UPRS sodba I U 769/2014
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2014-08-26

mag. Slavica Ivanović Koca (preds.), Adriana Hribar Milič (poroč.), Bojana Prezelj Trampuž

DDV - davek od dohodkov iz dejavnosti - davčno priznani odhodki - odvetnik - zastopanje strank v sodnih postopkih - verodostojna knjigovodska listina

Tožnik je v letu 2009 kot odvetnik zastopal stranke v odškodninskih zahtevkih proti zavarovalnicam. Račune je izdajal fizičnim osebam, ki jih je zastopal v odškodninskih sporih z zavarovalnico v višini stroškov, ki jih je priznala zavarovalnica po odvetniški tarifi, nato pa je nakazal odškodnino za stranke družbama, pri čemer ni bilo izdanega nobenega računa, kljub temu, da je tožnik z navedenima družbama imel sklenjeno pogodbo o poslovnem sodelovanju pri uveljavljanju odškodninskih zahtevkov.

Davčni organ tožniku ni priznal odhodkov in tudi ne pravice do odbitka vstopnega DDV na podlagi računov, saj je ugotovil, da gre za presplošen in nepopoln opis storitve na računih, tožnik pa tudi sicer z listinami ni izkazal, da so bile storitve dejansko tudi opravljene. Glede na navedeno davčni organ v skladu s 63. členom ZDDV-1 utemeljeno tudi ni priznal pravice do odbitka vstopnega DDV, ki ga je tožnik uveljavljal na podlagi predhodno navedenih računov.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Maribor (v nadaljevanju prvostopenjski organ) v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora (v nadaljevanju DIN) davka od dohodkov iz dejavnosti in davka na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) za leto 2009 ugotovil, da je tožnik oviral DIN in v rokih ni predložil dokumentacije, ki je bila zahtevana in tudi ni ravnal v skladu z določili 138. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) ter je nepravilno evidentiral poslovne dogodke v zvezi z izdajanjem in prejemanjem posojil na kontih 182 in 270 ter posledično izkazal nepravilne podatke v poslovnih knjigah, evidencah ter bilanci stanja, ki jo je davčnemu organu predložil 30. 3. 2010, s čimer je ravnal v nasprotju z 21. členom ZDavP-2. (točki I.1. in I.2. izreka). Tožnik je v obračunu akontacije dohodnine od dohodka iz dejavnosti za leto 2009 izkazal previsoko izgubo za znesek 60.282,83 EUR in se tako posledično izguba zmanjša, tako da znaša 21.830,38 EUR (točka I.3. izreka). Tožniku je za leto 2009 dodatno odmeril DDV z obrestmi in mu naložil plačilo skupnega zneska 7.641,42 EUR v roku 30 dni, sicer bodo zaračunane zamudne obresti in začet postopek davčne izvršbe (točki II. in III. izreka). Zahteva za povrnitev stroškov postopka se zavrne. Stroški postopka, ki so nastali davčnemu organu, bremenijo davčni organ. Pritožba ne zadrži izvršitve (točka IV. in V. izreka).

Pritožben organ je pritožbi delno ugodil in prvostopenjsko odločbo odpravil v točkah  I.1. in  I.2. izreka, v preostalem delu pa je pritožbo zavrnil.

