sodba U 2222/2000
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2002-09-12

Določba 67. člena ZDoh določa način določitve davčne osnove, ne pa zavezancev za davek od dohodkov iz premoženja, ker le-te opredeljuje 63. člen ZDoh.

Z izpodbijano odločbo je tožena stranka zavrnila pritožbo tožnika zoper odločbo Davčnega urada A z dne 10. 3. 2000, s katero je le-ta v ponovnem postopku odločil, da se obnovi postopek odmere dohodnine za leto 1996 tožniku (v 1. tč. izreka), odpravil svojo odločbo št. 17 00375 0 z dne 21. 10. 1997 o odmeri dohodnine tožniku ter mu na novo odmeril dohodnino v znesku 1,396.935 (v 2. tč. izreka) in tožniku naložil, da razliko med plačano dohodnino po odpravljeni odločbi ter dohodnino po novi odločbi v znesku 848.428 SIT plača v 30 dneh (v 3. tč. izreka). Tožena stranka v obrazložitvi izpodbijane odločbe navaja, da je prvostopni davčni organ v ponovnem postopku tožniku odmeril dohodnino pravilno. Dalje navaja, da se po 9. alinei 6. člena Zakona o dohodnini (ZDoh) v osnovo za dohodnino vštevajo tudi dohodki, doseženi z oddajanjem premoženja v najem, da je po 63. členu ZDoh zavezanec za davek od dohodkov iz premoženja fizična oseba s stalnim prebivališčem v Republiki Sloveniji, ki ima v državi ali tujini dohodke od premoženja, če od teh dohodkov ne plačuje kakšnega drugega davka po ZDoh, dalje, da se davek od dohodkov od premoženja v skladu s 64. členom ZDoh plačuje od dohodkov, doseženih z oddajanjem zemljišč, stanovanjskih ali poslovnih prostorov, garaž ali prostorov za počitek oziroma rekreacijo, opreme in drugega premoženja v najem ter da je po 67. členu ZDoh osnova za odmero davka znesek najemnine, prejet v letu, za katero se odmerja davek, zmanjšan za stroške tekočega in investicijskega vzdrževanja, upravljanja in za stroške obratovanja, če plačuje te stroške lastnik sam, pri čemer kot potrebni stroški štejejo normirani stroški v višini 40 % od najemnine, če zavezanec ne uveljavlja dejanskih stroškov. Tožena stranka dalje navaja, da je bila tožniku v obnovljenem postopku že z odločbo z dne 14. 7. 1998 odmerjena dohodnina za leto 1996, da pa je bila ta odločba na njegovo pritožbo odpravljena ter zadeva vrnjena prvostopnemu davčnemu organu v ponovni postopek, v ponovnem odmernem postopku pa je po njenem mnenju prvostopni davčni organ odločil pravilno, saj je pri ponovni odmeri upošteval le tiste dohodke, ki jih je bilo mogoče z gotovostjo ugotoviti iz razpoložljive dokumentacije, in sicer je štel kot dohodek od najemnin le izkazani znesek 7,925.597 SIT (v prejšnjem postopku 9,160.279 SIT), v skladu z napotili pritožbene odločbe pa je tudi priznal tožniku 40 % normirane stroške v znesku 3,170.239 SIT ter od davčne osnove v znesku 3,977.369 SIT na novo odmeril dohodnino v znesku 1,396.935 SIT. Tožnikov ključni ugovor, da ni zavezanec za davek od dohodkov, doseženih z oddajanjem poslovnih prostorov, pa je tožena stranka zavrnila s sklicevanjem na utemeljitev v svoji odločbi z dne 29. 10. 1999, izdani v prejšnjem postopku.

