sodba I U 971/2010
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2010-11-30

DDV - vstopni DDV - odbitek vstopnega DDV - neplačujoči gospodarski subjekt - navidezni pravni posel

Obveznost za DDV nastane takrat, ko je blago dobavljeno, oziroma takrat, ko je storitev opravljena. Davčni zavezanec pa sme odbiti DDV, ki ga je dolžan plačati ali ga je že plačal pri nabavah blaga oziroma storitev, če je to blago oziroma storitve uporabil oziroma jih bo uporabil za namene svojih obdavčenih transakcij. Odbitni DDV se davčnemu zavezancu prizna za blago ali storitve, ki mu jih je ali mu jih bo dobavil drug davčni zavezanec (1. točka 2. odstavka 40. člena ZDDV in a) točka 1. odstavka 63. člena ZZDV-1. Izpodbijana odločitev davčnega organa temelji na ugotovitvi, da tožeča stranka ni izkazala, da bi izdajatelja računov dejansko opravila storitve, ki sta jih zaračunala z računi, na podlagi katerih tožeča stranka uveljavlja pravico do odbitka.

Zahtevek tožeče stranke za povrnitev stroškov postopka se zavrne.

Z izpodbijano odločbo je prvostopni organ tožniku zaradi ugotovljenih nepravilnosti pri obračunavanju in plačevanju davka na dodano vrednost (DDV) za obdobje od 1. 10. 2005 do 31. 5. 2007 naložil v plačilo 23.994,23 EUR DDV, obračunanega od osnove 119.971,19 EUR po stopnji 20% ter pripadajoče obresti v višini 1.793,12 EUR (točka I. 1. izreka), pri čemer mora tožnik izvršiti to odločbo v roku 30 dni od njene vročitve, po poteku tega roka se bodo tožniku zaračunale zamudne obresti po 0,02986 odstotni dnevni obrestni meri in začet bo postopek davčne izvršbe (točka II. izreka). Iz III. točke izreka izhaja, da tožnik ni zahteval povrnitve stroškov ter da stroški postopka, ki so nastali davčnemu organu, bremenijo davčni organ ter iz VI. točke izreka izhaja, da pritožba ne zadrži izvršitve te odločbe.

Iz obrazložitve je razvidno, da je pri tožniku prvostopni organ opravil postopek davčnega inšpekcijskega nadzora DDV za obdobje od 1. 10. 2005 do 31. 5. 2007 ter o ugotovitvah sestavil zapisnik z dne 21. 1. 2008, na katerega je tožnik podal pripombe, na katere je prvostopni organ odgovoril v izpodbijani odločbi. Inšpekcijski nadzor je bil usmerjen le na preveritev upravičenosti do odbitka vstopnega DDV po posameznih prejetih računih s strani dobaviteljev A. d.o.o. in B. d.o.o.

Pregledana sta bila prejeta računa: za A. d.o.o. račun št. 219/2005 z dne 12. 12. 2005 in za B. d.o.o. račun št. 162/06 z dne 7. 10. 2006. V povezavi s prejetima računoma so bile pregledane tudi knjige prejetih in izdanih računov za obdobje od 1. 10. 2005 do 31. 5. 2007 ter davčni obračuni DDV-O za obdobja od 1. 10. 2005 do 31. 5. 2007 in dokumentacija, ki jo je med postopkom pridobil davčni organ iz lastnih evidenc.

Prejet račun  št. 219/2005 z dne 12. 12. 2005  s strani A. d.o.o. se glasi na posredniške storitve po pogodbi z dne 19. 1. 2005, sklenjeni med tožnikom in podjetjem A. d.o.o. Storitve po navedenem računu so bile zaračunane v višini 89.200,46 EUR (znesek brez DDV), 20 % DDV pa v višini 17.840,09 EUR. Tožnik si je iz naslova prejetega računa v letu 2005 odbil vstopni DDV v višini 17.840,09 EUR.

