sodba U 250/2004
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2006-10-09

prometni davek - pogojna davčna oprostitev - navidezna prodaja

Tožniku prvostopni organ niti tožena stranka ne očitata, da je njegova poslovna dokumentacija napačna v formalnem smislu neizpolnjevanja katerega od pogojev 6. in 7. člena ZPD v zvezi s pogojno davčno oprostitvijo, saj tako ne izhaja niti iz računov niti izjav ter naročilnic in pogodb iz njegove poslovne dokumentacije. Vendar to ne izključuje tožnikove odgovornosti za plačilo davka od prometa storitev (in ekološke takse), kolikor se izkaže, da je bila njegova dokumentacija prirejena oz. navidezna. Za odločitev v obravnavanem primeru so zato pomembne okoliščine, ki izkazujejo navideznost prodaje naftnih derivatov.

Z izpodbijano odločbo je tožena stranka delno ugodila pritožbi tožnika zoper odločbo Davčnega urada A, št. ... z dne 22. 7. 2003 tako, da je odločbo v delih, ki se nanašajo na obračun zamudnih obresti spremenila na ta način, da pripadajoče predpisane zamudne obresti začnejo teči z dnem izvršljivosti davčne odločbe, v ostalem pa pritožbo kot neutemeljeno zavrnila in odločila, da gredo stroški v breme stranke. Prvostopni davčni organ je pri tožniku zaradi ugotovljenih nepravilnosti pri obračunavanju in plačevanju prometnega davka za leto 1997 tožniku naložil od davčne osnove 183.488.184,00 SIT plačati davek od prometa proizvodov (plinsko olje D2) v znesku 216.707.204,00 SIT in znesek 521.766.475,00 SIT zamudnih obresti; od davčne osnove 120.941.887,00 SIT plačati davek od prometa proizvodov (ekstra kurilno olje EL) v znesku 25.691.293,00 SIT in znesek 63.853.024,00 SIT zamudnih obresti. Za leto 1998 od davčne osnove 922.367.112,00 SIT plačati davek od prometa proizvodov (plinsko olje D2) v znesku 1.720.310.327,00 SIT in pripadajoče zamudne obresti v znesku 3.124.155.807,00 SIT; od davčne osnove 129.335.358,00 SIT plačati davek od prometa proizvodov (ekstra lahko kurilno olje EL) v znesku 52.540.331,00 SIT (vse iz tarifne št. 5 Tarife davka od prometa proizvodov) in znesek pripadajočih zamudnih obresti 91.723.573,00 SIT (vse obresti so obračunane do 20. 6. 2003). Za leto 1997 od prodaje 4.823.590 litrov plinskega olja D2 plačati 12.540.080,00 SIT takse za obremenjevanje zraka z emisijo ogljikovega dioksida in 30.211.063,00 SIT zamudnih obresti; od prodaje 3.321.487 litrov ekstra lahkega kurilnega olja EL plačati 8.635.866,00 SIT takse za obremenjevanja zraka z emisijo ogljikovega dioksida in 21.640.590,00 SIT zamudnih obresti. Za leto 1998 od prodaje 28.560.000 litrov plinskega olja D2 plačati 74.256.000,00 SIT takse za obremenjevanje zraka z emisijo ogljikovega dioksida in znesek 134.255.663,00 SIT pripadajočih zamudnih obresti; od prodaje 4.290.000 litrov ekstra lahkega kurilnega olja EL plačati 29.686.800,00 SIT takse za obremenjevanje zraka z emisijo ogljikovega dioksida in 51.031.535,00 SIT zamudnih obresti (vse obresti so obračunane do 20. 6. 2003), vse skupaj s pripadajočimi zamudnimi obrestmi dalje do plačila. Tožena stranka je delno odpravila odločbo prvostopnega organa na podlagi odločbe Ustavnega sodišča RS, opr. št. U-I-356/02-14 z dne 23. 9. 2004 (Uradni list RS, št. 109/2004), s katero je bilo ugotovljeno, da je Zakon o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/69-97/01) v neskladju z ustavo in zato v zadevah iz 406. