UPRS sodba I U 897/2013
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2014-03-26

Alenka Praprotnik (preds.), Bogdana Bradač poroč.),                        Zdenka Štucin

davek na dediščino in darila - predmet obdavčenja - prejem premoženja - pravni naslednik zapustnika - zavezanec za davek - dvojno obdavčevanje - izogibanje dvojnemu obdavčevanju

Predmet obdavčevanja je prejem premoženja in ne premoženje samo. Tožnik je kot pravni naslednik pok. A.A. vstopil v njen položaj in s tem pridobil premoženje. Ob tem je nanj prešla tudi obveznost zavezanca za plačilo davka.

Vsaka stranka nosi svoje stroške postopka.

Davčna uprava RS, Davčni urad Ljubljana (v nadaljevanju prvostopenjski organ) je z odločbo št. DT 4222-180-182/2009-08-190-02 z dne 20. 2. 2012 pok. A.A. kot zavezanki po pok. B.B., nazadnje stanujoči na naslovu ..., na podlagi dodatnega sklepa o dedovanju opr. št. D 139/2002 odmeril davek na dediščino od davčne osnove v višini 584.446,01 EUR v znesku 62.222,44 EUR. Odločil je še, da morata pravna naslednika pok. A.A., in sicer C.C. in D.D. (tožnik) odmerjeni davek plačati v 30 dneh po vročitvi odločbe, sicer se bodo zaračunale zamudne obresti in začela davčna izvršba.

Kot izhaja iz obrazložitve izpodbijane določbe, je bila na podlagi dodatnega sklepa o dedovanju po pok. B.B., izdanega s strani Okrajnega sodišča na Vrhniki opr. št. D 139/2002 dne 3. 6. 2009 za dediča razglašena pok. A.A. z bivališčem v Avstriji. Nadalje prvostopenjski organ navaja obseg dediščine in se sklicuje na določbe Zakona o davku na dediščine in darila (v nadaljevanju ZDDD), po katerem je zavezanec za plačilo davka fizična ali pravna oseba zasebnega prava, ki prejme premoženje na podlagi dedovanja ali darovanja (3. člen). Sklicuje se še na 5. in 6. člen ZDDD in poudari, da je osnova za davek vrednost podedovanega ali v dar prejetega premoženja v času nastanka davčne obveznosti po odbitku dolgov, stroškov in bremen, ki odpadejo na premoženje, od katerega se plačuje ta davek in da se kot vrednost podedovanega ali v dar prejetega premoženja šteje 80 % posplošene tržne vrednosti, ugotovljene po zakonu, ki ureja množično vrednotenje nepremičnin. Nato pojasni ugotavljanje vrednosti premoženja.

Nadalje pojasni, da je A.A. dne 20. 4. 2004 preminila, ter da sta po njej dedovala C.C. kot oporočni dedič in D.D. (tožnik) kot posvojenec in nujni dedič, vsak do polovice. Sklicuje se na 12. člen Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), ki v drugem odstavku določa, da se za zavezanca za davek šteje tudi pravni naslednik davčnega zavezanca oziroma plačnika davka. Zaradi navedenega sta pravna naslednika pok. A.A., C.C. in tožnik zavezanca za plačilo davka na dediščine in darila vsak od polovice. Pojasni, da je bil v zadevi sestavljen zapisnik, na katerega so bile dane pripombe, ki jih povzema. Nato odgovori na tožnikove pripombe glede uporabe jezika ter povzame vsebino cenitev nepremičnin, ki so bile podane v sklopu pripomb in se do tega opredeli ter jih delno upošteva. Pojasni tudi izračun davčne osnove in odmere davka. Sestavljen je bil še dodatni zapisnik, na katerega so bile vložene pripombe, o katerih se je prvostopenjski organ opredelil v nadaljevanju odločbe.

