UPRS sodba I U 1712/2013
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2014-04-15

Bojana Prezelj Trampuž (preds.), Adriana Hribar Milič

DDV - odmera DDV - pravica do odbitka DDV - objektivne okoliščine - subjektivni element - skrbnost dobrega gospodarja - postavitev računalniškega centra

Pravica do odbitka vstopnega DDV je vezana na pogoje, ki jih predpisuje prvi odstavek 63. člena in prvi odstavek 67. člena ZDDV-11. Davčni zavezanec sme praviloma odbiti vstopni DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal, če so kumulativno izpolnjeni naslednji pogoji: 1. da se DDV nanaša na dobavo blaga ali storitev drugega davčnega zavezanca, 2. da ima davčni zavezanec ustrezen račun, 3. da gre za dobavo tega blaga ali storitev za namene njegovih obdavčenih transakcij, 4. da ne gre za goljufijo ali zlorabo DDV oz. da davčni zavezanec ni vedel ali bi moral vedeti, da je bila transakcija, na katero se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezana z goljufijo, ki jo je storil izdajatelj računa ali drug gospodarski subjekt, višje v dobavni verigi (subjektivni element). Pravica do odbitka vstopnega DDV se lahko zavrne le, če kateri od teh pogojev ni izpolnjen.

Vsaka stranka nosi svoje stroške postopka.

Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Velenje (v nadaljevanju prvostopenjski organ) tožniku odmeril davek na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) za davčno obdobje oktober 2008 v znesku 261.397,98 EUR in pripadajoče obresti v skupnem znesku 295.711,21 EUR, ki mora biti plačan v roku 30 dni od vročitve odločbe, po preteku tega roka  bodo zaračunane zamudne obresti in začet postopek davčne izvršbe (točka I izreka). Tožnik ni zahteval povrnitve stroškov; stroški postopka, ki so nastali davčnemu organu, bremenijo davčni organ; pritožba ne zadrži izvršitve odločbe (točki II in III izreka). Tožnik je uveljavljal pravico do odbitka vstopnega DDV na podlagi računa za računalniške komponente v znesku 1.568.387,88 EUR, ki ga je 3. 10. 2008 izdala družba A. d.o.o.. Tožnik je po izvedenem razpisu z B. d.o.o. 2. 9. 2008 sklenil pogodbo 182-08-VIN-OS o dobavi opreme in izvedbi storitev za postavitev računalniškega centra. Za nabavo te opreme je 1. 10. 2008 z družbo A. kot podizvajalcem sklenil pogodbo o prodaji opreme P-102013/2008, ki jo je s strani dobavitelja opreme podpisal direktor C.C.. Davčni organ je ugotovil, da je bil predmetni račun navidezen. Na podlagi ugotovljenih objektivnih okoliščin na strani tožnika je davčni organ zaključil, da je tožnik vedel oziroma bi moral vedeti, da sodeluje  pri poslih, ki predstavljajo davčno utajo. Navidezen posel na podlagi tretjega odstavka 74. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) ne vpliva na obdavčenje. Prvostopenjski organ tožniku ni priznal pravice do odbitka vstopnega DDV na podlagi 63. člena Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1).

Tožnik v tožbi navaja, da se računalniška oprema skoraj nikoli ne pretovarja, če gre za večji obseg, saj bi  lahko prihajalo do okvare opreme in do stroškov dodatnega skladiščenja. Ni si mogoče zamisliti, da bi v danem primeru distributer dobavljal računalniško opremo najprej družbi D. d.o.o., ta v skladišče družbe A. in nato v skladišče tožnika in šele na koncu bi tožnik opremo dobavil v skladišče naročnika, torej družbi B.. Tako je bilo predmetno blago prodano v tranzitu in se je nahajalo v skladišču distributerja vse do dobave naročniku. Gre za običajen način izvedbe posla. Tožnik je izrecno zahteval od družbe A., da opremo pripelje družba E. d.o.o., s čimer bo imel garancijo in zajamčeno pristnost opreme. Gre za specifično računalniško opremo. Z zahtevo prevzema kupljenega blaga direktno od distributerja je tožnik zmanjšal svoje rizike in se s tem izognil možnosti izgube opreme, ponarejene opreme in možnosti dobave opreme brez garancije. Šele po izvršenem poslu pa je družba A. postala družba tipa „missing trader“.

