UPRS sodba I U 1210/2012
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2013-12-18

Zdenka Štucin (preds.),Bogdana Bradač (poroč.),

odmera davka v posebnih primerih - sredstva za privatno potrošnjo - prihranki - dokazno breme

Tožnica ni uspela skladno z obrnjenim dokaznim bremenom prepričljivo dokazati, da prihranki na varčevalnem računu dejansko izvirajo iz privarčevanega denarja celotne družine, ter da gre pri teh prihrankih za denarna darila sinu.

V davčnem postopku je možna izvedba tudi drugih dokazov, ne le listinskih. Vendar pa ima, glede na določbe 77. člena ZDavP-2 pri dokazovanju pisna (listinska) dokumentacija prednost pred drugimi dokaznimi sredstvi. Povedano drugače to pomeni, da se druga dokazna sredstva uporabijo takrat, kadar dokazovanje z listinami ni mogoče.

Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Davčna uprava Republike Slovenije, Davčni urad Maribor (v nadaljevanju prvostopenjski organ) je z odločbo št. DT 0610-487/2010-23-0905-21 z dne 20. 12. 2010, izdano v postopku odmere davka po petem odstavku 68. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) tožnici od davčne osnove 20.013,25 EUR odmeril in naložil v plačilo davek po poprečni stopnji dohodnine 16,00 % v višini 3.202,08 EUR in pripadajoče obresti v znesku 376,68 EUR.

Kot izhaja iz obrazložitve izpodbijane odločbe, je bil pri tožnici za obdobje od leta 2006 do leta 2008 opravljen inšpekcijski nadzor glede na peti odstavek 68. člena ZDavP-2 in o ugotovitvah dne 12. 10. 2010 izdan zapisnik, na katerega je tožnica vložila pripombe. Prvostopenjski organ je v postopku ugotovil, da ima tožnica prijavljeno stalno prebivališče v Slovenski Bistrici v skupnem gospodinjstvu z A.A. (sin) in B.B. (mati). Tožnica od 1. 1. 2002 opravlja samostojno dejavnost C.C. s.p. Kot izhaja iz predloženih podatkov zaključnih računov za obdobje od leta 2006 do 2009 je tožnica v letu 2006 izkazala prihodke v višini 5.685,61 EUR, v letu 2007 v višini 8.584,00 EUR, v letu 2008 v višini 8.086,00 EUR ter v letu 2009 prihodke v višini 7.270,00 EUR, kar ne zadošča niti za pokrivanje osnovnih življenjskih stroškov, ki jih objavlja Statistični urad RS. Tožnica je od leta 2006 izkazovala izgubo, zato ji tudi ni bila izdana odmerna odločba. Glede na podatke davčnih evidenc je tožnica leta 1971 je podedovala 1/8 nepremičnin v k.o. ... Iz pridobljenih podatkov o osebnih vozilih izhaja, da je tožnica lastnica motornih vozil: - BMW X5/3.0/D AUT, v lasti in uporabi od 6. 11. 2008, - AUDI A6/2.7, v lasti od 21. 9. 2005, od 19. 11. 2008 odjavljen iz prometa, - VW POLO, v lasti in uporabi od 5. 3. 2003, - Austin Healey sprite AN 5, v lasti od 15. 5. 2003, od 24. 9. 2007 odjavljen iz prometa. Prvostopenjski organ je pridobil še podrobne podatke o pridobitvi navedenih osebnih vozil. Iz podatkov KDD Centralno klirinško depotne družbe d.d. je bilo ugotovljeno, da je tožnica od 1. 1. 2005 naprej opravila transakcije vrednostnih papirjev (tabela na strani 4 odločbe).

