UPRS sodba I U 301/2014
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2014-12-02

Adriana Hribar Milič (preds.), mag. Slavica Ivanović Koca (poroč.), Bojana Prezelj Trampuž

okoljska dajatev - obračun okoljske dajatve zaradi izgorevanja goriva - inšpekcijski nadzor - pogoji za oprostitev plačila okoljske dajatve

Prvostopenjski organ je tožniku naložil plačilo okoljske dajatve za onesnaževanje zraka z emisijo ogljikovega dioksida v zrak pri izgorevanju goriva ali drugih gorljivih organskih snovi in z emisijo drugih toplogrednih plinov. Podlaga za naložitev navedene dajatve je ugotovitev, da tožnik v spornem obdobju ni imel dovoljenja za oproščenega proizvajalca (OP) po 15. členu Uredbe o okoljski dajatvi za onesnaževanje zraka z emisijo ogljikovega dioksida. Iz ugotovitev dejanskega stanja izhaja, da je tožnik pred in po tem datumu imel dovoljenje za OP. V zadevi pa ni sporno, da je imel tožnik (oz. njegov pravni prednik) ves čas kot upravljavec za obratovanje naprav dovoljenje za izpuščanje toplogrednih plinov po predpisih o varstvu okolja (prvi odstavek 15. člena Uredbe). Na podlagi teh dejanskih ugotovitev je prvostopenjski organ zaključil, da niso izpolnjeni pogoji za oprostitev plačila okoljske dajatve, ker ni izpolnjen pogoj iz 4. točke prvega odstavka 11. člena Uredbe. Ker iz dejanskega stanja izhaja, da tožnik v spornem obdobju ni imel dovoljenja za OP, je po presoji sodišča prvostopenjski organ utemeljeno zaključil, da niso podani pogoji za oprostitev plačila okoljske dajatve.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Z izpodbijano odločbo je Carinski urad Maribor pravnemu predniku tožnika, družbi A. d.o.o., za 53.456.950 kg rjavega premoga iz tarifne oznake 2702, naložil v plačilo okoljsko dajatev za onesnaževanje zraka z emisijo ogljikovega dioksida iz trdih goriv v znesku 1.002.317,88 EUR in obresti v znesku 149.992,56 EUR (točka 1 izreka). Pritožba ne zadrži izvršitve, stroški postopka niso bili priglašeni (točki 2 in 3 izreka). Iz obrazložitve je razvidno, da je bil pri družbi A. d.o.o. na podlagi prvega odstavka 21. člena in prvega odstavka 21.c člena Zakona o carinski službi (v nadaljevanju: ZCS-1) opravljen inšpekcijski nadzor izvajanja trošarinskih in carinskih predpisov ter predpisov s področja okoljskih dajatev v obdobju od 1. 1. 2007 do 30. 6. 2010. O ugotovitvah je izdan zapisnik 1. 10. 2010, na katerega je zavezanec  podal pripombe, ki jih je prvostopenjski organ zavrnil. Zavezanec za obdobje od 1. 1. 2007 do 29. 1. 2007 ni imel dovoljenja za oproščenega proizvajalca (v nadaljevanju OP). To mu je prenehalo 1. 1. 2007. Novo dovoljenje mu je bilo izdano z dnem 29. 1. 2007. Zavezanec je od 29. 1. 2007 imetnik dovoljenja za OP, na podlagi katerega sme nabavljati gorivo – rjavi premog in kurilno olje (mazut) brez plačila okoljske dajatve za onesnaževanje zraka z emisijo ogljikovega dioksida na napravah, navedenih v dovoljenju za OP. Slednje je na podlagi prvega odstavka 15. člena Uredbe o okoljski dajatvi za onesnaževanje zraka z emisijo ogljikovega dioksida (Uradni list RS, št. 43/05 do 1/12, v nadaljevanju Uredba), izdano na podlagi dovoljenja za izpuščanje toplogrednih plinov, ki ga je izdalo Ministrstvo za okolje in prostor. Prvostopenjski organ se sklicuje na 13. člen, 1. točko prvega odstavka 10. člena, 1. točko tretjega odstavka 10. člena, 4. točko prvega odstavka 11. člena, prvi odstavek 9. člena in prvi odstavek 12. člena, 2. točko tretjega odstavka 11. člena in  tretji in osmi odstavek 14. člena Uredbe. V spornem obdobju je prejel 53.456.950 kg rjavega premoga, za katerega ni  obračunal okoljske dajatve. Obveznost za plačilo okoljske dajatve je nastala, ko je zavezanec prejel gorivo (premog). Organ prve stopnje se sklicuje na Direktivo 2003/96/ES1, ki je bila prenesena v slovenski pravni red z Zakonom o trošarinah (v nadaljevanju: ZTro) in Uredbo. Napačno je mnenje zavezanca, da je oprostitev plačila okoljske dajatve neposredno določena v 2. točki drugega odstavka 113. člena Zakona o varstvu okolja (v nadaljevanj: ZVO-1), na podlagi katerega je bila sprejeta Uredba. Nadzor opravlja carinski organ (29. člen Uredbe). Pripomba zavezanca, da po šestem odstavkom 113. člena ZVO-1 odloča o oprostitvi plačila okoljske dajatve Ministrstvo za okolje in prostor, ni utemeljena. Predmet inšpekcijskega nadzora je bilo preverjanje upravičenosti zavezanca do oprostitev (11. člen Uredbe). Trgovanje s toplogrednimi plini ni bil predmet inšpekcijskega nadzora. Zavezanec ni pravočasno zahteval podaljšanja dovoljenja za OP (peti odstavek 16. člena Uredbe). Neutemeljena je navedba, da je imel dovoljenje v času, ko je premog pričel uporabljati (9. člen Uredbe). Tudi pogoj za vračilo po 5. alineji 18. člena Uredbe je dovoljenje za OP.

