sodba U 1740/2002
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2004-03-22

Oprema je bila nabavljena z obračunanim prometnim davkom, torej še pred uveljavitvijo DDV. Zato ni mogoče uporabiti 3. točke 6. člena ZDDV kot podlage za obračun DDV, saj za zadržano blago ni bil v celoti ali deloma odbit vstopni DDV in gre torej za neobdavčljiv promet.

Tožbi se ugodi in se odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Glavnega urada A, št. ... z dne 22. 7. 2002 odpravi in zadeva vrne toženi stranki v ponovni postopek.

Tožena stranka je z izpodbijano odločbo kot neutemeljeno zavrnila pritožbo tožnika zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada B, št. ... z dne 19. 6. 2002, s katero je bilo tožniku naloženo plačilo DDV ob prenehanju dejavnosti dne 30. 4. 2001 v znesku 64.825,25 SIT s predpisanimi zamudnimi obrestmi v znesku 15.520,00 SIT, obračunanimi od prvega dne zamude 1. 4. 2001 do 31. 3. 2002 ter obračun in plačilo pripadajočih zamudnih obresti od premalo plačanega DDV od 1. 4. 2002 do dneva plačila. Po mnenju tožene stranke se je organ prve stopnje pravilno oprl na določbo 3. odstavka 6. člena Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 89/98 in 30/01, v nadaljevanju ZDDV) in 129.a člen Pravilnika o izvajanju ZDDV (Uradni list RS, št. 4/99 do 28/01, v nadaljevanju Pravilnik), potem ko je bilo nesporno ugotovljeno, da je tožnik ob prenehanju opravljanja svoje dejavnosti postal kot fizična oseba lastnik osnovnih sredstev v neodpisani vrednosti 496.988,00 SIT, ki jih je nabavil v sistemu prejšnjega prometnega davka in da ob vložitvi vloge za prenehanje dejavnosti tožnik ni obračunal DDV od neodpisane vrednosti teh osnovnih sredstev. Zato je prvostopni organ pravilno in utemeljeno naknadno obračunal DDV od knjigovodske vrednosti osnovnih sredstev. Tožena stranka kot sporno navaja vprašanje ali gre ob prenehanju opravljanja dejavnosti in s tem povezanim prehodom premoženja, ki ga je samostojni podjetnik nabavil v okviru opravljanja svoje dejavnosti, nanj kot fizično osebo, za "promet", ki je podvržen plačilu prometnih davkov, v našem primeru - davka na dodano vrednost, ali pa gre le za prehod lastninske pravice, ki nima posledic v davčno-pravni sferi. Eden od ciljev in posledic prenehanja opravljanja dejavnosti je tudi prenos lastninske pravice na osnovnih sredstvih na fizično osebo, kajti samostojni podjetnik se po končanem postopku v zvezi z njegovo priglasitvijo prenehanja poslovanja izbriše iz registra in preneha obstajati kot samostojni podjetnik, s prenosom lastninske pravice nanj kot na fizično osebo pa se zagotovijo nasledstvene lastninske pravice. Po mnenju tožene stranke sicer ne moremo govoriti o odplačnem prenosu lastninske pravice, temveč gre za "sui generis" prenos lastninske pravice, katera pravica do uresničenja izhaja iz premoženjskih pravic samostojnega podjetnika, ki po uresničenju prenehajo. Tako je pri razrešitvi predhodno izpostavljenega vprašanja najprej treba razrešiti obravnavanje takšnega prenosa lastninske pravice z davčnega vidika. ZDDV v 