UPRS sodba I U 829/2013
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2014-05-13

mag. Slavica Ivanović Koca (preds.), Bojana Prezelj Trampuž

DDV - odmera DDV - pravica do odbitka DDV - objektivne okoliščine - subjektivni element - nedobrovernost tožnika - nakup in prodaja motornih vozil in gradbenih strojev

Pravica do odbitka vstopnega DDV je v zadevah, kot je obravnavana, vezana na pogoje, ki jih z zakonom predpisuje slovenska nacionalna zakonodaja in pravo EU. Davčni zavezanec ima pravico, da od DDV, ki ga je dolžan plačati, odbije DDV, če so kumulativno izpolnjeni naslednji pogoji: 1. da se DDV nanaša na dobavo blaga ali storitev od drugega davčnega zavezanca; 2. da ima davčni zavezanec ustrezen račun; 3. da gre za uporabo tega blaga ali storitev za namene njegovih obdavčenih transakcij; 4. da ne gre za goljufijo ali zlorabo sistema DDV, oziroma da davčni zavezanec ni vedel ali moral vedeti, da je bila transakcija, na katero se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezana z goljufijo, ki jo je storil izdajatelj računa ali drug gospodarski subjekt višje v dobavni verigi. V konkretnem primeru je treba presojati ali tožnik izpolnjuje pogoje za priznavanje oziroma nepriznavanje pravice do odbitka DDV, ali je tožniku mogoče očitati subjektivni element, to je tožnikovo vedenje, da so bile transakcije, na katere se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezane z goljufijo, ki jo je storil izdajatelj računa ali drug gospodarski subjekt višje v dobavni verigi. Razlog za zavrnitev pravice do odbitka DDV je tožnikov subjektivni element, torej njegova nedobrovernost, ki izhaja iz objektivnih okoliščin na strani tožnika.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Brežice (v nadaljevanju prvostopenjski organ) tožniku dodatno odmeril davek na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) v znesku 55.440,80 EUR za obdobje od 1. 1. 2007 do 31. 12. 2007 in pripadajoče obresti v višini 4.420,75 EUR ter DDV v znesku 20.140,00 EUR za obdobje od 1. 1. 2008 do 31. 12. 2008 s pripadajočimi obrestmi v višini 609,37 EUR (I. točka izreka). V II. točki izreka je ugotovljeno, da je tožnik v obračunu akontacije dohodnine od dohodkov iz dejavnosti za leto 2007 izkazal davčno osnovo v višini 48.046,65 EUR, po ugotovitvah davčnega organa pa znaša 87.229,73 EUR; da je tožnik uveljavljal olajšavo za investiranje po 47. členu Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-1) v zvezi s 147. členom ZDoh-2 v višini 48.046,65 EUR in da je bila glede na v nadzoru ugotovljeno višjo davčno osnovo tožniku na njegovo vlogo med postopkom dodatno upoštevana olajšava še v višini 39.183,08 EUR. Po stanju na dan 31. 12. 2007 znaša neizkoriščeni del davčne olajšave še 9.935,32 EUR; osnova za akontacijo dohodnine od dohodkov iz dejavnosti za leto 2007 znaša 0,00 EUR, tožnikova davčna obveznost iz tega naslova za leto 2007 znaša 0,00 EUR;  osnova za določitev predhodne akontacije dohodnine od dohodkov iz dejavnosti za leto 2008 znaša skupaj 0,00 EUR (točka II/1 izreka). Ugotovljeno je, da je v obračunu akontacije dohodnine od dohodkov iz dejavnosti za leto 2008 tožnik izkazal davčno izgubo v višini – 30.413,59 EUR in da znaša po ugotovitvah davčnega organa davčna izguba 0,00 EUR oziroma, da znaša davčna osnova skupaj 27.193,19 EUR; da je bila glede na v nadzoru ugotovljeno višjo davčno osnovo tožniku na njegovo vlogo med postopkom dodatno upoštevana olajšava za investiranje po 47. členu ZDoh-1 v zvezi s 147. členom ZDoh-2 v višini 9.935,32 EUR in olajšava za investiranje po 66. a členu ZDoh-2 v višini 17.257,97 EUR: osnova za akontacijo dohodnine od dohodkov iz dejavnosti za leto 2008 znaša 0,00 EUR; osnova za določitev predhodne akontacije dohodnine od dohodkov iz dejavnosti za leto 2009 znaša skupaj 0,00 EUR; ugotovljeno je, da je olajšava za investiranje po 47. členu ZDoh-1 v zvezi s 147. členom ZDoh-2 po stanju 31. 12. 2008 v celoti izkoriščena; ugotovljeno je, da znaša po stanju 31. 12. 2008 neizkoriščen del davčne olajšave za investiranje po 66. a členu ZDoh-2 skupaj 81.487,95 EUR (točka II/2 izreka). Iz III. točke izreka izhaja, da mora tožnik ugotovljeno obveznost pod točko I izreka v skupnem znesku 80.610,92 EUR plačati v roku 30 dni od vročitve odločbe. Po preteku 30 dnevnega roka se bodo tožniku zaračunale zamudne obresti in bo začet postopek davčne izvršbe (IV. točka izreka). Tožnik ni zahteval povrnitve stroškov. Stroški postopka, ki so nastali davčnemu organu, bremenijo davčni organ (V. točka izreka). Pritožba ne zadrži izvršitve odločbe (VI. točka izreka).