Tožena stranka se z odločitvijo strinja. Po členu 24(b) Direktive 2003/96/ES se direktiva ne uporablja za dvojno uporabo energentov, kar pa ni dejavnost, ki jo opravlja tožnik, to je skupna proizvodnja toplote in električne energije. Državam članicam (v nadaljevanju DČ) je dovoljeno, da za tako rabo energentov pod davčnim nadzorom uporabijo popolne ali delne izjeme glede najnižje ravni obdavčitve (člen 15.1 (c) Direktive 2003/96/ES). To je Republika Slovenija izkoristila, ko je v 2. alinejo 18. člena Uredbe vnesla določilo, v skladu s katerim lahko zahteva vračilo plačane okoljske dajatve zaradi izgorevanja goriva upravljavec naprave za soproizvodnjo toplotne in električne energije. Napačno je tudi naziranje tožnika, da je zgolj s tem, ko mu je bilo izdano dovoljenje za izpuščanje toplogrednih plinov, izvzet iz plačila okoljske dajatve. Navedena direktiva ne predpisuje, temveč dovoljuje DČ, da za osebe, uvrščene v mehanizem trgovanja s pravicami do emisij toplogrednih plinov, uporabijo znižanje davkov, pri čemer je odločitev o tem, ali bo to možnost izkoristila ali ne, v domeni posamezne DČ. Tožena stranka se ne strinja z očitkom neustavnosti 112. člena ZVO-1. Ureditev iz drugega odstavka 113. člena ZVO-1 je izpeljana v 3. in 4. alineji 18. člena Uredbe. O upravičenosti do vračila plačane okoljske dajatve v skladu z 20. členom Uredbe odloči ministrstvo. Po pridobitvi odločbe pa je potrebno skladno s 26. členom Uredbe carinskim organom predložiti še zahtevek za vračilo okoljske dajatve.

Po 15. členu in 16. členu Uredbe gre za posebno ureditev plačila okoljske dajatve oz. za režim njenega odloga ter odpusta. Podlaga je v četrtem odstavku 113. člena in četrtem odstavku 112. člena ZVO-1. Glede na sistem vračila plačane okoljske dajatve iz 3. in 4. alineje 18. člena Uredbe, gre za posebno ureditev odpusta oziroma vračila okoljske dajatve, ki je za upravičenca ugodnejša. Po 15. členu Uredbe gre za posebno ureditev, ki je namenjena imetnikom dovoljenja za izpuščanje toplogrednih plinov, ki so energetsko intenzivna podjetja (4. točka 3. člena Uredbe). To pomeni poenostavitev glede na ureditev pravice do vračila iz 3. in 4. alineje 18. člena Uredbe. Tožnik se ni odločil za slednjega, temveč je zaprosil za izdajo dovoljenja za OP. Dovoljenje za izpuščanje toplogrednih plinov (prvi odstavek 118. člena ZVO-1) mora še pred pričetkom obratovanja naprave obvezno pridobiti njen upravljavec. Po 124. členu ZVO-1 pridobi imetnik tega dovoljenja zgolj pravico do emisije toplogrednih plinov v obsegu emisijskih kuponov. To ne pomeni, da je za te količine avtomatično tudi oproščen plačila okoljske dajatve iz 112. člena ZVO-1. Navaja sodbo Upravnega sodišča RS U 59/2008. Gre za dva povsem različna inštrumenta. Odložena okoljska dajatev je zapadla v plačilo (1. točka drugega odstavka 10. člena Uredbe). Tožniku kot imetniku dovoljenja za OP je bilo odpuščeno samo plačilo trošarine, ne pa tudi plačilo okoljske dajatve zaradi izgorevanja goriva, ker ni imel dovoljenja za OP. Pogoji za odpust trošarine in okoljske dajatve se preverjajo ob porabi. Prvostopenjski organ je napačno uporabil 2. točko tretjega odstavka 10. člena namesto na 1. točko tretjega odstavka 10. člena Uredbe. Okoljsko dajatev bi moral obračunati od premoga, ki ga je tožnik v obdobju od 1. 1. 2007 do vključno 28. 1. 2007 porabil v svojem obratu. Navaja  načelo prepovedi v škodo tožnika po drugem odstavku 253. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP).

Uredbodajalec je želel učinek določbe tretjega odstavka 26. člena Uredbe o okoljski dajatvi za onesnaževanje zraka z emisijo ogljikovega dioksida (Uradni list RS, št. 47/2013, v nadaljevanju: Uredba/2013) omejiti zgolj na prvi, ne pa tudi na drugi odstavek, kar je izrecno poudaril (besedna zveza v zvezi z dovoljenji za oproščenega proizvajalca iz prvega odstavka). Določbo tretjega odstavka 26. člena Uredbe/2013 bilo mogoče razlagati le v smislu, da se ustavijo vsi inšpekcijski postopki v zvezi s postopki izdaje dovoljenj za leto 2013. Učinka te določbe ni mogoče raztegniti na inšpekcijske postopke v zvezi z dovoljenji iz drugega odstavka tega člena Uredbe/2013. Izpodbijana odločba ni bila izdana v zvezi z dovoljenjem za OP, temveč zaradi neobstoja dovoljenja. Tožnikova razlaga, da se ustavijo vsi inšpekcijski postopki, ki so še v teku in jih je torej mogoče ustaviti, je po presoji pritožbenega organa preširoka. Tožena stranka tudi ne sledi razlagi, ki jo utemeljuje tožnik s pomočjo Mnenja Inštituta za javno upravo Pravne fakultete v Ljubljani. Pritožbeni organ navaja 141. člen Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju: ZDavP-2) ter subsidiarno uporabo ZUP. Navaja 4. člen Uredbe in 3. člen Zakona o inšpekcijskem nadzoru (v nadaljevanju: ZIN). Zato je potrebno zaključiti, da je bil v obravnavanem primeru inšpekcijski postopek že končan.