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 45/04) začnejo zamudne obresti teči z dnem izvršljivosti davčne odločbe. Zato je tožena stranka po uradni dolžnosti spremenila izrek v delu, ki se nanaša na tek zamudnih obrestih, v ostalem delu pa je po mnenju tožene stranke odločitev prvostopnega organa, da je tožnik davčni zavezanec od končne prodaje naftnih derivatov, pravilna. Prvostopni organ je v ponovnem postopku pridobil podatke od drugih davčnih zavezancev, ki so sodelovali pri nabavi in prodaji naftnih derivatov. Razpolagal pa je tudi s podatki, pridobljenimi v predhodnem inšpekcijskem postopku tožnika in je kljub temu, da tožnik v ponovnem postopku ni predložil poslovnih knjig in svoje ugotovitve, da derivatov končnim kupcem ni prodajalo podjetje B.B.B. ampak tožnik sam, po njenem mnenju tudi verodostojno utemeljil. Tožena stranka ne sledi tožnikovi obrambi, ko navaja, da je iz računov razvidno, da je naftne derivate prodajal pravni osebi B. B, ta pa neobstoječemu kupcu C.C. s.p. in da je zato B.B zavezanec za plačilo davka, če je šlo za končno potrošnjo. Iz ugotovitev prvostopnega organa namreč izhaja neskladje med računi, ki jih je izdal tožnik in računi, ki jih je prejemal kupec (B.B), prav tako pa je bilo s primerjavo količin po dobavnicah in količinah po računih, izdanih po dobavnicah, ugotovljeno, da se količine in vrste blaga med seboj ne ujemajo. Tožena stranka ugotavlja, da so razlike v količinah vrednostno znašale več milijonov SIT, zato so zaključki prvostopnega organa, da bi v primeru dejanske prodaje kupec in prodajalec zneske in količine prav gotovo uskladila in poračunala oziroma do razlik sploh ne bi moglo priti, pravilni, saj se v konkretnih primerih razlike niso odpravljale sprotno, kot bi bilo to normalno. Ne glede na to, kaj je na zaslišanju izpovedal D.D., prokurist podjetja B.B.B., je nesporno ugotovljeno tudi, da je tožnik pravni osebi B.B.B. v obravnavanem času prodal 40.000.000 litrov naftnih derivatov, ki jih je kupec takoj prodal naprej neobstoječemu kupcu C.C. (računi so napisani naknadno), iz upravnih spisov pa je razviden tudi izračun s kakšnimi kapacitetami bi moral kupec razpolagati, da bi navedene količine goriva dejansko lahko razvozil, zato tožena stranka kot brezpredmetne zavrača tožnikove ugovore, da je podjetje B.B.B. pri njemu za obdobje treh mesecev najel eno vozilo s kapaciteto 6000 litrov, medtem ko je tožnik v istem času razpolagal z voznim parkom 21 vozil in 5 prikolic, skupne kapacitete 260.000 litrov. Zato je po mnenju tožene stranke ključna okoliščina, zaradi katere je posle tožnika šteti za navidezne torej, da so sklenjeni z motivom izogniti se plačilu prometnega davka, ki bi ga tožnik od končne prodaje naftnih derivatov moral plačati, tudi v tem, da kupec, podjetje B.B.B., s 40.000.000 litrov naftnih derivatov, s kapacitetami, s katerimi je razpolagal fizično ni bil zmožen niti prevzeti niti prepeljati do kupcev. Navedeno izhaja iz ugotovitev prvostopnega organa, saj je razvidno, da je pravna oseba B.B v posameznih 15-dnevnih obdobjih od tožnika, glede na dokumentacijo, nabavljala preko 2.000.000 litrov naftnih derivatov (konkretno v obdobju od 16. 10. do 31. 10. 