na navedenih računih so zaračunana le pavšalno, brez konkretne navedbe vrste izvedenih del ter količine. Tudi drugih dokazil o izvedbi del ni bilo predloženih, razen specifikacije izvedenih del na objektu Osp k posameznemu spornemu računu (računalniški izpis vrste ter količine dobavljenega blaga oz. materiala ter montaže oz. izdelave določenih del), ki je bil sestavljen istega dne kot račun oziroma kot je datum opravljene storitve. O dobavi blaga tožnik prav tako ni predložil nobene dokumentacije, da je blago tudi dejansko nabavil. Navedeni računi ne vsebujejo podatka o samem objektu, na katerega se gradbene storitve nanašajo. Navedba „kraj Osp“ še ne pomeni identifikacije konkretnega objekta, kjer naj bi se dela izvajala, navedena tudi ni vrsta gradbenih storitev. Na vseh navedenih računih ni navedena količina izvedenih del, računi vsebujejo zgolj splošen opis „gradbene storitve“. Noben od teh računov se ne sklicuje na morebitno specifikacijo storitev ali drugo listino.

Tudi po presoji sodišča opisani računi, ki sta jih tožniku izdala izdajatelja C. d.o.o. in B. d.o.o. ne vsebujejo obveznih sestavin, ki jih določa 82. člen ZDDV-1. Iz omenjenih računov ne izhaja obseg in vrsta opravljenih storitev. Iz navedenih opisov na računih ni razvidna vrsta opravljenih storitev, zaradi česar nimajo vsebine, ki je kot obvezna določena v 6. točki prvega odstavka 82. člena ZDDV-1. Iz navedenih računov prav tako ni razviden obseg opravljenih storitev. Navedeni računi tako niso popolni, ker ne vsebujejo obsega in vrste opravljenih storitev. Ker navedeni računi ne izpolnjuje pogojev iz 6. točke prvega odstavka 82. člena ZDDV-1, je zavrnitev pravice do odbitka vstopnega DDV, ki ga je tožnik uveljavljal na podlagi računov, ki sta mu jih izdala subjekta C. d.o.o. in B. d.o.o., pravilna in zakonita že iz tega razloga. Ker navedeni računi formalno niso pravilni, je navedeno že samo po sebi razlog, da tožniku ne gre pravica do odbitka vstopnega DDV od navedenih računov ter za zadevo niso odločujoči še ostali pogoji.

Obveznost davčnega zavezanca je, da ima račun najmanj takšne obvezne sestavine, kot se to zahteva po členu 226 Direktive 2006/1122. Iz prakse SEU izhaja, da morajo biti za uveljavljanje pravice do odbitka iz člena 178 (a) Direktive 2006/112 izpolnjeni vsi materialni pogoji in formalni pogoji. Med prve sodijo predvsem pogoji, ki se nanašajo na vsebino opravljenih storitev (npr. da gre za dobavo blaga oz. storitev, uporabljene za namene obdavčenih transakcij3), kot formalni pogoji pa so iz prakse SEU izhaja, da gre za navedene pogoje v zvezi z obveznimi sestavinami na računu po navedeni direktivi. Zato državam članicam ni dovoljeno, da uveljavljanje pravice do odbitka vežejo na upoštevanje pogojev o vsebini računov, ki jih določbe Direktive 2006/112 izključno ne določajo.

Obvezne sestavine računov po 226. členu Direktive 2006/112 tudi niso takšne, da bi zaradi njih bilo onemogočeno uveljavljanje pravice do odbitka vstopnega DDV oziroma to niso „dodatni pogoji“, zaradi katerih bi bilo uveljavljanje te pravice popolnoma nemogoče (kot so npr. v sodni praksi SEU opredeljeni dodatni pogoji po 178(f) členu Direktive)4. Zato po presoji sodišča zahteva iz 6. točke 82. člena ZDDV-1, ki določa, da mora biti na računu obvezen podatek o količini in vrsti dobavljenega blaga oz. obsegu in vrsti opravljenih storitev, ni nedovoljen dodaten pogoj, da bi zaradi tega bilo onemogočeno uveljavljanje pravice do odbitka.