Tožnik je vložil tožbo iz razloga zmotne uporabe materialnega prava in bistvene kršitve določb postopka. Izpodbijana odločba je nepravilna in nezakonita, med drugim zaradi nerazumevanja sistema ekonomskih instrumentov varstva okolja iz ZVO-1 in evropskih direktiv, predvsem Direktive 2003/87/ES in Direktive 2003/96/ES. V ta sistem so vgrajene preprečitve prekrivanja mehanizmov, (predvsem trgovalnih shem z emisijami oz. CO2 kuponi z okoljskimi dajatvami), zaradi česar tožena stranka spregleda in ne upošteva neposredno na ZVO-1 utemeljeno oprostitev plačila okoljske dajatve za tista podjetja, ki so vključena v trgovalne sheme s pravicami do emisije, med katere sodi tudi tožnik. Odločitev temelji na odločitvi stvarno nepristojnega organa. Prvostopenjski organ ni upošteval šestega odstavka 113. člena ZVO-1. Sam sistem okoljskih dajatev ter s tem povezana pristojnost Carinske uprave RS je urejen na način, da ni skladen z Ustavo RS. Dodatna odmera okoljskih dajatev na podlagi Uredbe je v nasprotju z Ustavo RS ter je s tem neustavna in nezakonita, še posebno brez upoštevanja pogojev za oprostitev iz drugega odstavka 113. člena ZVO-1. Tožnik v nadaljevanju sistematično obrazloži vse tožbene razloge. Navaja ekonomske instrumente varstva okolja in ključna pravila uporabe tržnih (ekonomskih) instrumentov varstva okolja. Treba je upoštevati zavezujoča pravila, ki se nanašajo na uporabo tržnih ekonomskih inštrumentov varstva okolja. Materialno-pravno je zmotno stališče pritožbenega organa, da se izjeme v členu 24 (b) Direktive 2003/96/ES ne nanašajo na dejavnost soproizvodnje toplote in električne energije. Energent ima dvojno uporabo tedaj, ko se uporablja kot gorivo za ogrevanje in istočasno tudi za druge namene (razen kot pogonsko gorivo in gorivo za ogrevanje). Pri tožniku ima rjavi premog evidentno dvojno uporabo. Dvojna uporaba energenta iz člena 24 (b) navedene Direktive se prvenstveno nanaša na takšne oblike soproizvodnje (skupne proizvodnje), kot jo izvaja tožnik.

Načelno izhodišče, da podjetje ni istočasno podvrženo obveznosti vključitve v trgovalno shemo s CO2 kuponi in plačilu okoljske dajatve, izhaja tudi iz izseka izhodišč za nacionalni energetski program, ki med drugim temeljijo na kategorični predpostavki, da električna energija ni obremenjena z okoljsko dajatvijo. Na sistemski ravni je preprečena dvakratna obremenitev iste dejavnosti, na primer proizvodnje toplotne in električne energije v kogeneraciji tako z okoljsko dajatvijo (obdavčitev) kakor tudi z obveznostjo pridobivanja pravic do emisij toplogrednih plinov. To je v skladu z navedeno Direktivo implementirano z 2. točko drugega odstavka 113. člena ZVO-1. Oprostitev plačila okoljske dajatve je za tožnika predpisana v zakonu in podzakonski predpis (Uredba) tega ne more odpraviti. Kolikor bi veljala izpodbijana odločba, bi tožnik moral za samo 29 dni poslovanja plačati 1,1 mio EUR okoljske dajatve, kar letni ravni presega 13 mio EUR. S tem predstavljala okoljska dajatev več kot 20 % delež v strukturi stroškov energetskega goriva tožnika. Slednje bi povzročilo ravno tolikšen dvig cen njegovih storitev. To kaže na neracionalnost, nezakonitost in neustavnost zaradi prekomernost ukrepa.

Okoljska dajatev bi glede na sistematiko tržnih inštrumentov varstva okolja bila namenjena majhnim, nikakor pa ne ne velikim porabnikom energentov. Za slednje velja sistem trgovanja s pravicami do emisij. Tožnik je uvrščen v mehanizem trgovanja s pravicami do emisij toplogrednih plinov (117. člen in naslednji ZVO-1), s čimer istočasno izpolnjuje pogoj za oprostitev plačila okoljske dajatve po 2. točki drugega odstavka 113. člena ZVO-1. Takšna ureditev iz ZVO-1 sledi logiki direktiv 2003/87/ES in 2003/96/ES. Podjetja, ki zapadejo pod uporabo prve direktive (in so  s tem uvrščena v trgovalne sheme s pravicami do emisij) so na drugi strani izvzeta iz uporabe druge direktive (ne zapadejo pod drugovrstne okoljske finančne obremenitve). V skladu z Direktivo 2003/96/ES sta iz obdavčenja energentov oziroma energije izvzeta: (i) proizvodnja toplotne energije (člen 2.4 (a)) ter (ii) uporaba energenta za namene kogeneracije ali proizvodnje električne energije (člen 2.4 (b)), kar je vse dejavnost tožnika.  Uredba ne more določiti pogojev za oprostitev mimo ali drugače od ZVO-1. Dejstvo, da je podjetje energetsko intenzivno, se v postopku izdaje dovoljenja za OP preverja tako, da priloži vlagatelj v svoji vlogi izjavo, da je energetsko intenzivno podjetje. Tožnik prilaga vlogo za pridobitev dovoljenja za OP z dne 25. 1. 2007, skupaj z izjavo. Slednje se namreč presoja vsebinsko že v okviru izdaje dovoljenja za izpuščanje toplogrednih plinov oziroma je to dejstvo vgrajeno v sam postopek izdaje dovoljenja za izpuščanje toplogrednih plinov ter se z vidika upravičenosti pogojev do oprostitev okoljskih dajatev v postopku izdaje dovoljenja za OP ne presoja popolnoma nič novega.