Tožnik vlaga tožbo iz razlogov napačne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja, napačne uporabe materialnega prava in bistvenih kršitev pravil postopka ter sodišču predlaga, naj izpodbijano odločbo odpravi ter samo odloči v zadevi oziroma podrejeno, naj zadevo vrne toženi stranki v ponovni postopek, v postopku pa naj zaradi specifičnega področja davkov postavi izvedenca finančne stroke ter razpiše glavno obravnavo, na kateri bo tožnik lahko še dodatno izpovedal o dejstvih, pomembnih za odločitev. Tožnik zahteva tudi povrnitev stroškov postopka po priloženem stroškovniku. Tožnik dalje navaja, da je izrek izpodbijane odločbe nerazumljiv in neizvršljiv, saj je tožena stranka z njo zavrnila njegovo pritožbo zoper odločbo Davčnega urada A, čeprav ta urad odločbe s tako opravilno številko tožniku ni nikoli izdal. Tožena stranka se v izpodbijani odločbi tudi ni opredelila do pritožbenih navedb tožnika, s katerimi je dokazoval, da ni zavezanec za davek od dohodkov, doseženih z oddajanjem poslovnih prostorov v najem, kajti v izpodbijani odločbi se zgolj sklicuje na svojo opredelitev do ugovorov, ki jo je podala v svoji odločbi z dne 29. 10. 1999. Z navedeno odločbo pa je tožena stranka tožniku ugodila ter prvostopno odločbo odpravila, zato bi se v izpodbijani odločbi morala opredeliti do tožnikovih navedb v pritožbi. Gre namreč za novo situacijo ter bi prvostopni organ moral po mnenju tožnika na novo ugotavljati celotno dejansko stanje, še zlasti pa bi moral upoštevati tožnikove navedbe o tem, da zneski, ki jih je obravnaval kot dohodek, to niso, ampak da je šlo za vračilo kredita družbe AAA tožniku, tako da se prvostopni organ s ključnim vprašanjem sploh ni ukvarjal, pač je zgolj tožniku naložil v plačilo nižji znesek zaradi upoštevanja normiranih stroškov, tožena stranka pa je z izpodbijano odločbo prvostopno odločbo le nekritično potrdila. Tožnik je dejstvo, da je treba zneske v višini najemnine obravnavati kot vračilo kredita, ustrezno pojasnil ter izkazal z verodostojnimi listinami, predloženimi prvostopnemu organu z vlogo z dne 3. 7. 1998, med drugim s pogodbo z dne 25. 6. 1991, iz katere 5. člena izhaja dogovor o pravici tožnika do povrnitve vlaganj v poslovno stavbo tudi na način, da se uporaba-najemnina poračuna z vrednostjo tožnikovih vlaganj, dalje aneksoma z dne 5. 3. 1992 ter 6. 4. 1994, s katerima je opredeljen obseg tožnikovih vlaganj ter dogovorom z dne 20. 4. 1994, po katerem so tožnikova vlaganja opredeljena kot kredit, katerega vračilo se kompenzira z najemninami. Prvostopni organ je tako že pred izdajo prve odločbe v obnovljenem postopku (14. 7. 1998) razpolagal z vsemi listinami, na katere se tožnik kot ključne dokaze sklicuje, pri čemer listin, ki jih posredoval 3. 7. 1998, prej ni mogel predložiti, saj so se nahajale pri stečajnem upravitelju družbe AAA, vendar je na to tožnik opozoril že v prvih pripombah na zapisnik z dne 15. 5. 1998. Tožnik je v pritožbi ponovno poudaril, da ni lastnik poslovne stavbe na Š 2 v B ter da je zneske v višini najemnin prejemal od najemnikov na podlagi pogodbe z družbo AAA iz naslova vračila kredita. Tožena stranka pa se tudi ni opredelila do pritožbenih navedb tožnika v zvezi s pozivom prvostopnega davčnega organa družbi BBB, B, da posreduje podatke o terjatvah tožnika do družbe AAA. Iz dopisa družbe AAA je razvidno, da so po podatkih poslovnih knjig po stanju 30. 9. 1999 tožnikove terjatve do te družbe v višini 135,721.494 SIT, knjigovodsko zmanjšane za znesek najemnin od let 1994 do 1998 v višini 26,381.201 SIT, znašale 109,340.292 SIT. Pobotanje najemnin 1994 - 1998 s tožnikovimi terjatvami je razvidno tudi iz dopisa družbe AAA z dne 31. 12. 1998, naslovljenega na tožnika. Vse navedene listine potrjujejo, da sta bila tako prvostopni organ kot tožena stranka seznanjena s tožnikovim razmerjem do družbe AAA, pa vendar teh dejstev pri odločanju nista upoštevala. S tem so bila bistveno kršena pravila postopka, v posledici pa je dejansko stanje bilo napačno ugotovljeno. Tožena stranka pa tudi ni utemeljila pravne podlage za odmero dohodnine tožniku, saj 67. člena ZDoh, ker tožnik ni lastnik poslovne stavbe ter je to ugotovil že prvostopni organ, ni mogoče uporabiti, vprašanje lastništva poslovnih prostorov pa je za odločanje o dohodkih tožnika in posledično o dohodnini ključnega pomena.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločbi iz razlogov, razvidnih iz odločbe, ter sodišču predlaga, naj tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Državno pravobranilstvo Republike Slovenije kot zastopnik javnega interesa ni prijavilo udeležbe v tem postopku.

