UPRS sodba I U 700/2014
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2014-05-27

mag. Slavica Ivanović Koca (preds.), Adriana Hribar Milič

DDV - odbitek vstopnega DDV - pogoji za pravico do odbitka DDV objektivne okoliščine - subjektivni element - vedenje o goljufivih transakcijah

Davčni zavezanec sme praviloma pri izračunu svoje davčne obveznosti odbiti vstopni DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal, če so kumulativno izpolnjeni naslednji pogoji: 1. da se DDV nanaša na dobavo blaga ali storitev drugega davčnega zavezanca, 2. da ima davčni zavezanec ustrezen račun, 3. da gre za dobavo tega blaga ali storitev za namene njegovih obdavčenih transakcij, 4. da ne gre za goljufijo ali zlorabo DDV oz. da davčni zavezanec ni vedel ali bi moral vedeti, da je bila transakcija, na katero se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezana z goljufijo, ki jo je storil izdajatelj računa ali drug gospodarski subjekt, višje v dobavni verigi. Pravica do odbitka vstopnega DDV se lahko zavrne, če kateri od teh pogojev ni izpolnjen. Pravica do odbitka vstopnega DDV bi bila tožniku utemeljeno zavrnjena, če bi se iz objektivnih okoliščin lahko zaključilo, da je tožnik vedel oz. bi moral vedeti (subjektivni element), da so transakcije, na podlagi katerih je odbijal vstopni DDV, povezane z goljufijo. Pomembna je zlasti ocena ali je bil tožnik neskrben v povezavi s plačevanjem DDV s strani izdajatelja računa.

Tožbi se ugodi, odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada Ljubljana DT 0610-1226/2009-15-0803-68-(0303-09) z dne 30. 4. 2010 se odpravi in zadeva vrne temu organu v ponoven postopek.

Tožena stranka mora povrniti tožeči stranki stroške tega postopka v znesku 6.070,00 EUR v roku 15 dni od vročitve te sodbe, od poteka tega roka dalje do plačila z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Ljubljana tožniku dodatno odmeril davek na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) s pripadajočimi obrestmi v skupnem znesku 130.873,05 EUR, ki mora biti plačan v roku 30 dni od vročitve odločbe (točki I in II izreka). Tožnik ni zahteval povrnitve stroškov, stroški postopka, ki so nastali davčnemu organu bremenijo davčni organ (točka III izreka). Pritožba ne zadrži izvršitve (točka IV izreka). Pri tožniku je bil opravljen davčni inšpekcijski nadzor (v nadaljevanju DIN) obračunavanja in plačevanja DDV za obdobje od 1. 2. 2006 do 31. 12. 2008. Tožnik je uveljavljal pravico do odbitka vstopnega DDV na podlagi računov, ki jih je izdala družba A. d.o.o. v letih 2006, 2007 in 2008 in so navedeni na straneh 6 in 7 obrazložitve izpodbijane odločbe. Tožniku je dodatno odmeril DDV, kar je razvidno iz strani 19 in 20 obrazložitve izpodbijane odločbe. Tožnik se je investitorju, družbi B. d.d. pogodbeno zavezal, da bo kot izvajalec v obsegu in okviru vsakokratnega pisnega naročila opravil ogled lokacij za postavitev radijskih postaj in izvedbo radijskih povezav ter izdelal projektno dokumentacijo. Nato je z družbo A. 3. 4. 2005 kot svojim podizvajalcem za ta dela sklenil pogodbo za pomoč pri montaži GSM in UMTS sistema. Izvedba konkretnih del pa naj bi bila vsakokratno dogovorjena ustno. V postopku DIN je bilo ugotovljeno, da je družba A. „neplačujoči gospodarski subjekt“. Iz pogodbe, ki jo je tožnik kot izvajalec storitev sklenil s svojim naročnikom, družbo B., je bilo  razvidno, da je bila dogovorjena lokacija storitev, terminski plan storitev, ogled lokacij, izdelava projektne lokacije, vodenje dnevnika montaže z izjavami in vodenje upravnega postopka za pridobitev uporabnega dovoljenja, ki jo opravi izvajalec, kakor tudi sestavljanje poročil o poteku del. Iz vsebine predloženih listin pa ni bilo možno ugotoviti, kdo je tožniku storitve, zaračunane s spornimi računi, dejansko opravil. Davčni organ tožniku očita, da ni izvedel zadostnih poizvedb o  družbi A., kar bi kot skrben in dober gospodarstvenik pri tako obsežnem in strokovno zahtevnem poslu tako velike vrednosti vsekakor moral storiti. Gre za navidezne posle in navidezne račune, kot jih opredeljuje 74. člen Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2). Tožnik bi glede na objektivne okoliščine primera, navedene na strani 21 obrazložitve izpodbijane odločbe, moral vedeti, da sodeluje pri transakcijah, ki predstavljajo utajo davka. Na podlagi 40. člena Zakona o davku na dodano vrednost, v nadaljevanju ZDDV, ki ima kontinuiteto v 62. členu in 63. členu Zakona o davku na dodano vrednost, v nadaljevanju ZDDV-1 davčni organ tožniku ni priznal pravice do odbitka vstopnega DDV.