Tožnik se z odločitvijo prvostopenjskega organa ni strinjal in je vložil pritožbo, ki ji je Ministrstvo za finance (v nadaljevanju drugostopenjski organ) z odločbo št. DT-499-11-27/2012-2 z dne 5. 4. 2013 delno ugodilo tako, da je spremenilo izrek izpodbijane odločbe, po katerem sta zavezanca za davek po pok. B.B. na podlagi dodatnega sklepa o dedovanju opr. št. D 139/2002 C.C. in tožnik kot pravna naslednika pok. A.A.

Drugostopenjski organ se nato sklicuje na določbe ZDDD in poudari, da je bil v tem primeru zavezanki odmerjen davek na podedovano premoženje, ki ga je prejela po dodatnem sklepu o dedovanju opr. št. D 139/2002 po zapustnici B.B. V zadevi je predmet presoje vprašanje, ali je pravilna ugotovitev, da je pok. A.A. zavezanka za odmero davka na dediščine in darila in, ali je bilo materialno pravo pravilno uporabljeno, glede na to, da gre za avstrijsko državljanko, ki je živela v Avstriji. Nadalje navaja, da davčna obveznost nastane z dnem pravnomočnosti sklepa o dedovanju (6. člen ZDDD), posledično pa so s pravnomočnostjo sklepa o dedovanju izpolnjeni pogoji za odmero davka na dediščine in darila. Bistveno pravno dejstvo (dedovanje premoženja) je ugotovljeno v sodni odločbi. V tem primeru ni sporno, da je na podlagi dodatnega sklepa o dedovanju, ki je postal pravnomočen dne 29. 9. 2009, tožnikova pravna prednica pok. A.A. podedovala premoženje po pok. B.B. Podedovano je bilo premoženje, glede na določbe ZDDD pa so bili s prehodom premoženja na dedinjo izpolnjeni pogoji za začetek postopka odmere davka na dediščine in darila. Pri tem je davčni organ vezan na ugotovitve sodišča v sklepu o dedovanju. Ob upoštevanju dejstva, da je namesto zavezanke zaradi njene smrti v postopek vstopil njen pravni naslednik (tožnik), pa je drugostopenjski organ spremenil izrek izpodbijane odločbe, kar pa sicer ne vpliva na pravilnost in zakonitost odmere davka. Poudarja, da se glede na določbe 48. in 12. člena ZDavP-2 davek odmeri pravnim naslednikom. V zadevi sicer ni sporno, da je tožnik eden od dveh pravnih naslednikov, kar ga tudi opredeljuje kot davčnega zavezanca. Glede upoštevanja 23. člena Konvencije med Republiko Slovenijo in Republiko Avstrijo o izogibanju dvojnega obdavčevanja v zvezi z davki na dohodek in premoženje (v nadaljevanju Konvencija) poudari, da ta v 2. členu v zvezi z davki na dohodke in premoženje, kot slovenski davek, za katerega se uporablja, taksativno navaja davke in med njimi v 3. točki razdelka a) tudi davek na premoženje. Odmera v obravnavani zadevi pa se ne nanaša na davek na premoženje, temveč na davek na dediščine in darila. S tem davkom, se glede na 3. člen ZDDD obdavči prejem premoženja na podlagi dedovanja ali darovanja in ne premoženje. Davek na premoženje se namreč plačuje na drugih podlagah. Konvencija se po navedenem za davek na dediščine in darila ne uporablja.

Tožnik se z odločitvijo ne strinja in odločbo izpodbija s tožbo. V njej najprej povzame potek dosedanjega postopka in meni, da bi moral biti upoštevan 23. člen Konvencije. Meni, da bi moral prvostopenjski organ opraviti poizvedbe glede državljanstva pok. A.A. ter pribaviti zapuščinske spise. Po njegovi oceni bi moralo Okrajno sodišče na Vrhniki prekiniti postopek, dokler se ne ugotovi, kdo so pravni nasledniki po pok. A.A., saj pokojnik ne more biti dedič. Poudarja, da je bilo materialno pravo napačno uporabljeno, saj bi morale biti glede obdavčitve, ker gre za avstrijsko državljanko, upoštevane določbe Konvencije. Sodišču predlaga, da tožbi ugodi in odpravi izpodbijano odločbo. Priglaša tudi stroške postopka.

