UPRS sodba I U 864/2013
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2013-09-03

Zdenka Štucin (preds.), Marjanca Faganel (poroč.), Bogdana

dohodnina - obnova postopka odmere dohodnine - višji osebni prejemki - odpis terjatve - drugi dohodki - načelo zaslišanja stranke

Sklep o obnovi postopka je bil pravočasen, ob uvedbi obnove pa so bili nova dejstva in novi dokazi kot obnovitveni razlog dovolj utemeljeno izkazani. Z odločbo o odmeri akontacije dohodnine od drugih dohodkov, izdano A. d.d., so bili namreč za tožnico naknadno ugotovljeni višji osebni prejemki od tistih, ki so bili upoštevani v prvotni odmerni odločbi, kar vpliva na odmero dohodnine.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Prvostopni davčni organ je z izpodbijano odločbo tožeči stranki v obnovljenem postopku odmere dohodnine za leto 2009 odmeril dohodnino za leto 2009 v znesku 4.835,75 EUR ter ji, ob upoštevanju prejetega vračila dohodnine, naložil v plačilo razliko med odmerjeno dohodnino in med letom plačanimi akontacijami dohodnine v višini 314,69 EUR.

Iz obrazložitve izpodbijane odločbe sledi, da je bila tožnici z odločbo št. DT 09-29722-1 z dne 31. 5. 2010 odmerjena dohodnina za leto 2009 v višini 337,40 EUR. Po dokončnosti odločbe, to je dne 7. 11. 2011, ko je bil izdan inšpekcijski zapisnik o davčnem inšpekcijskem nadzoru pri družbi A. d.d. - v stečaju, pa je davčni organ izvedel za nova dejstva, na podlagi katerih bi prišlo do drugačne osnove za odmero dohodnine za leto 2009 ter zato izdal sklep o uvedbi obnove postopka. Pri davčnem inšpekcijskem nadzoru pri družbi A. d.d. je bilo namreč ugotovljeno, da je A. d.d. neupravičeno odpisal terjatve (iz naslova prodajne pogodbe za stanovanje) fizičnima osebama B.B. in tožnici v vrednosti 24.880,81 EUR in da jima je neupravičeno plačal stroške (elektrike in toplote) v vrednosti 221,78 EUR ter jima s tem pridobil premoženjsko korist v skupni vrednosti 25.102,59 EUR. To pa po vsebini pomeni druge dohodke iz 105. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2), od katerih bi moral A. d.d. kot izplačevalec po določbah ZDoh-2 in Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) v prepisanih rokih obračunati in plačati vse predpisane dajatve (in kar se mu nalaga z odločbo), obenem pa se obravnavani dohodki štejejo za druge dohodke iz 6. točke 18. člena ZDoh-2 in s tem za dohodke fizičnih oseb, ki so predmet obdavčitve z dohodnino in ki v konkretnem primeru niso bili upoštevani pri odmeri.