1998 nabavila 2.628.000 litrov) in bi za razvoz navedene količine z avtocisterno kapacitete 6000 litrov morala opraviti 438 voženj ob predpostavki, da bi vsak kupec kupil vsaj 6000 litrov. Ker kupci na drobno v takih količinah ne kupujejo, bi v primeru, da bi vsak kupil samo1000 litrov, morala izvršiti dobavo 2628-im kupcem, kar je v roku 15 dni neizvedljivo. Tožena stranka se strinja, da ni nujno, da bi moral imeti kupec rezervoarje in vozila v lasti, zadoščalo bi, da bi jih imel v najemu, vendar tovrstnih pogodb pri pravni osebi B.B, pri kateri je davčni organ opravil inšpekcijski pregled, tudi ni bilo najti. Zato tožena stranka zavrača tudi tožnikove očitke, da je za B.B vozilo podjetje E.E.E.. d.o.o. z eno cisterno, ker je to glede na zgoraj navedene količine v zadevi brezpredmetno. Iz navedenega tožena stranka zaključi, da je 40.000.000 litrov naftnih derivatov s svojimi cisternami lahko razvozil le tožnik. Ker tudi kupec, kateremu naj bi bili naftni derivati nadalje prodani (C.C.) fizično ne obstaja, je bilo po mnenju tožene stranke gorivo prodano končnim potrošnikom - fizičnim osebam s strani tožnika, tako prodajo pa je utemeljeno šteti za končno prodajo, od katere je potrebno plačati prometni davek in ekološko takso. Tožena stranka zavrača tožnikove očitke kršitve 154. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (Uradni list RS, št. 80/99-52/02, dalje: ZUP), saj ne gre za postopek, v katerem sta udeleženi dve ali več strank z nasprotujočimi se interesi. V konkretnem primeru je udeležena samo ena stranka - tožnik, ki mu je bil z odločbo odmerjen davek, v postopku pa ni bilo potrebno opraviti ogleda ali zaslišati prič. Prvostopni organ je opravil inšpekcijski pregled v okviru postopka in pooblastila po Zakonu o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/96, dalje: ZDavP) in Zakona o davčni službi (Uradni list RS, št. 18/96-26/99, dalje: ZDS), ki je v ta namen pregledal poslovanje tožnika kot tudi ostalih davčnih zavezancev, ki so v spornih poslih sodelovali in pri tem zaslišal tudi prokurista pravne osebe B.B.B. d.o.o. D.D. Tožnik pri zaslišanju ni bil navzoč niti mu ni bil posebej predstavljen zapisnik o zaslišanju, kar sicer po mnenju tožene stranke ni pravilno, vendar po njenem mnenju ne gre za bistveno kršitev pravil postopka, saj se je z njegovimi navedbami tožnik seznanil preko zapisnika, na katerega je imel možnost podati pripombe, kar je tudi storil, ter mu je bila v zadostni meri zagotovljena udeležba v postopku in s tem tudi možnost, da se seznani z vsemi relevantnimi dejstvi in okoliščinami. Pri tem tožena stranka pojasni, da gre za postopek po ZDavP, pri katerem je poudarek na zapisniških ugotovitvah in dokaz o nastanku poslovnih dogodkov predstavljajo listine in ugotovitev davčnih obveznosti ne temelji na izpovedbi prič. Izjava zaslišanega po mnenju tožene stranke le pojasnjuje ugotovitve davčnega organa, odločilen dokaz v konkretnem primeru pa predstavlja primerjava poslovne dokumentacije in na njeni podlagi ugotovitve prvostopnega organa glede dejanskega načina poslovanja, iz katerega izhaja, da je šlo za papirno prodajo naftnih derivatov. Tožena stranka zavrača tudi očitke tožnika, da je ugotovitev davčne osnove samovoljna, ker prvostopni organ le-te ni določil z oceno, saj je bila osnova za obračun prometnega davka enaka prodajni vrednosti blaga, navedeni na računih, izdanih kupcu B.B.B. d.o.o. v času 2. 4. 1997 do 30. 11. 