Prejet račun  št. 162/06 z dne 7. 10. 2006  s strani B. d.o.o. se glasi na storitev po pogodbi (posredniška provizija) z dne 2. 8. 2006, sklenjeni med tožnikom in podjetjem B. d.o.o. Storitve po navedenem računu so bile zaračunane v višini 30.770,73 EUR (znesek brez DDV), 20 % DDV pa v višini 6.154,14 EUR. Tožnik si je iz naslova prejetega računa v letu 2006 odbil vstopni DDV v višini 6.154,14 EUR.

Davčni organ je opravil davčni inšpekcijski nadzor (DIN) DDV pri družbi A. d.o.o. za obdobje od 1. 11. 2005 do 28. 2. 2006 ter pri družbi B. d.o.o. za obdobje od 1. 8. 2006 do 31. 12. 2006.

Davčni organ je družbi A. d.o.o. poslal dne 7. 4. 2006 obvestilo o predvidenem DIN DDV za obdobje od 1. 11. 2005 do 28. 2. 2006. Nato je davčni organ želel vzpostaviti telefonski stik z direktorjem in ustanoviteljem družbe, vendar kontaktna številka mobilnega telefona, ki je bila navedena ob vpisu v register zavezancev za DDV, ni več obstojala. Davčni organ se je oglasil na sedežu podjetja, vendar na navedenem naslovu ni bilo nikogar. Navedena družba se na pozive davčnega organa v zvezi z inšpiciranjem ni odzvala, zato so bili poslani zahtevki družbam, ki so nakazovala finančna sredstva na njen račun kot plačilo za opravljene storitve. Davčni organ je ugotovil, da se družba A. d.o.o. pojavlja kot izvajalec različnih storitev, odvisno od dejavnosti, ki jo opravlja naročnik storitev (kupec), pri čemer delavcev sploh ne zaposluje. Iz uradnih evidenc davčnega organa izhaja, da je navedena družba davčnemu organu oddala le davčne obračune t.j. obrazce DDV-O za mesece november 2005, december 2005 in januar 2006. S strani davčnega organa ji je bila dne 15. 3. 2007 kot posledica DIN z odločbo odvzeta ID številka za namene DDV. Pri pregledu prometa na transakcijski račun navedene družbe je bilo ugotovljeno, da so kupci poravnavali svoje obveznosti do družbe v rokih, določenih z valuto, iz računa pa je direktor podjetja dvigoval gotovino, ali pa preusmerjal sredstva na ostale banke. Iz pregleda transakcijskih računov ni razvidno, da bi poravnavala navedena družba obveznosti do svojih dobaviteljev oziroma podizvajalcev. Davčni organ meni, da bi navedena družba vsekakor morala najemati podizvajalce, da bi lahko fizično opravila vse storitve in usluge, ki jih je zaračunavala svojim kupcem. Davčni organ zato dvomi, da so bile vse te storitve dejansko opravljene.

Davčni organ se je oglasil na sedežu družbe B. d.o.o., da bi na kraju samem vročil sklep o pričetku DIN. Na navedenem naslovu ni bilo nikogar. Sedež firme je označen le na poštnem predalčniku vrstne hiše v naselju ... Navedena družba se na pozive davčnega organa v zvezi z inšpiciranjem ni odzvala, zato so bili poslani zahtevki družbam, ki so nakazovala finančna sredstva na njen račun, kot plačilo za opravljene storitve. Davčni organ je ugotovil, da je družba B. d.o.o. podjetje, ki opravlja različne storitve širom po Sloveniji, odvisno od dejavnosti, ki jo opravlja naročnik storitev (kupec), pri čemer delavcev sploh ne zaposluje. Iz uradnih evidenc davčnega organa izhaja, da navedena družba davčnemu organu ne predlaga obrazcev DDV-O. S strani davčnega organa ji je bila dne 10. 7. 2007 kot posledica DIN z odločbo odvzeta ID številka za namene DDV. Pri pregledu prometa na transakcijski račun navedene družbe je razvidno, da so v obdobju od 1. 6. 2006 do 15. 5. 2007 različna slovenska podjetja v dobro računa vplačevala določene zneske za opravljene storitve (t.i. navidezne posle). Gotovinski dvigi pa so bili izvršeni dnevno po prilivu na račun, kar kaže na to, da je bilo podjetje ustanovljeno izključno za izvajanje sumljivih transakcij. Zato je bila družbi dne 17. 5. 2007 izdana odločba o prenehanju identifikacije za namene DDV.

