UPRS sodba I U 466/2013
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2014-03-11

Bojana Prezelj Trampuž (preds.), mag. Slavica Ivanović Koca

DDV - dodatna odmera DDV - pravica do odbitka vstopnega DDV - pogoji za odbitek vstopnega DDV - ustrezen račun

Pravica do odbitka vstopnega DDV je vezana na pogoje, ki jih predpisuje ZDDV-1 . Davčni zavezanec sme praviloma odbiti vstopni DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal, če so kumulativno izpolnjeni naslednji pogoji: 1. da se DDV nanaša na dobavo blaga ali storitev drugega davčnega zavezanca, 2. da ima davčni zavezanec ustrezen račun, 3. da gre za dobavo tega blaga ali storitev za namene njegovih obdavčenih transakcij, 4. da ne gre za goljufijo ali zlorabo DDV oz. da davčni zavezanec ni vedel ali bi moral vedeti, da je bila transakcija, na katero se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezana z goljufijo, ki jo je storil izdajatelj računa ali drug gospodarski subjekt, višje v dobavni verigi. Pravica do odbitka vstopnega DDV se lahko zavrne, če kateri od teh pogojev ni izpolnjen. Kolikor je izpolnjen prvi pogoj, to je, da so bile storitve opravljene, je drugi pogoj, da ima davčni zavezanec ustrezen račun v smislu 82. člena ZDDV-1, o čemer se je treba opredeliti za vsak račun posebej, pri tem pa tudi upoštevati stališča iz sodne prakse SEU. Sporni računi ne zajemajo vseh podatkov, ki jih zahteva 82. člen ZDDV-1, predvsem glede podatkov, ki so potrebni za identifikacijo storitev.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Koper tožniku dodatno odmeril davek na dodano vrednost (DDV) v znesku 121.675,53 EUR, kot je razvidno iz tabele, in pripadajoče obresti v višini 14.833,25 EUR z rokom plačila 30 dni, po preteku katerega bodo zaračunane zamudne obresti in začet postopek davčne izvršbe (točka I.1 izreka izpodbijane odločbe). Zahtevek tožnika za povrnitev stroškov se zavrne, stroški postopka, ki so nastali davčnemu organu, bremenijo davčni organ (točka II. izreka). Pritožba ne zadrži izvršitve odločbe (točka III. izreka). Pri tožniku je bil opravljen davčni inšpekcijski nadzor (DIN) za obdobje 1. 3. 2006 do 31. 12. 2006, 1. 1. do 31. 12. 2007 in 1. 1. do 31. 7. 2008 ter o ugotovitvah sestavljen zapisnik, na katerega je tožnik podal pripombe, ki jih je davčni organ zavrnil. Davčni organ se sklicuje na določbe 62. člena in a) točke prvega odstavka 63. člena, 67. člen, prvi odstavek 68. člena, 81. člen Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1). Davčni organ tožniku ni priznal računov družbe A. d.o.o., za katero ugotavlja, da gre za družbo tipa „missing trader“. Dobave storitev in blaga tožniku ni opravljala navedena družba oz. tožnik nima dokazov, zato nima pravice do odbitka po spornih računih v davčnih obdobjih, kot so navedeni na strani 18 obrazložitve izpodbijane odločbe.

Pritožbeni organ je pritožbi delno ugodil in odločbo odpravil v delu, s katerim je bil tožniku odmerjen in naložen v plačilo DDV v znesku 75.829,42 EUR s pripadajočimi obrestmi, na računih, kot jih navaja v izreku ter v tem delu vrnil zadevo prvostopenjskemu organu v ponoven postopek. V preostalem delu je  pritožbo zavrnil iz razloga, ker so računi: 488/06 z dne 29. 12. 2006, 81-02/07 z dne 1. 9. 2007, 96-02/07 z dne 1. 11. 2007, 100-02/07 z dne 15. 11. 2007, 100-03/07 z dne 15. 11. 2007, 8/08 z dne 23. 1. 2008 in 83/08 z dne 2. 7. 2008, v skupnem znesku 45.846,11 EUR, bistveno pomanjkljivi, ker ne vsebujejo zadostnih podatkov o vrsti opravljenih storitev.

