sodba I U 1017/2010
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2011-08-16

davek od dohodkov pravnih oseb - davčno priznani odhodki - bonus pri prodaji - izdajatelj računa

Realizacija dogovorjenega, tj. upoštevanje oziroma priznanje dogovorjenega bonusa pri prodaji izdelkov tožeče stranke v konkretnem primeru ni sporno. Spora tudi ni o tem, da je dogovorjena boniteta neposredno povezana s poslovanjem tožeče stranke in z njenimi prihodki. Čim pa je tako, je podana podlaga tudi za to, da se tožeči stranki obveznost iz tega naslova prizna kot davčno potreben odhodek. Zaračunana ji je bila namreč storitev, ki je bila dejansko opravljena, in to na način, kakršen je bil dogovorjen s pogodbo. V osnovnem poslu tožeča stranka sicer res ne nastopa kot stranka, zato pa sta stranki posla obe matični družbi, ki imata kot obvladujoči družbi odločilen vpliv tako na poslovno politiko kot na tekoče posle v obeh odvisnih družbah ter s tem tudi na realizacijo dogovorjenega po krovni pogodbi. To pa v konkretnem primeru pomeni, da izdajatelj računa ni bistven, temveč je bistvena (poslovna) narava in dejanska realizacija dogovorjene storitve, kar pa je (oboje) nesporno podano.

Tožbi se ugodi. Odločba Davčnega urada Ljubljana, št. DT 0610-1390/07-11-0803-68 z dne 13. 7. 2007 se odpravi in zadeva vrne organu prve stopnje v ponovni postopek.

Tožena stranka je dolžna tožeči stranki v roku 15 dni povrniti stroške postopka v višini 350 EUR, povečane za 20 % DDV, skupaj z zakonskimi zamudnimi obrestmi, ki tečejo od poteka paricijskega roka do plačila.

Prvostopni davčni organ je v zadevi davčnega inšpekcijskega nadzora davka od dohodkov pravnih oseb in DDV za obdobje od 1. 1. 2005 do 31. 12. 2005 z izpodbijano odločbo ugotovil, da znaša v obračunu davka od dohodkov pravnih oseb za leto 2005 davčna osnova 13 544 098 SIT, s katero zavezanec za davek pokriva davčno izgubo v višini 10 511 511 SIT.

Iz razlogov izpodbijane odločbe, ki jih tožnik napada s tožbo, in ki se nanašajo na vprašanje stroškov bonusov, sledi, da je matično podjetje družbe A.A. d.o.o., družba A.B., tožeči stranki izstavila račun št. S6-10 z dne 17. 1. 2006 za znesek 27 928,06 EUR za bonuse v višini 1,20% realizirane prodaje proizvodov C. v Sloveniji ter da je znesek iz računa tožeča stranka knjižila med stroške. K računu je tožeča stranka predložila pogodbo o medsebojnem sodelovanju, ki sta jo sklenili družba A.B. in družba C. iz Avstrije. V pogodbi je določeno, da je družba C. kot dobavitelj dolžna plačati družbi A.B. 1,20% bonus od celotne realizacije prodaje proizvodov blagovne znamke C. in A., ki se prodajajo v trgovinah A. na območju Slovenije, Madžarske, Švice, Hrvaške, Italije in Češke. Pogodbo o plačilu bonusov za realizirano prodajo proizvodov C. v trgovinah A. v Sloveniji sta sklenili matični družbi obeh slovenskih družb. Med matično družbo tožeče stranke, to je družbo C. in tožečo stranko pa je za leto 2005 sklenjena pogodba, ki se sklicuje na osnovno pogodbo in s katero prevzame obveznost plačila dogovorjenih obveznosti (bonusov) po osnovni pogodbi tožeča stranka. Na tej podlagi davčni organ ugotavlja, da je tožeča stranka prevzela obveznost, ki je v osnovi obveznost matične družbe C. Tožeča stranka ima namreč z družbo A.A. d.o.o. sklenjeno posebno pogodbo, v kateri so določeni vsi rabati in bonusi, ki jo zavezujejo, medtem ko z družbo A.B. ne posluje. Tudi sicer posluje neposredno le z družbo A.A. Zato bi ji smela zaračunati tovrstne bonuse le družba A.A. kot neposreden poslovni partner, s katerim je v pogodbenem in tudi sicer v poslovnem odnosu. In ker v konkretnem primeru stroški po navedenem računu niso neposredno povezani s prihodki, se v skladu z določbami SRS in 20. člena ZDDPO davčno ne priznajo. - Na pripombe tožeče stranke, po katerih je pogodba, sklenjena med matičnima družbama samo pravni okvir za storitve, ki jih sicer za skupino C. opravljajo družbe skupine A.B. ter da gre v konkretnem primeru za plačilo za to, da bo blago družbe C. oziroma tožeče stranke uvrščeno v trgovine A. v Sloveniji, davčni organ poudari, da bonusi, plačani družbi A.B., niso stroški, ki bi bili neposredno povezani s prihodki in ki naj bi nastali s poslovnim partnerjem in ki zato predstavljajo davčno nepriznan strošek.