V obnovljenem postopku je bila po navedbah organa prve stopnje tožnici dana možnost, da se izjavi o dejstvih in okoliščinah, ki so pomembne za izdajo odločbe. Na vabilo k udeležbi se je odzvala in dala pripombe, vročena pa ji je bila tudi fotokopija dela zapisnika, izdanega družbi A. d.d., ki vsebuje vse relevantne ugotovitve. V odgovoru na pripombe zato davčni organ zavrača ugovor tožnice, da ji ni bilo v zadostni meri omogočeno sodelovanje v postopku, zlasti v postopku nadzora pri A. d.d. Poudarja, da tožnica v tem postopku ni bila stranka niti ni vložila takšne zahteve. Zato pa je bila v postopku obnove podrobno seznanjena z vsemi dejstvi in odločitvijo, ki se nanaša nanjo in ki je podlaga za odločanje v obnovljenem postopku. V vsebinskem pogledu pa davčni organ poudari, da je bila po ugotovitvah nadzora pri A. d.d. pogodbeno dogovorjena kupnina za nefinalizirano (!) stanovanje 274.880,82 EUR, plačan pa samo prvi obrok kupnine v višini 250.000,00 EUR. Ostali obroki kupnine niso bili nikoli plačani, saj je A. d.d. po podatkih knjigovodske dokumentacije dne 30. 11. 2009 terjatev do kupcev C. (tožnica in B.B.) iz naslova preostalih obrokov kupnine odpisal. Upravičenosti odpisa A. d.d. ni z ničemer izkazal (oziroma se na podlagi podrobne analize ravnanja A. d.d. v konkretnem primeru ugotavlja celo, da je ravnal bistveno drugače, kot je sicer ravnal v primeru neplačila računov), izkazala oziroma ustrezno pojasnila pa je tudi nista tožnica in njen mož, čeprav sta bila (že v postopku nadzora pri A. d.d.) k temu izrecno pozvana. Z dnem odpisa terjatve 30. 11. 2009 A. d.d. zakoncev C. ne terja več, poleg tega pa je A. d.d. v korist kupcev več mesecev v letih 2008 in 2009 plačeval tudi stroške elektrike in toplote, čeprav nepremičnine takrat ni imel več niti v lasti niti v posesti. Glede na povedano davčni organ zaključuje, da je bila resnična volja A. d.d. prodati nepremičnino zakoncema C. po ceni, nižji od tržne, to pa pomeni, da sta tožnica in njen mož z dokončnim odpisom terjatev pridobila korist, ki po vsebini pomeni druge dohodke iz 105. člena ZDoh-2 in ki so predmet obdavčitve z dohodnino. Tako je bila, ob upoštevanju, da sta bila zakonca C. lastnika obravnavane nepremičnine vsak do polovice in s tem omenjenega dohodka v bruto višini 16.734,65 EUR, ugotovljena drugačna (višja) osnova za odmero dohodnine tožnici za leto 2009 ter na tej podlagi in ob upoštevanju določb ZDoh-2, navedenih v nadaljevanju obrazložitve, ponovno narejen izračun ter odmerjena dohodnina v znesku, ki je razviden iz izreka odločbe.