Prvostopenjski organ je pri tožniku opravil nadzor obračuna DDV in akontacije dohodnine od dohodka iz dejavnosti za obdobje od 1. 1. 2007 do 31. 12. 2008. O ugotovitvah je sestavil zapisnik z dne 21. 12. 2009, na katerega  je tožnik podal pripombe, ki jih je davčni organ obravnaval v izpodbijani odločbi. V postopku   davčnega inšpekcijskega nadzora (v nadaljevanju DIN) se je davčni organ usmeril na tožnikovo poslovanje v zvezi z nakupi in prodajami motornih vozil, gradbenih strojev in gradbene mehanizacije. Ugotovil je, da je nabava prevoznih sredstev, strojev in mehanizacije v tožnikovi poslovni dokumentaciji za leto 2007 in 2008 evidentirana kot nabava osnovnih sredstev. Davčni organ je preveril dokumentacijo v zvezi z nabavo in prodajo osnovnih sredstev. Ugotovil je odstopanja med pregledano dokumentacijo in pridobljenimi podatki za posamezna motorna vozila (stran 15 do 19 izpodbijane odločbe). Ugotovil je, da je tožnik nekatera rabljena motorna sredstva, ki jih je nabavil kot samostojni podjetnik, prodajal preko različnih komisionarjev. V večini primerov jih je predhodno nabavljal po splošnem postopku obdavčitve z DDV (imel je pravico, da je ob nabavi uveljavljal odbitek vstopnega DDV), pri prodaji pa DDV ni bil obračunan. Komisionarji v postopku komisijske prodaje rabljenih motornih vozil niso preverjali, ali so izpolnjeni pogoji za uporabo posebne ureditve, pač pa so jo avtomatično upoštevali (DDV so obračunali od ustvarjene razlike v ceni po 102. člen in 104. členu Zakona o davku na dodano vrednost, v nadaljevanju ZDDV-1,  in DDV, v skladu z določbo 110. člena ZDDV-1, niso izkazovali na izdanem računu končnemu kupcu). Posledično ni bil obračunan niti plačan DDV od teh prodaj in tudi prihodki iz tega naslova niso bili izkazani. Na podlagi navedenega je davčni organ tožniku od prodaje rabljenih motornih vozil iz tabele 4 na strani 24 izpodbijane odločbe dodatno obračunal DDV po splošnem postopku. Znesek obračunanega DDV za posamična davčna obdobja znaša skupaj 16. 240,80 EUR.

