sodba I U 1158/2010
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2011-01-18

DDV - vstopni DDV - navidezni posel - odbitek vstopnega DDV - fiktivni računi - neplačujoči gospodarski subjekt - subjektivni element

V obravnavanem primeru za odločitev davčnega organa o nepriznanju odbitka DDV zadošča že ugotovitev, da oprava storitev po izstavljenih računih ni bila opravljena s strani izdajateljev računov, zato se davčnemu organu niti ne bi bilo treba ukvarjati z ugotavljanjem, ali je tožnik vedel ali bi moral vedeti, da sodeluje pri davčni utaji. Ker po omenjenem obstoj subjektivnega elementa tožnika v zadevi ni odločilen, se sodišče ni posebej opredeljevalo do tožbenih ugovorov, da se tožniku neupravičeno očita vedenje, da z nakupi sodeluje pri transakciji utaje davka na dodano vrednost.

Zahtevek tožeče stranke za povrnitev stroškov postopka se zavrne.

Z izpodbijano odločbo je prvostopenjski organ tožniku za obdobje od 1. 7. 2006 do 31. 12. 2007 odmeril davek na dodano vrednost (DDV), pri čemer v izreku navaja zneske, ki jih je tožnik dolžan plačati za posamezna davčna obdobja (1. - 14. točka I. točke izreka), skupaj z obrestmi v 30 dneh od vročitve odločbe, po preteku roka bodo zaračunane zamudne obresti in začet postopek davčne izvršbe, s tem, da zavezanec za davek ni zahteval povrnitve stroškov ter da stroški postopka, ki so nastali davčnemu organu, bremenijo davčni organ (II. točka izreka) ter da  pritožba  ne zadrži izvršitve odločbe (III. točka izreka). Iz obrazložitve je razvidno, da je pri tožniku prvostopenjski  organ opravil davčni inšpekcijski  nadzor (DIN) DDV za obdobje od 1. 1. 2006 do 31. 12. 2007. O ugotovitvah je davčni organ sestavil zapisnik z dne 25. 4. 2008, na katerega je tožnik podal pripombe, na katere je prvostopni organ odgovoril v izpodbijani odločbi. Davčni organ je pri pregledu dokumentacije ugotovil, da je tožnik v letu 2006 in 2007 v poslovne knjige evidentiral prejete račune od naslednjih dobaviteljev: A. d.o.o., B. d.o.o. in  C. d.o.o..

V postopku DIN je bilo ugotovljeno, da je A. d.o.o. tožniku izstavil 10 računov, B. d.o.o. pa 4 račune, ki so se nanašali na opravljeno dobavo filmov in klišejev ter na opravljene prevozne storitve. Tožnik je prejel od C. d.o.o. 10 računov, ki pa so se  nanašali na opravljeno dobavo filmom in klišejev (8 računov); opravljeno grafično oblikovanje in izdelavo matchprintov (1 račun); izdelavo magnetnih orodij, filmov in klišejev in probnih odtisov – matchprintov (1 račun). Za tožnika naj bi omenjene storitve opravile navedene pravne osebe. Tožnik je prejete račune knjižil v knjigo prejetih računov in si zaračunan DDV od navedenih računov v skladu s 40. členom Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 25/05 in 108/05, v nadaljevanju ZDDV) in 63. členom Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 117/06, v nadaljevanju ZDDV-1) odbil od svoje davčne obveznosti.

V postopku je bilo ugotovljeno, da je tožnik pri opravljanju dejavnosti izdelave etiket, kot osnovni material uporabljal tudi filme in klišeje. Prav tako je bilo ugotovljeno, da je tožnik v zvezi s prevozi materiala pri izdelavi etiket potreboval prevozne storitve drugih, saj jih glede na obseg poslovanja in glede na to, da sam ni razpolagal s tovornim vozilom, ni mogel opraviti sam. Ob upoštevanju navedenih dejstev je davčni organ ugotovil, da so bili omenjeni proizvodi (filmi in klišeji) dobavljeni in prevozne storitve opravljene. Glede uveljavljanja pravice do odbitka vstopnega DDV je davčni organ v postopku DIN navzkrižno preveril obračunavanje in plačevanje DDV pri izdajateljih računov in ugotovil nelogičnost oziroma nesorazmernost izkazanih podatkov o poslovanju. Pravne osebe, ki so izdale račun, namreč niso izkazovale obveznost za plačilo DDV, pri tem pa so omogočile odbijanje vstopnega DDV tožniku. Glede na zbrana dejstva in dokaze davčni organ ugotavlja, da gre pri poslovanju teh pravnih oseb za navidezno opravljanje dejavnosti, katerega izključni namen je bila izvedba utaje DDV po principu odbitka vstopnega DDV, ki je bil na izdanih računih zaračunan, vendar ne plačan s strani t. i. neplačujočega gospodarskega subjekta (missing traderja).

