sodba I U 996/2011
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2012-01-17

DDV - popravek obračuna DDV - vračilo DDV - prenehanje opravljanja dejavnosti s.p. - izbris iz registra zavezancev za DDV

Tožnik kot davčni zavezanec je prenehal opravljati dejavnost samostojnega podjetnika in bil izbrisan iz registra zavezancev za DDV, s tem pa mu je položaj davčnega zavezanca prenehal. Zato ne more uveljavljati institutov, ki so vezani na status davčnega zavezanca oziroma na status, ki ga je imel v času, ko je bil davčni zavezanec.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1. Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Koper (v nadaljevanju prvostopenjski organ) zavrnil tožnikovo vlogo za popravek obračunanega DDV ter vračilo DDV. Iz izreka navedene odločbe še izhaja, da tožnik trpi svoje stroške, ki jih ima zaradi davčnega postopka, davčnemu organu pa posebni stroški niso nastali. Iz obrazložitve izhaja, da je tožnik pri prvostopenjskem organu 12. 5. 2008 vložil zahtevek za popravek obračunanega DDV po računu št. 007/2004 in računu št. 008/2004, oba z dne 29. 3. 2004, ter za vračilo DDV v višini 806,03 EUR s pripadajočimi obrestmi. Naročnik storitev A. d.o.o. navedenih računov v roku ni poravnal, zato je tožnik 11. 4. 2004 na Okrajno sodišče v Novi Gorici vložil predlog za izvršbo na podlagi verodostojne listine. Sodišče je 21. 7. 2004 izdalo sklep o izvršbi. Tožnik je vlogi priložil zapisnik o poravnalnem naroku in o glavni obravnavi, ki ga je Okrožno sodišče v Novi Gorici izdalo 21. 3. 2007. Iz omenjenega akta je razvidno, da sta se upnik in dolžnik sodno poravnala ter sporazumela za delno poplačilo terjatve v znesku 700 EUR. Po izdanih računih je znašal obračunani DDV 221.116,24 SIT oz. 922,70 EUR. Ker znaša DDV po prejetem delnem plačilu 116,67 EUR, tožnik zahteva vračilo razlike v višini 806,03 EUR s pripadajočimi obrestmi.

2. Davčni organ se sklicuje na 3. odstavek 39. člena Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 117/06, v nadaljevanju ZDDV-1), po katerem lahko davčni zavezanec popravi (zmanjša) znesek obračunanega DDV, če na podlagi pravnomočnega sklepa sodišča o zaključenem stečajnem postopku ali o uspešno zaključenem postopku prisilne poravnave ni bil poplačan oz. ni bil poplačan v celoti. Davčni organ ugotavlja, da je tožnik prenehal opravljati dejavnost in bil izbrisan iz registra zavezancev za DDV 31. 12. 2004, kar pomeni, da je za popravek davčne  osnove s smislu 3. odstavka 39. člena ZDDV-1 zaprosila fizična oseba in ne davčni zavezanec za DDV. Fizična oseba po ZDDV-1 ne more popravljati obračunanega zneska DDV, ker je ta možnost predvidena za davčne zavezance. Davčni organ se sklicuje še na 54. člen Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS št. 117/06, v nadaljevanju ZDavP-2), ki določa postopek popravljanja davčnega obračuna ter 97. člen ZDavP-2, ki določa postopek vračila davka.

3. Pritožbeni organ se z odločitvijo prvostopenjskega organa strinja. Po presoji pritožbenega organa tožnik kot fizična oseba po prenehanju opravljanja registrirane dejavnosti ne more ravnati kot da bi registrirano dejavnost še vedno opravljal in uveljavljati zahtevek na podlagi po prenehanju opravljanja registrirane dejavnosti nastalega poslovnega dogodka, ki bi ga sicer moral uveljavljati v skladu z določbami, ki veljajo za registrirano opravljanje dejavnosti. Zavrača tožnikovo sklicevanje na določila ZDavP-2 o univerzalnem pravnem nasledstvu. Določilo prvega odstavka 48. člena ZDavP-2 bi bi bilo mogoče uporabiti, če bi kot univerzalni pravni naslednik dejavnost samostojnega podjetnika nadaljevala druga oseba. Sodna poravnava, ki jo je v konkretnem primeru sklenil tožnik, je po presoji drugostopenjskega organa primerljivejša z ureditvijo znižanja cene po opravljeni dobavi (drugi odstavek 39. člena ZDDV-1). Tožnik pa popravek obračuna tudi ne more več predložiti zaradi izteka 12 mesečnega roka po 54. členu ZDavP-2.

