sodba U 1902/2006
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2008-02-19

vrednost kapitala ob pridobitvi - dohodnina - akontacija dohodnine - davek od dobička iz kapitala

Vrednost nepremičnine, kakršna izhaja iz odločbe o odmeri davka na dediščino, je šteti kot na ustrezen način dokazano vrednost nepremičnine ob pridobitvi.

Tožba se zavrne. Zahtevek tožeče stranke za povračilo stroškov postopka se zavrne.

Tožena stranka je z izpodbijano odločbo zavrnila kot neutemeljeno pritožbo tožnice zoper odločbo Davčnega urada A., Izpostave B., št. ... z dne 16. 3. 2005, s katero je bila tožnici od prodaje nepremičnine odmerjena akontacija dohodnine od dobička iz kapitala od davčne osnove 18 194 412,00 SIT po stopnji 25% v znesku 4 549 353,00 SIT (1. točka izreka) ter obenem zavrnila zahtevek tožnice, da se ji povrnejo stroški pritožbenega postopka (2. točka izreka). V obrazložitvi izpodbijane odločbe tožena stranka citira določbe Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 54/04 do 53/05 - v nadaljevanju ZDoh-1), ki se nanašajo na odmero akontacije dohodnine od dobička iz kapitala. V dejanskem pogledu pa ugotavlja, da sta tožnica in solastnica C.C. s kupoprodajno pogodbo z dne 4. 3. 2005 prodali kupcu D.D. nepremičnine, vpisane v z.k. vložku št. 950 k.o. E. (njiva, dvorišče in stanovanjska stavba) za dogovorjeno kupnino v višini 55 537 111,00 SIT. Tožnica je 2/3 delež nepremičnine pridobila s sklepom o dedovanju Okrajnega sodišča v F. št. D ..., ki je postal pravnomočen dne 18. 2. 2004. Od podedovanega deleža na nepremičnini je bil tožnici z davčno odločbo odmerjen davek na dediščine in darila od napovedane skupne vrednosti nepremičnine v višini 25 000 000,00 SIT, pri čemer je vrednost tožničinega deleža znašala 16 666 666,00 SIT. Tudi tožena stranka, enako kot prvostopni davčni organ, meni, da ta znesek predstavlja nabavno vrednost tožničinega deleža na nepremičnini v času pridobitve ter s tem podlago za odmero davka od dobička iz kapitala ob prodaji nepremičnine, na podlagi napovedi za odmero tega davka, ki jo je tožnica vložila dne 4. 3. 2005. Tožnica je kot strošek pri pridobitvi nepremičnine uveljavljala plačani davek na dediščine in darila v višini 1 004 921,00 SIT, kot strošek pri odsvojitvi nepremičnine pa je bil upoštevan davek pri prodaji nepremičnine v višini 740 495,00 SIT, provizija nepremičninskega posrednika in strošek cenitve. Dobiček iz kapitala je ugotovljen skladno z ZDoh-1 kot pozitivna razlika med prodajno ceno in nabavno vrednostjo po sklepu o dedovanju, zmanjšano za uveljavljane stroške. Od tako ugotovljene davčne osnove je bila po presoji tožene stranke pravilno odmerjena akontacija dohodnine od dobička iz kapitala, doseženega s prodajo nepremičnine pred potekom desetih let od njene pridobitve, po stopnji 25% v znesku 4 549 353,00 SIT. V zvezi s pritožbenim ugovorom, da ni bila pravilno ugotovljena vrednost nepremičnine ob pridobitvi, pa tožena stranka navaja, da se po določbi drugega odstavka 91. člena ZDoh-1 za nabavno vrednost šteje v prodajni ali drugi pogodbi navedena vrednost kapitala v času pridobitve. Le če kapital ni pridobljen s pogodbo ali če vrednost iz pogodbe ni razvidna, se jo lahko dokazuje z ustreznimi dokazili. V konkretnem primeru je bila nepremičnina pridobljena z dedovanjem v letu 2004 in od podedovanih nepremičnin tožnici kot dedinji drugega dednega reda odmerjen davek na dediščine in darila od davčne osnove, kot je bila ugotovljena v odmernem postopku. Iz odmerne odločbe je razvidno, da je bila vrednost nepremičnine ugotovljena v napovedani vrednosti 25 000 000,00 SIT in da vrednost 2/3 deleža znaša 16 666 666,00 SIT. Iz odločbe še sledi, da je bila vrednost hiše določena na podlagi cen, ki veljajo za podobne nepremičnine na območju B., da je objekt starejše gradnje in da je slabše vzdrževan. Odmerna odločba je bila tožnici vročena 24. 3. 2004. Iz spisov ni razvidno, da bi se tožnica zoper odločbo pritožila. Pri odmeri davka na dediščino gre sicer res za drug postopek, vendar pa po mnenju tožene stranke ni mogoče vrednosti nepremičnine, ugotovljene v enem postopku poljubno spreminjati, glede na trenutne interese zavezancev, tudi ne z morebitnimi kasnejšimi cenitvami iste nepremičnine. Sicer pa je v sklepu o dedovanju zaradi odmere sodnih taks premoženje ocenjeno še v bistveno nižjem skupnem znesku. V napovedi za odmero akontacije dohodnine od dobička iz kapitala je tožnica navedla nabavno vrednost v znesku 16 666 666,00 SIT in prodajno vrednost 37 024 741,00 SIT in torej vrednosti, ki jih je upošteval prvostopni organ pri odmeri. Priloženo je bilo sicer tudi cenitveno poročilo, po katerem znaša tržna vrednost celotne nepremičnine 55 537 111,00 SIT, to pa je tudi prodajna cena po kupoprodajni pogodbi. Cenitveno poročilo je bilo torej izdelano že po tem, ko je bil tožnici davek na dediščino že odmerjen. Sicer pa je v ZDoh-1 izrecno navedeno, da se kot strošek upošteva plačani znesek davka na dediščine in darila, kar še potrjuje ugotovitev, da je kot vrednost nepremičnine ob pridobitvi mogoče upoštevati le s pravnomočno odločbo pristojnega davčnega organa ugotovljeno vrednost nepremičnine, ki je bila upoštevana pri odmeri davka na dediščine in darila. Zato je prvostopni organ ravnal pravilno, ko je pri odmeri upošteval vrednost pritožničinega dela nepremičnine v času pridobitve, kakršna izhaja iz odločbe o odmeri davka na dediščine in darila. - Glede na to, da se pritožba zavrne, pa tožnici tudi ni bilo mogoče, skladno z določbami ZUP, priznati priglašenih stroškov postopka.

