sodba I U 1761/2009
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2010-09-28

dohodnina - rezident - status rezidenta - središče osebnih in ekonomskih interesov - uporaba pravil mednarodne pogodbe za ugotavljanje rezidentstva

Pri kriteriju iz 6. člena ZDoh-2, po katerem se zavezanec šteje za rezidenta Slovenije, če ima v Sloveniji središče svojih osebnih in ekonomskih interesov, gre za kriterij dejanske narave, pri katerem pa čas oziroma kraj dejanskega bivanja ni odločilen. Odločilne so vse tiste okoliščine osebne in ekonomske narave, ki vežejo zavezanca na Slovenijo in ki jih je treba ocenjevati kot celoto.

Rezidentstvo se po določbah mednarodne konvencije ugotavlja le za davčnega zavezanca, ki je, skladno z notranjo zakonodajo, rezident obeh držav pogodbenic.

Prvostopni davčni organ je z izpodbijano odločbo ugotovil, da je tožnik v smislu določb Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 117/06, 10/08, 78/08, 125/08 in 20/09 - v nadaljevanju: ZDoh-2) v letu 2009 rezident Republike Slovenije. V razlogih davčni organ citira 6. člen ZDoh-2 kot podlago za odločitev. V dejanskem pogledu pa ugotavlja, da je iz predloženih podatkov razvidno, da je tožnik dne 13. 7. 2007 odjavil stalno bivališče v Sloveniji zaradi zaposlitve v Veliki Britaniji. V Sloveniji ostaja njegova družina na naslovu ..., in sicer mladoletna otroka, ki se šolata in žena, ki ni zaposlena. V Sloveniji je lastnik stanovanjske hiše, ki jo je kupil z dolgoročnim kreditom, in ki ga še odplačuje. Ima slovensko vozniško dovoljenje in slovenski potni list. Obdržal je bančni račun pri banki v Sloveniji ter kot ustanovitelj ostaja član slovenskega sindikata ... V Veliki Britaniji je od 1. 7. 2007 zaposlen pri mednarodni sindikalni federaciji ... s sedežem v Londonu. Zaradi narave dela, ki ga opravlja, veliko časa preživi na različnih koncih sveta, običajno bivališče pa ima v Londonu. Po navedbah tožnika hišo na naslovu ... prodaja in se v Slovenijo ne vrne več. V tujini mu najemno stanovanje zagotavlja delodajalec. Zdravstveno je zavarovan v Združenem kraljestvu, kjer je vključen tudi v pokojninski sistem in ima urejeno dodatno pokojninsko zavarovanje v sindikalni pokojninski shemi. Tožnik meni, da šteje za rezidenta Združenega kraljestva, kjer je zaposlen, ima stalno bivališče, osebno premoženje in kjer plačuje vse davčne obveznosti, ki izhajajo iz njegovega dohodka. Na podlagi vsega navedenega davčni organ ugotavlja, da ima tožnik središče življenjskih interesov še vedno pretežno v Sloveniji ter da ga ni prenesel v državo, kjer dela. Zato se  za davčne namene še naprej šteje za rezidenta Slovenije.

Drugostopni organ je tožnikovo pritožbo zavrnil kot neutemeljeno. Navaja, da je po določbah 6. člena ZDoh-2 zavezanec rezident Slovenije v kateremkoli času v davčnem letu, če v tem času izpolnjuje katerega od pogojev iz tega člena (rezidenčne vezi). Tako velja za rezidenta Slovenije posameznik, če ima v Sloveniji uradno prijavljeno stalno prebivališče, če ima svoje običajno prebivališče ali središče osebnih in ekonomskih interesov v Sloveniji ali če je v kateremkoli času v davčnem letu v Sloveniji prisoten skupno več kot 183 dni. Na podlagi zbranih podatkov tudi pritožbeni organ meni, da ima tožnik v Sloveniji pretežni del osebnih in ekonomskih interesov, saj ima v Sloveniji družino, lastno nepremičnino in bančni račun, ima slovensko vozniško dovoljenje, slovensko potno listino in ostaja član slovenskega sindikata. Otroci predstavljajo tožnikovo družino tudi, če z njim ne preživljajo dopustov in sta s soprogo prekinila partnerski odnos. Okoliščine, ki bi kazale, da ima tožnik v Veliki Britaniji močnejše osebne vezi, v postopku in v pritožbi niso bile izkazane. Tiste, ki jih je v svoji vlogi navedel, pa so po oceni pritožbenega organa pretežno povezane z njegovo zaposlitvijo oziroma so zgolj ekonomske narave. Kot je sodišče poudarilo že v sodbi opr. št. U 2062/2008-11 z dne 7. 4. 2009, pa kot odločujoče v zadevi tudi ne morejo vplivati tožnikove bodoče namere (kot je npr. prodaja stanovanja v Sloveniji, nakup nepremičnin v Veliki Britaniji, pridobitev državljanstva).

