sodba U 1384/2001
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2003-07-17

Načelo zaslišanja stranke (9. člen ZUP) je kršeno, če stranki pred izdajo prvostopne odločbe ni dana možnost, da se o pridobljenih podatkih oziroma dokazih, ki so bili odločilni za izdajo prvostopne odločbe, izjavi in ponudi dokaze za obrambo svojih pravic.

Ustna seznanitev zavezanca z ugotovitvami davčnega organa vsebinsko ne zadošča določbam 9., 146. in 243. člena ZUP. Zavezancu bi davčni organ upoštevajoč dejstvo, da se postopka inšpekcijskega pregleda pri izplačevalcu ni udeleževal, moral zapisnik o ugotovitvah inšpekcijskega pregleda pri pravni osebi oziroma njegov (za tožnika relevanten) del vročiti in mu z določitvijo ustreznega roka za izjavo o ugotovitvah in v inšpekcijskem postopku izvedenih dokazih, na katerih le-te temeljijo, tudi dejansko omogočiti uveljavitev procesnih pravic, ki izhajajo iz načela zaslišanja stranke.

Tožbi se ugodi. Odločba Glavnega urada Davčne uprave Republike Slovenije z dne 5. 7. 2001 se odpravi in zadeva vrne toženi stranki v ponovno odločanje.

Zahtevek tožeče stranke za povrnitev stroškov postopka se zavrne.

Tožena stranka je z izpodbijano odločbo zavrnila pritožbo tožnika zoper odločbo Davčne uprave RS, Davčnega urada A, Izpostave B z dne 23. 1. 2001, s katero mu je bila v obnovljenem postopku odmerjena dohodnina za leto 1995 (prvi odstavek izreka izpodbijane odločbe). Z drugim odstavkom izreka izpodbijane odločbe pa je po uradni dolžnosti odpravila prvi odstavek izreka prvostopne odločbe, v katerem je navedeno, da se tožniku obnovi postopek odmere dohodnine za leto 1995. V obrazložitvi odločbe tožena stranka citira 1. točko 260. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (ZUP, Uradni list RS, št. 80/99 in 70/00), 4. alineo prvega odstavka 15. člena, 5. alineo prvega odstavka 16. člena in četrti odstavek 18. člena Zakona o dohodnini (ZDoh, Uradni list RS, št. 71/93 in 7/95) ter ugotavlja, da je iz spisov zadeve razvidno, da je organ prve stopnje izvedel za nova dejstva po tem, ko je postala odločba o odmeri dohodnine za leto 1995 že dokončna. Na podlagi ugotovitev inšpekcijskega nadzora poslovanja družbe AAA d.o.o., A, vsebovanih v zapisniku z dne 20. 6. 2000 in dopolnilnem zapisniku z dne 4. 8. 2000 so bile pri družbi ugotovljene nepravilnosti pri obračunavanju davka od osebnih prejemkov. S prvostopno odločbo je po mnenju tožene stranke prvostopni organ v obnovljenem postopku odmere dohodnine za leto 1995 poleg dohodkov, ki so že bili upoštevani pri odmeri dohodnine, tožniku v osnovo za dohodnino pravilno vštel tudi znesek drugih prejemkov v višini 1.266.667 SIT in znesek prejemkov, doseženih z opravljanjem storitev in poslov po pogodbah in na drugih podlagah v višini 343.396 SIT, pri čemer se je skliceval na ugotovitve nadzornega postopka. Iz odločbe z dne 7. 8. 2000 in drugih podatkov spisa je razvidno, da je družba zaposlenim od leta 1995 do leta 1998 izplačala 38 milijonov tolarjev denarnih nakazil, ki naj bi predstavljala posojila, vendar za nobeno nakazilo ni predložila dokumenta, iz katerega bi bila razvidna narava nakazila (poslovnega dogodka) v času njegovega nastanka. Posojilne pogodbe za nakazila v letu 1995, ki so bile davčnemu organu predložene v postopku nadzora, so bile sklenjene naknadno v letu 2000, zaradi česar jih davčni organ ni mogel upoštevati. Poslovna listina, ki izpričuje poslovni dogodek, mora biti namreč sestavljena ob času in na kraju njegovega nastanka. V nadaljevanju obrazložitve še ugotavlja, da iz podatkov spisa izhaja tudi to, da prejemniki v letu 1995 nakazil niso začeli vračati, temveč so nekateri kredit začeli vračati šele v letu 2000, nekateri pa sploh še ne. Iz blagajniškega prejemka, ki ga je tožnik priložil k pritožbi, pa se ne da ugotoviti, ali dne 27. 6. 2000 vplačani znesek 300.000 SIT predstavlja vračilo v letu 1995 nakazanih sredstev. Tako tožena stranka zaključuje, da je tožnik v obravnavanem letu iz naslova kratkoročnih finančnih naložb prejel nakazilo v višini 950.000 SIT, kar preračunano v bruto osnovo predstavlja prejemek v višini 1.266.667 SIT in se v skladu z določbo 5. alinee prvega odstavka 16. člena ZDoh všteva v osnovo za odmero dohodnine. Očitek tožnika, da mu v postopku ni bila dana možnost, da pojasni svoje poglede in priloži dokaze, je po mnenju tožene stranke sicer delno utemeljen, vendar pa ga zavrača z utemeljitvijo, da s pritožbenimi navedbami ni omajal pravilnosti odločitve prvostopnega organa in za svoje trditve glede prejetih posojil tudi s pritožbo ni predložil nobenih dokazil. Dalje še pojasnjuje, da je bilo prvi odstavek prvostopne odločbe treba odpraviti, saj je bilo v zadevi z dokončnim sklepom organa prve stopnje z dne 1. 9. 2000 v zvezi z odločbo organa druge stopnje z dne 14. 12. 2000 že odločeno, da se postopek odmere dohodnine tožniku za leto 1995 obnovi.