Drugostopni davčni organ je pritožbo tožnice zoper izpodbijano odločbo zavrnil kot neutemeljeno. V razlogih pritrjuje razlogom in odločitvi prve stopnje. V zvezi s pritožbenimi ugovori pa ugotavlja, da je bil sklep o obnovi postopka pravočasen ter da so bili ob uvedbi obnove nova dejstva in novi dokazi kot obnovitveni razlog dovolj utemeljeno izkazani. Z odločbo o odmeri akontacije dohodnine od drugih dohodkov, izdano A. d.d., so bili za tožnico naknadno ugotovljeni višji osebni prejemki od tistih, ki so bili upoštevani v prvotni odmerni odločbi kar vpliva na odmero dohodnine. Kot dan, ko je začel teči šestmesečni subjektivni rok iz 89. člena ZDavP-2 za uvedbo obnove postopka, je bil pravilno upoštevan datum sestavitve zapisnika o nadzoru (7. 11. 2011), saj se dejanske ugotovitve, zbrane v inšpekcijskem postopku na pravno relevanten način odrazijo šele v zapisniku, ki se sestavi ob zaključku pregleda. Pritožbene ugovore zoper takšno stališče, ki je podprto tudi s prakso naslovnega sodišča, zato drugostopni organ kot neutemeljene zavrne. Obrazloženo zavrne tudi ugovor, ki se nanaša na izvedbo dokazov. Ob sklicevanju na načelo zaslišanja stranke iz 9. člena ZUP ugotavlja, da to načelo  postopku ni bilo kršeno. Tožnica je bila hkrati z izdajo sklepa o obnovi vabljena k sodelovanju, kar je tudi izkoristila z vlogo z dne 17. 5. 2012 in predloženimi dokazili, posredovana pa ji je bila tudi fotokopija dela zapisnika, izdanega pri nadzoru A. d.d., v katerem so podrobno opisane vse okoliščine, ki se nanašajo na zadevo, ki je predmet obnove. Pri tem pritožbeni organ poudari, da so očitki tožnice, ki se nanašajo na vodenje postopka in na udeležbo v postopku inšpekcijskega nadzora pri A. d.d., za odločitev nepomembni. V danem primeru gre namreč za obnovljen postopek odmere dohodne tožnici kot fizični osebi, v tem obsegu in v tem svojstvu pa je bilo njeni pravici do sodelovanja v postopku zadoščeno. V postopku obnove je imela prav vse možnosti, da pojasni in dokaže, da je davčni organ v drugem (inšpekcijskem) postopku dejansko stanje, ki vpliva na njen pravni položaj, napačno ugotovil. Tožnica te možnosti ni izkoristila in ni pojasnila niti ni dokazala, da bi bile inšpekcijske ugotovitve napačne. Tako so brezpredmetne navedbe, da se je z družbo A. d.d. pogajala za nakup stanovanja in da je bila pogodbena cena izdelana za finalizirano stanovanje, kot tudi, da je bilo v nadaljevanju dogovorjeno, da bosta z možem stanovanje dokončala sama, A. d.d. pa jima bo ceno znižal na dejansko plačani znesek. Dejstvo je namreč, da je pogodbena cena znašala 274.880,82 EUR in da je bilo plačanih samo 250.000,00 EUR. Kljub temu je A. d.d. dne 30. 11. 2009 brez dokumentiranega razloga terjatev odpisal. Trditve, da je plačala celo kupnino, tožnica (listinsko) ni dokazala niti ni dokazala, čeprav je to možnost imela, da nadaljnjih obrokov kupnine ni bila dolžna plačati. Pritožbeni organ je presodil tudi vso predloženo dokumentacijo in ugotovil, da tožnica prilaga zgolj račune za naknadno vgrajeno notranjo opremo, zato ni sporno, da je stanovanje finalizirala sama. Nesporna je tudi pogodbena cena, niso pa bile predložene listine, ki bi izkazovale dejansko nižjo vrednost zaradi nedokončanosti prevzetega stanovanja. Iz knjigovodske temeljnice št. 7030182 z dne 30. 11. 2009 je razvidno, da je bil opravljen popravek vrednosti terjatve do zakoncev C. v višini 24.880,81 EUR. To pa pomeni, da je A. d.d. kupnino v tem znesku dokončno odpisal in da kupcev ne terja več in da je zato  odveč bojazen tožnice, da je za sporni znesek z A. d.d. še vedno v dolžniško-upniškem razmerju.

Odpis terjatve je zato tudi po presoji organa druge stopnje šteti za druge dohodke, ki se vključijo v letno odmero dohodnine. Z dohodnino so namreč obdavčeni vsi dohodki, doseženi v davčnem letu, za dohodke pa se šteje vsako izplačilo oziroma prejem dohodka, ne glede na obliko, v kateri je izplačan ali prejet. Po 6. točki 18. člena ZDoh-2 se med dohodke po tem zakonu štejejo tudi drugi dohodki, to pa so vsi dohodki, ki se v skladu s tem zakonom ne štejejo za dohodke fizične osebe iz 1. do 5. točke 18. člena in niso dohodki, ki se ne štejejo za dohodke po tem zakonu, oziroma niso dohodki, oproščeni plačila dohodnine po tem zakonu.

Tožnica se s takšno odločitvijo ne strinja in predlaga njeno odpravo ter povračilo stroškov postopka. V tožbi prepiše pritožbo ter navaja, da tožena stranka na očitke iz pritožbe ni zadovoljivo odgovorila, kar je bistvena kršitev določb ZUP in s tem razlog za ugoditev tožbi.