4. Tožnik v tožbi navedeno odločitev izpodbija. Ne strinja se s stališčem tožene stranke, da je institut univerzalnega pravnega nasledstva mogoče uporabiti le v primeru, če bi univerzalni pravni naslednik dejavnost samostojnega podjetnika nadaljeval. Takšno stališče je nevzdržno, saj predpostavlja, da kasnejše najdeno premoženje izbrisanega samostojnega podjetnika ni od nikogar. Že dejstvo, da gre v konkretnem primeru za samostojnega podjetnika, ki je fizična oseba, pomeni, da je univerzalni naslednik premoženja tega samostojnega podjetnika fizična oseba, kar velja tudi na podlagi določb Zakona o gospodarskih družbah (v nadaljevanju ZGD-1). Ne strinja se s stališčem tožene stranke, da terjatev, ki je bila podlaga za zahtevek za vračilo DDV, še ni obstajala v času prenehanja opravljanja dejavnosti. Terjatev je obstojala, objektivno pa še ni bilo mogoče vedeti, da bo nastala pravica do popravka DDV, saj se ni vedelo ali bo terjatev v celoti poplačana. V konkretnem primeru je v trenutku prenehanja opravljanja dejavnosti samostojnega podjetnika zoper dolžnika celo potekal izvršilni postopek, ki pa se je končal šele po prenehanju opravljanja dejavnosti, kar pomeni, da je tožnik storil vse, kar je potrebno za izterjavo terjatve, ni pa mogel vplivati na čas trajanja izvršilnega sodnega postopka, zaradi česar ne sme biti oškodovan, še toliko manj pa je zaradi tega lahko država obogatena na račun počasnosti sodnih organov. Tožnik se tudi ne strinja s stališčem tožene stranke, da je sklenjeno sodno poravnavo mogoče primerjati z ureditvijo znižanja cene po opravljeni dobavi in da po izbrisu samostojnega podjetnika tožnik ne more uveljavljati pravic iz premoženja izbrisanega samostojnega podjetnika. Tožnik je pri sklenitvi sodne poravnave ravnal v vlogi univerzalnega pravnega naslednika samostojnega podjetnika, kar pomeni, da je lahko pravno veljavno zavezoval oz. razpolagal s premoženjem izbrisanega samostojnega podjetnika. Zato bi tožnik moral imeti pravico, da kot univerzalni pravni naslednik samostojnega podjetnika pri tožniku uveljavlja pravico do popravka obračunanega DDV in do vračila DDV. Zato je tudi neutemeljeno stališče tožene stranke, da tožnik obračuna več ne more predložiti po izteku 12 mesečnega roka. Tožnik predlaga, da sodišče tožbi ugodi, izpodbijano odločbo odpravi in samo reši zadevo, podrejeno pa, da izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne prvostopenjskemu organu v ponovni postopek. Zahteva tudi povrnitev stroškov postopka.

5. Tožena stranka v odgovoru na tožbo prereka tožnikove tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitev upravnih odločb ter predlaga zavrnitev tožbe.

7. V obravnavanem primeru je sporno ali je tožnik kot fizična oseba po prenehanju opravljanja registrirane dejavnosti samostojnega podjetnika, upravičen do popravka obračunanega davka na dodano vrednost, ki ga je obračunal v času opravljanja registrirane dejavnosti ter vračila DDV. Po presoji prvostopenjskega organa, s tem pa se strinja tudi drugostopenjski organ, tožnik kot fizična oseba ne more popravljati obračunanega zneska DDV. S takim stališčem pa se strinja tudi sodišče.

