sodba U 2123/2004
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2006-02-13

prometni davek - zastaranje - prometni davek

Samo izpolnitev z zakonom določenih pogojev ima za posledico, da se določena prodaja ne šteje za prodajo končnemu potrošniku. Dokazovanje izpolnitve teh pogojev je stvar udeležencev v prometu proizvodov. Tožnik v konkretnem primeru ne more uspešno uveljavljati zastaranja pravice do odmere, saj je tudi po mnenju sodišča pravica do odmere uresničena že, ko je izdana prvostopna odmerna odločba.

1. Tožbi se delno ugodi. Odločba Ministrstva za finance Republike Slovenije št.... z dne 8. 10. 2004 se v zavrnilnem delu glede obračuna zamudnih obresti odpravi. Odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada A, št. ... z dne 25. 8. 1999 se v delih, s katerimi je bilo odločeno o zamudnih obrestih (točka I/2 in I/4 izreka) odpravi in odloči tako, da zamudne obresti tečejo od dneva izvršljivosti te odločbe do plačila. V ostalem se tožba zavrne. 2. Zahteva tožeče stranke za povrnitev stroškov postopka se zavrne.

Tožena stranka je z izpodbijano odločbo kot neutemeljeno zavrnila pritožbo tožnika zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada A, št. ... z dne 25. 8. 1999, s katero je bilo tožniku za leti 1996 in 1997 naložen v plačilo davek od prometa proizvodov iz tarifne številke 1 Tarife davka od prometa proizvodov (točka I/1 in I/3 izreka prvostopne odločbe), ter plačilo zamudnih obresti (točka I/2 in I/4 izreka prvostopne odločbe). Odločitev tožene stranke temelji na določbah 6. in 7. člena Zakona o prometnem davku (Uradni list RS št. 4/92 do 57/97, v nadaljevanju ZPD) ter 2. odstavku 16. člena Pravilnika o uporabi Zakona o prometnem davku (Uradni list RS št. 6/92 do 5/97, v nadaljevanju Pravilnik). Določbe ZPD ne predpisujejo davčne olajšave oziroma oprostitve, ampak jo le omogočajo, če so za to izpolnjeni vsi pogoji 7. člena ZPD oziroma iz ustreznih določb Pravilnika. Za uspešno uveljavljanje davčne oprostitve po 7. členu ZPD mora biti zato listinska povezava takšna, da lahko inšpekcijski organ takoj iz knjigovodskih listin ugotovi, ali so pogoji za davčno oprostitev podani. Ker je davčna obveznost obveznost javnega prava, je treba obstoj vsebinskih pogojev za davčno oprostitev izkazati z izpolnitvijo vseh formalnih pogojev, zato da lahko davčni zavezanec uveljavi davčno oprostitev. Tožena stranka ugotavlja, da je prvostopni organ prometni davek po polni davčni stopnji utemeljeno odmeril, saj v vseh navedenih primerih ti pogoji niso bili izpolnjeni. Tožena stranka je vpogledala v sporno dokumentacijo (pogodbe, naročilnice, izjave, računi), ki se nahaja v spisu, in ugotovila, da je tožnik tako z AAA kot tudi z BBB sklepal pogodbe o medsebojnem poslovnem sodelovanju, v katerih je določeno, da bo kupec v poslovnem letu od prodajalca kupil blago v določeni vrednosti. Predloženi sta pogodbi za leto 1996 in 1997. Po pregledu predloženih računov pa tožena stranka ugotavlja, da le-ti ne vsebujejo predpisanih podatkov, in sicer številke in datuma izjave (oziroma pogodbe), na podlagi katere prometni davek ni bil obračunan. Ker je obstoj vsebinskih pogojev za davčno oprostitev treba izkazati z izpolnitvijo vseh formalnih pogojev, kar pa tožnik ni izkazal, je bilo tako prodajo šteti kot končno potrošnjo, od katere je potrebno plačati prometni davek po polni stopnji. Da so prometni davek po polni davčni stopnji plačali že končni potrošniki na zgoraj povedano nima vpliva. Tožena stranka glede na pritožbene ugovore pojasni, da prvostopni organ res ni izdal dopolnilnega zapisnika, kot bi bil to dolžan storiti po 2. odstavku 15a. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS št. 8/96 do 91/98, v nadaljevanju ZDavP), dejstvo pa je, da je pripombe obravnaval in jih v celoti zavrnil v odločbi, to pa iz razloga, ker tožnik ni predlagal nič takega, kar organu že pred tem ne bi bilo znano. Pripombe je v pritožbenem postopku proučila tudi tožena stranka in je ugotovila, da so enake kot pritožbene navedbe, ki jih v celoti zavrača kot neutemeljene. Ker so bile pripombe obravnavane, po mnenju tožene stranke ni podana bistvena kršitev pravil postopka, to je da stranki ni bila dana možnost izjasniti se o določenih ugotovitvah postopka.