Tožnik v tožbi navaja, da je od družbe AAA d.o.o., A v letu 1995 prejel posojilo v skupnem znesku 950.000 SIT, ki ga je delno že vrnil, v preostalem delu pa ga še vrača. Tako je dejansko prejel kratkoročno posojilo, ne pa nadomestila potnih stroškov oziroma nagrade ali kakršnegakoli drugega prejemka, ki bi bil podvržen dohodnini. Pravi, da dajanje posojil zaposlenim ni zakonsko prepovedano in tako za prejemnika posojilo ni neto drugi prejemek, kot je to zmotno ugotovila tožena stranka. Dalje citira 27. člen Zakona o davku od dobička pravnih oseb (Uradni list RS, št. 72/93) in navaja, da je tožena stranka povsem neustrezno tolmačila ta nakazila, čeprav je imela na razpolago vso potrebno dokumentacijo, pri tem pa mu tudi ni dala prave možnosti, da se o navedbah izjasni. Poudarja, da ima družba AAA d.o.o. v svojem arhivu vso dokumentacijo, ki se nanaša na navedena posojila in na že odplačane zneske. Opozarja pa tudi na neenako izvajanje pravnih aktov s strani različnih izpostav davčnega urada. Davčni urad A je namreč s svojo odločbo z dne 15. 1. 2001, ki se nanaša na identičen primer pri istem delodajalcu, svojo odločbo o obnovi postopka odmere dohodnine razveljavil (pravilno: odpravil). Zaradi vsega navedenega sodišču predlaga, da razsodi, da je tožena stranka tožniku dolžna vrniti znesek doplačila dohodnine za leto 1995 v višini 183.493 SIT z zakonitimi zamudnimi obrestmi in povrniti stroške postopka.

Tožena stranka se v odgovoru na tožbo sklicuje na razloge izpodbijane odločbe in sodišču predlaga zavrnitev tožbe.

Državno pravobranilstvo kot zastopnik javnega interesa udeležbe v postopku ni priglasilo.

Po določbi 1. točke 260. člena ZUP se postopek, ki je končan z odločbo, zoper katero v upravnem postopku ni rednega pravnega sredstva, obnovi, če se zve za nova dejstva ali se najde ali pridobi možnost uporabiti nove dokaze, ki bi bili mogli sami zase ali v zvezi z že izvedenimi in uporabljenimi dokazi pripeljati do drugačne odločbe, če bi bila ta dejstva oziroma dokazi navedeni ali uporabljeni v prejšnjem postopku.

