sodba I U 158/2009
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2009-10-22

upravni postopek - davčni postopek - inšpekcijski postopek - stroški postopka - relevanten predpis - uspeh stranke v postopku

Inšpekcijski postopek je enovit, ni ga mogoče deliti na postopek o glavni stvari in postopek o stroških. V ta enovit postopek spada torej tudi odločitev o stroških, glede katerih do uveljavitve ZDavP-2 (še) ni bilo odločeno. Zato je v danem primeru treba uporabiti določbe ZDavP-1 oziroma subsidiarno ZUP.

Določbe 2. odstavka 113. člena ZUP po presoji sodišča ni mogoče razumeti zgolj v absolutnem smislu, torej da se postopek lahko konča za stranko samo ali neugodno ali ugodno, pač pa, glede na uspelo pritožbo in ponovljen postopek ter zmanjšanje obveznosti, deloma ugodno oziroma deloma neugodno.

Tožbi se ugodi. Sklep Davčnega urada A., št. … z dne 14. 3. 2007, se odpravi in se zadeva vrne prvostopnemu organu v ponovno odločanje.

Tožena stranka je dolžna povrniti tožniku na 350,00 EUR odmerjene stroške upravnega spora v 15 dneh.

Z izpodbijanim sklepom je Davčni organ A. zahtevo zavezanca za povrnitev stroškov postopka zavrnil. V obrazložitvi pojasnjuje, da je Davčni urad A. zavezancu izdal odločbo z dne 28. 1. 2003, s katero mu je naložil plačilo naknadno ugotovljenih davčnih obveznosti ter zamudnih obresti. Zavezanec za davek je preko pooblaščenca vložil pritožbo, ki ji je drugostopni organ v celoti ugodil in zadevo vrnil prvostopnemu organu v ponovni postopek. Prvostopni organ je v ponovljenem postopku dne 14. 11. 2006 izdal odločbo, s katero je zavezancu za davek naložil plačilo davkov in prispevkov v skupnem znesku 280.683.708,76 SIT in vračilo davka od dobička pravnih oseb v znesku 18.864.294,00 SIT. V izreku omenjene odločbe je bilo tudi navedeno, da bo o stroških postopka odločeno s posebnim sklepom. Zavezanec za davek je podal zahtevo za povrnitev stroškov v dopolnitvi pritožbe dne 30. 3. 2004. Prvostopni organ najprej citira 2. odstavek 113. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (Uradni list RS, št. 80/99 in naslednji, v nadaljevanju ZUP), ki določa, da se v primeru, če se je postopek začel po uradni dolžnosti, stroški prevalijo v breme stranke, če se je postopek končal za stranko neugodno ali če se v postopku izkaže, da ga je ta povzročila s svojim protipravnem ravnanjem. Pri ugotavljanju stroškov postopka pa se uporabljajo določbe 79. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 114/2006, v nadaljevanju ZDavP-2) in 31. člena Zakona o inšpekcijskem nadzoru (Uradni list RS, št. 56/2002, v nadaljevanju ZIN). Po mnenju prvostopnega organa je bila vloga za povrnitev stroškov davčnega postopka zavezanca za davek pomanjkljiva, saj davčni organ ni mogel preizkusiti utemeljenosti zahtevka. Zato ga je pozval, da dopolni svojo vlogo tako, da posreduje fotokopije računov, ki jih je prejel od odvetnika B.B. Zavezanec je nato davčnemu organu predložil dva računa za opravljanje odvetniške storitve ter pojasnil vrednost točke Odvetniške tarife. Davčni organ ugotavlja, da je zavezanec za davek zahtevo za povračilo stroškov postopka vložil šele po izdaji odločbe, kar je v nasprotju s 1. odstavkom 116. člena ZUP. Hkrati je bila zavezancu za davek v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora ugotovljena višja davčna obveznost, zato se na podlagi 5. odstavka 79. člena ZDavP-2 zahteva za plačilo stroškov postopka zavrne.

Ministrstvo za finance, kot drugostopni davčni organ, je s svojo odločbo, št. … z dne 30. 12. 2008 pritožbo tožnika zoper izpodbijani prvostopni sklep zavrnilo. V obrazložitvi pojasnjuje, da je v konkretnem primeru sporno, ali je prvostopni organ pravilno uporabil določbe ZDavP-2 in ne določb Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 21/06-uradno prečiščeno besedilo, v nadaljevanju ZDavP-1) in posledično ZUP. Sklicevanje pritožnika na 2. odstavek 418. člena ZDavP-2 je po mnenju drugostopnega davčnega organa, nepravilno. Ta odstavek velja za primere, ko je bila pritožba vložena pred začetkom uporabe tega zakona in pritožba še ni bila rešena. V konkretnem primeru pa je bila pritožba vložena in rešena pred začetkom uporabe ZDavP-2. V času, ko se je začel uporabljati ZDavP-2 je bil postopek v teku, zato se postopek konča po tem zakonu, to je ZDavP-2, kot to določa 1. odstavek 418. člena ZDavP-2.