Tožeča stranka vlaga tožbo v upravnem sporu iz vseh tožbenih razlogov ter kršitev določil Ustave Republike Slovenije ter sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo odpravi in o zadevi samo odloči ter toženi stranki naloži povrnitev stroškov postopka. Po mnenju tožeče stranke je tožena stranka z izpodbijano odločbo kršila postopkovna pravila, saj je od vložitve pritožbe pa do izdaje izpodbijane odločbe preteklo več kot 5 let, zaradi česar je vodenje upravnega postopka zastaralo in kar bi moral upravni organ upoštevati po uradni dolžnosti. Nadalje je tožena stranka z izpodbijano odločbo napačno uporabila materialno pravo in kršila Ustavo Republike Slovenije, saj je napačno obračunala zakonite zamudne obresti, pri čemer se tožeča stranka sklicuje na odločbo Ustavnega sodišča RS št. U-I-356/02 z dne 23. 9. 2004. Sicer pa se v celoti sklicuje na pritožbene navedbe.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri razlogih iz izpodbijane odločbe in sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Državno pravobranilstvo Republike Slovenije kot zastopnik javnega interesa udeležbe v tem postopku ni prijavilo

Ob preizkusu zakonitosti izpodbijane odločbe po uradni dolžnosti sodišče ugotavlja, da odločitev organa prve stopnje in tožene stranke v delu, ki se nanaša na zamudne obresti, temelji na določbah Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/96, 87/97, 82/98, 108/99 in 97/01). Ustavno sodišče RS je z odločbo opr. št. ... z dne 23. 9. 2004 (Uradni list RS, št. 109 z dne 8. 10. 2004) ugotovilo, da je bil Zakon o davčnem postopku v neskladju z Ustavo RS iz razlogov, navedenih v obrazložitvi te odločbe in določilo način izvršitve tako, da zamudne obresti v zadevah iz 406. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 54/04) začnejo teči z dnem izvršljivosti davčne odločbe. Razveljavitev začne učinkovati naslednji dan po objavi odločbe o razveljavitvi (43. člen Zakona o ustavnem sodišču, Uradni list RS, št. 15/94, v nadaljevanju ZUstS), torej od 9. 10. 2004, pri čemer je treba navedeno odločbo Ustavnega sodišča RS uporabiti za vsa razmerja, v katerih do tega dne ni bilo pravnomočno odločeno (44. člen ZUstS). Na navedeni podlagi je sodišče tožbi delno ugodilo in odločilo, kot izhaja iz izreka sodbe na podlagi 61. člena Zakona o upravnem sporu (Ur.l. RS št. 50/97 in 70/00, v nadaljevanju ZUS).

Na naroku sta pooblaščenki tožeče in tožene stranke vztrajali pri razlogih izpodbijane odločbe in tožbe, pooblaščenka tožeče stranke pa tudi pri dokaznih predlogih.