Sodišče SEU je že presodilo, da ima prejemnik pravico do odbitka DDV, če računi za opravljene storitve vsebujejo vse podatke, ki jih zahteva člen 226 Direktive 2006/112, zlasti tiste, ki so potrebni za identifikacijo osebe, ki je izdala te račune in vrsto storitev (glej sodba SEU v zadevi C-324/11, Tόth, točka 32). Račun, ki nima izpolnjenih niti minimalnih zahtev glede identifikacije obsega in vrste opravljenih storitev, ne more biti podlaga za uveljavljanja pravic (glej sodba SEU v zadevi Dankowski, točka 38)5. Glede na to kakšni so računi, ki sta jih tožniku izdala subjekta B. d.o.o. in C. d.o.o., tudi po presoji sodišča navedeni računi ne izpolnjujejo niti minimalnih formalnih pogojev, ki so potrebni za identifikacijo obsega in vrste opravljene storitve, torej gre za tako nepolne račune, na podlagi katerih tožnik nima pravice do  odbitka vstopnega DDV.

Tako kot pravilno ugotavljata oba davčna organa omenjeni računi ne prikazujejo obsega in vrste opravljenih storitev, kar pomeni, da ne izpolnjujejo pogoje iz 6. točke prvega odstavka 82. člena ZDDV-1. Da je identifikacija vsebine in obsega opravljenih storitev obvezna sestavina računov in relevanten podatek izhaja tudi iz sodne prakse SEU glede uveljavljanja pravice do odbitka (glej že zgoraj navedeni sodbi SEU v zadevah Dankowski in Pannon Gép Centrum kft). Nepopoln račun je tudi po sodni praksi SEU razlog za zavrnitev pravice do odbitka DDV (glej sodbo SEU v zadevi  C-271/12, Petroma Transports SA z dne 8. maja 2013, točka 36).6

Po presoji sodišča zahteva po obveznih podatkih na računu ne presega tistega, kar je nujno potrebno za pravilno obračunavanje in pobiranje davka oziroma nadzor nad tem. V konkretnem primeru zaradi tega, ker ni opisa obsega in identifikacije opravljene storitve, to vpliva na opis vrste transakcije in zato ne prispeva k nadzoru nad pravilnostjo obračunavanja in pobiranja DDV. Po mnenju sodišča je zaključek, da ni možna identifikacija vrste in obsega opravljenih storitev, tista relevantna okoliščina, ki v obravnavanem primeru ni izpolnjena, zato ne more iz takih računov slediti pravica do odbitka vstopnega DDV. S tem tudi ni kršeno načelo nevtralnosti, saj ni izpolnjen obvezen pogoj, kar je skladno tudi z že navedeno prakso SEU (že omenjene sodbe SEU v zadevah: Dankowski, Pannon Gép Centrum kft, Petroma Transports SA in Tόth), za priznavanje pravice do odbitka vstopnega DDV po 63. členu ZDDV-1 v povezavi z 67. členom ZDDV-1. V konkretnem primeru so glede na povedano razlogi, da se tožniku od računov, ki sta mu jih izdala subjekta B. d.o.o. in C. d.o.o., ne prizna pravica do odbitka vstopnega DDV v tem, da iz navedenih računov ni mogoče ugotoviti identifikacije vrste in obsega opravljenih storitev. Glede na povedano, tožnik nima pravice do odbitka vstopnega DDV od omenjenih računov navedenih dveh izdajateljev. Iz pojasnjenih razlogov tožnikovi ugovori, da so omenjeni računi ustrezni, niso utemeljeni. Pomanjkljivost teh računov pa je samo po sebi zadosten razlog za zavrnitev pravice do odbitka vstopnega DDV in zato glede omenjenih računov ni bilo treba ugotavljati tudi subjektivnega elementa.

