sodba II U 319/2009
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2010-11-17

dohodnina - določitev akontacije dohodnine - obdavčitev prejemkov iz tujine - pravna narava dohodka - drug prejemek iz delovnega razmerja - pokojnina

Pravilna pravna podlaga za obračun akontacije dohodnine je odvisna od presoje davčnega organa, ali ima obravnavani prejemek pravno naravo pokojnine ali pravno naravo drugega dohodka iz delovnega razmerja.

1. Tožbi se ugodi. Odločba Davčnega urada Murska Sobota, št. DT 4211-1061/2009-2 (10021-06) z dne 1. 4. 2009 in odločba Ministrstva za finance št. DT-499-01-175/2009-3 z dne 30. 7. 2009 se odpravita in se zadeva vrne Davčnemu uradu Murska Sobota v ponoven postopek.

2. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki povrniti stroške postopka v višini 80,00 € v 15 dneh brez obresti, po preteku navedenega paricijskega roka pa za zakonitimi zamudnimi obrestmi, pod izvršbo.

Z izpodbijano odločbo Davčnega urada Murska Sobota je bila tožniku določena akontacija dohodnine za davčno leto 2009 od napovedanega dohodka iz zaposlitve od davčne osnove 4.131,48 € v znesku 1.032,87 €. V obrazložitvi davčni organ prve stopnje navaja, da je tožnik v skladu z 288. členom ZDavP-2 napovedal drug dohodek iz delovnega razmerja pri osebi A., zato mu je bila na podlagi šestega odstavka 127. člena ZDoh-2 določena akontacija dohodnine po stopnji 25 % brez upoštevanja olajšav po tretjem odstavku 127. člena ZDoh-2. V skladu z 18. členom Mednarodne pogodbe o izogibanju dvojnega obdavčevanja dohodka in premoženja sklenjene med Slovenijo in Zvezno Republiko Nemčijo, se napovedani dohodek v letu 2009 obdavči samo v Sloveniji. Navedeno odločitev je potrdilo tudi Ministrstvo za finance s svojo odločbo št. DT-499-01-175/2009-3 z dne 30. 7. 2009. V obrazložitvi odgovarja na pritožbene navedbe, da je napovedani dohodek v izpodbijani prvostopni odločbi napačno opredeljen kot dohodek iz delovnega razmerja in ugotavlja, da je takšna opredelitev dohodka v danem primeru pravilna. Kot dohodki iz delovnega razmerja v smislu ZDoh-2 se štejejo tako dohodki, ki izhajajo neposredno iz obstoječega delovnega razmerja, kot tudi dohodki, ki so le posredno povezani z nekoč obstoječim delovnim razmerjem. Med slednjimi pa so upoštevane tudi pokojnine iz 40. člena ZDoh-2. Pravilno je bila izračunana tudi akontacija dohodnine v skladu s šestim odstavkom 127. člena ZDoh-2. Davčni organ je na podlagi podatkov, ki jih je predložil tudi sam pritožnik ugotovil, da poleg spornega dohodka, ki ga izplačuje A. iz Nemčije, tožnik prejema tudi pokojnino iz obveznega pokojninskega in invalidskega zavarovanja, pri čemer dohodek izplačevalca A. ne predstavlja pretežnega dela dohodkov, ki jih pritožnik prejema iz naslova nekoč obstoječega delovnega razmerja. Ker sporni dohodek predstavlja dohodek iz naslova vključitve v sistem zavarovanja pri delodajalcu v času zaposlitve, se pritožniku pri odločitvi ni priznala olajšava iz tretjega odstavka 112. člena ZDoh-2, kakor tudi ne olajšave navedene v tretjem odstavku 127. člena ZDoh-2.

