sodba U 472/2006
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2007-09-04

Da je zakup plovila plačila DDV oproščen, mora zakupnik plovilo uporabiti za prevoz potnikov, za komercialno, industrijsko in ribiško dejavnost, to pa mora biti razvidno iz pogodbe o zakupu. Tožnik pa je oddal plovila v najem zaradi oddajanja v podnajem, kar ni oproščeno plačila DDV po 2. točki 2. odstavka 31. člena ZDDV, saj gre za drug pravni posel (drugačen promet), kot je zajet v tej točki.

Tožena stranka je z izpodbijano odločbo pritožbi tožnika zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada A. št. ... z dne 21. 3. 2001 delno ugodila in spremenila izrek prvostopne odločbe v 2. odstavku I. točke izreka tako, da je davčni zavezanec dolžan plačati pripadajoče zamudne obresti, obračunane od dneva izvršljivosti odločbe, v ostalem pa je pritožbo zavrnila kot neutemeljeno. Tožniku je bilo s prvostopno odločbo naloženo plačilo 687.014,95 SIT davka na dodano vrednost za davčno obdobje avgust 2000. Tožena stranka kot neutemeljen zavrne ugovor tožnika v zvezi s tem, da dopolnilni zapisnik ni bil vročen pooblaščencu davčnega zavezanca, saj je le-ta vložil pritožbo zoper prvostopno odločbo in zato sama opustitev vročitve dopolnilnega zapisnika pooblaščencu davčnega zavezanca, zoper katerega v postopku inšpiciranja ni pravnega sredstva, ne pomeni takšne kršitve pravil postopka, ki bi lahko vplivale na zakonitost odločbe. Tožnik je imel v inšpiciranem davčnem obdobju, to je avgustu leta 2000, z družbama B.B.B. d.o.o. in C.C.C. d.o.o. sklenjeni charter pogodbi, iz katerih izhaja, da zakupodajalcu pripada 65% cene nastanitve na plovilu, 20% provizije agencijam in 15% stroškov primopredaje in manjših popravil od računa navedenima družbama. Družbi B.B.B. d.o.o. in C.C.C d.o.o. se obvezujeta organizirati booking in skleniti za to potrebne agencijske, posredniške ali druge pogodbe, katere provizije ali/in stroške nosita navedeni družbi sami. Tožnik je na podlagi izdanih računov družbama B.B.B. in C.C.C. (računi št. ..., ... in ... z dne 18. 8. 2000 in računi št. ..., ..., ... in ... z dne 31. 8. 2000) obračunal storitve nastanitve na plovilih, ki so predmet charter pogodb. Iz pogodb ni razvidno, da bi tožnik oddajal plovilo za plovbo na odprtem morju. Po mnenju tožene stranke je namen sklenjenih charter pogodb opravljanje dejavnosti dajanja v najem oziroma zakup in ne na primer prevoz potnikov za plačilo. Tožena stranka se sklicuje na določbi 1. in 2. točke 2. odstavka 31. člena Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 89/98 s spremembami, v nadaljevanju ZDDV), iz katerih izhaja, da je plačila DDV med drugim oproščen tudi zakup oziroma najem pomorskih plovil iz podtočke a) in b), kar pomeni, da je oproščen najem oziroma zakup tistih plovil, ki so namenjeni plovbi na odprtem morju in opravljajo prevoz potnikov (navedena pogoja morata