sodba I U 1908/2010
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2011-05-17

prispevki za socialno varnost - družba z omejeno odgovornostjo enoosebna družba - poslovodna oseba - zavezanec za plačilo prispevkov

Tožnik je bil edini družbenik in hkrati direktor družbe A. d.o.o., nad katero se je v letu 2009 začel stečajni postopek. Kot tak je imel status samozaposlenega in je bil tudi dolžan sam plačati prispevke za socialno varnost.

Vsaka stranka nosi svoje stroške upravnega spora.

Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Novo mesto zavezancu za davek za obdobje od 1. 9. 2008 do 22. 12. 2009 odmeril prispevke za socialno varnost, in sicer za pokojninsko in invalidsko zavarovanje zavarovanca 1.980,55 EUR, za pokojninsko in invalidsko zavarovanje delodajalca v znesku 1.130,80 EUR, za zdravstveno zavarovanje zavarovanca v znesku 812,62 EUR, za zdravstveno zavarovanje delodajalca v znesku 838,22 EUR, za poškodbe pri delu in poklicne bolezni v znesku 67,73 EUR, za starševsko varstvo zavarovanca v znesku 12,80 EUR, za starševsko varstvo delodajalca v znesku 12,80 EUR, za zaposlovanje zavarovanca v znesku 17,91 EUR in  za zaposlovanje delodajalca v znesku 7,70 EUR, vse s pripadki. Odločil je še, da morajo biti vsi prispevki plačani v 30 dneh od vročitve, pri čemer bodo po poteku tega roka zaračunane zamudne obresti in začet postopek davčne izvršbe. Stranka pa trpi svoje stroške davčnega postopka.

V obrazložitvi pojasnjuje, da je bil tožnik prijavljen od 12. 1. 2006 do 22. 12. 2009 v zavarovanje na podlagi 2. odstavka 15. člena Zakona o pokojninskem in invalidskem zavarovanju (Uradni list RS, št. 109/06-UBP4 in naslednji, v nadaljevanju ZPIZ-1), kot družbenik zasebnega podjetja A. d.o.o. Pri kontroli pravilnosti obračunavanja in plačevanja prispevkov za socialno varnost za obdobje 1. 9. 2008 do 22. 12. 2009 se je ugotovilo, da zavezanec za davek za navedeno obdobje ni obračunal prispevkov za socialno varnost v skladu z določili 4. in 6. člena Zakona o prispevkih za socialno varnost (Uradni list RS, št. 5/96 in naslednji, v nadaljevanju ZPSV) in 352. členom Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 117/06 in naslednji, v nadaljevanju ZDavP-2). V nadaljevanju pojasnjuje, da je v 2. odstavku 15. člena ZPIZ-1 navedeno, da se obvezno zavarujejo družbeniki zasebnih družb in zavodov v Republiki Sloveniji, ki so poslovodne osebe in niso zavarovane na drugi podlagi. Zavarovalne osnove za samozaposlene in druge zavarovance, ki ne prejemajo plače, opredeljuje 209. člen ZPIZ-1. V 4. odstavku 208. člena ZPIZ-1 je določeno, da je najnižja osnova za obračun prispevkov za zavarovance iz 2. odstavka 15. člena tega zakona, najnižja pokojninska osnova. Lastniki zasebnih podjetji – zavezanci z zavarovalno podlago 0.40, obračunajo prispevke za socialno varnost na obrazcu, ki je določen v Pravilniku o obrazcih za obračun prispevkov za socialno varnost (Uradni list RS, št. 138/06 in 126/08). Na podlagi uradnih evidenc je bilo ugotovljeno, da davčni zavezanec za sporno obdobje ni prejel plače in tudi ni obračunal in plačal prispevkov za socialno varnost v skladu z 2. odstavkom 15. člena ZPIZ-1 v povezavi z 208. členom  istega zakona. Glede na navedeno je davčni organ začel s postopkom cenitve davčne obveznosti, v skladu z določili 68. člena ZDavP-2. V postopku cenitve je ugotovil višino prispevkov za socialno varnost od najnižje bruto pokojninske osnove. Od neplačane davčne obveznosti se na podlagi 95. člena ZDavP-2 obračunajo tudi obresti.

