sodba U 1936/2000
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2002-04-11

Tožeča stranka, ki na podlagi podeljene koncesije za izkoriščanje gozdov opravlja sečnjo, spravilo in prodajo lesa iz gozdov v lasti Republike Slovenije v svojem imenu in za svoj račun, je (kot pravna oseba, ki po določbi 19. člena Pravilnika o uporabi zakona o prometnem davku gospodari z gozdovi) davčni zavezanec na podlagi določb ZPD in 19. člena Pravilnika o uporabi zakona o prometnem davku.

Z izpodbijano odločbo je tožena stranka zavrnila pritožbo zdajšnjega tožnika zoper odločbo Davčnega urada A z dne 15. 3. 1999, s katero je le-ta tožniku naložila, da mora plačati prometni davek po tarifni številki 2 Tarife davkov od prometa proizvodov po stopnji 10 % v znesku 29.846.294,43 SIT ter zamudne obresti od nepravočasno plačanega prometnega davka. Tožena stranka v obrazložitvi navaja, da za promet z lesom in lesnimi gozdnimi sortimenti, četudi gre za prodajo kot reprodukcijskega materiala, po izrecni določbi 2. odstavka 12. člena Zakona o prometnem davku (ZPD) v zvezi z 2. odstavkom 19. člena Pravilnika o uporabi Zakona o prometnem davku (Pravilnik o PD) ne velja davčna oprostitev iz 6. člena ZPD, kajti gre za prvi promet kot koncesionarja, ki les in lesne gozdne sortimente pridobiva iz državnih gozdov na podlagi koncesijskega razmerja, ki je na podlagi samega zakona nastalo 1. 7. 1996 ter je zato prvostopni davčni organ pravilno odločil, da je tožnik dolžan od prometa, opravljenega v obdobju od 1. 7. 1996 do 31. 12. 1997 plačati prometni davek. Tožena stranka je kot neutemeljen zavrnila tudi tožnikov ugovor, da so bile v postopku zagrešene kršitve pravil postopka, ki bi mogle vplivati na pravilno odločitev v stvari.

Tožnik vlaga tožbo iz razlogov 1. - 4. točke 1. odstavka 25. člena Zakona o upravnem sporu (ZUS) ter sodišču predlaga, naj izpodbijano odločbo spremni tako, da njegovi pritožbi ugodi in prvostopno odločbo odpravi, pred tem naj po potrebi izvede tudi glavno obravnavo, na kateri naj zasliši predstavnika Sklada kmetijskih zemljišč in gozdov Republike Slovenije (SKZG) ter tožečo in toženo stranko, podrejeno pa naj sodišče izpodbijano odločbo odpravi ter zadevo vrne toženi stranki v ponovni postopek. Po mnenju tožnika tožena stranka nepravilno razlaga, da naj bi 17. člen Zakona o skladu kmetijskih zemljišč in gozdov Republike Slovenije (ZSKZ) predstavljal podlago za določitev novega davčnega zavezanca, in sicer naj bi bil davčni zavezanec, ker prvi prodaja les in lesne sortimente, tožnik in ne več SKZG. Poleg tega po mnenju tožnika spremenjena določba 17. člena SKZG predstavlja podlago za vzpostavitev koncesijskega razmerja le v primerih, ko pogodbeno razmerje ni vzpostavljeno in ko zaradi tega ni zagotovljeno plačilo SKZG, kar pa za obravnavni primer ne velja, saj obstaja pogodba št. 9/94 ter k njej sklenjeni dodatki vse do leta 1998, in se je dejansko tudi po 1. 7. 1996 med SKZG in tožnikom vršila prodaja lesa, od katere je SKZG dolžan plačevati prometni davek po stopnji 10 %. Davčna zakonodaja se v obravnavanem obdobju ni spremenila, zato ni podlage za razlago, da je davčni zavezanec drug. Koncesijski odnos med SKZG in tožnikom ni bil dogovorjen ter je med njima še vedno v veljavi pogodbeno razmerje, na podlagi katerega SKZG tožniku prodaja les. Tožnik ni bil obveščen, da se je s 1. 7. 1996 kaj spremenilo ter da je treba ravnati drugače. Določbe 2. odstavka 19. člena Pravilnika o PD ni mogoče razlagati v povezavi s (spremenjenim) 17. členom ZSKZ tako, da naj bi prišlo do spremembe davčnega zavezanca. Očitno pa je davčni predpis nejasen, če ga je davčni organ pred 1. 7. 1996 razlagal drugače kot ga kasneje, vendar ga davčni organ kot takega ne bi smel razlagati v škodo davčnih zavezancev. Če pa bi že bilo dopustno šteti, da je koncesijsko razmerje nastalo po samem zakonu, pa bi bilo potrebno uporabiti drugačen izračun za davčno obremenitev. Upoštevajoč določbe o višini odškodnine za koncesijo bi bilo pravilno, da se upošteva, da se v okviru odnosa med SKZG in tožnikom vrši prvi promet lesa in lesnih sortimentov, ki je obdavčen po tarifni številki 2 ter je davčni zavezanec za ta prometni davek SKZG, pri čemer bi SKZG moral na to tudi od storitev tožnika plačati 6,5 % prometni davek, pri nadaljnji prodaji pa bi bil tožnik upravičen uporabiti davčno oprostitev po 2. odstavku 19. člena Pravilnika o PD. Ker tožena stranka pri odločitvi ni izhajala z navedenih stališč, je njena odločitev nezakonita, zato naj sodišče tožbi ugodi. Toženi stranki naj naloži tudi povrnitev stroškov postopka.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločbi in razlogih zanjo ter predlaga sodišču zavrnitev tožbe kot neutemeljene.