Pritožbeni organ je pritožbo zavrnil. Strinja se, da gre za fiktivne račune. Noben sporni račun, ki ga je izdala družba A. se ne sklicuje na pogodbo. Tožnik nima nobenih dobavnic ali ponudb za izvedbo teh del s strani drugih izvajalcev. Računi po vsebini predstavljajo neverodostojne listine, ker je opis dobave oz. storitev preveč splošen in ne vsebujejo podatkov o vrsti in količini opravljenih storitev. Na njih je navedeno zgolj „zaračunavamo vam posredovanje posla na Kosovu“ oziroma „podiranje in demontaža C. komponent na B. lokacijah“ brez navedb konkretnih lokacij, količin in vrednosti posamezne storitve. K računom št.: 113/08 in 126/08, 127/08 in 128/08 za izdelavo idejnega projekta za D. projektna zasnova ter projektne dokumentacije za B., tožnik ni predložil nobene dokumentacije. Predložil je zgolj dobavnice, na katerih pa je navedena enaka vsebina kot na računih. Dodatno je navedena zgolj lokacija izvedbe storitev, vendar brez količin. Za vsako posamezno lokacijo je naveden le pavšalni znesek, ki je enak znesku navedenem na računu.

V zvezi z ugovori tožnika glede ugotovitev postopka DIN pri E.E. s.p. se pritožbeni organ ni mogel izreči, ker ni bil predmet tega postopka. Iz gradbenih dnevnikov je razvidno, da je bil v času od 10. 1. do 12. 9. 2006 vpisan kot delavec izvajalca na različnih deloviščih le F.F., direktor družbe A..  Direktor  družbe A., F.F. je dipl. novinar in je tako mogoče podvomiti, da je bil sposoben sam opraviti tako strojne kot elektro in podobne storite. Gradbeni dnevnik vsebino opravljenih storitev ne potrjuje verodostojno, da bi bilo mogoče nedvoumno spoznati, katere osebe naj bi dejansko izvajale storitve. Iz spornih računov ni mogoče ugotoviti časovnega obsega opravljenih storitev, kdo jih je opravil in v kakšnem razmerju je bila ta oseba do izvajalca storitev, ki je prejel plačilo in bil pogodbeno zavezan. Sporni računi ne predstavljajo verodostojne listine, ker ne izkazujejo dobave in prejema navedenih storitev in tudi druge ugotovljene okoliščine s strani davčnega organa tega ne izkazujejo. Pri tem pa davčni organ ne zaključuje, da storitve, ki jih je tožnik zaračunal svojim naročnikom, niso bile opravljene.