Tožena stranka je sodišču poslala upravne spise in ob tem navedla, da vztraja pri razlogih iz izpodbijane odločbe. Predlaga zavrnitev tožbe.

Sodišče je v zadevi odločalo brez glavne obravnave, ker dejstva, pomembna za odločitev v zadevi, med strankama niso sporna (prvi odstavek 59. člena Zakona o upravnem sporu v nadaljevanju ZUS-1).

V obravnavanem primeru, kot je navedel že drugostopenjski organ, med strankama ni sporno, da je pok. A.A. kot tožnikova pravna prednica, na podlagi dodatnega sklepa o dedovanju, ki je postal pravnomočen dne 29. 9. 2009, podedovala premoženje po pok. B.B. Na tej podlagi so bili s prehodom premoženja na dedinjo izpolnjeni pogoji za začetek postopka odmere davka na dediščine in darila. Sodišče pritrjuje oceni, da je davčni organ vezan na ugotovitve sodišča iz pravnomočnega sklepa v sklepu o dedovanju.

V zadevi med strankama ostaja sporno vprašanje uporabe Konvencije, oziroma tolmačenje njenega 23. člena. Na podlagi določbe 3. člena ZDDD je davčni zavezanec fizična ali pravna oseba, ki prejme premoženje na podlagi dedovanja ali darovanja. Tudi po presoji sodišča je v tem primeru pomembno, da oseba prejme premoženje oziroma, kot je navedel drugostopenjski organ, je v tem primeru predmet obdavčevanja prejem premoženja in ne premoženje samo. Tožnik je namreč kot pravni naslednik pok. A.A. vstopil v njen položaj in s tem pridobil premoženje. Ob tem pa je nanj prešla tudi obveznost zavezanca za plačilo davka. V 23. členu Konvencije je zgolj navedeno, kaj se šteje za premoženje, v njenem 2. členu pa so našteti davki, za katere se ta uporablja in med njimi davek ne dediščine in darila ni izrecno naveden. Čim je pa tako, tudi po presoji sodišča uporaba Konvencije za davek na dediščine ni predvidena. Ker je bilo z navedenim sklepom o dedovanju premoženje šele pridobljeno, je tako tudi po presoji sodišča pravilna odločitev, da je tožnik kot pravni naslednik pok. A.A. tudi zavezanec za davek na dediščine in darila.

V ostalem pa se sodišče strinja z razlogi, s katerimi je v obrazložitvi izpodbijane odločbe odločitev pojasnil prvostopenjski organ in z razlogi, s katerimi je argumentirano obrazložil odločitev glede zavrnitve pritožbenih ugovorov drugostopenjski organ. Kolikor so tožbeni ugovori enaki ugovorom, ki so bili uveljavljani že v pritožbi, se sodišče nanje tudi sklicuje (drugi odstavek 71. člena ZUS-1).

Glede na vse navedeno sodišče ugotavlja, da je bilo dejansko stanje ob izdaji odločbe pravilno ugotovljeno, da je izpodbijana odločba v povezavi z odločbo drugostopenjskega organa pravilna in skladna z določbami predpisov, na katere se sklicuje. Ker sodišče tudi ni našlo kršitev zakona, na katere pazi po uradni dolžnosti, je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

Izrek o stroških temelji na 25. členu ZUS-1.

ZDDD člen 3. Konvencija med Republiko Slovenijo in Republiko Avstrijo o

izogibanju dvojnega obdavčenja v zvezi z davki na dohodek in premoženje člen 2, 23.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.