Državno pravobranilstvo Republike Slovenije kot zastopnik javnega interesa ni prijavilo udeležbe v tem postopku.

Po določbi 2. člena ZSKZ (Uradni list RS, št. 10/93, 68/95-odl. US, 1/96 in 23/96) SKZG gospodari s kmetijskimi zemljišči, kmetijami in gozdovi v lasti Republike Slovenije, pri čemer gospodarjenje po tem zakonu obsega upravljanje in razpolaganje. Med naloge gospodarjenja sodi dajanje kmetijskih zemljišč, kmetij in gozdov v zakup oziroma dodeljevanje koncesij (2. alinea 4. člena ZSKZ). Prenos gozdov ne vpliva na pravice upravljalcev, da nadaljujejo z uporabo in upravljanjem s kmetijskimi zemljišči in gozdovi, če jih obdelujejo oziroma izkoriščajo sami kot dober gospodar, do podelitve koncesije ali sklenitve zakupne pogodbe v skladu z zakonom (1. odstavek 17. člena ZSKZ). Ti upravljalci sklenejo s SKZG do 30. 6. 1996 koncesijsko pogodbo s smiselno uporabo Zakona o varstvu okolja (Uradni list RS, št. 32/93) za gozdove oziroma drugo ustrezno pogodbo v skladu z zakonom (2. odstavek 17. člena ZSKZ). Če pogodba ni sklenjena v roku, se šteje, da je pogodbeno razmerje nastalo po samem zakonu, o nerešenih vprašanjih pa na predlog SKZG ali dejanskega uporabnika oziroma zakupnika odloči sodišče v nepravdnem postopku (6. odstavek 17. člena ZSKZ). Skladno z odločbo Ustavnega sodišča št. U-I-78/93 (Uradni list RS, št. 68/95) tako dopolnjena določba 17. člena ZSKZ prizadetim podjetjem - dotedanjim upravljalcem gozdov, med katere nesporno sodi tožeča stranka, zagotavlja vzpostavitev koncesijskega razmerja. To pravico jim zagotavlja tudi na podlagi 23. člena Zakona o varstvu okolja (Uradni list RS, št. 32/93 in 1/96, ZVO) ter v zvezi s 4. in 17. členom ZSKZ izdana Uredba o koncesiji za izkoriščanje gozdov v lasti Republike Slovenije (Uradni list RS, št. 34/96, Uredba), po kateri se koncesijo za izkoriščanje gozdov upravljalcem iz 1. odstavka 17. člena ZSKZ podeli za gozdove, s katerimi so ti upravljali do uveljavitve Zakona o gozdovih (Uradni list RS, št. 30/93, ZG) brez javnega razpisa, za dobo 20 let (3. člen). Izkoriščanje gozdov po tej Uredbi pa zajema sečnjo, spravilo lesa, prodajo gozdnih lesnih sortimentov, opravljanje varstvenih in gojitvenih del ter vseh drugih del, ki so potrebna za zagotavljanje socialnih in ekoloških funkcij gozdov, ter gradnjo in vzdrževanje gozdne infrastrukture (2. odstavek 1. člena).