Tožnik v tožbi in dopolnitvi tožbe ugovarja, da mu davčni organ povsem neupravičeno ni priznal odhodkov na podlagi računov, ki jih je izdala družba A. d.o.o. zaradi formalne pomanjkljivosti računov. Dejstvo pa je, da je družba A. d.o.o. opravljala storitve posredovanja odškodninskih zadev tožniku. To dejavnosti sta opravljali tudi družbi B. d.o.o. in C. d.o.o.. Dejansko so bili vsi sporni računi tudi plačani. S predmetnimi računi so predhodno navedeni izdajatelji zaračunali provizijo za posredovanje. Zaradi napačno formuliranih faktur pa še ne pomeni, da storitve niso bile opravljene. Vsebinsko tožnik predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo odpravi in tožniku tudi prisodi stroške postopka.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo navaja, da kot davčno priznanih odhodkov ni priznala računov, ki jih je izdala družba A. d.o.o., katerih vsebino natančno navaja, saj imajo vsi računi enako vsebino in sicer: „Računi za pregled in fotokopiranje dokumentacije ter osnutek pisnih vlog za stranke“, pri tem pa so v alinejah navedena imena in priimki fizičnih oseb in zneski, obračunanega DDV po 20 % davčni stopnji in skupni znesek za plačilo po računu. Datum opravljene storitve in datum računa je na vseh računih enak, medtem ko je datum plačila določen običajno kar naslednji dan po datumu izdaje računa. K prejetim računom je bila predložena pogodba o poslovnem sodelovanju pri uveljavljanju odškodninskih zahtevkov z dne 1. 3. 2007, ki pa je zelo splošna in ne more nadomestiti pomanjkljive vsebine računov. Skladno z 41. členom ZDavP-2 je tožena stranka od strank, ki jih je zastopal tožnik kot odvetnik v odškodninskih sporih, ugotovila, da nobena stranka ni dostavila dokumentacije družbi A. d.o.o. in da tudi niso sodelovale s to družbo. Družba A. d.o.o. ni mogla opraviti zaračunanih storitev, saj sploh ni razpolagala s fotokopirnim strojem in ni prejemala računov od drugih podizvajalcev, da bi zanjo fotokopirale dokumentacijo. Navedeni računi so neverodostojne knjigovodske listine, kot to določajo Slovenski računovodski standardi (v nadaljevanju SRS), zlasti SRS 21 in 22 in se na podlagi 12. člena in 29. člena Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb (v nadaljevanju ZDDPO-2) ne priznajo med stroške poslovanja tožnika (niso davčno priznani odhodki tožnika). Zaradi nenatančnega opisa storitve in opredelitve obsega storitve navedeni računi tudi niso sestavljeni skladno z določbo 82. člena Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1) in tako nimajo vseh z zakonom predpisanih obveznih sestavim, zato na podlagi teh računov prvostopenjski organ ni priznal pravice do odbitka vstopnega DDV (63. člena ZDDV-1).

Tožena stranka v odgovoru na tožbo tudi navaja, da tožnik v tožbi ni ugovarjal konkretno glede odbitka DDV in nepriznavanja stroškov po prejetih računih, ki so jih izdali D. s.p., E. s.p., F. d.o.o., G. d.o.o., H. d.d., I. s.p., J. d.d. in K. d.o.o. in na podlagi katerih tožniku tudi niso bili priznani odhodki poslovanja za leta 2009 ter odbitek vstopnega DDV. Za prejete račune D. s.p. tožnik listinsko ni izkazal, da so storitve, na podlagi katerih je uveljavljal odhodke, bile tudi dejansko opravljene. „Zbiranje in urejanje dokumentacije ter strokovna pomoč pri sestavi odškodninskih zahtevkov“, kot je bil opis poslovnega dogodka na računih, ki jih je izdala D. s.p., je presplošen in ne vsebuje natančne opredelitev vsebine in obsega storitev ter tako ni mogoča identifikacija poslovnega dogodka. Pogodba o poslovnem sodelovanju z dne 1. 10. 2007 pa je ravno tako zelo splošna. Za prejete račune od E. s.p. v letu 2009 je davčni organ ugotovil, da gre za dobave letakov in vzorcev, ki se nanašajo na oglaševanje kreditov za družbo L. d.o.o., M. d.o.o., in N. d.o.o., in tako ne gre za izdelavo letakov, ki se nanašajo na oglaševanje tožnika, kar posledično pomeni, da ne gre za upravičene stroške v skladu z 29. členom ZDDPO-2. Na podlagi takšnih računov tožnik tudi nima pravice do odbitka vstopnega DDV (63. člen ZDDV-1). Od družbe F. d.o.o., pa je tožnik prejel v letu 2009 dva računa za prevod iz slovenskega v ukrajinski jezik, vendar ni predložil dokazil, za kakšen prevod dejansko gre. Davčni organ je ugotovil, da se računi glasijo na družbo O. d.o.o., in tako ne gre za listino, ki bi bila sestavljena za potrebe tožnika, niti ni bil v zvezi s tem izdan račun, s katerim bi tožnik lahko ustvaril prihodke. Oba računa, ki jih je izdala družba G. d.o.o. iz Zagreba sta v HRK in bila knjižena med stroške, ne da bi bila pred tem preračunana v EUR. Tako je po preračunu zneskov iz HRK v EUR bilo za 5.374,55 EUR preveč knjiženih stroškov. Tožnik je v letu 2009 uveljavljal tudi odhodke za nakup avionskih kart po računih družbe H. d.d., ki pa niso bili izdani za službene namene, marveč imajo značaj privatnosti (SRS 14.10.) in zato ne gre za odhodke v smislu 29. člena ZDDPO-2.

