sodba U 505/2002
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2002-09-17

Zakon o spremembah in dopolnitvah zakona o dohodnini (Ur. list RS, št. 7/95), ki se po določbi 19. člena tega zakona začne uporabljati od 1. 1. 1995 dalje, je z 9. členom v 2. odstavku 89. člena Zakona o dohodnini (Ur. list RS,št. 71/93, v nadaljevanju ZDoh) črtal besedo "dokončno". S tem je bilo prvotno besedilo 89. člena ZDoh spremenjeno tako, da davčni organ od 1. 1. 1995 dalje pri odmeri dohodnine upošteva odločbo o odmeri davka iz dejavnosti, ki še ni dokončna. Temu je sledil tudi kasneje sprejet ZDavP (uporablja se od 1. 1.1 1997 dalje), ki glede na določbo 123. člena, pri odmeri dohodnine prav tako ne predvideva dokončne oziroma pravnomočne odločbe o odmeri davka iz dejavnosti.

Tožena stranka je z izpodbijano odločbo zavrnila pritožbo tožeče stranke zoper odločbo Davčne uprave RS, Davčnega urada A, Izpostava B, št. ... z dne 11. 2. 2000, s katero je prvostopni davčni organ v ponovnem postopku tožeči stranki odmeril dohodnino za leto 1996 v višini 29,616.096,00 SIT in naložil obveznost plačila razlike med odmerjeno dohodnino in plačano akontacijo v višini 29,405.676,00 SIT. Pri tem je prvostopni organ upošteval dobiček, dosežen z opravljanjem dejavnosti v višini 60,521.310,00 SIT, ugotovljen z odločbo o odmeri davka iz dejavnosti za leto 1996, št. ... z dne 11.5.1999. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je tožena stranka na podlagi podatkov spisa ugotovila, da je prvostopni organ dohodnino odmeril v skladu z zakonom in da je pri odmeri dohodnine utemeljeno upošteval dobiček, ugotovljen z odločbo o odmeri davka iz dejavnosti za leto 1996. Tožena stranka utemeljuje svojo odločitev z določbo 2. odstavka 123. člena Zakona o davčnem postopku (Ur.l.RS, št. 18/96, 87/97, 35/98, 82/98, 91/98, 108/99, 37/2001, 97/2001, v nadaljevanju ZDavP), po kateri davčni organ pri odmeri dohodnine upošteva davčno osnovo, ugotovljeno z odločbo o odmeri davka iz dejavnosti. Pri tem navaja, da citirani predpis ne določa, da mora davčni organ pri odmeri dohodnine upoštevati davčno osnovo, ugotovljeno z dokončno oziroma pravnomočno odločbo o odmeri davka iz dejavnosti. Zato je tožena stranka pritožbo tožeče stranke, ki je prav iz tega razloga izpodbijala odločitev prvostopnega organa, zavrnila kot neutemeljeno. Ob tem pa je še ugotovila, da je bila pritožba tožeče stranke, ki jo je vložila zoper prvostopno odločbo o odmeri davka iz dejavnosti, z drugostopno odločbo, št. ... z dne 19.10.2000, prav tako zavrnjena.

Tožeča stranka v tožbi navaja, da je zoper prvostopno odločbo o odmeri davka iz dejavnosti vložila pritožbo, o kateri pa drugostopni organ v času izdaje prvostopne odločbe o odmeri dohodnine še ni odločil. Glede na to, da je podlaga za odmero dohodnine odločba o odmeri davka iz dejavnosti, ki pa zaradi vložene pritožbe ni pravnomočna, je bila po mnenju tožeče stranke pritožba utemeljena. Pri tem se tožeča stranka ne strinja z obrazložitvijo tožene stranke, da določba 123. člena ZDavP ne določa dokončnosti oziroma pravnomočnosti odločbe o odmeri davka iz dejavnosti, ki je podlaga odločbi o odmeri dohodnine. Tako Zakon o pravdnem postopku (Ur.l. RS, št. 26/99, v nadaljevanju ZPP) kot tudi Zakon o splošnem upravnem postopku (Ur.l. SFRJ, št. 47/86-p.b., v nadaljevanju ZUP/86, ki je veljal v času upravnega odločanja), ki se uporablja v davčnem postopku, določata, kdaj je odločba dokončna, kdaj je pravnomočna in s tem tudi izvršljiva. Tudi po Zakonu o izvršbi in zavarovanju ni moč izvršiti sodbe prvostopnega organa, če ta ni pravnomočna. Zato po mnenju tožeče stranke ni mogoče sledi obrazložitvi tožene stranke, da se lahko za odmero dohodnine upošteva davčna osnova, ki ni ugotovljena s pravnomočno odločbo. Tožeča stranka predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo odpravi. Prav tako priglaša stroške tega postopka.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo predlaga njeno zavrnitev iz razlogov, razvidnih iz izpodbijane odločbe.

Državno pravobranilstvo Republike Slovenije kot zastopnik javnega interesa ni prijavilo udeležbe v tem upravnem sporu.