Tožnik ni mogel vedeti za goljufiv namen družbe A., saj je ta poslovala tudi z državnimi podjetji, plačevala davke, imela veljavno ID številko in svoje blago tudi reklamirala. Direktor te družbe je v razgovoru izkazal strokovno kompetentnost, poznal je komercialni in cenovni vidik opreme. Po pošti je s tožnikom tekoče komuniciral, vedno se je odzival na telefonske klice. Tožnik  ni mogel vedeti, da gre za družbo tipa „missing trader“. Družba A. ni izdajala fiktivnih računov, temveč je dejansko izvršila predmetno prodajo računalniške opreme. Iz te prodaje tudi izvira obveznost plačila DDV. Tožnik je že v pripombah na zapisnik obrazložil, da ob upoštevanju kriterijev, ki jih je tožena stranka objavila na svoji spletni strani v letu 2008 kot pomoč davčnim zavezancem za prepoznavanje družb tipa „missing trader“, ni mogoče sklepati, da bi to bila družba A.. Tožnik pa tudi ni mogel vedeti, da bo družba A. po izvedenem poslu oddala napačne davčne obračune. Tožnik je preveril izvor blaga pri direktorju prodaje družbe E., preveril je veljavnost  ID številke za DDV, vse javne registre in obstoj podjetja.

Priporočena cena računalniške opreme je bila tudi javno objavljena. Prodajna cena v predmetni zadevi pa je bila pod priporočeno ceno. Družba A. je v poslu obdržala zaslužek od prodaje opreme. Blago je ostalo v skladišču distributerja, ker ga ni bilo mogoče montirati v prostor družbe B., ki še ni bil pripravljen. Račun je bil zaradi dolgih plačilni rokov kupca in nastale obveznosti na strani dobavitelja izstavljen kupcu. Tožnik meni, da trditev tožene stranke, da bi tožnik lahko nastopal pri poslu sam, predstavlja nepoznavanje poslovnih razmer na trgu. Če bi tožnik dobil ekskluzivno podporo cene, bi lahko obdržal ekstra popust. Tudi ni prišlo do časovnega neskladja, kot ga navaja tožena stranka. Prevzemni zapisnik vsebuje vsa pomembna dejstva in sicer: prevzem opreme in dogovor o skladiščenju opreme v skladišču družbe E. ter je tudi verodostojna listina. Tožena stranka napačno razume, da pomeni zapisnik tudi fizični prevzem blaga. Opisano časovno neskladje je tožena stranka napačno opredelila kot posel, ki je neobičajen in ni skladen z običajno poslovno prakso, kar pa je v nasprotju s stališčem SEU v zadevi C-103/09. Tožena stranka tudi ne pozna pravil javnega razpisa. Ponudnik ne more vedeti, kdo je konkuriral na razpisu in komu je naročnik poslal povabilo.

Tožnik  je bil dolžan tudi zagotoviti tok denarja. Način plačila je bil običajen, kot sicer pri takšnih poslih. V vsakem poslu je moral tožnik najeti posojilo ali pa založiti svoja sredstva, da je premostil 90 dnevne plačilne roke kupca. Tožnik je imel že vzpostavljeno terjatev do kupca v času, ko je za premostitev najel kredit, zato posla ni sam financiral. Tožnik je izvedel prvi obrok plačila kredita, ko je že imel en mesec vzpostavljeno terjatev pri kupcu, torej je zmotna ugotovitev tožene stranke, da je tožnik prvi zagotovil sredstva za nabavo predmetne opreme.

Tožena stranka nima podlage v pozitivni zakonodaji za očitek, da je tožnik ravnal malomarno. Ker je tožnik blago kupil od svojega dobavitelja A., ni mogel vedeti, kdaj je ta blago nabavil od svojega dobavitelja in ni vedel, da je v poslovni verigi tudi družba D.. Nastanek pravice do razpolaganja z blagom pa je neodvisen od fizičnega prevzema. Če temu ne bi bilo tako, bi bili pravno neveljavni vsi posli v tranzitu in terminski posli.

