UPRS sodba I U 1428/2012
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2013-04-23

odmera davka v posebnih primerih - nepojasnjena prirast premoženja - načelo sorazmernosti - verodostojna knjigovodska listina - posojilna pogodba - pogodba o sefu - prihranki - tožbena novota - dokazno breme

Prvostopenjski davčni organ je presodil prav vse tožnikove pripombe. Ne drži, da je organ od tožnika zahteval, da zatrjevana dejstva dokaže s stopnjo gotovosti. Dovolj bi bila stopnja prepričanja, ki pa je tožnik s svojimi navedbami in predloženimi dokazi ni izkazal. Neutemeljen je tožbeni ugovor, da tožniku ni bila dana možnost udeležbe v postopku. Ne drži, da načelo proste presoje dokazov v davčnem postopku ne velja. Ni razvidna zatrjevana kršitev načela sorazmernosti iz 6. člena ZDavP-2.

Tožnik ni dokazal, da bi prav on dejansko najel kredit po sklenjeni kreditni pogodbi, kakor tudi ne kreditnega razmerja med banko in družbo A. d.o.o. ter posojilnega razmerja med sabo in omenjeno družbo.

Davčni organ je utemeljeno zaključil, da zgolj s predloženo izjavo tožnik ni uspel dokazati, da mu je bilo posojilo dejansko vrnjeno ter je posledično dano posojilo C.C. utemeljeno zajel med uporabo sredstev pri izračunu davčne osnove. Utemeljeno je ugotovil, da tožnik ni z verodostojnimi knjigovodskimi listinami, ki spremljajo posojilno razmerje, dokazal danih posojil družbi in njihovega vračila, pa tudi ne vračila posojila, ki ga je dal C.C. ter da zato ni mogoče upoštevati njegovih navedb, da je iz tega denarja plačeval leasing obroke. S pogodbo o sefu, sklenjeno pred obdobjem inšpiciranja, ni izkazal, da razpolaga z vsebino sefa tudi v nadzorovanem obdobju. Isto velja za predloženi dogovor oziroma prodajno pogodbo za stanovanje, ki je bila sklenjena pred inšpiciranim obdobjem. Tožnik ni dokazal, da je v obdobju nadzora razpolagal s prihranki svoje matere in tudi ne s prihranki materinega prijatelja.

II. Vsaka stranka nosi svoje stroške postopka.

Prvostopni davčni organ je z izpodbijano odločbo v zadevi davčnega inšpekcijskega nadzora davka iz petega odstavka 68. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) za obdobje od 1. 1. 2006 do 31. 12. 2009 tožniku dodatno odmeril in naložil v plačilo davek po petem odstavku 68. člena ZDavP-2 od davčne osnove 321.584,46 EUR po povprečni davčni stopnji 37,26% v znesku 119.822,37 EUR in pripadajoče obresti v znesku 2.739,87 EUR, obračunane od 1. 8. 2010 do dneva izdaje odločbe.

Iz obrazložitve izpodbijane odločbe sledi, da je davčni organ na podlagi podatkov, zbranih uradoma, in tistih, ki mu jih je posredoval tožnik skupaj s prijavo premoženja, ugotavljal obseg tožnikovega premičnega in nepremičnega premoženja. Pri tem je ugotovil, da je imel tožnik v letih 2006 in 2007 skupno 9.554,48 EUR obdavčljivih prejemkov ter da v obdobju od 1. 1. 2008 do 31. 12. 2009 ni imel nobenih obdavčljivih dohodkov. Ugotovil je še, da je bil tožnik v inšpiciranem obdobju zaposlen pri pravni osebi A. d.o.o.

Nadalje je ugotovil, da je tožnik v inšpiciranem obdobju (po pogodbi z dne 15. 11. 2007) kupil od prodajalca družbe B. d.o.o. nepremičnine v vrednosti 100.000,00 EUR, ki jih je upošteval kot uporabo sredstev tožnika, njega pa pozval, da izkaže znižanje davčne osnove iz tega naslova. Tožnikovih navedb in  listin, s katerimi je le-ta dokazoval, da je za plačilo kupnine uporabil bančni kredit, davčni organ v nadaljevanju pregleda ni upošteval, saj meni, da tožnik z njimi ni uspel dokazati resničnega obstoja zatrjevanih dejstev. Nasprotno se na podlagi zbranih podatkov ugotavlja, da je tožnik kupil nepremičnine s sredstvi, ki ne izvirajo iz obdavčljivih dohodkov tožnika iz zaposlitve oziroma iz prodaje premoženja, prejetih ali vrnjenih posojil, danim fizičnim in pravnim osebam, in tudi ne iz prejetih daril in prihrankov iz preteklih let, saj njihovega obstoja pred 1. 1. 2006 tožnik ni dokazal.

Nadalje davčni organ ugotavlja, da je tožnik po posojilni pogodbi dne 4. 10. 2006 dal C.C. posojilo v znesku 28.400.000,00 SIT oziroma 118.511,10 EUR. Pogodba ne vsebuje določil o obračunu in plačilu obresti, posojilo pa se odobri do 31. 5. 2010 z možnostjo predčasnega vračila, s tem da se rok vračila lahko sporazumno podaljša. Davčni organ je tudi posojilo zajel med uporabo sredstev, tožnika pa pozval, da predloži dokazila o nakazilu in o vračilu posojila. Predloženih dokazil in tožnikovih navedb o vračilu posojila kot neprepričljivih, nepovezanih oziroma neverodostojnih davčni organ ni upošteval. Obenem pa je ugotovil, da je tožnik dal posojilo iz sredstev, ki ne izvirajo iz obdavčljivih dohodkov, ne iz prodaje premoženja, posojil ali vračil posojil in tudi ne iz prejetih daril in prihrankov iz preteklih let, katerih obstoja pred 1. 1. 2006 tožnik ni uspel dokazati.