Tožnik tožbi ugovarja, da je bila opredelitev fiktivnost posla ugotovljena v nasprotju z drugim odstavkom 8. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP). Tožena stranka ni raziskala pogodbenih odnosov družbe A. s podizvajalci in drugimi pogodbenimi partnerji in tudi ni presodila vseh predloženih dokazov. Storitve s strani družbe A. so bile opravljene kvalitetno. Tožnik ni vedel in tudi ni mogel vedeti, da posluje z „neplačujočim gospodarskim subjektom“. Na podlagi pogodbe o poslovnem sodelovanju 1/2005 z dne 3. 4. 2005, katere veljavnost je podaljšal do konca novembra 2008, je na podizvajalca - družbo A.  prenesel določena dela in sicer: pomoč pri montaži GSM in UMTS anten. Za ostala dela sta se stranki sproti dogovarjali ustno. Navaja določbo 2. člena ZDavP-2. V gradbenih dnevnikih so navedeni zaposleni pri družbi A., ki so posle tudi izvajali, razen najzahtevnejših poslov, ki jih je izvajal E.E. s.p.. Tožena stranka je vse dokaze, ki jih je predložil tožnik, pavšalno zavrnila in se o njih ni izjasnila. Iz gradbenih dnevnikov izhaja, da so bili pri družbi A. v obravnavanem obdobju zaposleni in so tudi dejansko delali na gradbiščih: F.F. - dipl. novinar, G.G. - dipl. inženir strojništva, ki je bil zaposlen od 1. 1. 2009 dalje, H.H. - elektrotehnik, zaposlen od 1. 9. 2006 do 31. 10. 2008 in I.I. - gradbeni tehnik, zaposlen od 25. 10. 2007 do 19. 2. 2009. Da je bil posel opravljen dokazujejo pogodbe, dobavnice, računi, gradbeni dnevniki, PGD, PZI in tudi odločbe o dodelitvi frekvenc. Pomembno je, da je kupec – B. izvedbo storitve priznal in jih je tudi plačal, česar pa ne bi storil, če ne bi bile dejansko opravljene. Trditve J.J., da osebno pozna zaposlene pri družbi A. oz. druge pogodbene delavce družbe A., tožena stranka ni ovrgla, niti preizkusila.

Tožena stranka je pri razkrivanju podatkov o opravljenih DIN pri drugih davčnih zavezancih v predmetni zadevi kršila določbo 18. člena ZDavP-2, saj tožnik in družba A. nista povezani osebi, kot jih opredeljuje Zakon o davku od dohodka pravnih oseb. E.E. je bil odgovorni projektant,  vodja del, vodja gradbišča ter odgovorni nadzornik za zahtevne in manj zahtevne projekte. Navedeno izhaja tudi iz podatkov Inženirske zbornice Slovenije. Od 2002 do 2009 je imel registrirano dejavnost projektiranja in tehničnega svetovanja. Tožnik v tožbi navaja vsebino zapisnika DIN pri E.E. s.p. za obdobje od 1. 10. 2006 do 31. 1. 2008 z dne 30. 4. 2010 in vsebino izjave, ki je sestavni del tega zapisnika. Iz te izjave izhaja, da je E.E. začel sodelovati z družbo A. v letu 2006, ko se je direktor F.F. zglasil pri njemu v pisarni in sta podpisala pogodbo, ki se nahaja v poslovni dokumentaciji. Družbo A. je E.E. priporočil znanec in poslovni partner J.J., zaposleni pri tožniku. Družba A. je za E.E. opravljala naslednje storitve: fotokopiranje projektne dokumentacije, urejanje besedila v projektni dokumentaciji, oblikovanje risb, oglede lokacije po spisku in naročilu za celotno Slovenijo. Dokumentacija mu je bila poslana po pošti. K.K. jo je pregledal in podpisal ter požigosal kot odgovorni projektant, zato je tudi dobil licenco pri Inženirski zbornici Slovenije. Bil pa je tudi podizvajalec tožnika, tožnik pa je bil glavni izvajalec projekta. Družba B. je bila naročnik projekta. Da je družba A. „mising trader“, mu ni znano. Dela je oddal družbi A., ker je bil redno zaposlen in ni zmogel opraviti takšne količine dela. Razpolaga z dokumentacijo v e-obliki, originali pa se nahajajo pri družbi B.. Iz pogodb o poslovnem sodelovanju št. 3/2006, 4/2007 in 5/2008, ki sta sklenjeni med E.E. s.p. in tožnikom izhaja, da se E.E. s.p. zavezuje, da bo za naročnika (tožnika) opravil dela kot so: pomoč pri izdelavi projektne dokumentacije, PGD, PZI, PID za B.. E.E. je davčnemu organu na CD zapisu dostavil na vpogled tudi del projektne dokumentacije in fotografije projektov.

