sodba U 304/2007
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2008-12-16

vračilo davka - vračilo plačanega davka na motorna vozila - pogoji za vračilo - prva registracija

V obravnavani zadevi je sporno vprašanje dodatnega pogoja, ki ga je uvedel ZDMV-B, in sicer, da mora biti vozilo izvoženo oz. dobavljene pred prvo registracijo. Po mnenju sodišča je irelevantno, ali je bil zahtevek vložen pred veljavnostjo sprememb ZDMV-B, v kolikor glede roka ni posebnih določb v ZDMV, saj se mora upravičenost do vračila DMV po mnenju sodišča presojati glede na čas nastanka izvoza oz. dobave.

Tožbi se ugodi in se odločba Posebnega davčnega urada, Davčne uprave RS št. ... z dne 9. 8. 2006 odpravi in zadeva vrne prvostopnemu organu v ponoven postopek.

Tožena stranka je dolžna plačati tožeči stranki stroške postopka v višini 350 EUR, povečane za 20 % DDV, v roku 15 dni z zakonskimi zamudnimi obrestmi, ki tečejo od prvega dne po preteku paricijskega roka do plačila.

Prvostopna odločitev sloni na ugotovitvi, da zahtevek tožnika za vračilo plačanega davka na motorna vozila (DMV) z dne 24. 5. 2006 (št. šasij so navedene na str. 2 odločbe prvostopnega organa) za 27 motornih vozil ni utemeljen, ker iz registra vozil in prometnih listin izhaja, da so bila vozila pred izvozom oz. dobavo v Republiki Sloveniji registrirana. Pri tem se prvostopni organ sklicuje na Zakon o spremembah in dopolnitvah Zakona o davku na motorna vozila (Uradni list RS, št. 47/06, dalje ZDMV-B), ki v  2. odstavku 11. člena določa, da ima davčni zavezanec pravico do vračila plačanega davka, če pred prvo registracijo motorno vozilo, od katerega je bil plačan davek, dobavi v drugo državo članico EU, če davčnemu organu predloži dokazilo o plačilu davka, račun, izdan kupcu v drugi državi članici EU in dokazilo o dejanski dobavi vozila v drugo državo članico EU, ki je veljal v času odločanja o vloženem zahtevku tožnika za vračilo plačanega DMV. Davčni urad določbo 11. člena ZDMV razlaga v povezavi s 1. točko 5. člena ZDMV-UPB1, po katerem se davka od cestnih motornih vozil ne plačuje od vozil, ki se pred prvo registracijo izvozijo ali dobavijo v drugo državo članico. Upoštevajoč načelo zakonitosti (6. člen ZUP), je prvostopni organ pri odločitvi o utemeljenosti vračila plačanega DMV upošteval spremenjeni 11. člen ZDMV,  ki od 24. 5. 2006 določa kot dodaten pogoj tudi, da motorno vozilo v RS ni bilo registrirano. Zavrženje zahtevka za vračilo za 7 vozil (točka 1. izreka) prvostopni organ utemelji s pojasnilom, da je tožnik za navedena vozila že vložil zahtevke in je davčni organ o njih že odločil dne 24. 3. 2006 in 11. 1. 2006 (4. točka 1. odstavka 129. člena Zakona o splošnem upravnem postopku, Uradni list RS, št. 24/06, dalje ZUP).

