sodba U 835/2007
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2008-05-12

učinki odločb ustavnega sodišča - zamudne obresti - vračilo davka

Rok za vračilo davka, ki je kot upravna zadeva (stvar) urejena v ZDavP, je 30 dni od dneva vročitve odločbe. Tožena stranka zato svojo odločitev utemeljeno opre na relevantne določbe ZDavP. Hkrati utemeljeno zavrne tudi uporabo določb Obligacijskega zakonika, ki ne morejo predstavljati pravne podlage za odločanje o pravicah in obveznostih na področju upravnega prava. Zamudne obresti so res stranska terjatev glavne denarne obveznosti in je zanje značilna akcesornost, vendar pa v davčnem postopku obresti strankam (upravičencem in zavezancem) ne pripadajo, če tega zakon izrecno ne določa.

Tožba se zavrne. Zahtevek tožeče stranke za povrnitev stroškov postopka se zavrne.

Z izpodbijano odločbo je prvostopni davčni organ odločil, da se tožnici vrnejo preveč plačane zamudne obresti, obračunane po odločbi št. ... z dne 4. 7. 2000 v skupnem znesku 10.865.837,05 SIT v dobro njegovega transakcijskega računa v roku 30 dni od vročitve odločbe. V obrazložitvi odločbe ugotavlja: da je bila tožeči stranki z odločbo z dne 4. 7. 2000 dodatno odmerjena davčna obveznost s pripadajočimi zamudnimi obrestmi od prvega dne zamude do plačila; da odločba še ni pravnomočna; da je Ustavno sodišče med upravnim sporom z odločbo št. U-I-356/02 z dne 23. 9. 2004 odločilo, da je bil ZDavP, iz razlogov obrazložitve, v neskladju z Ustavo RS in določilo način izvršitve tako, da v zadevah iz 406. člena ZDavP-1 začnejo zamudne obresti teči z dnem izvršljivosti odmerne odločbe; da so bile tožnici v nasprotju z navedeno odločbo Ustavnega sodišča obračunane zamudne obresti, ki so predmet vračanja, v skupnem znesku 10.865.837,05 SIT.

Drugostopni davčni organ je z odločbo št. ... z dne 28. 3. 2007 pritožbo tožnice, v kateri je le-ta zahtevala, da se ji poleg obresti v nominalni višini vrnejo tudi pripadajoče zamudne obresti za čas od 24. 10. 2004 (30 dni po izdaji odločbe Ustavnega sodišča), zavrnil kot neutemeljeno. Iz obrazložitve ustavne odločbe, ki je podlaga obravnavani odločitvi, izhaja, da le-ta sama po sebi ni podlaga za vračilo zamudnih obresti, saj ne določa takojšnjega izvrševanja, temveč le korigira določbo ZDavP glede teka zamudnih obresti. Odločitev je po presoji pritožbenega organa skladna z določbami 1. in 4. odstavka 95. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/96 do 97/01, v nadaljevanju: ZDavP), ki ne daje podlage za vračanje nepravilno ali preveč odmerjenih obresti z obrestmi, kot to v pritožbi, tudi s sklicevanjem na določbe OZ, uveljavlja tožeča stranka. Pravico do plačila zamudnih obresti ureja zakon v 4. odstavku 95. člena, vendar jo omejuje. Določa namreč, da zavezancem pripadajo zamudne obresti le od neupravičeno odmerjenega ali preveč odmerjenega davka, ob upoštevanju opredelitve, ki izhaja iz 1. člena ZDavP, le od preveč odmerjenih obveznih dajatev, ne pa tudi od drugih preveč plačanih zneskov, ki so predmet vračanja po 1. odstavku 95. člena (tako tudi Upravno sodišče v sodbi U 2310/2006 z dne 20. 2. 2007). Ker gre za odločanje na področju davčnega prava pa tudi ne pride v poštev uporaba določb Obligacijskega zakonika.