Glavna dejavnost tožnika je telekomunikacijska dejavnost na vodih, stranske dejavnosti pa so trgovina na debelo z rezervnimi deli in opremo za motorna vozila ter druge računalniške dejavnosti. Zaradi ozkih grl so določena dela opravljali podizvajalci, kooperanti ali pogodbeni delavci. Največkrat so to bili zaposleni in podizvajalci družbe A., saj so  bile storitve na telekomunikacijskih objektih  enkratne in se kasneje niso več ponavljale. Konec leta 2009 je zaradi poslabšanja kvalitete storitev tožnik prenehal sodelovati z družbo A.. Navaja sodbe SEU v zadevah C-354/03 in C-355/03 ter C-484/03. Predlaga zaslišanje direktorja tožnika, vpogled prilog k zapisnikom o DIN pri tožniku ter v zapisnik DIN pri E.E. s.p.. Tožena stranka ni dokazala, da gre v predmetni zadevi za goljufijo in za davčni vrtiljak. Tožnik je ravnal s skrbnostjo dobrega gospodarstvenika in je tudi preveril identifikacijsko številko družbe A.. Tudi DDV od spornih računov  je bil plačan. Sedaj pa se tožniku ponovno nalaga plačilo DDV. Ureditev DDV se je spremenila z novelo ZDDV-1B in tako velja za tožnika milejši predpis. Dejansko stanje je bilo zmotno in nepopolno ugotovljeno, kršena so bila določila postopka. Tožnik predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo odpravi in toženi stranki naloži plačilo stroškov postopka.

Tožnik v pripravljalni vlogi navaja, da dokler poslovanje družbe A. z vidika DDV ni bilo sporno (da je postala „missing trader“), se vprašanje subjektivnega elementa tožnika sploh ne more postaviti. Prvostopenjski organ je s sklepom 610-898/2007-3-0803-66 z dne 29.12.2007 zaključil postopek DIN in ugotovil, da v  obdobju za katerega je bil DIN izveden, družba A. ni kršila predpisov o obračunavanju in plačevanju DDV. Tožena stranka tudi ni predložila odločbe, s katero je bil družbi A. vzet status davčnega zavezanca. V enakem časovnem obdobju je bil opravljen DIN tudi pri K.K. s.p.. Ugotovljeno je bilo, da pri njemu ni podan subjektivni element. Pri tem pa ni bilo spoštovano ustavno načelo enakosti. Opozarja tudi na spoštovanje sodb SEU. Sodišču predlaga, da tožbi ugodi ter priglaša stroške postopka.

Med strankama je sporno, ali davčni organ tožniku upravičeno ni priznal pravice do odbitka vstopnega DDV po spornih računih, ki jih je v  obdobju od 2006 do 2009 prejel od družbe A.. Upravno sodišče RS je v navedeni zadevi najprej izdalo sodbo IU 1397/2010-18 z dne 18. 10. 2011, ki jo je Vrhovno sodišče RS s sklepom X Ips 453/2011 z dne 8. 11. 2012 razveljavilo ter zadevo vrnilo prvostopenjskemu sodišču v novo sojenje, odločitev o stroških pa pridržalo za končno odločbo. V ponovljenem postopku je 27. 3. 2013 Upravno sodišče RS  izdalo sodbo I U 1776/2012-44, ki jo je Vrhovno sodišče RS  s sklepom X Ips 211/2013 z dne 10. 4. 2014 razveljavilo in zadevo vrnilo sodišču prve stopnje v novo sojenje ter odločitev o stroških pridržalo za končno odločbo.

