UPRS sodba I U 1042/2013
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2014-04-29

Bojana Prezelj Trampuž (preds.), mag. Slavica Ivanović Koca

DDV - dodatna odmera DDV - odbitek DDV - neopravljene storitve

V obravnavani zadevi gre za situacijo, ko je tožnik odbil vstopni DDV za storitve, ki mu niso bile opravljene. Zato niti ni potrebno ugotavljati ali je račun v formalnem smislu pravilen (82. člen ZDDV-1). Ko iz dejanskega stanja nedvomno izhaja, da tožniku „raziskava trga“ ni bila opravljena, tožnik ne more iz tega naslova uveljavljati davčne ugodnosti oz. odbitek vstopnega DDV. Kolikor pa tožnik zatrjuje, da so bile opravljene neke „druge“ storitve, pa to ne more biti predmet spornega računa, ki se preizkuša glede pravice do odbitka vstopnega DDV. Tožnik bi v takem primeru moral sporni račun npr. zavrniti in zahtevati izdajo računa za te „druge“ storitve, za katere sedaj zatrjuje, da mu jih je detektiv dejansko opravil.

Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Murska Sobota tožniku dodatno odmeril davek na dodano vrednost (DDV) za obdobje julij 2009 od davčne osnove 2.850,00 EUR po stopnji 20 % v znesku 570,00 EUR in pripadajoče obresti v znesku 3,79 EUR (točka I. izreka), z rokom plačila 30 dni, po poteku katerega bodo zaračunane zamudne obresti in začet postopek davčne izvršbe (točka II. izreka). Tožnik ni zahteval povrnitve stroškov. Stroški postopka, ki so nastali davčnemu organu, bremenijo slednjega. Pritožba ne zadrži izvršitve odločbe (točki III. in IV. izreka). Pri tožniku je bil opravljen davčni inšpekcijski nadzor (DIN) DDV in davka od dohodkov iz dejavnosti za obdobje od 1. 1. 2009 do 31. 10. 2009 ter izdan zapisnik, na katerega je tožnik podal pripombe, ki jih organ prve stopnje zavrne. V zadevi je sporen račun 065-09 z dne 17. 7. 2009, izdajatelja A.A., privatnega detektiva, … za „raziskavo trga za potrebe hotela B. v času od 1. 4. do 10. 7. 2009“, v višini 2.850,00 EUR z 20 % DDV v znesku 570,00 EUR. Tožnik je po navedenem računu uveljavljal odbitek vstopnega DDV. Tožniku gre očitek, da nima dokazil o opravljenih delih, taksativno naštete storitve s strani izdajatelja računa, ki jih je tožnik predložil naknadno pa ni poročilo in ne vsebuje nobenih konkretnih ugotovitev, izsledkov, primerjav oz. ničesar, kar bi dokazovalo, da so bile opravljene storitve, na katere bi tožnik oprl svoje nadaljnje odločitve, bodisi glede tržišča, glede kadrov, varovanja itd. Na računu niso izpolnjeni pogoji iz 82. člena Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1), ker opisana vrsta storitev raziskava trga dejansko ni bila opravljena. Za druge storitve, ki pa naj bi bile opravljene po izjavi tožnika, pa ne obstoji nobena dokumentacija, niti ni razvidno, ali so bile opravljene storitve in v kakšnem obsegu.

Pritožbeni organ se z odločitvijo strinja. Navaja pogoje, na katere je vezana pravica do odbitka vstopnega DDV, navaja člene 63 in 82 ZDDV-1¸ prakso SEU (C-432/87, C-255/02, C-354/03, C-355/03, C-484/03 in novejše zadeve C-80/11, C-141/11 ter C-342/11) in Vrhovnega sodišča RS (X Ips 82/2011, X Ips 432/11) ter Slovenske računovodske standarde 21. in 22.

