sodba I U 1427/2010
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2011-05-24

trošarina - vračilo trošarine - pogonsko gorivo za komercialni namen - dokazno breme - vodenje evidence

Tožnik za del zahteve, glede katere je bil njegov zahtevek zavrnjen, ni dokazal, da izpolnjuje predpisane pogoje za vračilo trošarine. Dokazno breme je na strani tožnika, ki bi moral izkazati evidentiranje natančnih količin plinskega olja ter tudi dokazati, da je bilo plinsko olje uporabljeno v vozilu za komercialni namen.

2. Zahtevek tožeče stranke za povrnitev stroškov postopka se zavrne.

Z izpodbijano odločbo je prvostopenjski organ ugodil delu zahtevka tožnika za vračilo trošarine za pogonsko gorivo za komercialni namen za mesec februar 2010 in priznal vračilo trošarine za 214.063,71 litrov za pogonsko gorivo za komercialen namen v znesku 21.834,50 EUR (1. točka izreka). Zavrnil pa je del zahtevka, ki ga je tožnik vložil za vračilo trošarine za pogonsko gorivo za komercialni namen za mesec februar 2010, in sicer za količino 221.786,25 litrov (2. točka izreka). V 3. točki izreka je navedel, da pritožba zoper odločbo ne zadrži njene izvršitve, v 4. točki izreka pa, da stroški v zvezi s postopkom niso bili priglašeni.

Iz obrazložitve je razvidno, da je tožnik dne  25. 3. 2010 pri carinskem organu vložil zahtevek za vračilo trošarine za komercialni namen za mesec februar 2010, za 436.127,06 litrov plinskega olja za pogonski namen, ki ga je porabilo 165 tovornih vozil. Zahtevku je priložil račune za nakup goriva,  izpisek točenja po dnevih iz internega pretakališča in naknadno še evidenco za interno pretakališče na podlagi 2. alineje 1. odstavka 4. člena Pravilnika o vračilu trošarine za komercialni namen (Uradni list RS, št. 52/2009 in spremembe, v nadaljevanju Pravilnik). Tožnik je prvostopnemu organu dne 5. 5. 2010, 14. 5. 2010 in 18. 5. 2010 dostavil še ročno vodeno evidenco.

Carinski organ se sklicuje na 20. odstavek 54. člena Zakona o trošarinah (Uradni list RS, št. 35/10, v nadaljevanju ZTro), ki določa, da imajo kupci – osebe, za plinsko olje, ki se dokazljivo porabi kot pogonsko gorivo za komercialni namen, ki opravljajo registrirano dejavnost in imajo sedež v Evropski skupnosti ali državah članicah Efte - pravico do vračila dela plačane trošarine.  Sklicuje se tudi na 21. odstavek 54. člena ZTro, ki določa primere, v katerih se šteje, da je plinsko olje porabljeno kot pogonsko gorivo za komercialni namen. V skladu z 22. odstavkom 54. člena ZTro je upravičenec dolžan voditi evidence o nakupu in porabi plinskega olja. Vračilo plačane trošarine uveljavlja na podlagi pisnega zahtevka, ki ga vloži pri carinskem organu, dokazil o registraciji vozila, za pogon katerega je bilo plinsko olje porabljeno ter računov o nakupu plinskega olja, ki vključujejo registrsko oznako za zadevno vozilo. Carinski organ lahko glede na okoliščine primera  zahteva predložitev tudi drugih dokazil.

