sodba U 1994/2006
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2008-04-22

davčna olajšava - uveljavljanje davčne olajšave v pripombah na zapisnik - nepredložen davčni obračun - davek od dobička pravnih oseb

Glede na določbo 202. člena ZDavP davčni zavezanci primarno uveljavljajo davčne olajšave oziroma znižanje davčne osnove v davčnem obračunu. Kolikor se izkaže, da davčni obračun ni bil pravilen, pa ZDavP v citirani določbi davčnim zavezancem omogoča uveljavljanje olajšav do izdaje odmerne odločbe, ki v takšnem primeru predstavlja v bistvu popravek davčnega obračuna. Tožeča stranka pa davčnega obračuna sploh ni predložila. Res je sicer, da je davčno olajšavo uveljavljala že v pripombah na zapisnik, torej pred izdajo odmerne odločbe. Vendar pa je po presoji sodišča za odločitev v konkretni zadevi bistvenega pomena to, da davčni obračun sploh ni bil predložen, zato tožeča stranka davčne olajšave v pripombah na zapisnik ni mogla uspešno uveljavljati.

Zahtevek tožeče stranke za povračilo stroškov upravnega spora se zavrne.

Davčni urad A. je z odločbo št. ... z dne 18. 10. 2001 tožeči stranki od davčne osnove 10.164.086,80 SIT naložil v plačilo 508.204,34 SIT prometnega davka z zamudnimi obrestmi od prvega dne zamude do plačila (točka I/1 izreka), od davčne osnove 36.939.258,92 SIT plačilo 2.401.051,83 SIT davka od prometa storitev z zamudnimi obrestmi od prvega dne zamude do plačila (točka I/2 izreka), plačilo razlike DDV v skupnem znesku 2.347.246,00 SIT z zamudnimi obrestmi od prvega dne zamude do plačila (točka I/3 izreka), od ocenjene davčne osnove 83.409.211,00 SIT ji je naložil, da obračuna davek od dobička pravnih oseb za leto 1999 v znesku 20.852.303,00 SIT ter da od tega plača še neplačani davek v znesku 20.291.553,00 SIT z zamudnimi obrestmi od prvega dne zamudne do dneva plačila (točka I/4 izreka) ter ji zaradi nepravočasnega plačila akontacij davka od dobička za leto 2000 naložil plačilo zamudnih obresti od prvega dne zamude do 31. 3. 2001 v znesku 3.304.300,25 SIT (točka I/5 izreka). Tožena stranka je z izpodbijano odločbo pritožbo tožeče stranke zoper točki I/4 in I/5 izreka navedene prvostopne odločbe kot neutemeljeno zavrnila (1. točka izreka izpodbijane odločbe), v 2. točki izreka izpodbijane odločbe pa navedla, da je bilo o zamudnih obresti pod točko I/4 in I/5 izreka prvostopne odločbe že odločeno z delno odločbo št. ... z dne 12. 5. 2006. V obrazložitvi izpodbijane odločbe navaja, da je Davčni urad A. pri tožeči stranki opravil inšpekcijski pregled pravilnosti in pravočasnosti obračunavanja in plačevanja davka od dobička, prometnih davkov ter davkov in prispevkov od plač in drugih osebnih prejemkov za leto 1999 ter da je bil o ugotovitvah sestavljen zapisnik z dne 31. 8. 2001, na katerega je tožeča stranka vložila pripombe, ki pa niso bile upoštevane, kar je navedeno v dopolnilnem zapisniku z dne 1. 10. 2001. Poudarja, da tožeča stranka za leto 1999 davčnemu organu ni predložila obračuna davka od dobička pravnih oseb. Zato je bila na podlagi 39. člena Zakona o davčnem postopku (ZDavP, Uradni list RS, št. 18/96, 87/97, 82/98, 91/98 in 108/99) na podlagi zahtevanih podatkov, ki jih je med postopkom inšpiciranja predložila tožeča stranka, opravljena ocena davčne osnove. Poudarja, da je tožeča stranka že v pripombah na zapisnik uveljavljala znižanje davčne osnove po 39. členu Zakona o davku od dobička pravnih oseb (ZDDPO, Uradni list RS, št. 72/93, 20/95, 34/96 in 108/02), pri čemer se je sklicevala na 202. člen ZDavP. Po prepričanju tožeče stranke je namreč upravičena do uveljavljanja davčne olajšave iz naslova investiranja v opredmetena osnovna sredstva, saj je zagotovila predpisane poslovne evidence za ugotovitev davčnih prihodkov in odhodkov. Vendar pa se tožena stranka pridružuje zaključku prvostopnega davčnega organa, da tožeča stranka ni imela pravice do znižanja davčne osnove v davčnem obračunu, ker tega sploh ni sestavila in predložila davčnemu organu. Pri tem pa tožena stranka meni, da za znižanje davčne osnove ne morejo biti dovolj davčne evidence, ki jih je vzpostavila na zahtevo prvostopnega organa, zato tudi ne morejo predstavljati podlage za zmanjšanje davčne osnove po 202. členu ZDavP. Posebej izpostavlja, da tožeča stranka za leto 1999 davčnega obračuna sploh ni predložila, kar po njenem mnenju pomeni, da ni izpolnjevala osnovnega, z zakonom predpisanega pogoja za uveljavljanje zmanjšanje davčne osnove. Po njenem mnenju je ZDavP v tem delu jasen, kar pomeni, da mora v vsakem primeru davčni obračun sestaviti zavezanec sam. Ker pa tožeča stranka tega ni storila, ji davčne olajšave ni mogoče priznati. Glede ocene davčne osnove še poudarja, da je bila davčna osnova ugotovljena na podlagi s strani tožeče stranke predloženih poslovnih knjig in knjigovodskih listin, tako da so ji bili upoštevani vsi tisti odhodki, ki so bili v poslovnih knjigah izkazani na podlagi verodostojnih knjigovodskih listin. V zvezi s stroški storitev v povezavi z družbo A.A.A., ki tožeči stranki niso bili priznani v znesku 25.577.557,80 SIT in od tega obračunane negativne tečajne razlike v znesku 773.499,06 SIT, pa tožena stranka navaja, da tožeča stranka v pritožbi podaja navedbe v zvezi z navedenimi stroški zgolj pavšalno, ne da bi konkretno po posameznih računih sploh navedla razloge, ki bi pojasnili dejansko stanje glede spornih računov. Pri osredotočanju na samo vsebino spornih računov, kar je za davčne potrebe bistveno, je bilo namreč ugotovljeno, da k računom ni bilo predloženega nobenega dokazila o opravljenih in zaračunanih storitvah. Ne glede na to, da so bile predložene pogodbe o sklenjenih poslih v tujini, na katere se tudi sklicujejo sporni računi (strokovni nadzor del na različnih projektih v tujini) pa tudi tožena stranka ne more ugotoviti, kako je tožeča stranka vzdrževala poslovne stike v tujini in katere storitve so bile točno zanjo opravljene, saj o tem ni predložila nobenih dokazil. Pri tem se tožena stranka sklicuje na določbe 11. in 12. člena ZDDPO ter na Slovenski računovodski standard (SRS) 21. Poudarja, da je breme dokazovanja poslovnega dogodka na strani tožeče stranke (15. člen ZDavP) in navaja, da čeprav ZDavP vrste dokaznih sredstev ne omejuje, jih v določenem obsegu omejuje sama narava davčnega postopka oziroma določbe materialnih predpisov, ki posamezne poslovne dogodke priznavajo le, če temeljijo na pravilnih in verodostojnih knjigovodskih listinah.