Tožnik je vložil tožbo. Ne strinja se, da v predmetni zadevi niso izpolnjeni pogoji za priznanje odbitka vstopnega DDV oz. da niso izpolnjeni pogoji iz 82. člena ZDDV-1. Kolikor bi obstajal dvom, da storitev raziskave trga ni bila opravljena, bi lahko prvostopenjski organ primerjal, koliko sredstev namenjajo drugi hoteli ter turistični objekti za raziskave trga. Hotel B. je odprl svoja vrata v letu 2009 in je to minimalni znesek, katerega je tožnik vložil v raziskavo trga. Z A.A. pa se je dogovoril, da naj poleg drugih opravil opravi še raziskavo trga in je bilo dogovorjeno plačilo neto 1.000,00 EUR mesečno. Ker vsega dela ni opravil, mu je tožnik priznal le delo, opravljeno na področju raziskave trga. Navaja, da je bil račun plačan v izstavljeni višini. Meni, da so izpolnjeni vsi pogoji za pravico do odbitka vstopnega DDV po navedenem računu.

V odgovoru na tožbo tožena stranka prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitev obeh upravnih odločb. Raziskave trga se običajno opravijo še pred samo gradnjo in investicijo ter zahtevajo posebna strokovna znanja, zato je bil tožnik dolžan predložiti dokazila o tem. Navaja določbe 31. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) in 54. člena Zakona o gospodarskih družbah (v nadaljevanju ZGD-1). Relevantna okoliščina je, da tožnik z verodostojnimi listinami ni izkazal dejanske izvedbe storitev po spornem računu. Ker račun nima obveznega podatka za kakšno storitev gre oz. obseg storitve v smislu 6. točke 82. člena ZDDV-1, je to zadosten razlog, da se tožniku ne prizna pravica do odbitka vstopnega DDV. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Davčni zavezanec sme praviloma pri obračunu svoje davčne obveznosti odbiti vstopni DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal, če so kumulativno izpolnjeni naslednji pogoji: 1. da se DDV nanaša na dobavo blaga ali storitev drugega davčnega zavezanca; 2. da ima davčni zavezanec ustrezen račun; 3. da gre za uporabo tega blaga ali storitev za namene njegovih obdavčenih transakcij; 4. da ne gre za goljufijo ali zlorabo sistema DDV oz. da davčni zavezanec ni vedel ali moral vedeti, da je bila transakcija, na katero se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezana z goljufijo, ki jo je storil izdajatelj računa ali drug gospodarski subjekt, višje v dobavni verigi. V zvezi z izpolnjevanjem prvega pogoja za odbitek DDV sodišče ocenjuje, da zgolj pomanjkanje samih verodostojnih listin ne more biti ključni in edini razlog za zavrnitev pravice do odbitka vstopnega DDV, kar izhaja tudi iz novejše sodne prakse SEU, tako npr. v združenih zadevah C-80/11 in C-142/11 (Mahageben in David), C -324/11 (Toth).