Prvostopenjsko sodišče je v ponovljenem postopku v skladu z napotki Vrhovnega sodišča RS iz predhodno navedenih sklepov ponovno vpogledalo v upravni spis. Glede na napotke Vrhovnega sodišča RS je prvostopenjsko sodišče ob upoštevanju načela hitrosti in ekonomičnosti davčnega postopka okoliščine za ugotavljanje subjektivnega elementa tožnika in obdobja, v katerem družba A. ni plačevala DDV in je bila „neplačeviti gospodarski subjekt“ presodilo, da je pravo dejansko stanje potrebno ugotoviti v upravnem postopku. Dejansko stanje, ugotovljeno v upravnem spisu in predložene listine v zadevi namreč ne dajeta zadostne podlage, da bi lahko prvostopenjsko sodišče samo ugotavljalo pravo dejansko stanje in samo rešilo spor. Glede na navedeno naj prvostopenjski organ dopolni postopek v skladu z napotki Vrhovnega sodišča RS iz sklepa X Ips 453/2011 z dne 8. 11. 2012 in iz sklepa X Ips 211/2013 z dne 10. 4. 2014 in ugotovi pravo dejansko stanje v zadevi, pri čemer naj upošteva:

Davčni zavezanec sme praviloma pri izračunu svoje davčne obveznosti odbiti vstopni DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal, če so kumulativno izpolnjeni naslednji pogoji: 1. da se DDV nanaša na dobavo blaga ali storitev drugega davčnega zavezanca, 2. da ima davčni zavezanec ustrezen račun, 3. da gre za dobavo tega blaga ali storitev za namene njegovih obdavčenih transakcij, 4. da ne gre za goljufijo ali zlorabo DDV oz. da davčni zavezanec ni vedel ali bi moral vedeti, da je bila transakcija, na katero se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezana z goljufijo, ki jo je storil izdajatelj računa ali drug gospodarski subjekt, višje v dobavni verigi. Pravica do odbitka vstopnega DDV se lahko zavrne, če kateri od teh pogojev ni izpolnjen.

Pravica do odbitka vstopnega DDV bi bila tožniku utemeljeno zavrnjena, če bi se iz objektivnih okoliščin lahko zaključilo, da je tožnik vedel oz. bi moral vedeti (subjektivni element), da so transakcije, na podlagi katerih je odbijal vstopni DDV, povezane z goljufijo. Pri tem pa objektivne okoliščine kot so: splošnost pogodbe, splošnost opisov storitev na spornih računih, opustitev nadzora del, pomanjkljivost gradbenih dnevnikov in pomanjkanje druge poslovne dokumentacije same po sebi in kot celota niso takšne narave, da bi bilo mogoče zaključiti, da je podan tožnikov subjektivni element. Pomembna je zlasti ocena ali je bil tožnik neskrben v povezavi s plačevanjem DDV s strani izdajatelja računa. Pri tem davčni organ pri družbi A. v obdobju od 1. 9. 2006 do 31. 12 2006 ni ugotovil nepravilnosti v zvezi s plačevanjem DDV. Tako v tem obdobju ne more biti sporno tožnikovo odbijanje vstopnega DDV na podlagi računov, ki jih je izdala družba A.. Od trenutka, ko pa gospodarski subjekt deluje kot „neplačujoči gospodarski subjekt“ z goljufivim namenom in ne plačuje DDV, pa je potrebno ugotoviti subjektivni element oz. soodgovornost prejemnika računov.

Glede vprašanja ali predstavlja zapisnik, na katerega se je tožnik skliceval v pritožbi in je tudi priložen tožbi, za novo dejstvo oziroma dokaz v smislu tretjega odstavka 20. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) oziroma, ali se tožnik, ki v postopku na prvi stopnji navedenega zapisnika ni predložil, čeprav je njegovo kopijo po vsej verjetnosti imel, nanj lahko sklicuje, v skladu s prvim in tretjim odstavkom 226. člena Zakona o pravdnem postopku (v nadaljevanju ZPP) pa sodišče meni, da ne gre za nedovoljeno novoto, saj tožnik navedenega zapisnika v času DIN pred prvostopenjskim organom še ni imel. Ne gre tudi za situacijo, da „tožnik v postopku na prvi stopnji zapisnika ni predložil, čeprav je njegovo kopijo po vsej verjetnosti imel“, kot to navaja Vrhovno sodišče RS v točki 17 obrazložitve citiranega sklepa (prvi in tretji odstavek 226. člena ZPP). Iz listin upravnega spisa izhaja, da je bila izpodbijana odločba izdana 30. 4. 2010. Predmetni zapisnik DIN za E.E. s.p. DT 0610-69/2010-4 (1104-18) pa je bil izdan prav tako 30. 4. 2010 in tako tožnik v času izdaje prvostopenjske odločbe z njim ni mogel razpolagati in ga je lahko predložil davčnemu organu  šele v pritožbenem postopku, kar je tudi storil.