Davčni organ navaja objektivne okoliščine, ki dokazujejo in na katere davčni organ opira svojo odločitev, da je tožnik vedel oziroma bi moral vedeti, da gre pri poslih z navedenimi pravnimi osebami za sum goljufivega delovanja. Dobavo proizvodov (filmi in klišeji) in prevozne storitve, ki so bile navedene na prejetih računih, kot tudi druge zaračunane storitve, pravne osebe, ki so izdale račune, niso mogle opraviti, saj niso imele zaposlenih delavcev, prav tako niso imele osnovnih kadrovskih, materialnih in drugih potrebnih pogojev. Poleg prejetih računov v zvezi z opravljenimi dobavami in storitvami ni bila predložena nobena dodatna dokumentacija (dobavnice, prevzemnice, prevoznice, tovorni listi, itd), ki bi potrjevala, da so navedene pravne osebe dejansko dobavile proizvode in opravile storitve.

Prvostopenjski organ se sklicuje tudi na sodbo Sodišča EU C-439/04 in C-440/04 z dne 6. 7. 2006, iz katere izhaja, da zavezanec za davek zaradi navideznega posla ni upravičen do odbitka vstopnega DDV, kadar se glede na objektivne elemente ugotovil, da je ta davčni zavezanec vedel ali bi moral vedeti, da z nakupom sodeluje pri transakciji, ki je del utaje DDV. Ker so računi, izdani s strani omenjenih  pravnih oseb, fiktivne listine, v skladu s 40. členom ZDDV in 63. členom ZDDV-1 niso izpolnjeni pogoji za priznavanje odbitka vstopnega DDV, saj tožnik ni uspel dokazati, da so bili proizvodi dobavljeni in storitve opravljene s strani omenjenih pravnih oseb. Iz navedenih razlogov se tožniku odbitek vstopnega DDV v skupnem znesku 5.273,14 EUR ne prizna. Za čas od poteka roka za plačilo DDV do dneva izdaje odločbe je davčni organ obračunal obresti na podlagi 95. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 117/06, dalje ZDavP-2).

Pritožbeni organ se z odločitvijo prvostopnega organa strinja in se na njegove ugotovitve v celoti sklicuje, v skladu z 2. odstavkom 254. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (Uradni list RS, št. 24/06 in spremembe, v nadaljevanju ZUP).

Tudi po mnenju pritožbenega organa tožnik listinsko (z verodostojnimi knjigovodskimi listinami) ni uspel dokazati, da bi se dogodek dobave blaga oz. storitev, prav s strani tistih oseb, ki so izdale konkretne račune, tudi res dogodil. Tožnik navaja, da naj bi se davčni organ omejil zgolj na dokazovanje domnevnih nepravilnosti v poslovanju oz. izstavljanju knjigovodskih listin s strani t. i. neplačujočih subjektov (missing traderjev) in po njegovem prepričanju ni odgovoren za poslovodstvo teh družb. Pritožbeni oran ugotavlja, da ta okoliščina ni edini in glavni dokaz, na katerem bi temeljila konkretna odločitev. Tožniku ni bil priznan vstopni DDV zgolj ali predvsem zato, ker listine, na podlagi katerih je tožnik uveljavljal vstopni DDV, niso verodostojno izkazovale resničnost dobavljenega blaga oz. opravljenih storitev s strani tistih, ki so izstavili račune. Tožnik namreč ni uspel dokazati z verodostojnimi listinami, da so mu bile dobave blaga in storitev izvršene prav s strani tistih oseb, ki so mu izdale račune. Pritožbeni organ meni, da sporni računi ne izkazujejo resničnosti nastanka poslovnega dogodka, niti niso sestavljeni v skladu z običajno poslovno prakso. Pritožbeni organ ugotavlja, da se sporni računi ne sklicujejo na nobeno drugo listino (npr. na pogodbo, ki v nobenem primeru niti ni bila sklenjena, specifikacijo, ipd.).