Tožnik s tožbo izpodbija odločitev tožene stranke in ponavlja pritožbene ugovore, da sporno izplačilo prav tako predstavlja pokojnino, saj bo ta dohodek prejemal do konca življenja mesečno. Pokojnina, ki jo prejema od B. in od A. je ena pokojnina, ki pa ima dva vira. Gre za pokojnino, ki jo opredeljuje prvi odstavek 40. člena ZDoh-2. Glede na navedeno se mu ne more sporni dohodek obdavčiti kot akontacija s stopnjo 25 %, temveč je lahko le predmet obdavčitve po stopnjah iz 122. člena ZDoh-2. Opozarja tudi na neenako prakso davčnih uradov v Republiki Sloveniji oz. njihovih izpostav. V dopolnitvi tožbe predlaga tudi prevod dokumenta o odmerjeni starostni pokojnini družbe A., iz katerega nedvomno izhaja, da je izraz Aletersurgeld bil preveden kot starostna pokojnina. Nadalje ponovno opozarja, da je bil pri izpolnjevanju napovedi za odmero dohodnine kot neuka stranka v postopku zaveden. Uradna oseba na Davčnem uradu v Murski Soboti mu namreč ni razložila, da s tem ko podpiše obrazec, ki ga je predložila, napoveduje pokojnino, ki jo prejema od družbe A. kot drug dohodek iz delovnega razmerja. Predlaga odpravo izpodbijane prvostopne odločbe in zahteva povračilo stroškov postopka.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločbi iz razlogov njene obrazložitve in predlaga, da se tožba kot neutemeljena zavrne.

Predmet spora v obravnavani zadevi je izpodbijana odločitev davčnega organa, po kateri je bila tožniku za prejemke iz naslova vključitve v sistem pokojninskega zavarovanja pri delodajalcu v času zaposlitve (pri družbi Audi A. v Zvezni Republiki Nemčiji) za leto 2009 odmerjena akontacija dohodnine po šestem odstavku 127. člena Zakona o dohodnini (ZDoh-2, Uradni list RS, št. 117/2006), po stopnji 25 %.

Na podlagi podatkov predloženega upravnega spisa sodišče ugotavlja, da je davčni organ sporni prejemek obravnaval kot drug dohodek iz delovnega razmerja - delovno rento iz tujine, medtem ko v  odgovoru  na tožbo zatrjuje, da gre za pokojnino prejeto iz tujine, pravilnost obračuna pa utemeljuje z določbami ZDoh-2, da je pokojnina prejemek iz delovnega razmerja.