Pritožbeni organ je delno ugodil pritožbi zoper sklep za dve motorni vozili in v tem delu odpravil sklep ter zadevo vrnil prvostopnemu organu v ponovni postopek, ker je ugotovil, da v odločbi z dne 24. 3. 2006 nista navedeni dve številki šasij (...), zato v tem delu ni izpolnjen pogoj za zavrženje zahteve. Pritožbo zoper odločbo pa je zavrnil, kot tudi del zahteve za povrnitev stroškov postopka, ki se nanaša na odločbo. V delu, ki se nanaša na sklep, pa se izrekel za nepristojnega za odločanje o stroških postopka. Ugotavlja, da se kot sporno postavlja vprašanje, kateri materialni predpis se v danem primeru uporabi. Po mnenju tožene stranke se vlogo, ki jo je tožnik poslal priporočeno po pošti dne 23. 5. 2006, šteje kot prejeto pri organu z dnevom oddaje na pošto (2. odstavek 68. člena ZUP). Navaja, da ZDMV ne vsebuje določb, ki bi urejale konkretno situacijo, glede veljavnosti določb, če se v času od vložitve zahtevka do dneva odločanja o zahtevku spremeni predpis. Tudi Zakon o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 21/06-UPB2 in 58/06, dalje ZDavP-1), ki se je uporabljal v letu 2006 nima takšnih določb. Navaja določbo 1. odstavka 6. člena ZUP. Praviloma se v upravnih postopkih uporablja predpis, ki velja v času odločanja na prvi stopnji in le izjemoma se lahko uporabi predpis, ki v času odločanja ne velja več, razen če zakon določa, da se postopki končajo po prejšnjem predpisu. Izjema velja tudi za primere, ko je bila vloga za vračilo DMV vložena pred veljavnostjo novega predpisa in je npr. davčni organ že zamujal z izdajo odločbe, glede na 222. člen ZUP. V konkretnem primeru ne gre za nobeno od opisanih „izjemnih“ situacij, zaradi česar bi bilo dopustno odločati po predpisu, ki v času odločanja ni več veljal. Zato je po mnenju pritožbenega organa postopanje prvostopnega organa, ki je odločal v skladu z določili ZDMV-UPB2, ki je veljal in se je uporabljal od 24. 5. 2006, pravilno in ga v nadaljevanju citira. Po mnenju pritožbenega organa je iz besedila jasno, da morata biti tako izvoz v države nečlanice, kot tudi dobava v drugo državo članico EU opravljena pred prvo registracijo motornega vozila, da ima posledično prodajalec takega vozila pravico zahtevati vračilo predhodno sicer že plačanega DMV in ob izpolnjevanju še drugih pogojev. Iz navedenega besedila tudi ni razvidno, da bi bila t.i. začasna registracija vozila (npr. zaradi izvoza) izvzeta oz. obravnavana drugače, saj navedena določba ne razlikuje začasne in/ali trajne registracije, ampak vsebuje le pojem registracija, ter v nadaljevanju citira določbe 3. odstavek 201. člena, 1. odstavka 192. člena, 6. odstavka 194. člena  Zakona o varnosti cestnega prometa (Uradni list RS, št. 25/06, dalje ZVCP-1), po katerem je registracija vozila za izvoz začasna registracija, ki omogoča, da se vozilo, kupljeno v Sloveniji, prepelje v drugo državo, kjer bo registrirano in se izda prometno dovoljenje za čas, ki je potreben, da se vozilo prepelje v državo, kjer bo registrirano oz. največ za 30 dni (4. odstavek 201. člena). Po mnenju pritožbenega organa ima izvozna (začasna) registracija status registracije in v nadaljevanju pojasnjuje vrsto zapletov in neenakih obravnav zavezancev v primeru, če bi razlaga pojma prve registracije vsebovala tudi pojem začasnih registracij vozil. Izrek o stroških utemelji s 5. odstavkom 213. člena ZUP v povezavi z 2. odstavkom 118. in 113. člena ZUP.

Tožnik je najprej vložil tožbo zaradi molka organa, ki jo je potem, ko je pritožbeni organ izdal odločbo, razširil tudi zoper novoizdani akt. Toženi stranki očita kršitev Ustave RS in se v tožbi sklicuje na vse tožbene razloge iz Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 105/06, dalje ZUS-1). Sklicuje se na navedbe in predloge, podane pred prvostopnim davčnim organom. Očita  napačno uporabo materialnega prava in se glede konkretne odločitve vračila DMV na motorna vozila s št. šasije ... in ... ne strinja z ugotovitvijo prvostopnega organa. Prvostopni organ je zmotno ugotovil, da naj bi tožnik 24. 5. 2006 vložil zahtevek za vračilo plačanega DMV, saj je tožnik pošto oddal 23. 5. 2006 priporočeno in se dan oddaje priporočene pošiljke šteje kot dan prejema poštne pošiljke. Tožnik je zahtevku priložil dokazila: zapisnik o prevzemu vozila, račune, izdane kupcem vozil, CMR za posamezna vozila. Na dan vložitve zahtevka 23. 5. 2006 dodatni pogoj, da motorno vozilo v RS ni bilo registrirano, še ni stopil v veljavo in bi davčni organ moral uporabiti materialni predpis, ki je veljal v trenutku nastanka obveznosti, tožena stranka pa se nepravilno sklicuje na določbe uporabe postopkovnega namesto materialnega predpisa ZDMV-UPB1. Retroaktivna uporaba materialnega predpisa v škodo tožnika je nezakonita ter so s tem kršene ustavne pravice. Tudi sklicevanje na 6. člen ZUP v povezavi z 222. členom ZUP ni pravilno, saj navedena določba ne določa, da bi lahko davčni organ po pričetku davčnega postopka odločal po materialnih predpisih, ki pričnejo veljati znotraj roka, navedenega v 222. členu ZUP. Davčni organ se je zmotno skliceval na uporabo postopkovnih določil ZUP in ZDavP, namesto na uporabo materialnega predpisa ZDMV-UPB1 in bi moral pri odločitvi upoštevati 11. člen, ki na dan vložitve zahtevka (23. 5. 2006) ni določal dodatnega pogoja pred prvo registracijo, kot ga je določal ZDMV-B, ki je stopil v veljavo 24. 5. 2006, zato meni, da je v skladu z 11. členom izpolnil vse pogoje. Vozila je tožnik izvozil pred 24. 5. 2006 oz. pred začetkom veljave novega ZDMV-B in plačal DMV od vseh motornih vozil pred dne  24. 5. 2006, ter predložil dokazila o plačilu davka, račune, izdane kupcem v drugi državi članici EU in dokazilo o dejanski dobavi vozil v drugo članico EU. Namen DMV je, da se s tem poravna stroške razgradnje vozil, ki je ob koncu življenjske dobe v stanju na teritoriju RS. Če je bil torej DMV plačan, vozilo pa kasneje iznešeno v drugo državo članico EU, le-to torej po koncu življenjske dobe ne bo uničeno oz. razgrajeno v RS, zato torej tudi ni potrebe po plačilu DMV ter je v okviru tega namena tudi razlaga 11. člen ZDMV-UPB1. Tožnik toženi stranki očita kršitev 22. člena Ustave RS. Sodišču predlaga, da tožbi ugodi in odločbo prvostopnega organa spremeni oz. podrejeno, da odločbo odpravi in vrne zadevo v ponovno obravnavanje in odločanje, toženi stranki pa naloži povračilo vseh stroškov postopka, skupaj z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