Iz upravnih spisov zadeve izhaja, da je Davčni urad A v postopku inšpiciranja pravne osebe AAA d.o.o. ugotovil, da le-ta od drugih prejemkov z značajem nagrad in od izplačil za pogodbena dela ni obračunala in plačala davka od osebnih prejemkov, o čemer je dne 20. 6. 2000 izdal zapisnik, 4. 8. 2000 dopolnilni zapisnik ter 7. 8. 2000 odločbo. Iz teh ugotovitev davčnega organa je tudi razvidno, da je tožnik od navedene pravne osebe v letu 1995 prejel sedaj sporni neto znesek 950.000 SIT (bruto 1.266.667 SIT) in plačilo za pogodbeno delo v bruto znesku 343.396 SIT. Na podlagi teh podatkov in citirane določbe 1. točke 260. člena ZUP je prvostopni organ dne 1. 9. 2000 izdal sklep o obnovi postopka odmere dohodnine tožniku za leto 1995, zoper katerega se je tožnik pritožil, drugostopni organ pa je pritožbo zavrnil z odločbo z dne 14. 12. 2000. Nato je prvostopni organ dne 23. 1. 2001 ob upoštevanju pridobljenih podatkov izdal prvostopno odločbo. Pri tem pa po podatkih spisov tožniku pred izdajo prvostopne odločbe ni bila dana možnost, da se o pridobljenih podatkih oziroma dokazih, ki so bili odločilni za izdajo prvostopne odločbe, izjavi in ponudi dokaze za obrambo svojih pravic. S tem je bilo kršeno temeljno načelo upravnega postopka - načelo zaslišanja stranke, ki je določeno v 9. členu ZUP in po katerem je treba, preden se izda odločba, dati stranki možnost, da se izjavi o vseh dejstvih in okoliščinah, ki so pomembne za odločbo. Tako ima stranka v skladu z določbo prvega odstavka 146. člena ZUP pravico udeleževati se ugotovitvenega postopka in za dosego namena, ki ga ima ta postopek, dajati potrebne podatke ter braniti svoje pravice in z zakonom zavarovane koristi. Pristojni organ ne sme izdati odločbe, preden ne da stranki možnosti, da se izjavi o dejstvih in okoliščinah, na katere se mora opirati odločba (četrti odstavek 146. člena ZUP). Po povedanem torej tožniku ni bilo omogočeno sodelovanje v obnovljenem postopku zaradi varstva njegovih pravic in pravnih koristi. Iz zapisnika, sestavljenega pri prvostopnem organu dne 5. 3. 2001, torej po tem, ko je tožnik vložil pritožbo (po podatkih spisov vložena 7. 2. 2001) zoper odločbo prve stopnje, je sicer razvidno, da je prvostopni organ tožnika seznanil z ugotovitvami inšpekcijskega postopka pri družbi AAA d.o.o.. Vendar pa takšna ustna seznanitev zavezanca z ugotovitvami davčnega organa vsebinsko ne zadošča določbam 9., 146. in 243. člena ZUP. Zavezancu bi davčni organ, upoštevaje dejstvo, da se postopka inšpekcijskega pregleda pri izplačevalcu ni udeleževal, moral zapisnik o ugotovitvah inšpekcijskega pregleda pri družbi AAA d.o.o. oziroma njegov (za tožnika relevanten) del vročiti in mu z določitvijo ustreznega roka za izjavo o ugotovitvah in v inšpekcijskem postopku izvedenih dokazih, na katerih le-te temeljijo, tudi dejansko omogočiti uveljavitev procesnih pravic, ki izhajajo in načela zaslišanja stranke. Čeprav kršitev načela zaslišanja stranke tožena stranka v obrazložitvi svoje odločbe ugotavlja, je ne odpravlja, ker jo v nasprotju z določbo 3. točke drugega odstavka 237. člena ZUP, ki kršitev opredeljuje kot (absolutno) bistveno kršitev pravil upravnega postopka, ocenjuje kot relativno bistveno kršitev.

Ker so bila torej kršena pravila postopka, kar je lahko vplivalo na odločitev, je sodišče tožbi ugodilo, izpodbijano odločbo odpravilo na podlagi 3. točke prvega odstavka 60. člena Zakona o upravnem sporu (ZUS, Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00) in zadevo vrnilo toženi stranki v ponovno odločanje. V ponovljenem postopku bo morala tožena stranka ugotovljeno pomanjkljivost odpraviti tako, da bo dala tožniku možnost udeležbe v postopku na način, kot izhaja iz te sodbe ter o zadevi ponovno odločiti v roku, določenem v tretjem odstavku 60. člena ZUS. Ker je bilo izpodbijano odločbo treba odpraviti že iz navedenega razloga bistvene kršitve določb postopka, sodišče ni presojalo tožbenega ugovora glede narave spornih prejemkov ter ugovora kršitve ustavne pravice enakosti pred zakonom, se bo pa o tem morala opredeliti tožena stranka v odločbi, izdani v ponovljenem postopku. O zadevi sodišče ni odločalo meritorno, saj niso izpolnjeni pogoji iz prvega odstavka 61. člena ZUS.

Zahtevek tožnika za povrnitev stroškov postopka je bilo treba zavrniti, ker je sodišče odločalo le o zakonitosti upravnega akta. V takem primeru v skladu s tretjim odstavkom 23. člena ZUS vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

ZUP člen 260,  260-1,  146/4,  237,  237/2-3,  9,  146,  146/1,  260,  260-1,  146/4,  237,  237/2-3,  9,  146,  146/1.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.