Carinski organ navaja tudi določbe Pravilnika, v skladu s katerimi lahko pravna ali fizična oseba uveljavlja vračilo plačane trošarine (2. člena in 3. člena Pravilnika). V skladu z 2. alinejo 1. odstavka 4. člena Pravilnika mora upravičenec voditi evidenco, ki vsebuje podatke o prostornini rezervoarja na internem pretakališču, datumu in količini prejema plinskega olja ter evidenco o zalogi – razpoložljivi količini plinskega olja (po datumu dobave in polnitve). Carinski organ je ugotovil, da je tožnik dne 15. 4. 2010 dostavil računalniško vodeno evidenco za interno pretakališče. Naknadno je dne 18. 5. 2010 dostavil še ročno vodeno evidenco o zalogah goriva na internem pretakališču „Pretakanje goriva v rezervoar“. Vozila in količine goriva, ki jih uveljavlja tožnik v mesecu februarju 2010 so razvidna iz tabele na strani 3 do 6 obrazložitve izpodbijane odločbe, na strani 8 obrazložitve izpodbijane odločbe pa je prikazana tabela s podatki o zalogah goriva ob koncu posameznega dneva v mesecu februarju 2010, ki izhajajo iz računalniške evidence in iz ročno vodene evidence.

Carinski organ je v postopku ugotavljanja upravičenosti do vračila trošarine za komercialni namen v februarju 2010 ugotovil, da tožnik vodi ročno vodeno evidenco o dejanski zalogi goriva ter računalniško evidenco, na podlagi katere je zahteval vročilo trošarine za komercialni namen. Carinski organ je po pregledu računalniško vodene evidence, ki jo je tožnik predložil kot evidenco na podlagi 2. alineje 1. odstavka 4. člena Pravilnika ugotovil, da podatki o iztočenih količinah ne izkazujejo dejanskega stanja. Glede na navedeno in glede na to, da ročno vodena evidenca in računalniška vodena evidenca  ne izkazujeta enakega stanja o zalogi goriva po dnevih, carinski organ ugotavlja, da računalniško vodena evidenca ne predstavlja dokaza, na podlagi katerega bi bil tožnik upravičen do vračila trošarine za  221.786,25 litrov pogonskega goriva za komercialni namen iztočenega iz internega pretakališča v februarju 2010. Carinski organ ugotavlja, da predložena evidenca ne odraža dejanskega stanja, ker dejanska poraba goriva iz internega pretakališča ni dokazljiva. Predložene evidence tako ne izkazujejo resničnega dejanskega stanja, dejanska  poraba iz internega pretakališča ni dokazljiva, predložena dokumentacija pa tudi ni v skladu s 4. členom Pravilnika.

Drugostopni organ je z  odločbo št. DT  498-3-80/2010-2 z dne 6. 9. 2010 pritožbo zavrnil.  Na podlagi 4. člena Pravilnika mora upravičenec, ki uporablja interno pretakališče plinskega olja poleg evidence o polnitvah v posamezno vozilo za komercialen namen iz 3. člena Pravilnika voditi tudi evidenco o polnitvah v druga vozila in o porabi za drug namen; voditi evidenco o nabavi plinskega olja za pogonski namen, ki vsebuje podatke o prostornini rezervoarja na internem pretakališču, datum in količino prejema plinskega olja ter evidenco o zalogi – razpoložljivi količini plinskega olja (po datumu nabave in polnitve); zagotoviti evidentiranje količin goriva, ki se točijo v vozila. Upravičenec lahko uspešno uveljavlja vračilo trošarine le za plinsko olje, za katero dokaže, da ga je polnil in uporabil v vozilu za komercialni namen. V danem primeru je bilo ugotovljeno, da tožnik vodi ročno in računalniško evidenco za interno pretakališče. Iz opisanih primerov na strani 9 obrazložitve izpodbijane odločbe in izračunov končnega stanja zalog goriva v računalniški evidenci za interno pretakališče na dan 28. 2. 2010, navedenem na strani 8 obrazložitve izpodbijane odločbe je prvostopni organ ugotovil prirejene podatke količine zalog goriva. Takšne evidence ne izkazujejo dejanske količine plinskega olja v skladu z 4. členom Pravilnika.

Drugostopni organ navaja, da so v evidencah odstopanja, ki jih navaja na strani 5 obrazložitve. Ta ne pa morejo biti posledica temperaturnih vplivov oziroma pomanjkljivosti v cisterni vgrajene sonde, na kar se v pritožbi sklicuje tožnik. Takšna evidenca ne odraža dejanskega stanja in poraba plinskega olja za komercialni namen tako tudi ni dokazljiva. V skladu z navedenim je tako odločitev prvostopnega organa pravilna.