1998. Jasen in popoln pa je tudi izrek odločbe, ki vsebuje vse z zakonom predpisane sestavne dele. Tožena stranka se strinja tudi s pravilno uporabo določbe 4. točke 51. člena ZPD, po kateri se prometni davek izterja od prodajalca, če ta na račun piše netočne podatke glede na ugotovitev, da je tožnik z izstavitvijo fiktivnih računov, ki naj bi dokazovali prodajo naftnih derivatov za namene nadaljnje prodaje pravni osebi B.B.B., na te račune vpisal neresnične podatke o dejanskem kupcu, ob tem pa pojasni, da navidezni kupec - pravna oseba B.B.B., ki naj bi derivate kupovala za namen nadaljnje prodaje, na dan pričetka inšpekcijskega pregleda pri njej sami sploh ni poznala imena in priimka kupca, ki naj bi mu prodajala naftne derivate, niti mu do tega dne ni izstavila nobenega računa. Glede ugovora tožnika v zvezi z obračunom prometnega davka od dosežene razlike v ceni, tožena stranka povzame ugotovitev prvostopnega organa, da tožnik v tej zvezi ni predložil nobene dokumentacije ter da bo šele v postopku poravnave obračunanih obveznosti mogoče s prenosom iz računa, na katerega bi naj bilo vplačanega preveč davka, pokriti del obračunanih in dolgovanih obveznosti. Po mnenju tožene stranke tudi ne gre za odločbo, ki je ne bi bilo mogoče izvršiti in bi bila zato nična, saj se tožniku odmerja davek za leti 1997 in 1998, ko je posloval kot samostojni podjetnik in ne glede na to, da je pozneje prenehal obstajati kot s.p., je tožnik kot fizična oseba nosilec pravic in obveznosti (5. člen ZGD). Očitke tožnika, da gre za nezakonito odločbo iz razloga, ker je zoper drugostopno odločbo, s katero je bilo njegovi pritožbi ugodeno in zadeva vrnjena prvostopnemu organu v ponoven postopek, vložil tožbo, tožena stranka zavrne z razlogom, da je prvostopni organ pravilno ravnal po 3. odstavku 251. člena ZUP. Odločitev o stroških tožena stranka smiselno utemelji z 2. odstavkom 113. člena ZUP, ker gre za postopek, ki se je končal za stranko neugodno.

Tožnik je vložil najprej tožbo zaradi molka organa ter je po izdaji izpodbijane odločbe vložil novo tožbo, ki je zavedena pod opr. št. U .... Sodišče je zadevi združilo na podlagi 41. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 50/97-45/06 - odl. US, v nadaljevanju: ZUS) v skupno obravnavanje in odločanje, pri čemer postane vodilni spis pod opr. št. U ... (sklep tega sodišča, opr. št. U ... z dne 10. 7. 2006). Tožnik izpodbija odločbo iz vseh tožbenih razlogov po 25. členu ZUS. Po mnenju tožnika je z vodenjem ponovnega postopka navzlic sproženem upravnem sporu storjena bistvena kršitev pravil postopka, zato bi tožena stranka morala prvostopno odločbo odpraviti (4. točka 1. odstavka 237. člena in 251. člen ZUP), saj odločanje mimo obveznega vrstnega reda onemogoča izvajanje stvarne pristojnosti organov ter se pri tem sklicuje na komentar dr. Kerševana k 129. členu ZUP, po katerem postopek ni dovoljen, če v isti stvari že teče postopek. Zaradi kršitve stvarne pristojnosti gre za absolutno bistveno kršitev pravil postopka (1. točke 2. odstavka 237. člena ZUP) in se pri tem sklicuje na strokovno mnenja prof. dr. F.F. z dne 20. 9. 2001 (ki ga prilaga). Po mnenju tožnika je bilo v postopku kršeno načelo zaslišanje stranke (9. člen ZUP). Pri tem se sklicuje na 1. odstavek 145. člena, 3. odstavek 146. člena in 154. člen ZUP glede obveznosti ustne obravnave, zaslišanja priče in posebnega ugotovitvenega postopka, saj tožnik na prvi stopnji ni imel možnosti, da sodeluje pri izvedbi dokaza zaslišanja priče, zato gre za bistveno kršitev pravil postopka (3. točka 2. odstavka 237. člena ZUP, 2. odstavek 247. člena ZUP). Tožena stranka si napačno razlaga pravico stranke do aktivne vloge v postopku in v nadaljevanju citira dele prvostopne odločbe, ki po mnenju tožnika kažejo, da je prvostopni organ svoje ugotovitve