sodba U 2048/2002
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2005-04-11

Z zakonsko dikcijo "sme davčni zavezanec odbiti vstopni DDV" sta po presoji sodišča urejena tako pridobitev pravice kot tudi rok za njeno uveljavljanje. Gre za zakonski materialni rok za uveljavitev pravice, s potekom katerega pravica, ki je stranka ni uveljavila, ugasne.

Tožbi se delno ugodi. Odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Glavni urad, Ljubljana, št... z dne 16. 9. 2002 se v zavrnilnem delu glede obračuna zamudnih obresti odpravi. Odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Davčni urad A, št... z dne 10. 8. 2000 se v delu, v katerem je odločeno o zamudnih obrestih (izrek pod točko I/2), odpravi in odloči tako, da zamudne obresti tečejo od dneva izvršljivosti te odločbe do plačila. V ostalem se tožba zavrne.

Tožena stranka je z izpodbijano odločbo kot neutemeljeno zavrnila pritožbo tožnika zoper prvostopno odločbo št... z dne 10. 8. 2000, s katero je prvostopni organ odločil, da mora tožnik za obdobje od 1. 3. do 31. 3. 2000 plačati davek na dodano vrednost v skupnem znesku 1.071.482,00 SIT (točka I.1. izreka) ter zamudne obresti (točka I.2. izreka). V obrazložitvi ugotavlja, da je tožnik uveljavljal odbitek vstopnega davka na dodano vrednost (DDV) za nabavo rabljenega tovornega vlačilca po računu z dne 11. 2. 2000 na podlagi enotne carinske listine št... z dne 11. 2. 2000, z opredeljenim plačilom računa 14. 2. 2000. Na navedenih listinah je bil ročno pripisan datum 1. 3. 2000, zato je prvostopni organ podatek, kdaj je bil račun izdan in vročen tožniku, pridobil pri izdajatelju računa, ki je izjavil, da je račun istega dne, kot je bil izdan (11. 2. 2000), osebno vročil tožniku, plačilo računa pa je bilo izvedeno 14. 2. 2000, kar je ugotovljeno na podlagi sporočila o obremenitvi banke AAA. Po mnenju tožene stranke je tožnik s tem, ko je uveljavljal odbitek vstopnega DDV za davčno obdobje marec 2000, ravnal v nasprotju z določbo 7. odstavka 40. člena Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 89/98 do 30/01, v nadaljevanju: ZDDV), saj je račun dejansko prejel v februarju 2000. Odbitek vstopnega DDV bi torej lahko uveljavljal za davčno obdobje februar 2000, ker pa tega ni storil, je pravico uveljaviti vstopni DDV izgubil. Pri tem se tožena stranka sklicuje tudi na 34., 36., 37., 38., 56. člen ZDDV, ter na 74. in 78. člen Pravilnika o izvajanju zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 4/99 do 28/01, v nadaljevanju: pravilnik).

