sodba I U 519/2009
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2010-11-09

navidezni posli z vrednostnimi papirji - davek od dobička pravnih oseb - davčno nepriznani odhodki - dohodnina - drugi prejemki iz delovnega razmerja - prispevki za socialno varnost

Ob neizpodbijani ugotovitvi, da je tožeča stranka v svojih poslovnih knjigah evidentirala nakupe in prodajo vrednostnih papirjev v istem dnevu in med istimi osebami (tožečo stranko in pri njej zaposlenimi fizičnimi osebami), pri čemer vrednostni papirji, ki jih je kupovala in prodajala, niso menjali lastnika, ji na tej podlagi izkazana kapitalska izguba utemeljeno ni bila priznana kot odhodek na podlagi 11. in 12. člena ZDDPO. Koristi - kapitalski dobiček, ki so ga iz naslova navideznih poslov v okviru redne zaposlitve pri tožeči stranki prejele fizične osebe, pa je davčni organ utemeljeno opredelil kot drug prejemek iz delovnega razmerja, obdavčljiv na podlagi 1. točke prvega odstavka 16. člena ZDoh in 3. člena ZPSV.

Zahtevek tožeče stranke za povrnitev stroškov postopka se zavrne.

Posebni davčni urad je tožeči stranki zaradi ugotovljenih nepravilnosti pri obračunavanju in plačevanju davkov in prispevkov za leta 1999, 2000 in 2001 z izpodbijanim delom odločbe št. 48000-19/2003-0294-48,67 z dne 7. 12. 2004 naložil, da plača, za leto 1999, davek od dobička pravnih oseb v znesku 1.329.482,00 SIT (pod točko I/1), davek od drugih prejemkov iz delovnega razmerja v skupnem znesku 705.720,90 SIT (pod točko I/2) in prispevek za socialno varnost (zaposlenih in delodajalca) v skupnem znesku 1.142.517,50 SIT (pod točkami I/3 do 11), za leto 2000, razliko davka od dobička pravnih oseb v znesku 497.788,70 SIT (pod točko I/12), razliko davka od drugih prejemkov iz delovnega razmerja v skupnem znesku 231.135,70 SIT (pod točko I/13) in prispevke za socialno varnost (zaposlenih in delodajalca) v skupnem znesku 309.971,20 SIT (pod točkami I/14 do I/22) in, za leto 2001, davek od drugih prejemkov fizičnih oseb v skupnem znesku 4.258.421,80 SIT (pod točko I/34), vse v roku 30 dni od dneva vročitve odločbe.

Ministrstvo za finance je z odločbo št. DT-499-14-31/2005-2 z dne 16. 2. 2009 pritožbo tožeče stranke zoper izpodbijani del odločbe kot neutemeljeno zavrnilo.