Tožnik v tožbi navaja, da je  na podlagi ZTro zahteval povračilo dela trošarine za pogonsko gorivo, ki je bilo porabljeno za komercialni namen, za opravljanje komercialne dejavnosti tožnika in sicer za prevoz blaga, ki ga tožnik opravlja z lastnimi vozili. Tožnik velik del pogonskega goriva, ki se potrebuje za izvajanje dejavnosti toči preko internega pretakališča. Zaradi vzpostavitve internega pretakališča, tožnik skladno z določbami Pravilnika vodi tudi vse evidence, ki jih je tudi priložil svojemu zahtevku za vračilo trošarine. Tekom časa se je izkazalo, da prihaja do določenih neskladnosti pri evidentiranju zalog v internem pretakališču. Tožnik je namreč na podlagi evidence o nabavi pogonskega goriva in evidence o polnitvah v posamezna vozila vodil t. i. računalniško evidenco (knjižno stanje zaloge), pri čemer pa se podatki niso v celoti ujemali (podatki o nabavi in porabi). Glede na navedeno je tožnik poleg računalniške evidence vzporedno vodil tudi t. i. ročno evidenco, obenem pa je stanje, ki je bilo razvidno iz obeh evidenc, ustrezno usklajeval. Sčasoma se je izkazalo, da vodenje predlagane ročne evidence ne daje dovolj natančnih podatkov. Sonda v rezervoarju ni bila dovolj zanesljiva, da bi bila primerna za natančno merjenje obstoječe količine goriva. Tožnik je carinskemu organu posredoval vse vodene evidence, tako računalniško, kot tudi ročno, obenem pa tudi evidenco, v kateri je usklajeval stanje po obeh navedenih evidencah. Razlog za zavrnitev tožnikovega zahtevka je bil, da je prvostopni organ dvomil v verodostojnost  evidence o zalogi – razpoložljivi količini plinskega olja. Izpodbijana odločitev po mnenju tožnika temelji na nepopolni ugotovitvi dejanskega stanja ter nepravilni uporabi materialnopravnih določb. Zaradi temperaturnih vplivov prihaja do raztezanja oziroma krčenja plinskega olja, kar lahko pomembno vpliva na izmerjene količine goriva. Tožnik se sklicuje na mnenje Urada za meroslovje RS, iz katerega izhaja, da lahko zaradi navedenih okoliščin pride do razhajanja tudi v višini 3 % od skupne količine merjene tekočine. V primeru internega pretakališča, ki je v lasti tožnika, gre za pretakališče – rezervoar, ki ni vkopan v zemljo in je gorivo, ki se v njem nahaja v toliko večji meri podvrženo temperaturnim vplivom. Te okoliščine so bile predstavljene prvostopenjskemu organu, vendar sta  prvostopenjski in drugostopenjski organ v celoti ignorirala dejansko stanje, kakor tudi vsa strokovna mnenja in pojasnila. Tožnik bi lahko tudi drugače dokazoval količino porabljenega goriva in sicer s predložitvijo potnih nalogov in naročil prevozov, vendar prvostopenjski organ ni bil pripravljen upoštevati drugih dokazov.  Prvostopenjski organ tudi sicer ni zahteval predložitve  kakršnihkoli drugih dokazil v smislu 22. odstavka 54. člena ZTro. Po prepričanju tožnika zgolj dejstvo, da naj evidenca zalog očitno ne bi v popolnosti odražala dejanskega stanja, nikakor ne more biti razlog za zavrnitev tožnikovega zahtevka v celoti.