Po ugotovitvah v postopkih DIN pri družbi A. d.o.o. in B. d.o.o. izhaja, da sta družbi zlorabili oz. nezakonito uporabljali identifikacijski številki na namene DDV. V obeh primerih gre za tako imenovani „missing trader“ družbi oziroma „neplačujoča gospodarska subjekta“, kakor takšne družbe imenuje Uredba Komisije (ES), št. 1925/2004. Pri poslovanju omenjenih dveh družb gre za navidezno opravljanje dejavnosti, katerega izključni namen je bila izvedba utaje DDV po principu odbitka vstopnega DDV, ki je bil na izdanih računih zaračunan, vendar ne plačan s strani t. i. neplačujočih gospodarskih subjektov. Davčni organ navaja značilnosti neplačujočih gospodarskih subjektov (ne vodi poslovnih knjig in poslovne dokumentacije; nima zaposlenih delavcev, ki bi storitve lahko opravili, …..). Davčni organ se sklicuje na sodbo Sodišča Evropske Skupnosti št. C-439/04 in C-440/04 (združena zadeva) z dne 6. 7. 2006, ko je odločilo, da se davčnemu zavezancu ne prizna pravica do odbitka vstopnega DDV, kadar se glede na objektivne elemente ugotovi, da je ta davčni zavezanec vedel ali bi moral vedeti, da z nakupom sodeluje pri transakciji, ki je del utaje DDV.

Iz pregledane dokumentacije v postopku DIN pri tožniku in ugotovitev v postopkih DIN pri družbah B. d.o.o. in A. d.o.o. izhaja, da ni konkretno navedeno, katere osebe iz teh družb so izvajale aktivnosti posredovanja pri prodaji nepremičnin. Tožnik ni izvedel nobene preveritve o delovanju omenjenih družb in tudi v postopku ni dokazal, da gre za verodostojne knjigovodske listine. Iz listin (prejetih računov in priloženih pogodb) ni razvidno, kdo je dejansko opravil navedene storitve. Davčni organ ugotavlja, da navedeni družbi nista opravili navedenih storitev za tožnika kot poslujoči družbi ter gre za navidezen pravni posel, katerega namen je bil izključno doseganje neupravičenega odbitka DDV. Zato predstavljata navedena računa v skladu s Slovenskimi računovodskimi standardi (Uradni list RS, št. 118/05 do 75/06, v nadaljevanju SRS/ 2006) št. 21 neverodostojni listini, saj v DIN ni bilo mogoče jasno in brez kakršnihkoli dvomov spoznati naravo in obseg poslovnih dogodkov in tako niso izpolnjeni vsi pogoji za priznavanje odbitka vstopnega DDV v skladu s 40. členom Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 25/05, uradno prečiščeno besedilo ZDDV-UPB3, v nadaljevanju ZDDV).

Davčni organ navaja značilnosti omenjenih neplačujočih gospodarskih subjektov (nista vodila davčnih evidenc, nista izkazovala obveznosti DDV...), zaradi česar gre v primeru poslovanja navedenih družb za simulirane posle. Davčni organ se sklicuje na 1. točko 7. odstavka 40. člena ZDDV,  vendar pa navaja, da samo posedovanje računa ni zadosten pogoj za odbitek DDV ter da mora davčni zavezanec dokazati opravljeno storitev in namen uporabe. Pravico do odbitka vstopnega DDV ureja Šesta direktiva Sveta z dne 17. 5. 1977 – 77/388/EGS.

Davčni organ navaja objektivne okoliščine, ki dokazujejo in na katere davčni organ opira svojo odločitev, da je tožnik vedel oziroma bi moral vedeti, da sodeluje pri transakcijah, ki so del utaje DDV (ni prejel predračunov oziroma pisnih ponudb navedenih družb …) in ni izvedel nobene preveritve o delovanju teh družb. Iz navedenih razlogov se tožniku ne prizna pravica do odbitka vstopnega DDV po omenjenih dveh računih omenjenih družb v skupnem znesku 23.994,23 EUR.