Tožeča stranka vlaga tožbo zaradi zmotne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja, nepravilne uporabe določb materialnega prava ter bistvenih kršitev pravil postopka. Sodišču predlaga, da tožbi ugodi, izpodbijano odločbo in odločbo o zavrnitvi pritožbe odpravi, toženi stranki pa naloži povrnitev stroškov upravnega spora v priglašeni višini. Izpodbijana odločba nima razloga o odločilnem dejstvu, njeni razlogi so nejasni in zaključek nepravilen. Odločbe Ustavnega sodišča je treba izvrševati takoj ko stopijo v veljavo. Tožnici so bile obresti vrnjene šele dve leti pozneje, in to neobrestovano. Razlaga (4. odstavka 95. člena ZDavP), po kateri pojem davek, ko gre za vračanje, ne vključuje tudi obresti, ni pravilna. Niti po logični, niti po namenski ali teleološki razlagi pravno ne vzdrži, da zakonske zamudne obresti od davkov niso davki. Davčna obveznost se izpolni s plačilom davka v zakonsko določenem roku po nastanku davčne obveznosti. Če Ustavno sodišče ni določilo roka za vračilo preplačanih obresti, to še ne pomeni, da jih je dopustno vračati v nominalnem znesku in kadarkoli. To bi povzročilo tudi neenakost med upravičenci, ki se jim davek vrača. Razlago, da "davek" iz 4. odstavka 95. člena obsega tudi zamudne obresti, potrjuje tudi sedaj veljavni zakon, po katerem obresti štejejo za davek. 95. člen ZDavP je določal 30 dnevni rok za vračilo davka. Ker država v 30 dneh po odločbi Ustavnega sodišča oziroma najkasneje v roku 30 dni od dneva vložitve zahtevka za vračilo, ni izpolnila svoje obveznosti, je dolžna tožnici poleg glavnice plačati še zamudne obresti, sicer bi bila država z dveletnim zavlačevanjem pri vračanju dolgovanega zneska neupravičeno obogatena.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri razlogih drugostopne odločbe. Predlaga zavrnitev tožbe.

Po presoji sodišča je odločitev davčnih organov pravilna in zakonita. Pravilni in skladni z ustaljeno upravnosodno prakso so tudi razlogi za odločitev.

Sodišče se strinja s stališčem Ministrstva, da odločba Ustavnega sodišča ne predstavlja neposredne podlage za vračanje zamudnih obresti za čas pred izvršljivostjo odmerne odločbe, ki so z nepravnomočnimi odločbami obračunane in strankam naložene v plačilo. Ustavno sodišče je v 2. točki izreka svoje odločbe določilo način njene izvršitve tako, da se posledice ugotovljene neustavnosti odpravijo v postopkih, ki ob uveljavitvi ZDavP-1 še niso bili pravnomočno končani, saj se te zadeve na podlagi 406. člena ZDavP-1 končajo po določbah ZDavP. Odločba Ustavnega sodišča torej ni podlaga za vračanje glede na odločbo Ustavnega sodišča preveč plačanih zamudnih obresti. Zakon oziroma določbe zakona, ki so po ugotovitveni odločbi Ustavnega sodišča v neskladju z Ustavo, se ne uporablja za razmerja, nastala pred dnem učinkovanja odločbe Ustavnega sodišča, če do tega dne o njih še ni bilo pravnomočno odločeno. Posledice ugotovljene neustavnosti se, tudi po 11. točki obrazložitve odločbe Ustavnega sodišča, odpravijo v (nepravnomočno končanih) postopkih s pravnimi sredstvi. Pogoj za vračilo preplačanega zneska je zato tudi ob upoštevanju odločbe Ustavnega sodišča, skladno z določbo 1. odstavka 95. člena ZDavP, pravnomočna odločba, s katero se (skladno z odločbo Ustavnega sodišča) odmerja nižja obveznost od prvotno odmerjene (in plačane). Rok za vračilo je 30 dni od dneva vročitve odločbe. V obravnavani zadevi pa ni spora o tem, da je prvostopni organ o vračilu preplačanih obresti odločil pred pravnomočnostjo odmerne odločbe. Že zaradi preuranjenosti odločitve pa predpisani rok za vračilo preplačanega zneska ni mogel biti prekoračen.