8. Iz ugotovitev prvostopenjskega organa izhaja, da je tožnik kot davčni zavezanec prenehal opravljati dejavnost samostojnega podjetnika in bil izbrisan iz registra zavezancev za DDV dne 31. 12. 2004. Po tretjem odstavku 39. člena ZDDV-1, na katerega se sklicuje prvostopenjski organ, lahko davčni zavezanec tudi popravi (zmanjša) znesek obračunanega DDV, če na podlagi pravnomočnega sklepa sodišča o zaključenem stečajnem postopku ali o uspešno zaključenem postopku prisilne poravnave ni bil poplačan oziroma ni bil poplačan v celoti. Na enak način lahko ravna tudi davčni zavezanec, ki pridobi pravnomočni sklep sodišča o ustavitvi izvršilnega postopka oziroma drugo listino, iz katere je razvidno, da v zaključenem izvršilnem postopku ni bil poplačan oziroma ni bil poplačan v celoti, ter davčni zavezanec, ki ni bil poplačan oziroma ni bil poplačan v celoti, ker je bil dolžnik izbrisan iz sodnega registra oziroma drugih ustreznih registrov ali predpisanih evidenc. Po stališču drugostopenjskega organa je konkreten primer sicer primerljivejši z ureditvijo v drugem odstavku 39. člena ZDDV-1. Slednji določa, da se pri preklicu naročila, vračilu ali znižanju cene po opravljeni dobavi davčna osnova ustrezno zmanjša. Davčni zavezanec lahko popravi (zmanjša) znesek obračunanega DDV, če naročnik blaga oziroma storitev popravi (zmanjša) znesek DDV, ki ga je odbil, in če o tem pisno obvesti dobavitelja. Po presoji sodišča pa je ne glede na to ali je za konkretni primer, ko je tožnik sklenil sodno poravnavo že potem, ko mu je status davčnega zavezanca prenehal, upoštevati določila iz drugega odstavka 39. člena ZDDV-1 ali določila iz tretjega odstavka 39. člena ZDDV-1, v zadevi odločujoče, da se citirana določila 39. člena ZDDV-1, po katerih je mogoč popravek obračunanega DDV, nanašajo na davčnega zavezanca. Davčni zavezanec je torej tisti subjekt, ki lahko popravi obračunani DDV. Nesporno je tožnik prenehal opravljati dejavnost samostojnega podjetnika, s tem pa mu je položaj davčnega zavezanca prenehal. Zato ne more uveljavljati institutov, ki so vezani na status davčnega zavezanca oziroma na status, ki ga je imel v času, ko je bil davčni zavezanec.

9. Sodišče zavrača tožnikove ugovore, da je upravičen do popravka obračunanega DDV, ker je univerzalni pravni naslednik subjekta, ki je prenehal. V obravnavanem primeru ne gre za vprašanje pravnega nasledstva, ampak za uveljavljanje instituta popravka obračunanega DDV, ki nedvomno gre le davčnemu zavezancu. Za presojo navedene pravice so relevantne določbe specialnega predpisa, ki ureja to pravico, to je ZDDV-1, iz katerih izhaja (39. člen ZDDV-1), da ima pravico do popravka odbitka DDV le davčni zavezanec. Glede na navedeno bi tožnik kot davčni zavezanec popravek odbitka DDV lahko uveljavljal le v roku, ki je določen v 54. členu ZDavP-2, kot pravilno ugotavljata  oba davčna organa. Pravilno pa ugotavljata oba davčna organa, da tožniku tudi ne gre vračilo davka po 97. členu ZDavP-2, saj po povedanem ne gre za situacijo iz tega člena.

10. Glede na navedeno je sodišče tožbo zavrnilo na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1).

11. Izrek o stroških temelji na 25. členu ZUS-1, po katerem trpi vsaka stranka svoje stroške postopka, če sodišče tožbo zavrne.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.