1. odstavku 3. člena določa, da se DDV obračuna in plačuje od dobav blaga in opravljenih storitev, ki jih davčni zavezanec opravi v okviru opravljanja svoje dejavnosti na območju Republike Slovenije za plačilo. ZDDV v 5. členu nadalje določa, da če davčni zavezanec izvzame blago, ki je del njegovih poslovnih sredstev in ga uporabi v zasebne namene ali zasebne namene zaposlenih, ga odtuji brezplačno ali za zmanjšano plačilo oziroma ga uporabi za druge namene, kot za namene opravljanja dejavnosti, se takšna uporaba oziroma odtujitev šteje za promet blaga, opravljen za plačilo. Po mnenju tožene stranke 5. člen ZDDV daje neposredno podlago za obravnavanje tovrstnega prenosa lastninske pravice za promet blaga, opravljenega za plačilo. Na tožnikov ugovor v pritožbi, da določba 3. odstavka 6. člena ZDDV izrecno določa primere, kdaj pride do obračuna izstopnega DDV po prenehanju opravljanja dejavnosti in da pod to določbo ni mogoče uvrstiti primerov, ko je bilo osnovno sredstvo nabavljeno v sistemu prometnega davka, do prenehanje družbe pa je prišlo v sistemu DDV, tožena stranka odgovarja, da je mogoče odgovor poiskati iz same narave obdavčitve s sistemom DDV in drugih določb predpisov, kljub temu da ZDDV in Pravilnik nista izrecno uredila vseh primerov, ki se pojavljajo v praksi. V 3. točki 6. člena ZDDV določa, da se za promet blaga, opravljen za plačilo, šteje tudi zadržanje blaga, za katerega je bil v celoti ali deloma odbit vstopni DDV, po prenehanju opravljanja dejavnosti, oziroma po prenehanju registracije, razen v primeru iz 7. člena tega zakona. Navedena določba sicer govori o primerih, v katerih "je bil v celoti ali deloma odbit vstopni DDV", vendar pa po mnenju tožene stranke navedene določbe ne moremo tolmačiti tako ozko in se ob prenehanju opravljanja dejavnosti DDV obračuna tudi v primerih, ko DDV sploh ni bil obračunan in to od: osnovnih sredstev, nabavljenih brez DDV (od osebe, ki ni zavezana za DDV) v sistemu DDV ter od osnovnih sredstev nabavljenih brez DDV v sistemu prometnega davka. V prid temu stališču govori tudi 129.a člen Pravilnika, ki določa, da kadar davčni zavezanec, ki proda rabljeno osnovno sredstvo, od katerega pri nabavi ni imel pravice do odbitka vstopnega DDV, ker je bilo nabavljeno s plačilom davka od prometa proizvodov v skladu z Zakonom o prometnem davku, obračuna DDV od prodajne cene osnovnega sredstva, pri čemer sme odbiti kot vstopni DDV znesek, ki ga ugotovi po preračunani stopnji davka od prometa proizvodov od knjigovodske vrednosti osnovnega sredstva, vendar največ v višini, ki je enaka znesku DDV, obračunanem od tega prometa. Navedeni člen Pravilnika sicer govori o prodaji rabljenega osnovnega sredstva, ki je bilo nabavljeno v režimu prometnega davka, vendar pa kot je bilo že povedano, se tudi prenos lastninske pravice na opredmetenih osnovnih sredstvih na podjetnika kot fizično osebo, po prenehanju opravljanja dejavnosti, ki jo je opravljal kot samostojni podjetnik, v davčno-pravni sferi šteje za promet blaga, opravljen za plačilo in je kot tak podvržen obračunu DDV.