Med uporabo sredstev je davčni organ nadalje zajel še povečanje sredstev na tožnikovem bančnem računu v znesku 2.136,02 EUR, tožnikove življenjske stroške v višini povprečno porabljenih sredstev na člana gospodinjstva po podatkih Statističnega urada v znesku 6.804,64 (za leto 2006), 7.142,42 EUR (za leto 2007) in v znesku 8.022,85 EUR (za leti 2008 in 2009), vplačani lastniški delež v družbo D. d.o.o. v znesku 7.500,00 EUR ter plačilo leasing obrokov za vozilo Mercedes S350 v znesku 72.998,17 EUR, saj je v vseh naštetih primerih kljub drugačnim tožnikovim trditvam in predloženim dokazom ugotovil, enako kot v prejšnjih primerih, da gre plačila z gotovino, ki ne izvira iz obdavčljivih dohodkov, prejetih ali vrnjenih posojil in tudi ne iz prejetih daril oziroma iz prihrankov preteklih let, saj njihovega obstoja tožnik ni dokazal.

Kot neutemeljene je davčni organ zavrnil tudi vse tožnikove pripombe v tej zvezi ter nato na podlagi določb 68. člena ZDavP-2 ugotavljal davčno osnovo z metodo izvora in uporabe sredstev, kakršna sledi iz preglednice št. 6 na 30. strani odločbe, ter na tej podlagi ugotovil nenapovedane dohodke v višini 321.584,46 EUR in s tem nepojasnjen prirast premoženja, ki se obdavči. Pri tem je uporabil povprečno davčno stopnjo, ki jo je izračunal na podlagi podatkov, razvidnih iz preglednice št. 7 na 31. strani odločbe in ki znaša 37,26%, iz iste preglednice pa je razviden tudi izračun davka po petem odstavku 68. člena ZDavP-2, ki znaša toliko, kot sledi iz izreka odločbe.

Drugostopni davčni organ je tožnikovo pritožbo zoper izpodbijano odločbo zavrnil kot neutemeljeno. V svojih razlogih pritrjuje odločitvi in razlogom prve stopnje ter se nanje sklicuje. Strinja se z razlogi, iz katerih je organ prve stopnje začel postopek odmere davka po petem odstavku 68. člena ZDavP-2, pa tudi z odmero davka kot takšno. V zvezi s pritožbenimi ugovori ugotavlja, da so vsebinsko enaki kot pripombe na zapisnik, na katere je davčni organ že odgovoril v odmerni odločbi. Pritožbene navedbe so pavšalne, zatrjevani vir sredstev pa nedokazan, čeprav je na tožniku, da dokaže trditve o izvoru denarja. Prav tako tožnik konkretno na navaja, zakaj in v čem je odločitev prve stopnje neobrazložena, oziroma katerih pripomb davčni organ ni presojal. Nasprotno iz odločbe sledi, da je prvostopni organ  pripombe obravnaval in se do njih tudi opredelil. Po presoji drugostopnega organa je organ prve stopnje tudi sicer vseskozi postopal skladno s pravili postopka, kakršna sledijo iz določb ZDavP-2. Tožnika je večkrat pozval k predložitvi dokazov ter mu dal možnost, da se izjavi o vseh dejstvih in okoliščinah, ki so pomembne za odločitev. Zato drugačne tožbene navedbe drugostopni organ kot neutemeljene zavrne.

Poudarja, da je v postopkih cenitve, kakršen je obravnavani, dokazno breme na zavezancu, sicer se domneva nasprotno. Verjetno ugotovljena davčna osnova se lahko zniža samo, če zavezanec to dokaže, kar pomeni, da se nižja davčna osnova dokazuje na podlagi dokaznega standarda prepričanja oziroma gotovosti in ne samo verjetnosti, kot uveljavlja tožnik v pritožbi s tem, ko trdi, da bi moral davčni organ v primeru, če tožniku ne uspe prepričljivo izkazati zatrjevanih dejstev, odločiti v tožnikovo korist po načelu in dubio pro reo.

Kot neutemeljen zavrača tudi tožnikov ugovor, da se pri odločanju ni upoštevalo premoženje, ki ga je pridobil pred 1. 1. 2006. Pri tem se sklicuje na razloge na straneh od 20 do 25 odločbe in ugotavlja, da je davčni organ ugotavljal tožnikovo premoženje v preteklosti in tožniku dal možnost, da obstoj premoženja oziroma prihrankov dokaže. Vendar le-ta tudi po presoji pritožbenega organa ni preložil ustreznih dokazov o obstoju prihrankov, v pritožbi pa zgolj ponavlja navedbe, ki jih je dal v postopku na prvi stopnji in o katerih se je izrekel že organ prve stopnje.

Tudi glede nakupa nepremičnin tožnik samo ponavlja navedbe, ki jih je dal v pripombah na zapisnik in na katere je že odgovorjeno v izpodbijani odločbi na straneh od 8 do 12, z njimi pa tudi po presoji pritožbenega organa ni uspel dokazati, da je dejansko prejel kredit iz Avstrije in da kredit odplačuje, saj z ozirom na obdavčljive dohodke ni kreditno in odplačilno sposoben. Prav tako ni dokazal, da bi prav s kreditom kupil zadevne nepremičnine, zgolj zatrjevanje, da je temu tako, pa za drugačno odločitev ne zadošča.

Tožnik v pritožbi zgolj ponavlja navedbe, ki se nanašajo na posojilo, dano C.C. in ki jih je dal v postopku na prvi stopnji. Tudi na te navedbe je odgovoril že organ prve stopnje na straneh od 16 do 18 izpodbijane odločbe. Tožnik za svoje trditve o vračilu posojila po presoji organa druge stopnje ni predložil nobenih verodostojnih dokazov v skladu s 76. in 77. členom ZDavP-2. Zgolj pavšalno zatrjevanje tožnika  pa kot dokaz ne zadošča.