biti izpolnjena kumulativno), oziroma so namenjena za opravljanje komercialne, industrijske in ribiške dejavnosti (oziroma za opravljanje dejavnosti gospodarskih subjektov). Davčna oprostitev po 2. točki 2. odstavka 31. člena ZDDV se tako nanaša na zakup in najem pomorskih plovil z namenom opravljati prevozno storitev (za plovbo na odrtem morju), ne pa za na primer dajanje v nadaljnji najem. Prav tako se oprostitev ne nanaša na oddajanje plovil v najem oziroma v zakup osebam, ki jih ne bodo uporabljale za opravljanje svoje dejavnosti, temveč na primer za oddih in rekreacijo. Pogoj v zvezi z namenom uporabe plovila morata izpolnjevati tako zakupodajalec kot tudi zakupnik oziroma najemnik. Po mnenju tožene stranke iz obravnavanih charter pogodb ne izhaja, da bi tožnik oddajal svoja plovila družbama B.B.B. In C.C.C. z namenom, da bosta omenjeni družbi opravljali prevoz potnikov po odprtem morju, oziroma da jih bosta uporabljali za oproščeno dejavnost iz 1. oziroma 2. točke 2. odstavka 31. člena ZDDV. Iz prejetih obračunov za posamezno plovilo izhaja, da sta omenjeni gospodarski družbi v poletnih mesecih oddajali plovila v krajši časovni najem subjektom, ki so ta plovila uporabljali za oddih in rekreacijo (ki pa lahko vključuje tudi plovbo po odprtem morju, vendar ne v zvezi z opravljanjem plovbne dejavnosti). Zato so neutemeljene pritožbene navedbe, ki navajajo drugače. Tožena stranka poudarja, da določba 31. člena ZDDV vsebinsko ureja oprostitev DDV pri izvozu blaga ter mednarodnem prevozu in da gre v primerih oprostitve plačila DDV po 2. točki 2. odstavka 31. člena ZDDV za zakup in najem pomorskih plovil iz podtočke a), torej plovil za plovbo na odprtem morju, ki opravlja prevoze potnikov za plačilo, oziroma ki so namenjena za opravljanje komercialne, industrijske in ribiške dejavnosti, torej gre za zakup in najem pomorskih plovil z namenom opravljati prevozno storitev (za plovbo na odprtem morju), ne pa za dajanje v nadaljnji najem, pri čemer se tožena stranka sklicuje na stališče Upravnega sodišča RS v sodbi opr. št. U 2163/2001-9. Tudi po določbi 643. člena Pomorskega zakonika, s pogodbo o zakupu ladje, izroči zakupodajalec zakupniku proti zakupnini ladjo v uporabo, da opravlja plovbno dejavnost. Po navedenem je po mnenju tožene stranke tožniku pravilno naložena davčna obveznost glede računov, na katerih je uveljavljal oprostitev DDV na podlagi 31. člena ZDDV, prav tako pa je pravilno določen kraj opravljanja prometa storitev po 1. odstavku 17. člena ZDDV, po katerem se šteje za kraj storitve, kjer je bil opravljen promet storitve, kraj, kjer ima davčni zavezanec, ki opravlja storitve svoj sedež ali poslovne enote, iz katerih opravlja storitve ali stalno oziroma običajno bivališče. Tožena stranka pa je pritožbi ugodila v delu, ki se nanaša na zamudne obresti in se je pri tem sklicevala na odločbo Ustavnega sodišča RS.

