sodba U 571/2002
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2005-04-19

Tožena stranka nima prav, ko ocenjuje izplačila dnevnic zgolj z vidika narave gradbene dejavnosti kot celote, ne da bi ob tem upoštevala Razlago KPGD, objavljeno v Uradnem listu RS, št. 88/01, ki je bila sprejeta in objavljena pred izdajo izpodbijane odločbe in ob tem preverila tudi izpolnjevanje pogojev pri tožniku, kot jih ta Razlaga zahteva. Razlaga KPGD skladno z določbo 78. člena KPGD namreč pomeni obvezen način uporabe kolektivne pogodbe za delodajalca in delojemalca ter obvezno podlago za odločanje v sporih o pravicah delavcev in obveznostih delodajalcev, ki izvirajo iz te pogodbe. Razlaga KPGD pa pojasnjuje prav 4. točko 55. člena KPGD in določa, da v primeru, kolikor delodajalec iz dejavnosti gradbeništva v svojem aktu določi, da so vsi delavci pri opravljanju del in nalog upravičeni do povračila stroškov na službenem potovanju, te lahko izplačuje do zneskov, navedenih v Uredbi. Delodajalec mora v takem primeru zagotoviti vso dokumentacijo v zvezi s službenimi potovanji in izpolnjevanje vseh ostalih določb KPGD. Ker je tožena stranka v celoti pritrdila odločitvi prvostopnega organa in, ne da bi v pritožbenem postopku upoštevala pred izdajo izpodbijane odločbe sprejeto ter v Uradnem listu RS objavljeno Razlago KPGD in se do nje opredelila, zavrnila pritožbo tožeče stranke, s tem ni uporabila materialnega predpisa, zaradi česar je izpodbijana odločba nezakonita iz razloga po 1. točki 1. odstavka 25. člena ZUS.

Tožbi se ugodi. Odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Glavnega urada, A, št. 416-3122/01 z dne 26. 6. 2002 se odpravi in zadeva vrne toženi stranki v ponovno odločanje.

Zahteva za povračilo stroškov postopka se zavrne.

Z izpodbijano odločbo je tožena stranka zavrnila pritožbo tožeče stranke zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada B, št. 48000-676/00-1-51-82 z dne 24. 8. 2001, s katero je bilo tožniku naloženo plačilo

davka od osebnih prejemkov v znesku 3.377.008,00 SIT in pripadajočih zamudnih obresti v znesku 986.852,00 SIT,

prispevka za pokojninsko in invalidsko zavarovanje iz plač v višini 2.767.588,00 SIT, prispevka za pokojninsko in invalidsko zavarovanje na plače v višini 1.580.211,00 SIT, zamudnih obresti od nepravočasno plačanih prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje iz in na plače v znesku 1.255.720,00 SIT,

prispevka za zdravstveno varstvo in zdravstveno zavarovanje iz plač v višini 1.135.604,00 SIT, prispevka za zdravstveno varstvo in zdravstveno zavarovanje na plače v višini 1.135.604,00 SIT in zamudnih obresti od nepravočasno plačanih prispevkov za zdravstveno varstvo in zdravstveno zavarovanje iz in na plače v znesku 655.959,00 SIT,

prispevka za zaposlovanje iz plač v višini 24.994,00 SIT, plačilo prispevka za zaposlovanje na plače v višini 10.711,00 SIT in zamudnih obresti od nepravočasno plačanih prispevkov za zaposlovanje iz in na plače v znesku 10.274,00 SIT,

plačilo prispevka za porodniško varstvo iz plač v višini 17.856,00 SIT in plačilo prispevka za porodniško varstvo na plače v višini 17.856,00 SIT in zamudnih obresti od nepravočasno plačanih prispevkov za porodniško varstvo in na plače v znesku 10.285,00 SIT,

plačilo prispevka za zavarovanje za primer poškodbe pri delu in poklicne bolezni na plače v višini 94.634,00 SIT ter pripadajočih zamudnih obresti od nepravočasno plačanega prispevka za zavarovanje za primer poškodbe pri delu in poklicne bolezni v znesku 27.331,00 SIT,

davka od dobička za leto 2000 v znesku 63.319,00 SIT in pripadajočih zamudnih obresti v znesku 5.402,00 SIT,

premalo plačanih akontacij od davka od dobička za leto 2001 v višini 31.662,00 SIT in pripadajočih zamudnih obresti v znesku 2.104,00 SIT,

če naložene obveznosti ne bodo plačane do dne 25. 8. 2001 pa še zamudnih obresti od 25. 8. 2001 do plačila.

Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je bil pri tožniku opravljen inšpekcijski pregled pravilnosti in zakonitosti obračunavanja in plačevanja davkov in prispevkov za leto 2000 in o ugotovitvah sestavljen zapisnik št. 48000-245/01-1-51-82 z dne 9. 7. 2001 in dodatek k zapisniku št. 48000-245/01-1-51-82 z dne 12. 7. 2001 ter po vloženih pripombah še dopolnilni zapisnik št. 48000-245/01-1-51-82 z dne 3. 8. 2001. V obrazložitvi izpodbijane odločbe se tožena stranka sklicuje na Kolektivno pogodbo gradbenih dejavnosti (Uradni list RS, št. 7/98 in 19/00, v nadaljnjem besedilu: KPGD), ki v 3. točki 1. odstavka 55. člena določa, da se za povračilo stroškov, ki so jih imeli delavci pri opravljanju določenih del in nalog na službenem potovanju, šteje dnevnica (povračilo stroškov za prehrano). V skladu z 2. odstavkom istega člena so do povračila stroškov na službenem potovanju upravičeni delavci, ki so napoteni na službeno potovanje, in sicer pod enakimi pogoji in v višini, ki je določena v tarifni prilogi. Po določbi 1. odstavka 1. točke 55. člena KPGD se stroški za prehrano med delom povrnejo tistim delavcem, ki delajo poln delovni čas in tudi tistim delavcem, ki delajo najmanj s polovičnim delovnim časom. Delavci, ki opravljajo delo prek polnega delovnega časa nimajo pravice do dvakratnega povračila stroškov za prehrano za določen dan, saj je treba upoštevati, da Zakon o delovnih razmerjih (Uradni list RS, št 14/90 do 101/99, v nadaljnjem besedilu: ZDR) v 2. odstavku 50. člena tovrstno delo omejuje s pravico do dnevnega počitka, hkrati pa je tako delo tudi splošno omejeno na največ 8 ur na teden ali 20 ur na mesec. ZDR v 2. odstavku 25. člena določa, da se ne šteje za razporeditev delavca iz kraja v kraj, če je dejavnost delodajalca takšne narave, da se pretežni del dejavnosti opravlja zunaj poslovnih prostorov (promet in zveze, gradbeništvo, montažna dela, ipd). Tudi KPGD v 13. členu določa, da je dejavnost gradbeništva takšne narave, da se pretežni del dejavnosti opravlja zunaj sedeža podjetja oziroma delodajalca, ter da so delavci napoteni na delo na gradbišče v drug kraj le začasno, za čas izgradnje projekta in se to ne šteje za razporejanje delavca iz kraja v kraj, zaradi česar ni potrebno delavčevo soglasje. V skladu s 1. odstavkom 3. točke 55. člena KPGD se torej za povračilo stroškov, ki so jih imeli delavci pri opravljanju določenih del in nalog na službenem potovanju, šteje dnevnica (povračilo stroškov za prehrano), v skladu z 2. odstavkom pa so do povračila stroškov na službenem potovanju upravičeni delavci, ki so napoteni na službeno potovanje, in sicer pod enakimi pogoji in v višini, ki je določena v tarifni prilogi. Povračila stroškov za delo na terenu so opredeljena v 4. točki 55. člena KPGD, po kateri so delavci upravičeni do povračila stroškov za delo na terenu, kot povračila stroškov prenočišča in povračila za dodatno prehrano, če delajo na gradbiščih (deloviščih). V primerih iz 1. odstavka te točke, ko se delavec ne vrača v kraj prebivališča, mora delodajalec delavcem zagotoviti prenočišče in dodatno prehrano. V primeru, ko delavci delajo na gradbišču (delovišču) in se vračajo v kraj prebivališča, mora delodajalec zagotoviti prevoz na delo in z dela ali povrniti stroške prevoza ter zagotoviti dodatno prehrano, kolikor traja delo na gradbiščih (deloviščih) v prerazporejenem ali podaljšanem delovnem času več kot 8 ur dnevno. Povračilo stroškov za dodatno prehrano se lahko izplačuje tudi v gotovini, in sicer do višine povračila stroškov za delo na terenu (terenski dodatek) kot je naveden v Uredbi o višini povračil stroškov v zvezi z delom in drugih prejemkov, ki se pri ugotavljanju davčne osnove priznajo kot odhodek (Uradni list RS, št. 72/93 in 7/95, v nadaljevanju: Uredba). Povračilo stroškov za delo na terenu (terenski dodatek), povračilo stroškov na službeni poti in dodatek za ločeno življenje se med seboj izključujejo. Po presoji prvostopnega organa, ki mu pritrjuje tožena stranka, je dejavnost tožnika takšne narave, da se delo pretežno opravlja zunaj sedeža podjetja oziroma delodajalca, zato takšnega dela ni mogoče šteti za