UPRS sodba III U 5/2013
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2013-09-20

Jasna Šegan (preds.), Andrej Orel (poroč.), Igor Lučovnik

dohodnina - obnova postopka odmere dohodnine - nova dejstva in dokazi - rok za obnovo postopka

Davčni organ je za dejstvo, da je imel tožnik prilive na bančni račun v Avstriji tudi v letu 2006 (in ne zgolj v letu 2002 in 2003) in za dejstvo, da bi ti prilivi (zaradi njihove narave), mogli pripeljati do drugačne odmere dohodnine za leto 2006, izvedel šele s prejemom odgovora avstrijskega davčnega organa dne 26. 9. 2011, zato je bil sklep o obnovi postopka odmere dohodnine za leto 2006 z dne 27. 10. 2011 sodišča izdan pravočasno, v šestmesečnem subjektivnem roku iz drugega odstavka 89. člena ZDavP-2.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Z izpodbijano odločbo je organ prve stopnje, v obnovljenem postopku, za leto 2006 tožniku odmeril dohodnino v znesku 182.483,50 EUR. Razlika med odmerjeno in že plačanimi akontacijami dohodnine v skupnem znesku 6.418,46 EUR znaša 176.065,04 EUR in mora biti skupaj z obrestmi v znesku 36.509,47 EUR, obračunanimi od dne 3. 8. 2007 do dneva izdaje izpodbijane odločbe, plačana na prehodni davčni podračun, naveden v izreku izpodbijane odločbe. Po preteku 30 dnevnega roka bodo zaračunane zamudne obresti in začet postopek davčne izvršbe (1. točka izreka). V 2. točki izreka pa je organ odpravil svojo odmerno odločbo, št. DT 01 00272 0 z dne 11. 6. 2007.

V obrazložitvi izpodbijane odločbe organ prve stopnje navaja, da je na podlagi dveh pridobljenih sporazumov, sklenjenih med tožnikom in tujo družbo A. GmbH iz Avstrije (kasneje B. GmbH, v nadaljevanju avstrijska družba) dne 30. 4. 2002 in dne 18. 4. 2003, katerih predmet je dogovor o višini provizije za posredovanje pri prodaji gradbenih delovnih strojev in plačilo provizije na bančni račun št. 300673163 pri banki C. v Avstriji, tožnika z dopisom z dne 26. 5. 2011 pozval, da razkrije podatke o transakcijah na bančnem računu v Avstriji ali drugem računu v tujini. Na dopis se je pisno odzval dne 6. 6. 2011 in navedel, da bančnega računa s številko, navedeno v dopisu davčnega organa, ni nikoli imel. Dne 1. 8. 2011 pa se je pri organu zglasil osebno in (na zapisnik) povedal, da je šlo v zadevah, na podlagi navedenih sporazumov, za posredovanje pri prodaji, denarna sredstva pa so mu bila nakazana na bančni račun št. 300673163 (in ne na št. 300673183 kot je bilo navedeno v dopisu davčnega organa). Nadalje je povedal, da je navedeni račun zaprl že pred letom 2006, ko je prenehal s posredovanjem, in da v tujini trenutno nima odprtega nobenega računa.

Dne 11. 7. 2011 je davčni organ zaprosil avstrijski davčni organ za izmenjavo podatkov in ta je dne 26. 9. 2011 odgovoril, da je pri inšpekcijskem pregledu avstrijske družbe ugotovil, da je tožnik v obdobju od leta 2004 do leta 2006 (podatke je bilo možno pridobiti le od leta 2004 dalje) posloval z družbo in da je tudi prejemal plačila provizij (kot izhaja iz pisnih obračunov provizij), pri čemer je v letu 2006 prejel skupno 404.000,00 EUR. Z navedenimi ugotovitvami je bil tožnik seznanjen dne 25. 10. 2011, ko je povedal tudi, da dohodki niso bili napovedani niti avstrijskemu niti slovenskemu davčnemu organu. Na podlagi navedenega je bil dne 27. 10. 2011 izdan sklep o obnovi postopka odmere dohodnine za leto 2006, ki je bil končan z dokončno odločbo, št. DT 01 00272 0 z dne 11. 6. 2007. Če davčni organ izve za nova dejstva ali najde ali pridobi možnost uporabiti nove dokaze, ki bi mogli sami zase ali v zvezi z že izvedenimi in uporabljenimi dokazi pripeljati do drugačne odločbe, če bi bila ta dejstva oziroma dokazi navedeni ali uporabljeni v prejšnjem postopku, lahko v skladu z drugim odstavkom 89. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) začne obnovo postopka iz tega razloga, po uradni dolžnosti, v šestih mesecih od dneva, ko je mogel navesti nova dejstva oziroma uporabiti nove dokaze. Po poteku petih let od vročitve odločbe zavezancu za davek se obnova po uradni dolžnosti ne sme začeti.