Tožnik se sklicuje na načelo davčne nevtralnosti. V skladu z drugim odstavkom 76. člena ZDavP-2 je dokazno breme na toženi stranki. Tožena stranka pa je zgolj navedla, da na podlagi objektivnih elementov ugotavlja, da je bil posel navidezen in da je bil odbitek vstopnega DDV izveden z goljufijo, zato tožniku ni priznala pravice do odbitka DDV v skladu s prvim odstavkom 63. člena v povezavi s četrtim odstavkom 67. člena ZDDV-1. Ugotovljeno dejansko stanje pa ni mogoče subsumirati pod zakonski dejanski stan četrtega odstavka 67. člena ZDDV, saj je DDV zaračunala oseba, ki ima status davčnega zavezanca in je tudi opravljala gospodarsko dejavnost. Zato tožniku gre pravica do odbitka DDV. Sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo odpravi in ugotovi, da  tožnik ni vedel in tudi ni mogel vedeti za goljufiv namen dobavitelja A. ter tožniku tudi prizna pravico do odbitka vstopnega DDV v znesku 261.397,98 EUR z  obrestmi v znesku 34.313,23 EUR in tudi toženi stranki naloži, da je dolžna tožniku plačati 295.711,21 EUR, skupaj z zakonitimi zamudnimi obrestmi od 20. 5. 2012 dalje do plačila, v roku 8 dni pod izvršbo. Poleg navedenega naj toženi stranki naloži tudi plačilo vseh stroškov postopka, v primeru zamude, z zamudnimi obrestmi, pod izvršbo.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitev obeh upravnih odločb ter predlaga, da sodišče tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Po mnenju sodišča je izpodbijana odločba pravilna in zakonita. Sodišče se strinja z razlogi iz obrazložitve odločb obeh davčnih organov in jih ne navaja (drugi odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, v nadaljevanju ZUS-1), glede tožbenih ugovorov pa dodaja:

V obravnavani zadevi je sporno, ali je bilo z izpodbijano odločbo tožniku pravilno in zakonito naloženo dodatno plačilo DDV, kar je odvisno od tega, ali so bili v obravnavani zadevi izpolnjeni predpisani pogoji za uveljavljanje pravice do odbitka vstopnega DDV. Tožnik je uveljavljal to pravico na podlagi računa za računalniško opremeo v znesku 1.568.387,88 EUR, ki ga je 3. 10. 2008 izdala družba A., za katero je bilo v postopku DIN ugotovljeno, da gre za družbo tipa „missing trader“ oz. za „neplačujoči gospodarski subjekt“ v smislu Uredbe ES 1925/2004, ki ni imela ne materialnih, ne kadrovskih pogojev za izvedbo predmetne dobave. Sodišče se strinja, da nepravilnosti, ugotovljene na strani izdajatelja računa, ne morejo biti ključni razlog za nepriznavanje pravice do odbitka vstopnega DDV. Tako izhaja tudi iz novejše sodne prakse SEU (npr. v združenih zadevah C-80/11 in C-142/11, Mahagében in Dávid z dne 21. 6. 2012 ter v zadevi C-324/11, Tóth z dne 6. 9. 2012), ki je med drugim pristojno zagotoviti enotno razlago in uporabo prava EU, katerih interpretativne sodbe imajo učinek ex-tunc (za nazaj) in veljajo erga omnes (za vse).

Pravica do odbitka vstopnega DDV je vezana na pogoje, ki jih predpisuje prvi odstavek 63. člena in prvi odstavek 67. člena ZDDV-11. Davčni zavezanec sme praviloma odbiti vstopni DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal, če so kumulativno izpolnjeni naslednji pogoji: 1. da se DDV nanaša na dobavo blaga ali storitev drugega davčnega zavezanca, 2. da ima davčni zavezanec ustrezen račun, 3. da gre za dobavo tega blaga ali storitev za namene njegovih obdavčenih transakcij, 4. da ne gre za goljufijo ali zlorabo DDV oz. da davčni zavezanec ni vedel ali bi moral vedeti, da je bila transakcija, na katero se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezana z goljufijo, ki jo je storil izdajatelj računa ali drug gospodarski subjekt, višje v dobavni verigi (subjektivni element). Pravica do odbitka vstopnega DDV se lahko zavrne le, če kateri od teh pogojev ni izpolnjen.