Prvostopenjski organ je pridobil tudi podatke o bančnih računih tožnice in glede osebnega TRR pri D. d.d. ugotovil, da promet v dobro računa predstavlja izključno pologe gotovine, v breme pa stroške po bančni kartici Activa ter nakazila v dobro TRR tožničine sestre E.E. Tako je tožnica v obdobju od 1. 1. 2004 do 4. 12. 2008 položila na TRR 177.016,51 EUR ter imela odlive iz naslova prenosa denarnih sredstev na TRR svoje sestre ter po bančni kartici Activa v skupni vrednosti 169.873,53 EUR. Razlika med pologi in izdatki na TRR v višini 7.142,98 EUR pa po izjavi tožnice izhaja iz pologov gotovine iz poslovanja. Glede na pregled poslovnega TRR tožnice in poslovanja oziroma podatkov o prometu (tabela na strani 7 odločbe) za obdobje od 1. 1. 2004 do 30. 11. 2008, so pologi na ta račun bistveno manjši, kot je promet, izkazan v poslovnih knjigah s.p.

Iz podatkov, pridobljenih za varčevalno hranilno knjižico tožnice izhaja, da je v času od otvoritve 5. 11. 2005 do 31. 12. 2008 razviden le promet v dobro F. d.o.o., opravlja funkcijo direktorja brez plačila. V navedeni družbi je od dne 1. 1. 2006 redno zaposlen njen brat G.G. kot zobozdravnik in kot prokurist.

Prvostopenjski organ je nato tožnico zaradi utemeljenega suma, da razpolaga s sredstvi za privatno potrošnjo, vključno s premoženjem, ki precej presega dohodke, ki jih je v preteklosti napovedala davčnemu organu, skladno z določili 69. člena ZDavP-2 pozval k predložitvi prijave premoženja, kar je tožnica tudi storila. Nato je bilo tožnici ustno naloženo, da pripravi dokumentacijo in pojasnila v zvezi s: - pologi gotovine na TRR, - stroški iz naslova porabe po bančni kartici Activa, - nakupi in prodajo vrednostnih papirjev, - nakupi in prodajo avtomobilov, - sredstvi na varčevalnem računu ter sredstvi, ki so se prenakazovala na TRR njene sestre. Tudi v zvezi s tem je tožnica predložila izjavo in pojasnila (stran 9 in 10 odločbe).

Po tem, ko je tožnica v postopku inšpiciranja imela možnost, da pojasni izvor sredstev in ko je predložila navedene dokaze, prvostopenjski organ ob sklicevanju na 10. člen ZUP ugotavlja, da je tožnica v času od leta 2005 do konca leta 2008 razpolagala s sredstvi na varčevalni knjižici v skupnem znesku 26.523,24 EUR (po upoštevanju pripomb na zapisnik je bil znesek ugotovljen v višini 20.013,00 EUR). Za ta sredstva je podala pisno izjavo, da gre za sredstva iz naslova varčevanja celotne družine, pri tem pa ni navedla, kdo vse je dal denar in v kakšne namene.

Ker iz vsega navedenega izhaja, da je tožnica v kontroliranem obdobju razpolagala s sredstvi za privatno potrošnjo, ki precej presegajo dohodke, ki jih je v tem obdobju napovedala, je bil od ugotovljenega zneska odmerjen davek skladno s petim odstavkom 68. člena ZDavP-2 po povprečni stopnji dohodnine od enoletnih dohodkov davčnega zavezanca zadnjega davčnega obdobja. Pri tem se sklicuje na ZDoh-2, in sicer na 120. in 122. člen. Izračun povprečne stopnje dohodnine v višini 16 % je razviden iz tabele (stran 15 odločbe).

Tožnica se z odločitvijo prvostopenjskega organ ni strinjala in je vložila pritožbo, ki jo je Ministrstvo za finance RS (v nadaljevanju drugostopenjski organ) z odločbo št. DT-499-21-25/2011-2 z dne 26. 6. 2012 zavrnilo. Drugostopenjski organ v obrazložitvi svoje odločbo meni, da so v prvostopenjski odločbi izčrpno navedeni vsi v davčnem postopku zbrani podatki, iz katerih izhaja, da je tožnica razpolagala s sredstvi za privatno potrošnjo, vključno s premoženjem, ki precej presegajo dohodke, ki so bili v preteklosti napovedani davčnemu organu, pri tem pa izvora teh sredstev in premoženja v davčni preiskavi ni bilo mogoče ugotoviti. Drugostopenjski organ ugotavlja, da tožnica, skladno z obrnjenim dokaznim bremenom ni uspela prepričljivo in brez kakršnegakoli dvoma dokazati zatrjevanih dejstev.