Tožnik je imel v postopku na prvi stopnji vse možnosti, da predloži dokumentacijo in s tem dokaže svoje trditve. V pritožbi ne navaja nobenih razlogov, zakaj dokumentacije, ki jo prilaga pritožbi, ni predložil že v inšpekcijskem postopku. Zato po presoji pritožbenega organa ni mogoče upoštevati listin, ki so v pritožbi navedene na 8. in 9. strani, in s katerimi tožnik dokazuje sredstva, ki jih je vložil v poslovanje družbe A. d.o.o. in jih nato dvignil iz družbe ter z njimi financiral posojilo, dano C.C. ter s tem obstoj sredstev, s katerimi je razpolagal že pred uvedbo davčnega inšpekcijskega pregleda.

Kot neutemeljen pa drugostopni davčni organ zavrne tudi pritožbeni ugovor, ki se nanaša na izračun davka in po katerem bi se morala tožniku pri izračunu davčne obveznosti upoštevati splošna olajšava za vsa inšpicirana obdobja ter v tej zvezi  ugotavlja, da je z ozirom na določbe petega odstavka 68. člena ZDavP-2  tožnikova zahteva brez pravne podlage.

Tožnik se s takšno odločitvijo ne strinja in predlaga njeno odpravo ter povrnitev stroškov postopka. Toži iz razlogov zmotne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja, napačne uporabe materialnega prava ter kršitev pravil postopka.  Meni, da davčni organ njegovih zelo konkretnih in utemeljenih pripomb in predlaganih dokazov sploh ni vsebinsko presojal in se do njih opredelil, ampak jih je pavšalno zavrnil kot neutemeljene. Ker davčni organ izvede oceno davčne osnove že na temelju verjetnosti, bi morala enaka stopnja dokazanosti veljati tudi za zavezanca za davek, ne pa da se zahteva, da dokaže obstoj zatrjevanih dejstev s stopnjo gotovosti, kot je to v konkretnem primeru zahteval davčni organ od tožnika. Davčni organ je kršil tudi načela, ki se nanašajo na izvajanje dokazov in zato ni dognal materialne resnice. Izvedel in uporabil je namreč le tiste dokaze, ki so v prid sprejeti odločitvi, ni pa na enak način upošteval tistih, ki so bili v pri zavezancu. Prav tako ni upošteval načela, da se v dvomu odloči v korist zavezanca za davek, kar vse predstavlja bistveno kršitev pravil postopka.

Ugotovitev, da je imel tožnik v letu 2006 za 7.658,12 prihodkov in za 6.804,64 življenjskih stroškov ter posojilo, dano C.C. v znesku 118.511,10 EUR, je nerazumna, saj to pomeni, da tožnik ni v leto 2006 prenesel nobenega premoženja, ki ga je ustvaril v prejšnjih letih oziroma pred začetkom inšpekcijskega pregleda. Takšno sklepanje je zmotno in pomeni za tožnika posledico, ki se odraža v (pre)visoki davčni osnovi.

Glede nakupa nepremičnin tožnik pojasnjuje, da je bil pri notarju dne 1. 10. 2007 narok za zavarovanje denarne terjatve banke (z vknjižbo hipoteke) na nepremičninah, predmet zavarovanja pa kredit v višini 130.000,00 EUR, ki sta ga pri E. iz Avstrije najela tožnik in družba A. d.o.o., ki je bila zastaviteljica nepremičnin. Kredit je bil odobren za nakup nepremičnin po sklenjeni prodajni pogodbi z družbo B. d.o.o., obveznosti po pogodbi pa je, do izbrisa iz sodnega registra, izvrševala omenjena družba. Pred tem je tožnik družbi A. d.o.o. izvrševal plačila preko TRR ali z gotovino na blagajni družbe. Ko je bila družba izbrisana iz registra, je banka že predlagala izvršbo. Pri tem ni pomembno, kdo je odplačeval bančni kredit. Glede na številna posojila, ki jih je v letih 2004 in 2005 pa tudi že prej dal tožnik družbi, je jasno, da je bila družba dolžnik nasproti tožniku in je zato tudi odplačevala kredit, ki je bil namenjen za plačilo kupnine za nepremičnine. Da je prišlo do nakupa nepremičnin, pa dokazuje predložena pogodba z dne 15. 11. 2007, sklenjena z družbo B. d.o.o. Kupnino po pogodbi je v imenu prodajalca prevzel F.F. Prevzem kupnine, ki izvira iz odobrenega kredita, je tožnik izkazal s potrdilom F.F. kot tudi s potrdilom banke, kjer je podpis F.F. in tožnikov podpis. Kolikor davčni organ dvomi, da je bila F.F. izročena gotovina v znesku 100.000,00 EUR na podlagi predhodno sklenjenega zavarovanja, tožnik predlaga zaslišanje tožnika, F.F. in G.G., ki je bil prisoten ob izročitvi denarja, po potrebi pa tudi zakonitega zastopnika družbe B. d.o.o. Sicer pa tožnik poleg že navedenega (ponovno) poudari, da je bil denar iz naslova kredita dvignjen v gotovini v Avstriji. Del kredita v znesku 120.000,00 EUR, ki ga je dvignil tožnik, je bil istočasno izročen F.F. kot kupnina za nepremičnine in s tem za nakup nepremičnin po sklenjeni prodajni pogodbi. Zato ne vzdrži ugotovitev, da je tožnik kupil nepremičnine s sredstvi, ki ne izvirajo iz obdavčljivih dohodkov. Na drugačen zaključek kažejo že predložene listine, ki dokazujejo, da je tožnik nepremičnine kupil prav z najetim bančnim kreditom. Pri tem davčni organ spregleda, da je tožniku po plačilu kupnine ostalo 10.000,00 EUR prostega denarja in ne 30.000,00 EUR, kot je tožnik pomotoma navedel v pripombah na zapisnik, s katerim je razpolagal od novembra 2007 dalje.