Tožeča stranka odločbo v navedenem delu izpodbija iz razlogov po 1., 2. in 3. točki 1. odstavka 27. člena Zakona o upravnem sporu. Prvostopni organ ji je za leto 1999 povečal davčno osnovo na podlagi ugotovitev ATVP, da je tožeča stranka opravljala navidezne posle. Na navedeni ugotovitvi temelji tudi obdavčenje osebnih prejemkov fizičnih oseb. Tudi v letu 2000 je ugotovil navidezne posle, ker vrednostni papirji niso menjali lastnika, zato tožeči stranki ni priznal kapitalske izgube v obračunu davka od dobička v znesku 2.270.158,00 SIT in znesek obdavčil kot osebni prejemek fizičnih oseb. Za leto 2001 je davčni organ ugotovil, da študentsko delo, ki je bilo plačano preko študentskih servisov, ni bilo opravljeno, zato zneska 12.832.923,95 SIT kot odhodek ni priznal in ga je obdavčil z davkom od drugih osebnih prejemkov fizičnih oseb. Tudi v upravnem sporu vztraja, da ji ugotovitve ATVP niso bile predstavljene in da se zato o njih ni mogla izjaviti. Tožena stranka lahko odloči o obdavčenju le na podlagi dejanskega stanja, ki ga na podlagi knjigovodskih listin in evidenc ugotovi sama. Tudi če bi ugotovitve ATVP bile za obdavčitev relevantne, bi jih morala tožena stranka preveriti, ugotovitve pa predstaviti tožeči stranki. Tako pa tožena stranka dejanskega stanja sploh ni ugotavljala, ampak je uporabila, za tožečo stranko skrivne, ugotovitve ATVP. Ne strinja se z ugotovitvijo, da so posli navidezni. Ker poročila ATVP ne pozna, o navideznosti poslov v letu 1999 in 2000 ni mogoče govoriti. Tudi v primeru, če bi bilo kateregakoli izmed borznih poslov, opravljenih v tem obdobju, mogoče opredeliti kot navideznega v smislu predpisov o borznem poslovanju (to tožeči stranki nikoli ni bilo dokazano, niti ni imela možnosti izjaviti se o teh trditvah ali jih izpodbijati v sodnem postopku), tožena stranka sklenjenih poslov z vrednostnimi papirji ne more razglasiti za nične, ker: navidezen posel sam po sebi še ni ničen v smislu obligacijskega prava; tožena stranka ni pristojna za ugotavljanje ničnosti sklenjenih poslov; nobena od strank ni zahtevala ugotovitve ničnosti sklenjenih poslov v postopku pred sodiščem; podlaga za sklenitev poslov ni bila nedovoljena, prav tako pa pogodba o prodaji oziroma nakupu vrednostnih papirjev ni pogodba, ki bi nasprotovala prisilnim predpisom ali morali. Tožeča stranka se tudi ne strinja s toženo stranko, ki s sklicevanjem na poročilo o opravljenem nadzoru ATVP ugotavlja prejemke A.A. in B.B. iz naslova navideznih poslov. O navedenih ugotovitvah se tožeča stranka ni mogla izjaviti in zato ne morejo biti podlaga za obdavčitev. Ker dejanske ugotovitve temeljijo na poročilu ATVP, se tudi ne strinja z odločitvijo, da se odhodek iz naslova kapitalske izgube iz navideznih poslov v letu 2000 davčno ne prizna. Dejansko podlago obdavčitve bi tožena stranka morala ugotavljati sama. Ne strinja se tudi, da gre za nične pravne posle. Vsi  posli so bili sklenjeni in izvedeni skladno z voljo pogodbenih strank. Obdavčenje je zato brez dejanske in pravne podlage. Ne strinja se tudi z odločitvijo, da se ji stroški dela preko študentskih servisov  v znesku 12.832.923,95 SIT ne priznajo in da se obdavčijo kot drugi osebni prejemki. Tožeča stranka je v postopku navajala dela, ki so jih po napotnicah zanjo opravljali študentje. Če bi tožena stranka v postopku dejansko stanje ugotavljala, bi morala, glede na obseg opravljenega dela in število zaposlenih delavcev ugotoviti, da je bilo delo študentov preko študentskega servisa dejansko opravljeno v zaračunanem obsegu in so zato v obračunu izkazani stroški utemeljeni. Zato ni podlage, da se spreminjajo v drug osebni prejemek. Na podlagi navedenega tožeča stranka predlaga, da sodišče tožbi ugodi, izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne v ponovni postopek, tožeči stranki pa prizna nastale stroške postopka v priglašeni višini.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo ugotavlja, da tožeča stranka v tožbi ponavlja že v pritožbi navedene razloge, na katere je tožena stranka v celoti odgovorila v odločbi druge stopnje. Zato predlaga zavrnitev tožbe iz razlogov, razvidnih iz te odločbe.

Izpodbijana odločba je po presoji sodišča pravilna in skladna z zakonom. Odločitev je v dejanskem in pravnem pogledu pravilno in izčrpno obrazložena. Sodišče se strinja tudi z razlogi, s katerimi tožbenim povsem enake pritožbene ugovore zavrne že davčni organ druge stopnje. Razlogom odločbe o pritožbi tožeča stranka ne ugovarja. Sodišče zato tožbo zavrača s sklicevanjem na razloge odločbe o pritožbi, ki jih zaradi obširnosti ne ponavlja.