Glede same vsebine navedenega zapisnika pa sodišče meni, da iz zapisnika DIN E.E. s.p. izhaja, da je bila družba A. podizvajalec E.E. s.p., o čemer sta imeli stranki sklenjeno pogodbo 1/2066 z dne 10. 1. 2006 in ne obratno, kot trdi tožnik. E.E. s.p. je bil glavni podizvajalec tožnika in ne družba A.. Tožnik je imel v poslovnih knjigah v letu 2006, 2007 in 2008 knjižene račune družbe A. za storitve, ki so predmet tega postopka, dejansko pa družba A. ni bila izvajalec zaračunanih storitev. Iz izjave E.E., razvidne iz citiranega zapisnika DIN pri E.E. s.p. izhaja, da se je direktor družbe A. zglasil v pisarni E.E., kjer sta podpisala pogodbo, ki se nahaja v njegovi poslovni dokumentaciji. Iz izjave E.E. tudi izhaja, da mu je prav J.J., direktor tožnika, predlagal družbo A. kot podizvajalca pri opravljanju storitev. Družba A. je E.E. s.p. opravljala administrativne storitve: fotokopiranje projektne dokumentacije, urejanje besedila v projektni dokumentaciji in oblikovanje risb, ogled lokacije po spisku in naročilu za celotno Slovenijo. Iz navedenega izhaja, da je bila družba A. izvajalec določenih administrativnih storitev za E.E. s.p., glavni izvajalec projektantskih storitev pa je bil E.E., saj je bil za takšno strokovno dejavnost tudi ustrezno usposobljen in registriran pri Inženirski zbornici Slovenije, kot projektant z ustrezno licenco. Iz izjave E.E. na strani 3 citiranega zapisnika izhaja, da je bil E.E. podizvajalec družbe TL. (tožnika), dokumentacijo je prejel po pošti ali pa mu jo je dostavil L.. Navedeno izhaja tudi iz pogodb o poslovnem sodelovanju 3/2006 z dne 11. 1. 2006, 4/2007 z dne 11. 1. 2007 in 5/2008 z dne 11. 1. 2008, ki se nahajajo v poslovni dokumentaciji E.E. s.p.. Iz teh pogodb izhaja, da bo izvajalec (E.E.) v imenu in za račun naročnika izvajal pomoč pri izdelavi projektne dokumentacije, PGD, PZI, PID za glavnega investitorja B., izvajalec teh storitev pa je bil L.. Tudi sicer je že J.J., direktor tožnika, v postopku DIN navedel, da direktorja družbe A. osebno pozna, ob kraji in požigu osebnega vozila je bil ranjen. Takrat je tudi zgorela poslovna dokumentacija družbe A., ki je zato ni bilo mogoče predložiti davčnemu organu. Nenavadno je, da je nato 4. 1. 2010 davčnemu organu direktor družbe A. dostavil 212 računov, prejetih od dobaviteljev iz leta 2006, ki v času požiga avtomobila niso bili v vozilu. Družba A. je tožniku zgolj izdajala fiktivne račune z namenom pridobitve davčnih ugodnosti. Tožnik je tako po mnenju sodišča nedvomno vedel s kom posluje, pa je kljub temu sprejemal fiktivne račune.

