UPRS sodba I U 1037/2013
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2013-09-17

Zdenka Štucin (preds.), Marjanca Faganel (poroč.), Bogdana

dohodnina - dohodnina od dobička iz kapitala - davčna oprostitev - glavno prebivališče - prijavljeno stalno prebivališče - čas odsvojitve nepremičnine - davčna osnova - stroški investicij - dokazovanje - izvirnik listine

Tožnica na naslovu odsvojene nepremičnine ni imela prijavljenega stalnega prebivališča tri leta pred odsvojitvijo nepremičnine. Zato je pravilna ugotovitev, da pogojev za oprostitev plačila davka, ki so predpisani kumulativno in med katerimi je tudi pogoj prijavljenega stalnega prebivališča, ne izpolnjuje.

Pravilno in skladno s 102. členom ZDoh-2 se upošteva tudi čas odsvojitve nepremičnine, ki je po citirani določbi enak datumu sklenitve prodajne pogodbe. Tožnica nima prav, ko navaja, da gre pri navedeni določbi za zakonito domnevo, ki je izpodbojna. Gre za zakonito fikcijo, ki ni izpodbojna, kar pomeni, da ni mogoče dokazati nasprotnega.

Po določbah 173. člena ZUP uradni osebi ni treba posebej utemeljevati zahteve stranki, da pokaže izvirno listino, zato davčni organ s tem, ko ni izrecno navedel razlogov za dvom v verodostojnost predloženih fotokopij, ni ravnal arbitrarno. Sicer pa so v obravnavanem primeru računi ključen dokaz za uveljavljanje stroškov investicij in je zato preverjanje njihove pristnosti utemeljeno že iz tega razloga. Ker je tožnica tista, ki nosi breme dokazovanja, da so listine pristne, tudi ne more očitati davčnemu organu, da ni preveril avtentičnosti listin pri izdajateljih računov.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Prvostopni davčni organ je v ponovnem postopku odmere dohodnine od dobička iz kapitala pri odsvojitvi nepremičnine tožeči stranki odmeril dohodnino od davčne osnove 23 413,07 EUR po stopnji 15% v znesku 3 511,96 EUR ter ji ob upoštevanju že plačane dohodnine v znesku 1 543,62 EUR naložil v plačilo razliko v znesku 1 968,34 EUR.

Iz obrazložitve izpodbijane odločbe sledi, da gre za ponovljen postopek na podlagi odločbe organa druge stopnje, ki je prvo izdano odločbo odpravil in zadevo vrnil v ponovni postopek. Pri tem drugostopni organ ni pritrdil pritožbi v tistem delu, ki se nanaša na oprostitev davka zaradi izpolnjevanja pogojev iz 2. točke drugega odstavka 96. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2), pač pa je zadevo vrnil v ponovno odločanje v zvezi z zmanjšanjem davčne osnove iz naslova stroškov in investicij na odsvojeni nepremičnini. V tej zvezi pa prvostopni organ ugotavlja, da je tožeča stranka predložila kot dokazilo fotokopije računov za investicije v višini 1 411 118 SIT oziroma 5 888,49 EUR, ki pa niso bile zadosti verodostojne, poleg tega pa se niso vsi računi glasili na tožnico. Zato je bila tožnica pozvana, da predloži originalne račune oziroma morebitna druga dokazila. Ker tožnica kljub podaljšanju roka ni predložila zahtevanih dokazil o opravljenih vlaganjih, davčni organ investicij po predloženih listinah pri odločanju ni upošteval. V ostalem je sledil davčni napovedi ter na podlagi določb ZDoh-2, ki jih citira, tožnici odmeril dohodnino na način in v znesku, ki je razviden iz izreka odločbe.

Drugostopni davčni organ je pritožbo tožeče stranke zoper izpodbijano odločbo zavrnil kot neutemeljeno. V svojih razlogih pritrdi odločitvi in razlogom prve stopnje. V zvezi s pritožbenimi ugovori pa navaja, da ni mogoče slediti navedbam, ki se nanašajo na oprostitev davka zaradi izpolnjevanja pogojev po 2. točki drugega odstavka 96. člena ZDoh-2, ker ni podano dejansko stanje, ki se zahteva po citirani določbi. Tožeča stranka ne izpolnjuje pogoja, da je imela na naslovu stanovanja prijavljeno stalno prebivališče in da je tam dejansko bivala vsaj zadnja tri leta pred odsvojitvijo, saj iz podatkov, ki so v spisih, sledi, da je imela stalno prebivališče na naslovu prijavljeno od 15. 4. 2008 do 18. 4. 2012, vendar pa je bila nepremičnina odsvojena z dnem sklenitve prodajne pogodbe, to je 15. 2. 2011, kar je manj kot tri leta pred odsvojitvijo nepremičnine. Ker morajo biti za oprostitev plačila davka izpolnjeni vsi trije pogoji (lastništvo nepremičnine, prijavljeno stalno prebivališče in dejansko bivanje) kumulativno in to v obdobju zadnjih treh let pred odsvojitvijo in ker v konkretnem primeru eden od pogojev, to je prijava stalnega prebivališča, ni bil izpolnjen, ni mogoče uveljavljati oprostitve. Drugih okoliščin, ki jih navaja tožnica, pa glede na predpisane pogoje ni mogoče upoštevati.

