sodba I U 1174/2009
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2010-04-21

davčni zavezanec - DDV - neregistrirana dejavnost - nastanek davčne obveznosti - obdavčljiv promet - opravljanje samostojne dejavnosti

Tožnik je s tem, ko je prodajal les, pri tem pa za to ni bil registriran, opravljal posle, ki pomenijo opravljanje samostojne dejavnosti, zaradi česar je po definiciji 13. člena ZDDV davčni zavezanec. Ker je s prodajo lesa presegel znesek 5.000.000 tolarjev, zanj ne velja oprostitev, ki je določena v 1. odstavku 45. člena ZDDV. Neutemeljeni so tudi ugovori tožnika, ki se sklicuje na določbe 58. člena ZDDV in meni, da obveznost plačila DDV lahko nastane šele po izdaji odločbe o registraciji davčnega zavezanca.

2. Zahteva tožnika za povrnitev stroškov postopka se zavrne.

Prvostopenjski organ (Davčna uprava RS, Davčni urad Brežice) je z izpodbijano odločbo pod točko I. 1. izreka odločil, da znašajo nenapovedani dohodki tožnika za obdobje od 1. 1. 2001 do 31. 12. 2001, 39.298,54 EUR ter pod I. 2. izreka odločil, da mora tožnik zaradi ugotovljenih nepravilnosti plačati 3.502,44 EUR od osnove 18.433,91 EUR, po stopnji 19 %, za obdobje od 10. 9. 2001 do 31. 12. 2001 ter pripadajoče obresti, obračunane od poteka roka za plačilo oziroma od dne 1. 1. 2005 do dneva izdaje navedene odločbe dne 8. 10. 2008 v znesku 527,09 EUR. Pod II. točko izreka je prvostopni organ odločil, da morajo biti odmerjen davek in obresti v skupnem znesku 4.029,53 EUR plačani v 30 dneh od vročitve odločbe in da bodo po preteku tega roka zaračunane zamudne obresti in začet postopek davčne izvršbe. Iz III. točke izreka izhaja, da se zahteva zavezanca za davek za povračilo stroškov postopka zavrne ter iz IV. točke izreka, da pritožba ne zadrži izvršitve odločbe.