v celoti izvajal iz izpovedbe priče. Dejstvo je, da poslovna dokumentacija tožnika dokazuje, da davčnega dolga ni in da to, da prodaja goriva naj ne bi bila opravljena, navedel prav D.D., pri katerem zaslišanju tožnik ni imel možnost sodelovati. Ker po mnenju tožene stranke izpovedba priče ni bila odločilna pri izoblikovanju dokazne ocene, je to tudi v očitnem nasprotju z razlogi prvostopne odločbe in je zato izpodbijana odločba nejasna. Tožena stranka pa tudi napačno razlaga načelo zaslišanja stranke, saj pripombe na zapisnik ne morejo biti enakovredne neposrednemu sodelovanju stranke na ustni obravnavi. Načelo zaslišanja je tudi v davčnem inšpekcijskem postopku v celoti zavezujoče, saj se uporabljajo določbe upravnega postopka glede vseh vprašanj, ki niso izrecno drugače urejena (5. odstavek 1. člena ZDavP). Zato je po mnenju tožene stranke, glede na to, da je očitek v navideznih prodajah v celoti izveden na zaslišanju D.D., tožnik pa na dokazni postopek ni mogel vplivati, celotni upravni postopek nezakonit in nadaljnje preverjanje davčne odločitve po mnenju tožnika ni možno. Po mnenju tožene stranke gre za pristransko dokazno oceno, saj prepisani zapisnik o zaslišanju D.D. ne deluje stvarno in ni objektiven. Tožnik je razpolagal s pravilno knjigovodsko dokumentacijo glede oprostitve plačila prometnega davka za prodajo tekočih goriv, medtem ko družba B.B.B. d.o.o., ki jo je vodil D.D., s tem ni razpolagala. Tožena stranka pa je prodajo goriv tožnika družbi B.B.B. d.o.o. opredelila kot domnevno črno prodajo in jo pripisala tožniku. Prikazovanje dejstev je po mnenju tožnika pristransko, saj družba B.B.B. d.o.o. kot gospodarski subjekt posluje s pridobitnim namenom, ki se zaveda pomena pravilnega knjiženja poslovnih dogodkov in da motiv, da naj bi D.D. zaradi finančne stiske zaradi vrnitve posojila v višini 45.000,00 DEM sodeloval v transakcijah, ki naj bi pomenile približno 2.000.000.000,00 SIT davčnega dolga ni racionalen. V nadaljevanju opozarja na posamezne odlomke prvostopne odločbe, ki se nanašajo na izjavo D.D. ter pove, da se da razbrati, da je D.D. dosegel dohodek prav iz preprodaje derivatov in zato ni mogoče šteti, da so bile prodaje derivatov navidezne, oziroma da se B.B.B. ni štel za prodajalca derivatov. Tožnik želi dokazati nepravilnost davčne odločitve na račun kršitve načela zaslišanja stranke, saj če naj bi bil nek posel navidezen, je minimalna objektivna zahteva, da davčni organ ponudi stranki, katere se posel tiče, možnost, da sodeluje pri izvedbi zaslišanja priče z nasprotujočimi si interesi. Ob tem navaja, da tudi iz drugih dokazil izhaja, da je B.B.B. d.o.o. opravljal preprodajo goriv in navaja priče (G.G., H.H., I.I. in J.J.). Očita pa tudi obrazložitev prvostopne odločbe v delu, da naj bi pravni osebi B.B.B. d.o.o. davčni organ od kurilnega olja, ki naj bi ga prodala prek oglasov, obračunal vse davčne obveznosti, kar je v navzkrižju s tem, da je tožniku obračunal prometni davek za celotno dobavo goriv družbi B.B.B. d.o.o. Po mnenju tožnika se tožena stranka tudi ni opredelila do relevantnih pritožbenih navedb, ki jih tožnik navaja pod točkami 1 do 10 tožbe glede nemožnosti vpogleda v zapisnik, ugotovitev fiktivnosti osebe C.C., glede vodenja poslovnih knjig in knjiženja nabav goriv, da davčni organ ni ugotovil niti enega samega primera prodaje končnemu kupcu, glede pogodbe o unovčevanju čekovnih blanketov družbe B.B.B. d.o.o. z družbo K.K. d.o.o. in