Drugostopni davčni organ je pritožbo tožeče stranke zavrnil kot neutemeljeno. V razlogih navaja, da podlaga (za odločitev) ni plačilo računa po določeni pogodbi (ki naj bi bila po navedbah tožnika v pritožbi pogodba, ki jo je sklenil z družbo A.B. in ne z matično družbo C., kot se napačno navaja v odločbi prve stopnje), temveč storitev, ki je bila opravljena. Sicer pa iz pripomb ni razvidno, da bi bila podlaga za plačilo računa pogodba, ki jo je sklenil tožnik z družbo A.B. Poleg tega tožnik v pripombah navaja, da je bila skupina C. dolžna plačati navedeni znesek skupini A.B., ki je zanjo, to je skupino C., opravila storitev. Po drugi strani pa tožnik prav tako sam navaja, da je dejansko njemu opravila storitev družba A.A. in bi zato morala ta družba izstaviti račun in bi morali biti to njeni prihodki. Ne glede na povedano pa po presoji organa druge stopnje ostaja dejstvo, da družba A.B. tožeči stranki ni opravila nobene storitve, ki bi jo lahko zaračunala. Krovna pogodba je bila sklenjena med matičnima podjetjema. Po tej pogodbi je zavezana za plačilo 1,2% od realizirane vrednosti prodaje proizvodov skupina C. Zato se tožnik neutemeljeno sklicuje na pogodbo, ki jo je sklenil z družbo A.B. Očitno je torej, da izdajatelj računa tožeči stranki ni opravil storitve, zato ni imel podlage za izdajo računa in zato zaračunani in plačani znesek ne predstavlja odhodka, saj ni potreben za pridobivanje prihodkov.

Tožnik se s takšno odločitvijo ne strinja in predlaga njeno odpravo. Predlaga tudi povrnitev stroškov postopka. Tožbo vlaga iz vseh tožbenih razlogov. Vztraja pri dosedanjih navedbah in dokaznih predlogih ter poudarja, da dejansko stanje ni bilo pravilno ugotovljeno in da je posledično prišlo do napačne uporabe materialnega prava. Uvodoma navaja, da sta družbi C. in A.B. krovni družbi, ki imata v svoji lasti več lokalnih družb, ustanovljenih po posameznih državah. Tako sta tudi 100% lastnici slovenskih družb (tožeče stranke in A.A.). Obe krovni družbi redno poslujeta v Sloveniji s svojima hčerinskima družbama, kar pa ne izključuje določenih storitev neposredno lokalnim družbam, tako lastnim kot družbam, ki so v lasti poslovnih partnerjev. Ker je proizvajalcev v svetu veliko, je v skladu s poslovno prakso, da trgovci določene dobavitelje obravnavajo prioritetno. Poslovna praksa nalaga, da je storitev prioritetnega obravnavanja plačljiva. Običajno je tudi, da se prioritetni dobavitelji izbirajo na koncernski ravni za celoten koncern. Tako je bilo tudi v konkretnem primeru, ko je družba A.B. opravljala različne storitve za dobavitelja proizvodov trgovske znamke C. ter storitve posrednika med svojo lokalno družbo in lokalnim dobaviteljem, družbo C. Družba A.B. je torej omogočila tožeči stranki, da lahko prodaja svoje proizvode v trgovinah A. kot prioritetni dobavitelj in ji zato storitev zaračunava v obliki bonusa. Lokalna družba trgovca, to je A.A., je pri tem zgolj zavezana, da spoštuje odločitev lastnice. Pri tem se ne smejo pomešati storitve, ki so pogodbeno dogovorjene med tožečo stranko in družbo A.B. s storitvami (rabati, bonusi in prispevki), ki so dogovorjene z družbo A.A., saj gre za druge storitve, ki z obravnavanim bonusom niso povezane. Ker je bila okvirna odločitev o izbiri prioritetnega dobavitelja sklenjena na ravni koncerna, je bila najprej sklenjena okvirna pogodba med matičnima družbama, nakar še konkretna pogodba z lokalno družbo dobavitelja, saj je nesporni prejemnik teh storitev tožnik, ki ima edini koristi od zaračunanega, ter na podlagi te pogodbe izdan račun za storitve. Zato je izpodbijana odločitev, po kateri naj bi družba A.B. ne opravila nobene storitve tožniku in po kateri ta strošek za tožnika ni pomemben za pridobitev prihodkov, nepravilna in v nasprotju z listinami. Iz predloženih listin je razvidno, da je družba A.B. za tožnika v letu 2005 opravila več storitev in da je za te storitve zaračunala predmetni bonus. To pa omogoča tožniku, da ustvari s prodajo proizvodov C. več prihodkov, kot bi jih ustvaril brez teh storitev in bi zato moral biti kot odhodek, ki je nujno potreben, priznan tudi kot odhodek, ki znižuje davčno osnovo.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Po določbah 20. člena ZDDPO-1 se za ugotavljanje dobička kot osnove za davek (iz 11. člena) priznajo odhodki, potrebni za pridobitev prihodkov, ki so obdavčeni po tem zakonu, pri čemer je eden od razlogov, iz katerih se odhodki ne štejejo za davčno potrebne v smislu citirane določbe, poleg razloga privatnosti in neskladnosti z običajno poslovno prakso, tudi obstoj dejstev in okoliščin, iz katerih izhaja, da le-ti niso neposreden pogoj za opravljanje dejavnosti oziroma da niso posledica opravljanja dejavnosti (1. točka drugega odstavka 20. člena ZDDPO-1).