Tožeča stranka se s takšno odločitvijo ne strinja in predlaga, da sodišče samo odmeri davek ob upoštevanju cenitve z dne 25. 1. 2005 oziroma podrejeno, da izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne v ponovni postopek. Predlaga še, da se toženi stranki naložil povračilo stroškov postopka z zakonitimi zamudnimi obrestmi od izdaje sodbe do plačila. Meni, da je davek od dobička iz kapitala nepravilno odmerjen zato, ker je bila pri odmeri oziroma pri izračunu davčne osnove napačno upoštevana kot vrednost nepremičnine ob pridobitvi vrednost, ki je bila navedena v zapuščinskem postopku zaradi plačila sodnih taks in ki je bila kasneje upoštevana kot osnova za odmero davka na dediščino. In to kljub temu, da je tožnica v odmernem postopku predložila poročilo o vrednosti nepremičnine v času, ko je postal sklep o dedovanju pravnomočen in torej ob pridobitvi. Dejstvo je, da revalorizacija od dedovanja do prodaje ni mogla znašati 40 000 000,00 SIT, ob upoštevanju, da je realna vrednost nepremičnine tista, ki je bila dosežena ob prodaji. Ob dedovanju navedena nižja vrednost zaradi plačila taks in davka ne dediščino ne more vplivati na vrednost, ki jo je z zakonitimi metodami ugotovil cenilec. Davčni organ bi moral, ko je izvedel za drugačno realno ceno, uradoma obnoviti postopek odmere davka na dediščine in darila. Ni pa zakonito, da se kot realna vrednost nepremičnine upošteva vrednost iz odločbe o odmeri davka na dediščino. Zakonodaja in sodna praksa stremita k temu, da se pri ugotavljanju razlike med vrednostjo ob pridobitvi in odsvojitvi upošteva faktor revalorizacije z rastjo cen na drobno. V konkretnem primeru te logike ne zasledimo. Kolikor pa upoštevamo revalorizacijo, ugotovimo, da je tožena stranka upoštevala skoraj 200% dobiček, kljub temu da revalorizacija ne presega 10% letno. Neustrezno ravnanje strank v postopku odmere davka ne dediščine ne more vplivati na postopek odmere davka od dobička iz kapitala. Stranke se ne more v tem postopku kaznovati, ker je v drugem postopku prijavila napačno vrednost. Preko posebnega postopka bi bilo treba ugotoviti realno vrednost. Drugačno ravnanje davčnih organov ni zakonito in je arbitrarno, zato tožnica uveljavlja tudi kršitev 22. člena Ustave.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Državo pravobranilstvo kot zastopnik javnega interesa udeležbe v postopku ni priglasilo.