Pritožbeni organ navaja, da je osnovni, vendar pa ne zadostni pogoj, da zavezanec razpolaga z računom, ki mora vsebovati vse predpisane elemente, na podlagi katerih je mogoče ugotoviti, da je bil DDV obračunan v skladu z zakonom (34. člen ZDDV, 82. člen ZDDV-1). Na računu mora biti med drugim naveden podatek tudi o količini in vrsti dobavljenega blaga oziroma obsegu opravljenih storitev. To je tisti podatek, na podlagi katerega je mogoče preveriti ali je davčni zavezanec (prejemnik), ki uveljavlja vstopni DDV, nabavil tako blago oz. storitve, ki jih je resnično lahko uporabil za opravljanje svoje dejavnosti. Poslovno rabo stvari je potrebno v davčnih postopkih dokazati s pisnimi listinami v papirni obliki ali v obliki elektronskih zapisov (s knjigovodskimi listinami), ki morajo izkazovati poslovne dogodke verodostojno in pošteno (Slovenski računovodski standardi, Uradni list RS, št. 118/05 - 75/06, v nadaljevanju SRS). V skladu z določili 2. odstavka SRS 28.45. je dejansko stanje tisto, ki ga je mogoče podkrepiti z verodostojnimi listinami.

V davčnem postopku se relevantna dejstva ugotavljajo in dokazujejo praviloma z verodostojnimi listinami in s tem dokazujejo tudi poslovni dogodki. Iz 77. člena ZDavP-2 izhaja, da če ta zakon ali zakon o obdavčenju ne določa drugače, dokazuje zavezanec za davek svoje trditve v davčnem postopku praviloma s pisno dokumentacijo ter poslovnimi knjigami in evidencami, ki jih vodi v skladu s tem zakonom ali zakonom o obdavčenju, lahko pa predlaga izvedbo dokazov z drugimi dokaznimi sredstvi. V pritožbi je tožnik predlagal vpogled v sodni register za družbe, s katerimi je v inšpiciranih obdobjih posloval. Pritožbeni organ je ugotovil, da je bila družba A. d.o.o. izbrisana iz sodnega registra 20. 6. 2008, družba B. d.o.o. je bila izbrisana dne 31. 1. 2009 in družba C. d.o.o. dne 3. 11. 2009. Tudi po mnenju pritožbenega organa je tožnik vedel v kakšnih poslih sodeluje. Že dejstvo, da se je zadovoljil z listinami, kakršne so bile predložene v postopku na prvi stopnji, ki ne omogočajo preizkusa opravljenih del oz. storitev po vsebini, kaže na to, da gre za navidezne posle. Prav tako ni razumljivo, da je tožnik sklepal posle z družbami, ki so bile ustanovljene šele kratek čas in še niso bile znane njihove reference, pa o teh družbah ni pridobil nobenih podatkov in je z njimi celo sklepal posle na formalno neobličen način. Pritožbeni organ se med drugim sklicuje tudi na sodbo Sodišča Evropske skupnosti C-342/87 z dne 13. 12. 1989, v kateri je zavzelo stališče, da pravica do odbitka DDV ne nastane samo zato, ker je DDV na računu naveden, pač pa je pomembno, da na računu mora biti zaračunana dejansko opravljena transakcija.

V davčnem postopku se pravno relevantna dejstva sicer dokazujejo tudi z drugimi dokaznimi sredstvi, dokazno breme pa je na strani davčnega zavezanca, ki mora za svoje trditve v davčnem postopku predložiti dokaze. Tožniku sporni DDV ni bil priznan kot vstopni DDV zato, ker za zaračunane dobave (blaga oziroma storitev) ni predložil dokumentacije, iz katere bi izhajajo, da so bile konkretne dobave tudi dejansko opravljene s strani oseb, ki so izstavile račune.  Da bi se dogodek dobave blaga in opravljenih storitev, prav s strani tistih oseb, ki so izdale konkretne račune, tudi res dogodil, tožnik listinsko (z verodostojnimi knjigovodskimi listinami) tudi po mnenju pritožbenega organa ni uspel dokazati.