V konkretnem primeru se lahko postavi vprašanje količine plinskega olja, za katerega bi bilo mogoče šteti, da je bilo dokazano uporabljeno v komercialni namen. Ali je potrebno za izhodišče pri priznanju ustrezne količine vzeti količino goriva, za katero je tožnik nedvoumno dokazal, da ga je iztočil v svoja tovorna vozila ali pa kakšen drug podatek, ki izhaja iz predložene dokumentacije. Pri tem se postavlja tudi vprašanje ali je kakorkoli v konkretnem primeru relevantno tudi stanje zalog po t. i. „ročni evidenci“, ki jo je tožnik vodil skladno z navodili prvostopenjskega organa. Podatki o količini porabljenega goriva v februarju 2010, ki jih je predložil tožnik in količini porabljenega goriva, ki je razviden iz obračuna, so razvidni iz strani 6 tožbe, pri čemer je odstopanje  še vedno v okviru odstopanj, ki jih predvidevajo še vedno veljavni standardi vezani na pretakanje goriva, saj znaša manj kot 3% od celotne količine.  Tožnik navaja, da je vodil tudi predpisano evidenco o zalogah in meni, da je posamezna vsebinska odstopanja tudi argumentirano obrazložil, zaradi česar ne bi smelo biti dvoma o pravilnosti teh evidenc. Pristojni organ pri ugotavljanju višine trošarine, katere vračilo tožnik zahteva, nima nikakršne zakonske osnove za to, da je ne glede na vse predložene dokaze v celoti zavrnil zahtevek v delu, ki se je nanašal na porabo pogonskega goriva, ki se je v vozila točil iz internega pretakališča. Prvostopenjski organ bi lahko upošteval določbo 65. člena ZTro in smiselno uporabil določbo 68. člena ZDavP-2, skladno s katero se v takšnih primerih izvede ustrezna cenitev (pri tem se sklicuje na sodbo Upravnega sodišča RS, št. U 414/2006 z dne 15. 1. 2008). Tožnik predlaga, da sodišče v predmetni zadevi v primeru, da bi štelo, da je sporno dejansko stanje, opravi glavno obravnavo. Smiselno predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo v zavrnilnem delu odpravi ter ugodi zahtevku tožnika za vračilo trošarine za 221.786,25 litrov plinskega olja za pogonski namen, podrejeno pa predlaga, da izpodbijani odločbi odpravi. Prilaga tudi stroškovnik.

V odgovoru na tožbo se tožena stranka tožena stranka sklicuje na 22. odstavek 54. člena ZTro in Pravilnik, ki glede nabave goriva loči dve situaciji: 3. člen Pravilnika se nanaša na primer nabave goriva na bencinskem servisu, 4. člen Pravilnika pa se nanaša na interno pretakališče. V konkretni zadevi je bilo ugotovljeno, da evidenca internega pretakališča ne odraža dejanskega stanja oziroma dejanska poraba iz pretakališča ni dokazljiva. Ta evidenca pa je bistvenega pomena pri ugotavljanju namena porabe goriva, saj se pri točenju v motorno vozilo na internem pretakališču ne izda noben račun, ki bi vseboval registrsko številko vozila, kot pri bencinskem servisu. Zato je potrebno, da so takšne evidence skladne in pravilne. Navedenih pogojev pa evidence tožnika v konkretnem primeru ne izpolnjujejo. Glede na ugotovljene nepravilnosti predložene evidence ne morejo služiti kot dokaz o količini in namenu porabe plinskega olja, česar ni mogoče obiti niti z uporabo 68. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 117/06, 125/08, 110/09, 1/10, 43/10 in 97/10, v nadaljevanju ZDavP-2), niti z uporabo eventualnih drugih, na podlagi 22. odstavka 54. člena ZTro pridobljenih dokazov (kar tožnik predlaga v tožbi). Tožena stranka predlaga zavrnitev tožbe.

Po pregledu izpodbijane odločbe in upravnih spisov je sodišče ugotovilo, da je izpodbijana odločba zakonita. Prvostopni in drugostopni organ sta za svojo odločitev navedla tudi pravilne in utemeljene razloge. Zato se sodišče glede tožbenih ugovorov, ki so enaki pritožbenim, sklicuje nanje in jih v sodbi ne ponavlja, v skladu z določbo 2. odstavka 71. člena Zakona o upravnem sporu  (Uradni list RS, št. 105/06 in 62/10, v nadaljevanju ZUS-1).