Tožnica se z odločitvijo ne strinja in odločbo izpodbija s tožbo v kateri navaja, da je posredovala vse svoje osebne podatke ter pojasnila izvor premoženja in zato ni osnove za odmero davka od ugotovljene razlike med dejansko vrednostjo  premoženja in dohodki, ki so bili obdavčeni. Dodaja, da je glede sredstev na varčevalni knjižici, ki so ostala sporna, pojasnila, da ta sredstva predstavljajo prejemke širše družine, namenjene njenemu sinu A.A. Glede navedbe v izpodbijani odločbi, da bi morala predložiti ustrezne dokaze, da gre za sredstva njenega sina, se sklicuje na sodno prakso ESČP v zvezi z odbitjem vstopnega DDV, po kateri je dokazno breme na strani davčnega organa.

Meni, da bi morala biti kot prava neuka stranka poučena glede tega, da mora predložiti dokaze. Prav tako meni, da so bili ob tem, da gre za davčni nadzor za obdobje od 1. 1. 2006 do 31. 12. 2008, nepravilno upoštevani tudi podatki o poslovanju tožnice za leto 2009, vrednostni papirji od 1. 1. 2005 dalje, denarna sredstva od 1. 1. 2004, poslovni račun za obdobje od 1. 1. 2004 do 30. 11. 2008 in sredstva na varčevalni knjižici od leta 2005 dalje. Poleg tega pa je v izreku tožnici naloženo, da davek plača na napačen račun (točka II. izreka). Meni, da je iz izjav prič – sorodnikov tožnice, ki so izročale denarna sredstva v korist A.A. razvidno, da so njenemu sinu podarjali denar v različnih višinah. To pa je potrdil tudi sin A.A. v pisni izjavi. Ob tem pa tožena stranka ni  pojasnila, katera bi bila tista dokazila, ki bi dokazovala, da je denar na varčevalni knjižici denar A.A. Sodišču predlaga, da tožbi ugodi in odpravi izpodbijano odločbo. Priglaša tudi stroške postopka.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri razlogih iz obeh odločb in sodišču predlaga zavrnitev tožbe.

Sodišče je v zadevi odločalo brez glavne obravnave, ker dejstva, pomembna za odločitev v zadevi, med strankama niso sporna (prvi odstavek 59. člena Zakona o upravnem sporu, v nadaljevanju ZUS-1).

Po presoji sodišča je izpodbijana odločba pravilna in skladna z določbami predpisov, na katere se sklicuje. Sodišče se strinja z razlogi, ki jih je za odločitev navedel prvostopenjski organ in tudi z razlogi, ki jih v zvezi s pritožbenimi ugovori navaja drugostopenjski organ ter se nanje, da ne bi prišlo do ponavljanja,  sklicuje na podlagi pooblastila iz drugega odstavka 71. člena ZUS-1. V zvezi s tožbenimi ugovori pa še dodaja:

V obravnavanem primeru gre za poseben primer odmere davka po petem odstavku 68. člena ZDavP-2, to je za davčno odmero, ki se opravi takrat, ko davčni organ ugotovi, da davčni zavezanec - fizična oseba razpolaga s sredstvi za privatno potrošnjo, ki precej presegajo napovedane dohodke. Odmera se opravi na način, kakršen je predpisan s citirano določbo, to je od razlike med vrednostjo premoženja oziroma porabljenih sredstev in obdavčenimi dohodki oziroma dohodki, od katerih se davek ne plača. Pri citirani določbi gre torej za način določitve davčne osnove s cenitvijo, ki je potrebna v primeru, ko davčni zavezanec ne izpolni ali ne izpolni v ustreznem obsegu predpisanih davčnih obveznosti.