Iz navedenih razlogov je pritožbeni organ pritožbo, v delu, ki se nanaša na izpodbijano odločitev zavrnil (I. točka izreka), pritožbi pa je ugodil v delu, ki se nanaša na stroške postopka  in II. točko izreka odpravil in zadevo vrnil prvostopenjskemu organu v ponovni postopek in odločanje.

Tožnik se z navedeno odločitvijo ne strinja in v tožbi uveljavlja tožbene razloge nepravilno in nepopolno ugotovljenega dejanskega stanja in kršitve pravil postopka. Tožnik je odbijal vstopni DDV skladno z ZDDV. Iz uradnih evidenc izhaja, da so pravne osebe, pri katerih je tožnik naročal dobave blaga in storitev, v času, v katerem so bili izdani sporni računi, bili zavezanci za DDV. Davčni organ navaja, da je potrebno davčnemu zavezancu t. j. tožniku dokazati, da je vedel ali bi moral vedeti, da z nakupom sodeluje pri transakciji, ki je del utaje DDV. Te predpostavke pa davčni organ ni izkazal z zadostno verjetnostjo, prav tako tožniku ni dokazal goljufivega namena. Tožnik je uporabil proizvode in storitve, dobavljene s strani pravnih oseb A. d.o.o., B. d.o.o. in C. d.o.o. Že davčni organ sam je ugotovil, da so filmi in klišeji osnovni material tožnika, ki ga ta redno uporablja. Če bi dejansko šlo za fiktivne posle, potem tožnik ne bi mogel poslovati, saj ne bi imel materiala za svoje poslovanje. Tožnik poudarja, da je v spornem obdobju normalno posloval in imel dobiček.

Davčni organ sam navaja, da so bili filmi in klišeji dobavljeni in prevozne storitve dejansko opravljene. Ob tem pa nikjer ne navede, kdo je opravil dobave in storitve, če naj jih ne bi opravile pravne osebe A. d.o.o., B. d.o.o. in C. d.o.o. Tožnik vztraja, da so zanj potrebne dobave in storitve opravile ravno navedene družbe. Čeprav gre pri omenjenih družbah za enoosebne družbe, to še ne pomeni, da za te družbe ne opravlja del kakšna druga fizična ali pravna oseba na pogodbeni podlagi. Fizične osebe, ki jih je tožnik navedel v postopku, in s katerimi je kontaktiral in posloval, so bile lahko pri navedenih družbah zaposlene na črno. Tožnik pa ni dolžan in tudi ne more preverjati na kakšni podlagi so določene osebe zaposlene pri navedenih družbah. Tožnik je upravičeno sklepal, da so osebe, pri katerih je naročal dobave in storitve, povezane z navedenimi družbami, saj so bile storitve in dobave opravljene.

Davčni organ sam ugotavlja, da je družba A. d.o.o. preko celega leta 2006 izdajala račune raznim pravnim osebam, zaradi česar ni mogoče očitati tožniku, da bi moral vedeti, da navedena družba ne posluje. Ker davčni organ sam ugotavlja, da dokumentacija navedene družbe ni bila dosegljiva, niso razumljivi zaključki davčnega organa, da naj storitve ne bi bile opravljene, in da naj A. d.o.o. ne bi izkazoval obveznosti za izplačilo DDV. To, da na poslovnem naslovu navedene družbe ni nabiralnika, še ne pomeni, da družba v letu 2006, ko so bili sporni računi izdani, na tem naslovu ni poslovala. Če je davčni organ trdil, da dobav ni opravila navedena družba, ampak nekdo drug, potem bi to moral tudi dokazati. Davčni organ je sam s sabo v nasprotju, ko trdi, da mu tožnik ni predložil listin, ki bi dokazovale storitve, hkrati pa navaja, da so te storitve bile opravljene. Davčni organ na več mestih v odločbi navaja, da tožnik ni mogel sam opravljati prevoznih storitev, saj ni razpolagal s tovornim vozilom, hkrati pa navaja, da naj bi tožnik opravljal prevoze z lastnim tovornim vozilom, ki ga navaja. Količine dobavljenega blaga pa presegajo zmožnosti navedenega vozila.