Tožena stranka je po presoji sodišča odločila pravilno. Sodišče se z njo strinja, da se je tožnik, s tem ko je sklepal najemne pogodbe kot najemodajalec oziroma tisti, ki na ta način s poslovnimi prostori lahko razpolaga, ne glede na zatrjevano drugačno lastništvo po stanju zemljiške knjige, deklariral za lastnika poslovnih prostorov. Da pa je tožnik z najemniki poslovnih prostorov najemne pogodbe sklepal, pa niti ni sporno. Po najemnih pogodbah najemodajalcu pripada najemnina, in da bi najemne pogodbe, ki jih je tožnik sklenil z najemniki poslovnih prostorov, take pravice tožnika kot najemodajalca ne določale, tožnik niti ne zatrjuje. Tožnik pa je, kot izhaja iz predloženega upravnega spisa, nekatere dohodke, ki jih je dosegel z oddajo v najem po sklenjenih najemnih pogodbah, tudi napovedal v dohodninski napovedi. Glede na navedeno tudi po presoji sodišča na podlagi 63. člena ZDoh (Uradni list RS, št. 71/93, 2/94, 1/95 odl. US, 2/95 odl. US, 7/95), ki kot zavezanca opredeljuje vsakogar, ki v državi dosega dohodke od premoženja, in ne glede na določbo 67. člena ZDoh, ki jo je tudi po presoji sodišča razlagati v tem smislu, da določa način določitve davčne osnove, ne pa, kot zmotno meni tožnik, zavezancev za davek od dohodkov iz premoženja, ker le-te opredeljuje 63. člen ZDoh, prvostopni davčni organ in tožena stranka tožnika pravilno štejeta za davčnega zavezanca za davek od dohodkov, doseženih z oddajanjem premoženja v najem. Zgrešeni so tako tožbeni ugovori, da naj bi tožnik, ker ni lastnik poslovnih prostorov, ne mogel veljati za davčnega zavezanca. Tožnik tudi ne more uspeti z ugovorom, da je zneske najemnin prejemal od najemnikov na podlagi pogodbe z družbo AAA iz naslova vračila kredita, kajti če naj bi šlo za vračanje kredita tožniku, se sodišče s toženo stranko strinja, da bi to moralo iz najemnih pogodb z najemniki poslovnih prostorov izhajati. Tožnikov ugovor, da iz predložene pogodbe z dne 25. 6. 1991, aneksov k tej pogodbi in dogovora z dne 20. 4. 1994, izhaja, da je zneske v višini najemnine treba obravnavati kot vračilo kredita, je kot neutemeljen zavrnila že tožena stranka v svoji odločbi z dne 29. 10. 1999, izdani v prejšnjem postopku, in se sodišče z njenimi razlogi v celoti strinja ter nanje sklicuje (2. odstavek 67. člena Zakona o upravnem sporu, Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00, ZUS). Tožena stranka je pri tem, kot pri preizkusu ugotavlja sodišče, presodila navedena pogodbo in dogovor, ter ocenila tudi okoliščine (na podlagi ugotovitev zapisnika o inšpekcijskem pregledu), da v času pregleda (od 19. 1. 1998 do 27. 3. 1998) ter roku za pripombe tožnik, čeprav ena od pogodbenih strank navedenih dogovora in pogodbe, le-teh ni predložil in se nanju ni skliceval ter da tudi še v času naknadnega zbiranja podatkov (maj 1998) v poslovni dokumentaciji družbe AAA kot druge pogodbene stranke navedenega dogovora ni bilo ter da s strani tožnika zatrjevano kreditno razmerje v poslovnih knjigah družbe AAA tedaj ni bilo knjiženo. Tožnik pa tudi nima prav, da je tožena stranka kršila pravila postopka, s tem ko se je do vsebinsko enakih ugovorov tožnika, ki jih je v ponovnem postopku zgolj ponovil, po tem, ko jih je uveljavljal pred tem že v prejšnjem postopku, opredelila zgolj s sklicevanjem na utemeljitev v svoji odločbi, izdani v prejšnjem postopku. V novi (izpodbijani) odločbi je namreč tožena stranka morala ob tem, ko je v prejšnji zavrnila vse pritožbene ugovore razen dveh (prvega glede priznanja normiranih stroškov in drugega glede upoštevanja nekaterih neizkazanih dohodkov od najemnin), in zaradi katerih je morala pritožbi ugoditi, ob ponovljenih (nespremenjenih) pritožbenih ugovorih presoditi zgolj, ali je v ponovnem postopku prvostopni organ pri odločanju o priznanju normiranih stroškov in upoštevanja zgolj z gotovostjo izkazanih odhodkov ravnal po njenih napotilih, kakor je bil po pravilih Zakona o splošnem upravnem postopku (Uradni list SFRJ, št. 47/86, 2. odstavek 242. člena), ki je bil tedaj v uporabi, dolžan, ter tako ni bilo potrebe po ponavljanju prvostopnega postopka glede drugih vprašanj ter je tožnik v zmoti, če meni drugače. Neutemeljen pa je tudi tožbeni ugovor, da je tožena stranka, ker se izrecno ni opredelila do dodatnih, pritožbi priloženih listin, s katerimi tožnik dokazuje zmanjšanje svojih terjatev do družbe AAA za znesek najemnin, prejetih v letih od 1994 do 1998, kršila pravila postopka, kajti da je tožena stranka presojala tudi te listine, je razvidno iz njenega podajanja pritožbenih navedb v odločbi, prav tako pa iz odločbe izhaja, da je te listine tožena stranka vsebinsko presodila v sklopu dokazov, s katerimi tožnik izkazuje obstoj spornega kreditnega razmerja, glede na katero naj bi ne štel za zavezanca za davek od dohodkov od oddaje poslovnih prostorov v najem, ter da se je pri tem glede razlogov, s katerimi jih je zavrnila, sklicevala na svojo prejšnjo odločbo.