Dobava predmetnih računalniških komponent je bila tudi po presoji sodišča dejansko izvedena družbi B., kar med strankama tudi ni sporno. Sporno pa je ali je bil odbitek vstopnega DDV izveden z goljufijo. Predmetni račun, ki ga je tožnik prejel od družbe A. za dobavo računalniške opreme za družbo B., je bil  izdan v skladu z 81. do 84. členom ZDDV-1 in je tudi po presoji sodišča v formalnem smislu pravilen in popoln. Predmetno blago je bilo tudi porabljeno za obdavčljive transakcije tožnika. Vendar pa pri poslu tudi po presoji sodišča obstajajo objektivne okoliščine na strani tožnika, ki so izkazane tako pri sklepanju posla, kot tudi pri izvedbi posla. Te okoliščine kažejo na to, da je tožnik vedel oziroma bi vsaj moral vedeti, da s predmetno transakcijo sodeluje pri utaji davka. Tožnik je v letu 2008 uspel na razpisu družbe B. in dobil naročilo za dobavo računalniške opreme, kar izhaja iz pogodbe, ki je je sklenil 2. 9. 2008 z družbo B.. Tožnik je sodeloval v postopku dogovarjanja o konfiguraciji opreme že pred povabilom k ponudbi k oddaji naročila z družbo B.. Na predmetnem razpisu B. družba A. ni sodelovala. Res pa je pri poslih, kot je obravnavani, možnost pridobitve posla lahko odvisna tudi od tega ali bi tožnik uspel postaviti dovolj nizko ceno, da bi uspel na razpisu. Direktor tožnika je v postopku DIN izjavil, da ga je obiskal C.C., direktor družbe A., ter mu predlagal, da zadevno računalniško opremo za B. nabavi preko družbe A., sicer bo on isto opremo ponudil po zelo nizki ceni in s tem tožnika izključil iz posla. Že zaradi navedenega bi moral tožnik kot dober in skrben gospodar tudi po mnenju sodišča pridobiti vse informacije o tej družbi, saj je tudi sicer šlo za posel zelo velike vrednosti, tožnik pa je bil tudi sam družba z referencami na področju računalniške strojne in programske opreme. Takšen zaključek tožene stranke pa po presoji sodišča ne predstavlja kršitve 74. člena Ustave RS, ki zagotavlja pravico subjektov do svobodnega nastopanja na trgu in do svobodnega sprejemanja poslovnih odločitev, kot to ugovarja tožnik. Družba A. ni imela nobenih referenc na področju nabave in prodaja računalniške opreme, kar bi tožnik kot strokovnjak na tem področju lahko tudi ugotovil. Tožnik pa je zgolj pristal na kompromis tako, da A. in partnerji obdržijo zaslužek od opreme, tožnik pa obdrži montažo in vzdrževanje opreme.

Tožnik se je s pogodbo o prodaji opreme z družbo A.  1. 10. 2008 dogovoril, da bo računalniška oprema dobavljena 1. 10. 2008, kar pa je bilo na  dan podpisa te pogodbe in kar je tudi po presoji sodišča neobičajno. Pogodbo je podpisal direktor družbe A. C.C.. V postopku je bilo ugotovljeno, da dejansko C.C., ki naj bi bil zastopnik družbe A., ni sodeloval pri poslovanju te družbe, da je po poklicu kuhar in zaposlen pri F.F., G.G. s.p.. Navedeni je tudi izjavil, da pogodbe s tožnikom ni nikoli podpisal. Tožnik je nato 8. 10. 2008 prejel račun za dobavo opreme za B. od dobavitelja A. in ga plačal v obrokih. V postopku je bilo tudi ugotovljeno, da je družba A. neplačujoči gospodarski subjekt oziroma družba tipa „missing trader“.

