sodba U 2335/2008
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2009-02-24

davek od posebnih iger na srečo - nastanek davčne obveznosti - pravne posledice začetka prisilne poravnave - davčna izvršba

Glede na določbe ZDIS je davčno obdobje, za katero se obračuna davek od posebnih iger na srečo, koledarski mesec, kar pomeni, da se davek ugotavlja za celotno davčno obdobje in se torej ne more ugotavljati le za del tega obdobja. Zato tudi davčna obveznost ne more nastati sredi obdobja, ampak šele na koncu meseca.

Prvostopni davčni organ je z izpodbijanim sklepom v I. točki izreka ugotovil, da tožnik ni v celoti poravnal davčnih obveznosti po obračunu davka od posebnih iger na srečo za mesec december 2007, ter zato v II. in III. točki izreka sklenil, da se opravi izvršba z rubežem denarnih sredstev na tožnikovih bančnih računih in njihovim prenosom na ustrezne vplačilne račune, in sicer za obveznost v skupni višini 299 110,63 EUR in za stroške sklepa o davčni izvršbi v višini 20,86 EUR.

Iz razlogov izpodbijanega sklepa sledi, da je tožnik dne 7. 1. 2008 predložil Obračun davka od posebnih iger na srečo za mesec december 2007, v katerem je izkazal obveznost za plačilo davka v višini 459 716,65 EUR. Obveznost bi moral poravnati do 7. 1. 2008. Poravnal jo je 4. 1. 2008, in to delno, v višini 163 125,26 EUR. Za preostali del davčne obveznosti je davčni organ tožnika pozval k plačilu z obvestilom o neplačanem davku, na kar je tožnik odgovoril, da je obveznosti ločil na obveznosti do datuma 19. 12. 2007 in na obveznosti po tem datumu. Za takšno ločevanje obveznosti oziroma za takšen način njihovega plačila pa po presoji davčnega organ ni bilo nobene (pravne) podlage, tudi ne v dejstvu, oziroma okoliščini, da je bil zoper tožnika s sklepom Okrožnega sodišča v A. opr. št. St ... z dne 20. 12. 2007 na podlagi določb Zakona prisilni poravnavi, stečaju in likvidaciji (Uradni list RS, št. 67/93 in nadaljnji - v nadaljevanju: ZPPSL) začet postopek prisilne poravnave. Na podlagi 3. točke 44. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 117/06 - v nadaljevanju: ZDavP-2) davčna obveznost, za izpolnitev katere se znesek davka izračunava po koncu časovnega obdobja, za katero se davek ugotavlja, nastane zadnji dan časovnega obdobja, za katero se davek ugotavlja, če ni s tem zakonom ali z zakonom o obdavčenju drugače določeno. V skladu s 7. členom Zakona o davku od iger na srečo (Uradni list RS, št. 57/99 - v nadaljevanju: ZDIS) se davčna obveznost obračuna za koledarski mesec. Davčni zavezanec na podlagi podatkov iz svojih evidenc sestavi mesečni obračun davka, ki ga mora predložiti davčnemu organu v petih dneh po poteku meseca, za katerega je sestavil obračun. Tožnik je obračunal davek od posebnih iger na srečo za mesec december 2007. Obveznost za plačilo je torej nastopila ob koncu časovnega obdobja, za katerega se davek od posebnih iger na srečo obračuna, to je dne 31. 12. 2007, v plačilo pa zapadla v petih dneh po poteku meseca, za katerega je sestavil obračun, to je 7. 1. 2008. Obveznost iz obračuna torej ne more biti predmet prisilne poravnave, saj je nastala po datumu začetka prisilne poravnave. Tožnik torej ni v predpisanem roku v celoti poravnal svojih obveznosti, zato je davčni organ v skladu s 143. členom ZDavP-2 začel davčno izvršbo.