Vračanje davka je kot upravna zadeva (stvar) urejena v ZDavP. Tožena stranka zato svojo odločitev utemeljeno opre na relevantne določbe ZDavP. Hkrati utemeljeno zavrne uporabo določb Obligacijskega zakonika, ki ne morejo predstavljati pravne podlage za odločanje o pravicah in obveznostih na področju upravnega prava. Določbe 95. člena ZDavP pa sodišče razume enako, kot jih razume tožena stranka. Pojem davek opredeljuje ZDavP v svojem 1. členu, ga pa v nadaljnjih določbah ne uporablja dosledno, tako da v okviru različnih zakonskih določb izraža različno vsebino. Zato je tudi po presoji sodišča pojem davek utemeljeno razlagati v okviru relevantne zakonske kategorije, ko gre za vračanje davka, v okviru določb o vračanju, torej določb 95. člena ZDavP kot celote. Ta v prvem odstavku določa, da se davčnemu zavezancu ali komu drugemu, ki je na račun davka, obresti, denarne kazni ali stroškov plačal več, kot je bil dolžan plačati po pravnomočni odločbi, preveč plačani znesek vrne. Navedena določba predstavlja le podlago za vrnitev preplačanih zneskov, tudi zamudnih obresti (v nominalni višini). Po 4. odstavku pa zavezancu zamudne obresti pripadajo le od neupravičeno odmerjenega ali preveč odmerjenega davka. Zamudne obresti so sicer res stranska terjatev glavne denarne obveznosti in je zanje značilna akcesornost, vendar pa, tudi po presoji sodišča, v davčnem postopku obresti strankam (upravičencem in zavezancem) ne pripadajo, če tega zakon izrecno ne določa. V citiranem 4. odstavku 95. člena ZDavP pa ni (izrecno) določeno, da bi davčnim zavezancem, od neupravičeno odmerjenih ali preveč odmerjenih obresti pripadale tudi obresti. To pomeni, da jim od drugih zneskov, ki so predmet vračanja po prvem odstavku, zamudne obresti ne gredo in da pojem davek, ko gre za vračanje, ne vključuje tudi obresti, posledično pa po (relevantnih) davčnih predpisih ni podlage za vračanje obrestovanih zamudnih obresti. Morebitnega prikrajšanja, ki zato nastane, pa na upravnopravnem področju tudi ni mogoče sanirati.

Konformni način izračuna zamudnih obresti, na katerega se smiselno sklicuje tožnica, ko zatrjuje neenak položaj države in davčnih zavezancev, ko gre za vprašanje obrestovanja obresti, pa na odločitev (o pravici) tudi ne more vplivati. Gre le za metodo, ki se (je) v davčnem postopku uporabljala v vseh primerih izračunavanja zamudnih obresti. Gre torej za določbe, ki imajo vpliv le na višino, ne pa tudi na temelj obveznosti oziroma pravice.

Na podlagi navedenega je sodišče tožbo zavrnilo na podlagi 1. odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 105/06, v nadaljevanju: ZUS-1). O stroških upravnega spora je sodišče odločilo na podlagi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1, po katerem trpi v primeru, če sodišče tožbo zavrne, vsaka stranka svoje stroške postopka.

Sodišče je, glede na nesporno dejansko podlago, na podlagi 1. odstavka 59. člena ZUS-1 odločilo brez glavne obravnave.

ZDavP člen 95,  95/1,  95/4.  ZDavP-1 člen 406,  406,  406.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.