sodba U 344/2008
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2010-08-27

dohodnina - odmera dohodnine - invalidnina iz tujine

Po pogodbi med SFRJ in Zvezno Republiko Nemčijo o izogibanju dvojnemu obdavčenju dohodka in premoženja se dohodki, ki se izplačujejo iz sistemov socialnega zavarovanja in ki temeljijo na stopnji invalidnosti ali delovni nezmožnosti, ne pa na okoliščinah, povezanih s preteklo zaposlitvijo (npr. leta delovne dobe ali znesek vplačil v času zaposlitve), obravnavajo po določbi 22. člena te Pogodbe kot drug dohodek. Po 1. odstavku 22. člena Pogodbe z Nemčijo se dohodki rezidenta države pogodbenice, ne glede na to, kje so nastali, obdavčijo le v državi rezidentstva. Navedeno pomeni, da se dohodek, ki ga tožnik prejema iz Nemčije (prejemek zaradi delovne nezmožnosti), obdavči v državi rezidentstva prejemnika dohodka, to je v Sloveniji. Način obdavčitve tovrstnega dohodka v Sloveniji pa ni predmet Pogodbe z Nemčijo, temveč je urejen s slovensko zakonodajo, in sicer se po ZDoh-1 zadevni prejemki obravnavajo kot pokojnina in so tako tudi obdavčeni.

Davčna uprava Republike Slovenije, Davčni urad Ptuj kot prvostopni organ (v nadaljevanju prvostopni organ), je z izpodbijano odločbo tožniku na podlagi njegove napovedi odmeril dohodnino za leto 2006 v znesku 1.038,63 EUR. Pri odmeri so bile upoštevane olajšave po določbah Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 54/02 s spremembami, v nadaljevanju ZDoh-1, 105., 106. in 112. člen). V obrazložitvi je prvostopni organ tudi pojasnil, da je tožnik v napovedi pod oznako 1106 navedel dohodek, prejet iz tujine v višini 3.448.500,00 SIT, ki ga je prejel iz Nemčije in v tujini plačanega davka ni navedel (oziroma je uveljavljal plačani davek v višini 0 SIT).

Tožnik je zoper prvostopno odločbo vložil pritožbo, ki jo je Ministrstvo za finance RS kot drugostopni organ (v nadaljevanju drugostopni organ) z odločbo št. DT-499-01-1525/2007-4 z dne 30. 5. 2008 zavrnilo. Drugostopni organ v obrazložitvi odločbe najprej pojasni, da je bila prvostopna odločba izdana skladno z vloženo napovedjo tožnika. Pritožbeno navedbo, da tožniku kot zavezancu ni bila dana možnost, da se izjavi o dejstvih in okoliščinah, pomembnih za izdajo odločbe zavrne kot neutemeljeno. Navaja, da je prvostopni organ po prejemu pritožbe tožnika povabil, naj podrobneje pojasni, glede česa bi se želel še dodatno izjasniti in da je nato tožnik povedal, da iz Nemčije prejema invalidnino, ki po njegovem mnenju ne zapade pod obdavčitev. Prejema namreč nadomestilo za poklicno nesposobnost, ne pa pokojnine, za kar je tudi predložil dokazilo. Drugostopni organ meni, da gre pri tem za nedovoljeno pritožbeno novoto, saj v pritožbi pritožnik lahko navaja nova dejstva in nove dokaze, vendar pa mora obrazložiti, zakaj jih ni navedel že v postopku na prvi stopnji. Nova dejstva in novi dokazi se lahko upoštevajo kot pritožbeni razlogi le, če so obstojali v času odločanja na prvi stopnji in če jih stranka upravičeno ni mogla predložiti oziroma navesti že v postopku na prvi stopnji (238. člen Zakona o splošnem upravnem postopku).

Glede na to, da je prvostopni organ tožnika povabil, naj podrobneje pojasni, glede česa bi se želel dodatno izjasniti, drugostopni organ pojasni, da v slovenskem davčnem sistemu takšni prejemki, kakršnega prejema tožnik iz Nemčije (invalidnina oziroma renta zaradi nezmožnosti za pridobitno delo) spadajo pod invalidske pokojnine, ki so obdavčene z dohodnino (6. alinea 2. odstavka 25. člena ZDoh-1). Kadar se takšni dohodki prejemajo iz tujine, pa ima zavezanec možnost uveljavljati ugodnosti po sklenjenih mednarodnih pogodbah o izogibanju dvojnemu obdavčenju. Pogodba med SFRJ in Zvezno Republiko Nemčijo o izogibanju dvojnemu obdavčenju dohodka in premoženja (Uradni list SFRJ, MP, št. 12/88 in Akt o nasledstvu sporazuma, Uradni list RS, MP, št. 20/93, v nadaljevanju Pogodba z Nemčijo) ureja vprašanja obdavčenja dohodkov, ki jih rezident Republike Slovenije prejema iz Nemčije. Za namene uporabe tega sporazuma pa se takšni dohodki (invalidnina oziroma renta zaradi nezmožnosti za pridobitno delo), ki se izplačujejo iz sistemov socialnega zavarovanja in ki temeljijo na stopnji invalidnosti ali delovni nezmožnosti, ne pa na okoliščinah, povezanih s preteklo zaposlitvijo (npr. leta delovne dobe ali znesek vplačil v času zaposlitve) obravnavajo po določbi 22. člena Pogodbe z Nemčijo (komentar k vzorčnemu sporazumu OECD o davkih na dohodek in premoženje) kot drug dohodek. Po določbi 1. odstavka 22. člena Pogodbe z Nemčijo pa se ti dohodki rezidenta države pogodbenice, ne glede na to, kje so nastali, obdavčijo le v državi rezidentstva. Tudi iz določb Pogodbe z Nemčijo je torej jasno razvidno, da se sporni dohodek zaradi delovne nezmožnosti obdavči v državi rezidentstva prejemnika dohodka, torej v Sloveniji. Ker Mednarodna pogodba ne določa, na kakšen način se takšen dohodek v Sloveniji obdavči, je torej način obdavčitve odvisen od notranje slovenske zakonodaje. Tako se, kot je bilo tožniku že pojasnjeno, skladno s slovensko zakonodajo obravnavani prejemek šteje za pokojnino in kot tak tudi obdavči.