službeno potovanje in s tem za podlago za izplačilo dnevnice. Tudi iz pogodb o zaposlitvi izhaja, da je delo delavcev, zaposlenih pri tožniku, delo na terenu. Delo se ne opravlja izven sedeža podjetja izjemoma, ampak je delo na terenu pravilo, zato odhod na delovišče, ki je delovno mesto delavca, ne pomeni odhoda na službeno pot, ampak vsakdanje delo, ki se zaradi posebne narave dela opravlja na različnih lokacijah. Prav zaradi drugačne narave dela KPGD posebej določa povračila stroškov za delo na terenu in posebej določa, da se v primeru, ko delavci delajo na gradbišču (delovišču) in se vračajo v kraj prebivališča, zagotovi prevoz na delo in z dela (kar je zagotavljal tudi tožnik) ter zagotovi dodatno prehrano, kolikor traja delo na gradbiščih (deloviščih) več kot 8 ur dnevno, pri čemer se povračilo stroškov za dodatno prehrano lahko izplačuje tudi v gotovini. Glede na navedeno je pravilno, da se izplačane dnevnice štejejo za druge prejemke iz delovnega razmerja, pri čemer je v osnovo všteta le razlika med zneskom izplačanih dnevnic in zneskom povračil stroškov, do katerih so bili delavci dejansko upravičeni, to je do povračila stroškov prehrane (nadomestila za prehrano med delom in dodatnega obroka). Tako v obravnavanem primeru izplačila dnevnic, zmanjšana za upravičena povračila stroškov prehrane, predstavljajo druge prejemke iz delovnega razmerja, skladno z določili 1. alinee prvega odstavka 15. člena Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 71/93, 2/94-popr., 7/95 in 44/96, v nadaljevanju: ZDoh). V skladu z določbo 1. alinee 1. odstavka 16. člena ZDoh je osnova za davek od osebnih prejemkov plača, nadomestilo plače in drugi prejemki iz delovnega razmerja, zmanjšani za plačane obvezne prispevke za socialno varnost, izplačani v denarju, bonih ali v naravi, razen povračil stroškov, ki jih je imel zavezanec v zvezi z delom, ter prejemki v obliki stimulacij in bonitet v zvezi z delovnim razmerjem. V skladu s 1. odstavkom 114. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/96, 7/97, 35/98-odl.US, 82/98 in 91/98, v nadaljevanju: ZDavP) je delodajalec oziroma izplačevalec osebnih prejemkov in drugih dohodkov, od katerih se davek plačuje od vsakega posameznega dohodka, dolžan za zavezanca obračunati in plačati davek. Če davčni organ ugotovi, da izplačevalec osebnega prejemka oziroma dohodka, od katerega je potrebno plačati davek po odbitku, tega davka ni plačal v predpisanem roku niti po poteku tega roka, v skladu z določbo 119. člena ZDavP z odločbo ugotovi višino neplačanega davka z zamudnimi obrestmi, ki se računajo od dneva, ko bi moral biti davek plačan, ter izplačevalcu naloži, da dolgovani znesek plača v 30 dneh od vročitve odločbe. Če davčni organ ne more ugotoviti višine bruto prejemka oziroma dohodka, se izplačani prejemek oziroma dohodek šteje za neto prejemek in se davek obračuna od bruto osnove. Ker se bruto osnova ugotovi na podlagi preračunane stopnje, pri prejemkih, kjer so stopnje določeno progresivno, pa po preračunani poprečni stopnji (118. člen ZDavP), je prvostopni organ pravilno obračunal davek od osebnih prejemkov in prispevke za socialno varnost od bruto osnove. Zavrne tudi ugovor, ki se nanaša na ponovni izračun davka od dobička za leto 2000 in pritrdi prvostopnemu organu, da se v skladu z določbo 12. člena Zakona o davku od dobička pravnih oseb (Uradni list RS, št.72/93, 20/95, 18/96 in 34/96, v nadaljevanju: ZDDPO) med odhodke davčnega zavezanca vštevajo samo tisti odhodki, ki so neposreden pogoj za opravljanje dejavnosti ali posledica opravljanja te dejavnosti, oziroma samo tisti odhodki, ki so neposreden pogoj za ustvarjanje prihodkov. V zvezi z dohodki mora davčni zavezanec upoštevati vse veljavne zakonske in podzakonske predpise, torej tudi Splošno kolektivno pogodbo ter panožne kolektivne pogodbe. Glede na to, da tožnik v skladu s KPGD delavcem ni bil dolžan izplačevati dnevnic, ampak le zagotoviti prevoz na delo in povračilo stroškov za prehrano, je pravilna odločitev organa prve stopnje, da del plačil, ki presega povračilo stroškov za delo na terenu, ne predstavlja neposrednega pogoja za ustvarjanje prihodkov.