Tožnik navaja, da je bila ureditev po Uredbi, ki je vezala oprostitev plačila okoljske dajatve na dovoljenje za OP nesmisel in administrativno breme za zavezanca in same nadzorne organe. Po Uredbi/2013 oprostitev plačila okoljske dajatve ni več vezana na dovoljenje za OP. Določena je splošna oprostitev za vse gorivo, ki se rabi v napravi, za katero je upravljavec pridobil dovoljenje za izpuščanje toplogrednih plinov v skladu z ZVO-1 (tretji odstavek 8. člena Uredbe/2013.). V tem delu nova uredba potrjuje stališče tožnika, da je zanj oprostitev plačila okoljske dajatve določena že v ZVO-1 (2. točka drugega odstavka 113. člena ), ter da o njegovi oprostitvi odloča ministrstvo (šesti odstavek 113. člena ZVO-1). Carinskemu organu je po Uredbi/2013 prepuščena zgolj še naloga inšpekcijskega nadzora nad njenim izvajanjem. Nima več pristojnosti odločanja o pravici (obveznosti) zavezanca do oprostitve ali plačila okoljske dajatve, kadar je zavezanec oproščen že na podlagi 2. točke drugega odstavka 113. člena ZVO-1 (24. člen Uredbe/2013). Navaja določbe sedmega odstavka 8. člena, 3. alinejo 12. člena ter 26. člen Uredbe/2013, ki jih citira. Izpodbija stvarno pristojnost Carinske uprave RS. Člen 29. člen Uredbe ne more določiti organa, pristojnega za odločanje o oprostitvi, mimo ali drugače od ZVO-1. Pri tem navaja šesti odstavek 113. člena ZVO-1, ki ga citira. Po mnenju tožnika bi moral carinski organ  prekiniti postopek ter MOP postaviti predhodno vprašanje (prvi odstavek 147. člena ZUP). Ker tega ni izvedel, je bila storjena bistvena kršitev pravil postopka. Z izpodbijano odločbo je carinski organ dejansko odločal o pravici tožnika do oprostitev plačila okoljskih dajatev, za kar po zakonu nima pristojnosti. Izpodbijano odločbo je zato izdal stvarno nepristojen organ, kar je absolutna bistvena kršitev pravil postopka (drugi odstavek 237. člena ZUP). Tudi ne držijo navedbe pritožbenega organa, da gre pri ureditvi institutov oproščenega proizvajalca iz 15. člena in 16. člena Uredbe za posebno ureditev plačila okoljske dajatve, za katero naj bi obstajala podlaga v četrtem odstavku 112. in četrtem odstavku 113. člena ZVO-1.

Zakonska materija je opredelitev posameznih elementov obdavčitve, kot so npr. predmet obdavčitve, zavezanec, osnova in stopnja. V nasprotju z Ustavo RS je zakonska določba, ki podzakonskemu predpisu prepušča ureditev zakonske materije. Navaja sodbe (pravilno odločbo - op. sodišča) Ustavnega sodišča RS. Očita neustavnost 112. člena ZVO-1, ki ne določa dovolj natančno davčne osnove za okoljsko dajatev in ne opredeljuje stopnje ali višine okoljske dajatve (davka), niti kriterijev za njeno določitev in glede tega ne vsebuje nikakršnih vsebinskih kriterijev. Tudi gre za neustavnost in nezakonitost Uredbe, kolikor se jo razume in izvaja na način, da o oprostitvi plačila okoljske dajatve odloča Carinska uprava RS in ne ministrstvo. Uredba kot pravni akt nižje hierarhične vrste ne more v nasprotju z zakonom pristojnosti za odločanje o upravičenosti do oprostitve prenašati na drug upravni organ. Uredba in odmerna odločba, ki temelji na takšni Uredbi, je v tem delu v neskladju s prvim odstavkom 120. člena Ustave RS, na kar pa mora paziti sodišče po uradni dolžnosti. Tožnik navaja kršitve pravil postopka tudi glede vprašanja veljavnosti dovoljenja za OP z dne 29. 1. 2007, in pravice do vračila okoljske dajatve. Nesporno je dokazljivo, da je tožnik imel dovoljenje v času, ko je premog pričel uporabljati. Zato je bil v tem primeru upravičen do vračila plačane okoljske dajatve (5. alineja 18. člena Uredbe). Carinski organ bi moral istočasno odločiti tudi o tej pravici.