Tožnik se s takšno odločitvijo ne strinja in predlaga njeno odpravo. V tožbi uveljavlja nepravilno uporabo materialnega zakona, nepravilno ugotovljeno dejansko stanje in kršitev Zakona o splošnem upravnem postopku, ker je bilo v zadevi, po številnih intervencijah tožnika, odločeno izven zakonsko predpisanega instrukcijskega roka. S sklicevanjem na Sporazum o izogibanju dvojnega obdavčevanja vztraja na stališču, da šteje za rezidenta Združenega kraljestva. Za rezidenta po 4. točki 6. člena ZDoh šteje zavezanec, ki ima v Sloveniji svoje običajno bivališče ali središče svojih osebnih in ekonomskih interesov. Običajno bivališče tožnika je nedvomno v Londonu, kjer živi in dela in kjer dejansko najpogosteje, običajno prebiva. Tudi tožnikov ekonomski interes je nedvomno v Veliki Britaniji, saj tam prejema plačo, ki predstavlja vir dohodka. Drugih dohodkov tožnik nima. Zgolj lastništvo nepremičnine (hiše) ne more predstavljati središča ekonomskih interesov, saj jo uporablja le ob obiskih v Sloveniji, ne nudi pa mu nobenega dohodka. Kaj je središče osebnih interesov, pa ZDoh-2 ravno tako ne definira. Vsekakor pa gre za nekaj individualnega oziroma nekaj, kar je povezano z osebnostjo posameznika. Tožnikova družina je sicer še vedno v Sloveniji, vendar pa davčni organ ni upošteval dejstva, da tožnik v Slovenijo ne nakazuje in ne namerava nakazovati denarja. Žena in otroci se ne preživljajo iz njegovega dohodka iz naslova plače, ki jo dobiva v Združenem kraljestvu. V Slovenijo prihaja samo občasno in takrat tudi namerava prebivati na različnih naslovih. Ostale okoliščine, ki jih navaja davčni organ,  tožnika na Slovenijo posebej ne navezujejo. Gre bolj za funkcionalne rešitve določenih življenskih potrebščin, kot so potni list ali vozniško dovoljenje. V tej zvezi bi morala tožena stranka tožnika tudi osebno zaslišati ter na ta način ugotavljati, kaj sploh je njegov osebni interes. Osebni interes je namreč nekaj individualnega in se spreminja od posameznika do posameznika. Zato podatki iz vprašalnika ne zadostujejo za pravilno in popolno ugotovitev dejanskega stanja. V primeru dvoma pa je nedvomno treba pojem „osebnih interesov“ razlagati v korist zavezanca in ne v njegovo škodo. Sicer pa glede na zakonsko dikcijo 4. točke 6. člena ZDoh-2 tožnik meni, da mora biti pogoj „središče osebnih in ekonomskih interesov“ izpolnjen tako, da sta obe okoliščini podani kumulativno in da torej rezidentstvo ni podano, kolikor ni podan tako ekonomski kot tudi osebni interes tožnika. Davčni organ pa niti ne trdi, da bi bil podan tožnikov ekonomski interes v Sloveniji, sklicuje se le na središče osebnih interesov. Pri odločanju o tožnikovem rezidentskem statusu za leto 2008 so bile upoštevane okoliščine v času izdaje odločbe za navedeno leto. Na tej dejanski podlagi temelji tudi sodba Upravnega sodišča opr. št. U 2062/2008-11. V letu 2009 so se okoliščine spremenile, kar bi davčni organ pri svoji odločitvi moral upoštevati in na tej podlagi ugotoviti, da tožnik v letu 2009 ni rezident Republike Slovenije.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Prekoračitev predpisanega (instrukcijskega) roka za izdajo odločbe sicer predstavlja zatrjevano kršitev pravil postopka, vendar pa ta, po določbah ZUP, ni opredeljena kot bistvena. Gre za kršitev, ki na pravilnost in zakonitost odločbe ne more vplivati in zato ne predstavlja podlage za njeno odpravo.

V 6. členu ZDoh-2 je določeno, katere fizične osebe se štejejo za rezidente Slovenije za davčne namene. Oseba se šteje za rezidenta, če je izpolnjen katerikoli od kriterijev, ki so navedeni v omenjenem členu. V konkretnem primeru tožnik, tudi v letu 2009, kriterijev iz 1., 2., 3. in 5. točke nedvomno ne izpolnjuje. Izpolnjen tudi ni (dejanski) kriterij običajnega bivališča iz 4. točke istega člena. Kot relevanten, tudi za to leto, ostaja kriterij iz iste zakonske določbe, po katerem se zavezanec šteje za rezidenta Slovenije, če ima v Sloveniji središče svojih osebnih in ekonomskih interesov. Tako kot pri običajnem bivališču gre tudi v tem primeru za kriterij dejanske narave, le da pri tem kriteriju čas oziroma kraj dejanskega bivanja ni odločilen. Odločilne so namreč vse tiste dejanske okoliščine, osebne in ekonomske narave, ki vežejo zavezanca na Slovenijo in ki jih je,  tudi po presoji sodišča, treba ocenjevati kot celoto. Sodišče po navedenem vztraja pri pravnem stališču, ki ga je zavzelo v sodbi opr. št. U 2062/2008 z dne 7. 4. 2009 in na katero se v svojih razlogih sklicuje pritožbeni organ.

