sodba I U 851/2009
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2010-05-04

DDV - oprostitev plačila DDV - dobava blaga v namembni kraj izven EU

Iz 1. točke 31. člena ZDDV izhaja, da je plačila DDV oproščena dobava blaga, ki ga iz Slovenije odpošlje ali odpelje v namembni kraj izven Skupnosti prodajalec ali druga oseba za njegov račun. V konkretni zadevi so bili motorni čolni prodani na ozemlju RS fizičnim osebam, ki so državljani RS, in šele potem izvoženi. Tožeča stranka je samo opravila izvoz in je ob izvozu ni bilo mogoče šteti za lastnico navedenih plovil. Ob takšnih ugotovitvah ne more uveljavljati oprostitve plačila DDV po 1. točki 31. člena ZDDV, saj je treba citirano določbo razumeti tako, da bi bila tožeča stranka oproščena plačila DDV v primeru, če bi pri izvozu nastopala kot lastnik blaga, ki se je izvozilo.

Zahteva tožeče stranke za povrnitev stroškov postopka se zavrne.

Prvostopenjski organ (Davčna uprava RS, Davčni urad Maribor) je z izpodbijano odločbo pod točko I.1. izreka odločil, da se ugotovi, da je tožeča stranka zaradi ugotovljenih nepravilnosti pri obračunavanju in plačevanju davka na dodano vrednost dolžna plačati davek na dodano vrednost od davčne osnove 24.334.976,00 SIT po stopnji 20 % v znesku 4.866.995,20 SIT za davčno obdobje junij in avgust 2004 in pripadajoče obresti v znesku 284.641,19 SIT (točka I.2 izreka). Iz II. točke izreka izhaja, da mora tožeča stranka obveznosti, naložene pod točko I.1. in 2. izreka plačati v roku 30 dni od vročitve navedene odločbe, ter da se bodo po preteku tega roka zaračunale zamudne obresti in začel postopek davčne izvršbe. Iz III. točke izreka pa izhaja, da bo o stroških postopka odločeno s posebnim sklepom ter iz IV. točke, da pritožba ne zadrži izvršitve te odločbe.

Iz obrazložitve navedene odločbe izhaja, da je davčni organ pri tožeči stranki opravil inšpekcijski nadzor pravilnosti obračunavanja in plačevanja davka na dodano vrednost za obdobje od 1. 1. 2004 do 31. 12. 2004 ter o ugotovitvah sestavil zapisnik. Na ugotovitve v zapisniku je tožeča stranka podala pripombe, razlogi za njihovo neupoštevanje so obravnavani v obrazložitvi izpodbijane odločbe. V postopku je bila pri inšpiciranju izdanih računov ugotovljena nepravilnost v zvezi z nezaračunavanjem davka na dodano vrednost pri prodaji novih plovil, saj se je tožeča stranka na izdanih računih sklicevala na oprostitev po 1. točki 31. člena Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 89/98 do 45/04, v nadaljevanju ZDDV).

Gre za naslednje račune: 1. Račun št. 50/2004 je bil izstavljen kupcu A.A., Marina Ž., Hrvaška, z dne 2. 6. 2004. Na računu je zaračunana prodaja motornega čolna, naveden opis čolna, vrednost 7.981.375,00 SIT.  Na računu je bila navedena oprostitev plačila DDV v skladu s 1. točko 31. člena ZDDV. Prehod iz EU: mejni prehod Gruškovje. K računu je bila priložena carinska deklaracija K1 101496, z dne 4. 6. 2004, iz katere je razvidno, da je tožeča stranka izvoznica in zavezanka za davek ter deklarant/zastopnik B. d.o.o., prejemnik ni naveden. 2. Račun št. 67/2004 je bil izstavljen kupcu C.C., Marina Ž, Hrvaška, z dne 18. 6. 2004. Na računu je zaračunana prodaja motornega čolna, naveden opis čolna, vrednost 12.523.582,00 SIT.  Na računu je bila navedena oprostitev plačila DDV v skladu s 1. točko 31. člena ZDDV. Prehod iz EU: mejni prehod Sočerga. K računu je bila priložena carinska deklaracija K1-102470, z dne 18. 6. 2004, iz katere je razvidno, da je tožeča stranka izvoznica in zavezanka za davek ter deklarant/zastopnik B. d.o.o. posredno zastopa tožečo stranko, prejemnik ni naveden. 3. Račun št. 00098/2004 je bil izstavljen kupcu Č.Č., Hrvaška, z dne 2. 8. 2004. Na računu je zaračunana prodaja motornega čolna, naveden opis čolna, vrednost 3.830.019,00 SIT.  Na računu je bila navedena oprostitev plačila DDV v skladu s 1. točko 31. člena ZDDV. K računu je bila priložena carinska deklaracija K1-105413, z dne 9. 8. 2004, iz katere je razvidno, da je tožeča stranka izvoznica in zavezanka za davek ter deklarant/zastopnik tožeča stranka, zastopana po B. d.o.o., prejemnik ni naveden.