Iz obrazložitve navedene odločbe izhaja, da je davčni organ pri tožniku opravil ponovni davčni inšpekcijski nadzor davka od nenapovedanih dohodkov fizične osebe in davka na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) za obdobje od 1. 1. 2001 do 31. 12. 2001. O ugotovitvah je sestavil zapisnik ter o tožnikovih pripombah dopolnilni zapisnik. V predhodnem davčnem inšpekcijskem nadzoru je bilo ugotovljeno, da je davčni organ pri tožniku na podlagi pridobljenih podatkov NLB d. d. o prilivih na njegov osebni račun v letu 2001 in na podlagi pisnega poziva za predložitev podatkov o prejemkih v letu 2001, sestavil zapisnik. Davčni organ je v zapisniku o ugotovitvah v zvezi s tožnikovimi nenapovedanimi osebnimi prejemki iz naslova dela na črno v letu 2001 ugotovil, da sta pravni osebi A. d. o. o. in B. d. o. o. tožniku v letu 2001 nakazali na njegov osebni račun skupno 9.417.502,00 SIT. Navedeni prejemki se nanašajo na kupnino za les, ki ga je tožnik prodal navedenima pravnima osebama. Med drugim je bilo v zapisniku ugotovljeno, da je tožnik za davek v septembru 2001 presegel prag prometa 5.000.000,00 SIT, kar pomeni, da bi v skladu z določbami Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 89/98 do 30/01, v nadaljevanju ZDDV) moral pri pristojnem davčnem organu vložiti prijavo za registracijo DDV od prometa nad 5.000.000,00 SIT, v višini 4.417.502,00 SIT pa obračunati 20 % DDV, v znesku 883.500,00 SIT. Tožnik pripomb na zapisnik ni predložil, zato je davčni organ dne 4. 8. 2004 izdal odločbo. Slednjo je odpravil drugostopni upravni organ, ki je pritožbi tožnika ugodil, ter zadevo vrnil prvostopnemu organu v ponovni postopek. Davčni organ je ugotovil, da je tožniku delovno razmerje pri pravni osebi C d. o. o. prenehalo dne 30. 4. 2001 ter da mu je od 15. 6. 2001 dalje prispevke za zdravstveno zavarovanje plačevala občina oziroma center za socialno delo. Nadalje je ugotovil, da tožnik nikjer ni vpisan kot ustanovitelj, soustanovitelj ali odgovorna oseba pravne osebe ali kot oseba, ki bi opravljala kakršnokoli dejavnost, pač pa je tožnik vpisan samo v register fizičnih oseb. Davčni organ je na podlagi pisnih zaprosil NLB d. d. pridobil podatke o prilivih v letu 2001 na tekoči račun tožnika. Iz pisnih odgovorov NLB d. d. je davčni organ ugotovil, koliko sta pravni osebi A. d. o. o. in B. d. o. o. nakazali tožniku v letu 2001. Davčni organ je na podlagi listin ugotovil, da sta pravni osebi A. d. o. o. in B. d. o. o. od tožnika odkupili les, ter da je tožnik v letu 2001 prejel plačilo za dobavljen les v skupnem znesku 9.417.502,00 SIT. Navedenega dohodka tožnik ni dosegel v okviru registrirane dejavnosti, kar pomeni, da se je tožnik v letu 2001 ukvarjal z neregistrirano dejavnostjo preprodaje lesa. Prodaja lesa je po določbi 3. člena ZDDV promet oziroma dobava blaga. V 3. členu ZDDV je namreč določeno, da se DDV obračunava in plačuje od dobav blaga in opravljenih storitev, ki jih zavezanec za davek opravi v okviru opravljanja svoje dejavnosti na območju Republike Slovenije za plačilo. Promet blaga (4. člen ZDDV) pomeni prenos lastninske pravice na opredmetenih stvareh. V 13. členu ZDDV je določeno, da je davčni zavezanec vsaka oseba, ki kjerkoli neodvisno (samostojno) opravlja dejavnost. Dejavnost obsega vsako proizvodno, predelovalno, trgovsko in storitveno dejavnost, vključno z rudarsko, kmetijsko in poklicno dejavnostjo, obsega tudi izkoriščanje premoženja in premoženjskih pravic, ne glede na namen ali rezultat opravljanja dejavnosti. Iz navedenega sledi, da je tožnik s tem, ko je prodajal les, pri tem pa za to ni bil registriran, opravljal posle, ki pomenijo opravljanje samostojne dejavnosti, kar pomeni, da je po definiciji iz 13. člena ZDDV davčni zavezanec. Vendar pa 45. člen ZDDV v 1. odstavku izključuje iz sistema DDV osebe, ki niso davčni zavezanci in določa, da ne glede na določbo 13. člena ZDDV oseba, katere vrednost opravljenega prometa ali storitev v obdobju zadnjih 12 mesecev ne preseže oziroma ni verjetno, da bo presegla 5.000.000,00 SIT, ni davčni zavezanec po tem zakonu. Tožnik je v letu 2001 prodal les in s tem opravil promet blaga, kar dokazujejo listine, na katere se sklicuje davčni organ. Iz navedenih listin (obračunov lesa, odkupnih blokov) je razvidno, da je dobavitelj lesa tožnik. Listine so verodostojne, saj vsebujejo vse potrebne podatke, ki izpričujejo nastanek poslovnega dogodka. Ves les, ki ga je tožnik v letu 2001 prodal pravnima osebama, je bil tudi plačan, kar je razvidno tako iz podatkov NLB d. d., kot tudi iz saldakontov dobaviteljev obeh pravnih oseb. S prodajo lesa pravni osebi B. d. o. o. na podlagi odkupnega boka št. 392 z dne 10. 9. 2001 je bil dosežen promet blaga nad 5.000.000,00 SIT, konkretno 5.107.615,00 SIT, kar pomeni, da je bil prekoračen limit iz 1. odstavka 45. člena ZDDV, zato bi moral tožnik od dneva, ko je vrednost opravljenega prometa blaga presegla 5.000.000,00 SIT, obračunati in plačati DDV. Po 3. odstavku 58. člena ZDDV mora vsaka oseba, ki prvič postane oziroma lahko postane davčni zavezanec, pri davčnem organu vložiti prijavo za registracijo najkasneje do 20. dne koledarskega meseca, ki sledi mesecu, v katerem je opravila oziroma je verjetno, da bo opravila promet blaga oziroma storitev v višini, ki presega znesek, določen v 1. odstavku 45. člena ZDDV. Tožnik kot fizična oseba je bil dolžan vložiti prijavo za vpis v register zavezancev za DDV najkasneje do 20. 10. 2001, česar pa ni storil. ZDDV namreč v 21. členu določa, da je osnova za DDV vse, kar predstavlja plačilo, ki ga je ali ga bo davčni zavezanec prejel od kupca, naročnika ali tretje osebe za opravljen promet blaga oziroma storitev. Osnova za obračun DDV pri tožniku je torej odkupna vrednost lesa v višini 4.417.502,00 SIT. Davčna stopnja je določena v 24. členu ZDDV, in sicer se od prometa blaga DDV obračunava po splošni stopnji 19 %. Obračunani DDV od opravljenega prometa blaga torej znaša 839.325,38 SIT ali 3.502,44 EUR. V skladu z določbo 95. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS št. 117/06, ZDavP-2) se v primeru, ko davčni organ v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora ugotovi davčno obveznost, za čas od poteka roka za plačilo davka oziroma od 1. 1. 2005 do izdaje odločbe obračunajo obresti po medbančni obrestni meri za ročnost enega leta, v višini, ki je veljala na dan poteka roka za plačilo davka. Izračun medbančnih obresti tako znaša 527,09 EUR. Davčni organ zavrača tožnikove pripombe, ki jih je podal na zapisnik, in iz katerih izhaja, da tožnik meni, da bi mu davčni organ lahko naložil v plačilo le DDV v višini 290.466,00 SIT od zadnjega plačila v znesku 1.528.772,00 SIT. ZDDV je v 45. členu popolnoma jasen: ko zavezanec preseže prag limita 5.000.000,00 SIT, je dolžan od presežnega zneska obračunati in plačati DDV, česar pa tožnik ni storil, zato mu davčni organ s predmetno odločbo ta DDV nalaga v plačilo. Ker se je postopek za tožnika končal neugodno, je davčni organ zavrnil njegovo zahtevo za povračilo stroškov postopka. Tožnikovo pritožbo zoper odločitev v I.2. točki in III. točki izreka prvostopne odločbe je zavrnil drugostopni organ, hkrati je zavrnil tudi tožnikovo zahtevo za povrnitev stroškov pritožbenega postopka.