V konkretnem primeru so se okoliščine ocenjevale na opisan način, zato sodišče tožbeni očitek nepravilne uporabe materialnega zakona (ZDoh-2) kot neutemeljen zavrača. Glede na razloge obeh davčnih odločb, zavrača kot neutemeljen tudi tožbeni očitek, da so se presojali zgolj osebni in ne tudi ekonomski interesi tožnika. Kot dovolj prepričljivo pa sodišče sprejema tudi presojo, po kateri so tožnikove rezidenčne vezi s Slovenijo, kljub delno spremenjenim okoliščinam, tudi v letu 2009 tesnejše kot tiste, ki jim ima oziroma jih je imel z Veliko Britanijo ob izdaji izpodbijane odločbe. Bistvene okoliščine namreč ostajajo nespremenjene. Predvsem prepričuje okoliščina, da je tožnik ostal lastnik hiše v Sloveniji, ki mu je stalno na razpolago ter na ta način obdržal prvo bivališče v okolju, kjer je doslej stalno živel in kjer ima družino (nezaposleno ženo in dva mladoletna otroka), ki jo je po zakonu dolžan vzdrževati. Omenjene okoliščine, skupaj s tistimi, ki jih našteje že prvostopni organ v izpodbijani odločbi (bančni račun, članstvo v sindikatu, vozniško dovoljenje, državljanstvo), tudi po presoji sodišča predstavljajo močnejšo vez kot tiste, ki jih je kot vez z Veliko Britanijo navedel tožnik v svoji vlogi (najeto stanovanje, zdravstveno in pokojninsko zavarovanje, bančni račun, varčevanje) in ki so, vključno s prebivališčem, pretežno povezane z njegovo zaposlitvijo v tujini. Tistega, kar namerava (nakup stanovanja, pridobitev angleškega državljanstva, prodaja nepremičnine v Sloveniji) tožnik v svoji vlogi in tudi še v pritožbi in tožbi ni z ničemer konkretno izkazal, zato te njegove navedbe utemeljeno niso bile upoštevane – vsaj ne kot okoliščine, ki bi lahko v večji meri vplivale na odločitev. Kolikor se tožnik sklicuje na okoliščine, ki jih v svojih vlogah ni navedel z utemeljitvijo, da gre za podrobnosti osebne narave in jih želi pojasniti v osebnem razgovoru, pa sodišče k razlogom, ki jih v tej zvezi navede že pritožbeni organ, dodaja le, da so predmet dokazovanja (tudi z zaslišanjem stranke) le tista dejstva, ki jih stranka v postopku zatrjuje in ki so po presoji organa za odločitev relevantna. Da bi bil tožnik skladno z notranjo zakonodajo kot davčni rezident obravnavan tudi v Združenem kraljestvu, v upravnem postopku ni zatrjeval. Tega dejstva tudi v upravnem sporu ne zatrjuje. Tožbeno stališče, da se, skladno s Sporazumom o izogibanju dvojnega obdavčevanja med Slovenijo in Veliko Britanijo in Severno Irsko, šteje za rezidenta Združenega kraljestva, je zato neutemeljeno. Rezidentstvo davčnega zavezanca se po določbah konvecije namreč ugotavlja le za zavezanca, ki je, skladno z notranjo zakonodajo, rezident obeh držav pogodbenic.

Ker je torej po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožbene navedbe pa neutemeljene, je sodišče tožbo na podlagi določb 63. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 105/06) kot neutemeljeno zavrnilo. V zadevi je odločilo na nejavni seji na podlagi 2. alinee drugega odstavka 59. člena ZUS-1. Ker je v zadevi sporen sklep o dejanskem stanju, ne pa tudi dejstva, na katerih ta sklep temelji,  predlagano zaslišanje tožnika po presoji sodišča za odločitev ni pomembno.

ZDoh-2 člen 6. Konvencija med Vlado Republike Slovenije in Vlado Združenega Kraljestva Velika Britanija in Severna Irska o izogibanju  dvojnega obdavčenja in preprečevanja davčnih utaj v zvezi z davki od dohodka in premoženja, s protokolom, člen 4.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.