V zvezi s posojilom, ki ga je dal C.C., tožnik izpostavlja, da je davčnemu organu pojasnil in izkazal, da je glede na posojila, ki jih je dal družbi A. d.o.o. v letih 2005, 2004 in pred tem, dvignil s poslovnega računa družbe denarna sredstva v višini 118.511,10 EUR, ki jih je nato posodil C.C. Kot dokaz je predložil davčnemu organu tudi podpisan virman za dvig denarnih sredstev. Denar je dvignil 4. 10. 2006 in istega dne je bila sklenjena posojilna pogodba. Posojilo je C.C. nedvomno prejel, kar izhaja tudi iz ugotovitev inšpekcijskega nadzora pri C.C., in izposojeni znesek tožniku tudi vrnil. Kljub temu davčni organ tožniku ni priznal dohodka iz dviga denarnih sredstev z računa družbe A. d.o.o., medtem ko je isti davčni organ v drugem inšpekcijskem postopku pri izdaji odločbe upošteval prejem posojila. S tem je po mnenju tožnika davčni organ kršil načelo nevtralnosti in enake obravnave davčnih zavezancev in s tem osnovna načela evropskega prava.

Tožnik zato ponovno in dodatno dokazuje dana posojila družbi A. d.o.o. ter ponovno prilaga listine, s katerimi dokazuje poslovanje ter dejstvo, da je bila omenjena družba njegov dolžnik in da je zato lahko dvignil sredstva iz družbe in z njimi financiral dano posojilo. Tako je v letih 2004 in 2005 na račun družbe vplačal zneske, ki jih, skupaj z datumi opravljenih vplačil, navaja na 8. strani tožbe ter dokazuje z listinami (posojilnimi pogodbami, internimi nalogi in izpisi prometa), ki so navedeni  na 9. in 10. strani tožbe. Iz predloženih listin tudi izhaja, da je tožnik v letih pred uvedbo postopka prejemal plačo, s katero je pokrival tekoče življenjske stroške.

Da je prišlo do vračila danega posojila, pa tožnik dokazuje z izjavo, ki jo je podpisal C.C. Posojilo je bilo vrnjeno med letom 2006 in februarjem 2008. S tem tožnik popravlja izjavo, da je bilo posojilo vrnjeno v letu 2007 in predlaga, da davčni organ potrdila o tem pridobi neposredno od C.C. Da je prišlo do izposoje in do vračila posojenega zneska nenazadnje kaže tudi dejstvo, da med strankama posojilne pogodbe ni prišlo do nobenega spora (tožbe). Na drugačen način kot z izjavo niti ni mogoče dokazati, da je prišlo do vračila. Ker sta na listini podpisani obe pogodbeni stranki, je listina popolna in torej to, kar je napisano, tudi velja. Pri tem tožnik še opozarja, da za potrdilo o vračilu denarja ni predpisana nobena oblika.

Vrnjeno posojilo je tožniku omogočilo, da je sklenil pogodbo o finančnem najemu za vozilo Mercedes S 350 in da je s tem denarjem in denarjem, ki je ustvaril pred letom 2006, plačal polog in obroke za najem vozila ter redne življenjske stroške. O tem, da je pred letom 2006 razpolagal z velikim premoženjem, dokazuje najeti bančni sef, prodaja stanovanja ter dejstvo, da je imel skupaj s partnerico s. p., kjer se je obračalo veliko denarja. Pri zagonu firme in pri poslovanju pa mu je pomagala mati H.H. skupaj s svojim življenjskim sopotnikom I.I., ki sta bila precej premožna  in sta pomagala z zneskom najmanj 10.000,00 EUR letno. Pri tem tožnik poudarja, da mu prihodkov pred letom 2005 ni potrebno dokazovati. Je pa dejstvo, da je pred letom 2005 imel premoženje, saj je dlje časa delal tudi v Nemčiji, in da je s tem denarjem financiral tudi nekatere transakcije, ki so predmet tega postopka, zlasti pa življenjske stroške. Zato ne vzdrži ugotovitev davčnega organa, da na dan 1. 1. 2006 ni imel premoženja in zato je ostalo dejansko stanje nepopolno ugotovljeno.

Tožnik vztraja, da mu je mati vsako leto podarila 2.500.000,00 SIT. Tako je izjavila tudi mati, kar je bistveno drugače, kot je ugotovil davčni organ. Denar mu daje mati še danes v zameno za oskrbo in prevoze. Denarja tožnik ni uporabil za tekočo porabo, temveč ga je hranil sprva doma, nato pa v bančnem sefu. Tega davčni organ ni upošteval. Tožnik pa ne ve, kakšna dokazila o tem bi, poleg že predloženih, lahko predložil. Vsi dohodki, ki jih je ustvaril pred letom 2006, so bili tudi podlaga za to, da je ustanovil družbo A. d.o.o. in da je družbi posojal denar, ki tako predstavlja del denarja, ki ga je imel tožnik in ki mu ga je družba nato tudi vrnila. Zato bi davčni organ moral izvesti dokaze, ki jih je tožnik predlagal v pripombah na zapisnik in na katere se ponovno sklicuje v tožbi. Poleg tega tožnik predlaga postavitev izvedenca ekonomske stroke ter zaslišanje prič, ki bodo potrdile njegove navedbe.