Tožnik zoper navedeno odločitev prvostopnega organa vlaga tožbo. Tožnik meni, da je davčni organ napačno uporabil materialno pravo, saj je bilo v 58. členu ZDDV določeno: 1. da je davčni zavezanec dolžan davčnemu organu sporočiti, kdaj se njegova dejavnost, zaradi katere je zavezan obračunavanju in plačevanju DDV prične, spremeni ali preneha; 2. da davčni organ vsaki osebi izda odločbo o vpisu zavezanosti za DDV v davčni register; 3. da mora vsaka oseba, ki prvič postane oziroma lahko postane davčni zavezanec pri davčnem organu vložiti prijavo za registracijo najkasneje do 20. dne koledarskega meseca, ki sledi mesecu, v katerem je opravila oz. je verjetno, da bo opravila promet blaga, v višini, ki presega znesek določen v 1. odstavku 45. člena tega zakona. Davčni zavezanec postane z dnem, ki ga določi davčni organ v odločbi o registraciji, ki jo izda v 15 dneh po prejemu prijave. Tožnik naj bi znesek 5.000.000 SIT presegel dne 10. 9. 2001. Skladno z citiranimi določbami bi moral davčni organ o tem obvestiti do 20. 10. 2001, vendar pa v tem času po izrecni določbi 3. odstavka 58. člena ZDDV še ne bi postal zavezanec za DDV in ga skladno z določbo 33. člena ZDDV v povezavi z določbo 34. člena ZDDV ter določbo 3. odstavka 45. člena ZDDV, vse dokler mu davčni organ ne bi izdal odločbe o registraciji (ki se ne izda za nazaj, pač pa se status zavezanca ugotovi na dan izdaje odločbe ali pa za naprej) ne bi smel niti obračunati, niti prikazati na računu, saj to lahko stori le, ko že ima status zavezanca. Tožnik tako najmanj do 20. 10. 2001 ne bi v nobenem primeru smel obračunati in izkazati DDV. Tožnik tako ne misli, da je iz sistema obdavčitve z DDV izvzet, pač pa meni, da bi mu bil lahko v plačilo naložen DDV šele pod pogoji oziroma na način, kot če bi se v sistemu DDV pravočasno registriral, ne mora pa biti iz tega razloga (zaradi nepravočasne registracije) postavljen v slabši položaj. Glede na navedeno, bi se tožniku lahko obračunal in v plačilo naložil le DDV od zadnjega plačila, ki mu ga je nakazal B. d. o. o., to je od zneska 1.528.772 SIT. DDV po stopnji 19 % bi v tem primeru znašal 290.466 SIT, saj je v nasprotnem primeru tožnik postavljen v neenak položaj v primerjavi z drugimi zavezanci, kar pa ni dopustno, in tudi ni v skladu z določbo 14. člena Ustave RS.