izjav prič, ki so opravljale delo za B.B.B. d.o.o. v zvezi s trgovino z gorivi, glede izboljšanja premoženjskega stanja D.D., glede prejemanja gotovine zanj s strani L.L.L., glede obstoja navzkrižja med podatkom, da naj bi tožnik nabavil 21.659.857 litrov D2, B.B.B. pa prodal 28.560.000 litrov, glede nabave nekaj cistern s strani B.B.B. d.o.o. in glede pogodbenih prevoznikov, glede (ne)zaslišanja predlaganih prič M.M., N.N., O.O. in glede neskladja med računi oz. računovodske napake, kjer naj bi vrednost znašala nekaj milijonov, prikrita davčna osnova pa naj bi bila nad 2.000.000.000 SIT. Iz navedenega po mnenju tožnika izhaja, da se je B.B.B. d.o.o. ukvarjal s trgovino z naftnimi derivati, kar onemogoča prekvalifikacijo s strani davčnega organa, ki je dobave goriva družbi B.B.B. d.o.o. zanikal in jih štel kot črno prodajo tožnika. Glede dokazne ocene, da okoliščina, da B.B.B. d.o.o. naj ne bi razpolagal z rezervoarji in cisternami, kar naj bi dokazovalo, da nabav goriva med njim in tožnikom naj ne bi bilo in zaključek davčnega organa, da pri družbi B.B.B. d.o.o. tudi pogodb o najemu ni bilo najti, pa je brez stvarne podlage, saj prvostopni organ ni ugotavljal, kakšno prodajo goriva je realizirala družba B.B.B., glede knjigovodskih listin o najemu pa iz zaslišanja D.D. izhaja, da knjigovodska dokumentacija družbe B.B.B. d.o.o. ni bila urejena. Po mnenju tožnika je tožena stranka uporabila napačno pravno podlago 4. odstavka 51. člena ZPD, ki ureja specifično situacijo, ko je prodajalec račun izpolnil z nepravilnimi podatki in nadaljnjemu prodajalcu onemogočil pravilni izračun prometnega davka, kateri konkretna situacija ne ustreza. Tožeča stranka predlaga, da sodišče odločbi obeh davčnih organov odpravi v celoti.

V odgovoru na tožbo tožena stranka vztraja pri svojih ugotovitvah in zaključkih in predlaga zavrnitev tožbenega zahtevka.

Državno pravobranilstvo Republike Slovenije kot zastopnik javnega interesa je prijavilo udeležbo v tem upravnem sporu z dopisom št. ... z dne 26. 2. 2004 in št. ... z dne 5. 7. 2006.

Sodišče se strinja z razlogi tožene stranke in jih v izogib ponavljanju posebej ne navaja (3. odstavek 67. člena ZUS), glede tožbenih navedb pa dodaja:

V obravnavani zadevi gre za naložitev prometnega davka tožniku iz naslova prodaje naftnih derivatov končnemu potrošniku, od katerega se plačuje davek od prometa proizvodov (4. člen ZPD) in naložitev plačila takse za obremenjevanje okolja v smislu Uredbe v taksi za obremenjevanje zraka z emisijo ogljikovega dioksida (Uradni list RS, št. 68/96-51/99). Okoliščina, da gre za prodajo proizvodov končnim potrošnikom, za katero je prodajalec po ZPD dolžan obračunati in plačati prometni davek, izhaja iz ugotovitev o dejanskem stanju, ki ga je po mnenju sodišča prvostopni organ natančno in pravilno ugotovil, kar je obširno pojasnil ter tudi pravilno ocenil vse dokaze, ki jih je izpeljal v ugotovitvenem postopku. Prvostopni organ je v ponovnem postopku tudi v celoti upošteval napotke tožene stranke v smislu ugotavljanja in razčiščevanja okoliščin, ki so pravno relevantne za ugotovitev ali je šlo v primeru tožnika za končno potrošnjo in s tem zavezanost k plačilu prometnega davka in ekološke takse. Pravna podlaga za naložitev obveznosti plačila tožniku prometnega davka je po mnenju sodišča v 4. členu ZPD, za kar pa morajo biti izpolnjene okoliščine, iz katerih je nedvoumno mogoče ugotoviti, da je tožnik opravljal končno prodajo. Tožniku