Računalniška oprema, ki jo je tožnik kupil od družbe A. je bila kupljena preko družbe E., ki je distributer in zastopnik za principala F.. F. je bil proizvajalec predmetne računalniške opreme. Tudi tožnik ima status F. „preferred partner“, kar mu omogoča ugodnosti nakupa po konkurenčnih finančnih pogojih, neposredno sodelovanje z F. in konkurenčno prednost pri ponudbi. Enak status ima tudi družba D.. Ker družba A. nima statusa F. „preferred partner“, naj bi predmetno računalniško opremo 26. 11. 2008 dobavila preko družbe D., ta pa 5. 11. 2008 preko družbe E., ki je zastopnik za F..  Tožnik je tudi izjavil, da se je s pogoji nabave prek družbe A. strinjal pod pogojem, da bo oprema nabavljena pri pooblaščenem zastopniku računalniške opreme F., družbi E., ker je želel, da bo oprema originalna in kakovostna. Če bi se tožnik resnično pozanimal o družbi A., bi tudi po mnenju sodišča lahko ugotovil, da ta družba nima statusa F. „preferred partnerja“, ki lahko nabavlja opremo od distributerja E. po bolj ugodnih cenah (podatki o F. „preferred partner“ so javno objavljeni na spletnih straneh). Tožnik kot strokovnjak v računalniškem poslu bi lahko vedel, da bo zelo verjetno potrebna vključitev še ene družbe F. „preferred partnerja“, kar se je tudi zgodilo. Pri poslu je sodelovala še družba D.. F. „preferred partner“ dosegajo dosti nižje cene pri nabavi računalniških komponent. Ustaljena praksa prodajalcev računalniške opreme F. je, da se cena računalniške opreme zaradi družb posrednikov zviša do priporočenih tržnih cen, ki so javno objavljene. Tožnik je v poslu nabave računalniške opreme za B. tudi po presoji sodišča nastopal kot aktivni partner, saj je predstavnik družbe F. navedel, da družba D., ki izkazuje prvo dobavo blaga v verigi, ni nikoli kontaktirala z njim v zvezi z nabavo opreme za B. in je sodeloval le s tožnikom.

Objektivne okoliščine na strani tožnika se kažejo tudi pri neizpolnjevanju določil pogodbe o prodaji predmetne računalniške opreme, ki jo je tožnik 1. 10. 2008 sklenil z družbo A.. V 3. členu te pogodbe sta se stranki dogovorili, da bo oprema dobavljena do 1. 10. 2008, torej na dan podpisa pogodbe, ne pa npr. v določenem roku. Dogovorjeno je bilo, da bo oprema poslana direktno na sedež tožnika, kolikor ne bo s pisnim dogovorom obeh pogodbenih strank dogovorjeno drugače. Iz upravnega spisa tudi izhaja, da tožnik drugačnega dogovora pogodbenih strank davčnemu organu ni predložil. Dejansko pa računalniška oprema 1. 10. 2008 ni bila dobavljena. Družba E. je 5. 11. 2008 tožniku po pošti dostavila 24 kosov diskov F. namenjenih za izgradnjo računalniškega centra B., kar je razvidno iz dobavnice, ki se glasi na tožnika. V decembru 2008 je tožnik družbi E. sam dal naročilo naj še ostalo blago pripelje direktno naročniku, družbi B.. Drugi del računalniške opreme za B. je bil tako po naročilu tožnika 16. 12. 2008 s kamionom dostavljen direktno v B.. Direktor tožnika je v izjavi navedel, da se je z družbo E. sam dogovoril za skladiščenje predmetnega blaga do trenutka, ko je bil prostor B. pripravljen za montažo opreme. Glede na predhodne navedbe je neutemeljen ugovor tožnika, da je bil posel „skladen z datumom papirne predaje računalniške opreme stranki“, ki jo je tožnik opravil na podlagi prejete dobavnice in računa družbe A., blago pa je ostalo v skladišču. Prav tako je tudi neutemeljena navedba tožnika, da je v celoti izpolnil pogodbo P 102013/2008, za katero tožnik sam priznava, da je bila podpisana tik pred samo dobavo, vendar pa navaja, da je šlo zgolj za „papirno dobavo“ in za običajen potek posla.