Tožnik izpodbija odločbo tožene stranke iz razloga bistvene kršitve pravil postopka in nepravilne uporabe materialnega prava. Meni, da je tožena stranka nepravilno uporabila 7. odstavek 40. člena ZDDV. Ta predpisuje, da sme davčni zavezanec odbiti vstopni davek v davčnem obdobju, v katerem je prejel račun za njemu opravljen promet blaga in storitev. Neposredno iz besedila pravne norme izhaja, da je v mesecu prejema računa nastopila pravica do odbitka vstopnega davka, zakon pa posebej ne določa, kdaj ta pravica preneha. Prenehanje pravice mora biti izrecno določeno v zakonu. Tožena stranka nima nobene pravice, da trenutek prenehanja opredeljuje samovoljno. Da je njegovo stališče pravilno, kaže tudi dejstvo, da je zakonodajalec obstoječemu besedilu 7. odstavka 40. člena ZDDV dodal stavek, v katerem je opredelil prenehanje pravice do odbitka vstopnega davka. S spremembo zakona je določil, če davčni zavezanec ne odbije vstopnega DDV v davčnem obdobju, ko je prejel račun oziroma carinsko deklaracijo, lahko ta znesek odbije kadarkoli po tem davčnem obdobju, vendar ne kasneje kot v zadnjem davčnem obdobju koledarskega leta, ki sledi letu, v katerem je pridobil pravico do odbitka vstopnega DDV. Tega stavka ob času nastanka njegove pravice veljavni zakon ni imel, kar pomeni, da je lahko zavezanec odbil vstopni DDV kadarkoli po davčnem obdobju, ko je ta pravica nastala; šele po 1. 10. 2002, ko se je začela sprememba ZDDV uporabljati, pa je ta pravica postala prekluzivna. Enako je tudi stališče Ministrstva za finance z dne 20. 6. 2000. Zmotno je izvajanje tožene stranke, da je tožnik 11. 2. 2000 prejel račun. Dokazni sklep o tem je tožena stranka oprla na izjavo prodajalca vozila. Tožnik navedeno trditev ni izpodbijal, ker zanj ni predstavljala relevantne okoliščine, in sicer zato, ker je v zadevi bistvena pravilna razlaga 7. odstavka 40. člena ZDDV. Zagotovo pa lahko pripomni, da dvomi, da je prav tega dne (11. 2. 2000) prejel račun, ker mu je bila uvozna carinska deklaracija, povezana z uvozom vozila, poslana kasneje. Ne glede na to pa bi morala tožena stranka, ker je svojo odločitev o datumu prejema računa oprla na izjavo prodajalca, izvesti ustno obravnavo, kot to predpisuje Zakon o splošnem upravnem postopku. Ker tega ni storila, je mogoče ugotoviti, da je ključni dokaz pridobila nepravilno, saj tožnik ni imel možnosti sodelovanja pri izvedbi tega dokaza. Odločitev tožene stranke je tudi v nasprotju s temeljnim načelom nevtralnosti DDV. Nevtralnost davka je temelj tega sistema in pomeni, da sme davčni zavezanec kot prejemnik računa, kolikor nabavlja blago za opravljanje svoje dejavnosti, zaračunani davek upoštevati kot svoj vstopni davek. Sprejem zakona in vsi njegovi popravki temeljijo na 6. Evropski direktivi, zato je tako ureditev potrebno upoštevati. Če temu ni tako, bo namreč tožnik moral od kupljenega osnovnega sredstva davek plačati dvakrat. Predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo odpravi in toženi stranki naloži vračilo DDV v višini 1.959.689,00 SIT z zamudnimi obrestmi.

Tožena stranka vztraja pri svoji odločitvi in sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Državni pravobranilec Republike Slovenije kot zastopnik javnega interesa svoje udeležbe v tem upravnem sporu ni prijavil.

Med upravnim sporom je Ustavno sodišče Republike Slovenije sprejelo odločbo št. U-I-356/02-14 z dne 23. 9. 2004 (Uradni list RS, št. 109/04). Z njo je odločilo, da: 1. je bil Zakon o davčnem postopku (ZDavP, Uradni list RS, št. 18/96, 87/97, 82/98, 91/98, 108/99 in 97/01) v neskladju z Ustavo RS iz razlogov, navedenih v obrazložitvi te odločbe; 2. da v zadevah iz 406. člena Zakona o davčnem postopku (ZDavP-1, Uradni list RS, 54/04) začnejo zamudne obresti teči z dnem izvršljivosti davčne odločbe (2. točka izreka odločbe). V 11. točki obrazložitve odločbe je pojasnilo, da je treba na tej podlagi odpraviti posledice neustavne določbe ZDavP v postopkih, ki do uveljavitve ZDavP-1 še niso bili pravnomočno končani, saj se te zadeve na podlagi 406. člena ZDavP-1 končajo po določbah ZDavP. V takih primerih davčnega zavezanca ne bremenijo posledice zamude za tisti čas, ko njegova davčna obveznost sploh še ni bila ugotovljena, temveč ga bodo bremenile šele z dnem izvršljivosti odločbe o odmeri davka, to je po izteku z zakonom določenega roka za prostovoljno izpolnitev obveznosti.