Tožnik se s takšno odločitvijo ne strinja in odločbo izpodbija s tožbo. Navaja, da je bil mnogo let zaposlen v Nemčiji. Ker zaradi obolelosti kolen ni mogel več delati, so ga zdravstveni organi v Nemčiji invalidsko upokojili leta 1997. V letu 2007 se je vrnil v Slovenijo in ob prijavi bivališča na Davčnem uradu Ptuj prijavil tudi dohodke, ki jih prejema iz Nemčije. Ti dohodki, ki jih Nemčija obravnava kot invalidnino, se v Sloveniji štejejo kot pokojnina. Po mnenju nemških organov se invalidnina v Nemčiji ne obdavčuje. Meni, da njegov prejemek (invalidnina) tudi v Sloveniji ne more biti obdavčen. Sodišču smiselno predlaga, da odpravi izpodbijano odločbo

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri pravnih in dejanskih ugotovitvah izpodbijane odločbe in sodišču predlaga zavrnitev tožbe.

Po pregledu upravnih spisov in izpodbijane odločbe je po presoji sodišča izpodbijana odločitev pravilna in na zakonu utemeljena. Sodišče se strinja z razlogi, s katerimi je v obrazložitvi izpodbijane odločbe odločitev pojasnil prvostopni organ in z razlogi, s katerimi je zavrnil pritožbene ugovore drugostopni organ ter se nanje, kolikor so tožbeni ugovori enaki ugovorom, ki jih je tožnik uveljavljal v pritožbi, tudi sklicuje (2. odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, Uradni list RS, št. 105/06, v nadaljevanju ZUS-1).

V obravnavanem primeru med strankama ni sporno, da je bil tožnik v Nemčiji z dnem 19. 8. 1996 invalidsko upokojen zaradi nadaljnje nezmožnosti za delo in da od tedaj dalje prejema rento iz Nemčije. Prejema pa tudi invalidsko pokojnino v Sloveniji. Sporno v tem primeru je, ali mora tožnik od navedenih prejemkov plačati dohodnino.

Sodišče ugotavlja, enako kot že drugostopni organ, da se v davčnem sistemu, ki je uveljavljen v Republiki Sloveniji prejemki, kot ga prejema tožnik iz Nemčije (invalidnina oziroma renta zaradi nezmožnosti za pridobitno delo) uvrščajo med invalidske pokojnine, te pa so, enako kot pokojnine, obdavčene z dohodnino (6. alinea 2. odstavka 25. člena ZDoh-1). V primeru, kot je obravnavani, ko so tovrstni dohodki prejeti iz tujine, imajo zavezanci možnost uveljavljati ugodnosti po sklenjenih mednarodnih pogodbah o izogibanju dvojnemu obdavčenju. V navedenih pogodbah je namreč lahko predpisano, da določeni dohodki v državi rezidentstva prejemnika dohodka niso obdavčeni. Tudi v Pogodbi z Nemčijo, ki je merodajna za obravnavani primer so urejena vprašanja obdavčenja dohodkov, ki jih rezident Republike Slovenije prejema iz Republike Nemčije. Po Pogodbi z Nemčijo se dohodki, ki se izplačujejo iz sistemov socialnega zavarovanja in ki temeljijo na stopnji invalidnosti ali delovni nezmožnosti, ne pa na okoliščinah povezanih s preteklo zaposlitvijo (npr. leta delovne dobe ali znesek vplačil v času zaposlitve) obravnavajo po določbi 22. člena te Pogodbe kot drug dohodek. Po določbi 1. odstavka 22. člena Pogodbe z Nemčijo se dohodki rezidenta države pogodbenice, ne glede na to kje so nastali, obdavčijo le v državi rezidentstva. Navedeno pa pomeni, da se dohodek, ki ga tožnik prejema iz Nemčije (prejemek zaradi delovne nezmožnosti) obdavči v državi rezidentstva prejemnika dohodka, to pa je v Sloveniji. Način obdavčitve tovrstnega dohodka v Sloveniji pa ni predmet Pogodbe z Nemčijo, temveč je urejen s slovensko zakonodajo. Po v Republiki Sloveniji veljavnem ZDoh-1 pa se, kot sta navedla že oba davčna organa, sporni prejemki obravnavajo kot pokojnina in so tako tudi obdavčeni.

Glede na navedeno sodišče ugotavlja, da je bilo dejansko stanje ob izdaji odločbe pravilno ugotovljeno, izpodbijana odločba je pravilna in na zakonu utemeljena, kršitev zakona, na katere pazi po uradni dolžnosti, pa sodišče ni našlo. Zato je sodišče tožbo na podlagi 1. odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

Sodišče je, skladno z 59. členom ZUS-1 v zadevi odločalo izven glavne obravnave.

Pravni pouk sodbe temelji na 73. členu ZUS-1.

Pogodba med SFRJ in ZRN o izogibanju dvojnemu obdavčevanju 		  dohodka in premoženja člen 22, 22/1.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.