Davčni organ tožnikove pripombe zavrača in navaja, da ni nikjer navedel, da storitve posredovanja pri prodaji nepremičnin niso bile opravljene, pač pa, da navedene storitve niso mogle biti opravljene s strani družb A. d.o.o. in B. d.o.o., iz navedenega razloga tudi ni opisoval dokumentov in pogodb, ki se nanašajo na nadaljnjo prodajo predmetnih nepremičnin končnim kupcem. Ugotavlja tudi, da tožnik ni postopal zadosti skrbno.

Pritožbeni organ se z odločitvijo prvostopnega organa strinja in se na njegove ugotovitve v celoti sklicuje, v skladu z 2. odstavkom 254. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (Uradni list RS, št. 24/06 in spremembe, v nadaljevanju ZUP). Po presoji pritožbenega organa je pravilno stališče davčnega organa, da storitve po navedenih računih s strani družb A. d.o.o. in B. d.o.o. niso bile opravljene. Opisi storitev na spornih računih so splošni ter nenatančni, kar onemogoča preizkus resničnosti nastanka dogodkov oz. vsebine storitev. Iz same vsebine računov ni razvidno za kakšne vrste posredovanja gre in kdo jih je opravil ter v katerem obdobju. Tožnik ne izkazuje, da je resnično dosegel prihodke s pomočjo oz. zaradi opravljenih storitev s strani družb A. d.o.o. in B. d.o.o.. Iz 34. člena ZDDV izhaja, kateri podatki morajo biti navedeni na računu. V primeru, če račun ne vsebuje katerekoli izmed minimalnih obveznih sestavin (od 1. do 9. točke 34. člena ZDDV), kupec oz. prejemnik storitev ne sme upoštevati izkazanega davka na računu kot vstopnega DDV. Po mnenju pritožbenega organa je že to, da prejeti računi niso sestavljeni po vsebini iz 34. člena ZDDV zadosten razlog, da tožniku ni bil priznan odbitek vstopnega DDV. Pritožbeni organ se sklicuje na določbe SRS, iz katerih med drugim izhaja (SRS 21.9.), da je knjigovodska listina verodostojna, če se pri njenem kontroliranju pokaže, da lahko strokovna oseba, ki ni sodelovala v poslovnem dogodku na njeni podlagi popolnoma jasno in brez kakih dvomov spozna naravo in obseg poslovnega dogodka. Po presoji pritožbenega organa je davčni organ pravilno ugotovil, da sporni računi niso bili sestavljeni po zakonsko predpisani vsebini, hkrati pa le navidezno izkazujejo opravljene storitve, dejansko opravljenih storitev, oz. kdo jih je zanj opravil, v kolikor so sploh bile opravljene, pa tožnik niti v pritožbi ni uspel izkazati.

Tožnik vlaga tožbo ker se z navedeno odločitvijo ne strinja in meni, da gre za primer, ko izpodbijana odločba predstavlja prakso, ko se legalno sklenjen posel ponovno ovrednoti iz razlogov, ki niso na strani ene od pogodbenih strank, davčni organ pa ponovno obračunava DDV, ki ga ni uspel izterjati od obeh družb, za katere navaja, da gre za t. i. družbe davčnega vrtiljaka. Tožena stranka v izpodbijani odločbi očita tožniku, da ni ravnal s skrbnostjo, ki se v pravnem prometu zahteva pri ustrezni vrsti obligacijskih razmerij. Pri tem pa tožena stranka ne pojasni, kaj naj bi določen subjekt v pravnem prometu storil, da bo pravni subjekt pri gospodarskem poslovanju zaščiten. Ne gre za situacijo, ko bi tožnik v resnici kakor koli sodeloval v davčnem vrtiljaku, pač pa za očitno nemoč in nezmožnost države oziroma njenih organov, da bi vzpostavili takšen sistem, ki bi učinkovito opozarjal na tiste, ki redno plačujejo davke, kot tudi kaznoval tiste, ki tega ne počnejo.