Glede učinka določbe tretjega odstavka 26. člena Uredbe/2013 tožnik meni, da je razlaga drugostopenjskega organa preozka in neustavna. Povzroča neutemeljeno razlikovanje med zavezanci, zoper katere teče inšpekcijski postopek v zvezi z dovoljenji za leto 2012 in prej, ter zavezanci, zoper katere teče inšpekcijski postopek v zvezi z dovoljenji za leto 2013. Vsa ta dovoljenja so bila izdana po  stari Uredbi in za vsa ta dovoljenja veljajo isti vsebinski razlogi, da so sistemsko nepotrebna in da povzročajo dodatno administrativno breme. Zato se mora učinek določbe tretjega odstavka 26. člena Uredbe/2013 raztezati na vse inšpekcijske postopke, ki do uveljavitve Uredbe/2013 še niso bili končani. Sem sodijo tudi  postopki, ki so bili v času uveljavitve te uredbe na drugi stopnji. Takšne postopke je možno ustaviti, upoštevajoč 135. člen ZUP. V nasprotju z besedilom tretjega odstavka 26. člena Uredbe/2013 bi bila razlaga, da se ustavijo le nekateri izmed postopkov, ki so še v teku, npr. le tisti, o katerih še ni bilo odločeno na prvi stopnji. Nesporno se upravni postopek, ki se je začel po uradni dolžnosti, lahko ustavi tudi v času odločanja pred organom druge stopnje. Sklicuje se na pravno mnenje prof. dr. Erika Kerševana iz Inštituta za javno upravo pri Pravni fakulteti v Ljubljani. Pravilna uporaba materialnega prava terja ustavitev upravnega postopka in odpravo izpodbijane odločbe. Tožnik predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo v celoti odpravi ter vrne zadevo v ponovni postopek podredno pa, da tožbi ugodi, izpodbijano odločbo odpravi in reši stvar tako, da ugotovi, da je tožnik v celotnem obdobju od 1. 1. 2005, vključno v obdobju med 1. 1. 2007 do 29. 1. 2007, na podlagi 2. točke drugega odstavka 113. člena ZVO-1 oproščen plačila okoljske dajatve, toženi stranki pa v obeh primerih naloži povračilo stroškov postopka.

V odgovoru na tožbo tožena stranka prereka tožbene navedbe, vztraja pri razlogih iz obrazložitev obeh upravnih odločb. Skupna proizvodnja toplote in električne energije je zajeta z Direktivo 2003/96/ES. V členu 15.1 (c) te direktive je DČ dovoljeno, da za energente in električno energijo uporabljene za skupno proizvodnjo toplotne in električne energije, uporabijo popolne ali delne izjeme glede (najnižje) ravni obdavčitve. Pri soproizvodnji toplotne in električne energije ne gre za dvojno uporabo. Energent ima po določbah člena 2.4 (a) te direktive dvojno uporabo, kadar se uporablja tako kot gorivo za ogrevanje, kakor tudi za druge namene, kot za pogonsko gorivo in gorivo za ogrevanje (ter posledično soproizvodnjo toplotne in električne energije). Kot primer dvojne uporabe navedena direktiva navaja uporabo energentov za kemijsko redukcijo in elektrolitične ter metalurške procese. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

V obravnavani zadevi je sporno, ali je prvostopenjski organ tožniku utemeljeno naložil plačilo okoljske dajatve za onesnaževanje zraka z emisijo ogljikovega dioksida (emisija CO2) v zrak pri izgorevanju goriva ali drugih gorljivih organskih snovi in z emisijo drugih toplogrednih plinov. Podlaga za naložitev navedene dajatve tožniku je ugotovitev, da tožnik v spornem obdobju od 1. 1. 2007 do vključno 28. 1. 2007 ni imel dovoljenja za OP po 15. členu Uredbe. Iz ugotovitev dejanskega stanja izhaja, da je tožnik pred in po tem datumu imel dovoljenje za OP. Iz dejanskega stanja tudi izhaja, da tožnik ni zaprosil za podaljšanje dovoljenja in za odobritev namena in načina rabe goriva v roku oz. na način, kot je določen v petem odstavku 16. člena Uredbe. Iz upravnih spisov izhaja, da bi dovoljenje za OP moral podaljšati do 1. 12. 2006. Ker tega ni storil pravočasno, mu je bila izdana odločba z dne 23. 1. 2007, po kateri je tožniku dovoljenje za OP prenehalo veljati z dnem 1. 1. 2007. V zadevi pa ni sporno, da je imel tožnik (oz. njegov pravni prednik) ves čas kot upravljavec za obratovanje naprav dovoljenje za izpuščanje toplogrednih plinov po predpisih o varstvu okolja (prvi odstavek 15. člena Uredbe).