V konkretnem primeru gre za vprašanje davčnega priznanja odhodkov oziroma stroškov po računu, ki ga je izstavila družba A.B. tožeči stranki v znesku 27 928,06 EUR za „A.B. bonus“ ter se pri tem sklicevala na pogodbo oziroma sporazum, po katerem pripade omenjeni družbi za dogovorjeni bonus, ki naj bi bil v privilegiranem položaju družbe C. na prodajnih policah trgovin A.,  1,20% vrednosti doseženega prometa v Republiki Sloveniji. Pri tem gre očitno za sporazum (Cooperation Agreement), ki sta ga sklenili družbi A.B. in C. in na katerega se sklicuje tudi pogodba, ki sta jo sklenili družba A.B. in tožeča stranka. Gre torej za obveznost po pogodbi oziroma sporazumu, ki tožeče stranke neposredno ne zavezuje. Zavezuje jo posredno – preko dogovorjenega načina plačila v osnovnem sporazumu (z izstavitvijo računa s strani družbe A.B. posameznim družbam dobavitelja – družbe C.) ter preko pogodbe (Contract), sklenjene z družbo A.B., ki ima podlago v sklenjenem sporazumu (1. člen pogodbe).

Realizacija dogovorjenega – upoštevanje oziroma priznanje dogovorjenega bonusa pri prodaji izdelkov tožeče stranke v konkretnem primeru ni sporno. Spora tudi ni o tem, da je dogovorjena boniteta neposredno povezana s poslovanjem tožeče stranke in z njenimi prihodki. Čim pa je tako, je po presoji sodišča podana podlaga tudi za to, da se ji obveznost iz tega naslova prizna kot davčno potreben odhodek. Zaračunana ji je bila namreč storitev, ki je bila dejansko opravljena in to na način, kakršen je bil dogovorjen s pogodbo. V osnovnem poslu tožeča stranka sicer res ne nastopa kot stranka, zato pa sta stranki posla obe matični družbi, ki imata kot obvladujoči družbi odločilen vpliv tako na poslovno politiko kot na tekoče posle v obeh odvisnih družbah ter s tem tudi na realizacijo dogovorjenega po krovni pogodbi. To pa v konkretnem primeru pomeni, da izdajatelj računa ni bistven, temveč je bistvena, kot že rečeno, (poslovna) narava in dejanska realizacija dogovorjene storitve, to pa je v konkretnem primeru (oboje) nesporno podano.

Sodišče je glede na povedano tožbi ugodilo in izpodbijano odločbo na podlagi 2. in 4. točke prvega odstavka 64. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 105/06, 62/2010) odpravilo ter zadevo vrnilo v ponovni postopek. Pri tem je davčni organ vezan na pravno mnenje sodišča glede uporabe materialnega prava.

O stroških postopka je sodišče odločilo na podlagi tretjega odstavka 25. člena ZUS-1 ter tožeči stranki, skladno z drugim odstavkom 3. člena Pravilnika o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu (Uradni list RS, št. 24/07), prisodilo ustrezen pavšalni znesek povračila.

Sodišče je odločilo brez glavne obravnave na podlagi 1. alinee drugega odstavka 59. člena ZUS-1, ker je bilo že na podlagi tožbe, izpodbijane odločbe in upravnih spisov očitno, da je potrebno tožbi ugoditi.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.