prvostopni organ niti tožena stranka ne očitata, da je njegova poslovna dokumentacija napačna v formalnem smislu neizpolnjevanja katerega od pogojev 6. in 7. člena ZPD v zvezi s pogojno davčno oprostitvijo, saj tako ne izhaja niti iz računov niti izjav in naročilnic in pogodb iz tožnikove poslovne dokumentacije. Vendar to ne izključuje tožnikove odgovornosti za plačilo davka od prometa storitev (in ekološke takse) v kolikor se izkaže, da je bila njegova dokumentacija prirejena oz. navidezna. Pomembne za odločitev v obravnavanem primeru so zato okoliščine, ki izkazujejo navideznost prodaje naftnih derivatov. Tožnik se sicer ves čas postopka tako na prvi stopnji kot v pritožbi in tudi v tožbi sklicuje na pravilno vodenje poslovnih knjig in na okoliščino, da mu ni dokazana niti ena prodaja končnemu potrošniku, zato se sklicuje na nadaljnjo prodajo kupcu (B.B.B. d.o.o.), ki se je sicer tudi ukvarjal s prodajo naftnih derivatov. Temu sodišče ne more slediti, saj očitki glede neskladja med izdanimi računi (količine in vrste blaga) in dobavnicami in neujemanje zaporednih številk izdanih računov, kažejo na okoliščino, da so bile prodaje navidezne. Navedeno pa ob upoštevanju tudi drugih okoliščin, ki jih je prvostopni organ obširno pojasnil, ki se nanašajo na nezadosten vozni park kupca (ki nedvomno ne zadošča potrebam glede na količino nabavljenega goriva), v povezavi z izjavo D.D. in ugotovitvami, ki jih je prvostopni organ pridobil na podlagi inšpekcijskega pregleda pri družbi B.B.B. d.o.o., ki pojasnijo način poslovanja tožnika, pa tudi po mnenju sodišča v zadostni meri izkazujejo navideznost njegovega poslovanja glede prodaje naftnih derivatov kupcu B.B.B. d.o.o.. Neujemanje izdanih računov tožnika z dobavnicami (po količinah oziroma vrsti blaga), napačno zaporedje številk, pa pomeni, da so nekateri računi izdani za nazaj in torej antidatirani, kar ob upoštevanju zgoraj navedenega tudi po mnenju sodišča kaže na tožnikovo ravnanje v zvezi z uskladitvami nabave in prodaje z zalogami, kar je prvostopni organ obširno in natančno pojasnil, kar tudi po mnenju sodišča izkazuje, da je šlo med tožnikom in B.B.B. d.o.o. za navidezno prodajo. Protispisen pa je očitek tožnika, da mu je davčni organ naložil davek le na podlagi izjave D.D..

Tožnikovi očitki, da ni prejel zapisnika o inšpekcijskem pregledu pri B.B.B. d.o.o., pa niso utemeljeni. Tožniku ga davčni organ tudi ni bil dolžan poslati, saj se zapisnik o inšpekcijskem pregledu nanaša na poslovanje drugega subjekta. Po 30. členu ZDavP morajo pravne osebe davčnemu organu dati podatke, ki so potrebni za odmero davkov ter omogočiti vpogled v svoje poslovne knjige in evidence za ugotovitev njihove davčne obveznosti oziroma davčne obveznosti drugih davčnih zavezancev. Iz upravnih spisov pa izhaja, da je bil tožnik seznanjen z vsemi ugotovitvami davčnega organa, ki se nanašajo na njegovo poslovanje, saj mu je bil izdan zapisnik o inšpekcijskem pregledu v smislu 15.a člena ZDavP, ter je nanj podal pripombe in se davčni organ o njih izrekel v dopolnilnem zapisniku, (razloge za neupoštevanje pripomb pa je navedel tudi v obrazložitvi svoje odločitve), tako, da je imel možnost na ta način sodelovati v postopku. Sodišče zavrača tudi očitke kršitve načela zaslišanja stranke, ki si ga tožnik tudi napačno razlaga, saj to načelo pomeni predvsem, da je stranki dana možnost sodelovanja v postopku in možnost, da se izjavi o vseh dejstvih in okoliščinah, ki