Tožena stranka je navedla devet alinej, na podlagi katerih meni, da bi bilo pri izbiri dobavitelja smiselno in da bi tožnik kot dober gospodar moral opraviti vsaj nekatere izmed naštetih primerov. Vendar pa tožnik navaja, da je ravno gospodarsko poslovanje in običaji takšno, da prihaja do situacije, ko je potrebno na podlagi obstoječih podatkov sprejeti ustrezne poslovne odločitve. Očitek, ki ga navaja tožena stranka, in sicer, da bi se moral davčni zavezanec, preden je sklenil poslovne pogodbe zaščititi pri svojem poslovanju z ukrepi dobrega poznavanja svojih dobaviteljev, itd... so navedbe, ki niso razumljive, posebej ne nekomu, ki se že več kot 20 let ukvarja s stanjem na trgu. Tožnik je sklenil dve posredniški pogodbi in je izkazal, da sta bili obe pogodbi realizirani. Težko si je predstavljati, da bi nekdo, ki opravlja poslovanje v svoji dejavnosti, bil zmožen skleniti takšna posla, ko mu razmere ne bi bile znane. Glede poznavanja svojih dobaviteljev pa tožnik navaja, da je to izraz, ki je težko opredeljiv in je dejstvo, da mora vsak paziti na svojega dobavitelja, da izpolni tisto, kar je bilo dogovorjeno. S strani družbe A. d.o.o. in B. d.o.o. je bil dogovor spoštovan in opravljeni posli posredovanja, denarni tok je bil opravljen. V obeh primerih je bil izdan račun in tožnik je v obeh primerih denarna sredstva nakazal na račune omenjenih dveh družb.

V zadevi pa je bistveno odgovoriti na vprašanje, ali je mogoče tožniku pripisati vedenje, da se je pravica do odbitka davka izvršila oziroma uveljavljala z goljufijo. Tožena stranka ni dokazala, da je tožnik sodeloval pri transakcijah, ki so del utaje DDV oziroma, da bi o tem moral vedeti. Zmotno je zatrjevanje tožene stranke, da bi moral tožnik dokazovati upravičenost do odbitka. Navedeno bi davčni organ moral dokazati v času, ko je prišlo do omenjene goljufije in ne z razlogi za nazaj, kot jih sedaj navaja. Ob sklenitvi posredniških pogodb še davčni organ sam ni vedel ničesar o anomalijah pri poslovanju družb A. d.o.o. in B. d.o.o. Izpodbijana odločba v celoti zavrača vse tožnikove predloge in se z njimi sploh ne ukvarja. Tožnik je predlagal zaslišanje zakonitega zastopnika, dobil pa je odgovor, da se lahko stališča podajo preko elektronske pošte.

Tožnik opozarja na vprašanje ugotavljanja vedenja ali sodelovanja tožnika kot davčnega zavezanca  pri sami goljufiji, pri čemer je potrebno upoštevati kriterij krivde oziroma malomarnosti, kar je potrebno v postopku ugotavljati. Z navedenim vprašanjem pa se tožena stranka ni ukvarjala. Tožnik z vprašanjem obstoja delovanja družb A. d.o.o. in B. d.o.o. v smeri neplačevanja davkov ni imel nobenega vedenja. Davčni organ celo navaja, da tožnik ne izkazuje, da je resnično dosegal prihodke s pomočjo oziroma zaradi opravljenih storitev s strani družbe A. d.o.o. in B. d.o.o. Po mnenju tožnika dokazovanje goljufivega namena ne more biti na njegovi strani. V pomanjkanju argumentov, da je tožnik sodeloval pri goljufivem namenu, je tožena stranka odločitev argumentirala z navajanjem zakonodaje, ki ureja področje DDV, med drugim Pravilnika o izvajanju DDV (Uradni list RS, št. 17/04 in spremembe, v nadaljevanju Pravilnik).  Ni jasno, ali je tožena stranka zavrnila pravico do vstopnega DDV, ker niso bila spoštovana določila ZDDV oziroma Pravilnika, ali iz razloga, ker naj bi tožnik sodeloval v postopku goljufije oziroma bi zanjo moral vedeti.