Tudi družba B. d.o.o. je opravljala storitve za tožnika in tožniku ni mogoče očitati, da bi moral vedeti, da omenjena družba ne posluje, prav tako ne more biti odgovoren za poslovanje navedene družbe.  Obstoj drugega dobavitelja davčni organ ni preveril in ga ni izkazal. Izstavljeni računi so se nanašali na več opravljenih storitev, saj je bil tak dogovor med tožnikom in navedeno družbo, poleg tega pa je to tudi bolj ekonomično. Tožnik ni dvomil v račune, zato tudi ni zahteval nobenih dodatnih listin. Tožnik je upravičeno sklepal, da so osebe, pri katerih je naročal dobave in storitve, povezane z navedeno družbo, saj so bile storitve in dobave opravljene. Davčni organ je sam s sabo v nasprotju, ko trdi, da mu niso bile predložene listine, ki bi dokazovale, da so storitve opravljene,  hkrati pa navaja, da so te storitve bile opravljene.

Davčni organ sam navaja, da je družba C. d.o.o. opravila dobavo materiala in za to izstavila račun. Davčni organ nikjer ne navede, kdo je opravil dobave in storitve, če naj jih ne bi opravila navedena družba. Tožnik je upravičeno sklepal, da je oseba, pri kateri je naročal dobave in storitve, povezana z navedeno družbo in dejstva, da navedene osebe ni v registru prebivalstva, tožnik ni mogel poznati. Tožniku ni mogoče očitati, da bi moral in mogel vedeti, da omenjena družba ne posluje, še posebej, ker je navedena družba poslovala in jo je kot delujočo družbo vodil tudi davčni organ.

Tožnik tekom celotnega postopka, ki ga je vodil davčni organ, ni imel možnosti, da izkaže, da so storitve in dobave materiala opravile ravno družbe A. d.o.o., B. d.o.o. in C. d.o.o. Tožnik je predlagal, da davčni organ preveri zaloge tožnika, tožnikovo poslovanje ter zasliši pristojne osebe, zaposlene pri tožniku. Tožnik opozarja, da listine, ki bi izkazovale dobavo materiala, niso nujne po veljavni zakonodaji. Odsotnost navedenih listin (dobavnice, prevoznice, prevzemnice in oddajnice o materialu) kvečjemu predstavlja pomanjkljivost. Da pa so bile storitve opravljene s strani omenjenih družb pa je mogoče dokazati tudi na druge načine, ki jih je predlagal tožnik. Tožnik poudarja, da je omenjenim družbam v celoti plačal izstavljene račune.

Tožnik se je za poslovanje z navedenimi družbami odločil na podlagi cene. Sprva je vedno naročil manjšo količino materiala, če je bi s tem zadovoljen, pa je naročil večjo količino. Transakcije z navedenimi družbami tožnik ni opravljal z namenom zlorabe pravice. Pritožbeni organ se v obrazložitvi svoje odločbe sklicuje na sodbo Upravnega sodišča, opr. št. U 2183/2008-6 z dne 18. 2. 2009, ki pa je tožnik ni mogel pridobiti in se zato do utemeljitev pritožbenega organa ne more opredeliti. Dejstvo je, da je bil tožnik v dobri veri pri poslovanju z omenjenimi družbami in da mu dejstvo, da so navedene družbe missing traderji ni bilo znano in mu tudi ni moglo biti znano. Tožnik še izpostavlja, da navideznosti pogodbe skladno s 50. členom Obligacijskega zakonika (Uradni list RS, št. 83/01, OZ) ni mogoče uveljavljati nasproti tretji pošteni osebi.  Računi, ki jih je tožnik prejel od navedenih družb, so imeli vse z zakonom predpisane sestavine. Dobavnice in ostale listine bi prav tako moral posedovati prodajalec, torej v konkretnem primeru družbe, ki jih je davčni organ označil kot missing traderje. Tožnik predlaga, da sodišče izpodbijani odločbi odpravi, toženi stranki pa naloži plačilo stroškov postopka.

V odgovoru na tožbo tožena stranka navaja, da tožeča stranka v tožbi ponavlja že v pritožbi navedene razloge, na katere je tožena stranka v celoti odgovorila, in predlaga zavrnitev tožbenega zahtevka.