so pomembne za odločitev, to možnost pa je stranka imela in jo tudi uporabila. Zato samo zaslišanje stranke v smislu dokaznega sredstva ni nujno, neutemeljeni pa so tudi očitki, da davčni organ ni opravil glavne obravnave in zaslišal priče, saj ne gre za zadevo, v kateri sta udeleženi dve ali več strank z nasprotujočimi si interesi (1. odstavek 154. člena ZUP). Tožnikove ugovore glede zaslišanja določenih prič - voznikov, najema vozila preko firme E.E.E.. d.o.o., vnovčevanja čekov ipd., na kar sta tožena stranka in pred njo prvostopni organ v celoti odgovorila, sodišče, v kolikor so enaki pritožbenim, iz istih razlogov zavrača. Neutemeljen je tudi očitek kršitve 129. člena ZUP, saj se je prvostopni organ dolžan ravnati po napotkih tožene stranke, ob tem pa sodišče ugotavlja, da je bila tožba, ki jo je tožnik sprožil zoper odločbo tožene stranke, s katero je bilo ugodeno njegovi pritožbi in je bila zadeva vrnjena v ponovni postopek, v upravnem sporu zavržena s sklepom tega sodišča pod opr. št. U ... z dne 24. 10. 2005 zaradi pomanjkanja pravnega interesa

Po povedanem so po mnenju sodišča v obravnavanem primeru ugotovljena vsa pravno relevantna dejstva za naložitev plačila prometnega davka (in ekološke takse) tožniku, saj sta po mnenju sodišča tako tožena stranka kot pred njo prvostopni organ pravilno ocenila vsa pravno relevantna dejstva v ugotovitvenem postopku, pa tudi dejansko stanje je popolno ugotovljeno. Tožnik očitkov glede neskladnosti svojih računov glede količine in vrste prodajanega goriva kupcu B.B.B. d.o.o. in nepravilnega zaporedja v številkah računov, niti ni pojasnil, saj mu zadošča načelna ugotovitev formalne pravilnosti izpolnjevanja pogojev po 6. in 7. členu ZPD. Vendar glede na pooblastilo davčnemu organu po 30. členu ZDavP, ima le ta pravico in dolžnost ugotavljati vse okoliščine za ugotovitev davčne obveznosti, tako z vpogledom v poslovne listine davčnega zavezanca kot tudi z navzkrižnim pregledovanjem poslovne dokumentacije ostalih subjektov, ki so sodelovali v poslovnih dogodkih z njim, ter je na ta način tudi opravil inšpekcijski pregled pri družbi B.B.B. d.o.o. ob tem, da tudi ni sporna ugotovitev, da kupec C.C. s.p. ni nikoli obstajal. Ob tem očitki, da se je družba B.B.B. d.o.o. tudi ukvarjala s prodajo naftnih derivatov, ne vpliva na drugačno odločitev, saj je iz zapisnika in tudi iz obrazložitve prvostopne določbe razvidno, kateri podatki so se nanašali v njenem poslovanju na tožnika in kateri na ostale dobavitelje naftnih derivatov in prodajo, na ta del pa so se nanašale tudi izjave prič, ki jih tožnik sedaj navaja in predlaga njihovo zaslišanje, kar je pravilno pojasnil že prvostopni organ, zato na drugačno odločitev nimajo vpliva. Po povedanem so okoliščine, ki izkazujejo navideznost prodaje tudi po mnenju sodišča ugotovljene pravilno, zato je v tem primeru utemeljeno šteti, da je tožnik opravil promet proizvodov, namenjenih za končno potrošnjo, od katerega se plačuje davek od prometa proizvodov (4. člen ZPD).

Pravilna pa je tudi odločitev tožene stranke, ki se nanaša na zamudne obresti glede na odločbo Ustavnega sodišča RS.

Po povedanem je izpodbijana odločba pravilna in zakonita, zato je sodišče tožbo na podlagi 1. odstavka 59. člena ZUS kot neutemeljeno zavrnilo. Sodišče tudi ni našlo kršitev ustavnih določb niti razlogov ničnosti, na katere mora sodišče paziti po uradni dolžnosti.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.