Tudi ni mogoče zatrjevati, da ne gre zgolj za računa, temveč je v zadevi treba ugotoviti vsaj nekaj elementov izvedenega posla: sklenitev pogodbe o posredovanju, sklenitev kupoprodajnih pogodb, izstavitev računov in plačilo računov. Pogodba o posredovanju je ustrezna listina, ki ima predpisano minimalno vsebino. Tožnik je predlagal zaslišanje zakonitega zastopnika, a tožene stranke to ni zanimalo. Davčni organ se moti, ko enači okoliščino, da sporni računi niso sestavljeni v predpisani vsebini in navidezno izkazujejo opravljene storitve. Tožnik bi nosil breme dokazovanja le v primeru, ko bi bil to postopek davčnega inšpiciranja pravilnosti obračuna DDV, ne pa postopek, kjer se mu očita sodelovanje pri davčni goljufiji.

Tožnik predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo prvostopnega organa kot tudi odločbo drugostopnega organa odpravi ter zadevo vrne organu prve stopnje v ponovno obravnavo, toženi stranki pa naloži plačilo stroškov postopka.

V odgovoru na tožbo tožena stranka vztraja pri odločitvi in navaja, da tožnik v tožbi ponavlja pritožbene razloge, na katere je tožena stranka v celoti odgovorila, zaradi česar predlaga, da sodišče tožbo zavrne.

V tem upravnem sporu je sporno vprašanje nepriznavanja odbitka vstopnega DDV tožeči stranki za računa, ki sta jih izstavili pravni osebi A. d.o.o. in B. d.o.o., za kateri prvostopni organ ugotavlja, da sta t. i. „neplačujoča gospodarska subjekta“ oziroma tudi t. i. „missing traderja“, tožniku pa očita, da je vedel, da sodeluje v goljufivih transakcijah, katerih namen je pridobitev davčnih ugodnosti, skladno s prakso Sodišča Evropske unije (C 439/04 in C 440/04 – združeni zadevi). Tudi po presoji sodišča je možno v predmetni zadevi zaključiti, da sta bili navedeni pravni osebi t. i. neplačujoča gospodarska subjekta, sodišče se strinja z razlogi, ki izhajajo iz odločb prvostopnega in drugostopnega organa, ter se v izogib ponavljanju nanje sklicuje (2. odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, Uradni list RS, št. 105/06 in spremembe, v nadaljevanju ZUS-1).

Obveznost za DDV nastane takrat, ko je blago dobavljeno, oziroma takrat, ko je storitev opravljena. Davčni zavezanec pa sme odbiti DDV, ki ga je dolžan plačati ali ga je že plačal pri nabavah blaga oziroma storitev, če je to blago oziroma storitve uporabil oziroma jih bo uporabil za namene svojih obdavčenih transakcij. Odbitni DDV se davčnemu zavezancu prizna za blago ali storitve, ki mu jih je ali mu jih bo dobavil drug davčni zavezanec (1. točka 2. odstavka 40. člena ZDDV in a) točka 1. odstavka 63. člena Zakona o davku na dodano vrednost, Uradni list RS, št. 117/06, v nadaljevanju ZDDV-1). Izpodbijana odločitev davčnega organa temelji prav na ugotovitvi, da tožeča stranka ni izkazala, da bi izdajatelja računov (A. d.o.o. in B. d.o.o.) dejansko opravila storitve, ki sta jih zaračunala z računi, na podlagi katerih tožeča stranka uveljavlja pravico do odbitka. Bistveno v zadevi je torej vprašanje, ali je tožeča stranka izkazala, da sta storitve zanjo opravili navedeni pravni osebi. Ugotovitve, na katerih temelji zaključek davčnega organa, da sta računa, s katerimi je tožeča stranka dokazovala pravico do odbitka, fiktivna, res izhajajo iz okoliščin, iz katerih je davčni organ utemeljeno sklepal, da sta družbi A. d.o.o. in B. d.o.o. t.i. neplačujoča gospodarska subjekta. Kot že navedeno, je iz ravnanja tožeče stranke in okoliščin, ki jih je davčni organ natančno opisal, tudi po presoji sodišča pravilen zaključek davčnega organa, da ni izkazano, da bi storitve opravili navedeni družbi. Ti družbi ne izkazujeta nobenih dejanskih pogojev, da bi zaračunane storitve tudi opravili. Pri družbah A. d.o.o. in B. d.o.o. prvostopni organ na podlagi okoliščin, ki jih navaja, zaključuje, da gre za missing traderja oz. neplačujoča gospodarska subjekta, kakor take subjekte  opredeljuje Uredba komisije (ES) št. 1295/2004 z dne 29. oktobra 2004 kot gospodarske subjekte, registrirane kot davčne zavezance za DDV, ki morebiti z goljufivim namenom pridobijo blago ali storitve ali to simulirajo, brez plačila DDV in dobavljajo to blago ali storitve z DDV, vendar ne plačajo dolgovanega DDV ustreznemu državnemu organu. Zato sodišče ne vidi razloga, da ne bi sledilo ugotovitvam davčnega organa.

