sodba U 823/2006
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2008-02-26

Tožena stranka je pri svojem odločanju, skladno z ustavnim načelom enakosti pred zakonom, vezana na lastne prejšnje odločitve, ki zahteva med drugim tudi, da organ brez upravičenega razloga ne sme odstopiti od ustaljene upravne prakse. Ekonomsko dvakratno obdavčitev v zvezi s stroški dela odpravlja šele ZDDPO-2 in za obravnavano obdobje relevantna davčna zakonodaja tovrstne dvojne obdavčitve ni odpravljala.

Tožena stranka je z izpodbijano odločbo kot neutemeljeno zavrnila pritožbo tožeče stranke zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada A., št. ... z dne 30. 9. 2002, s katero je tožeči stranki od opravljanja dejavnosti za leto 2001 ugotovljena davčna osnova v višini 6.312.654 SIT in odmerjen davek iz dejavnosti v znesku 1.372.185 SIT. Tožena stranka se strinja z odločitvijo prvostopnega organa, da se tožeči stranki izredni odhodki v znesku 8.669.880 SIT, ki jih je uveljavljala v napovedi za odmero davka od dohodkov iz dejavnosti za leto 2001, ne priznajo. Nesporna je ugotovitev, da je tožnik v letu 2000 izplačeval stroške v zvezi z delom nad zneski, opredeljenimi z Uredbo o višini povračil stroškov v zvezi z delom in drugih prejemkov, ki se pri ugotavljanju davčne osnove priznavajo kot odhodek. Nesporno je tudi, da je tožnik v letu 2001 plačal ustrezne dajatve od zneskov, ki so presegli zneske, opredeljene v Uredbi in jih vključil med izredne odhodke. Ugovor tožnika, da jih prvostopni organ ne bi smel izločiti, je po presoji tožene stranke neutemeljen. Sledenje takemu predlogu bi namreč pomenilo direktno kršenje temeljne računovodske predpostavke pri izdelovanju računovodskih izkazov, to je strogo upoštevanje nastanka poslovnega dogodka. V uvodu v Slovenske računovodske standarde je v poglavju temeljnih računovodskih predpostavk pri izdelovanju računovodskih izkazov navedeno, da strogo upoštevanje nastanka poslovnega dogodka pomeni, da upoštevamo stroške in prihodke ob njihovem nastanku (in ne takrat, ko prejmemo ali plačamo denar) in jih evidentiramo v obračunskem obdobju, na katero se nanašajo. Stroški v zvezi z delom in tudi dodatno obračunane dajatve nad zneski, opredeljenimi z Uredbo, so nastali v poslovnem letu 2000 (obračunsko obdobje). Dodatno ugotovljene obveznosti so bile ugotovljene in plačane sicer v letu 2001, vendar se nanašajo na poslovno leto 2000. Dodatno ugotovljene obveznosti, ki se nanašajo na poslovno leto 2000, ni mogoče šteti za neobičajne postavke oziroma postavke iz preteklih let, ki v obračunskem obdobju zmanjšujejo celotni poslovni izid, saj v skladu s SRS 17.1 te obveznosti sodijo med odhodke poslovanja poslovnega leta 2000. Za konkretno odločitev ni relevantno vprašanje, ali je bila dodatno ugotovljena obveznost v letu 2000 davčno priznan odhodek, saj se izpodbijana odločba nanaša na poslovno leto 2001. Brezpredmetno je, po presoji tožene stranke, tudi sklicevanje na drugačno ravnanje Davčnega urada B., saj se v tem postopku presoja le zakonitost izpodbijane odločbe. Drugostopni organ pa pri svojem odločanju tudi ni vezan na odločitve prvostopnega organa v podobnih primerih. Ker so pritožbeni ugovori, tudi tisti, ki se tičejo postopka, neutemeljeni, tožena stranka pa nezakonitosti, na katere pazi uradoma, tudi ne najde, pritožbo kot neutemeljeno zavrne.