Osnovo za davek od dobička iz kapitala predstavlja razlika med vrednostjo kapitala ob odsvojitvi in vrednostjo kapitala ob pridobitvi (90. člen ZDoh-1). ZDoh-1 ne določa, kaj se šteje za vrednost nepremičnin v času njihove pridobitve, razen za tiste nepremičnine, ki so bile pridobljene na podlagi pogodbe. Zato je kot vrednost nepremičnin v času njihove pridobitve potrebno upoštevati vrednost, ki jo zavezanec za plačilo davka od dobička iz kapitala dokazuje z ustreznimi dokazili.

Vrednost nepremičnine, kakršna izhaja iz odločbe o odmeri davka na dediščine in darila, predstavlja glede na 146. člen ZDO ugotovljeno prometno vrednost podedovane nepremičnine, in to v času nastanka davčne obveznosti, to je takrat, ko postane odločba o dedovanju pravnomočna. Datum pravnomočnosti sklepa o dedovanju je relevanten tudi kot čas pridobitve kapitala (94. člen ZDoh-1). Vrednost nepremičnine, kakršna izhaja iz odločbe o odmeri davka na dediščino torej tako po načinu kot času, po katerem se določi, ustreza vrednosti kapitala (nepremičnine) ob pridobitvi. Iz spisov pa tudi sledi, da gre za vrednost, ki jo je napovedala tožeča stranka sama - tako v postopku odmere davka na dediščino kot tudi v napovedi za odmero davka od dobička iz kapitala. Pri tem se v razlogih odmerne odločbe za davek na dediščino v tej zvezi še posebej ugotavlja, da je bila vrednost nepremičnine določena na podlagi cen, ki veljajo za podobne nepremičnine na območju naselja B. ter da je objekt starejše gradnje in slabše vzdrževan, na kar utemeljeno opozarja v izpodbijani odločbi že tožena stranka. Kot vrednost nepremičnine ob pridobitvi pa jo je, kot že rečeno, tožeča stranka povsem jasno in nedvoumno navedla tudi v napovedi za odmero davka od dobička iz kapitala. V napovedi je namreč tožeča stranka v rubriki 3. C) kot nabavno vrednost nepremičnine (NVN) vpisala znesek 16 666 666,00 SIT in torej vrednost, ki izhaja iz odločbe o odmeri davka na dediščino ter obenem uveljavljala kot strošek znesek davka na dediščine in darila (1 004 921,00 SIT). Cenitve v tej zvezi tožeča stranka v napovedi ne omenja. Zato sta po presoji sodišča davčna organa na podlagi napovedanih podatkov utemeljeno štela vrednost nepremičnine, kakršna izhaja iz pravnomočne odmerne odločbe, kot na ustrezen način dokazano vrednost nepremičnine ob pridobitvi. Obenem pa tožena stranka utemeljeno zavrne sklicevanje tožeče stranke na cenitev. Le-ta namreč, ob upoštevanju vseh okoliščin, ki jih izčrpno navede že tožena stranka, tudi po presoji sodišča verodostojno izkazuje vrednost nepremičnine zgolj ob prodaji, ne pa tudi ob njeni pridobitvi. Predvsem je vrednost iz cenitve povsem enaka prodajni vrednosti. Obenem pa po presoji sodišča zgolj s cenitvijo, ki je izdelana po naročilu tožeče stranke, in to že po tem, ko je bil odmerjen davek na dediščino, ni mogoče dokazati, da so bili podatki o vrednosti nepremičnine, ki jih je tožeča stranka navedla v napovedi za odmero davka ne dediščino, neresnični, oziroma da so resnični tisti, ki izhajajo iz cenitve. Drugih dokazil, razen omenjene cenitve, o vrednosti nepremičnine ob pridobitvi pa tožeča stranka v postopku ni predložila.

Ker je torej po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožbene navedbe pa neutemeljene, je sodišče tožbo na podlagi določb 63. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 105/06) v zvezi s prehodnimi določbami 105. člena istega zakona, kot neutemeljeno zavrnilo. Ker tožnik s tožbo ni uspel, pa je na podlagi primerne uporabe določb ZPP zavrnilo tudi njegov zahtevek, da se mu povrnejo stroški postopka.

Pouk o pravnem sredstvu temelji na določbah 73. člena ZUS-1 v zvezi s prehodnimi določbami 107.člena istega zakona.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.