V obravnavanem primeru gre za nepriznavanje odbitka vstopnega DDV tožniku na podlagi računov, za katere prvostopenjski organ ugotavlja, da so jih izdali t. i. „neplačujoči gospodarski subjekti“ oziroma tudi t. i. „missing traderji“. Prvostopenjski organ ugotavlja, da storitve in dobave blaga s strani omenjenih subjektov po navedenih računih niso bile opravljene, čemur pritrjuje tudi drugostopenjski organ, saj tožnik v postopku nasprotnega ni uspel dokazati. Prvostopenjski organ tožniku očita tudi obstoj subjektivnega elementa oziroma vedenje, da z nakupom sodeluje pri transakciji utaje davka na dodano vrednost.

Okoliščina, ki jo prvostopenjski organ očita tožniku, je predvsem v nepravilnem in nepopolnem vodenju dokumentacije glede storitev od navedenih subjektov - „missing traderjev“ oz.  „neplačujočih gospodarskih subjektov“, ki naj bi jih le – ti prodajali po spornih računih tožniku, in za katere oba davčna organa (prvostopenjski in drugostopenjski organ) ugotavljata, da ni izkazano, da so jih le - ti tudi v resnici opravili za tožnika. Tožniku davčna organa očitata neverodostojne knjigovodske listine v smislu SRS, kar pomeni, da tožnik z dokumentacijo ni izkazal, da bi omenjeni subjekti tudi v resnici opravili tožniku zaračunane storitve.

Iz ugotovitvenega postopka prvostopenjskega organa izhaja po presoji sodišča pravilen zaključek, da omenjeni subjekti niso opravili storitev za tožnika. Glede na to, da v obravnavanem primeru za odločitev davčnega organa o nepriznanju odbitka DDV zadošča že ugotovitev, da oprava storitev po izstavljenih računih ni bila opravljena s strani izdajateljev računov, se davčnemu organu niti ne bi bilo treba ukvarjati z ugotavljanjem, ali je tožnik vedel ali bi moral vedeti, da sodeluje pri davčni utaji. Ker po omenjenem obstoj subjektivnega elementa tožnika v zadevi ni odločilen, se sodišče ni posebej opredeljevalo do tožbenih ugovorov, da se tožniku neupravičeno očita vedenje, da z nakupi sodeluje pri transakciji utaje davka na dodano vrednost.

Bistveno v zadevi je namreč vprašanje, ali je tožnik izkazal, da so storitve po spornih računih opravili prav omenjeni subjekti – izdajatelji računov. Ugotovitve, na katerih temelji ocena davčnega organa, da so omenjeni računi, s katerimi je tožnik dokazoval pravico do odbitka, fiktivni, res izhajajo iz okoliščin, na podlagi katerih je bilo ugotovljeno, da so izdajatelji računa neplačujoči gospodarski subjekti. Tožnik nasprotuje zaključku davčnega organa, ki mu očita vedenje, da z nakupom sodeluje pri transakcijah utaje davka na dodano vrednost, kar pa, kot že omenjeno, v zadevi ni odločujoče.

Tožnik v postopku ni predložil dokumentacije, s katero bi dokazal opravo storitev in dobavo blaga po spornih računih. Navedena okoliščina pa je pomembna, ker je treba dokazati opravljene storitve s strani izdajatelja računov, kar gre v breme tožnika, kolikor uveljavlja davčne ugodnosti iz tega naslova (1. odstavek 40. člena ZDDV oz. 62. člen ZDDV-1). Če izdan račun temelji na neresnični transakciji, če promet blaga oz. storitev ni bil opravljen, zavezanec, ki prejme tak račun, na njegovi podlagi ne more uveljavljati pravice do odbitka vstopnega DDV. Zgolj izdani računi še ne dajejo pravice do odbitka DDV, ampak mora biti izkazano, da so bile storitve oz. dobava res opravljeni s strani izdajateljev računov, česar pa tožnik ni izkazal.