Navedba, da temelji obdavčenje le na poročilu ATVP, o vsebini katerega se tožeča stranka ni mogla izjaviti, je neutemeljena in neskladna s podatki upravnih spisov. V postopku ugotovljena in za obdavčenje relevantna dejstva so konkretno navedena tako v zapisniku o inšpekcijskem nadzoru, kot tudi v izpodbijani odločbi, kjer so, kot ugotavlja že davčni organ druge stopnje, podrobno navedeni datumi navideznih poslov, vrednostni papirji, udeležene stranke in zneski evidentirane kapitalske izgube. Ugotovitve so bile torej tožeči stranki v davčnem postopku v celoti predstavljene na način, ki mogoča njihovo preveritev. S tem ji je bila dana tudi možnost, da se o ugotovitvah izjavi in možnost dokazovanja drugačnega dejanskega stanja od tistega, ki ga je ugotovil davčni organ. Iz spisov sledi, da je tožeča stranka z vložitvijo pripomb na zapisnik procesne pravice v skladu z določbami ZDavP tudi izkoristila in da se je davčni organ do pripomb, ki jih je podala na zapisnik in do pripombam priloženih listin, skladno z določbami ZDavP, izrekel najprej v dopolnilnem zapisniku in nato ponovno v obrazložitvi izpodbijane odločbe. Ob neizpodbijani ugotovitvi, da je tožnik v svojih poslovnih knjigah evidentiral nakupe in prodajo vrednostnih papirjev v istem dnevu in med istimi osebami (tožečo stranko in pri njej zaposlenimi fizičnimi osebami), pri čemer vrednostni papirji, ki jih je kupoval in prodajal, niso menjali lastnika, tožniku, tudi po presoji sodišča, na tej podlagi izkazana kapitalska izguba utemeljeno ni bila priznana kot odhodek na podlagi 11. in 12. člena ZDDPO. Koristi - kapitalski dobiček, ki so ga iz naslova navideznih poslov v okviru redne zaposlitve pri tožeči stranki prejele fizične osebe, pa davčni organ utemeljeno opredeli kot drug prejemek iz delovnega razmerja, obdavčljiv na podlagi 1. točke prvega odstavka 16. člena Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 71/93 do 118/03) in 3. člena Zakona o prispevkih za socialno varnost (Uradni list RS, št. 5/96 do 97/01).

Tudi stroški, ki jih je tožeča stranka evidentirala na podlagi računov študentskih servisov, so po presoji sodišča utemeljeno davčno obravnavani kot drugi prejemki iz 4. alinee 1. odstavka 15. člena ZDoh. Tudi v tej zvezi tožeča stranka dejanskim ugotovitvam ugovarja le pavšalno. Tako ni spora o tem, da se je evidenca o prisotnosti in opravljenih delovnih urah vodila le za eno študentko in da za ostale študente ni mogoče ugotoviti ur prisotnosti ali količine opravljenega dela niti tega, ali je bilo delo dejansko opravljeno. Sporna tudi ni ugotovitev, da sta bili v posameznih primerih istemu študentu izdani po dve napotnici za isti termin za delo pri različnih pravnih osebah, da sta bili nekaterim študentom za isti termin tudi pri tožeči stranki izdani po dve napotnici, da naj bi pri tožeči stranki delali dijaki, ki v tem času niso bili odsotni od pouka in, da so bili nekateri računi študentskih servisov izdani pred potrditvijo napotnice oziroma pred zaključkom dela. Izplačil iz navedenih razlogov tudi po presoji sodišča ni mogoče obravnavati kot občasnega dela študentov. Navedba tožeče stranke, da je delo dejansko bilo opravljeno, pa na naravo prejemkov, od katere je odvisna obdavčitev, ne more vplivati. Vprašanje utemeljenosti odločitve, da se odhodek iz tega naslova davčno ne prizna, pa ni predmet odločanja v tem upravnem sporu in se sodišču zato o njem ni bilo treba (izrecno) opredeljevati.

Ker je po navedenem tožba neutemeljena, sodišče pa nepravilnosti, na katere pazi uradoma, tudi ni ugotovilo, je tožbo zavrnilo na podlagi 1. odstavka 63. člena  Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 105/06, 62/2010). Sodišče je v zadevi odločilo na nejavni seji, saj tožeča stranka dejanskemu stanju, ki je bilo podlaga za izdajo izpodbijane odločbe konkretno ne ugovarja, dokazi pa so bili izvedeni in pravilno presojeni že v davčnem postopku (2. odstavek 51. člena in 1. odstavek 59. člena ZUS-1).

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.