Ugotovljeno je bilo tudi časovno neskladje. Tožnik je z naročnikom, družbo B., sklenil pogodbo o dobavi opreme in izvedbi storitev za postavitev računalniškega centra 2. 9. 2008 in 3. 10. 2008 družbi B. izdal račun v znesku 1.686.056,22 EUR in z njim zaračunal računalniško opremo po pogodbi 182-08-VIN-8, kar izhaja tudi iz dobavnice z dne 3. 10. 2008. Iz prevzemnega zapisnika po tej pogodbi je razvidno, da je bil opravljen prevzem računalniške strojne  opreme po seznamu iz pogodbe 29. 9. 2008. Na zapisniku je navedeno, da so bili prisotni predstavniki kupca in prodajalca in da  ugotavljajo, da je bila oprema dobavljena v skladu s kosovnico dobavitelja z dne 30. 9. 2008, ki je v prilogi. Izročena oprema je bila količinsko ustreza. Zaradi potrebnih dodelav, zahtevanih za izvedbo projekta, je predmetna oprema ostala v skladišču pri dobavitelju vse do montaže pri naročniku. Račun za nabavo računalniške opreme pa je tožnik od družbe A. prejel 8. 10. 2008 z datumom 3. 10. 2008, kar pomeni, da je isti dan naročniku fakturiral računalniško opremo. Dejansko pa je tožnik v skladišču E. opremo prevzel šele decembra 2008. Financiranje predmetnega posla je potekalo tako, da je tožnik 3. 1. 2008 finančna sredstva nakazal družbi A., ki je istega dne ta sredstva prenakazala družbi D.. Ta je nato izvršila prvo nabavo blaga. Podatki iz  prevzemnega zapisnika med B. in tožnikom se ne skladajo z ostalimi podatki. Cena za predmetno računalniško opremo za B., ki je bila nabavljena pri pooblaščenem distributerju F., je znašala 753.717,50 EUR, kar je znatno nižja cena od 1.568.387,88 EUR, kolikor je za to opremo tožnik plačal družbi A.. Glede na ugotovljena neskladja tožnik tudi po presoji sodišča ni ravnal v dobri veri, kot to navaja v tožbi. Davčni organ pa je obširno opisal indice, ki so upravičeno kazali na nepravilnosti oziroma goljufijo pri predmetnem poslu. Tudi po mnenju sodišča tožnik pri sklepanju predmetnega posla ni ravnal razumno, kot se od njega upravičeno pričakuje, glede na to, da je strokovnjak na področju, s katerim se ukvarja.

Tožnik v tožbi pavšalno navaja, da se davčna organa nista opredelila do njegovih ugovorov v pripombah na zapisnik in v pritožbenem postopku, s čemer naj bi bilo kršeno načelo enakega varstva pravic iz 22. čelna Ustave RS, pravica do pritožbe iz 25. člena Ustave RS in pravica do poštenega sojenja iz 6. člena Evropske konvencije o varstvu človekovih pravic. Ker tožnik ugovora ni konkretiziral, ga sodišče ni moglo preizkusiti. Neutemeljen je ugovor tožnika, da gre za kršitev določb postopka, ker tožena stranka ni zaslišala predlaganih prič. Davčni zavezanec v davčnem postopku, glede na specifično naravo tega postopka, svoje trditve dokazuje s pisno dokumentacijo ter poslovnimi knjigami in evidencami, ki jih vodi v skladu s zakonom (96. člena ZDavP-2). Dokazna sredstva v davčnem postopku glede na njegovo specifičnost opredeljuje 77. člen ZDavP-2. Dolžnost davčnih zavezancev je, da v času nastanka poslovnega dogodka poskrbijo, da ob tem nastanejo tudi pisni dokazi.  Na podlagi 31. člena ZDavP-2 so davčni zavezanci dolžni voditi poslovne knjige in evidence v skladu z zakonom o obdavčenju, na njegovi podlagi izdanimi predpisi in v skladu s Slovenskimi računovodskimi standardi (v nadaljevanju SRS). Svojo presojo dokazov sta davčna organa obsežno utemeljila v obrazložitvi odločb. Sodišče se s to dokazno oceno strinja. Tožnik je bil pozvan, da dostavi vso dokumentacijo v zvezi z predmetno dobavo, in je imel vse možnosti predložiti verodostojne listine v okviru DIN. Davčni organ je glede vseh predloženih listin opravil dokazno oceno, s katero se sodišče strinja. Relevantne okoliščine so v obravnavani zadevi v zadostni meri razjasnjene. Tožnik tudi v tožbi ni navedel ničesar, kar bi lahko vplivalo na drugačno odločitev. Izpodbijana odločba je obrazložena v skladu z 214. členom Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP).

Tudi ni bilo kršeno je načelo iz 154. člena ZUP ter načelo neposrednosti, ker tožena stranka ni imela možnosti vpogleda v zapisnik o zaslišanju prič, saj gre v danem primeru za izjave v davčnem postopku, ki so navedene v zapisniku DIN, ki pa ga je tožnik nesporno prejel, saj je nanj tudi podal pripombe. Tožnik je bil tako z izjavami seznanjen, imel je možnosti dajanja pripomb in predložiti vso listinsko dokumentacijo (138. člen ZDavP-2), zato sodišče ne vidi očitanih kršitev.