Tožnik razen tega meni, da bi moral davčni organ pri izračunu davka upoštevati splošno olajšavo za vsa leta inšpiciranja in en samo v enkratnem znesku 3.051,35 EUR za leto 2009, saj se kot dohodek upošteva celotno ugotovljeno premoženje v inšpiciranem obdobju.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Stranki na naroku vztrajata pri svojih dosedanjih navedbah in pri predlogih. Tožnik vztraja, da je denarni tok pri nakupu nepremičnin v celoti izkazan ter da gre pri gotovini, ki je bila izročena F.F., za kredit E., ki sta ga tožnik in družba A. d.o.o. najela za nakup nepremičnin. Prav tako vztraja, da je C.C. posodil denar, da mu je le-ta posojeni znesek vrnil ter da je z vrnjenim posojilom razpolagal in med drugim financiral leasing za osebno vozilo Mercedes. Na ugotovitev davčnega organa, da naj bi v začetku inšpiciranega obdobja ne imel premoženja, ne pristane, svojo trditev, da je premoženje oziroma sredstva imel, pa dodatno dokazuje s tem, da je bil pred letom 2006 lastnik več osebnih vozil višjega  cenovnega razreda, o čemer naj se opravijo poizvedbe na Upravni enoti v Celju. Poleg tega sodišču pojasni, da je dejavnost družbe A. d.o.o. gostinstvo (diskoteka), v zvezi z najemom kredita za nakup nepremičnin pa navaja, da je imel že pred zadevnim obdobjem gostinski lokal v najemu in da je hišo nato kupil na dražbi. Za domik je vzel bančni kredit, s tem da tega denarja sam niti ni videl, ker ga je šel tisti, ki mu je pred tem posodil denar za domik (družba B. d.o.o), denar sam prevzet v Avstrijo. Zanj je denar prevzel F.F., ki je tudi podpisal potrdilo oziroma obe potrdili, ki sta v spisih. Za pričo je lahko direktor banke, ki je izročil denar in ki je bil zraven, ko je bilo napisano potrdilo. Vse to, in tudi koliko je bilo denarja, pa izhaja tudi iz notarskega zapisa in drugih predloženih listin, ki so v spisih. V zvezi s kreditom, ki ga je dal C.C., tožnik še pojasni, da je bil C.C. solastnik družbe A. d.o.o. oziroma diskoteke, da ga je kot lastnika izplačal in da mu je poleg tega, ker je bilo v družbo vloženega več denarja, denar še posodil.

Sodišče na prvem mestu zavrača kot protispisne in s tem neutemeljene tiste tožbene očitke, po katerih davčni organ ni presodil pripomb na zapisnik oziroma je pripombe pavšalno zavrnil. To namreč glede na vsebino izpodbijane odločbe očitno ni res, saj iz vsebine obrazložitve izpodbijane odločbe povsem jasno sledi, da je prvostopni davčni organ presodil prav vse tožnikove pripombe ter se do njih opredelil, tako kot se je opredelil tudi do vseh dokaznih predlogov.

Prav tako ne drži tožbena trditev, da je davčni organ od tožnika zahteval, da zatrjevana dejstva dokaže s stopnjo gotovosti. Dovolj bi bila stopnja prepričanja, ki pa je tožnik s svojimi navedbami in predloženimi dokazi po presoji davčnega organa ni izkazal. S stopnjo verjetnosti je po določbah šestega odstavka 68. člena ZDavP-2 lahko ugotovljena oziroma ocenjena samo davčna osnova, ki se ugotavlja s cenitvijo in ne tudi okoliščine oziroma dejstva, s katerimi zavezanec dokazuje, da je davčna osnova nižja od ocenjene, kot to uveljavlja tožnik v tožbi. Pri odmeri davka po določbah 68. člena ZDavP-2 gre namreč za odmero davka v posebnih primerih, to je v primerih, ko zavezanec ne da ali nima na razpolago (vseh) podatkov, ki bi jih sicer po davčnih predpisih moral imeti. Zato drugačno ugotavljanje davčne osnove kot s cenitvijo in s tem kot verjetno izkazane s strani davčnih organov niti ni možno. Nasprotno je zavezanec tisti, ki razpolaga oziroma bi moral razpolagati s podatki, ki so pomembni za davčno odmero. Zato se utemeljeno zahteva od zavezanca, da s stopnjo prepričanja izkaže dejstva oziroma okoliščine, s katerimi dokazuje, da je davčna osnova nižja od tiste, ki je ugotovljena s cenitvijo.

Neutemeljen je tudi tožbeni ugovor, po katerem tožniku ni bila dana možnost udeležbe v postopku. Tudi v tem pogledu iz podatkov, ki so v spisih, jasno sledi, da je imel možnost sodelovanja v postopku, tako med pregledom kot tudi preko pripomb na zapisnik in končno preko pritožbe zoper izpodbijano odločbo. Razvidno je tudi, da je tožnik vse navedene možnosti izkoristi, in sicer s pojasnili, ki jih je (večinoma na poziv davčnega organa) dajal v postopku nadzora, s pripombami na zapisnik in končno z vloženo pritožbo. Presoja zatrjevanih dejstev in okoliščin ter zbranih dokazov pa je tudi v davčnem postopku načeloma prosta, le da imajo listinski dokazi prednost pred ostalimi. Ne drži torej tožbena trditev, da načelo proste presoje dokazov v davčnem postopku ne velja, temveč je poudarjena dokazna vrednost tistih, ki so posebej relevantni glede na (listinsko) naravo (poslovnih) dogodkov, ki so predmet obdavčenja. V tem smislu je bila opravljena dokazna presoja tudi v konkretnem primeru, ko je davčni organ presodil oziroma se izrekel o vseh predloženih dokazih, tudi tistih, ki jih pri odločanju ni upošteval. Kršitve načela proste presoje dokazov (po ZUP) in načela materialne resnice v davčnih zadevah (po ZDavP-2) zato sodišče ne vidi. Prav tako pa iz spisov ni razvidna zatrjevana kršitev načela sorazmernosti iz 6. člena ZDavP-2, saj ni videti, da bi davčni organ uporabil sredstva ali ukrepe, ki bi bili nepotrebni za odločanje, oziroma da bi ne bil prepričan v pravilnost dejanskih ugotovitev, na katerih temelji odločitev in da bi bil zato dolžan (v dvomu) odločiti v korist tožnika.