Po pregledu izpodbijane odločbe in upravnih spisov je sodišče ugotovilo, da je izpodbijana odločba pravilna in zakonita. Prvostopenjski in drugostopenjski organ sta za svojo odločitev navedla tudi pravilne in utemeljene razloge. Sodišče jih v sodbi ne ponavlja, v skladu z določbo drugega odstavka 71. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). V zvezi s tožbenimi ugovori pa dodaja:

Iz listin upravnega spisa izhaja, da je med strankama v predmetni zadevi sporno ali z izpodbijano odločbo prvostopenjski organ pravilno in zakonito ni priznal kot davčno priznanih odhodkov, ki jih je tožnik uveljavljal na podlagi računov, ki so mu jih izdali A. d.o.o., B. d.o.o., C. d.o.o., D.  s.p., E. s.p., F. d.o.o., G. d.o.o., H. d.d., I. s.p., J. d.d. in K. d.o.o. ter tudi ne pravice do odbitka vstopnega DDV na podlagi teh računov.

Iz dejanskega stanja, ugotovljenega v predmetnem postopku DIN izhaja, da je tožnik v letu 2009 kot odvetnik zastopal stranke v odškodninskih zahtevkih proti zavarovalnicam. Stranke naj bi tožniku posredovale družbe C. d.o.o., B. d.o.o., A. d.o.o. ter D. s.p.. Dokumentacijo za stranke naj bi pripravljali družbi A. d.o.o. ter D. s.p.. Tožnik je odškodnine, ki jih je prejel od zavarovalnic nakazoval družbam B. d.o.o., C. d.o.o. in D. s.p.. Tožnik je izdajal račune fizičnim osebam, ki jih je zastopal v odškodninskih sporih z zavarovalnico v višini stroškov, ki jih je priznala zavarovalnica po odvetniški tarifi, nato pa je nakazal odškodnino za stranke družbama C. d.o.o. in B. d.o.o., pri čemer ni bilo izdanega nobenega računa, kljub temu, da je tožnik z navedenima družbama imel sklenjeno pogodbo o poslovnem sodelovanju pri uveljavljanju odškodninskih zahtevkov.