Na podlagi teh dejanskih ugotovitev je prvostopenjski organ zaključil, da niso izpolnjeni pogoji za oprostitev plačila okoljske dajatve, ker ni izpolnjen pogoj iz 4. točke prvega odstavka 11. člena Uredbe. Slednji določa, da se ne glede na določbe prvega odstavka 2. člena Uredbe, okoljska dajatev zaradi zgorevanja goriv ne plačuje za rabo goriva v napravi, za katerega je upravljavec pridobil dovoljenje za OP v skladu s to Uredbo. Ker iz dejanskega stanja izhaja, da tožnik v spornem obdobju ni imel dovoljenja za OP, je po presoji sodišča prvostopenjski organ utemeljeno zaključi, da niso podani pogoji za oprostitev plačila okoljske dajatve po navedeni določbi Uredbe. Prvostopenjski organ se utemeljeno sklicuje na določbo 1. točke prvega odstavka 10. člena Uredbe, po kateri se plačilo okoljske dajatve odloži, če se gorivo, ki je trošarinski izdelek, obravnava v režimu odloga plačila trošarine v skladu s predpisi o trošarinah. Iz dejanskega stanja izhaja, da je tožnik neposredno po sprostitvi v prost promet premog uskladiščil v trošarinsko skladišče B. d.d.. Iz trošarinskega skladišča je bil premog v režimu odloga plačila trošarine prepeljan v obrat tožnika, pošiljko pa so spremljali tudi trošarinski dokumenti. Po tretjem odstavku 10. člena Uredbe se plačilo odložene okoljske dajatve iz prvega odstavka tega člena odpusti, če se gorivo porabi za namene iz 11. člena Uredbe (1. točka). Ker pa v obravnavani zadevi ni izpolnjen pogoj iz 4. točke prvega odstavka 11. člena Uredbe, saj tožnik kot upravljavec naprav za sporno obdobje ni pridobil dovoljenja za OP, je prvostopenjski organ pravilno zaključil, da tožnik ni upravičen do oprostitve plačila okoljske dajatve. Zato je odložena okoljska dajatev iz 1. točke prvega odstavka 10. člena Uredbe zapadla v plačilo, tako kot pravilno navaja pritožbeni organ, v skladu s 1. točko drugega odstavka 10. člena Uredbe. Ob takem stanju stvari tudi po presoji sodišča pogoji za oprostitev plačila okoljske dajatve po Uredbi niso bili izpolnjeni.

V obravnavani zadevi tožnik v postopku na prvi in drugi stopnji kot tudi v tožbi navaja, da gre v njegovem primeru za oprostitev plačila okoljske dajatve že na podlagi ZVO-1, za kar naj bi bilo pristojno ministrstvo in ne carinski organ. Pri tem se sklicuje na določbo drugega odstavka 113. člena ZVO-1. Po mnenju sodišča je takšno stališče stališče tožnika napačno, kar sta tožniku pravilno pojasnila tudi oba carinska organa. Tako kot pravilno navaja tožena stranka, je ureditev iz drugega odstavka 113. člena ZVO-12 izpeljana v tretji in četrti alineji 18. člena Uredbe. Iz upravnih spisov ne izhaja, da bi se tožnik odločil za takšen način, kot zatrjuje v tožbi. Iz upravnih spisov ni razvidno, da bi tožnik pridobil odločbo ministrstva o upravičenosti do vračila  okoljske dajatve v smislu 20. člena v povezavi z 26. členom Uredbe. Iz upravnih spisov izhaja, da je tožnik v skladu z 15. členom in 16. členom Uredbe zaprosil za izdajo dovoljenja za OP in da je preko tega instituta uveljavljal oprostitev plačila okoljske dajatve. Zato sodišče njegove tožbene ugovore, kolikor so enaki kot pritožbeni, iz istih razlogov kot tožena stranka, zavrača.

Po presoji sodišča v obravnavanem primeru tudi ne gre za to, da bi  podzakonski akt določal mimo oz. več kot ima za to pooblastilo v zakonu, kar poskuša prikazati tožnik. V četrtem odstavku 113. člena ZVO-1 je dano pooblastilo Vladi RS, da podrobneje določi  način zbiranja, merila in pogoje za vračilo, oprostitev ali zmanjšanje plačevanja okoljskih dajatev. Uredba določa obveznost plačevanja okoljske dajatve za onesnaževanje zraka z emisijo ogljikovega dioksida v zrak pri izgorevanju goriv ali drugih gorljivih organskih snovi in z emisijo drugih toplogrednih plinov, izraženo sorazmerno s potencialom globalnega segrevanja v enotah emisije ogljikovega dioksida, zavezance za okoljsko dajatev ter plačnike le-te, osnovo za obračunavanje okoljske dajatve, njeno višino in način njenega obračunavanja, odmere ter plačevanja (prvi odstavek 1. člena Uredbe). V skladu s 17. členom Direktive Sveta 2003/96/ES Uredba določa tudi pogoje za vračilo plačane okoljske dajatve in njeno oprostitev ali zmanjšanje plačila (drugi odstavek 1. člena Uredbe). Po 13. členu Uredbe okoljsko dajatev zaradi izgorevanja goriv obračunava pri uvozu goriva pristojni carinski organ, okoljska dajatev pa se obračuna in plačuje v skladu s carinskimi predpisi, kot da bi bila to uvozna dajatev, razen, če je plačilo okoljske dajatve odloženo v skladu s to Uredbo. Po 1. točki prvega odstavka 10. člena Uredbe se plačilo okoljske dajatve v skladu s to Uredbo odloži, če se gorivo, ki je trošarinski izdelek, obravnava po režimu odloga plačila trošarine, v skladu s predpisi o trošarinah, kot v obravnavanem primeru. Torej gre odloženo plačilo okoljske dajatve, ki po 10. členu Uredbe zapade v plačilo (drugi odstavek) ali pa se odpusti (tretji odstavek). V obravnavanem primeru tožena stranka pravilno ugotavlja, da je okoljska dajatev zapadla v plačilo, ko je nastala obveznost za obračun trošarine, torej ob porabi. Po 4. točki prvega odstavka 11. člena Uredbe, se okoljska dajatev zaradi zgorevanja goriv na plačuje za rabo goriva v napravi, za katerega je upravljavec pridobil dovoljenje za oproščenega proizvajalca v skladu s to Uredbo. V obravnavanem primeru oba carinska organa pravilno ugotavljata, da niso izpolnjeni pogoji za oprostitev po 4. točki prvega odstavka 11. člena Uredbe, ker tožnik kot upravljavec ni pridobil dovoljenja za OP v skladu s to Uredbo. Zato je tudi po presoji sodišča nastala obveznost za plačilo odložene okoljske dajatve po 1. točki drugega odstavka 10. člena Uredbe, ko je za gorivo nastala obveznost za obračun trošarine oz. bi zanj nastala obveznost za obračun trošarine, če bi bila predpisana.