Tožnik predlaga, da sodišče odločbo prvostopnega organa v točki I. 2. izreka, kot nezakonito odpravi. Hkrati predlaga, da sodišče naloži toženi stranki, da tožniku povrne vse stroške tega postopka, v primeru zamude z zakonitimi zamudnimi obrestmi.

Tožena stranka se v odgovoru na tožbo sklicuje na razloge, ki izhajajo iz obrazložitve drugostopne odločbe in predlaga, da sodišče tožbo zavrne.

Po mnenju sodišča je izpodbijana odločba pravilna in zakonita, sodišče se z razlogi izpodbijane odločbe strinja in se v izogib ponavljanju nanje sklicuje (2. odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, Uradni list RS št. 105/06, v nadaljevanju ZUS-1), v zvezi s tožbenimi ugovori pa dodaja:

Sporno v predmetni zadevi je vprašanje, ali je tožnik zavezanec za plačilo DDV v višini, kot izhaja iz izpodbijane odločbe. Tožnik namreč meni, da ni zavezanec za plačilo DDV v navedeni višini, pri čemer meni, da naj bi njegova obveznost plačila DDV lahko nastala šele po poteku roka, v katerem je bil tožnik dolžan pri davčnem organu vložiti prijavo za registracijo (3. odstavek 58. člena ZDDV) in šele od takrat, ko bi mu davčni organ izdal odločbo o registraciji.

Sodišče ugotavlja, da je bila izpodbijana odločba izdana v ponovljenem postopku, potem, ko je bila odločitev davčnega organa prve stopnje (z dne 4. 8. 2004) odpravljena s strani organa druge stopnje in vrnjena v ponovni postopek davčnemu organu prave stopnje. V ponovnem postopku je davčni organ o svojih ugotovitvah sestavil zapisnik, tožnik pa je na ta zapisnik podal pripombe. Navedel je, da se z zaključki davčnega organa ne strinja, pri čemer je navajal enake razloge kot v tožbi. Davčni organ tožnikovih pripomb ni upošteval, saj je ugotovil, da niso utemeljene.

Sodišče zavrača tožnikove ugovore, iz katerih izhaja, da naj bi tožnikova obveznost do plačila DDV od zneskov, prejetih s prodajo lesa, nastala šele po datumu 20. 10. 2001. Po presoji sodišča se pri tem tožnik neutemeljeno sklicuje na določbe 58. člena ZDDV. Iz 3. odstavka 58. člena ZDDV izhaja, da mora vsaka oseba, ki prvič postane oziroma lahko postane davčni zavezanec, pri davčnem organu vložiti prijavo za registracijo najkasneje do 20. dne koledarskega meseca, ki sledi mesecu, v katerem je opravila oziroma je verjetno, da bo opravila promet blaga oziroma storitev v višini, ki presega znesek, določen v prvem odstavku 45. člena tega zakona. Iz navedenega določila tako izhaja obveznost tožnika, da pri davčnem organu vloži pravočasno prijavo za registracijo. Vendar pa navedenega določila ni mogoče razumeti na način, kot ga razume tožnik, ki meni, da obveznost plačila DDV lahko nastane šele po izdaji odločbe o registraciji. V postopku je bilo pravilno ugotovljeno, da je tožnik s tem, ko je prodajal les, pri tem pa za to ni bil registriran, opravljal posle, ki pomenijo opravljanje samostojne dejavnosti, zaradi česar je po definiciji 13. člena ZDDV davčni zavezanec. Iz 1. odstavka 45. člena ZDDV pa izhaja, da ne glede na prvi odstavek 13. člena tega zakona oseba, katere vrednost opravljenega prometa blaga oziroma storitev v obdobju zadnjih 12 mesecev ne preseže oziroma ni verjetno, da bo presegla 5.000.000 tolarjev, ni davčni zavezanec po tem zakonu. Ker je bilo v konkretnem primeru ugotovljeno, da je bila omenjena vrednost presežena, je nastala tožnikova obveznost do plačila DDV. Dejstvo, da tožnik ni pravočasno vložil prijave za registracijo, ne more biti razlog, da bi se tožnik izognil obveznosti plačila DDV, ki izhaja iz 45. člena ZDDV, saj ne more biti v ugodnejšem položaju kot tisti zavezanci, ki ravnajo zakonito. Zato tudi ne gre za kršitev načela enakosti pred zakonom (14. člen Ustave), na kar se prav tako sklicuje tožnik.

Po povedanem je odločitev po presoji sodišča v predmetni zadevi pravilna.

Glede na navedeno je sodišče na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 tožbo kot neutemeljeno zavrnilo.

Stroškovni zahtevek tožnika je sodišče zavrnilo na podlagi 4. odstavka 25. člena ZUS-1, po katerem v primeru, če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.