Iz navedenih računov davčni organ ugotavlja, da so motorni čolni prodani na ozemlju R Slovenije fizičnim osebam, ki so državljani RS, in šele potem izvoženi. Davčni organ je mnenja, da tožeča stranka kot zavezanka za davek pri navedenih računih ne more uveljavljati oprostitve plačila DDV po 1. točki 31. člena ZDDV, ker blaga iz Slovenije ne odpošlje ali odpelje v namembni kraj izven Skupnosti prodajalec oz. druga oseba za njegov račun. V navedenih primerih je izvoz opravil prodajalec za račun kupcev, ki so slovenski državljani, zato oprostitev po tej točki ni možna. Davčni organ zavrača pripombe tožeče stranke, ki navaja, da je tožeča stranka izvozila plovila in izpeljala celotni postopek izvoza ter se sklicuje na to, da je kraj dobave plovil marina v Hrvaški, kjer je opravljen prevzem lastništva nad blagom. Davčni organ ugotavlja, da je bil promet blaga med tožečo stranko in kupci (fizične osebe), ki so državljani RS, opravljen v Sloveniji, saj je bilo na podlagi inšpiciranja računov o prodaji predmetnih čolnov, ki so bili kasneje izvoženi, ugotovljeno, da so bila plačila in predplačila izvršena v R Sloveniji. Tožeča stranka kot zavezanka za davek, ki je napisana na izvozni carinski deklaraciji, v času izvoza ni bila lastnica blaga, ki je predmet izvoza, ampak je samo opravila izvoz. Lastniki blaga (plovil) so bili slovenski kupci s stalnim prebivališčem v Sloveniji. Po podatkih, ki jih je pridobil davčni organ, ti motorni čolni na Hrvaškem niso bili sproščeni v promet in sicer iz razloga, ker so bili v času izvoza že registrirani (State of Delaware). Tožeča stranka razpolaga z izvozno dokumentacijo kot zakonsko predpisanim dokazom za dokazovanje izvoznih poslov po določilih 1. odstavka 31. člena ZDDV in v skladu z določili 3. odstavka 86. člena Pravilnika o izvajanju Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 79/02, 114/02 in 76/03; v nadaljevanju PZDDV), saj se izvozni posel dokazuje z izvozno carinsko deklaracijo, potrjeno od carinske izpostave kot dokazilom, da je blago zapustilo carinsko območje Skupnosti. Davčni organ ugotavlja, da so v vseh opisanih primerih motorni čolni prodani na ozemlju fizičnim osebam, ki so državljani Slovenije in šele potem izvoženi. Iz navedenega razloga zaključuje, da tožeča stranka ne izpolnjuje pogojev za oprostitev plačila davka na dodano vrednost po 1. točki 31. člena ZDDV, ker blaga iz Slovenije ne odpošlje ali odpelje v namembni kraj izven skupnosti prodajalec oz. druga oseba za njegov račun. V opisanih primerih izvoz opravi prodajalec za račun kupca, ki je slovenski državljan. Po določbah 1. točke 3. člena ZDDV se DDV obračunava in plačuje od prometa blaga oziroma prometa storitev, ki jih davčni zavezanec opravi v okviru opravljanja svoje dejavnosti na območju Slovenije za plačilo. Na podlagi 14. člena ZDDV  se DDV obračunava in plačuje po kraju, kjer je bil opravljen promet blaga oziroma promet storitev, oziroma po kraju, kjer se šteje, da je bil promet opravljen po tem zakonu.