Tožnik se v postopku nadzora sklicuje, da je imel ves čas za obratovanje naprav dovoljenje za izpuščanje toplogrednih plinov po predpisih o varstvu okolja in da je energetsko intenzivno podjetje. Kljub temu, da tožnik navaja, da je za slednje dovolj izjava tožnika in kljub temu, da prvostopenjski organ ni preizkušal okoliščine ali je šlo za energetsko intenzivno podjetje, je v obravnavani zadevi relevantno ali je tožnik imel dovoljene za OP. Prvostopenjski organ se sklicuje na določbe Uredbe glede izdaje oz. podaljšanja dovoljenja za OP (16. člen Uredbe). Dovoljenje za OP se izda za eno koledarsko leto (četrti odstavek). Imetnik dovoljenja za OP zaprosi za podaljšanje in za odobritev namena in načina rabe goriva za naslednje leto, najkasneje 30 dni pred iztekom njegove veljavnosti (peti odstavek). V obravnavani zadevi ni sporno, da tožnik tega ni storil pravočasno, saj mu je bila izdana odločba o prenehanju dovoljenja za OP z datumom 1. 1. 2007. Dejstvo, da je tožniku izdano dovoljenje za OP po vlogi in da „novo“ dovoljenje za OP velja od 29. 1. 2007 dalje, pa tudi po mnenju sodišča ne pomeni, da je tožnik razpolagal z dovoljenjem za OP tudi za nazaj, torej tudi za sporno obdobje, kot to želi prikazati tožnik. Ob takem  stanju stvari je posledično pravilna tudi ugotovitev prvostopenjskega organa, da je tožnik v spornem obdobju (od 1.1. 2007 do vključno 28. 1. 2007) prejemal premog iz trošarinskega skladišča B. d.d. brez obračunane okoljske dajatve in da ni izpolnil obveznosti iz 14. člena Uredbe, oz. da ni sestavil in predložil obračuna pristojnemu carinskemu organu in ni plačal okoljske dajatve.

Sodišče se ne strinja s stališčem tožnikom, da za oprostitev plačila okoljske dajatve zadostuje že posedovanje dovoljenja za izpuščanje toplogrednih plinov, pri čemer se tožnik sklicuje tudi na Uredbo/2013. Sklicevanje na razloge za novo ureditev oz. na določbe Uredbe/2013 na drugačno odločitev v obravnavani zadevi ne more vplivati, saj se presoja pravilnost odločitve glede na materialno podlago, ki je veljala v času nastanka obveznosti, torej v trenutku porabe. Tudi kolikor so razlogi za novo ureditev v nepotrebnem administriranju, ki je bilo v zvezi z izdajo dovoljenj za OP, to še ne pomeni, da v spornem obdobju ni treba upoštevati določb Uredbe glede izpolnjevanja pogojev za oprostitev plačila okoljske dajatve. Dejstvo, da je tožnik vključen v izpolnjevanje mednarodno sprejetih pogodbenih obveznosti države, ki se nanašajo na zmanjševanje obremenjevanja okolja (2. točka drugega odstavka 113. člena ZVO-1), je okoliščina, ki tožniku daje pravico do oprostitve ali zmanjšanja plačila okoljske dajatve. Po četrtem odstavku 113. člena ZVO-1 Vlada RS podrobneje določi merila in pogoje za vračilo, oprostitev ali zmanjšanje plačevanja okoljske dajatve. Vendar pa mora upravljavec naprave, v kateri se izvaja dejavnost, ki povzroča emisijo toplogrednih plinov, pridobiti od ministrstva dovoljenje za izpuščanje toplogrednih plinov po predpisih za varstvo okolja še pred začetkom obratovanja naprave ali njenega dela (prvi odstavek 118. člen ZVO-1). Slednje pa je po Uredbi med drugim pogoj za izdajo dovoljenja za OP.

ZVO-1 v 111. členu določa ekonomske in finančne instrumente, s katerimi država pospešuje in spodbuja doseganje ciljev varstva okolja, med katerimi so med drugim posebej navedene okoljske dajatve (prva točka prvega odstavka) in trgovanje s pravicami do emisije (5. točka prvega odstavka). Iz predloga ZVO-13 izhaja, da je bil  namen okoljskih dajatev vključitev stroškov, ukrepov, varstva okolja in rabe naravnih dobrin ter odprave škode obremenjevanja okolja v ceno blaga in storitev, ki povzročajo obremenjevanje okolja. Trgovanje s pravicami do emisij toplogrednih plinov (TGP) pa predstavlja fleksibilen mehanizem uresničevanja obveznosti, ki jih je RS prevzela s podpisom in ratifikacijo Kjotskega protokola.4 Oba instrumenta sta tudi v ZVO-1 urejena ločeno. Okoljske dajatve v členih 112 do 114, trgovanje s pravicami do emisij pa v členih do 118. do 174. Gre za ukrepa, ki sta med seboj kompatibilna in se med seboj dopolnjujeta, vendar pa uporaba enega od instrumentov ne izključuje uporabe drugega  (enako stališče tudi v sodbi VS RS X Ips 367/2012 z dne 19. 12. 2013). Zato okoliščina, da je tožnik vključen v izpolnjevanje mednarodno sprejetih pogodbenih obveznosti države, ki se nanaša na zmanjševanje obremenjevanja okolja, po presoji sodišča daje pravico do oprostitve ali zmanjšanje plačila okoljske dajatve pod pogoji in merili, kot jih določi Vlada RS. Iz Uredbe ne izhaja, da je vključenost v trgovanje s pravicami do emisije, okoliščina, ki daje tožniku pravico do oprostitve plačila okoljske dajatve. Zato tožbeni ugovori v zvezi z dovoljenjem za izpust toplogrednih plinov in vključenost v sistem trgovanja z emisijskimi kuponi ne morejo vplivati na odločitev v tej zadevi.