V zvezi znakupom nepremičnin parc. št. 1217/1 (dvorišče) in št. 1217/3 (poslovna stavba) k.o. ... ni sporen nakup kot tak in tudi ne plačilo kupnine samo po sebi. Sporno je, s katerimi sredstvi je bila plačana kupnina, oziroma ali je bila plačana s sredstvi kredita, ki sta ga tožnik in družba A. d.o.o. najela pri banki E., kot zatrjuje tožnik v tožbi in je pred tem trdil v davčnem postopku. Da je šlo pri plačilu kupnine za sredstva iz naslova kredita tožnik dokazuje s pogodbo o odplačevanju kredita z dne 20. 9. 2007 za znesek 130.000 EUR z dobo odplačevanja do 20. 10. 2017 in mesečnimi obroki po 1.579,00 EUR, sklenjeno z banko E. kot posojilodajalcem in tožnikom ter družbo A. d.o.o. kot posojilojemalcema, fotokopijo potrdila o prejemu kupnine, po katerem je F.F. po pooblastilu direktorja družbe B. d.o.o. kot prodajalca nepremičnin, prejel iz naslova posojila po posojilni pogodbi, sklenjeni z banko E., gotovino v znesku 130.000,00 EUR, potrdilom banke banke E. z dne 2. 10. 2007 o prejemu gotovine v znesku 120.000,00 EUR s strani prodajalca nepremičnin oziroma njegovega pooblaščenca F.F. ter notarskim zapisom o zavarovanju terjatve iz naslova kredita s hipoteko z dne 1. 10. 2007, ki je bil podlaga za odobritev kredita. Ni pa predložil, kljub večkratnemu in izrecnemu pozivu s strani davčnega organa, dokazila o prejetju kredita na bančni račun oziroma hranilno vlogo in dokazil o vračanju kredita s strani tožnika oziroma družbe A. d.o.o. kot posojilojemalcev. Prav tako, kljub večkratnim pozivom, tožnik ni predložil nobenih kartic glavne knjige družbe A. d.o.o. kot dokazil o knjiženju najetih kreditov oziroma posojil in njihovem vračanju.

Na tej podlagi davčni organ zaključi, da tožnik ni dokazal, da bi prav on dejansko najel kredit po sklenjeni kreditni pogodbi. V pogodbi in notarskem zapisu sta sicer kot kreditojemalca navedena tako tožnik kot družba A. d.o.o., medtem ko iz notarskega zapisa sledi, da so zastavljene nepremičnine v lasti družbe A. d.o.o. in B. d.o.o. (in ne tožnika). Poleg tega davčni organ ugotavlja, da tožnik na podlagi dohodkov iz zaposlitve ni mogel poravnati obveznosti iz posojilne pogodbe in da je zato obveznosti poravnala le družba A. d.o.o. Predložil tudi ni dokazov o prejemu kredita iz avstrijske banke s strani družbe A. d.o.o., in sicer dokazil (kartic glavne knjige) o knjiženju kredita v poslovne knjige omenjene družbe. Predložil pa tudi ni nobenih dokazil o odplačevanju kredita, ne s strani tožnika ne s strani družbe A. d.o.o. kot posojilojemalke. Predlagano zaslišanje prič (F.F., G.G.) in tožnika pa davčni organ zavrne z utemeljitvijo, da imajo v davčnem postopku listinski dokazi prednost pred drugimi dokaznimi sredstvi, da se druga dokazna sredstva uporabijo zlasti takrat, kadar dokazovanje z listinami ni mogoče in da v primeru danih in prejetih posojil za takšno situacijo ne gre, saj bi tožnik lahko predložil kartice glavne knjige družbe A. d.o.o. o knjiženju kredita in o knjiženju posojilnih razmerij s tožnikom ter s tem na verodostojen način dokazal svoje navedbe o prejemu denarja iz naslova kredita in o plačilu kupnine za nepremičnine iz tega denarja.

Tožnik nasprotno ves čas postopka inšpiciranja in tudi v tožbi trdi in dokazuje, da je bil prav on kupec nepremičnin, da pa je obveznosti po kreditni pogodbi odplačevala družba A. d.o.o., ki ji je tožnik pred tem posojal denar in je bila torej dolžnica nasproti tožniku. Trdi tudi, da je družba odplačevala kredit vse do izbrisa iz sodnega registra, takrat pa je banka (že) predlagala izvršbo na zastavljene nepremičnine, kot to sledi iz podatkov Zemljiške knjige. Nadalje tožnik trdi, da je bil kredit namenjen za plačilo kupnine za nepremičnine, kar dokazuje pogodba o prodaji nepremičnin z dne 15. 11. 2007, sklenjena z družbo B. d.o.o., kupnina pa izročena pooblaščencu F.F., kot to sledi iz predloženih potrdil, v gotovini. Meni tudi, da je vseeno, kdo je odplačeval kredit, tožnik ali družba A. d.o.o.