V zvezi s stroški investicij pa drugostopni organ pojasni, da je le-te v skladu s sedmim odstavkom 98. člena ZDoh-2 mogoče priznati le, če jih je plačal zavezanec sam, saj se davek odmerja zavezancu osebno, ter da se stroški investicij, ki jih ni plačal zavezanec, v vrednost kapitala ob pridobitvi ne vštevajo. Tožeča stranka je v zvezi s stroški investicij predložila fotokopije računov. V skladu z določbo prvega odstavka 173. člena ZUP ima uradna oseba, ki vodi postopek, pravico preveriti skladnost fotokopije listine z njenim originalom. Če stranka izvirnih listin ne preloži, tega ni mogoče storiti. Tožnica je bila pravilno pozvana, naj predloži originalne račune, vendar tega vse do izdaje odločbe ni storila, zato ni mogoče šteti, da je znesek opravljenih investicij na stanovanju dokazala.

Tožeča stranka se s takšno odločitvijo ne strinja in predlaga njeno odpravo. V zvezi z oprostitvijo davka iz 2. točke drugega odstavka 96. člena ZDoh-2, ki jo je uveljavljala v napovedi, navaja, da je namen davčne oprostitve v tem, da se dohodnine ne plača pri odsvojitvi glavnega prebivališča. V konkretnem primeru je stanovanje na naslovu ... dejansko predstavljalo glavno in edino prebivališče tožnica od leta 2003 dalje, kar je več kot zahtevana tri leta. Zato je bistveno, ali je kot trenutek odsvojitve, do katerega bi morala imeti prijavljeno stalno prebivališče, mogoče šteti le datum sklenitve pogodbe, čeprav ta datum ni enak trenutku dejanske odsvojitve, saj nepremičnina ni bila odsvojena s trenutkom sklenitve prodajne pogodbe. Po prepričanju tožnice gre v primeru iz 102. člena ZDoh-2, ki določa čas odsvojitve kapitala, za izpodbojno zakonito domnevo in je zato mogoče dokazovati nasprotno. Zato bi moralo biti tožnici dopuščeno dokazati, da čas odsvojitve nepremičnine ni identičen času sklenitve pogodbe. Neizpolnitev obveznosti prijave prebivališča pa sicer res predstavlja prekršek. Ne more pa biti nepravočasna prijava razlog za izgubo davčne oprostitve, saj gotovo ni bil takšen namen zakonodajalca, ki je uzakonil davčno oprostitev.

V zvezi s stroški investicij, ki jih je uveljavljala v napovedi, je tožnica že v predlogu za podaljšanje roka za predložitev originalnih listin in ponovno v pritožbi davčnemu organu pojasnila, da je izvirnike računov ob selitvah očitno izgubila ali založila in jih zato ne more predložiti. Sicer pa skladno z določbami ZUP lahko stranka dejstva dokazuje tudi s fotokopijo, ki ni avtomatsko vredna manj od izvirnika. Zato upravni organ v takšnem primeru, kot je obravnavani, ne more enostavno zaključiti, da tožnica dejstev ni dokazala, saj je to v nasprotju z načelom proste presoje dokazov in z načelom materialne resnice. Še zlasti to velja, če ni okoliščin, ki bi vzbujale dvom v pristnost fotokopij. Davčni organ namreč takšnih okoliščin na navede. Pri tem tožnica poudari, da tovrstne okoliščine ne obstojijo, saj nima razloga, da bi se zaradi davčnega postopka zatekala h kaznivim dejanjem. Pristnost računov pa bi bilo nenazadnje mogoče preveriti tudi pri njihovih izdajateljih.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in predlaga zavrnitev tožbe. Tožbene navedbe prereka ter navaja, da oprostitev tožnici ni bila priznana, ker na naslovu odsvojene nepremičnine ni imela prijavljenega stalnega prebivališča skupaj vsaj tri leta pred odsvojitvijo. Za stroške investicij pa tožnica kljub pozivu, da to stori, ni predložila ustreznih dokazil. Davčni organ je namreč utemeljeno podvomil v verodostojnost predloženih kopij. Pri kopiji računa Trgovine B. je posumil, da je izbrisano prvo ime kupca, pri računu C. pa je bila predložena samo zadnja stran. Ker tožnica izvirnih listin ni predložila, je po presoji tožene stranke utemeljeno šteti dejstvo, ki naj bi se z listinami dokazovalo, za nedokazano, saj je stranka sama odgovorna za onemogočanje dokazovanja z izvirnikom listine, ki ima edini polno dokazno vrednost. Enako sledi tudi iz sodbe Vrhovnega sodišča RS I Up 1120/2002.