Ministrstvo za finance kot drugostopni davčni organ je s svojo odločbo, št. DT 499-22-45/2010 z dne 12. 11. 2010 pritožbo tožnika zoper izpodbijano odločbo kot neutemeljeno zavrnilo. V obrazložitvi pojasnjuje, da se v skladu z 2. odstavkom 15. člena ZPIZ-1 kot samozaposleni obvezno zavarujejo družbeniki zasebnih družb in zavodov v RS, ki so poslovodne osebe in niso zavarovani na drugi podlagi. Po tej določbi se štejejo za samozaposlene osebe, pri čemer obvezno zavarovanje po tej določbi nastane s kumulativno izpolnitvijo zavarovanca družbenika, ki je hkrati v isti družbi poslovodna oseba. V skladu s 25. členom ZPIZ-1 se v primeru, ko oseba istočasno izpolnjuje pogoje za vključitev v obvezno zavarovanje po več podlagah, obvezno zavaruje po tisti podlagi, ki je v tem zakonu navedena pred drugimi podlagami. Poslovodna oseba, ki je hkrati družbenik enoosebnih družb kljub formalno sklenjeni pogodbi o zaposlitvi, ki jo hkrati podpiše v vlogi delojemalca in delodajalca, ni zavarovana na podlagi delovnega razmerja v svoji družbi. To velja tudi za družbe, ki imajo sicer več zaposlenih delavcev, vendar samo enega družbenika. V skladu z 2. alineo 1. odstavka 207. člena ZPIZ-1 je osnova za plačilo prispevkov za obvezno zavarovanje za samozaposlene zavarovalna osnova, določitev zavarovalne osnove pa je za samozaposlene zavarovance in za druge zavarovance, ki ne prejemajo plače, opredeljena v 209. členu ZPIZ-1, podrobneje pa v Pravilniku o postopku za razvrščanje v zavarovalne osnove. Ni sporno, da je bil pritožnik družbenik in hkrati poslovodja enoosebne družbe, zoper katero je bil začet stečajni postopek, družba pa mu v spornem obdobju ni izplačevala plač. Obračunani in plačani tudi niso bili prispevki za socialno varnost. Ker se je bil tožnik, glede na zgoraj navedeno, dolžan zavarovati kot samozaposlena oseba, je bil po določbi 1. odstavka 352. člena ZDavP-2 kot zavezanec za obvezne prispevke za socialno varnost, le-te dolžan izračunati in predložiti obračun. Ker tega v zahtevanem roku 15 dni ni storil, je prispevke utemeljeno obračunal davčni organ. Prispevke plačajo zavarovanci sami ali pa v njihovem imenu pravna oseba. Dokler je torej zavezanec prejemal plače, je prispevke zanj v njegovem imenu plačevala pravna oseba. Ko pa mu je le-ta plačo nehala izplačevati, je bil dolžan prispevke plačati sam. V 3. alinei 33. člena ZPIZ-1 je še navedeno, da se obvezno zavarovanje za družbenike zasebnih družb in zavodov začne z dnem vpisa v register kot poslovodne osebe in se zaključi z dnem izbrisa iz takšnega registra.