To zadnje sicer drži, vendar pa tožnik tudi kreditnega razmerja med banko in družbo A. d.o.o. ter posojilnega razmerja med sabo in omenjeno družbo, kljub neštetim in dovolj jasnim pozivom s strani tožene stranke, listinsko, s podatki glavne knjige omenjene družbe, in s tem na ustrezen način ni izkazal. Vse ostale predložene listine pa sicer izkazujejo nakup nepremičnin, ki niti ni sporen. Izkazujejo tudi plačilo kupnine, o čemer prav tako ni nobenega spora. Ne izkazujejo pa uporabe denarja iz naslova kredita prav za plačilo kupnine. Plačilo kupnine je bilo namreč opravljeno v gotovini. V gotovini naj bi bil, kot sledi iz predloženega bančnega potrdila, izplačan tudi kredit pri banki E. Povezava med dvigom denarja pri banki in plačilom kupnine pa je izkazana le z že omenjenima potrdiloma, ki pa sta, kot pravilno ugotavlja že davčni organ, in o čemer se je z vpogledom v listine prepričalo tudi sodišče, kot listinski dokaz pomanjkljiva do te mere, da sama po sebi zatrjevane povezave ne izpričujeta. Potrdilo o plačilu kupnine je napisano na roko, je brez datuma in brez kraja dogodka, kjer je bil denar izročen. Navedena tudi ni nobena priča, kar je z ozirom na znesek kupnine (100.000,00 oziroma 120.000,00 EUR) in udeležence v poslu (tudi pravne osebe), najmanj nenavadno. Neobičajno je tudi že omenjeno bančno „potrdilo“, ki je prav tako napisano ročno in z nečitljivimi podpisi, tako da lahko le ugibaš, kdo je bil pri izplačilu denarja navzoč, razvidno pa nenazadnje tudi ni, da gre za izplačilo denarja prav po zadevni kreditni pogodbi. Potrdili tudi sicer izpričujeta le prevzem oziroma izplačilo denarja (v gotovini), ne pa tudi, da je bila kupnina za nepremičnine poravnana prav z najetim bančnim kreditom. Predlagano zaslišanje prič je že davčni organ utemeljeno zavrnil. Izročitev kupnine F.F., o čemer naj bi po tožnikovih navedbah izpovedale zaslišane priče, namreč niti ni sporna. O tem, da gre pri kupnini za sredstva kredita pa priče, glede na to, da se je v konkretnem primeru poslovalo izključno z gotovino, niti ne bi mogle izpovedati verodostojno. Za drugačen zaključek od tistega, ki ga je naredil davčni organ, namreč ni dovolj, da predložene listine in izpovedi prič kažejo drugače, temveč morajo zatrjevano drugačno dejansko stanje tudi izkazovati. Takšne dokazne moči pa tudi po presoji sodišča nima noben od dokazov, ki jih je predložil oziroma predlagal tožnik v davčnem postopku in tudi ne ponujeni oziroma predloženi dokazi kot celota. Zaslišanje direktorja banke E. je tožnik predlagal šele na naroku za glavno obravnavo, čeprav bi to nedvomno lahko storil že v davčnem postopku. Sodišče zato njegovega predloga, ki je bil razen tega povsem nekonkretiziran, kot nedopustne tožbene novote ni moglo upoštevati.

Priposojilu C.C. ni spora o tem, da je tožnik dal posojilo. Sporno je vračilo posojenih sredstev. V tej zvezi pa davčni organ ugotavlja, da gre za posojilo v znesku 28.400.000,00 SIT oziroma 118.511,10 EUR, da pogodba ne vsebuje določil o pogodbenih obrestih in da je v pogodbi določeno, da se posojilo odobri do 31. 5. 2010 z možnostjo predčasnega vračila, s tem da lahko stranki rok vračila sporazumno podaljšata. Nadalje davčni organ ugotavlja, da je tožnik na poziv davčnega organa, da predloži dokazila o nakazilu oziroma predaji denarja in o vračilu posojila najprej predložil le dopis, v katerem je navedel, da je bilo posojilo vrnjeno v celoti v skladu s sklenjeno pogodbo, na ponovni poziv pa še posojilne pogodbe, ki jih je kot posojilodajalec sklenil z družbo A. d.o.o. v letih 2004 in 2005 ter pripadajoče naloge za polog sredstev na TRR družbe, blagajniške prejemke in izpiske TRR za omenjeno pravno osebo ter navedel, da je dal posojilo C.C. iz sredstev posojil, ki mu jih je vrnila zadevna pravna oseba. Ni pa predložil, kljub temu, da je bil k temu večkrat in izrecno pozvan, kartic glavne knjige za knjiženje posojil, ki jih je tožnik dal družbi A. d.o.o. in za knjiženje njihovega vračila. Na sklepnem razgovoru pri davčnem organu je tožnik predložil še izjavo o vračilu posojila, ki sta jo podpisali obe stranki posojilne pogodbe. Razen izjave drugih dokazil v zvezi z vračilom denarja tožnik ni predložil. Vračila posojila s strani C.C. tožniku tudi ni ugotovil davčni organ v inšpekcijskem nadzoru pri C.C. Zato po presoji davčnega organa tožnik ni verodostojno dokazal svoje trditve, da mu je bilo posojilo vrnjeno oziroma ni dokazal resničnega obstoja denarja iz naslova vračila posojila, ki ga je dal C.C.

Tožnik nasprotno ves čas postopka in tudi v tožbi trdi in dokazuje, da je dobil denar vrnjen. Pojasnjuje in dokazuje, da je v letih 2004 in 2005 dajal posojila družbi A. d.o.o. ter da je nato posojena sredstva v višini 118.511,10 EUR dvignil z računa družbe in jih posodil C.C. Priliv iz tega naslova je bil ugotovljen tudi (v inšpekcijskem postopku) pri C.C. Da mu je bil denar vrnjen, pa dokazuje izjava, ki jo je podpisal C.C. in s katero le-ta potrjuje vračilo danega posojila. Posojilo je bilo vrnjeno med letoma 2006 in 2008 in ne v letu 2007, kot je tožnik prvotno navedel. Predlagal je tudi, da davčni organ pridobi potrdilo neposredno od C.C. Da je bilo posojilo vrnjeno, pa dokazuje tudi dejstvo, da ni bila vložena tožba na izročitev oziroma vračilo posojenega zneska.