V okviru postopka DIN za obravnavano obdobje je davčni organ preveril tudi upravičenost do odbitka vstopnega DDV po posameznih  računih, ki jih je tožnik prejel s strani treh dobaviteljev: družbe A. d.o.o., družbe B. d.o.o. in družbe C. d.o.o.. Za navedene družbe je ugotovljeno, da gre gre  za tako imenovane „neplačujoče gospodarske subjekte“, kakor takšne družbe imenuje Uredba Komisije (ES), št. 1925/2004. To so gospodarski subjekti oziroma družbe, registrirane kot davčni zavezanci za DDV, ki pridobivajo blago ali storitve ali to simulirajo, brez plačila DDV in dobavljajo to blago ali storitve z obračunanim DDV, vendar pa dolgovanega DDV ne plačajo.  Prvostopenjski organ opisuje okoliščine, v katerih je tožnik posloval z navedenimi družbami, zaradi katerih meni, da gre za dvomljive transakcije, katerih namen je zloraba sistema DDV. Tožnik je davčnemu organu glede poslovanja z navedenimi družbami predložil neverodostojne listine, saj davčni organ iz predloženih listin ni mogel jasno in brez kakršnihkoli dvomov spoznati medsebojno poslovno povezanost med tožnikom in omenjenimi družbami. Sklicuje se na določbe 74. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), iz katerih izhaja, da navidezni pravni posli ne vplivajo na obdavčenje. Davčni organ zaključuje, da iz objektivnih okoliščin sklepanja poslov in načina poslovanja z navedenimi družbami, ki ga opisuje, izhaja, da je tožnik moral vedeti, da so določene transakcije povezane z goljufijo. Enako ugotavlja tudi glede računa, ki ga je tožniku izdala družba D. d.o.o., ki se nanaša na buldožer. Iz navedenih razlogov davčni organ tožniku ni priznal pravice do odbitka vstopnega DDV od računov omenjenih družb, ki v skupnem znesku znaša 59.340,00 EUR. Posledično je davčni organ sprejel ugotovitve, ki izhajajo iz II. in III. točke izreka.

Pritožbeni organ je tožnikovo pritožbo zoper navedeno odločbo zavrnil. Obrazložitev prvostopenjske odločbe je dodatno utemeljil z okoliščinami, na podlagi katerih pritrjuje zaključku prvostopenjskega organa, da gre pri računih, na podlagi katerih si je tožnik odbijal vstopni DDV, za navidezne posle, z namenom utaje DDV.

Tožnik se z navedeno odločitvijo ne strinja v celoti. V tožbi navaja, da je že v pripombah na zapisnik z dne 18. 1. 2010 priznal svoje opustitve, kar se tiče nenatančno vodenega računovodstva. Odločitev izpodbija v delu, ki se nanaša na rabljeni delovni stroj - buldožer CAT, D6 RXL, letnik 2000, in v delu, ki se nanaša na ugotovitve, povezane z družbami, tako imenovanimi „missing traderji“ – MT, to je glede poslovanja z družbami: A. d.o.o., B. d.o.o. in C. d.o.o.. Glede rabljenega delovnega stroja – buldožer CAT D6 RXL, letnik 2000 pojasnjuje, da je navedeni delovni stroj kupil od D. d.o.o., kateremu je poravnal celotno kupnino nabavljenega delovnega stroja, skupaj z obračunanim 20% DDV. Takoj ob nakupu navedenega vozila je poravnal celotno vrednost DDV z delom kupnine, drugi del kupnine pa je poravnal v obrokih. Ne držijo navedbe, da je tožnik stroj kupil neposredno od prodajalca, saj si je tožnik uredil leasing in poravnal celotno obveznost ter tudi DDV, kar vse je plačal D. d.o.o.. V kolikor bi tožnik za navedeni stroj še enkrat obračunal in plačal DDV, ki ga je že plačal pri nabavi stroja, bi za navedeni stroj plačal DDV dvakrat. Pri leasingu ni pomembno kdo je prodajalec, če kupec ta stroj kupi preko leasing hiše.