Po presoji sodišča tožena stranka pravilno ugotavlja, da je tožeča stranka, ki koncesijske pogodbe s SKZG do 30. 6. 1996 ni sklenila, na podlagi navedenih zakonskih določb v spornem obdobju od 1. 7. 1996 ter v letu 1997 svojo dejavnost opravljala na podlagi koncesijskega razmerja za izkoriščanje gozdov, nastalega po samem zakonu, z dodatki k pogodbi o izvajanju del v gozdovih št. 9/94 pa je dogovorila višino odškodnine za koncesijo.

Po 4. členu ZPD (Uradni list RS, št. 4/92, 9/92, 12/93 odl. US, 71/93, 16/96, 57/97, 3/98, 7/98 odl. US, 35/98, 56/98 odl. US) se davek od prometa proizvodov plačuje od vsakega prometa proizvodov, namenjenega za končno potrošnjo, to pa je vsaka prodaja proizvodov, če ni v tem zakonu drugače določeno (4. in 5. člen). Po določbi 2. odstavka 12. člena ZPD se les in lesni gozdni sortimenti ne štejejo za repromaterial, kar pomeni, da se promet z njimi po določbah ZPD šteje za promet s končnim potrošnikom in da pogojne davčne oprostitve v prometu s temi proizvodi, sicer za reprodukcijo, ni mogoče uveljavljati. Davčni zavezanec je prodajalec (13. člen). Po navedenih določbah ZPD je obdavčen vsakokratni promet s tovrstnimi proizvodi. Možnost uveljavljanja davčnih oprostitev v prometu z lesom in lesnimi sortimenti omogoča 19. člen Pravilnika o PD (Uradni list RS, št. 6/92, 8/92, 29/92, 15/93, 39/93, 37/95-odl. US in 5/97-odl. US), po katerem se za les in gozdne sortimente iz 2. odstavka 12. člena ZPD, ki se ne morejo nabavljati kot repromaterial brez plačila davka, šteje promet lesa in lesnih gozdnih sortimentov iz gozdov v družbeni lastnini, ki ga opravi pravna oseba, ki gospodari z gozdovi v družbeni lastnini, medtem ko se v nadaljnjem prometu teh proizvodov za potrebe reprodukcije ne plačuje prometni davek pod tam predpisanimi pogoji. Stališče tožeče stranke, da je po navedeni določbi Pravilnika o PD davčni zavezanec SKZG, ki po določbah ZSKZ gospodari z gozdovi v lasti Republike Slovenije, je nepravilno. Določbo 19. člena Pravilnika o PD in v njej uporabljeni izraz "gospodarjenje z gozdovi" je namreč zaradi njene neusklajenosti s pozneje sprejeto zakonodajo potrebno razlagati v skladu s pomenom, ki jo, oziroma ga je imela v času njegovega sprejema. Ob dobesedni uporabi navedene določbe bi namreč uporaba 19. člena Pravilnika o PD po prehodu gozdov v last države sploh ne bila več mogoča. Tako je po presoji sodišča izraz "gozd v družbeni lastnini" po novi zakonski ureditvi potrebno razumeti "gozd v državni lasti", kar med strankama tudi ni sporno. Enako pa je v novi zakonodaji potrebno poiskati tudi izraz, ki vsebinsko ustreza izrazu "gospodarjenje z gozdovi". 6. člen Zakona o gozdovih (Uradni list SRS, št. 18/85, 29/86 in 24/89) je kot gospodarjenje z gozdovi opredeljeval varstvo, gojenje (nega, obnova, melioracije, pogozdovanje, semenarstvo, drevesničarstvo in odkazovanje drevja za posek), urejanje gozdov, odpiranje gozdov z gozdnimi cestami, gradnja in vzdrževanje gozdnih prometnic, izkoriščanje gozdov, izkoriščanje drugih gozdnih proizvodov in dajanje gozdnih lesnih sortimentov ter drugih proizvodov v promet. Nova, v spornem obdobju veljavna zakonodaja, navedeno dejavnost označuje z izrazom "izkoriščanje gozdov", ki po Uredbi, kot že navedeno, obsega sečnjo in spravilo lesa, prodajo gozdnih, lesnih sortimentov, opravljanje varstvenih in gojitvenih del ter vseh drugih del, ki so potrebna za zagotavljanje socialnih in ekoloških funkcij gozdov ter gradnjo in vzdrževanje gozdne infrastrukture. Tožeča stranka, ki na podlagi podeljene koncesije za izkoriščanje gozdov opravlja sečnjo, spravilo in prodajo lesa iz gozdov v lasti Republike Slovenije v svojem imenu in za svoj račun, je po navedenem (kot pravna oseba, ki po določbi 19. člena Pravilnika o PD gospodari z gozdovi) davčni zavezanec na podlagi določb ZPD in 19. člena Pravilnika o PD.