Davčni organ je po izvedenem DIN pri K.K. s.p. v enakem časovnem obdobju kot je bil DIN pri družbi A. zaključil, da K.K. s.p. ni mogoče očitati, da je vedel za goljufijo družbe A., s katero je K.K. s.p. sodeloval pri projektih, ki so predmet spornih računov. Oba navedena subjekta sta s tožnikom sodelovala že več let pri istih projektih in niso jasni razlogi za različno obravnavanje družbe A. (ki se ji očita, da je neplačujoči gospodarski subjekt) in K.K. s.p. oziroma, ali ne gre morda za neenako obravnavanje pravnih subjektov.

Po povedanem niso v zadostni meri pojasnjene objektivne okoliščine, ki naj bi v obravnavani zadevi dokazovale, da je tožnik vedel oziroma bi moral vedeti, da so bile transakcije, na katere se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka DDV, povezane z goljufijo. Razlogi, ki se nanje sklicuje prvostopenjski organ in tožena stranka pa niso relevantni pri uveljavljanju pravice do odbitka vstopnega DDV glede na novejšo sodno prakso SEU (glej stališča v že navedenih sodb SEU v zadevah Tóth, Mahagében in David). Tako je bilo v predmetni zadevi nepravilno uporabljeno materialno pravo, v posledici česar je ostalo tudi dejansko stanje nepopolno ugotovljeno.

Ker je glede na predhodno navedeno izpodbijana odločba nepravilna in nezakonita, jo je sodišče na podlagi 4. in 2. alineje prvega odstavka 64. člena ZUS-1 odpravilo in v skladu s tretjim odstavkom, ob upoštevanju četrtega in petega odstavka istega člena ZUS-1, zadevo vrnilo organu prve stopnje v ponoven postopek. V ponovljenem postopku bo moral prvostopenjski organ, po morebitni dopolnitvi dokaznega postopka, ugotoviti ter konkretno obrazložiti, ali so v zadevi izpolnjeni pogoji za (ne)priznavanje pravice do odbitka vstopnega DDV. Glede na okoliščine primera bo moral jasno in celovito oceniti, ali so podane relevantne objektivne okoliščine, ki naj bi v obravnavani zadevi dokazovale ali je tožnik vedel oz. moral vedeti, da so bile transakcije, na katere se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka DDV, povezane z goljufijo.

Izrek o stroških temelji na tretjem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem se tožniku v primeru, če sodišče tožbi ugodi in upravni akt odpravi, glede na opravljena procesna dejanja in način obravnavanja zadeve v upravnem sporu prisodi pavšalni znesek povračila stroškov. Do 20. 12. 2013 je Pravilnik o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu (v nadaljevanju Pravilnik) v drugem odstavku 3. člena določal, da če je bila zadeva rešena na seji in je tožnika v postopku zastopal pooblaščenec, ki je odvetnik, se tožniku priznajo stroški za vsak postopek v višini 350,00 EUR, povečani za DDV. Dne 21. 12. 2013 pa je začela veljati sprememba navedenega Pravilnika. Na podlagi drugega odstavka 3. člena Pravilnika se tako za zadevo rešeno na seji kjer je tožnika zastopal pooblaščenec, ki je odvetnik, priznajo stroški za vsak postopek v višini 285,00 EUR, povečani za DDV. Tožnik je zahteval vračilo stroškov z DDV po 22% davčni stopnji, do katere pa po presoji sodišča ni upravičen, saj je v času izvedbe predmetnih odvetniških storitev za DDV veljala 20% davčna stopnja. Odločitev o višini stopnje DDV je odvisna od določb ZDDV-1. Pri določitvi višine stopnje DDV je relevantno, kdaj je bila odvetniška storitev opravljena (33. člen ZDDV-1). Področni prepisi, ki se nanašajo način vrednotenja, obračunavanja in plačilo odvetniških nagrad in izdatkov za opravljeno pravno storitev, na drugačno odločitev glede uporabe stopnje DDV ne morejo vplivati. Pri določitvi stopnje DDV je treba upoštevati 40. člen ZDDV-1 (ki nosi naslov: uporaba stopnje), po katerem se DDV obračunava po stopnji, ki velja v trenutku nastanka obdavčljivega dogodka. Po 32. členu ZDDV-1 obdavčljivi dogodek pomeni dogodek, s katerim so izpolnjeni pravni pogoji, potrebni za nastanek obveznosti obračuna DDV (prvi odstavek).  Na podlagi prvega odstavka 33. člena ZDDV-1 pa nastane obdavčljivi dogodek, in s tem obveznost obračuna DDV, ko je blago dobavljeno ali so storitve opravljene. Področni predpisi, v konkretnem primeru je to zakon Zakon o odvetniški tarifi (v nadaljevanju ZOdvT) na samo definicijo obdavčljivega dogodka in obveznosti obračuna DDV (VI. poglavje ZDDV-1) ter na stopnjo DDV (VII. poglavje ZDDV-1) ne morejo vplivati. Glede na okoliščino obravnavanega primera, da je obdavčljivi dogodek (vložitev tožbe oz. revizije) nastal še v obdobju, ko se je DDV obračunaval po stopnji 20 %, je sodišče v konkretnem primeru tožniku priznalo DDV po 20% davčni stopnji.