Tožnik vlaga tožbo zaradi napačne ugotovitve dejanskega stanja in napačne uporabe materialnega prava. Po mnenju tožeče stranke je odločitev davčnega organa nepravilna in jo v celoti izpodbija ter sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo odpravi in toženi stranki naloži vračilo plačanih davščin.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri razlogih iz izpodbijane odločbe in sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Državno pravobranilstvo Republike Slovenije kot zastopnik javnega interesa udeležbe v tem postopku ni prijavilo.

V obravnavani zadevi je dejansko stanje nesporno. Tožnik je dne 14. 2. 2001 Davčnemu uradu B, Izpostava C poslal pisno vlogo za prenehanje dejavnosti. Davčni organ ga je z dnem 30. 4. 2001 izbrisal iz registra samostojnih podjetnikov. Iz obvezne priloge k napovedi za odmero davka od dohodkov iz dejavnosti za obdobje 1. 1. do 30. 4. 2001, ki jo je davčnemu organu predložil tožnik, je bilo ugotovljeno, da so znašala osnovna sredstva po neodpisani vrednosti 496.988,00 SIT, od katerih tožnik ni obračunal DDV. Zato je davčni organ prve stopnje po opravljenem inšpekcijskem pregledu na podlagi 3. točke 6. člena ZDDV in 129.a člena Pravilnika tožniku obračunal in naložil v plačilo DDV ob prenehanju dejavnosti v znesku 64.825,25 SIT z obrestmi. Sporno pa je, ali je davčni organ imel podlago v določbah ZDDV, da naloži plačilo DDV za sporna osnovna sredstva, ki so bila nabavljena po Zakonu o prometnem davku. Po določbi 3. točke 6. člena ZDDV se za promet, opravljen za plačilo šteje tudi zadržanje blaga, za katerega je bil v celoti ali deloma odbit vstopni DDV po prenehanju opravljanja dejavnosti, oziroma po prenehanju registracije, razen v primeru iz 7. člena tega zakona (prenos podjetja). Namen te določbe je, da davčni zavezanec obračuna DDV od blaga, ki ga zadrži po prenehanju opravljanja dejavnosti oziroma po prenehanju registracije, če je od tega blaga v celoti ali deloma odbil vstopni davek. Takšno blago pridobi status blaga, ki je namenjeno končni porabi in od katerega je obračunan in plačan DDV. Jasno je torej, da se ta določba uporablja v sistemu DDV. Davčno osnovo za promet blaga po tem členu obravnava 6. odstavek 21. člena ZDDV, ki določa, da je davčna osnova pri prometu blaga iz 5. in 6. člena zakona nabavna cena zadevnega ali podobnega blaga, ki ne vključuje DDV oziroma lastna cena blaga v času in kraju opravljenega prometa. V obravnavanem primeru pa je bila oprema nabavljena z obračunanim prometnim davkom, torej še pred uveljavitvijo DDV. Po presoji sodišča navedene določbe v obravnavanem primeru ni mogoče uporabiti kot pravne podlage za obračun DDV. Tudi določba Pravilnika, na katero se sklicuje davčni organ prve stopnje in tožena stranka, ki je bila v Pravilnik dodana s spremembami in dopolnitvami Pravilnika (Uradni list RS, št. 110/99) z uveljavitvijo z 31. 12. 1999 in uporabo od 1. 1. 2000, ne razlaga določbe 3. točke 6. člena ZDDV in se torej po presoji sodišča ne nanaša na obravnavano situacijo. 129.a člen Pravilnika določa, da davčni zavezanec, ki proda rabljeno osnovno sredstvo, od katerega pri nabavi ni imel pravice do odbitka vstopnega DDV, ker je bilo nabavljeno s plačilom davka od prometa proizvodov v skladu z Zakonom o prometnem davku, obračuna DDV od prodajne cene osnovnega sredstva, pri čemer sme odbiti kot vstopni DDV znesek, ki ga ugotovi po preračunani stopnji davka od prometa proizvodov od knjigovodske vrednosti osnovnega sredstva, vendar največ v višini, ki je enaka znesku DDV obračunanem od tega prometa. Glede na povedano po presoji sodišča v obravnavanem primeru ni mogoče uporabiti 3. točke 6. člena ZDDV kot podlage za obračun DDV, saj za zadržano blago ni bil v celoti ali deloma odbit vstopni DDV in gre torej za neobdavčljiv promet.

Sodišče tako ugotavlja, da sta tako organ prve stopnje kot tožena stranka napačno uporabila določbe ZDDV, zato je sodišče tožbi ugodilo na podlagi 4. točke 1. odstavka 60. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00, v nadaljevanju ZUS) in zadevo vrnilo toženi stranki v ponovni postopek na podlagi 2. in 3. odstavka istega člena.

ZDDV člen 21/6,  6,  6-3,  21,  21/6,  6,  6-3,  21.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.