Organ prve stopnje je tako z izpodbijano odločbo tožniku ponovno odmeril dohodnino za leto 2006. Poleg napovedanih dohodkov v predhodnem postopku je pri odmeri upošteval tudi 404.000,00 EUR izplačanih dohodkov, ki jih je, upoštevajoč tožnikovo pripombo, opredelil kot dohodek iz zaposlitve, med katere se po drugem odstavku 24. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-1) šteje tudi dohodek iz drugega pogodbenega razmerja ali razmerja na drugi podlagi, ki ima naravo odvisnega razmerja, in vključuje vsak posamezni dohodek za opravljeno delo ali storitev (prvi odstavek 26. člena ZDoh-1). Na podlagi določb ZDoh-1, ki jih v izpodbijani odločbi citira, je tožniku (ponovno) odmeril dohodnino v znesku kot izhaja iz izreka odločbe, skupaj s pripadajočimi obrestmi.

Zoper izpodbijano odločbo je tožnik vložil pritožbo, ki jo je Ministrstvo za finance z odločbo z dne 26. 11. 2012 zavrnilo kot neutemeljeno.

Tožnik se z izpodbijano odločbo ne strinja, zato vlaga tožbo v upravnem sporu, v kateri ponavlja oba ugovora, ki ju je podal že v pritožbi. Navaja, da je bil postopek odmere dohodnine za leto 2006 obnovljen po preteku šestmesečnega subjektivnega roka iz drugega odstavka 89. člena ZDavP-2 (od dneva, ko je organ mogel navesti nova dejstva oziroma uporabiti nove dokaze). Davčni organ je namreč, še preden je tožnika dne 26. 5. 2011 pozval na predložitev podatkov v zvezi z bančnim računom v Avstriji, za obstoj bančnega računa vedel. Iz izpodbijane odločbe in upravnega spisa ni razvidno kdaj točno je za obstoj konkretnega računa izvedel, nedvomno pa je za obstoj vedel že pred 26. 5. 2011, saj so bila nadaljnja dejanja usmerjena v ugotavljanje višine transakcij in čas njihove izvedbe, kar pa ni relevantno za samo uvedbo obnove postopka, za katero zadošča, da davčni organ izve, da je davčni zavezanec prejel obdavčljive dohodke, ni pa treba, da izve natančno višino. Organ prve stopnje je tako že pred 26. 5. 2011 izvedel, da je imel tožnik odprt račun v Avstriji in za sklenjeni dve pogodbi o plačilu provizije (pogodbi sta sicer iz leta 2002 in 2003), kar zadostuje za izdajo sklepa o obnovi postopka odmere dohodnine za leto 2006, zato je bil sklep o obnovi izdan prepozno, po preteku šestmesečnega subjektivnega roka. Ne drži namreč, da je davčni organ za nova dejstva izvedel šele dne 26. 9. 2011, ko je prejel dopis avstrijskega davčnega organa, na kar se sklicujeta organa obeh stopenj v obrazložitvah svojih odločb. Tedaj je izvedel le za natančen znesek prejemkov, dejstvo, da je tožnik na račun prejel dohodke, ki predstavljajo osnovo za odmero dohodnine, pa je bilo organu znano že pred tem. Nadalje tožnik ugovarja tudi zastaranje pravice do odmere davka od prejete provizije, ki ga utemeljuje s sklicevanjem na določbe ZDavP-1, konkretno na določbo 267. člena, po kateri, v primeru, ko dohodek iz zaposlitve plača oseba, ki ni plačnik davka, kot je tudi v tem primeru, akontacijo dohodnine od dohodka iz zaposlitve ugotovi davčni organ na podlagi napovedi davčnega zavezanca. Davčni zavezanec mora napoved za odmero akontacije dohodnine od dohodka iz zaposlitve vložiti do desetega v mesecu za pretekli mesec pri pristojnem davčnem organu (270. člen ZDavP-1), na podlagi napovedi pa izda davčni organ odločbo o višini akontacije dohodnine od dohodka iz zaposlitve v 15 dneh od dneva vložitve napovedi (273. člen ZDavP-1). Na podlagi vsega navedenega sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne organu prve stopnje v ponovno odločanje.

Tožena stranka je sodišču poslala upravni spis, vsebinskega odgovora na tožbo pa ni podala.

Tudi po presoji sodišča je davčni organ s sklepom, št. DT 0610-2966/2011-14-11-2001-01 z dne 27. 10. 2011, postopek odmere dohodnine za leto 2006, obnovil pravočasno, v okviru šestmesečnega subjektivnega roka. V skladu z določbo drugega odstavka 89. člena ZDavP-2 lahko organ, če izve za nova dejstva ali najde ali pridobi možnost uporabiti nove dokaze, ki bi mogli sami zase ali v zvezi z že izvedenimi in uporabljenimi dokazi pripeljati do drugačne odločbe, če bi bila ta dejstva oziroma dokazi navedeni ali uporabljeni v prejšnjem postopku, začne obnovo postopka v šestih mesecih od dneva, ko je mogel navesti nova dejstva oziroma uporabiti nove dokaze.