Drugostopni organ je pritožbo zoper navedeno prvostopno odločbo zavrnil kot neutemeljeno.  Dodaja še, da določba 2. odstavka 19. člena ZDDV določa, da se šteje, da je blago dobavljeno oziroma, da so storitve opravljene takrat, ko je izdan račun. Le-ti pa so bili izstavljeni še preden so bili prepeljani čolni čez mejo na Hrvaško. Prav tako se šteje Slovenija za en kraj opravljanja prometa po 2. odstavku 14. člena ZDDV, kar pomeni, da je promet blaga oz. storitev obdavčen po tem zakonu, če se promet opravi med dobaviteljem in kupcem, ki imata oba sedež v Sloveniji. Zato je po presoji drugostopnega organa odločitev prvostopnega organa pravilna.

Tožeča stranka v tožbi navaja, da je ZDDV, ki je bil v veljavi v času izdaje predmetnih faktur, v 1. točki 31. člena določal, da je plačila DDV oproščena dobava blaga, ki ga iz Slovenije odpošlje ali odpelje v namembni kraj izven Skupnosti prodajalec ali druga oseba za njegov račun. PDDV je v 86. členu določal, da davčni zavezanec dokazuje, da je bila opravljena izvozna dobava (izvoz) z dokazilom, iz katerega je razvidno, da je sam ali druga oseba za njegov račun blago iznesla iz carinskega območja Skupnosti. Takšno dokazilo predstavlja izvozna carinska deklaracija, ki mora vsebovati najmanj: ime in naslov davčnega zavezanca (izvoznika), trgovsko ime in količino izvoženega blaga, kraj in datum izvedbe izvoznega carinskega postopka, potrditev mejne carinske izpostave o iznosu blaga, ki dokazuje, da je blago zapustilo carinsko območje Skupnosti. Iz navedene zakonske oz. podzakonske podlage izhaja, da so pogoji za davčno oprostitev izpolnjeni pod naslednjimi pogoji: blago, ki je predmet dobave, mora biti odposlano oz. odpeljano iz Slovenije v namembni kraj izven Skupnosti; blago, ki je predmet dobave, odpošlje ali odpelje v namembni kraj izven Skupnosti prodajalec ali druga oseba za račun prodajalca; iznos iz carinskega območja Skupnosti dokazuje izvozna carinska deklaracija. V primeru obravnavanih dobav blaga so bili po mnenju tožeče stranke izpolnjeni vsi navedeni pogoji. Iz predmetnih računov kot nesporno izhaja, da tožeča stranka nastopa v vlogi prodajalca. Tožeča stranka je bila tista, ki je v svojstvu prodajalca in v celoti na lastne stroške ter skladno z naročilom kupcev plovila odpeljala v namembni kraj izven Skupnosti. Po mnenju tožeče stranke ni pravno pomembna ugotovitev davčnega organa, da naj bi v konkretnem primeru davčni zavezanec opravil izvoz za račun končnega kupca. ZDDV namreč oprostitev plačila davka na dodano vrednost ne pogojuje oz. omejuje v smeri, da prodajalec ne bi mogel izvršiti dobavo tudi za tuj račun. Tako bi bili pogoji za davčno oprostitev podani tudi v primeru, če bi bil izvoz izvršen na stroške kupcev. Tudi v tem primeru bi bila še vedno tožeča stranka tista, ki je odposlala oz. odpeljala blago izven področja Skupnosti. Ob naročilu kupci niso razpolagali, niti niso mogli razpolagati s predmetnimi plovili, saj jim jih je tožeča stranka izročila šele v namembnem kraju, skupaj z listinami, na podlagi katerih so pridobili razpolagalna upravičenja z njimi. Ob upoštevanju pravil stvarnega prava, ki se nanašajo na pridobitev lastninske pravice na premičninah, tako ni utemeljena ugotovitev davčnega organa, da je lastništvo nad predmetnimi plovili prešlo na kupce že v RS. Razpolagalni pravni posel, to je izročitev predmetnega blaga, je bil nesporno opravljen na področju R Hrvaške. Ugotovitev davčnega organa, da so bila plovila prodana na ozemlju R Slovenije, se nanaša le na zavezovalni del posla, s katerim se je tožeča stranka zavezala zagotoviti pogoje za prehod lastništva, to je z izročitvijo blaga oz. listin, ki omogočajo razpolaganje s predmetnimi plovili s strani kupcev. Prav na podlagi sklenjenega zavezovalnega posla so bile izdane tudi fakture, brez katerih tožeča stranka ne bi mogla pridobiti izvozne deklaracije. Za vprašanje prehoda lastništva nad plovili plačilo kupnine ni pomembno in je tako podatek o tem, da so bila plačila izvršena, še preden so kupci prevzeli v posest predmetna plovila, pravno nepomemben.