Tožnik pa se tudi ne strinja z ugotovitvami izpodbijane odločbe, ki se nanašajo na poslovanje z družbami: A. d.o.o., B. d.o.o. in C. d.o.o.. Tožniku se očitajo kršitve oziroma opustitve, ki jih ni bil dolžan izvesti. Vsi očitki so pavšalni in temeljijo na neživljenjskih zahtevah. Tožnik do sedaj ni vedel in tudi ni nikdar slišal za MT ter fiktivne družbe. Z njimi se je tožnik prvič seznanil, ko je prejel zapisnik prvostopenjskega organa. Vse od začetka poslovanja pa do danes tožnik posluje enako v skladu z oblikovano poslovno prakso. Tako je vse stroje in vozila kupil preko posrednikov, s katerim se je vse dogovarjal. S posrednikom si je ogledal delovni stroj oziroma vozilo na gradbišču ter se z njim dogovoril za nakup. Celotno kupnino je vedno poravnal z gotovino neposredno posredniku, kateremu je sporočil tudi svoje podatke, da so mu izstavili račun. Nikdar ni posloval in komuniciral z direktorji družb ali njihovimi zakonitimi zastopniki, ampak je vse opravljal preko posrednika. Na opisan način poslujejo tudi ostali in gre za vzorec poslovanja, ki se je oblikoval čez daljše časovno obdobje. Tožnik ni smatral za potrebno, da bi družbo, s katero je posloval, natančneje preverjal. Posrednik mu je vedno dobavil brezhiben stroj, za katerega je tožnik prejel račun, in nato kupnino plačal z gotovino. Pri dogovarjanju s posrednikom ni bilo nič sumljivega. Če je bilo poslovanje omenjenih družb v nasprotju s predpisi, to ne more škodljivo vplivati na tožnika, ki je z navedenimi družbami posloval v dobri veri. Tožnik se je na posrednika zanesel in mu zaupal, saj ga ni nikoli „ogoljufal“ in vedno pravilno, brez napak izpolnil obveznost. Tožnik si je stroje ogledal na deloviščih in se za nakup dogovoril s posrednikom, s katerim se je večkrat sestal. Vse je potekalo ustno in ne pisno, saj ni obvezna pisna oblika poslovanja. Kot se je izkazalo, so družbe oziroma njihov posrednik razpolagale z ustreznimi stroji in primernimi cenami, zaradi česar se je tožnik odločil za njihov nakup. Tožnik ni vedel in tudi ni mogel vedeti, da sodeluje pri transakcijah, ki so del utaje DDV, saj je posloval v skladu z oblikovano poslovno prakso. Tožnik se tudi ne strinja, da so mu zaračunane zamudne obresti, ki se nanašajo na DDV, v znesku 5.030,12 EUR. Meni, da je lahko z obveznostjo iz izpodbijane  odločbe v zamudi s plačilom šele od roka, ki je za plačilo DDV naveden v izpodbijani odločbi. Tožnik predlaga, da sodišče prvostopenjsko in drugostopenjsko odločbo razveljavi (pravilno odpravi), toženi stranki pa naloži, da je dolžna tožniku povrniti stroške tega postopka.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo prereka tožnikove tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitev upravnih odločb ter predlaga zavrnitev tožbe.

Po presoji sodišča je izpodbijana odločba pravilna in zakonita. Sodišče se strinja z razlogi iz obrazložitve obeh odločb, prvostopenjskega in drugostopenjskega organa, in jih ne ponavlja (drugi odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, v nadaljevanju ZUS-1), glede tožbenih ugovorov pa dodaja:

Tožnik izpodbija odločitev prvostopenjskega organa v delu, ki se nanaša na nakup rabljenega delovnega stroja – buldožer CAT, D6 RXL, letnik 2000, za katerega mu je izdala račun družba D. d.o.o., ter v delu, ki se nanaša na račune družb: A. d.o.o., B. d.o.o. in C. d.o.o.. Družba D. d.o.o. je tožniku izdala račun št. 07050007151 z dne 31. 5. 2007 za buldožer v znesku 115.000,00 EUR in z DDV v višini 23.000,00 EUR, torej v znesku 138.000,00 EUR, skupni znesek računa pa je z upoštevanjem pogodbenih obresti 156.725,52 EUR. Družba A.C d.o.o. je tožniku izdala račun št. 103/2007 z dne 18. 3. 2007 za rabljeni delovni stroj – buldožer v znesku 115.000,00 EUR in z DDV v višini 23.000,00 EUR, torej v skupnem znesku 138.000,00 EUR. Družba B. d.o.o. je izdala tožniku račun št. 00-127-08 z dne 31. 7. 2008 za stroj bager, v znesku 13.500,00 EUR in z DDV v višini 2.700,00 EUR, torej v skupnem znesku 16.200,00 EUR. Družba C. d.o.o. je tožniku izdala 3 račune, vse z dnem 31. 12. 2008. Račun št. 031/2008 se nanaša na avtomatsko polnilno linijo CALO v znesku 28.000,00 EUR in z DDV v višini 5.600,00 EUR, torej v skupnem znesku 33.600,00 EUR. Račun št. 032/2008 se nanaša na etiketirko ENOS v znesku 11.800,00 EUR in z DDV v višini 2.360,00 EUR, torej v skupnem znesku 14.160,00 EUR. Račun št. 033/2008 se nanaša na zapiralec za navojne zamaške v znesku 13.400,00 EUR in z DDV v višini 2.680,00 EUR, torej v skupnem znesku 16.080,00 EUR.