Ker gre v predmetni zadevi za davčno zadevo, je davčni organ poslovna razmerja pravilno presojal s stališča davčne zakonodaje. Naloga davčnega organa je presoditi poslovne dogodke po njihovi vsebini in skladno z davčno zakonodajo, pri čemer ni vezan na formalno opredelitev poslovnega dogodka. V konkretnem primeru je davčni organ pravilno ugotavljal, ali ravnanje tožnika oziroma način sklenitve obravnavanih poslov kaže na verjetnost nedopustnega uveljavljanja davčnih ugodnosti (uveljavljanje pravice do odbitka vstopnega DDV). Na podlagi pridobljenih podatkov in okoliščin posla je bilo potrebno v danem primeru ugotoviti, ali gre za dovoljeno davčno optimizacijo, kar je legitimen cilj vsakega gospodarskega subjekta, ali pa gre za sklepanje poslov z namenom davčne zlorabe. Kar izhaja iz podatkov v spisu in okoliščin, ki sta jih obširno navedla oba davčna organa, gre v predmetni zadevi za pravne posle z namenom neupravičene pridobitve davčne ugodnosti. Davčni organ pri proučevanju posla jemlje v takšnih primerih za podlago dejansko izpeljan posel, pri čemer upošteva smernice Organisation of economic co-operation and development (OECD), kot vodilo za ravnanje davčnih organov. V predmetni zadevi gre tudi po mnenju sodišča za navidezne posle in navidezen račun, kot to določata tretji in četrti odstavek 74. člena ZDavP-2. Takšen posel  pa ne vpliva na obdavčenje. Obdavčitev se v takšnem primeru opravi po dejanskem poslu, pri čemer je treba upoštevati razmerja, nastala na podlagi gospodarskih oziroma ekonomskih dogodkov. Pravica do dobitka vstopnega DDV je ugodnost, ki gre davčnemu zavezancu le v primeru, če izkaže, da izpolnjuje določene zakonske pogoje, med katerimi je tudi dobrovernost davčnega zavezanca. Če pa gre za posle z namenom davčne utaje, takšna pravica davčnemu zavezancu ne gre. Glede na navedeno je neutemeljen ugovor tožnika, da tožena stranka lahko zahteva samo tisti znesek DDV, ki bi moral biti v transakcijah plačan, to pa je razlika med vstopnim in izstopnim DDV, ker je dobava blaga potekala med družbama E. in D. ter naprej med družbama D. in A.

Tudi po mnenju sodišča račun izdajatelja A. 1000-00116 z dne 3. 10. 2008 za nabavo računalniške opreme v znesku 1.568.387,88 EUR, glede na ugotovljeno dejansko stanje, ne izkazuje resnično opravljenih poslovnih dogodkov in gre za navidezen račun, ki ne daje podlage za uveljavljanje pravice do odbitka vstopnega DDV. Tožnik, za katerega se predpostavlja, da naj bi deloval kot dober gospodar in dober strokovnjak na svojem področju, pa bi se moral ali vsaj mogel zavedati, da sodeluje pri poslih, ki so povezani z zlorabo. Tudi po mnenju sodišča dejanska pot prodaje predmetne računalniške opreme za B. ni potekala preko družbe A. in tudi ne tako, kot naj bi izhajalo iz listin tožnika. Ugovor tožnika, da ne gre za navidezen pravni posel, pa je neutemeljen. Izdani račun nima podlage v dejansko opravljenem poslu. Tožnik je blago nabavil od dobavitelja, ki ni imel nobenih referenc na področju nabave in prodaje računalniške opreme, čeprav bi kot družba z referencami to lahko nabavil sam neposredno pri distributerju za F., družbi E. oziroma neposredno pri F.. Predhodno navedena dejstva kažejo na to, da je tožnik sam dobavil blago, brez soudeležbe izdajatelja računa, družbe A. ali družbe D., kar pomeni, da je tožnik vedel oziroma bi vsaj moral vedeti, da sodeluje pri poslih, ki pomenijo zlorabo sistema DDV. Bistvena opravila v konkretnem poslu je vodil tožnik sam. Tožnik je pridobil posel na razpisu, zahteval je dobavo kvalitetne računalniške opreme, ki jo izdeluje F., zahteval je dobavo od distributerja E. d.o.o., od katerega bi lahko predmetno opremo nabavil tudi sam, saj je imel status F. „preferred partnerja“. Tožnik je blago prevzel in ga nato montiral pri naročniku. Po izjavi tožnika je namreč montažo predmetne računalniške opreme opravil tožnik v poslovnih prostorih B. takoj po dobavi opreme 16. 12. 2008. Tožnik z ničemer ni pojasnil, kakšna je bila vloga družbe A. v tem poslu. Iz vseh pojasnjenih okoliščin skupaj (vsaka okoliščina je v izpodbijani odločitvi podrobno obrazložena) je tudi po presoji sodišča pravilen zaključek, da je pri tožniku podan subjektivni element.