Tožnik vlaga tožbo v tem upravnem sporu, saj se z odločitvijo davčnega organa ne strinja. Navaja, da plače, od katere naj bi davčni organ obračunal in odvedel dajatve, ni prejel. Nesporno je, da je bil družbenik pravne osebe A. d.o.o., pri kateri pa je bil tudi zaposlen oziroma v rednem delovnem razmerju. Nad omenjeno družbo pa je bil s sklepom Okrožnega sodišča v Novem mestu z dne 23. 12. 2009 začet stečajni postopek. Tožnik ni bil samozaposlen, kot zmotno ugotavlja davčni organ. Opravljal ni nobene od navedenih oblik dela, ki jih določa 15. člen ZPIZ-1, pač pa je bil v lastni družbi redno zaposlen in je prejemal plačo. Tožnik se je kot družbenik in poslovodna oseba res dolžan vključiti v zavarovanje, kar pa je tudi storil. Prav tako je bil upravičen prejemati plačo, vendar pa tega družba zaradi slabega finančnega oziroma likvidnostnega stanja ni bila zmožna storiti. Dejansko ima tožnik do družbe terjatev iz naslova neizplačanih plač. Nikakor pa davčni organ nima podlage za tolmačenje, da če zavezanec z zavarovalno podlago 0.40 prejema plačo, potem se podatki od izplačane plače predlagajo na REK 1 obrazcu. Cenitev davčne obveznost v smislu določila 68. člena ZDavP-2 se tako pokaže brez pravne podlage. Davčni organ ne more in ne sme prevaliti bremena obračuna in plačila prispevkov na samega delavca, kot je to storil v konkretnem primeru. Svoje morebitne terjatve do družbe A. d.o.o. bi moral davčni organ prijaviti v stečajnem postopku. Kolikor tega ni storil, mora vse terjatve do te družbe odpisati kot neizterljive, kot to določa 106. člena ZDavP-2. Kolikor bi obstajalo tolmačenje davčnega organa, bi bili družbeniki, ki so hkrati poslovodne osebe enoosebnih družb in redno zaposleni v družbi, v primeru stečaja družbe v neenakopravnem položaju z drugimi delavci v družbi. Za takšno tolmačenje pa ni razumne razlage in je v nasprotju z ustavno zagotovljeno pravico do enakosti pred zakonom iz 14. člena Ustave RS. Podrejeno tožnik izpodbija tudi odločbo iz razloga, ker meni, da je izrek odločbe nerazumljiv in nepreverljiv. Davčni organ je v izreku zgolj navedel kumulativne zneske iz posameznih naslovov ter stopnje teh prispevkov, ni pa navedel osnove, od katere so bili ti prispevki odmerjeni. Ne zadošča, da je davčni organ te podatke povzel v prilogi k odločbi, saj se v sami odločbi na priloge niti ne sklicuje. Poleg tega iz določbe 80. člena ZDavP-2 jasno izhaja, da je obvezna sestavina izreka odločbe tudi navedba davčne osnove. Tožnik zato meni, da bi moral davčni organ vsako mesečno glavnico posameznega prispevka točno opredeliti z navedbo osnove, od katere se odmerja prispevek. Glede na navedeno sodišču predlaga, naj izpodbijano odločbo odpravi, njemu pa povrne nastale stroške upravnega spora.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo prereka tožbene navedbe tožeče stranke ter vztraja pri razlogih iz obrazložitve upravnih odločb. Sodišču predlaga, naj tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Sodišče je o zadevi odločilo izven glavne obravnave, v skladu z določbo 59. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 105/06 in 62/10, v nadaljevanju ZUS-1). Za odločitev pravno relevantna dejstva, na katerih temelji izpodbijana odločba, namreč med strankama niso sporna.