Tožnik je od vseh navedenih računov uveljavljal odbitek vstopnega DDV v skupni višini 59.340,00 EUR. Prvostopenjski organ je v postopku ugotovil, da tožnik ni upravičen do odbitka vstopnega DDV od navedenih računov ter mu naložil v plačilo DDV v omenjeni višini. V zadevi je torej sporno, ali je bil tožniku pravilno in zakonito dodatno naložen v plačilo DDV, ki ga je tožnik odbijal kot vstopni DDV na podlagi računov omenjenih družb.

Pravica do odbitka vstopnega DDV je v zadevah, kot je obravnavana, vezana na pogoje, ki jih z zakonom predpisuje slovenska nacionalna zakonodaja in pravo EU. Davčni zavezanec ima pravico, da od DDV, ki ga je dolžan plačati, odbije DDV, če so kumulativno izpolnjeni naslednji pogoji: 1. da se DDV nanaša na dobavo blaga ali storitev od drugega davčnega zavezanca; 2. da ima davčni zavezanec ustrezen račun; 3. da gre za uporabo tega blaga ali storitev za namene njegovih obdavčenih transakcij; 4. da ne gre za goljufijo ali zlorabo sistema DDV, oziroma da davčni zavezanec ni vedel ali moral vedeti, da je bila transakcija, na katero se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezana z goljufijo, ki jo je storil izdajatelj računa ali drug gospodarski subjekt višje v dobavni verigi.

Pravica do odbitka vstopnega DDV se lahko zavrne v primeru, če kateri od navedenih pogojev ni izpolnjen. ZDDV-1, veljaven v letu 2007 in 2008, na katero se obravnavana obdavčitev nanaša, v prvem odstavku 63. člena določa, da ima  davčni zavezanec pravico, da od DDV, ki ga je dolžan plačati, odbije DDV, ki ga je dolžan plačati ali ga je plačal pri nabavah blaga oziroma storitev, če je to blago oziroma storitve uporabil oziroma jih bo uporabil za namene svojih obdavčenih transakcij. Iz obrazložitve izpodbijane odločitve je razvidno, da ni sporno, razen glede rabljenega bagerja, ki je evidentiran dvakrat, da so bile dobave blaga po spornih računih opravljene in da je tožnik to blago uporabil za namene svojih obdavčenih transakcij. S tem sta izpolnjena 1. in 3. pogoj iz točke 12 navedene sodbe. V zadevi prav tako ni sporno, da so računi, ki jih je tožnik prejel od omenjenih treh družb ter račun, ki ga je tožnik prejel od družbe D. d.o.o., formalno pravilni, saj vsebujejo sestavine, ki jih določa 82. člen ZDDV-1 (2. pogoj iz 12. točke te obrazložitve).

V zadevi je zato pri presoji, ali tožnik izpolnjuje pogoje za priznavanje oziroma nepriznavanje pravice do odbitka DDV, odločujoče, ali je tožniku mogoče očitati subjektivni element, to je tožnikovo vedenje, da so bile transakcije, na katere se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezane z goljufijo, ki jo je storil izdajatelj računa ali drug gospodarski subjekt višje v dobavni verigi.

Sodišče je zato presojalo tožnikov subjektivni element. Sklicevanje prvostopenjskega organa, ki kot odločilen razlog za zavrnitev odbitka vstopnega DDV navaja, da dobave po spornih računih niso bile opravljene prav s strani izdajateljev računov – družb A. d.o.o., B. d.o.o. in C. d.o.o., pa ni pravilno. Ta razlog sam po sebi, glede na materialnopravne pogoje za priznavanje pravice do odbitka DDV, ne more biti razlog za zavrnitev te pravice, zaradi česar so tožnikovi ugovori v tem delu utemeljeni. Pač pa je v konkretni zadevi razlog za zavrnitev pravice do odbitka DDV tožnikov subjektivni element, torej njegova nedobrovernost, ki izhaja iz objektivnih okoliščin na strani tožnika. Te so opisane v obrazložitvi prvostopenjske in tudi drugostopenjske odločbe. Sodišče navedenim ugotovitvam sledi in na podlagi le-teh meni, da je tožnikov subjektivni  element v konkretni zadevi izkazan.