Tožeča stranka sodišču predlaga, da zasliši direktorja tožeče stranke ter odpravi izpodbijano odločbo ter odloči, da ji je tožena stranka dolžna povrniti stroške tega postopka.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja na pravilnosti in zakonitosti izpodbijane odločbe iz razlogov, ki so razvidni iz obrazložitve odločbe in predlaga, da sodišče tožbo zavrne.

Po mnenju sodišča je izpodbijana odločba pravilna in zakonita, sodišče se z razlogi izpodbijane odločbe strinja in se v izogib ponavljanju nanje sklicuje (2. odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, Uradni list RS, št. 105/06, v nadaljevanju ZUS-1), v zvezi s tožbenimi ugovori pa dodaja:

V predmetni zadevi je sporno, ali je davčni organ postopal pravilno, ko je tožeči stranki naložil plačilo DDV na podlagi računov, izdanih v letu 2004, v katerih je tožeča stranka uveljavljala oprostitev po določbi 1. točke 31. člena ZDDV. Davčni organ prve stopnje je v postopku zaključil, da pogoji za oprostitev plačila DDV po navedeni zakonski določbi niso izpolnjeni, takšni odločitvi pa se pridružuje tudi davčni organ druge stopnje. Tožeča stranka pa navedenemu zaključku davčnega organa ugovarja in navaja razloge, zaradi katerih meni, da navedena odločitev ni pravilna.

Po presoji sodišča je navedeni zaključek davčnega organa pravilen, tožbeni ugovori tožeče stranke pa neutemeljeni.

Iz 1. točke 31. člena ZDDV izhaja, da je plačila DDV oproščena dobava blaga, ki ga iz Slovenije odpošlje ali odpelje v namembni kraj izven Skupnosti prodajalec ali druga oseba za njegov račun. V konkretni zadevi ni sporno, da je tožeča stranka kot prodajalec motornih čolnov izdala predmetne račune v Republiki Sloveniji in da so bili kupci navedenih čolnov državljani RS, ki so kupnino za čolne poravnali že v R Sloveniji ter da je nato tožeča stranka navedene motorne čolne izvozila izven Skupnosti – v R Hrvaško.

Iz povedanega izhaja, da so bili motorni čolni prodani na ozemlju R Slovenije fizičnim osebam, ki so državljani RS, in šele potem izvoženi. Tožeča stranka je samo opravila izvoz in je ob izvozu ni bilo mogoče šteti za lastnico navedenih plovil. Ob takšnih ugotovitvah pa tudi po mnenju sodišča tožeča stranka ne more uveljavljati oprostitve plačila DDV po 1. točki 31. člena ZDDV, saj je potrebno citirano določbo razumeti tako, da bi bila tožeča stranka oproščena plačila DDV v navedeni zadevi v primeru, če bi pri izvozu nastopala kot lastnik blaga, ki se je izvozilo.

Iz navedenih razlogov tožbeni ugovori tožeče stranke niso utemeljeni. Tako sodišče zavrača tožbene ugovore tožeče stranke, ki se sklicuje na pravila stvarnega prava, in ob upoštevanju katerih naj ne bi bil pravilen zaključek davčnega organa, da je lastništvo nad predmetnimi plovili prešlo na kupce že v R Sloveniji. V konkretnem primeru je pri presoji obdavčljivega dogodka in obveznosti obračuna DDV relevanten kot specialni predpis ZDDV. Slednji v 2. odstavku 19. člena določa, da če je račun izdan pred opravljeno dobavo blaga oziroma pred opravljeno storitvijo, nastane obveznost obračuna DDV, ko je izdan račun. Iz 14. člena DDV izhaja, da se DDV obračunava in plačuje po kraju, kjer je bil opravljen promet blaga oziroma promet storitev oziroma po kraju, kjer se šteje, da je bil promet opravljen po tem zakonu.

Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, sodišče pa tudi ni našlo nepravilnosti, na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti, je tožbo na podlagi  1. odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 105/06, v nadaljevanju ZUS-1) kot neutemeljeno zavrnilo.

Sodišče je odločalo na nejavni seji (1. odstavek 59. člena ZUS-1), saj dejansko stanje, ki je relevantno za odločitev, med strankama ni sporno.

Stroškovni zahtevek tožeče stranke je sodišče zavrnilo na podlagi 4. odstavka 25. člena ZUS-1, po katerem v primeru, če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.