V obravnavanem primeru je sporno ali ima tožnik pravico do vračila dela plačane trošarine za pogonsko gorivo za komercialni namen za mesec februar 2010 in sicer za 221.786,25 litrov, ki so bili iztočeni iz internega pretakališča tožnika. Prvostopenjski organ je ugotavljal ali je tožnik upravičen do vračila dela trošarine za navedeno plinsko olje, in je tožnikovo zahtevo v tem delu zavrnil, ker je zaključil, da tožnikova evidenca ne odraža dejanskega stanja (v smislu 4. člena Pravilnika), dejanska poraba goriva iz internega pretakališča pa tudi ni dokazljiva.

Iz 20. odstavka 54. člena ZTro izhaja, da za plinsko olje, ki se dokazljivo porabi kot pogonsko gorivo za komercialni namen, imajo kupci – osebe, ki opravljajo registrirano dejavnost in imajo sedež v Evropski uniji ali državah članicah Efte – pravico do vračila dela plačane trošarine. Iz 21. odstavka 54. člena ZTro izhaja, kdaj se šteje, da je plinsko olje porabljeno kot pogonsko gorivo za komercialni namen, iz 22. odstavka 54. člena ZTro pa izhaja, da je upravičenec iz 20. odstavka tega člena dolžan voditi evidence o nakupu in porabi plinskega olja. Vračilo plačane trošarine uveljavlja na podlagi pisnega zahtevka, ki ga vloži pri carinskem organu, in dokazil o registraciji vozila, za pogon katerega je bilo plinsko olje porabljeno, ter računov o nakupu plinskega olja, ki vključujejo registrsko oznako za zadevno vozilo. Iz 2. alineje 1. odstavka 4. člena Pravilnika pa izhaja, da mora, če ima upravičenec interno pretakališče plinskega olja, voditi evidenco o nabavi plinskega olja za pogonski namen, ki vsebuje podatke o prostornini rezervoarja na internem pretakališču, datumu in količini prejema plinskega olja, ter evidenco o zalogi – razpoložljivi količini plinskega olja (po datumu nabave in polnitve).

V konkretni zadevi je tožnik vložil zahtevo za vračilo trošarine na podlagi 20. odstavka 54. člena ZTtro in bi za uveljavljanje navedene pravice moral izkazati, da izpolnjuje predpisane pogoje (54. člena ZTro in 4. člena Pravilnika). Sodišče se, glede na ugotovitve prvostopenjskega organa, ki izhajajo iz obrazložitve izpodbijane odločbe, strinja z zaključkom, da tožnik za del zahteve, glede katere je bil njegov zahtevek zavrnjen, ni dokazal, da izpolnjuje predpisane pogoje za vračilo trošarine, tožnikove ugovore pa zavrača kot neutemeljene. Dokazno breme je na strani tožnika, ki bi za uspešno uveljavljanje zahteve za vračilo trošarine za pogonsko gorivo porabljeno za komercialni namen, iztočeno iz tožnikovega internega pretakališča, moral izkazati evidentiranje natančnih količin plinskega olja (4. člen Pravilnika) ter tudi dokazati, da je bilo plinsko olje uporabljeno v vozilu za komercialni namen. Tožnik sam navaja, da se računalniška evidenca in ročno vodena evidenca ne ujemata, pa tudi sama računalniška evidenca ne izkazuje dejanske porabe plinskega olja iz internega pretakališča. Tožnik tudi sicer ne more izkazovati dejanske porabe plinskega olja za komercialne namene z drugimi dokazili na podlagi 22. odstavka 54. člena ZTro, saj se navedena določba nanaša na plinsko olje, za nakup katerega je upravičenec prejel ustrezen račun, ki izpolnjuje pogoje iz 3. člena Pravilnika (na bencinskih servisih). V danem primeru pa gre za porabo plinskega olja iz internega pretakališča za katero na podlagi 24. člena ZTro podrobnejše določbe vsebuje Pravilnik  v 3. člen in 4. členu Pravilnika. Le v primeru, če tožnik dokaže, da je bilo v zahtevku za vračilo trošarine navedena količina pogonskega goriva iz internega pretakališča porabljena za komercialni namen, lahko prvostopni organ ugodi zahtevku za vračilu trošarine. V danem primeru pa tožnikove evidence ne odražajo dejanske porabe plinskega olja iz internega pretakališča, ki tudi sicer ni dokazljiva. Tožnik navedenega v postopku ni izkazal, čeprav je v postopku sodeloval, bil seznanjen z ugotovitvami prvostopenjskega organa  in pozvan, da predloži ustrezne evidence.