Prvostopni organ tožniku očita, da je vedel oziroma bi moral vedeti, da  sodeluje pri transakcijah, ki so del utaje DDV, ter se pri tem sklicuje na ugotovljene objektivne okoliščine. Iz ugotovitev prvostopnega organa izhaja, da navedeni družbi nista imeli pogojev, da bi lahko tožniku opravili storitve, kot sta jih zaračunali, kar je prvostopni organ tudi pojasnil. Zato sodišče zavrača sklicevanje tožnika na s strani navedenih družb izdana računa, sklenjeni pogodbi ter realizirane posle prodaje nepremičnin. Tudi po mnenju sodišča gre za navidezne posle in fiktivna računa, saj glede na ugotovitve v postopku (DIN pri omenjenih družbah) navedeni družbi zaračunanih storitev tudi nista mogli opraviti. Za oba neplačujoča gospodarska subjekta je davčni organ ugotovil skupne značilnosti (nimata zaposlenih delavcev ….), v postopku pa tožnik ni izkazal kako so tekli posli v zvezi z zaračunanimi storitvami. Okoliščine, ki jih oba organa poudarjata, tudi po mnenju sodišča kažejo na obstoj subjektivnega  elementa pri tožniku, saj bi moral iz vseh okoliščin, ki jih je ugotovil davčni organ v inšpekcijskem postopku, sklepati, da je poslovanje pravnih oseb A. d.o.o. in B. d.o.o. neobičajno. Kolikor so tožbeni razlogi enaki pritožbenim, jih zato sodišče iz istih razlogov kot tožena stranka, zavrača.

Definicijo neplačujočega gospodarskega subjekta določa Uredba Komisije (ES) št. 1925/2004 z dne 29. 10. 2004, ki v 1. točki 2. člena določa, da neplačujoči gospodarski subjekt pomeni gospodarski subjekt, registriran kot davčni zavezanec za DDV, ki morebiti z goljufivim namenom pridobi blago ali storitve ali to simulira brez plačila DDV in dobavlja to blago ali storitve z DDV, vendar ne plača  dolgovanega DDV ustreznemu državnemu organu.

Dokazno breme trditev, s katerimi uveljavlja zmanjšanje davčne obveznosti, je na strani zavezanca za davek (prvi in tretji odstavek 95. člena Zakona o davčnem postopku, Uradni list RS, št. 54/04 s spremembami – dalje ZDavP-1, prvi in tretji odstavek 76. člena Zakona o davčnem postopku, Uradni list RS, št. 117/06, dalje ZDavP-2). Praviloma davčni zavezanec svoje trditve dokazuje s pisno dokumentacijo ter poslovnimi knjigami in evidencami, ki jih vodi v skladu s predpisi, lahko pa predlaga tudi izvedbo dokazov z drugimi dokaznimi sredstvi (96. člen ZDavP-1, 77. člen ZDavP-2). Ker je davčni organ podvomil v to, da v postopku predložene listine odražajo resnično dejansko stanje oziroma resnično vsebino poslovnega dogodka, bi tožnik moral za svoje trditve (da listine odražajo resnično dejansko stanje) predložiti dokaze. Tožnik v postopku ni dokazal, da v poslovanju z obema neplačujočima gospodarskima subjektoma ni prihajalo do nepravilnosti.