Tožnik vlaga tožbo v upravnem sporu iz vseh razlogov, predvsem pa zaradi nepravilno uporabljenega materialnega prava. Po mnenju tožnika je določila ZDDV, ki so veljala v času ugotovljene dodatne obveznosti plačila DDV, potrebno razlagati v širšem kontekstu charter dejavnosti kot se izvaja v Evropski skupnosti in tudi upoštevati smisel določil ZDDV. Kolikor razlaga določil ZDDV, ki jih tožeča stranka navaja kot temelj za oprostitev, ne bi privedla do zaključka, da je tudi tovrstna dejavnost oproščena plačila DDV, potem ne bi v navedeni določbi 31. člena ZDDV bil naštet tudi najem oziroma zakup teh plovil in tudi ne bi bila uporabljena besedna zveza "oziroma namenjena uporabljanju komercialne dejavnosti" kot najširšega pojma gospodarskega izkoriščanja, in je ravno zakonodajalec z uporabo širokih in "ohlapnih" izrazov želel razširiti krog oproščenih komercialnih dejavnost, ki so povezane, v celoti ali delno, s plovbo na odprtem morju. Tudi velike čezoceanske ladje namreč ne plujejo vselej po odprtem morju in o tem verjetno ni potrebno izgubljati besed. Stališče tožene stranke je po eni strani skrajno formalistično, saj navaja, da pogodba, sklenjena med tožečo stranko in družbama B.B.B. in C.C.C., ni pogodba o izkoriščanju plovil za dejavnost iz 31. člena ZDDV, po drugi strani pa je določba skrajno ohlapna, saj določil 31. člena ZDDV ne tolmači tako kot so zapisana, temveč izhajajo iz nekega naslova k temu členu, tolmačenje izvede zelo široko, čeprav to ni bil namen zakonodajalca. Trdi se, da se 2. točka 2. odstavka 31. člena ZDDV sklicuje na 1. točko 2. odstavka 31. člena ZDDV zgolj v delu, ki se nanaša na opredelitev vrste plovil (podtočka a) in b)), za katere je pri nabavi, popravilu, vzdrževanju, zakupu in najemu oziroma prometu, najemu, popravilu in vzdrževanju opreme, ki je vgrajena ali se pri tem uporablja, prepisana oprostitev plačila DDV in nič več. Gre za napačno razlago materialnega prava. Plovili tožnika, ki se uporabljata za opravljanje charter dejavnosti sta plovili, namenjeni za plovbo po odprtem morju, tako da sploh ni jasno čemu pri zakupu (oziroma charter) teh plovil določila 2. točke 2. odstavka 31. člena ZDDV ne pridejo v poštev. O tem izpodbijana odločba nima razlogov oziroma so ti zgolj pavšalno navrženi, brez prave razlaga in celo v nasprotju z ugotovitvami v postopku, kjer se kot "nesporno" ugotavlja, da gre v konkretnem primeru za storitev zakupa - najema - jadrnic. Tožena stranka se v izpodbijanji odločbi tudi ni opredelila do stališča, ki ga je izdelala državna podsekretarka D.D., iz katerega v točki 2 jasno izhaja, da je tolmačenje zavezanca v zvezi z uporabo določbe 31. člena ZDDV pravilno in zato po mnenju zavezanca uporabno za konkretni primer oziroma so na spornih računih zavezanca povsem pravilno uporabljena določbe za oprostitev DDV. Zavezanec meni, da ni osnove za obračunavanje DDV v primeru dejavnosti charteriranja, torej ne po splošni, ne po znižani stopnji. Sklepno sodišču predlaga, da ob pogojih iz 61. člena Zakona o upravnem sporu po opravljeni obravnavi izpodbijano odločbo odpravi in ugodi pritožbi tožnika ter spremeni prvostopno odločbo tako, da se ugodi pritožbi in postopek ugotavljanja obveznosti plačila DDV ustavi, podrejeno pa, da odpravi izpodbijano odločbo in zadevo vrne toženi stranki v ponovni postopek, pri čemer toženi stranki naloži plačilo stroškov postopka.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri razlogih iz izpodbijane odločbe in sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Državno pravobranilstvo RS kot zastopnik javnega interesa udeležbe v tem postopku ni prijavilo.