Tožeča stranka v tožbi navaja, da je za leto 1999 uveljavljala davčno olajšavo zaradi nabave osnovnega sredstva - nepremičnine del objekta 201 - poslovno proizvodni prostori z vso vgrajeno opremo in pripadajočim zemljiščem, kar je ugotovil že prvostopni davčni organ v zapisniku, vendar pa tega ni upošteval kot davčno olajšavo, ker tožeča stranka naj ne bi predložila obračuna davka od dobička za leto 1999 v predpisanem roku, pri čemer pa davčni organ v zapisniku sam ugotavlja, da je tožeča stranka knjigovodske listine za obravnavano leto predložila v podaljšanem roku za izvršitev sklepa z dne 12. 1. 2001. Posebej poudarja, da je v času inšpiciranja na zahtevo davčnega organa svoje poslovne knjige uskladila ter da so bili vsi podatki prvostopnemu davčnemu organu znani. Zato meni, da ne bi bilo treba ugotavljati davčne osnove z oceno. Prav tako je prepričana, da bi bilo v tej zadevi treba upoštevati določilo 202. člena ZDavP, katerega dikcija je nedvoumna, in sicer po tej določbi zavezanci za davek od dobička uveljavljajo zmanjšanje osnove in druge olajšave v davčnem obračunu do poteka roka za vložitev davčnega obračuna oziroma do izdaje odmerne odločbe. Sklicuje pa se tudi na odločbo drugostopnega organa št. ... z dne 15. 3. 2006, s katero je bilo njeni pritožbi, ki jo je podala zoper prvostopno odločbo z dne 21. 12. 2001 v zvezi z davkom od dobička pravnih oseb za leto 2000, ugodeno. Ugotovitve tožene stranke v obravnavani zadevi in v drugostopni odločbi za leto 2000 so v celoti nasprotne. Posebej tudi izpostavlja, da je olajšavo za investiranje v opredmetena osnova sredstva uveljavljala že v pripombah na zapisnik, zato meni, da je tožba v tem delu utemeljena. Prav tako pa se ne strinja z zaključki tožene stranke v zvezi z nepriznanjem stroškov storitev v povezavi z družbo A.A.A.. Navaja, da iz predložene listinske dokumentacije izhaja, da je imela poslovni odnos s podjetjem, registriranim v tujini, zaradi česar je bila tudi dolžna izpolniti prevzete obveznosti. Tako meni, da je tožena stranka napačno ocenila predloženo dokumentacijo, s katero je utemeljevala resničnost poslovnih dogodkov in verodostojnost listin, ki so bile podlaga za knjiženje. Sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo odpravi in spremeni odločbo prve stopnje, toženi stranki pa naloži povrnitev njenih stroškov postopka z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo predlaga zavrnitev tožbe, pri čemer se sklicuje na razloge izpodbijane odločbe.