Glede na povedano je temeljni razlog za nepriznavanje oprostitve plačila okoljske dajatve v obravnavanem primeru dejstvo, da tožnik v spornem obdobju ni imel dovoljenja za OP, preko katerega bi skladno z Uredbo lahko dosegel oprostitev plačila po 4. točki prvega odstavka 11. člena Uredbe. Tožnik pa tudi ne izpolnjuje pogojev za vračilo okoljske dajatve v smislu 18. člena Uredbe, saj ne izpolnjuje tam navedenih pogojev, kar je tožniku pravilno pojasnila tudi že tožena stranka.

Tožnikove navedbe, ko se sklicuje na prehodno določbo (nove) Uredbe/2013, pa so po presoji sodišča neutemeljene, kolikor tožnik želi na podlagi tretjega odstavka 26. člena Uredbe/2013 doseči, da se inšpekcijski postopek ustavi. Po določbi tretjega odstavka 26. člena Uredbe/2013, ki nosi naslov „dovoljenje za oproščenega proizvajalca“ se inšpekcijski postopki, ki so se v zvezi z dovoljenji za oproščenega proizvajalca iz prvega odstavka tega člena začeli pa ne končali pred uveljavitvijo te uredbe, ustavijo. Po prvem odstavku navedene določbe se postopki za pridobitev dovoljenja za oproščenega proizvajalca v skladu z Uredbo o okoljski dajatvi za onesnaževanje zraka z emisijo ogljikovega dioksida (Uradni list RS, št. 43/05 do 1/12) za leto 2013, ki so se začeli pred uveljavitvijo te uredbe, ustavijo. Po drugem odstavku navedene določbe pa se dovoljenja za oproščenega proizvajalca, ki so bila izdana v skladu s predpisom iz prejšnjega odstavka do uveljavitve te uredbe, z dnem uveljavitve te uredbe prenehajo veljati.

Sodišče se sicer strinja s tožnikom in s stališčem, ki izhaja iz strokovnega mnenja prof. dr. Erika Kerševana iz Inštituta za javno upravo pri Pravni fakulteti v Ljubljani, da gre v upravnem postopku za dvofazni postopek in da je zadeva končana, ko je v zadevi dokončno odločeno, torej, ko je o njej odločil tudi pritožbeni organ. V tem delu sodišče zavrača stališče tožene stranke v zvezi z tretjim odstavkom 26. člena Uredbe/2013, da je v obravnavanem primeru po 141. členu ZDavP-2 šteti, da je bil inšpekcijski postopek končan že z izdajo odločbe organa prve stopnje. Vendar pa to na drugačno odločitev v obravnavnem primeru ne vpliva. Sodišče namreč razlaga besedilo tretjega odstavka 26. člena Uredbe/2013 na način, kot ga razlaga tudi tožena stranka, da se morajo ustaviti le tisti inšpekcijski postopki, ki so se v zvezi z dovoljenji za OP za leto 2013 po Uredbi začeli, pa se niso končali pred 1. 6. 2014 oz. pred uveljavitvijo Uredbe/2013, ne pa vsi inšpekcijski postopki, kot to meni tožnik. V obravnavanem primeru iz upravnih spisov izhaja, da je bil pri tožnikovem predniku opravljen inšpekcijski nadzor zaradi preverjanja pravilnega izvajanja trošarinskih in carinskih predpisov ter predpisov s področja okoljskih dajatev v obdobju od 1. 1. 2007 do 30. 6. 2010. V tem postopku je bilo ugotovljeno, da tožnik ni imel dovoljenja za OP za obdobje od 1. 1. do 29. 1. 2007 in da zaradi tega ni izpolnjeval pogojev za odpust plačila odložene okoljske dajatve iz 1. točke prvega odstavka 10. člena Uredbe. Vendar pa v obravnavanem primeru ne gre za inšpekcijski postopek, ki se je začel v zvezi z dovoljenjem za OP za leto 2013 in iz tega razloga po mnenju sodišča tudi ni pravne podlage za postopanje po prehodni določbi 26. člena Uredbe/2013 in za ustavitev postopka po 135. členu ZUP, kot zmotno meni tožnik.

Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožba pa neutemeljena, sodišče pa tudi ni našlo očitanih kršitev Ustave RS, je sodišče tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) kot neutemeljeno zavrnilo. Po povedanem tudi niso podani razlogi za sojenje v sporu polne juridikcije (65. člen ZUS-1). Sodišče pa tudi ni našlo kršitev načela ustavnosti in zakonitosti, kot meni tožnik.

Sodišče je odločalo brez glavne obravnave na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1, saj dejansko stanje, ki je bilo podlaga za izdajo upravnega akta, med strankama ni sporno.

Odločitev o stroških postopka temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem trpi vsaka stranka svoje stroške postopka, če sodišče tožbo zavrne.

Uredba o okoljski dajatvi za onesnaževanje zraka z emisijo ogljikovega dioksida člen 15, 15/1, 16, 16/5.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.