Tožeča stranka toži, ker meni, da bi ji tožena stranka morala priznati plačane dajatve na račun dodatno odmerjenih obveznih prispevkov za socialno varnost in davka v letu 2001. Dejansko je poslovni dogodek odmere in plačila dodatnih obveznosti nastal v letu 2001, ne oziraje se, da se nanaša na leto 2000. Tako tožena stranka nima prav, ko meni, da je zahteva tožeče stranke v nasprotju s SRS. Nesprejemljivo je tudi stališče, da drugostopni organ ni vezan na odločitve prvostopenjskih organov glede kriterijev obdavčitve. Tožeča stranka je namreč dokazala, da posamezni davčni uradi obravnavajo plačane dodatno odmerjene dajatve drugače, kot je to storil Davčni urad A.. Takšen način obravnavanja pomeni popolno neenakost davčnih zavezancev pred zakonom, kar je v nasprotju z našo ustavno pravno ureditvijo. Tožeča stranka je plačala dodatno odmerjene obveznosti zaradi opravljanja dejavnosti. To pomeni, da je dodaten strošek posledica opravljanja dejavnosti in ne zasebnega življenja nosilca s.p.. Izpodbijana odločitev tako pomeni izrek kazni, ki jo mora plačati fizična oseba, ker opravlja dejavnost. 22. člen Ustave Republike Slovenije zagotavlja enako varstvo pravic vsakomur, v postopku pred sodiščem in pred drugimi državnimi organi, organi lokalnih skupnosti in nosilci javnih pooblastil, ki odločajo o njegovih pravicah, dolžnostih ali pravnih interesih. Nepriznanje tožnikove pravice pomeni kršenje ustavno priznanih človekovih pravic in temeljnih svoboščin, še posebej glede na to, da je tožnik sam opozoril na odločitve organov v enaki zadevi, kot je njegova. Vzdržanje izpodbijane odločbe v veljavi bi pomenilo neenakost in diskriminacijo tožnika le zato, ker živi na A. in pristojni Davčni urad A. obravnava zavezanca drugače kot Davčni urad B.. Na podlagi navedenega tožeča stranka sodišču predlaga, da njeni tožbi ugodi tako, da izpodbijano odločbo odpravi.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri svoji odločitvi in razlogih zanjo.

Državno pravobranilstvo Republike Slovenije kot zastopnik javnega interesa udeležbe v tem postopku ni prijavilo.

Dejansko stanje v zadevi ni sporno. Tako ni spora o tem, da davčni organ tožniku v postopku odmere davka od dohodkov iz dejavnosti za leto 2000 kot odhodek ni priznal izplačil stroškov v zvezi z delom nad zneski, opredeljenimi z Uredbo o višini povračil stroškov v zvezi z delom in drugih prejemkov, ki se pri ugotavljanju davčne osnove priznavajo kot odhodek (Uradni list RS, št. 72/93 do 5/98, Uredba). Nesporno je tudi, da je bilo tožniku od navedenih izplačil z odločbo Davčnega urada A. naloženo še plačilo davka (od osebnih prejemov) in prispevkov za socialno varnost. Vprašanja, ali je bila dodatno ugotovljena obveznost v letu 2000 v postopku odmere davka od dohodkov iz dejavnosti kot odhodek davčno priznana ali ne in ali bi davčni organ to obveznost kot odhodek (na zahtevo tožnika ali uradoma) moral upoštevati pri odmeri davka od dohodkov iz dejavnosti, se nanašajo pravilnost in zakonitost odločbe o odmeri davka za leto 2000, ki ni predmet tega upravnega spora. Kljub temu sodišče dodaja, da ekonomsko dvakratno obdavčitev v zvezi s stroški dela odpravlja šele ZDDPO-2 in da za obravnavano obdobje relevantna davčna zakonodaja tovrstne dvojne obdavčitve ni odpravljala. Poslovni dogodek - izplačila delavcem - je tudi po presoji sodišča nastal v letu 2000 (glej 114. do 119. člen ZDavP) in ne v letu 2001, z izdajo odmerne odločbe in sklepa o prisilni izterjavi, kot meni tožeča stranka. Tožena stranka zato s sklicevanjem na temeljno računovodsko predpostavko strogega upoštevanja nastanka poslovnega dogodka, utemeljeno zavrača opredelitev v letu 2001 dodatno obračunanih in plačanih obveznosti, ki se nanašajo na leto 2000, kot (izredni) odhodek v obračunu davka od dohodkov iz dejavnosti za leto 2001. Ustavno sodišče je že večkrat odločilo, da se posamezni subjekti oziroma objekti obdavčevanja med seboj ne izključujejo in so v okviru enotnega davčnega sistema lahko večkratno obdavčeni (npr. odločba U-I-9/98, Uradni list RS, št. 39/98, U-I-322/97 , Uradni list 1/2000). Zato tudi ni utemeljen očitek, da je tožniku z davčnim nepriznanjem odhodka izrečena kazen.

Tožena stranka je pri svojem odločanju, skladno z ustavnim načelom enakosti pred zakonom, vezana na lastne prejšnje odločitve, ki zahteva med drugim tudi, da organ brez upravičenega razloga ne sme odstopiti od ustaljene upravne prakse. Da bi tožena stranka v zadevi odločila v nasprotju z navedenim načelom, tožeča stranka ne zatrjuje. Drugačna, za davčnega zavezanca ugodnejša odločitev, na katero se sklicuje tožeča stranka, pa bi bila, kolikor gre za enako dejansko in pravno podlago odločitve, lahko tudi podlaga za uporabo izrednih pravnih sredstev, s katerimi se zagotavlja pravilna in enotna uporaba davčnih predpisov.

Na podlagi navedenega je sodišče tožbo zavrnilo na podlagi 1. odstavka 63. člena v zvezi s prehodno določbo 105. člena zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 105/06, v nadaljevanju: ZUS).

Pravni pouk temelji na določbi 73. člena v zvezi s prehodno določbo 107. člena ZUS-1.

ZDavP člen 117,  118,  119,  114,  115,  116.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.