Vsebina vseh računov, ki sta jih tožniku izdala A. d.o.o. in D. s.p. vsebuje preveč splošen opis poslovnega dogodka in sicer: „računi za pregled in fotokopiranje dokumentacije ter osnutek pisnih vlog za stranke“ oz. „zbiranje in urejanje dokumentacije ter strokovna pomoč pri sestavi odškodninskih zahtevkov“. Na izdanih računih ni podatka o obsegu in količini opravljenih storitev. Natančnega opisa vrste in obsega poslovnega dogodka nima tudi pogodba o poslovnem sodelovanju z dne  1. 3. 2007 oz. z dne 10. 1. 2007, na katero pa se tudi sicer predmetni računi ne sklicujejo. Tožnik pa tudi ni predložil nobenih dokazil, iz katerih bi izhajalo, da so bile navedene storitve tudi dejansko opravljene. Kar tožnik ni imel nobenih dokazil o verodostojnosti poslovnih dogodkov, navedenih na računih, ki sta jih izdali predhodno navedeni družbi, ti računi niso verodostojne knjigovodske listine, kot jih opredeljuje SRS 21.12. Davčna osnova za dohodek od dejavnosti je na podlagi 48. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) dobiček, ki se ugotovi kot razlika med prihodki in odhodki, doseženimi z opravljanjem dejavnosti. Na podlagi tretjega odstavka 12. člena ZDDPO-2 se za ugotavljanje dobička priznajo prihodki in odhodki, ugotovljeni v izkazu poslovnega izida  oz. letnem poročilu, ki ustreza izkazu poslovnega izida in prikazuje prihodke, odhodke in izid na podlagi zakona in v skladu s SRS. Na podlagi 29. člena ZDDPO-2 se za ugotovitev dobička priznajo odhodki, potrebni za pridobitev prihodkov. Na podlagi SRS 22.12. se vpisi v poslovne knjige opravijo na podlagi verodostojnih knjigovodskih listin. Na podlagi SRS 21.1. so knjigovodske listine v posebni obliki sestavljeni zapisi o poslovnih dogodkih, ki morajo biti prikazani verodostojno in pošteno. V skladu s SRS 21.12 so knjigovodske listine verodostojne, če se pri kontroliranju  pokaže, da lahko strokovno usposobljene osebe, ki niso sodelovale v poslovnih dogodkih na njihovi podlagi popolnoma jasno in brez kakršnihkoli dvomov spoznajo naravo in obseg poslovnih dogodkov.

Davčni organ ni priznal odhodkov in tudi ne pravice do odbitka vstopnega DDV na podlagi predmetnih računov, saj je ugotovil, da gre za presplošen in nepopoln opis storitve na računih, tožnik pa tudi sicer z listinami ni izkazal, da so bile storitve dejansko tudi opravljene. Vsi ti računi predstavljajo neverodostojne knjigovodske listine, kot to določata SRS 21 in SRS 22 in se na podlagi 12. člena in 29. člena ZDDPO-2 ne priznajo med davčno priznane odhodke poslovanja tožnika. Predmetni računi tudi niso v skladu z 82. členom  ZDDV-1, saj mora račun vsebovati poleg identifikacije poslovnega dogodka še navedbo količine opravljene storitve, identifikacijo opravljene storitve oz., kdaj je bila storitev opravljena. Glede na navedeno davčni organ v skladu s 63. členom ZDDV-1 utemeljeno tudi ni priznal pravice do odbitka vstopnega DDV, ki ga je tožnik uveljavljal na podlagi predhodno navedenih računov. Tako je po presoji sodišča neupravičen ugovor tožnika, da davčni organ povsem neupravičeno ni priznal odhodkov in pravice do odbitka vstopnega DDV na podlagi računov, ki jih je izdala družba A. d.o.o. zgolj zaradi formalne pomanjkljivosti teh računov, dejansko pa so bile storitve resnično opravljene in so bili vsi računi tudi plačani.