Sodišče zavrača sklicevanje tožnika, da naj bi šlo za razhajanje v količini izmerjenih količin zaradi temperaturnih vplivov, kot tudi tožnikovo sklicevanje, da je bil pripravljen količino porabljenega goriva tudi drugače dokazovati in da naj bi bil način dokazovanja (na kakšen naj bi se sporna količina porabe goriva dokazovala) stvar dokazne ocene. Za uveljavljanje pravice do vračila trošarine so točno določeni predpisani pogoji, zaradi česar se vračilo trošarine lahko uveljavlja le ob izpolnjevanju tako določenih predpisanih pogojev. Zato je neutemeljeno tožnikovo sklicevanje na možnost dokazovanja z drugimi dokaznimi sredstvi, kot tudi tožnikove navedbe, da naj bi bilo odstopanje v evidencah še vedno v okviru dopustne tolerance. Sodišče se strinja z zaključkom drugostopenjskega organa, da zaradi anomalij v evidencah z njimi tožnik ni izkazal, da je zakonsko upravičen do vračila trošarine v zavrnjenem delu.

Neutemeljeno je tožnikovo sklicevanje, da naj bi v danem primeru carinski organ porabo plinskega olja ugotovil z ustrezno cenitvijo ob smiselni uporabi 68. člena ZDavP-2, pri čemer se tožnik sklicuje tudi na sodbo Upravnega sodišča RS opr. št. U 414/2006. V obravnavani zadevi gre za odločanje o upravičenosti tožnikove zahteve za vračilo plačane trošarine za pogonsko gorivo za komercialni namen, torej za postopek, v katerem mora vlagatelj zahteve dejansko stanje izkazati natančno, določno in resnično ter za navedbe predložiti tudi predpisane dokaze, torej evidenco, ki vsebuje primerljive podatke o razpoložljivi količini plinskega olja in izkazati natančno količino in komercialno porabo plinskega olja. V skladu z navedenim, ocena prvostopnega organa o razpoložljivi količini plinskega olja v danem primeru ne pride v poštev. Citirana sodba Upravnega sodišča RS, na katero se sklicuje tožnik, se nanaša na drugačen primer (postopek, ko je prvostopenjski organ trošarinskemu zavezancu naložil plačilo trošarine v postopku izvajanja svoje nadzorne funkcije). Vračilo trošarine se lahko uspešno uveljavlja le za plinsko olje za katero upravičenec lahko  dokaže, da je bilo polnjeno in uporabljeno v vozilu za komercialen namen. V nasprotnem primeru pa takšne pravice nima. Pravilna - natančna evidenca, ki odraža resnično dejansko porabo je v danem primeru bistvenega pomena tudi za ugotavljanje komercialnega namena uporabe plinskega olja.

Ker je izpodbijana odločitev pravilna in zakonita, sodišče pa v postopku pred njeno izdajo ni našlo nepravilnosti na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti, je na podlagi 1. odstavka 63. člena ZUS-1 tožbo kot neutemeljeno zavrnilo.

Izrek o stroških upravnega spora temelji na določbi 4. odstavka 25. člena ZUS-1. Če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

Sodišče je na podlagi 1. odstavka 59. člena ZUS-1 v zadevi odločalo brez glavne obravnave, saj relevantne okoliščine v zadevi niso sporne.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.