Tožena stranka je dostavila upravne spise in sporočila, da vztraja pri ugotovitvah, navedenih v svoji odločitvi.

Iz upravnih spisov je razvidno, da je tožnik vložil zahtevo za vračilo DMV s priporočeno pošiljko dne 23. 5. 2006, kar pomeni, da se šteje za dan, ko je organ prejel vlogo, dan oddaje na pošto (2. odstavek 68. člena ZUP). Zahtevo je tožnik torej vložil v času, ko je veljal ZDMV-UPB1, kar pomeni, da se že iz tega razloga mora upoštevati materialni predpis, ki je veljal v času vložitve zahteve za vračilo in ki je določal, kateri pogoji morajo biti izpolnjeni, da gre tožniku v vračilo plačanega DMV. V zadevi ni sporno, da je tožnik predložil dokazila po 11. členu ZDMV-UPB1, ki določa, da če davčni zavezanec izvozi motorno vozilo, od katerega je bil plačan davek, ima pravico do vračila plačanega davka, če davčnemu organu predloži dokazilo o plačilu ter izvozno carinsko deklaracijo, potrjeno s strani carinskega organa, iz katere mora biti razvidno, da je motorno vozilo zapustilo carinsko območje Evropske skupnosti oz. če davčni zavezanec pred prvo registracijo motorno vozilo, od katerega je bil plačan davek, dobavi v drugo članico EU, ima pravico do vračila plačanega davka, če davčnemu organu predloži dokazilo o plačilu davka, račun, izdan kupcu v drugi državi člane EU, in dokazilo o dejanski dobavi vozila v drugo državo članico EU. Sporno v obravnavani zadevi pa je vprašanje dodatnega pogoja, ki ga je uvedel ZDMV-B, in sicer, da mora biti vozilo izvoženo oz. dobavljeno pred prvo registracijo. Gre za dodaten pogoj uveden z ZDMV-B, ki pa v končnih in prehodnih določbah posebej ne opredeljuje, na katere zahtevke se nanaša. Navedena določba je začela veljati 24. 5. 2006 in se zato po mnenju sodišča lahko uporablja le za bodoča pravna razmerja, torej kot materialni predpis pride v poštev le za bodoče izvoze oz. dobave, nikakor pa se ne more uporabiti za nazaj oz. izvoze oz. dobave, ki so bili opravljeni pred uveljavitvijo te spremembe, saj tega ZDMB-B ne določa. Zato je po mnenju sodišča irelevantno ali je bil zahtevek vložen pred veljavnostjo sprememb ZDMV-B, v kolikor glede roka ni posebnih določb v ZDMV, saj se mora upravičenost do vračila DMV  po mnenju sodišča presojati glede na čas nastanka izvoza oz. dobave. Relevantna je okoliščina za uveljavitev te pravice v obravnavanem primeru odvisna predvsem od tega ali je izvoz oz. dobava opravljena pred veljavnostjo ZDMV-B oz. po 24. 5. 2006, ko pride v poštev tudi preizkušanje v okviru novega dodatnega pogoja. Le na ta način je zagotovljena ustavna pravica do enakega varstva. Niti prvostopni organ niti tožena stranka te okoliščine v postopku nista navajala niti ugotavljala, zato sodišče odločbe tudi ne more preizkusiti in je v tem delu ostalo dejansko stanje nepopolno ugotovljeno in je posledično napačno uporabljeno materialno pravo.

Po povedanem je izpodbijana odločna nezakonita in jo je treba na podlagi 2. in 4. točke 1. odstavka 64. člena ZUS-1 odpraviti in ob upoštevanju 4. in 5. odstavka istega člena tega zakona vrniti prvostopnemu organu v ponovni postopek.

Izrek o stroških temelji na 25. členu ZUS-1 in 2. odstavku 3. členu Pravilnika o povrnitvi stroškov tožnika v upravnem sporu (Uradni list RS, št. 24/07).

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.