Med strankama ni sporno, da je imel davčni organ že pred 26. 5. 2011, ko je tožnika pozval na predložitev (dodatnih) podatkov, podatke o obstoju njegovega bančnega računa v Avstriji in podatke o obstoju dveh sporazumov, sklenjenih med tožnikom in avstrijsko družbo dne 30. 4. 2002 in 18. 4. 2003, katerih predmet je dogovor o višini provizije za posredovanje pri prodaji nakladača in bagerja družbi D. d.d. in družbi E. d.o.o. ter plačilu provizije na tožnikov bančni račun v Avstriji. Ti podatki pa bi lahko morebiti zadoščali za uvedbo obnov postopkov odmere dohodnine za leto 2002 in za leto 2003 (za kateri pa je pravica do odmere davka v letu 2011 že zastarala, potekel pa je tudi petletni objektivni rok za uvedbo obnov postopkov), nikakor pa ti podatki niso mogli biti podlaga za uvedbo obnove postopka odmere dohodnine za leto 2006. Iz zapisnika, ki je v upravnem spisu, izhaja, da je tožnik še dne 1. 8. 2011 davčnemu organu navedel, da je zadevni bančni račun v Avstriji zaprl pred letom 2006, ko je prenehal s posredovanjem. Davčni organ je zato za dejstvo, da je imel tožnik prilive na bančni račun v Avstriji tudi v letu 2006 (in ne zgolj v letu 2002 in 2003) in za dejstvo, da bi ti prilivi (zaradi njihove narave, ki izhaja iz pridobljenih sporazumov) mogli pripeljati do drugačne odmere dohodnine za leto 2006, izvedel šele s prejemom odgovora avstrijskega davčnega organa dne 26. 9. 2011, zato je bil sklep o obnovi postopka odmere dohodnine za leto 2006 z dne 27. 10. 2011, tudi po presoji sodišča izdan pravočasno, v šestmesečnem subjektivnem roku iz drugega odstavka 89. člena ZDavP-2. Dodati je še, da sta organa obeh stopenj v svojih odločbah navedla, da je davčni organ za nova dejstva izvedel (in hkrati pridobil nove dokaze) dne 26. 9. 2011, kar sta tudi ustrezno utemeljila. Tožnik zato neutemeljeno ugovarja, da je obrazložitev izpodbijane odločbe v tem delu pomanjkljiva.

Neutemeljen je tudi ugovor zastaranja. Iz podatkov v upravnem spisu izhaja, da do izdaje izpodbijane odločbe ni potekel niti petletni relativni niti desetletni absolutni zastaralni rok (125. in 126. člen ZDavP-2). Rok za odmero davka začne teči od dneva, ko je bilo treba davek napovedati, obračunati, odtegniti in odmeriti. Po določbah ZDavP-1, ki so veljale za odmero dohodnine za leto 2006, je potekel rok za odmero dohodnine za leto 2006 31. 10. 2007 (259. člen ZDavP-1). Tožniku je bila dohodnina za leto 2006 prvič odmerjena z odločbo z dne 11. 6. 2007, izpodbijana odločba pa je bila izdana 15. 2. 2012, v okviru petletnega relativnega zastaralnega roka. Ker gre v konkretni zadevi za odmero dohodnine, dohodnina pa se odmeri na letni ravni (15. člen ZDoh-1), je brezpredmetno tožnikovo sklicevanje na določbe ZDavP-1 glede roka za izdajo odločbe o višini akontacije dohodnine od dohodka iz zaposlitve. Dodati je še, da tožnik napovedi za odmero akontacij dohodnine od predmetnih dohodkov (prejetih provizij) niti ni vložil.

Tožbene navedbe v zvezi z opredelitvijo prejetih provizij kot „drugih prejemkov“ namesto „dohodkov iz zaposlitve“ v zapisniku davčnega organa je sodišče štelo za brezpredmetne, glede na to, da je organ prve stopnje (po tožnikovi pripombi) v izpodbijani odločbi prejete provizije opredelil in obdavčil kot „dohodke iz zaposlitve“ (24. člen ZDoh-1) in ne kot „druge prejemke“ (98. člen ZDoh-1).

V ostalem se sodišče, da ne bi prišlo do ponavljanja, sklicuje na dejanske in pravne navedbe obeh upravnih organov, v skladu z drugim odstavkom 71. člena  Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1).

Glede na zgoraj navedeno sodišče zaključuje, da je izpodbijana odločba pravilna in na določbah zakona, navedenih v njeni obrazložitvi, utemeljena, da je bil postopek izdaje upravnih odločb obeh stopenj pravilen in da so tožbeni ugovori neutemeljeni. Tožbo je zato zavrnilo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1.

Ker pravno relevantno dejansko stanje, ki je bilo podlaga za izdajo izpodbijane odločbe, med strankama ni sporno, je sodišče odločitev na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1 sprejelo na seji.

Izrek o stroških temelji na določbi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1, po kateri v primeru, ko sodišče tožbo zavrne, vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.