V zvezi z nabavo rabljenega delovnega stroja – buldožerja, je bilo v postopku ugotovljeno, da sta bila za navedeni stroj izdana dva računa. Družba A. d.o.o. je izdala račun št. 103/2007 z dne 18. 3. 2007, ki se glasi na tožnika. Omenjena družba je izdala račun z isto številko, ki se glasi na družbo D. d.o.o. (račun št. 103/2007 z dne 22. 5. 2007). Za isti stroj sta bila tako izdana dva računa, z isto številko in z različnima datuma ter različnima kupcema. Prav tako je bilo ugotovljeno, da ima tožnik v registru osnovnih sredstev predmetni buldožer CAT D6 RXL (serijska številka 9BM00762) evidentiran dvakrat (pod inv. št. 114 in 117). Iz tožnikove poslovne dokumentacije ni razvidno, da bi buldožer z inv. št. 114 (nabava 18. 3. 2007) tožnik do 22. 5. 2007 niti kasneje odtujil. V registru osnovnih sredstev po stanju 31. 12. 2008 je bilo še vedno dvakrat evidentirano osnovno sredstvo (pod inv. št. 114 in 117).

Sodišče se strinja z zaključkom obeh davčnih organov, da opisane okoliščine glede dvakratne izdaje računa s strani “dobavitelja” družbe  A. d.o.o. kažejo na fiktivnost izdajanja knjigovodskih listin “tega dobavitelja”. Glede nabave predmetnega buldožerja gre pri tožniku tudi za podvojeno vknjižbo, tako v zvezi z uveljavljanjem odbitka vstopnega DDV kot tudi evidentiranja v register osnovnih sredstev. Tožnik je dvakrat uveljavljal odbitek vstopnega DDV od dobave navedenega bagerja in sicer enkrat po računu družbe A. d.o.o. in drugič po računu družbe D. d.o.o.. Slednja je tožniku izdala račun z dne 31. 5. 2007, na podlagi  pogodbe, ki jo je tožnik sklenil z družbo D. d.o.o. kot leasingodajalcem. Ker je slednja le financer, ki je tožniku omogočala plačilo stroja na obroke, in je s strani družbe A. d.o.o. le prefakturirala nezakonito obračunan DDV, sta davčna organa postopala pravilno, ko sta tožniku naložila plačilo DDV, v višini, kot ga je uveljavljal tožnik (2 x 23.000,00 EUR, torej v skupnem znesku 46.000,00 EUR). V postopku je bilo ugotovljeno, da je račun “dobavitelja” družbe A. d.o.o. navidezen, na strani tožnika pa ugotovljene objektivne okoliščine, iz katerih izhaja, da tožnik pri poslovanju z navedeno družbo ni bil dobroveren. Zato sodišče zavrača tudi tožnikove ugovore, da je tožnik družbi D. d.o.o. po računu, ki mu ga je le-ta izdala, in v skladu s sklenjeno pogodbo, za omenjeni bager plačal DDV, ter da ji omenjeni stroj še vedno odplačuje v skladu z anuitetnim načrtom po sklenjeni pogodbi, zaradi česar naj bi bil upravičen do odbitka vstopnega DDV. Davčni zavezanec, ki je vedel ali bi moral vedeti, da sodeluje pri davčni goljufiji, namreč ni upravičen do odbitka vstopnega DDV.

Glede dobav po računih ostalih dveh družb, to je družbe B. d.o.o. in C.  d.o.o. je bilo v postopku ugotovljeno, da so bile opravljene. Tožnik ima blago – stroje, ki so predmet navedenih računov, v večini primerov evidentirano med osnovnimi sredstvi. Prvostopenjski organ se sicer pri zaključku, da je tožnik vedel, oziroma bi moral vedeti, da so bile transakcije, na katere se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezane z goljufijo izdajateljev računa, sklicuje tudi na okoliščine, ki se nanašajo na družbe, ki so izdale sporne račune (npr. da nimajo zaposlenih delavcev in materialnih pogojev, da bi storitve lahko opravile, ni dokumentacije za morebitno opravljene storitve posredovanja oziroma prejetih računov podizvajalcev, ipd.), čeprav okoliščine na strani navedenih družb (ki kažejo na nezakonito poslovanje teh družb), pri presojanju tožnikovega subjektivnega elementa po presoji sodišča niso ključne za odločitev. Po presoji sodišča so bile v predmetnem postopku na strani tožnika ugotovljene objektivne okoliščine, iz katerih je tudi po presoji sodišča mogoče zaključiti, da je tožnik vedel oziroma bi moral vedeti, da sodeluje pri davčni goljufiji.