Ker je predmet tega upravnega spora presoja zakonitosti tožeči stranki naložene davčne obveznosti od prodaje lesa in gozdnih sortimentov, pridobljenih iz gozdov v državni lasti, se sodišče v vprašanje pravne narave koncesijskega razmerja in iz tega izhajajočih davčnih obveznosti ni spuščalo.

Ugovore tožeče stranke, ki se nanašajo na vprašanje pravilne uvrstitve lesa in lesnih sortimentov v ustrezno tarifno številko ZPD, sodišče zavrača iz razlogov, ki jih je podrobno navedla in utemeljila že tožena stranka ter se sodišče v izogib ponavljanju nanje zgolj sklicuje (2. odstavek 67. člena ZUS, Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00). Tožbena trditev, da naj bi po nastanku koncesijskega razmerja za tožečo stranko nastal na trgu neenakopraven položaj, ker naj bi bili les in lesni sortimenti iz državnih gozdov, zaradi zaračunavanja tožeči stranki tako nadomestila za uporabo kot tudi lesa na panju, dražji od lesa in proizvodov iz tega lesa iz gozdov v zasebni lastnini, pa v upravnih spisih nima podlage. Tožeča stranka opravlja od nastanka koncesijskega razmerja dalje prvo prodajo lesa in lesnih gozdnih sortimentov, za katero je določeno, da se, četudi za namen reprodukcije, ne more opravljati z davčno oprostitvijo, poleg prometnega davka pa je dolžna, ker izkorišča gozdove kot koncesionar, plačati (le) še odškodnino za koncesijo.

Sodišče predlagane glavne obravnave ni opravilo ter je odločalo na nejavni seji, ker tožeča stranka dejanskih ugotovitev ne prereka, temveč v okviru tožbenih ugovorov prereka zgolj pravno presojo v postopku ugotovljenih dejstev.

Ker je po navedenem sodišču ugotovilo, da je bil postopek pred izdajo izpodbijane odločbe pravilen, izpodbijana odločba pa pravilna in na zakonu utemeljena, je tožbo kot neutemeljeno zavrnilo na podlagi 1. odstavka 59. člena ZUS.

ZPD člen 4, 5, 5/1, 12, 12/2. Pravilnik o uporabi zakona o prometnem davku člen 19.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.