Tožnik je vložil tožbo iz vseh razlogov po 27. členu Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). V tožbi izpodbija odločitev v zavrnilnem delu. Davčni organ je zaključil, da gre za fiktivne račune. Dejstvo, da gre pri družbi A. d.o.o. za neplačujoč gospodarski subjekt, je za tožnika veliko presenečenje. V nadaljevanju tožbe pojasni okoliščine glede poslovanja z družbo A. d.o.o., ki je po mnenju tožnika davčni dolžnik. Navaja določbo 74. člena Zakona o davčnem postopku, v nadaljevanju ZDavP-2). V celoti je posloval z verodostojno dokumentacijo, vse storitve, ki so mu bile zaračunane, so dejansko opravljene. Drugače bi račune zavrnil. Ne strinja se z razlogi tožene stranke, da sporni računi ne vsebujejo opisa vrste opravljene storitve ter količino. Navaja, da je iz računov 81-02/07, 83/08 in 80/08 jasno razvidno, da je bila z njimi obračunana provizija za ustvarjen promet v določenem obdobju na Hrvaškem tržišču. Računom je  priložena obsežna dokumentacija, ki zajema cel fascikel in iz katere je natančno razvidna rešitev, ki je bila predmet računa. Toženi stranki očita, da ni pojasnila, kaj pri tem naj ne bi bilo ustrezno. Kot pavšalne navede ugotovitve davčnega organa, da trije zaposleni delavci družbe A. d.o.o. naj ne bi mogli opraviti zaračunanih storitev. Navaja določbo 76. člena ZDavP-2. Prvostopenjskemu organu očita, da je zagrešil postopkovne napake ter zaključil, da so računi fiktivni. Edina obveznost tožnika je da ugotovi, ali so vpisani podizvajalci v registru davčnih zavezancev in ali vsebujejo računi vse podatke po 34. členu ZDDV. Navaja 1. točko drugega odstavka 40. člena ZDDV. Glede očitka, da v postopku ni dostavil nobene dokumentacije, iz katere bi bila razvidna narava poslovnih dogodkov, pa navaja, da je omogočil vpogled v celotno poslovno dokumentacijo. Navaja tudi dokaze, ki naj bi jih predložil posameznemu računu, kakor tudi pogodbo o poslovnem sodelovanju, ki jo je sklenil z družbo A. d.o.o. 30. 1. 2007. Sklepno navaja, da ni vedel oz. da ni mogel vedeti, da z nakupom sodeluje pri davčni utaji ter predlaga dokaz z zaslišanjem direktorja. Sodišču predlaga, da po opravljeni glavni obravnavi odpravi še neodpravljeni del prvostopenjske odločbe in postopek ustavi, toženi stranki pa naloži plačilo stroškov postopka.

V odgovoru na tožbo tožena stranka v celoti prereka tožbene navedbe ter vztraja pri navedbah iz obrazložitve svoje odločbe, s katero je bilo odločeno o pritožbi. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

V obravnavani zadevi je ostalo sporno vprašanje, ali gre tožniku pravica do odbitka po računih, za katere tožena stranka ugotavlja, da iz njih niso razvidni podatki o vrsti opravljenih storitev. Tožnik izpodbija odločbo le v delu, v katerem ni odpravljena z odločbo tožene stranke. To pa se nanaša na 7 računov : 488/06 z dne 29. 12. 2006, 81-02/07 z dne 1. 9. 2007, 96-02/07 z dne 1. 11. 2007, 100-02/07 z dne 15. 11. 2007, 100-03/07 z dne 15. 11. 2007, 8/08 z dne 23. 1. 2008 in 83/08 z dne 2. 7. 2008. Slednji po ugotovitvah tožene stranke ne vsebujejo vseh obveznih sestavin po 82. členu ZDDV-1.