Sodišče se v celoti strinja z razlogi iz izpodbijane odločbe, kolikor se nanašajo na utemeljitev tožene stranke, da je tožeča stranka dolžna plačati davek od prometa proizvodov za leti 1996 in 1997, ker ni izpolnjevala zakonskih pogojev iz 6. in 7. člena ZPD ter ustreznih določb Pravilnika in se nanje tudi sklicuje (2. odstavek 67. člena ZUS). V postopku je bilo namreč ugotovljeno, da davčni zavezanec v računih ni navedel številke in datuma dane izjave, naročilnice oziroma pogodbe, kot to določa 2. odstavek 7. člena ZPD. Tožeča stranka ne more uspeti z navedbami, da je v vseh primerih davek od prometa proizvodov plačal končni kupec in da gre v bistvu za dvojno obdavčitev. Za promet proizvodov, ki ni namenjen končni potrošnji, se šteje samo tista prodaja, za katero zakon tako izrecno določa (4. člen, 1. odstavek 5. člena in 1. odstavek 6. člena ZPD). Da pa lahko davčni zavezanec izkoristi ugodnost davčne oprostitve, morajo biti izpolnjeni vsi zakonski pogoji. Pogoji iz 2. odstavka 7. člena ZPD je v celoti izpolnjen takrat, ko je na računu navedena številka in datum dane izjave naročilnice oziroma pogodbe. Kako pa se ta pogoj izpolni, natančneje razčlenjuje Pravilnik v 3. odstavku 16. člena. Iz dejanskih ugotovitev, ki so bile podlaga izpodbijani odločitvi, izhaja, da računi niso bili izpolnjeni na zahtevani način. Res je, da se davek od prometa proizvodov plača samo enkrat ob prodaji končnemu potrošniku. Za takšno prodajo pa se šteje vsaka prodaja. Samo izpolnitev z zakonom določenih pogojev ima za posledico, da se določena prodaja ne šteje za prodajo končnemu potrošniku. Dokazovanje izpolnitve teh pogojev je stvar udeležencev v prometu proizvodov. Dokazujejo pa jo tako, kot to določa zakon. Zato spada tudi način dokazovanja med pogoje, ki morajo biti izpolnjeni za priznanje davčne olajšave v konkretnem primeru. Za izpolnitev teh pogojev tožeča stranka ni poskrbela. Zato lahko res pride do situacije, da bo v določenih primerih prišlo do dvakratne obdavčitve z davkom od prometa proizvodov. Zato pa odgovarja sama, ker ni ravnala v skladu z zakonom. Sodišče je dokazni predlog z vpogledom v dokumentacijo pri kupcu zavrnilo kot nepotreben, glede na stroga zakonska določila v zvezi z uveljavljanjem oprostitve plačila prometnega davka.

V zvezi s tožbenim ugovorom zastaranja vodenja upravnega postopka postopka, ker je od vložitve pritožbe pa do izdane izpodbijane odločbe preteklo več kot 5 let, sodišče meni, da je neutemeljen. Po določbah 96. in 97. člena ZDavP pravica do odmere davka zastara v 5 letih po poteku leta, v katerem bi bilo treba odmeriti davek, v vsakem primeru pa zastara, ko poteče 10 let od dneva, ko je prvič začelo teči. Tek zastaranja pravice do odmere davkov ustavi vsako uradno dejanje davčnega organa, ki mu je namen odmera davka, in je dano v vednost davčnemu zavezancu. V obravnavanem primeru ni sporno, da je bila odločba prve stopnje izdana 25. 8. 1999 in vročena 28. 10. 1999, kar je nedvomno znotraj zastaralnega roka. To pa tudi po presoji sodišča pomeni, da tožnik v konkretnem primeru ne more uspešno uveljavljati zastaranja pravice do odmere, saj je tudi po mnenju sodišča pravica do odmere uresničena že, ko je izdana prvostopna odmerna odločba. V ZDavP namreč ni določeno, da bi moral biti, ko gre za zastaranje, davek dokončno ali celo pravnomočno odmerjen. Bistveno je, da je opravljena davčna odmera. S tem je odločeno o pravici oziroma obveznosti posameznika v konkretni upravni stvari, kar je vsebina upravne odločitve. Ta pa je tudi po Zakonu o splošnem upravnem postopku (Uradni list SFRJ št. 47/86, v nadaljevanju ZUP/86) sprejeta z izdajo in vročitvijo odločbe stranki. Pritožba je zgolj pravno sredstvo, ki zadrži njeno izvršitev, po ZDavP pa še to ne velja, ampak je izrecno določeno, da pritožba izvršitve na zadrži in je torej izvršljiva in s tem v celoti pravno učinkuje že prvostopna davčna odločba. Kdaj je postala dokončna, zato na (po)tek zastaralnih rokov ne vpliva. Zato je neutemeljen tožbeni ugovor, da je vodenje upravnega postopka zastaralo. Enako stališče je zavzelo tudi Vrhovno sodišče Republike Slovenije v sodbi opr. št. I Up 765/2004-2 z dne 26. 10. 2004.

Glede na povedano je sodišče na podlagi 1. odstavka 59. člena ZUS tožbo v tem delu zavrnilo kot neutemeljeno.

Sodišče je v tem upravnem sporu odločalo le o zakonitosti upravnega akta in v takem primeru glede na določbo tretjega odstavka 23. člena ZUS, vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.