Sodišče je zadevi I U 1397/2010 in I U 362/2011 združilo v skupno obravnavanje in odločanje tako, da je postal vodilni sodni spis I U 1397/2010. Pri odmeri stroškov v tem upravnem sporu je sodišče upoštevalo, da se je po združitvi zadev vodil en postopek in temu ustrezno odmerilo stroške postopka. Tožniku je tako priznalo stroške v skladu s Pravilnikom v višini 350,00 EUR, povečani za 20 % DDV, torej v višini 420,00 EUR.

Za postopek v zadevi I U 1776/2012 je sodišče tožniku prav tako priznalo stroške v skladu s Pravilnikom v višini 350,00 EUR, povečani za 20 % DDV, torej v višini 420,00 EUR.

Za postopek v zadevi I U 700/2014 je sodišče tožniku priznalo stroške postopka v skladu s spremembo Pravilnika v višini 285,00 EUR, povečani za 20 % DDV, torej v višini 342,00 EUR.

Pri odmeri stroškov revizijskega postopka je treba uporabiti določbe prvega odstavka 154. člena v zvezi s tretjim odstavkom 165. člena Zakona o pravdnem postopku (v nadaljevanju ZPP), ki ga je treba uporabiti glede na prvi odstavek 22. člena ZUS-1. Sodišče je revizijske stroške odmerilo na podlagi predloženega stroškovnika. V obeh vloženih revizijah (I U 1397/2010 in I U 1776/2012) je sodišče izhajalo iz vrednosti spornega predmeta oz. vrednosti predmeta navedene v predloženem stroškovniku. Pri tem je v skladu z drugim odstavkom 155. člena ZPP uporabilo odvetniško tarifo, določeno v Zakonu o odvetniški tarifi (ZOdvT). Vrednost spornega predmeta je 117.027,58 EUR. Po tar. št. 3300 je določilo stroške v višini 3.760,00 EUR (za I U 1397/2010: količnik 2,0 x 940,00 EUR in za I U 1776/2012: količnik 2,0 x 940,00 EUR), ter po tar. št. 6002 administrativne stroške v višini 40,00 EUR (za vsako revizijo 20,00 EUR), vse povečano za 20 % DDV, kar znaša 760,00 EUR. Sodišče je tožniku priznalo še uveljavljeno sodno takso za postopek dveh revizij v znesku 328,00 EUR (2 x 164,00 EUR). Tako revizijski stroški obeh postopkov revizij znašajo 4.888,00 EUR.

Skupni stroški navedenih postopkov tako znašajo 6.070,00 EUR (stroški upravnega spora 1.182,00,00 EUR in stroški revizij 4.888,00 EUR). Sodišče ob tem še dodaja, da se glede vračila takse za tožbo upošteva 37. člen Zakona o sodnih taksah (ZST-1).

Sodišče pa tožniku ni priznalo višjih priglašenih stroškov in DDV po stopnji 22% (18. točka obrazložitve te sodbe), saj ti niso v skladu s Pravilnikom, ZOdvT in ZDDV-1 (enako tudi Vrhovno sodišče RS v sodbi X Ips 496/2011 z dne 7. 11. 2012).

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.