Pravilna pa je tudi ugotovitev drugostopnega organa, da predmetni računi niso sestavljeni v skladu s 34. členom ZDDV. Iz 6. točke 1. odstavka slednjega izhaja, da mora davčni zavezanec, ki izda račun davčnemu zavezancu ali pravni osebi, ki ni davčni zavezanec, na računu navesti: količino in vrsto dobavljenega blaga oziroma obseg in vrsto opravljenih storitev. V 2. odstavku 92. člena Pravilnika je določeno, da če se račun izda za opravljene storitve, pri katerih ni mogoče izraziti količine v merskih enotah, davčni zavezanec na računu opiše storitev tako, da je razvidno za kakšno storitev gre oziroma, kakšen obseg storitve je bil opravljen ali na katero obdobje se zaračunane storitve nanašajo. Ker predmetna računa nista sestavljena v predpisani vsebini, je drugostopni organ  pravilno zaključil, da je že to samo po sebi razlog, da tožniku ni priznan odbitek vstopnega DDV. Utemeljeno je tudi njegovo sklicevanje na določbe SRS, med drugim št. 21.9., da je knjigovodska listina verodostojna, če se pri njenem kontroliranju pokaže, da lahko strokovna oseba, ki ni sodelovala v poslovnem dogodku na njeni podlagi popolnoma jasno in brez kakih dvomov spozna naravo in obseg poslovnega dogodka.

Pravilen je zato zaključek, da sporna računa, prejeta od družbe A. d.o.o. in B. d.o.o, nista sestavljena po zakonsko predpisani vsebini, hkrati pa le navidezno izkazujeta opravljene storitve, da bi bile zaračunane storitve dejansko res opravljene pa tožnik ni uspel izkazati.

Neutemeljeni so tožbeni ugovori, da bi davčni organ moral zaslišati zakonitega zastopnika tožnika, saj se v davčnem postopku kot dokazila uporablja predvsem pisna dokumentacija (96. člen ZDavP-1 oz. 77. člen ZDavP-2), zato sodišče zavrača sklicevanje na določbe ZUP, ki se v navedenem postopku uporablja zgolj subsidiarno. Neutemeljeni so ugovori, da tožnik ni imel nobenega vedenja o delovanju družb A. d.o.o. in B. d.o.o., ugotovitvam davčnega organa o navedenih družbah pa tožnik ne oporeka. Tožnik ni uspel izkazati, da ni vedel, da s poslovanjem pri omenjenih družbah sodeluje pri transakcijah, ki so del utaje DDV.

Sodišče zavrača tožbene ugovore, da je tožena stranka svojo odločitev zaradi pomanjkanja argumentov v zvezi s sodelovanjem tožnika pri goljufiji argumentirala z navajanjem zakonodaje, ki ureja področje DDV, ter da ni jasno, na katerem razlogu temelji izpodbijana odločitev. Iz izpodbijane odločitve namreč izhaja, da temelji na obeh ugotovitvah, tako na ugotovitvi, da je tožnik vedel, da sodeluje pri poslih davčne utaje, kot na ugotovitvi, da predloženi računi niso verodostojne listine, ker ne vsebujejo vseh potrebnih sestavin ter z njimi tožnik tudi ni izkazal, da bi izdajatelja računov opravila v računih zaračunane storitve.

Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožba pa neutemeljena, je sodišče na podlagi 1. odstavka 63. člena ZUS-1 tožbo kot neutemeljeno zavrnilo.

Izrek o stroških temelji na 25. členu ZUS-1.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.