Med strankama ni sporno, da je bil tožnik edini družbenik in hkrati direktor družbe A. d.o.o., nad katero se je v letu 2009 začel stečajni postopek. Ne moreta pa se stranki dogovoriti, ali je imel tožnik v omenjeni d.o.o. status zaposlenega ali samozaposlenega. Od odgovora na omenjeno vprašanje je namreč odvisno, ali je tožnik sam zavezanec za prispevke za socialno varnost ali ne. Sodna praksa se je že večkrat izrekla o tem, da gre v primeru sklenitve pogodbe o zaposlitvi in nastanka delovnega razmerja edinega družbenika in direktorja družbe, za notranje razmerje med direktorjem kot zastopnikom družbe, preko katerega družba izvaja aktivno vlogo delodajalca, in isto fizično osebo, ki bi morala kot delavec ravnati po navodilih delodajalca, torej iste fizične osebe. Dejansko gre pri tem za razmerje, ko sta značilna nasprotna položaja delavca in delodajalca, brez katerega delovno razmerje ne more nastati in obstajati, združena v isti fizični osebi, tako da je dvostranskost razmerja, značilnega za pogodbo o zaposlitvi, onemogočena. V taki situaciji tožnik del in nalog v družbi ne more opravljati po navodilih in pod nadzorom delodajalca, ki ga, kot edini družbenik in zastopnik družbe, operativno predstavlja v isti osebi. Zato ni mogla biti podana pravna podlaga za sklenitev pogodbe o zaposlitvi v smislu 4. člena in 1. odstavka 9. člena Zakona o delovnih razmerjih (Uradni list RS, št. 42/2002 v nadaljevanju ZDR). V skladu z določbo 2. odstavka 7. člena ZPIZ-1 je glede poslovodnih oseb družb, kot podlaga za obvezno zavarovanje po določbi 2. odstavka 15. člena ZPIZ-1, tako upoštevano takšno pravno razmerje, ko poslovodna oseba ni obvezno zavarovana na drugi pravni podlagi, hkrati pa dosega iz naslova opravljanja te funkcije takšne dohodke, ki predstavljajo osnovo za obračun dohodnine najmanj v znesku minimalne plače. Oba pogoja, skupaj s statusom poslovodenja, predstavljata pravno podlago za nastanek obveznega zavarovanja in ob tako izpolnjenih pogojih traja na podlagi 33. člena ZPIZ-1 obvezno zavarovanje vse od vpisa poslovodne osebe v sodni register do njenega izbrisa. Tožnikov ugovor, da ni imel statusa samozaposlenega, s tem pa tudi dolžnosti, ki mu jih takšen status prinaša, je torej neutemeljen. Ker je imel status samozaposlenega, je tudi dolžan sam plačati prispevke za socialno varnost, oziroma lahko slednje v njegovem imenu stori kdo drug. V spornem obdobju tožnikovi prispevki niso bili plačani, zato jih je davčni organ, ki je dolžan nadzorovati plačevanje prispevkov, utemeljeno obračunal z uporabo 68. člena ZDavP-2. Tudi ne drži trditev tožnika, da je davčni izrek nerazumljiv in nepopoln. V odločbi organa prve stopnje je zapisano, da je v postopku cenitve davčni organ ugotavljal višino prispevkov za socialno varnost od najnižje bruto pokojninske osnove. Pojasnil je tudi, da je na podlagi 17. člena ZPSV davčni organ tisti, ki opravlja nadzor nad obračunavanjem in plačevanjem prispevkov v skladu s posebnimi predpisi. Zgrešeno je tudi pravno mnenje tožeče stranke, da bi v danem primeru moral davčni organ prijaviti terjatev v stečajnem postopku nad družbo A. d.o.o. Iz podatkov v spisu oziroma pravnih podlag ne izhaja, da bi davčni organ imel terjatve do omenjene družbe. Zato slednjega ni bil dolžan storiti, niti morebitne terjatve davčnega organa do omenjene družbe niso predmet tega postopka, ko se obravnavajo prispevki za socialno varnost, ki bremenijo tožnika.

V ostalem se sodišče strinja z razlogi, ki jih za svojo odločitev v obrazložitvi izpodbijane odločbe navaja prvostopni organ, kot tudi z razlogi, s katerimi pritožbeni organ zavrača pritožnikove ugovore. Kolikor so ugovori, ki jih tožeča stranka uveljavlja v tožbi enaki pritožbenim, jih iz istega razloga, da ne bi prišlo do ponavljanja, zavrača tudi sodišče, v smislu 2. odstavka 71. člena ZUS-1.

Sodišče pripominja, da tudi ni našlo nepravilnosti, na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti. Zato je tožbo na podlagi 1. odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.