Drugače pa je po presoji sodišča glede računa, ki ga je tožniku izdal A. d.o.o. Gre za račun št. 140/2007 z dne 30. 11. 2007, z naslednjo vsebino: „Zaračunavamo vam izvršena gradbena dela za mesec november na objektu …, Koper: - ometi 1250 m2  x  11,20 EUR  14.000,00 EUR, fasaderska dela 300 m2  x  25,00 EUR  7.500,00 EUR,  skupaj z DDV 25.800,00 EUR. Davčna organa sta v postopku tudi glede navedenega računa zaključila, da ni popoln. Drugostopenjski organ ugotavlja, da je k računu predložen obračun del na objektu v Kopru, ki je ročno napisan in brez podpisa izdajatelja ali prejemnika listine ter brez navedbe datuma, kdaj je bila listina sploh sestavljena. Ugotavlja, da je na specifikaciji je navedenih več del, kot so sploh bila tožniku zaračunana po spornem računu. Glede na datum opravljene storitve 30. 11. 2007, ki je enak datumu izdaje računa, drugostopenjski organ navaja, da se poraja dvom, da bi dela, kot so izvedba ometov 1250 m2 in fasaderska dela 300 m2 bila opravljena točno tega dne oz. sploh vse na isti dan, kot je bil izdan račun. Iz navedenega računa in tudi predložene specifikacije (na katero se račun niti ne sklicuje) ni mogoče ugotoviti, katere omete, katera fasaderska dela in s katerimi sredstvi, ter kdo in v katerem obdobju jih je sploh opravil. Drugostopenjski organ navaja, da s tem niti ni mogoče ugotoviti ali je šlo v bistvu po spornem računu samo za opravljene storitve ali tudi za zaračunani material, uporabljen pri izvedbi del. Iz navedenih razlogov po stališču obeh davčnih organov tudi omenjeni račun  nima predpisanih sestavin iz 82. člena ZDDV-1 ter zato tožnik na podlagi navedenega računa ni upravičen do odbitka vstopnega DDV.

Po presoji sodišča pa kljub ugotovljenim pomanjkljivostim na navedenem računu (kot npr. datum izdaje računa in datum opravljene storitve sta enaka, pomanjkljivostim priložene specifikacije in njene neskladnosti z računom), ni mogoče nesporno pritrditi davčnima organoma, da je navedeni račun formalno tako pomanjkljiv, da ne zadosti zahtevam iz 82. člena ZDDV-1, kar naj bi bilo samo po sebi zadosten razlog, da tožnik od navedenega računa ni upravičen do odbitka vstopnega DDV. Na tem računu je namreč naveden objekt (…, Koper) (za razliko od računov drugih dveh izdajateljev, ki podatka o objektu ne vsebujejo), na katerem naj bi se dela izvajala. Na računu je prav tako naveden podatek o vrsti in količini opravljenih storitev (ometi oz. fasaderska dela, količina je navedena v m2). Iz navedenih razlogov je po presoji sodišča pri zavrnitvi pravice do odbitka vstopnega DDV od navedenega računa bistveno,  ali je tožniku mogoče očitati, da da je s sprejetjem navedenega računa vedel oziroma moral vedeti, da sodeluje pri davčni goljufiji.

Sodišče se strinja z davčnima organoma, da je tožniku v zvezi s poslovanjem z družbo A. d.o.o., ki mu je izdala sporni račun, mogoče očitati subjektivni element. Strinja se z oceno davčnih organov, da je tak zaključek mogoč že zaradi samega načina sklepanja poslov in poslovanja družbe. Tožnik ni vedel povedati imena zastopnika te družbe, s katero je sklenil posel, ker naj bi posel sklenil na terenu. Prav tako ni preverjal poteka del, ni imel nobene kontaktne številke za omenjeno družbo, niti ni preveril ali in kako je bilo delo opravljeno. Tožnik z družbo A. d.o.o. ni sklenil nobene pogodbe, za vsa dela se je dogovarjal ustno, pri čemer ni navedel s kom se je dogovarjal, o izvedbi del na tem objektu tudi ni nobenih listin.

Sodišče pritrjuje davčnima organoma, da takšno tožnikovo ravnanje ni običajno, še zlasti, ker višina zneska za plačilo po omenjenem računu ni zanemarljiva (25.800,00 EUR z DDV). Sodišče se strinja s tožnikovimi navedbami, da ni dolžan vedeti vseh podrobnosti glede subjektov, s katerimi posluje. Vendar pa je kljub temu dolžnost davčnih zavezancev, da pri svojem poslovanju ravnajo tako, da preprečujejo davčne zatajitve, kolikor je to v njihovi moči, ter da ne sodelujejo pri poslih, glede katerih morajo vedeti, da so davčno sporni. Pritrditi je davčnima organoma, da ni v skladu s običajno poslovno prakso, da davčni zavezanec posluje brez sestavljanja ustreznih poslovnih listin. Tudi po presoji sodišča tak način poslovanja odstopa od običajne poslovne prakse, še zlasti v gradbeništvu, kjer se zahteva več listin kot običajno, kar je pomembno tudi zaradi zahtevnosti in odgovornosti del in garancij. Sodišče se strinja, da predstavlja takšen način poslovanja nerazumno tveganje tudi z vidika varstva izvedbe posla (spoštovanje rokov, možnost uveljavljanja reklamacij, itd).