Po mnenju sodišča je izpodbijana odločba v delu, v katerem pritožbi ni ugodeno, pravilna in zakonita. Tako kot pravilno navaja tožena stranka, tudi po mnenju sodišča navedbe na računih: kot so „provizija za področje Hrvaške za ustvarjen promet“, ne identificira vrste poslovnega dogodka. Navedeni računi se  ne sklicujejo na drug dokument, iz katerega bi se lahko identificiral poslovni dogodek oz. bila razvidna vsebina opravljenega prometa. Po 82. členu ZDDV-1 so obvezni podatki na računu med drugim tudi količina in vrsta dobavljenega blaga oz. obseg in vrsta opravljenih storitev (6. točka prvega odstavka). Neidentifikacija vrste opravljenih storitev se nanaša tudi na račune, ki se glasijo na „mehanski del rešitve za transporter in dokumentacija“ oz. „elektronski del rešitve za transporter in dokumentacija“ oz. „intelektualna rešitev za transporter“, ki se vsi sklicujejo na „pogodbo št. 30012007/07“. Iz upravnih spisov je razvidno, da gre za pogodbo o poslovnem sodelovanju, ki se nahaja v upravnih spisih, ki pa je tako kot ugotavlja tožena stranka, vsebinsko splošna in pomanjkljiva in nima niti konkretnih določb o predmetu pogodbe. Zato sodišče sledi oceni tožene stranke, da iz navedenih računov ni mogoče razbrati, katere storitve so bile zaračunane in so tudi po presoji sodišča računi vsebinsko tako pomanjkljivi, da jih ni mogoče povezati s konkretnimi storitvami in razbrati, kaj je bilo tožniku zaračunano oz. kakšen promet je bil opravljen. Zato gre tudi po mnenju sodišča za račune, ki na njihovi podlagi ni mogoče uspešno uveljavljati odbitka vstopnega DDV, saj ne vsebujejo vseh podatkov, ki jih zahteva 82. člen ZDDV-1, zlasti tistih podatkov, ki so potrebni za identifikacijo vrste opravljenih storitev.

Pravica do odbitka vstopnega DDV je vezana na pogoje, ki jih predpisuje ZDDV-1 (prvi odstavek 63. člena, prvi odstavek 67. člena, 81. člen in 82. člen)1. Davčni zavezanec sme praviloma odbiti vstopni DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal, če so kumulativno izpolnjeni naslednji pogoji: 1. da se DDV nanaša na dobavo blaga ali storitev drugega davčnega zavezanca, 2. da ima davčni zavezanec ustrezen račun, 3. da gre za dobavo tega blaga ali storitev za namene njegovih obdavčenih transakcij, 4. da ne gre za goljufijo ali zlorabo DDV oz. da davčni zavezanec ni vedel ali bi moral vedeti, da je bila transakcija, na katero se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezana z goljufijo, ki jo je storil izdajatelj računa ali drug gospodarski subjekt, višje v dobavni verigi. Pravica do odbitka vstopnega DDV se lahko zavrne, če kateri od teh pogojev ni izpolnjen.

Po presoji sodišča je v zvezi s prvim pogojem odločilno predvsem ali je bila storitev tožniku opravljena (točka a) prvega odstavka 63. člena ZDDV-1). Kolikor je izpolnjen prvi pogoj, to je, da so bile storitve opravljene, je drugi pogoj, da ima davčni zavezanec ustrezen račun v smislu 82. člena ZDDV-1, o čemer se je treba opredeliti za vsak račun posebej, pri tem pa tudi upoštevati stališča iz sodne prakse SEU (npr. v zadevi Dankowski, C-438/09). V obravnavanem primeru, ob predpostavki, da so bile storitve opravljene, saj tožena stranka nasprotnega niti ne zatrjuje, drugi pogoj, da gre za popoln račun oz. račun, ki vsebuje vse obvezne podatke, tudi po mnenju sodišča ni izpolnjen. Po mnenju sodišča sporni računi ne zajemajo vseh podatkov, ki jih zahteva 82. člen ZDDV-1, kar je skladno tudi z določbami Direktive 2006/112, predvsem glede podatkov, ki so potrebni za identifikacijo storitev.

Tožnik je v postopku sodeloval in sodišče ne vidi očitanih kršitev pravil postopka. Tožnik izpodbija odločbo le v zavrnilnem delu. Tožbene navedbe glede poslovanja z „missing trader“ družbami in dobrovernosti tožnika pa na konkretno odločitev ne vplivajo, zato se sodišče do njih ni dolžno opredeliti.

Ker je po povedanem izpodbijana odločba v delu, v katerem pritožbi ni ugodeno, pravilna in zakonita, tožba pa neutemeljena, je sodišče tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

Sodišče je odločalo brez glavne obravnave na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1.

Izrek o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.