Kot že rečeno, v zadevi ni spora o tem, da je tožnik dal C.C. posojilo v znesku iz posojilne pogodbe. Zato so tožbeni in pred tem že enaki pritožbeni ugovori in pripombe, s katerimi tožnik zatrjuje in dokazuje, da je denar imel in da ga je izplačal (kot posojilo) C.C., v tej zvezi pravzaprav nepotrebni. Iz istega razloga so (v tej zvezi) nepotrebni tudi dokazi, ki jih je tožnik v tej zvezi priložil že pripombam na zapisnik in pritožbi in jih prilaga ter predlaga njihovo izvedbo tudi v tožbi. Vračilo denarja pa tožnik dokazuje le s Salobirjevo izjavo, za katero že davčni organ pravilno ugotavlja, da je kot listina pomanjkljiva, saj na (ročno napisani) izjavi ni ne datuma sestavitve izjave ne datuma in kraja vračila denarja, ne morebitnih prič, ki bi bile navzoče pri vračilu posojila. Podatkov o vračilu denarja tudi ni bilo najti v inšpekcijskem postopku pri C.C., zato je tožbeni (in pred tem že pritožbeni predlog oziroma pripomba) naj davčni organ pridobi potrdilo neposredno od C.C., nerelevanten. Tožnik sam, za katerega je vračilo denarja posebej pomembno, pa svoje izjave o tem, kdaj mu je bilo posojilo vrnjeno, v postopku spreminja. Zato je tudi po presoji sodišča davčni organ utemeljeno  zaključil, da zgolj s predloženo izjavo tožnik ni uspel dokazati, da mu je bilo posojilo dejansko vrnjeno ter je posledično dano posojilo C.C. utemeljeno zajel med uporabo sredstev pri izračunu davčne osnove, oziroma jih ni mogel upoštevati kot izvor tožnikovih sredstev, s katerimi je razpolagal v inšpiciranem obdobju.

V zvezi zzatrjevanimi prihranki iz preteklih let davčni organ ugotavlja, da je tožnik na zahtevo davčnega organa posredoval pogodbo o najemu sefa pri J. št. 44 z dne 18. 11. 2004, po kateri je bil najet sef velikosti A za obdobje 18. 11. 2004 do 18. 11. 2005, nadalje dogovor v zvezi s prodajo stanovanja z dne 9. 7. 1998, prodajno pogodbo za stanovanje z dne 9. 7. 1998 ter izjavo tožnikove matere o sofinanciranju tožnikove dejavnosti z dne 30. 9. 2011. Ni pa predložil dokumentacije, ki jo je davčni organ zahteval od njega s sklepom, in sicer kartic glavne knjige za knjiženje posojil, ki jih je dal tožnik družbi A. d.o.o. in za knjiženje njihovega vračila tožniku. Na tej podlagi in ob upoštevanju ugotovitev v zvezi z najetim bančnim kreditom ter danim posojilom C.C. (zlasti o tem, katere zahtevane dokumentacije tožnik ni predložil) davčni organ po presoji sodišča utemeljeno ugotavlja, da tožnik ni na ustrezen način, to je z verodostojnimi knjigovodskimi listinami, ki sicer spremljajo posojilno razmerje, dokazal danih posojil družbi in njihovega vračila, pa tudi ne vračila posojila, ki ga je dal C.C. ter da zato ni mogoče upoštevati njegovih navedb, da je iz tega denarja plačeval leasing obroke.  S pogodbo o sefu, sklenjeno pred obdobjem inšpiciranja, ni dokazal, da razpolaga z vsebino sefa tudi v nadzorovanem obdobju. Isto velja za predloženi dogovor oziroma prodajno pogodbo za stanovanje, ki je bila sklenjena pred inšpiciranim obdobjem. Iz izjave matere pa sledi, da naj bi sinu vsako leto podarila okrog 10.432,32 EUR, medtem ko bi po zbranih podatkih njeni prihranki vsako leto lahko znašali od 1.491,20 EUR do 2.900,46 EUR. Zato tožnik zgolj s predloženo izjavo in ne da bi predložil dokazila o izročitvi denarja, po presoji davčnega organa ni dokazal, da je v obdobju nadzora razpolagal s prihranki svoje matere in tudi ne s prihranki materinega prijatelja. Podatkov o dohodkih iz preteklosti pa tožnik tudi sicer ni imel ne v začetnih stanjih na bančnih računih in tudi ne v začetnih stanjih na hranilni vlogi in zato po presoji davčnega organa prihrankov iz prejšnjih let, ki bi jih bilo mogoče upoštevati pri davčni odmeri, tožnik ni dokazal. S takšnim zaključkom se strinja tudi sodišče, ki (tudi) v tem delu sledi ugotovitvam in presoji, ki sta jo naredila davčna organa v svojih odločbah. In ker so tožbeni razlogi povsem enaki pritožbenim, se sodišče, da ne bi prišlo do ponavljanja, na razloge, ki izhajajo iz obeh davčnih odločb, v tem delu samo sklicuje. Zakaj bi bilo potrebno zaslišanje zakonitega zastopnika družbe B. d.o.o. ter postavitev izvedenca ekonomske stroke, tožnik ne pojasni. Obenem sta oba dokazna predloga nova in kot takšna nedopustna, saj bi tožnik izvedbo dokazov lahko predlagal že v davčnem postopku. Nov in s tem nedopusten je tudi tožnikov predlog, da se opravijo poizvedbe glede njegovega lastništva vozil višjega cenovnega razreda pred letom 2006, ki ga je dal na naroku. Potrdilo, podpisano s strani F.F. o izročitvi oziroma o prejemu kupnine pa je že v upravnih spisih in je bilo že (večkrat) presojeno in zato ne gre za potrdilo, ki bi ga tožnik „ne mogel dobiti prej, saj z njim ni razpolagal“, kot se v zvezi s predlagano izvedbo tega dokaza navaja v tožbi. V celoti pa je že v odločbi druge stopnje odgovorjeno tudi na tožnikov očitek, da je bila pri izračunu davčne osnove nepravilno upoštevana splošna davčna olajšava, zato sodišče razlogov druge stopnje tudi v tem delu ne ponavlja.

V ostalem tožnik ugovorov nima. Sodišče samo pa nepravilnosti v preostalem delu izpodbijane odločbe tudi ni našlo. Zato je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) kot neutemeljeno zavrnilo.

Odločitev o stroških postopka temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.