Zato je pritrditi davčnima organoma, da je utemeljeno sklepanje, da je bil sporni račun tožniku izdan zgolj z namenom uveljavljanja davčnih ugodnosti.

Tožnik je v postopku sodeloval in mu je bilo omogočeno, da v postopku odvrne sume, da je sodeloval z družbo, ki ni poslovala, vendar nasprotnega ni uspel dokazati. Sodišče se strinja z davčnim organom, da se poslovno sodelovanje, če le-to res obstoji, zlahka dokazuje z listinami, poslovno korespondenco itd. Običajno je tudi, da se na koncu takega poslovanja preverijo opravljene storitve oziroma dobave. Ker v primeru spornega računa ni bilo tako, se sodišče strinja z davčnima organoma, da je tožnik z akceptiranjem neverodostojne poslovne listine od poslovno neobstoječega zavezanca nezakonito izkazoval terjatev za vstopni DDV in s tem na nezakonit način zniževal svojo davčno obveznost oziroma uveljavljal vračilo vstopnega DDV.

Iz pojasnjenih razlogov tožnikovi ugovori niso utemeljeni. Iz tretjega odstavka 76. člena ZDavP-2 izhaja, da je v primeru, če davčni zavezanec uveljavlja davčne ugodnosti, dokazno breme na njemu. Sodišče se strinja z davčnima organoma, da zahteva po razumnem ravnanju davčnih zavezancev, ki pri njihovem poslovanju predpostavlja potrebno skrbnost, ne more predstavljati prevelike zahteve na strani davčnih zavezancev, ki iz naslova takega poslovanja uveljavljajo pravico do odbitka DDV. Glede tožnikovih predlogov v zvezi z zaslišanjem prič, sodišče pritrjuje davčnemu organu, da imajo v davčnem postopku prednost listinski dokazi, tožnik pa v postopku tudi ni navedel, kaj bi lahko predlagane priče povedale, oziroma kako bi lahko njihove izjave vplivale na postopek. Prav zato se nastanek poslovnega dogodka v davčnem postopku praviloma dokazujejo z verodostojnimi listinami (77. člen ZDavP-2). Tudi glede ogleda objekta je pritrditi davčnemu organu, da glede na časovno odmaknjenost del, ki so se opravljala na objektu, ogled ne bi prispeval k razjasnitvi dejanskega stanja predmetne zadeve.

Po presoji sodišča v postopku tudi niso bile storjene bistvene kršitve pravil postopka. Tožnik je v postopku sodeloval, izpodbijana odločba je bila izdana v ponovljenem postopku, potem kot je prvostopenjski organ v ponovljenem postopku postopal v skladu z napotili drugostopenjskega organa. Sodišče zavrača tudi tožnikove navedbe v zvezi s „privilegijem zoper samoobtožbo“. Tožnikova pravica v postopku je, da je seznanjen z ugotovitvami davčnega organa, ter da mu je omogočeno sodelovanje v postopku. Vse navedeno pa je bilo tožniku omogočeno. Neutemeljeno je tudi tožnikovo sklicevanje na zastaranje pregona po določbah Zakona o prekrških. V konkretni zadevi ne gre za prekrškovni postopek in slednji na predmetni postopek ne vpliva.

Kolikor so tožbeni ugovori enaki pritožbenim jih sodišče zavrača iz istih razlogov kot pritožbeni organ. Pritožbeni organ je v drugostopenjski odločbi pojasnil zakaj je z izpodbijano odločbo tožniku naloženo še plačilo v znesku 171,62 EUR, z navedenimi pojasnili pa se strinja tudi sodišče in jih ne ponavlja (drugi odstavek 71. člena ZUS-1).

Ker je po povedanem izpodbijana odločitev pravilna in zakonita iz razlogov, kot jih navaja sodišče, ki v postopku tudi ni našlo kršitev, na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti, je sodišče tožbo na podlagi tretje alineje drugega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

Izrek o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem v primeru, če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

Sodišče je odločalo na nejavni seji na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1, saj v zadevi niso sporna dejstva in okoliščine, ki jih je davčni organ ugotovil v postopku, ampak se tožnik ne strinja s sklepanjem davčnega organa o pomenu teh dejstev in okoliščin.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.