V obravnavani zadevi je sporno ali je bila raziskava trga tožniku sploh opravljena. Gre torej za vprašanje v zvezi z izpolnjevanjem prvega pogoja iz točke 6 te sodbe. Iz ugotovitve dejanskega stanja izhaja, da storitev, ki jo je tožniku zaračunal privatni detektiv A.A. za raziskavo trga za potrebe Hotela B. v času od 1. 4. do 10. 7. 2009, ni bila opravljena. Tožnik je tudi sam v postopku obrazložil, da ni šlo za raziskavo trga, temveč naj bi navedeni detektiv po raznih turističnih agencijah po Sloveniji in Hrvaški preverjal, ali so možnosti za sodelovanje in če so te za to zainteresirane, ter da naj bi tudi preverjal kadre, ki jih je tožnik zaposlil in naj bi mu svetoval v smislu nočnega varovanja in pri izbiri varovalne opreme (alarm). Po povedanem gre za vse kaj drugega kot za raziskavo trga za potrebe tožnikovega Hotela B., kot se glasi izstavljeni račun, po katerem je  tožnik uveljavljal odbitek vstopnega DDV. Te okoliščine dejanskega stanja niti niso sporne. Tožnik v postopku glede ugotovitve davčnega organa, da ni šlo za raziskavo trga (kot piše na računu), dokazuje, da so bile opravljene storitve, ki jih je naknadno specificiral v poročilu o opravljenih detektivskih storitvah sam  detektiv in se nahaja v upravnih spisih (npr. preverka TIC-ov na območju RS glede reklamiranja in oglaševanja turističnih kapacitet, 12 svetovanj za potrebe izbora kadrov, svetovanje primerne oblike tehničnega varovanja, pomoč pri razpisu in zbiranju ponudnikov varnostne tehnike ipd.). Ti razni opisi del, ki naj bi jih detektiv opravil za tožnika, ne morejo nadomestiti pomanjkljivosti računa v smislu identifikacije opravljenih storitev „raziskava trga“, saj tudi iz tega poročila ni razvidno, da bi šlo za „raziskavo trga“. Ob takem stanju stvari pa po mnenju sodišča navedeni račun, ki glasi na „raziskavo trga“ ne more biti podlaga za priznanje pravice do odbitka vstopnega DDV, saj kot rečeno, ta ni bila opravljena. Ali in kaj je bilo opravljeno pod imenom storitve “raziskave trga“ pa tudi ni razvidno v poslovni dokumentaciji tožnika. Zato tudi ni mogoče ugotoviti ali je sploh šlo za storitve, opravljene za potrebe tožnikove obdavčene dejavnosti (prvi odstavek 63. člena ZDDV-1). Prvostopenjski organ je zato od tožnika utemeljeno zahteval, naj predloži kakršnakoli poročila in konkretne ugotovitve, npr. glede tega kdaj, kolikokrat, kje in na katerih agencijah naj bi imenovani detektiv poizvedoval, kakšni so rezultati poizvedb in karkoli v zvezi s temi storitvami. Tožnik v postopku navaja, da je z navedeno osebo sodeloval le ustno in da je dobival ustna poročila. V pripombah na zapisnik pa je naknadno dostavil tudi pisno specifikacijo oz. poročilo. Slednje ne more nadomestiti računa oz. ne more biti podlaga za odbitek vstopnega DDV, predvsem pa ne dokazuje kaj in v kakšnem obsegu je bilo opravljeno tožniku oz. ne dokazuje, da je bila opravljena zaračunana storitev „raziskava trga“. To sta tožniku pravilno pojasnila tudi oba davčna organa in se sodišče z njima strinja in ne ponavlja razlogov (drugi odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, v nadaljevanju ZUS-1).

Po mnenju sodišča gre po povedanem v obravnavani zadevi za situacijo, ko je tožnik odbil vstopni DDV za storitve, ki mu niso bile opravljene. Zato niti ni potrebno ugotavljati ali je račun v formalnem smislu pravilen (82. člen ZDDV-1). V takem primeru, kot je obravnavani, ko iz dejanskega stanja nedvomno izhaja, da tožniku „raziskava trga“ ni bila opravljena, tožnik ne more iz tega naslova uveljavljati davčne ugodnosti oz. odbitek vstopnega DDV. Kolikor pa tožnik zatrjuje, da so bile opravljene neke „druge“ storitve, pa to ne more biti predmet spornega računa, ki se preizkuša glede pravice do odbitka vstopnega DDV. Tožnik bi v takem primeru moral sporni račun npr. zavrniti in zahtevati izdajo računa za te „druge“ storitve, za katere sedaj zatrjuje, da mu jih je detektiv dejansko opravil.

Po povedanem glede na ugotovitve dejanskega stanja, iz katerih izhaja, da po vsebini zaračunane storitve sploh niso bile opravljene, je odločitev prvostopenjskega organa in tožene stranke, da tožniku ne gre odbitek vstopnega DDV, pravilna. Tožnik drugega ni dokazal glede na pravila o dokaznem bremenu  v davčnem postopku (prvi odstavek 76. člena ZDavP-2). V obravnavanem primeru namreč nesporno izhaja, da zaračunana storitev „raziskave trga“ ni bila opravljena. Zato je v primeru, kot je obravnavani, to ključni razlog, da se tožniku iz tega računa ne more priznati pravica do odbitka vstopnega DDV. Razlogi tožnika, da bi v primeru dvoma, da raziskava trga ni opravljena, moral davčni organ primerjati koliko sredstev namenjajo drugi hoteli ter turistični objekti za raziskave trga in da je tožnik v to vložil minimalen znesek, pa ne vplivajo na drugačno odločitev. V postopku DIN se je namreč ugotavljalo ali sploh je bila storitev opravljena glede na uveljavljanje pravice do odbitka vstopnega DDV, ne pa sama višina spornega računa.

Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožba pa neutemeljena, je sodišče tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1, kot neutemeljeno zavrnilo.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.