V postopku so bile namreč ugotovljene številne objektivne okoliščine na strani tožnika. Predmetni računi, ki jih je prejel tožnik od navedenih družb, se nanašajo na visoke zneske, zaradi česar bi bilo razumno, da bi tožnik glede navedenih družb pridobil kakšne informacije. Kljub temu ni tožnik izvedel nobene preveritve o delovanju navedenih družb. Kontakt z družbama A. d.o.o. in B. d.o.o. je vzpostavil preko osebe E.E., tudi vsi poslovni stiki za omenjeni dve družbi so bili omejeni le na navedeno osebo. Tožnik sploh ni preveril legitimnosti posredovanja omenjene osebe, čeprav iz javno dostopnih podatkov ni bilo razvidno, da bi bila omenjena oseba poslovno povezana z navedenima družbama. Tožnik je kljub temu omenjeni osebi plačal “dobave” po teh računih in to gotovinsko, pri čemer o tem s strani omenjene osebe ni dobil nobenega potrdila (potrdila o gotovinskem plačilu si je izdal tožnik sam). Neobičajno pri poslovanju je dejstvo, da je tožnik omenjenim družbam plačeval gotovinsko, saj to ni običajna poslovna praksa. V postopku pa je bilo tudi ugotovljeno, da je tožnik pri nabavah  in prodajah svojih osnovnih sredstev – gradbenih strojev, opreme in tovornih vozil plačila vršil preko svojega transakcijskega računa. Torej je bilo plačevanje preko tožnikovega transakcijskega računa v drugih primerih tudi tožnikova običajna poslovna praksa.

Tožnik davčnemu organu v postopku glede dobav, ki naj bi jih opravile omenjene tri družbe, razen računov, ni predložil nobenih drugih listin. Dolžnost davčnih zavezancev pa je, da v času nastanka poslovnega dogodka poskrbijo za to, da ob tem nastanejo tudi pisni dokazi o dejanski izvedbi posla in jih skrbno hranijo v skladu z določbami pozitivne zakonodaje ter v primeru DIN s temi listinami izkažejo resničnost opravljenega prometa. Tožnik z omenjenimi družbami ni sklenil nobene pogodbe ter razen računov nima nobene druge dokumentacije oziroma izvirnih listin, ki bi se nanašale na dobavo. Po presoji sodišča tako postopanje tožnika ne more biti razumno, niti to ne more biti tožnikova poslovna praksa v gospodarskih poslih, ki se nanjo sklicuje tožnik. Da to ne drži izhaja tudi iz ugotovitev v postopku, saj je ugotovljeno, da je tožnik ravnal povsem drugače npr. pri nakupu stroja – nakladalca Volvo v letu 2007. Glede slednjega ima tožnik v zvezi z njegovo nabavo v svoji poslovni dokumentaciji vso papirno korespondenco od povpraševanja, ponudbe, e – mailov o dogovarjanju in usklajevanju, slike stroja, preveritve tujega dobavitelja, prevoznih oz. tovornih listov, račun, pogodbo. Ravnanje tožnika v obravnavanem primeru tudi po presoji sodišča ni v skladu s skrbnostjo dobrega gospodarstvenika, ki se zahteva od poslovnih subjektov, ki nastopajo na trgu. Ravnanje tožnika po povedanem tudi ni običajno glede na njegovo ustaljeno poslovno prakso, saj je tožnik z drugimi subjekti postopal drugače. Iz vseh navedenih okoliščin je zato utemeljen zaključek, da je tožnik vedel oziroma bi vsaj moral vedeti, da so bile transakcije, na katere se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezane z goljufijo izdajatelja računa ali drugega gospodarskega subjekta višje v dobavni verigi.