V obravnavani zadevi je sporno, ali je tožena stranka utemeljeno potrdila odločitev prvostopnega davčnega organa, da se tožeči stranki v davčno osnovo za odmero dohodnine za leto 1996 všteje tudi dobiček iz dejavnosti, ugotovljen z odločbo o odmeri davka iz dejavnosti za leto 1996, ki še ni postala dokončna oziroma pravnomočna. Zakon o spremembah in dopolnitvah zakona o dohodnini (Ur.l. RS, št. 7/95), ki se po določbi 19. člena tega zakona začne uporabljati od 1.1.1995 dalje, je z 9. členom v 2. odstavku 89. člena Zakona o dohodnini (Ur.l. RS, št. 71/93, v nadaljevanju ZDoh) črtal besedo "dokončno". S tem je bilo prvotno besedilo 89. člena ZDoh spremenjeno tako, da davčni organ od 1.1.1995 dalje pri odmeri dohodnine upošteva odločbo o odmeri davka iz dejavnosti, ki še ni dokončna. Temu je sledil tudi kasneje sprejet ZDavP (uporablja se od 1.1.1997 dalje), ki glede na določbo 123. člena, pri odmeri dohodnine prav tako ne predvideva dokončne oziroma pravnomočne odločbe o odmeri davka iz dejavnosti.

Iz podatkov predloženega upravnega spisa nesporno izhaja, da je bil s prvostopno odločbo o odmeri dohodnine za leto 1996 z dne 11.2.2000 upoštevan pred tem odmerjeni dobiček iz dejavnosti, ugotovljen s prvostopno odločbo o odmeri davka iz dejavnosti, ki je bila izdana dne 11.5.1999. Glede na prej navedene zakonske določbe je tožena stranka v izpodbijani odločbi pravilno navedla in obrazložila, da je bil pristojni davčni organ prve stopnje pri odmeri dohodnine tožeči stranki za leto 1996 upravičen oziroma celo dolžan upoštevati dobiček, kot je bil ugotovljen s prvostopno odločbo o odmeri davka iz dejavnosti. Tožeča stranka se moti, ko meni, da je pritožbeni postopek zoper odločbo o odmeri davka iz dejavnosti ovira za njeno upoštevanje pri odmeri dohodnine. Niti ZDoh niti ZDavP, ki sta glede na ZUP/86 specialna predpisa, ne zahtevata dokončnosti oziroma pravnomočnosti predhodne odmerne odločbe. Po presoji sodišča je, glede na specialno ureditev davčnega postopka, treba pri razlagi pomena odločbe o odmeri davka iz dejavnosti za odmero dohodnine dati prednost vsebinski razlagi, z ozirom na davčni postopek, pred smiselno uporabo določb splošnega upravnega postopka in njegovih določb o reševanju predhodnega vprašanja. Zato se na prvem mestu upoštevajo tiste določbe ZDoh in ZDavP, po katerih pritožba ne odloži izterjave odmerjenega davka. Če je torej mogoče odmerjeni davek izterjati takoj, potem tudi ni ovire, da se kot osnova za odmero dohodnine šteje tisti dobiček, ki je bil ugotovljen z odločbo o odmeri davka iz dejavnosti, čeprav je zoper to odločbo vložena pritožba oziroma še ta odločba ni dokončna.

Tožeča stranka se glede obravnavanega vprašanja neutemeljeno sklicuje na uporabo določb ZPP in ZUP/86 v davčnem postopku. Po določbi 5. odstavka 1. člena ZDavP se Zakon o splošnem upravnem postopku uporablja glede vseh vprašanj postopka, razen tistih, ki so z ZDavP drugače urejena. Kot je bilo predhodno ugotovljeno, pa je vprašanje upoštevanja odločbe o odmeri davka iz dejavnosti, ki še ni dokončna oziroma pravnomočna, pri odmeri dohodnine v davčnem postopku drugače urejeno.

Tožeča stranka v tožbi sicer pravilno ugotavlja, da davčni zavezanec okoliščin, ki vplivajo na višino ugotovljenega dobička iz dejavnosti, ne more kasneje uveljavljati v postopku odmere dohodnine in da gre pri odmeri dohodnine in odmeri davka iz dejavnosti za dva ločena postopka. Vendar velja pri tem pojasniti, da kolikor bi bila odločitev o odmeri davka iz dejavnosti v pritožbenem postopku ali v upravnem sporu v bistvenih točkah drugače rešena, bi bila takšna drugačna ugotovitev dobička, ki predstavlja novo dejstvo, razlog za obnovo tega postopka na podlagi 1. točke 249. člena ZUP/86.

Na podlagi navedenega sodišče ugotavlja, da je bil postopek pred izdajo izpodbijane odločbe pravilen, da je odločba pravilna in na zakonu utemeljena, zaradi česar je bilo potrebno tožbo kot neutemeljeno zavrniti v skladu z določbo 1. odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (Ur.l. RS, št. 50/97 in 70/200, v nadaljevanju ZUS).

Ker je sodišče v tem upravnem sporu presojalo le zakonitost izpodbijane odločbe, nosi v skladu s 3. odstavkom 23. člena ZUS vsaka stranka svoje stroške postopka.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.