Sodišče je upoštevajoč določbo 2. odstavka 105. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 105/06, v nadaljevanju ZUS-1) o tožbi odločalo na podlagi določb od 51. do 72. člena ZUS-1.

Sodišče se strinja z razlogi izpodbijane odločbe in se v izogib ponavljanju nanje sklicuje (2. odstavek 71. člena ZUS-1). Oprostitve DDV pri izvozu blaga in mednarodnem prevozu (31. člen ZDDV) se po 1. točki 2. odstavka 31. člena ZDDV nanašajo na promet blaga v zvezi z oskrbovanjem a) plovil za plovbo na odprtem morju, ki opravljajo prevoze potnikov za plačilo oziroma, ki so namenjene za opravljanje komercialne, industrijske in ribiške dejavnosti in po 2. točki 2. odstavka istega člena na nabavo, popravilo, vzdrževanje, zakup in najem pomorskih plovil iz prejšnje točke ter promet, najem, popravilo in vzdrževanje opreme, ki je vgrajena ali se pri tem uporablja. Med strankama ni spora o tem, da gre v obravnavanem primeru za zakup plovila. Da pa je takšen zakup plačila DDV oproščen mora zakupnik plovilo uporabiti za prevoz potnikov, za komercialno, industrijsko in ribiško dejavnost, to pa mora biti razvidno iz pogodbe o zakupu. Iz upravnih spisov pa je razvidno, da je tožnik oddal plovila v najem zaradi oddajanja v podnajem, kar ni oproščeno plačila DDV po 2. točki 2. odstavka 31. člena ZDDV, saj gre za drug pravni posel (drugačen promet) kot je zajet v tej točki. Iz charter pogodbe je razvidno, kar ugotavlja že tožena stranka, da se družbi B.B.B. in C.C.C. obvezujeta organizirati booking in skleniti potrebne agencijske posredniške ali druge pogodbe, katerih provizijo in stroške nosita družbi B.B.B. in C.C.C. Iz pogodb ne izhaja, da bi tožnik oddajal plovilo za plovbo (na odprtem morju), za prevoz potnikov, v komercialne, industrijske ali ribiške dejavnosti. Navedbe tožnika, da so plovila opremljena z elementi, ki jih uvrščajo med plovila za plovbo na odprtem morju so za odločitev v tem upravnem sporu nepomembne, saj je iz pogodb razvidno, da tožnik in družbi Jonathan nista dogovorili najema pomorskega plovila v smislu podtočke a) 1. točke 2. odstavka 31. člena ZDDV. V obravnavanem primeru gre za najem, ki ima namen nadaljnjega dajanja v najem oziroma zakup. Če z zakupom plovila zakupojemalec ne bo opravljal prevoza potnikov, komercialne, industrijske ali ribiške dejavnosti, ampak bo organiziral booking in sklenil potrebne agencijske posredniške in druge pogodbe (tudi dajanje v podnajem), potem oprostitve po tem členu ni mogoče uveljaviti. Zato je tožniku pravilno naložena davčna obveznost glede spornih računov, po katerih je uveljavljal oprostitev plačila DDV po 2.točki 2. odstavka 31. člena ZDDV. Pravilno je tudi določen kraj opravljanja prometa storitev po 1. odstavku 17. člena ZDDV, po katerem se šteje za kraj storitve, kjer je bil opravljen promet storitev, kraj, kjer ima davčni zavezanec, ki opravlja storitve, svoj sedež ali poslovne enote, iz katerih opravlja storitve ali stalno oziroma običajno bivališče. Sodišče še dodaja, da morebitna mnenja ali stališča raznih inštitucij ali organov, ne predstavljajo podlage za odločanje v upravnem sporu.

Po povedanem je izpodbijana odločba pravilna in na zakonu utemeljena, tožbeni ugovori pa neutemeljeni, zato je sodišče tožbo kot neutemeljeno zavrnilo na podlagi 1. odstavka 63. člena ZUS-1.

Sodišče je odločalo na nejavni seji, ker dejansko stanje, ki je relevantno za rešitev tega upravnega spora med strankama ni sporno (1. odstavek 59. člena ZUS-1), gre namreč za sporno pravno vprašanje, za rešitev katerega pa razpis glavne obravnave ni potreben. Prav tako ni sledilo predlogu tožnika za odločanje v sporu polne jurisdikcije, ker za to niso bili izpolnjeni zakonski pogoji.

Ker tožeča stranka s tožbo ni uspela, po določbi 154. člena Zakona o pravdnem postopku (Ur. l. RS št., 73/07, v nadaljevanju ZPP-UPB3), ki se po odločbi Ustavnega sodišča RS št. U-I-68/04-14 z dne 6. 4. 2006 v zvezi s 16. členom Zakona o upravnem poru (Ur. l. RS, št. 50/97 do 70/00, v nadaljevanju ZUS), upoštevajoč 104. člen ZUS-1, uporablja tudi v postopkih presoje zakonitosti izpodbijanega akta, do povrnitve stroškov ni upravičena.

ZDDV člen 31,  31/2,  31/2-1,  31,  31/2,  31/2-1.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.