V obravnavanem primeru ni sporno, da je tožnica tekom postopka s prvostopenjskim organom sodelovala in tudi posredovala zahtevane podatke. Prav tako med strankama višina premoženja tožnice, ugotovljena v postopku, ni sporna, spora pa tudi ni glede višine prijavljenih dohodkov tožnice. Sporna med strankama ostajajo le še sredstva na varčevalni knjižici. Glede na podatke upravnega spisa je tožnica v obdobju od leta 2005 do konca leta 2008 razpolagala (tudi) s sredstvi na varčevalni knjižici v skupnem znesku 26.523,24 EUR (tabela na strani 13 odločbe). Po upoštevanju pripomb na zapisnik pa ostaja sporen znesek v višini 20.013,00 EUR (stran 17 izpodbijane odločbe). Po presoji sodišča je v izpodbijani odločbi ustrezno pojasnjeno zakaj prvostopenjski organ ocenjuje, da tožnica, glede na ugotovitve postopka ni uspela skladno z obrnjenim dokaznim bremenom prepričljivo dokazati, da prihranki na varčevalnem računu dejansko izvirajo iz privarčevanega denarja celotne družine, ter da gre pri teh prihrankih za denarna darila sinu. V primeru, ko gre za trditev zavezanca za davek namreč ta, glede na prvi odstavek 76. člena ZDavP-2 nosi breme, da za tvoje trditve predložiti verodostojne dokaze. Tožnica pa v tem primeru takšnih dokazil ni predložila.

Sodišče še pripominja, da je sicer v davčnem postopku možna izvedba tudi drugih dokazov, ne le listinskih. Vendar pa ima, glede na določbe 77. člena ZDavP-2 pri dokazovanju pisna (listinska) dokumentacija prednost pred drugimi dokaznimi sredstvi. Povedano drugače to pomeni, da se druga dokazna sredstva uporabijo takrat, kadar dokazovanje z listinami ni mogoče. V tem primeru pa tožnica v postopku glede sredstev na varčevalni knjižici ni predložila nobenih konkretnih dokazil oziroma listin, s katerimi bi ustrezno dokazala resničnost trditev. Zgolj navedbe, da gre pri sredstvih na varčevalni knjižici za denar tožničinega sina, ne da bi bila ob tem verodostojno dokazana druga pomembna dejstva (predhoden obstoj zatrjevanih denarnih sredstev in njihovo gibanje) zato ne zadoščajo. Tožnica tako tudi po presoji sodišča ni z ničemer dokazala, da gre pri sredstvih, ki jih ima na varčevalni knjižici, za sredstva, ki ne zapadejo pod obdavčitev, saj razen izjav sorodnikov ni predložila nobenega verodostojnega dokaza, ki bi potrjeval njene trditve o izvoru in namenu navedenih sredstev.

Glede tožbenih navedb, da je izpodbijana odločba nezakonita, ker je prvostopenjski organ upošteval podatke o poslovanju tožnice tudi za leto 2009 in glede vrednostnih papirjev od leta 2005 dalje sodišče ugotavlja, da je inšpekcijski pregled je zajemal obdobje od leta 2006 do 2008. Na podlagi podatkov in listin upravnih spisov, pa po presoji sodišča ugovori v zvezi časovnim okvirom pregleda niso utemeljeni. V določbah ZDavP-2 niso določene časovne omejitve, kolikor se preveritve v postopku nanašajo na ugotavljanje dejanskega stanja dohodkov oziroma plačil v inšpiciranem obdobju. Sodišče ocenjuje, da je ugotavljanje dohodkov in premoženja tožnice v času pred inšpiciranim obdobjem bilo potrebno, saj je prvostopenjski organ višino davčne osnove ugotovil z upoštevanjem začetne vrednosti premoženja. Te pa brez ugotavljanja dohodkov in premoženja, pridobljenega v predhodnih obdobjih ni mogoče ugotoviti.

Glede na vse navedeno sodišče ugotavlja, da je bilo dejansko stanje ob izdaji odločbe pravilno ugotovljeno, da je izpodbijana odločba pravilna in skladna z določbami predpisov, na katere se sklicuje, kršitev zakona, na katere pazi po uradni dolžnosti, pa sodišče ni našlo. Zato je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

Izrek o stroških temelji na 25. členu ZUS-1.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.