Drugostopni davčni organ je pritožbo tožnika zoper izpodbijani sklep zavrnil kot neutemeljeno. V celoti se strinja z odločitvijo in razlogi prve stopnje. V zvezi s pritožbenimi ugovori, po katerih izpodbijani sklep ni v skladu s prisilno poravnavo, pa citira določbe ZPPSL ter navaja, da v skladu s 30. členom ZPPSL nastopijo pravne posledice prisilne poravnave z dnem, ko je oklic o začetku postopka prisilne poravnave nabit na oglasno desko sodišča kar je istega dne, ko je bil sklep o začetku prisilne poravnave izdan. Ena od pravnih posledic je tudi ta, da od začetka prisilne poravnave ni mogoče dovoliti izvršbe proti dolžniku (36. člen ZPPSL) ter da se izvršbe, ki že tečejo, prekinejo. Ta določba velja tudi za postopke davčne izvršbe, vendar samo za terjatve, ki so nastale do začetka postopka prisilne poravnave, saj prisilna poravnava učinkuje samo na te terjatve. Glede terjatev, ki so nastale kasneje, ZPPSL ne določa ničesar, kar pomeni, da mora te terjatve dolžnik poravnati tako, kot se glasijo. V konkretnem primeru gre za terjatev, ki je nastala po začetku prisilne poravnave, tako kot to obrazlaga že organ prve stopnje. Stališče pritožbe, da je obveznosti po zadevnem obračunu treba ločiti na tiste, ki so nastale do začetka prisilne poravnave in na tiste, ki so nastale po tem datumu, po presoji druge stopnje ni pravilno. Glede na določbe ZDIS je davčno obdobje, za katero se obračuna davek od posebnih iger na srečo, koledarski mesec, kar pomeni, da se davek ugotavlja za celotno davčno obdobje, konkretno za december 2007 in se torej ne more ugotavljati le za del tega obdobja. Zato tudi davčna obveznost ne more nastati sredi obdobja, ampak šele na koncu meseca. Podlago za takšno stališče pa je najti tudi v 44. členu ZDavP-2, ki ga citira že organ prve stopnje in po katerem (tudi) davčna obveznost iz naslova davka od posebnih iger na srečo nastane zadnji dan davčnega obdobja, kar je v konkretnem primeru že po začetku prisilne poravnave. Pogoji potrjene prisilne poravnave se na podlagi 4. točke 29. člena ZPPSL nanašajo le na terjatve, ki so nastale do začetka prisilne poravnave. Na pozneje nastale terjatve, za kakršne gre v konkretnem primeru, torej prisilna poravnava ne učinkuje in jih mora dolžnik poravnati tako, kot se glasijo. Zato je po presoji druge stopnje prvostopni organ upravičeno izdal izpodbijani sklep o izvršbi, ki se nanaša na terjatve, nastale po začetku postopka prisilne poravnave.

Tožnik se s takšno odločitvijo ne strinja, zato vlaga tožbo, v kateri predlaga, da sodišče izpodbijani sklep odpravi. V tožbi uveljavlja napačno uporabo materialnega prava in kršitev pravil postopka. Meni, da bi morala tožeča stranka v konkretnem primeru uporabiti določbe ZPPSL, in sicer tiste, po katerih nastanejo pravne posledice že s trenutkom izdaje sklepa sodišča in oklicem (začetka prisilne poravnave) na oglasni deski sodišča, to je z dnem 20. 12. 2008. Zato je tožeča stranka vse obveznosti do dobaviteljev in vse druge obveznosti, tudi davčne, ločila z upoštevanjem tega datuma ter na tej podlagi od skupnega zneska davčne obveznosti za mesec december 2007 plačala znesek 163 125,26 kot del obveznosti za obdobje po 20. 12. 2007 do 31. 12. 2007. Za davčne obveznosti ZPPSL ne določa izjeme, zato bi bilo ta zakon uporabiti tudi v konkretnem primeru. Gre za davčno obveznost za mesec december 2007, ki jo je možno deliti na obdobje do začetka postopka prisilne poravnave in na obdobje po tem datumu. Zakonski rok o zapadlosti obveznosti po ZDIS na te zakonske določbe namreč po mnenju tožeče stranke nima učinka.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Sodišče se v celoti strinja z odločitvijo in z razlogi davčnih organov, zato jih ne ponavlja, temveč se po pooblastilu iz 71. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 105/06 - v nadaljevanju: ZUS-1) nanje sklicuje.

V zvezi s tožbeni navedbami le še dodaja, da je sicer ZPPSL res tisti zakon, ki določa, katere so pravne posledice začetka prisilne poravnave, in ki nastanek pravnih posledic veže na nastanek posameznih obveznosti, nima pa ta zakon določb o nastanku obveznosti in o tem, kdaj le-te zapadejo v plačilo. To določajo predpisi, ki urejajo posamezne vrste obveznosti. Ko gre za davčne obveznosti, so to davčni predpisi, v konkretnem primeru določbe ZDIS in ZDavP-2, na katere se pravilno sklicujeta oba davčna organa. V ZDavP-2 je namreč sedaj, za razliko od ureditve v ZDavP, ki takšne določbe ni vseboval, v 44. členu povsem jasno in nedvoumno določeno, kdaj nastane tista davčna obveznost, za izpolnitev katere se znesek davka izračunava po koncu časovnega obdobja, za katero se davek ugotavlja, in za kakršno gre, glede na citirane določbe ZDIS, v konkretnem primeru. Povem jasno je namreč določeno, da obveznost nastane zadnji dan časovnega obdobja, za katero se davek ugotavlja, razen v primeru, če je s tem zakonom ali zakonom o obdavčenju drugače določeno. Drugače pa ni, ko gre za posebni davek od iger na srečo, glede nastanka davčne obveznosti, določeno ne z ZDIS kot relevantnim zakonom o obdavčenju in tudi ne s tem zakonom (ZDavP-2). To pa pomeni, da ni podlage za to, da bi se pri zadevni davčni obveznosti njen nastanek upošteval in obravnaval drugače, kot to izhaja iz citirane določbe ZDavP-2 oziroma drugače, kot je bil nastanek davčne obveznosti upoštevan pri izdaji izpodbijanega sklepa.

Ker je torej odločitev tožene stranke pravilna, tožbene navedbe pa neutemeljene, je sodišče tožbo, na podlagi določb prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

Sodišče je, glede na nesporno dejansko podlago, na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1 odločilo brez obravnave.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.