Tožnik pa tudi neutemeljeno zatrjuje, da je izpodbijana odločba nezakonita, ker kot neutemeljeno zavrne pritožbo zoper prvostopno odločbo, ki ni bila izdana, kajti očitna pomota v številki, s katero je, kot ugotavlja sodišče, tožena stranka resnično napačno opredelila prvostopno odločbo, na pravilnost in zakonitost odločitve v zadevi ne vpliva, saj je iz drugih podatkov v izpodbijani odločbi mogoče ugotoviti, za katero prvostopno odločbo gre, pomoto pa je na podlagi in v skladu z 219. členom ZUP/86 mogoče tudi vsak čas popraviti.

Po povedanem je izpodbijana odločba pravilna in na zakonu utemeljena, zato je sodišče na podlagi 1. odstavka 59. člena ZUS tožbo kot neutemeljeno zavrnilo.

Ker je sodišče lahko odločilo na podlagi dejanskega stanja, ugotovljenega v postopku pred izdajo izpodbijane odločbe, je lahko odločilo brez glavne obravnave ter zato ni sledilo predlogu tožnika, naj se glavna obravnava opravi.

Kadar sodišče v upravnem sporu odloča le o zakonitosti upravnega akta, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka (3. odstavek 23. člena ZUS).

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.