V obravnavani zadevi je sporno vprašanje, ali ima davčni zavezanec glede na določbo 7. odstavka 40. člena ZDDV pravico do odbitka vstopnega DDV kadarkoli po pridobitvi te pravice, kot meni tožnik, ali pa to pravico s potekom roka za predložitev davčnega obračuna za obračunsko obdobje, v katerem jo je pridobil, izgubi, kot navedeno določbo razlaga tožena stranka. Po presoji sodišča je tožena stranka določbo 7. odstavka 40. člena ZDDV uporabila pravilno. Z zakonsko dikcijo "sme davčni zavezanec odbiti vstopni DDV" sta po presoji sodišča urejena tako pridobitev pravice kot tudi rok za njeno uveljavljanje. Gre za zakonski materialni rok za uveljavitev pravice, s potekom katerega pravica, ki je stranka ni uveljavila, ugasne. Da je pravilna navedena restriktivna razlaga zakonske določbe ter ne razširjajoča, kot meni tožnik in po kateri naj bi davčni zavezanec po tem, ko je pravico do uveljavitve odbitka DDV pridobil, uveljavil glede na lastno odločitev kadarkoli v prihodnosti, izhaja tudi iz Zakona o spremembah in dopolnitvah ZDDV (ZZDV-B, Uradni list RS, št. 67/02), ki ga sicer za obravnavano zadevo ni mogoče uporabiti, saj se uporablja šele od 1. 10. 2002, in ki je strogost zakonske določbe delno omilil ter pravico uveljavljanja odbitka sicer ponovno časovno omejil, vendar pa čas možnega uveljavljanja podaljšal do zadnjega davčnega obdobja koledarskega leta po letu, v katerem je davčni zavezanec pravico do odbitka vstopnega DDV pridobil (27. člen ZDDV-B). Ker ima po določbi 7. odstavka 40. člena ZDDV tudi po presoji sodišča neuveljavljanje odbitka DDV v tistem davčnem obdobju, v katerem je davčni zavezanec prejel račun in v katerem je torej pridobil pravico uveljavljanja odbitka DDV za posledico, da davčni zavezanec pravico do uveljavljanja odbitka DDV izgubi, je tožnika zadela prekluzija, ob tem, ko ni sporno, da tožnik, kot tudi sam navaja, odbitka vstopnega DDV ni uveljavljal v davčnem obdobju za mesec februar, temveč v davčnem obdobju za mesec marec. Tožnik se pri utemeljevanju svojega stališča tudi ne more uspešno sklicevati na mnenje Ministrstva za finance z dne 20. 6. 2000, saj je sodišče neodvisno ter pri odločanju vezano le na ustavo in zakon (125. člen Ustave RS).

Sodišče pa tudi ni našlo s strani tožnika zatrjevane bistvene kršitve določb upravnega postopka. Prvostopni davčni organ je že v zapisniku z dne 25. 7. 2000 ugotovil, da je bil račun z dne 11. 2. 2000, na katerega je bilo kot datum prejema ročno pripisano 1. 3. 2000, plačan preko banke AAA dne 14. 2. 2000, za kar je prvostopni davčni organ pridobil sporočilo o obremenitvi navedene banke. Hkrati je prvostopni davčni organ pridobil tudi pisno izjavo izdajatelja računa, kdaj ga je posredoval tožniku. Zapisnik je bil tožniku vročen, nanj je tožnik dne 2. 8. 2000 podal pripombe, vendar v njih ni oporekal niti ugotovitvi, kdaj mu je prodajalec račun izročil, niti, kdaj je bil račun s strani banke AAA plačan. Tudi v pritožbi zoper prvostopno odločbo tožnik ne izpodbija obeh navedenih ugotovitev. Sodišče meni, da je tožena stranka iz listin, ki se nahajajo v upravnih spisih, pravilno ugotovila, da je tožnik navedeni račun očitno prejel v mesecu februarju, torej bi moral odbitek vstopnega DDV uveljavljati v davčnem obračunu za mesec februar. Neutemeljena je tožbena trditev, da bi davčni organ moral izvesti ustno obravnavo, saj v primeru, kot je obravnavani, ni obvezna, tožnik pa razpisa ustne obravnave ni zahteval (154. člen Zakona o splošnem upravnem postopku, Uradni list RS, št. 80/99, 70/00), iz upravnih spisov pa izhaja, da je v postopku sodeloval. Z odločitvijo tožene stranke pa tudi ni kršeno načelo nevtralnosti DDV, saj tožniku odbitek vstopnega DDV ni bil priznan zaradi zamude zakonskega materialnega roka. Tudi trditev tožnika, da bo sedaj DDV plačal dvakrat, ni utemeljena. Tožnik si je vstopni DDV odbil, ker pa je odbitek uveljavljal prepozno in je pravico do odbitka izgubil, mu je tožena stranka utemeljeno naložila, naj že odbiti DDV ponovno plača. Glede zatrjevanja tožnika, da je v nacionalni zakonodaji treba upoštevati ureditev, kot je določena v 6. Direktivi Sveta Evropskih Skupnosti, pa sodišče ugotavlja, da navedena direktiva ureditev določenih vprašanj, kamor sodi tudi rok za uveljavitev pravice do odbitka vstopnega DDV, prepušča posameznim državam članicam, da uredijo to vprašanje.

Iz obrazloženega je razvidno, da je sodišče pri odločanju glede obresti upoštevalo odločbo Ustavnega sodišča RS in v delu, ki se nanaša na plačilo zamudnih obresti odločilo, kot izhaja iz izreka te sodbe na podlagi 61. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 50/97, 70/00, v nadaljevanju: ZUS), v ostalem pa je tožbo na podlagi 1. odstavka 59. člena ZUS kot neutemeljeno zavrnilo.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.