Tudi vsebinska odločitev prvostopnega organa je pravilna. Inšpekcijski postopek je enovit od začetka do izdaje odločbe na prvi stopnji, pri tem postopka ni mogoče deliti na postopek do izdaje prve odločbe, ki je v postopku s pritožbo bila odpravljena in zadeva vrnjena v ponovni postopek in postopek do izdaje odločbe v ponovnem postopku. Uspeh stranke je potrebno ocenjevati glede na podatke iz davčnega obračuna in ugotovitve inšpekcijskega postopka. Tožniku so bile dodatno naložene obveznost v znesku 280.683.708,76 SIT. To torej pomeni, da pritožnik v postopku ni uspel, temveč mu je prvostopni organ v postopku, začetem po uradni dolžnosti, naložil plačilo dodatnih davčnih obveznosti.

Enako odločitev pa bi bilo potrebno sprejeti tudi v primeru uporabe določb ZUP, konkretno 2. odstavka 113. člena zakona. Uspeh stranke je potrebno ocenjevati glede na podatke iz davčnega obračuna in ugotovitve inšpekcijskega postopka, razvidne iz odločbe izdane ob zaključku inšpekcijskega postopka, kar v konkretnem primeru pomeni v ponovljenem postopku. Je pa potrebno pritrditi tožniku glede smiselnosti navedb v obrazložitvi, da je pritožnik zahtevo za povrnitev stroškov vložil šele po izdaji odločbe in sicer v dopolnitvi pritožbe. Stroškov pritožbenega postopka namreč ni mogoče priglasiti do izdaje prvostopne odločbe, saj do takrat niti niso še nastali in se tudi ne ve, ali bodo sploh nastali. Slednje pa na odločitev ne vpliva. Dejstvo je, da je pritožnik stroške pritožbe zoper odločbo priglasil pravočasno, pred izdajo drugostopne odločbe. Ostale pritožbene navedbe po mnenju drugostopnega organa za odločitev niso pomembne, zato se drugostopni organ do njih ni opredelil.

Tožeča stranka v tožbi navaja, da je organ prve stopnje sklep o zavrnitvi zahtevka za povračilo stroškov izdal 14. 3. 2007. Pri tem se sklicuje na določbo 1. odstavka 79. člena ZDavP-2, ki se uporablja od 1. 1. 2007 dalje, drugostopni davčni organ pa mu pritrjuje. Tako stališče davčnih organov pa je po mnenju tožnika napačno. Zoper odločbo, izdano v ponovnem postopku, je bila pritožba vložena 20. 12. 2006. Če bi organ o stroških postopka odločil hkrati z odločitvijo o glavni stvari, bi bila tudi pritožba zoper sklep o stroških vložena pred uveljavitvijo ZDavP-2. Tožnik zato meni, da je organ prve stopnje zavestno zavlačeval z odločitvijo o stroških, da bi lahko uporabil določbe ZDavP-2. ZDavP-1 ni imel določb o stroških postopka, zato so se uporabljale določbe ZUP. Iz določb 214. člena ZUP izhaja pri povrnitvi stroškov načelo sorazmernosti. Stranki se povrnejo stroški za del postopka, v katerem je zmagala. Tožnik je v postopku, ki je bil začet po uradni dolžnosti, s pritožbo uspel. V ponovljenem postopku odmerjene obveznosti so bile bistveno nižje kot obveznosti po prvotni odločbi. Tako ni dolžan nositi stroškov, nastalih z odmero davčnih obveznosti v znesku 736.441.599,73 SIT, ker je v tem delu v postopku uspel. Če bi organ prve stopnje že prvič tožniku naložil plačilo davkov in prispevkov v višini 270.485.870,10 SIT, bi bili njegovi stroški postopka ustrezno nižji, ker so odvetniške storitve odvisne od vrednosti spornega predmeta.