Iz  odločbe druge stopnje in iz podatkov spisov kot nesporno sledi, da je imela tožnica na naslovu odsvojene nepremičnine prijavljeno stalno prebivališče od 15. 4. 2008 do 18. 4. 2012. Nesporen je tudi datum sklenitve prodajne pogodbe (15. 2. 2011), kar pomeni, da tožnica ni imela prijavljenega stalnega prebivališča tri leta pred odsvojitvijo nepremičnine. To pa pomeni, da je ugotovitev davčnih organov, da tožnica pogojev za oprostitev plačila davka, ki so predpisani kumulativno in med katerimi je tudi pogoj prijavljenega stalnega prebivališča, ne izpolnjuje, pravilna in skladna z zakonskimi določbami, na katere se sklicujeta v izpodbijani in drugostopni odločbi. Pravilno in skladno s 102. členom ZDoh-2 se upošteva tudi čas odsvojitve nepremičnine, ki je po citirani določbi enak datumu sklenitve prodajne pogodbe. Tožeča stranka nima prav, ko navaja, da gre pri navedeni določbi za zakonito domnevo, ki je izpodbojna. Gre za zakonito fikcijo, ki ni izpodbojna, to pa pomeni, da ni mogoče dokazati nasprotnega ter da zato tožnica ne more uspeti z ugovorom, da v konkretnem primeru nepremičnina ni bila odsvojena s trenutkom sklenitve prodajne pogodbe, oziroma da je čas dejanske odsvojitve drugačen. Uspeti pa tudi ne more s sklicevanjem na namen oprostitve, saj gre pri določbah drugega odstavka 96. čena ZDoh-2 za izjemo od siceršnje obveznosti plačila davka pri odsvojitvi nepremičnin in zato uporabe citiranih določb ni mogoče širiti na situacije, ki jih zakon ne predvideva.

Glede stroškov investicij pa iz izpodbijane odločbe in upravnih spisov ravno tako kot nesporno sledi, da jih je tožnica dokazovala s fotokopijami računov ter da izvirnikov računov oziroma morebitnih drugih dokazil, kljub temu, da je bila k temu izrecno pozvana, ni predložila. Zato je davčni organ po presoji sodišča utemeljeno štel, da zatrjevanih vlaganj tožnica ni dokazala ter se pri tem pravilno skliceval tako na določbe ZUP kot na določbe ZDoh-2, ki se nanašajo na uveljavljanje stroškov, ki se vštevajo v vrednost kapitala (nepremičnine) ob pridobitvi (1. točka sedmega odstavka 98. člena). Sodišče se zato, da ne bi prišlo do ponavljanja, na razloge prve in druge stopnje sklicuje. V zvezi z navedbami v tožbi le še dodaja, da po določbah 173. člena ZUP uradni osebi ni treba posebej utemeljevati zahteve stranki, da pokaže izvirno listino in da zato davčni organ s tem, ko ni izrecno navedel razlogov za dvom v verodostojnost predloženih fotokopij, ni ravnal arbitrarno. Sicer pa so v obravnavanem primeru računi ključen dokaz za uveljavljanje stroškov in je zato preverjanje njihove pristnosti utemeljeno že iz tega razloga. Tožnica zato ne more uspešno uveljavljati, da ne obstojijo okoliščine, ki bi vzbujale dvom v  pristnost fotokopij in da so zato le-te zadosten dokaz o nastanku zatrjevanih stroškov. Ker je tožnica tista, ki nosi breme dokazovanja, da so listine pristne, pa tudi ne more očitati davčnemu organu, da ni preveril avtentičnosti listin pri izdajateljih računov.

Ker je torej po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožbene navedbe pa neutemeljene, je sodišče tožbo na podlagi določb 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) kot neutemeljeno zavrnilo.

Odločitev o stroških temelji na določbah četrtega odstavka 25. člena ZUS-1.

Ker so ključne dejanske okoliščine, ki so podlaga za odločitev, med strankama nesporne, je sodišče na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1 odločilo v zadevi brez glavne obravnave.

ZDoh-2 člen 96, 96/2, 96/2-2, 98, 98/1, 98/1-7, 102.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.