Davčna organa sta za tak zaključek obširno navedla objektivne okoliščine posla na strani tožnika. Tožnik ni ravnal z skrbnostjo, ki se zahteva od gospodarskih subjektov pri opravljanju gospodarske dejavnosti in mu gre očitek, da ni ravnal s potrebno skrbnostjo, ki se pričakuje od preudarnega podjetnika, s katero bi lahko prepoznal, da gre za sumljiv posel. V skladu s sodno prakso SEU se lahko le subjekti, ki sprejmejo vse ukrepe, ki jih je od njih mogoče zahtevati, da zagotovijo, da njihove transakcije niso del goljufije, pa naj gre za goljufijo v zvezi z DDV ali druge goljufije, zanesejo na zakonitost teh transakcij, da ne bi tvegali, da izgubijo pravico do odbitka vstopnega DDV. Ni v nasprotju s pravom Unije od subjekta zahtevati, da ravna tako, kot se od njega razumno zahteva, da se prepriča, da transakcija, ki jo je opravil, ni del davčne utaje (sodba SEU v združenih zadevah  C-80 in C-142/11, Mahagében in Dávid, točki 53 in 54).

Sodišče meni, da zahteva po razumnem ravnanju davčnih zavezancev, ki pri njihovem poslovanju predpostavlja potrebno skrbnost, ne more predstavljati prevelike zahteve na strani davčnih zavezancev, ki iz naslova takega poslovanja uveljavljajo pravica do odbitka DDV. Z razumnim ravnanjem (v smislu dobrega gospodarja) slednji zagotavljajo, da njihove transakcije ne bodo del goljufije drugega trgovca. Tako ravnanje je nujno potrebno za preprečevanje davčnih utaj. Zahteva po takem ravnanju pa ne predstavlja več od tistega, kar je v takih primerih nujno potrebno.

Ugotovitev obeh davčnih organov, da sporni račun in ostala dokumentacija v zvezi s predmetnim poslom ne izkazuje resničnosti poslovnih dogodkov in da tožnik nasprotnega ni izkazal, zadostuje, da se tožniku pravica do odbitka vstopnega DDV ne prizna. Navedeno tudi izhaja iz sodbe SEU C-439/04 in C-440/04 - združeni zadevi (Axel Kittel). Tudi iz sodb sodišča SEU C-255/02 v zadevi Halifax izhaja, da je treba Šesto Direktivo Sveta oz. Direktivo Sveta 2001/112/ES razlagati tako, da nasprotuje pravici davčnega zavezanca, da odbije plačani vstopni DDV, kadar transakcija, na kateri temelji ta pravica, pomeni zlorabo. V konkretni zadevi gre po presoji sodišča za takšno situacijo.

Glede na vse predhodno navedeno tudi po mnenju sodišča davčna organa na podlagi 62. člena in 63. člena ZDDV-1 povsem pravilno nista priznala pravice do odbitka vstopnega DDV, ki jo je tožnik uveljavljal na podlagi računa, ki ga je izdala družba A.. Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožbeni ugovori pa neutemeljeni, sodišče pa tudi ni našlo očitane kršitve ustavnih pravic, je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

Tožnik sodišču predlaga, da izvede ustno obravnavo in na njej zasliši osebe vpletene v delovanje A., zlasti G.G., H.H. in C.C.. Po presoji sodišča pa tožnik ni navedel nobene okoliščine ali trditve, na podlagi katere bi bilo mogoče sklepati, da bo na ta način mogoče dejansko stanje dopolniti z ugotovitvami, ki bi utegnile biti pomembne za odločitev. Sodišče zato tožnikovemu predlogu ni ugodilo in je na podlagi 2. alineje drugega odstavka 59. člena  ZUS-1  v zadevi odločalo brez glavne obravnave na nejavni seji.

Izrek o stroških temelji na določbi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1. Če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.