Štirje računi, ki jih je izdal E. s.p. in jih je tožnik prejel v letu 2009, se nesporno nanašajo na letake za oglaševanje kreditov za družbe L. d.o.o.,  M. d.o.o. in N. d.o.o. in ne na tožnika. Ker se navedeni računi nanašajo na reklamiranje dejavnosti drugih družb in ne na tožnika, zaračunane storitve s temi računi tožniku tudi niso bile mogle biti opravljene. Dva računa, ki jih je izdala družba F. d.o.o. za prevode iz slovenskega v ukrajinski jezik se prav tako nanašata na družbo O. d.o.o. in ne na tožnika. Enako velja za 12 računov za plačilo najemnine, ki jih je izdala družba K. d.o.o. in se glasijo na družbo N. d.o.o. in ne na tožnika. Prvostopenjski organ odhodkov na podlagi predhodno navedenih računov povsem pravilno ni priznal v skladu z določbo 29. člena ZDDPO-2, saj se za ugotavljanje dobička priznajo le tisti odhodki, ki so bili potrebni za pridobivanje prihodkov davčnega zavezanca (in ne drugega subjekta). Prav tako davčni organ tudi pravilno ni priznal pravice do odbitka vstopnega DDV na podlagi 63. člena ZDDV-1, ki jo je tožnik uveljavljal na podlagi predhodno navedenih računov, saj dobava blaga oz. storitve tožniku dejansko sploh ni bila opravljena.

Dva računa, ki ju je izdala družba G. d.o.o. se glasita v hrvaški valuti (HRK). Ker pa je bilo zaradi napak pri preračunavanju iz HRK v EUR knjiženih preveč stroškov v višini 5.374,55 EUR, jih davčni organ povsem pravilno ni priznal. Tožnik pa je s tem, ko je navajal napačne podatke tudi ravnal v nasprotju z določbo 10. člena ZDavP-2.

V zvezi s tremi računi, ki jih je leta 2009 tožniku izdala družba H. d.d. za nakup letalskih vozovnic v Ukrajino in jih je tožnik evidentiral kot stroške, ki naj bi nastali v zvezi s poslovanjem tožnika, je po presoji sodišča prvostopenjski organ pravilno ugotovil, da imajo dejansko značaj privatnosti. Tožnik ni znal pojasniti kje, kdaj in v katerih konkretnih zadevah je potoval v Ukrajino in tudi ni imel zapisov sestankov, ponudbe ali podatkov o strankah v Ukrajini. Tako tožnik ni izkazal poslovnega namena teh odhodkov. Na podlagi prvega in drugega odstavka 29. člena ZDDPO-2 se za ugotavljanje dobička priznajo le tisti odhodki, ki so potrebni za pridobitev prihodkov. Navedeni odhodki tudi po presoji sodišča ne predstavljajo neposrednega pogoja za opravljanje dejavnosti tožnika in tudi niso posledica te dejavnosti. Ne gre za stroške, ki bi nastali v zvezi s poslovanjem tožnika in s tem za odhodke v smislu 29. člena ZDDPO-2, marveč gre za stroške, ki imajo značaj privatnosti, kot to opredeljuje SRS 14.10.

V zvezi z računom I.K s.p. je prvostopenjski organ pravilno ugotovil, da gre za popravilo vozila, ki ni navedeno med tožnikovimi osnovnimi sredstvi. Naveden odhodek je tudi po presoji sodišča privatnega značaja in ga prvostopenjski organ povsem pravilno ni priznal na podlagi prvega in drugega odstavka 29. člena ZDDPO-2. Prav tako pravilno ni priznal pravice do odbitka vstopnega DDV, ki ga je tožnik uveljavljal v zvezi s tem računom na podlagi 63. člena in 66. člena ZDDV-1, saj v danem primeru ne gre za blago oz. storitev, ki jo bo tožnik uporabil za namene svojih obdavčljivih transakcij. Enako velja za tri račune, ki jih je izdala H. d.d. za pohištvo (vzmetnica, spalnica, sedežna garnitura), ki imajo prav tako značaj privatnosti.

Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožbeni ugovori pa neutemeljeni, je sodišče tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 zavrnilo.

Sodišče je na podlagi 59. člena ZUS-1 v zadevi odločalo brez glavne obravnave.

Izrek o stroških temelji na četrtem odstavku 25. členu ZUS-1, po katerem trpi vsaka stranka svoje stroške postopka, če sodišče tožbo zavrne.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.