sodba U 1558/2002
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2003-05-15

dnevnica za službeno potovanje - drugi osebni prejemki - verodostojna listina

Med strankama, kot v obrazložitvi izpodbijane odločbe ugotavlja že tožena stranka, je nesporno da so službene poti bile opravljene in da torej predložena dokumentacija službena potovanja izkazuje. Navedena ugotovitev ter dejstvo, na katerega utemeljeno opozarja tožeča stranka, da so bila na podlagi istih potnih nalogov in obračunov potnih stroškov (razen v tem upravnem sporu spornih dnevnic) tožeči stranki priznana povračila vseh drugih obračunanih stroškov po predloženih računih, bi po presoji sodišča v obravnavanem primeru narekovala konkretno oceno pomena posameznih v postopku ugotovljenih pomanjkljivosti pri sestavljanju in vsebini listin z vidika njihove verodostojnosti (tudi) kot podlage za priznanje povračila dnevnic, ki po vsebini predstavljajo povračilo povečanih stroškov za prehrano na službenem potovanju, katerega višina je odvisna od trajanja službenega potovanja in države, v kateri je bilo opravljeno.

Tožbi se ugodi. Odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Glavnega urada z dne 21. 6. 2002 se v 2. točki izreka odpravi ter zadeva v tem delu vrne Ministrstvu za finance Republike Slovenije v ponovni postopek.

Z izpodbijano odločbo je tožena stranka tožniku priznala položaj stranke v postopku ter zavrnila njegovo pritožbo zoper odločbo Davčnega urada A. z dne 6. 4. 2000, s katero je le-ta pravni osebi A. d.o.o., od izplačil osebnih prejemkov kot prejemkov iz delovnega razmerja obračunal in naložil v plačilo predpisane davke in prispevke z zamudnimi obrestmi. Tožena stranka v razlogih navaja, da je tožniku priznala položaj stranke v postopku v skladu s 1. odstavkom 229. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (ZUP). Navaja, da v zadevi ni sporno, da službene poti ne bi bile opravljene oziroma da o tem ne bi bilo dokumentacije, vendar mora biti za izplačilo nadomestil potnih stroškov izpolnjen še pogoj, da so nalogi za službena potovanja pravilno in pravočasno izpolnjeni ter da so pravilno sestavljeni obračuni potnih stroškov, kajti le tako je listine mogoče šteti za verodostojne knjigovodske listine, na podlagi katerih se izplačila potnih stroškov lahko opravijo. Tožena stranka se pri tem sklicuje na določbo 1. odstavka 50. člena Zakona o gospodarskih družbah (ZGD) ter Slovenske računovodske standarde (SRS): 21, 22. 1., 21. 3., 21. 12., 21. 5., 21. 9. Navaja, da je zaradi kršitve navedenih določb prvostopni davčni organ naloge za službeno potovanje ter naloge za izplačilo gotovine utemeljeno štel kot neverodostojne knjigovodske listine ter glede na to pravilno izplačila stroškov za službena potovanja okvalificiral kot druge prejemke iz delovnega razmerja v smislu 1. alinee 1. odstavka 16. člena Zakona o dohodnini (ZDoh) in od njih obračunal predpisane davke in prispevke. Ker dokumentacija pri pravni osebi le pavšalno in nepopolno prikazuje poslovne dogodke brez natančne predstavitve vsebine, je stališče prvostopnega davčnega organa, da imajo vsa navedena izplačila značaj drugih prejemkov iz delovnega razmerja, to je obdavčljivih prejemkov, tudi po presoji tožene stranke pravilno. Tožena stranka kot neutemeljen zavrača tudi pritožbeni ugovor v zvezi s kršitvijo pravil postopka. Navaja, da je davčni organ opravil zaslišanje delavcev zaradi ugotovitve dejanskega stanja in obveznosti delavcev in družbe, v kateri so bili zaposleni. Pred zaslišanjem so bili delavci seznanjeni, da davčni organ pri tej družbi opravlja inšpekcijski pregled. Kot priče zaslišani delavci so zapisnike lastnoročno podpisali in napisali, da pripomb nimajo, kar vse je iz zapisnikov o zaslišanju tudi razvidno.