Državno pravobranilstvo RS, kot zastopnik javnega interesa, svoje udeležbe v postopku ni priglasilo.

Izpodbijana odločba je po presoji sodišča pravilna in skladna z določbami predpisov, na katere se sklicuje. Sodišče se z razlogi izpodbijane odločbe strinja in jih na tem mestu ne ponavlja (drugi odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu - ZUS-1, Uradni list RS, št. 105/06). V zvezi s tožbenimi ugovori pa še dodaja:

Med strankama ni spora o tem, da tožeča stranka za obravnavano leto 1999 davčnega obračuna ni predložila. Prav tako ni sporno, da je investicijsko davčno olajšavo po 39. členu ZDDPO uveljavljala v pripombah na zapisnik.

V skladu z določbo 202. člena ZDavP uveljavljajo zavezanci za davek od dobička zmanjšanje osnove in druge olajšave v davčnem obračunu do poteka roka za vložitev davčnega obračuna oziroma do izdaje odmerne odločbe. To pomeni, da davčni zavezanci primarno uveljavljajo davčne olajšave oziroma znižanje davčne osnove v davčnem obračunu. Kolikor se izkaže, da davčni obračun ni bil pravilen, pa ZDavP v citirani določbi davčnim zavezancem omogoča uveljavljanje olajšav do izdaje odmerne odločbe, ki v takšnem primeru predstavlja v bistvu popravek davčnega obračuna. V obravnavani zadevi pa tožeča stranka davčnega obračuna sploh ni predložila. Res je sicer, da je davčno olajšavo uveljavljala že v pripombah na zapisnik, torej pred izdajo odmerne odločbe. Vendar pa je po presoji sodišča za odločitev v konkretni zadevi bistvenega pomena to, da davčni obračun sploh ni bil predložen, zato tožeča stranka davčne olajšave v pripombah na zapisnik ni mogla uspešno uveljavljati. Sodišče še poudarja, da je davčni organ ravnal pravilno, ko je davčno osnovo ugotovil z oceno. Po določbi 1. alinee prvega odstavka 39. člena ZDavP namreč davčni organ ugotovi davčno osnovo z oceno med drugim tudi, če davčni zavezanec ne predloži davčnega obračuna. Pri čemer je sicer res uporabil podatke, ki jih je predložila tožeča stranka tekom inšpekcijskega postopka. Kar pa, glede na zgoraj navedeno stališče sodišča, ne more vplivati na odločitev v zadevi. Tudi dejstvo, da je pritožbeni organ za drugo davčno obdobje odločil drugače kot v izpodbijani odločbi, ne vpliva na odločitev sodišča v tej zadevi. Kaže pa na napačno uporabo materialnega prava v korist tožeče stranke pri odmeri davka od dobička pravnih oseb za leto 2000.

Odločitev davčnih organov obeh stopenj pa je pravilna tudi glede nepriznanja stroškov storitev v povezavi z družbo A.A.A.. Pri tem je davčni organ prve stopnje podrobno pojasnil razloge, zaradi katerih teh stroškov ni bilo mogoče davčno priznati (glej stran 15 prvostopne odločbe). Tožeča stranka pa ves čas postopka, tudi v tožbi, odločitvi davčnih organov nasprotuje zgolj pavšalno, ne da bi navedla konkretno katera dela, kdaj in kje so bila opravljena ter s kom in na katerem naslovu oziroma preko kakšnih kontaktov je poslovala z družbo A.A.A..

Po vsem povedanem je izpodbijana odločba pravilna in zakonita, sodišče pa v postopku pred njeno izdajo tudi ni našlo nepravilnosti, na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti. Zato je na podlagi prvega odstavka 63. člena v zvezi s prehodnimi določbami 104. in 105. člena ZUS-1 tožbo kot neutemeljeno zavrnilo. Ker tožeča stranka v sporu ni uspela, tudi ni upravičena do povračila stroškov postopka. Sodišče je v zadevi odločilo brez glavne obravnave. V zadevi je namreč sporna uporaba materialnega prava, v postopku ugotovljenih pravno relevantnih dejanskih ugotovitev pa tožnica tudi ni konkretizirano prerekala (prvi odstavek 59. člena ZUS-1).

Pravni pouk temelji na določbi 73. člena v zvezi s prehodno določbo prvega odstavka 107. člena ZUS-1.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.