Tudi iz prakse Sodišča EU (v nadaljevanju SEU) izhaja, da je v primerih, kot v obravnavani zadevi, mogoče pravico do odbitka DDV zavrniti, če se na podlagi objektivnih okoliščin dokaže, da je naslovnik računa vedel oziroma bi moral vedeti, da je bila transakcija, na katero se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezana z goljufijo izdajatelja računa ali drugega gospodarskega subjekta višje v dobavni verigi (sodba SEU v združeni zadevi C-439/04 in C-440/04, Axel Kittel). Ni v nasprotju s pravom EU od subjekta zahtevati, da ravna tako, kot se lahko od njega razumno zahteva, da se prepriča, da transakcija, ki jo bo opravil, ni del davčne utaje (sodba SEU C-409/04, Teleos in drugi). Iz sodbe SEU v zadevi C-80/11 in C-142/11 – združeni zadevi (Mahagében in Dávid) izhaja, da bi se moral preudaren trgovec, kadar obstojajo indici, ki kažejo na nepravilnost ali goljufijo, ob upoštevanju okoliščin primera, pozanimati o drugem trgovcu, od katerega namerava kupiti blago, da bi se prepričal o njegovi zanesljivosti. V konkretni zadevi je po presoji sodišča nerazumno ravnanje tožnika, ki pri poslovanju z omenjenimi družbami, pri poslih, pri katerih ne gre za majhne vrednosti, ni pridobil nobenih informacij o navedenih družbah. Ob presoji ugotovljenih objektivnih okoliščin na strani tožnika (sodelovanje z osebo, ki ni bila zaposlena pri nobeni od navedenih družb, gotovinsko plačilo, neobstoj listin ipd.), sodišče zaključuje, da bi se tožnik, za katerega se predpostavlja, da naj bi deloval kot dober gospodarstvenik, vsaj moral in mogel zavedati, da na ta način sodeluje pri transakcijah, ki so povezane z goljufijo oziroma zlorabo sistema DDV.

Sodišče meni, da zahteva po razumnem ravnanju davčnih zavezanecev, ki pri njihovem poslovanju predpostavlja potrebno skrbnost, ne more predstavljati prevelike zahteve na strani davčnih zavezancev, ki iz naslova takega poslovanja uveljavljajo pravico do odbitka DDV. Z razumnim ravnanjem (v smislu dobrega gospodarja) namreč slednji zagotovijo, da njihove transakcije ne bodo del goljufije drugega trgovca. Tako ravnanje je nujno potrebno za preprečevanje davčnih utaj, zahteva po takem ravnanju pa ne predstavlja več od tistega, kar je v takih primerih nujno potrebno. Tudi iz sodb Sodišča EU (npr. C-255/02) izhaja, da je treba Šesto direktivo razlagati tako, da nasprotuje pravici davčnega zavezanca, da odbije plačani vstopni davek, kadar transakcija, na kateri temelji ta pravica, pomeni zlorabo. V konkretni zadevi gre ta takšno situacijo, saj tožnik ni ravnal s potrebno skrbnostjo, ker bi ob skrbnem ravnanju moral prepoznati, da gre za goljufijo.

Zato je tudi po presoji sodišča pravilna odločitev v izpodbijanem delu,  po kateri tožnik, na podlagi prvega odstavka 63. člena ZDDV-1, ni upravičen do odbitka vstopnega DDV od prejetih računov družb D. d.o.o., A. d.o.o., B. d.o.o. in C. d.o.o.. Posledično so pravilne tudi ugotovitve, ki izhajajo iz II. točke izreka prvostopenjske odločbe.

Neutemeljeni so tudi tožnikovi ugovori, ki se nanašajo na z izpodbijano odločbo določenimi obrestmi. Le-te so določene na podlagi prvega odstavka 95. člena ZDavP-2. Iz slednjega izhaja, da v primeru, ko davčni organ v postopku davčnega nadzora ugotovi davčno obveznost, se za čas od poteka roka za plačilo davka do izdaje odločbe obračunajo obresti po evropski medbančni obrestni meri za ročnost enega leta, v višini, ki je veljala na dan poteka roka za plačilo davka.  Ne gre torej za zamudne obresti, kot to zmotno meni tožnik. V prvem odstavku 95. člena ZDavP-2 je namreč izrecno določeno, da za čas od izdaje odločbe do njene izvršljivosti ne tečejo zamudne obresti.

Glede na vse navedeno je sodišče tožbo kot neutemeljeno zavrnilo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1. Sodišče je odločalo na nejavni seji na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1, saj v zadevi niso sporna dejstva in okoliščine, ki jih je davčni organ ugotovil v postopku, ampak se tožnik ne strinja s sklepanjem davčnega organa o pomenu teh dejstev in okoliščin.

Izrek o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem trpi vsaka stranka svoje stroške postopka, če sodišče tožbo zavrne.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.