Pritožbeni očitki se nanašajo na vodenje oziroma na sodelovanje v postopku zoper družbo A. d.d. pri čemer se poudarja, da (ne) sodelovanje v postopku zoper A. d.d. ne more biti v škodo pritožnikoma v postopku obnove. Davčni organ bi moral v postopku obnove izvesti vse dokaze ter dati možnost vpogleda in pripomb na vse podatke, ki jih je pridobil v postopku zoper A. d.d.. Zavezanca sta imela možnost, da se opredelita zgolj do zapisnika, ki ni dokaz in ki je bil razen tega v pretežni meri počrnjen. Prav tako nista imela vpogleda v spis in nista bila povabljena k izvajanju dokazov, kar je bistvena kršitev pravil postopka. V pritožbi se ugovarja tudi stališču, da se za dan seznanitve z obnovitvenimi razlogi šteje dan sestavitve zapisnika. To drži za A. d.d. ne pa za povezane osebe. V postopku zoper A. d.d. pritožnika nista vložila zahteve za priznanje položaja stranke zato, ker takrat nista imela pravnega interesa.  Davčni organ pa na možnost obnove ni opozoril niti ju ni podrobno seznanil z okoliščinami, saj ju ni povabil niti na ustno obravnavo niti na pregled relevantne dokumentacije iz inšpekcijskega nadzora.

Vrednotenje zalog je za ta postopek nepomembno. Pritožnika sta sklenila pogodbo za nakup stanovanja in dveh parkirnih mest kot celoto. Zato je posebno vrednotenje parkirišč neustrezno ter upoštevanje njihove vrednosti v znesku 24.000 EUR absurdno, saj na trgu takšne vrednosti niti garaže ne dosežejo. Izpostavljata še, da sta se z družbo A. d.d. pogajala za nakup stanovanja in da je bila ponudbena cena izdelana za finalizirano stanovanje. V nadaljevanju sta se dogovorila, da bosta stanovanje dokončala sama, A. d.d. pa jima je zato znižal ponudbeno ceno na dejansko plačani znesek. Kljub temu sta podpisala pogodbo z višjo pogodbeno ceno, enako ponudbeni. Pogodbo sta podpisala zato, da jima ne bi propadla možnost najetja hipotekarnega kredita, nesporazum pa naj bi se reševal naknadno z aneksi. Morda je šlo pri tem za nečiste namene A. d.d., zato sta o tem obvestila upravo in morda je zato A. d.d. nato odpisal terjatev v svojih evidencah. Kljub temu pa kot pogodbenika do sedaj še nista prejela nikakršnega odstopa od terjatve in dokler se to ne zgodi, sta kot kupca še vedno zavezana za plačilo, A. d.d. – v stečaju pa terjatev še vedno lahko sodno izterja. Plačevanje davkov  za korist, ki še ni nastopila, po oceni pritožnikov ni upravičeno. Za pridobitev premoženjske koristi bi šlo le v primeru, če bi se A. d.d. terjatvi izrecno in oblično odrekel. Ker pa je terjatev še vedno lahko predmet izterjave, je izpodbijana odločba preuranjena. V pritožbi se opozarja še, da se davčni organ ni opredelil do dokaznih predlogov, kar je bistvena kršitev pravil postopka.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Iz razlogov odločbe druge stopnje, ki so v povzetku navedeni v 4. in 5. točki te sodbe, sledi, da je drugostopni organ obširno in utemeljeno odgovoril na vse očitke, ki jih vsebuje pritožba in ki jih sedaj tožnica ponavlja v tožbi. V čem naj bi ne bilo na očitke zadovoljivo odgovorjeno, kot se zatrjuje v tožbi, tožeča stranka ne pove. Tožbeni ugovor tako ostaja brez razlogov in s tem na ravni nedokazane trditve. Z ugovori, ki so brez razlogov in brez vsakršne utemeljitve, pa se sodišče ne ukvarja, zato tožbeni ugovor bistvene kršitve določb ZUP, ki naj bi bila posledica „nezadovoljivih“ razlogov druge stopnje kot neutemeljen zavrača. V okviru presoje izpodbijane določitve, h kateri je zavezano uradoma, pa sodišče nepravilnosti oziroma nezakonitosti izpodbijane odločitve ni našlo.

Ker je torej spoznalo izpodbijano odločbo za pravilno in zakonito, tožbene navedbe pa za neutemeljene, je sodišče tožbo na podlagi določb 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) kot neutemeljeno zavrnilo.

Odločitev o stroških temelji na določbah četrtega odstavka 25. člena ZUS-1.

Ker so ključne dejanske okoliščine, ki so podlaga za odločitev, med strankama nesporne, je sodišče na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1 odločilo v zadevi brez glavne obravnave.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.