Ne glede na to ali gre za pokojnino ali rento sodišče pritrjuje davčnemu organu, da se v davčnem sistemu, ki je uveljavljen v Republiki Sloveniji, prejemki, kot jih prejema tožnik rezident iz Slovenije iz Nemčije, obdavčijo samo v Sloveniji (skladno z 18. členom Zakona o ratifikaciji sporazuma med Republiko Slovenijo in Zvezno Republiko Nemčijo o izogibanju dvojnega obdavčevanja v zvezi z davki od dohodka in premoženja (Uradni list RS-Mednarodne pogodbe, št. 22/2006). Način obdavčitve pokojnin in drugih dohodkov iz delovnega razmerja je urejen v slovenski zakonodaji v ZDoh-2, veljavnem v času odločanja pri toženi stranki. V skladu z določbo prvega odstavka 35. člena ZDoh-2 se za dohodek iz zaposlitve šteje dohodek, prejet na podlagi pretekle ali sedanje zaposlitve. Tako je po 36. členu ZDoh-2 dohodek iz zaposlitve tako dohodek iz delovnega razmerja, kot dohodek iz drugega pogodbenega razmerja ali razmerja na drugi podlagi. Po 7. točki drugega odstavka 37. člena ZDoh-2 pa se se za dohodek iz delovnega razmerja štejejo pokojnine, nadomestila in drugi dohodki iz obveznega, obveznega dodatnega in prostovoljnega dodatnega pokojninskega in invalidskega zavarovanja. Katere prejemke se davčno obravnava kot pokojnine, določa 40. člen ZDoh-2, ki v tretjem odstavku citiranega člena določa, da je treba pri presoji, ali je dohodek, ki je prejet iz tujine,  pokojnina v smislu 1. odstavka tega člena, smiselno uporabljati predpise, ki urejajo pokojninsko in invalidsko zavarovanje v Sloveniji. Po prvem odstavku 40. člena ZDoh-2 pa je pokojnina tudi dohodek, prejet na podlagi prostovoljnega dodatnega pokojninskega in invalidskega zavarovanja v skladu z Zakonom o pokojninskem in invalidskem zavarovanju. Akontacija dohodnine od navedenega dohodka pa se v skladu z drugim odstavkom 127. člena ZDoh-2 izračuna tako, da se za posamezni dohodek uporabijo stopnje dohodnine in lestvica iz 122. člena tega zakona preračunana na 1/12 leta z upoštevanjem olajšav po tretjem in četrtem odstavku 112 člena citiranega zakona. Upoštevaje citirane materialnopravne podlage in prej navedeno ugotovitev, da je davčni organ sporne prejemke tožnika v izpodbijani odločbi obravnaval kot delovno rento  prejeto iz tujine, v odgovoru na tožbo pa zatrjuje, da gre za pokojnino, je zato odločitev tožene stranke oziroma davčnega organa prve stopnje, da se mu za prejemek, ki ga izplačuje bivši delodajalec, obračuna akontacija dohodnine na podlagi šestega odstavka 127. člena ZDoh-2 iz tega razloga nepravilna in nezakonita. Po navedeni določbi se izračuna akontacija dohodnine po stopnji 25 % le v primeru, če delodajalec ni glavni delodajalec zaposlenega. Namen takšnega načina izračunavanja akontacije je namreč v tem, da se olajšave akontacije dohodnine obračunajo v skladu s tretjim odstavkom 127. člena že pri glavnemu delodajalcu (izplačevalcu). Zato je pravilna pravna podlaga za obračun akontacije odvisna od presoje davčnega organa ali sporni prejemek obravnavati kot pokojnino ali kot drug dohodek iz delovnega razmerja. Zgolj okoliščina, da tožnik prejema sporni dohodek od drugega izplačevalca,  namreč še ne zadostuje za zaključek, da je potrebno ta (drugi) prejemek obdavčiti na način kot ga določa šesti odstavek 127. člena ZDoh-2. Navedeno  je vprašljivo tudi zato, ker niti iz podatkov predloženega spisa niti iz navedb tožene stranke ni razvidno, kako (in če sploh) je bila obračunana akontacija od prejetih zneskov pokojnin, ki jih izplačuje tožniku Nemško pokojninsko zavarovanje, Bayern Süd, München. Upoštevaje vse navedeno tožnik zato tudi utemeljeno opozarja na neenako obravnavo teh prejemkov in to celo v okviru istega davčnega urada v Republiki Sloveniji. Po določbi 4. točke prvega odstavka 12. člena Zakona o davčni službi (Uradni list RS št. 57/2004 s spremembami) je naloga Generalnega davčnega urada med drugim tudi zagotavljanje enotnega izvajanja predpisov s področja obdavčevanja.

Glede na ugotovitev, da dejansko stanje v zadevi ni bilo pravilno in popolno ugotovljeno, v posledici tega pa tudi materialni predpis ni bil pravilno uporabljen, je moralo sodišče tožbi ugoditi in v skladu z drugim in  četrtim odstavkom 64. člena Zakona o upravnem sporu (ZUS-1, Uradni list RS, št. 105/2006 in 62/2010) izpodbijano odločbo davčnega organa prve stopnje in odločbo Ministrstva za finance odpraviti ter v skladu s tretjim odstavkom 64. člena ZUS-1 vrniti zadevo upravnemu organu prve stopnje v ponoven postopek. Pri tem je pristojni organ vezan na pravno mnenje sodišča glede uporabe materialnega prava, ki je razvidno iz te sodbe.

Glede na to, da je sodišče tožbi ugodilo, je po določbi tretjega odstavka 25. člena ZUS-1 tožniku, glede na opravljena procesna dejanja in način obravnavanja zadeve v upravnem sporu, prisodilo pavšalni znesek povračila stroškov skladno s Pravilnikom o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu (Pravilnik, Uradni list RS, št. 24/2007). Po prvem odstavku 3. člena Pravilnika se v primeru, če je bila zadeva rešena na seji in tožnika v postopku ni zastopal odvetnik priznajo stroški v višini 80,00 €.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.