Dokazno breme trditev, s katerimi uveljavlja zmanjšanje davčne obveznosti, je na strani zavezanca za davek (1. in 3. odstavek 95. člena ZDavP-1, 1. in 3. odstavek 76. člena ZDavP-2). Praviloma davčni zavezanec svoje trditve dokazuje s pisno dokumentacijo ter poslovnimi knjigami in evidencami, ki jih vodi v skladu s predpisi, lahko pa predlaga tudi izvedbo dokazov z drugimi dokaznimi sredstvi (96. člen ZDavP-1, 77. člen ZDavP-2). Ker je davčni organ podvomil v to, da v postopku predložene listine (tj. računi) odražajo resnično vsebino poslovnega dogodka, bi tožnik moral za svoje trditve (da listine odražajo resnično dejansko stanje) predložiti dokaze (enako stališče je zavzelo tudi Vrhovno sodišče v sodbi št. X Ips 804/2005 z dne 10. 12. 2009), česar pa tožnik ni storil. Zato sodišče zavrača tožbene ugovore tožnika, ki meni, da je v konkretni zadevi dokazno breme na strani davčnega organa in ne na strani tožnika ter da bi davčni organ moral izkazati, kdo naj bi opravil sporne storitve oziroma dobave. Na strani tožnika je torej dokazno breme, da bi izkazal, da so sporne storitve oziroma dobave opravili res izdajatelji računov. Ni pomembno le, da so bile storitve oziroma dobave opravljene, pač pa je bistveno, da so storitve oziroma dobave res opravili izdajatelji računov. Pravilno je tudi sklicevanje drugostopenjskega organa na SRS, ki določajo, da morajo knjigovodske listine izkazovati poslovne dogodke verodostojno in pošteno. Tožnik v postopku ni predložil listin, ki bi izkazovale, da so bile storitve, glede katerih so izdani predmetni računi, res opravljene.

Ker ne obstoja resnični promet blaga med izdajatelji računov in tožnikom, gre tudi po mnenju sodišča za navideznost poslov in za fiktivne račune. Res je pravica do vstopnega DDV zapisana v 40. členu ZDDV oz. 62. členu ZDDV-1, vendar pa v obravnavanem primeru te pravice tožniku ni mogoče priznati iz razloga,  ker tožnik ni izkazal, da bi izdajatelji računov (tj. A. d.o.o., B. d.o.o. in C. d.o.o.) dejansko opravili storitve in dobave blaga, ki so jih zaračunali z računi, na podlagi katerih je tožnik uveljavljal pravico do odbitka.  Zato gre tudi po mnenju sodišča za posle in izdajo računov, katerih namen je pridobiti le davčno ugodnost (odbitek DDV).

Sodišče zavrača tožbene ugovore, da tožnik v postopku ni imel možnosti, da izkaže, da so storitve in dobave res opravile ravno družbe A. d.o.o., B. d.o.o. in C. d.o.o.. Tožnik je namreč v postopku sodeloval in bil seznanjen z ugotovitvami davčnega organa, vendar potrebnih listin ni predložil. Drugostopenjski organ pa je tožniku pojasnil razloge zaradi katerih je ocenil, da preverjanje stanja zalog pri tožniku ne predstavlja pomanjkljivosti v postopku inšpiciranja in da tovrstne evidence ne zahtevajo določno podatkov o dobaviteljih. Z navedenimi razlogi se strinja tudi sodišče. Prav tako se strinja z navedbo drugostopenjskega organa, da se uveljavljanje posameznih dogodkov v poslovnih knjigah in v davčnih obračunih utemeljuje z verodostojnimi knjigovodskimi listinami in odsotnosti teh ni mogoče nadomestiti z izjavami npr. prič ali drugih strank v postopku.  Zato sodišče zavrača tožnikovo sklicevanje, gre za kršitev postopka, ker v postopku niso bile zaslišane priče, ki jih je predlagal. V konkretni zadevi tožniku ni nihče preprečeval, da storitve, ki naj bi jih opravili omenjeni subjekti, ni ustrezno oziroma verodostojno dokumentiral. Sklicevanje drugostopenjskega organa na sodbo Upravnega sodišča RS pa v zadevi niti ni odločujoče, saj se nanaša predvsem na dokazovanje verodostojnosti listin. V delu, kjer so tožbeni ugovori enaki pritožbenim, jih iz enakih razlogov kot tožena stranka, da ne bi prišlo do ponavljanja, zavrača tudi sodišče (2. odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, Uradni list RS, št. 105/06, v nadaljevanju ZUS-1).

Po presoji sodišča je prvostopenjski organ v obravnavanem primeru odločil pravilno, ko tožniku ni priznal odbitka vstopnega DDV, saj za to niso izpolnjeni pogoji iz 40. člena ZDDV oz. 62. člena ZDDV-1.

Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožba pa neutemeljena, je sodišče na podlagi 1. odstavka 63. člena  ZUS-1 tožbo kot neutemeljeno zavrnilo.

Izrek o stroških temelji na 25. členu ZUS-1.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.