Tožnik vlaga tožbo smiselno zoper zavrnilni del izpodbijane odločbe iz razlogov nepravilne uporabe zakona ter nepravilne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja. Očita, da v izpodbijani odločbi ni navedena oseba, ki je vodila postopek, čeprav bi po določbi 254. člena v povezavi s 1. odstavkom 216. člena ZUP morala biti. Zatrjuje, da bi tožena stranka morala obravnavati upravičenost izplačila dnevnic glede na dejanske poslovne dogodke ter meni, da zgolj zaradi pomanjkljivih knjigovodskih listin, ki jim je odrekla verodostojnost, ni mogla izplačil dnevnic davčno opredeliti kot osebnih prejemkov. Navaja, da je kot šofer kamiona za opravljene službene poti bil upravičen do dnevnic, vendar zaradi narave dela potnih nalogov ni mogel izpolnjevati sam, ampak je za to pooblastil drugega delavca družbe, pri kateri je bil zaposlen. Če je davčni organ menil, da so potni nalogi pomanjkljivi, bi moral resničnost obračuna preveriti s pomočjo preostalih listin družbe. Sicer pa je davčni organ priznal vsa izplačila na podlagi potnih nalogov, razen dnevnic, če pa je priznal stroške cestnin, parkirnin itd., pa to pomeni, da je štel, da je službeno potovanje resnično bilo opravljeno. Če pa je davčni organ menil, da tudi druge listine ne zadoščajo za presojo resničnosti opravljenih potovanj, bi moral na podlagi 39. člena Zakona o davčnem postopku (ZDavP) stroške dnevnic oceniti. Ker tako ni ravnal, pač pa je izplačila potnih stroškov davčno opredelil kot osebne prejemke, je nepravilno uporabil zakon. S takim ravnanjem je mimo svoje zakonske funkcije, da kontrolira pravilnost davčnega obračuna, kaznoval delodajalca tožeče stranke tako, da lahko to pripelje do njegovega prisilnega prenehanja ter do brezposelnosti tožeče stranke. Tožnik ima na službeni poti za čas odsotnosti od doma pravico do nadomestila povečanih stroškov kot dnevnic. Njegova pravica se nanaša na izplačilo kot materialni strošek, od katerega ni potrebno obračunati prispevkov in davkov. Davčni organ zgolj zaradi formalnih pomanjkljivosti listin izplačil potnih stroškov ni mogel samovoljno drugače davčno opredeliti, saj bi v takem primeru moral uporabiti ustrezne določbe zakona in davčno osnovo oceniti. Tožnik sodišču predlaga, naj odločbo tožene stranke (smiselno: v zavrnilnem delu) odpravi ter zadevo (v tem delu) vrne toženi stranki v ponovni postopek.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločbi in razlogih zanjo ter sodišču predlaga, naj tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Državno pravobranilstvo Republike Slovenije kot zastopnik javnega interesa ni prijavilo udeležbe v tem postopku.

Med strankama, kot v obrazložitvi izpodbijane odločbe ugotavlja že tožena stranka, je nesporno da so službene poti bile opravljene in da torej predložena dokumentacija službena potovanja izkazuje. Navedena ugotovitev ter dejstvo, na katerega utemeljeno opozarja tožeča stranka, da so bila na podlagi istih potnih nalogov in obračunov potnih stroškov (razen v tem upravnem sporu spornih dnevnic) tožeči stranki priznana povračila vseh drugih obračunanih stroškov po predloženih računih, bi po presoji sodišča v obravnavanem primeru narekovala konkretno oceno pomena posameznih v postopku ugotovljenih pomanjkljivosti pri sestavljanju in vsebini listin z vidika njihove verodostojnosti (tudi) kot podlage za priznanje povračila dnevnic, ki po vsebini predstavljajo povračilo povečanih stroškov za prehrano na službenem potovanju, katerega višina je odvisna od trajanja službenega potovanja in države, v kateri je bilo opravljeno. Ocena ugotovljenih pomanjkljivosti in vpliva teh pomanjkljivosti na verodostojnost listin kot podlage za izplačilo dnevnic, pa v davčnem postopku ni bila opravljena niti v postopku na prvi stopnji in tudi ne v pritožbenem postopku. Glede na opisano dejansko stanje pa po presoji sodišča davčni organ prve stopnje tudi ni utemeljeno zavrnil izvedbo dokaza z vpogledom druge listinske dokumentacije, ki ga je predlagala kontrolirana pravna oseba - izplačevalka kot tista, na kateri je, ob pomanjkljivih knjigovodskih listinah, breme dokazovanja utemeljenosti spornih izplačil kot povračil stroškov za službeno potovanje - dnevnic, tako po temelju kot tudi po višini (15. člen ZDavP). Glede na navedeno je presoja, da izplačilom po spornih potnih nalogih ni mogoče priznati značaja povračil potnih stroškov - dnevnic in na tej podlagi sprejeta odločitev, da se davčno opredelijo kot drugi prejemki iz delovnega razmerja in kot taki obdavčijo, preuranjena, saj temelji na nepopolno ugotovljenem dejanskem stanju. Zato je sodišče izpodbijano odločbo v zavrnilnem delu odpravilo. Tožbeni ugovor, da izpodbijane odločbe ni podpisala uradna oseba, ki je vodila postopek do izdaje odločbe, na odločitev o zadevi zato ne more vplivati. Sicer pa se sodišče s tožnikom strinja, da gre za kršitev pravil postopka (ZUP/86), ki pa po presoji sodišča sama po sebi ne predstavlja bistvene kršitve, ki bi narekovala odpravo izpodbijane odločbe. Ker sodišče na podlagi ugotovljenega dejanskega stanja ni moglo odločiti o stvari, ker so bila dejstva v bistvenih točkah nepopolno ugotovljena, je tožbi na podlagi 2. točke 1. odstavka 60. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00) ugodilo in izpodbijano odločbo v zavrnilnem delu odpravilo ter zadevo v tem delu na podlagi 2. in v smislu 3. odstavka tega člena vrnilo toženi stranki v ponovni postopek. V ponovljenem postopku bo potrebno verodostojnost že presojanih listin dodatno oceniti in v primeru ugotovitve, da zaradi posameznih pomanjkljivosti same ne predstavljajo verodostojne podlage za povračilo dnevnic, tožeči stranki ter kontrolirani pravni osebi omogočiti dokazovanje utemeljenosti izplačil po temelju in višini tudi z drugimi (listinskimi) dokazi.

ZDavP člen 15. ZDoh člen 16, 16/1. Slovenski računovodski standardi standard 21.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.