Pa tudi v primeru, če se uporabi določbe ZDavP-2, zavezanec meni, da ima pravico do povrnitve stroškov. Določbo 4. odstavka 79. člena ZDavP-2 je treba razumeti le tako, da zavezanec trpi stroške v višini, v kateri mu je dokončno naloženo plačilo davčnih obveznosti, ne pa tudi za tisti del postopka, s katerim mu je bilo neutemeljeno naloženo plačilo previsokih obveznosti. Tožnik je v postopku uspel po višini s 73,14 % vseh odmerjenih obveznosti. V tej višini mu tudi pripada povračilo stroškov. Stališče tožene stranke, da je postopek celota, je treba razumeti tako, da bi bil davčni zavezanec upravičen do povračila stroškov postopka samo v primeru, če bi bilo v ponovnem postopku ugotovljeno, da zavezanec ni dolžan plačati nobenih davkov in prispevkov. Tožnik meni, da je tako stališče tožene stranke popolnoma napačno in da na tak način zakona ni mogoče razumeti. Tožnik je uspel v postopku znižati že naloženo plačilo davkov, kar za 736.441.599,73 SIT, pa nima pravice do povračila stroškov postopka. Tožnik zato meni, da je treba upoštevati načelo sorazmernosti, ki izhaja iz določb ZUP, ker ZDavP-2 teh določb nima.

Glede na navedeno tožeča stranka sodišču predlaga, naj njeni tožbi ugodi ter izpodbijani sklep odpravi ter tožniku povrne stroške upravnega postopka v delu, v katerem je uspel. Tožena stranka pa naj tožniku povrne tudi stroške, ki jih je imel z upravnim sporom.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri svojih navedbah v izpodbijanem sklepu in razlogih za odločitev, ki jih je dodatno obrazložil drugostopni organ. Predlaga, da sodišče tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Sodišče je o zadevi odločilo izven glavne obravnave, v skladu z določbo 1. alinee 2. odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 105/06, v nadaljevanju ZUS-1).

Med strankama ni sporno, da je tožnik pritožbo zoper odločbo organa prve stopnje v ponovljenem postopku z dne 29. 11. 2006 vložil 20. 12. 2006 ter da je v tej pritožbi uveljavljal tudi stroške postopka. Tudi ni sporno, da je na podlagi 442. člena ZDavP-2 ta zakon pričel veljati s 1. 1. 2007. Ob tako ugotovljenem dejanskem stanju pa je, po mnenju sodišča, tako prvo kot drugostopni davčni organ napačno tolmačil 2. odstavek 418. člena ZDavP-2. Ta namreč pravi, da se zadeve, glede katerih je bilo ob začetku uporabe tega zakona že vloženo pravno sredstvo oziroma upravni spor, končajo po določbah Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 21/06, v nadaljevanju ZDavP-1). S tem, ko sta davčna organa glede stroškov postopka v danem primeru uporabila ZDavP-2, sta torej po mnenju sodišča uporabila napačni predpis. Tudi sama namreč ugotavljata, da je inšpekcijski postopek enovit. Zato ga ni mogoče deliti na postopek o glavni stvari in postopek o stroških. V ta postopek spada  torej tudi odločitev o stroških, glede katerih pa do 1. 1. 2007 ni bilo stroškovno odločeno. V danem primeru je torej potrebno uporabiti ZDavP-1 oziroma subsidiarno ZUP. Pri tem sodišče v zvezi z 2. odstavkom 113. člena ZUP še pripominja, da ga tudi po mnenju sodišča ni mogoče razumeti zgolj v absolutnem smislu, torej da se postopek lahko konča za stranko samo ali neugodno ali ugodno, pač pa, glede na uspelo pritožbo in ponovljen postopek ter zmanjšanje obveznosti, deloma ugodno oziroma deloma neugodno. To pa bi, tudi po mnenju sodišča narekovalo odločitev, ki temelji na ugotovitvi, v kolikšnem delu je stranka v postopku uspela oziroma ni uspela. Tožeča stranka ima namreč v tem delu prav ko trdi, da ji je davčni organ s prvotno deloma nezakonito odločbo, povzročil dodatne stroške, ki pa jih ni mogla povzročiti tožeča stranka s svojim protipravnem ravnanjem. Zato naj davčni organ v ponovljenem postopku presodi in oceni tudi te ugovore tožeče stranke. Člen 114 ZUP pa v danem primeru po mnenju sodišča ne more priti v poštev, saj omenjeni člen obravnava vprašanje kritja stroškov postopka v primerih, kadar je v postopku udeleženih več strank, kar pa ni primer iz tega upravnega postopka.

Ker je glede na navedeno tožeča stranka uporabila napačen predpis je bilo potrebno tožbi tožeče stranke ugoditi in izpodbijano odločbo, na podlagi 4. točke 1. odstavka 64. člena ZUS-1, ugoditi in s sodbo izpodbijani upravni akt odpraviti ter zadevo vrniti organu, ki je upravni akt izdal v ponoven postopek (3. odstavek 64. člena ZUS-1).

V ponovljenem postopku naj upravni organ ravna po navodilih sodišča.

Izrek o stroških upravnega spora temelji na določbi 3. odstavka 25. člena ZUS-1.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.