Tožeča stranka je najprej vložila tožbo zaradi molka organa po določbi 26. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00, v nadaljevanju: ZUS). Po vloženi tožbi je tožena stranka izdala odločbo, s katero je pritožbo tožnika zavrnila, tožeča stranka pa je na poziv sodišča tožbo razširila tudi na novoizdano odločbo, ki jo izpodbija iz vseh razlogov po določbah 25. člena ZUS.Za delodajalce, ki se ukvarjajo z gradbeno dejavnostjo in pri njih zaposlene delavce velja Splošna kolektivna pogodba za gospodarstvo in KPGD. V postopku inšpekcijskega pregleda je tožeča stranka presodila, da zaposleni delavci niso bili upravičeni do izplačila dnevnic v višini 18.076.450,00 SIT temveč samo do nadomestila za prehrano in dodatnega obroka, kolikor je delo trajalo več kot osem ur, tako da so bili delavci upravičeni do povračila samo v višini 7.632.396 SIT, izplačana razlika v višini 10.444.054,00 SIT pa je bila opredeljena kot drug prejemek iz delovnega razmerja, zato so bile na to osnovo obračunane vse predpisane dajatve. Sklicevanje tožene stranke na določbo 25. člena ZDR in na 13. člen KPGD je nepravilno in neutemeljeno, saj se navedeni določbi nanašata samo na razporejanje delavcev iz kraja iz kraj, kar pa nima nobene zveze z utemeljenostjo službenega potovanja, kot podlage za izplačilo dnevnic. Za opredelitev, da se dela oz. službenega potovanja izven kraja sedeža podjetja v gradbeni dejavnosti ne more šteti kot podlago za izplačilo dnevnic, v navedenih določbah ni podlage. Dnevnica je namreč institut, ki omogoča povračilo stroškov za prehrano, če delodajalec delavce napoti na službeno potovanje. Takšno definicijo vsebujejo vse kolektivne pogodbe. Dnevnice se pa lahko izplačajo le pod pogojem, da je delodajalec delavce dejansko napotil na službeno potovanje in to izkaže z ustrezno pisno dokumentacijo. KPGD nikjer ne prepoveduje izplačila dnevnic, zato je odločitev o tem, ali delavcu izplačati terenski dodatek ali dnevnice v celoti prepuščena delodajalcu. Takšno je tudi mnenje Komisije za razlago KPGD, sprejeto na seji dne 20. 7. 2000 v zvezi z uporabo 4. točke 55. člena KPGD. Komisija se je izrecno izrekla, da se za delo izven kraja sedeža delodajalca lahko uporabijo določila KPGD, ki regulirajo službena potovanja, kar se lahko razume edino tako, da delodajalec delavca lahko napoti na službeno pot in mu v tem primeru upravičeno izplača dnevnice. Glede dopustnosti izplačil dnevnic delavcem, ki opravljajo dela na gradbišču je izdala Komisija za razlago KPGD dodatno razlago, ki je bila objavljena v Uradnem listu št. 88/2001 z dne 9. 11. 2001 (po vložitvi pritožbe zoper prvostopno odločbo). Po navedeni razlagi lahko delodajalec iz dejavnosti gradbeništva, kolikor v svojem aktu določi, da so vsi delavci pri opravljanju del in nalog upravičeni do povračila stroškov na službenem potovanju, te izplačuje do višine zneskov, navedenih v Uredbi. Tožeča stranka ima v svojem splošnem aktu, Pravilniku o plačah z dne 15. 12. 1998 določeno, da so delavci pri opravljanju del in nalog na gradbišču upravičeni do izplačila dnevnic, (32. člen) kot povračila za stroške prehranjevanja (30. člen), v 4. odstavku 32. člena Pravilnika je določeno, da pripada delavcu dnevnica za delo na terenu, v 5. odstavku istega člena pa so opredeljeni pogoji, pod katerimi pripade delavcu takšna dnevnica. Tožnik je zato izpolnjeval vse pogoje za izplačilo dnevnic zaposlenim delavcem. Ta razlaga KPGD potrjuje, da je odločitev o povračilu stroškov delavcem, ki opravljajo delo na gradbišču v pristojnosti delodajalca. Da je pri tožniku dejansko šlo za delo na terenu izhaja tudi iz pogodb o zaposlitvi, ki jih je tožeča stranka sklepala z delavci. Tožeča stranka je tožbi priložila navedeni Pravilnik o plačah, ki doslej v postopku še ni bil predložen, saj davčni organ pri inšpekcijskem nadzoru ni raziskoval dejanskega stanja v tej smeri in ga od tožene stranke niti ni zahteval. V času postopka, ki ga je vodil davčni organ, mnenje Komisije za razlago KPGD še ni bilo sprejeto, zato je Pravilnik postal relevanten za presojo šele kasneje, zato njegova priložitev tožbi ne more biti prepozna. Davčni organ je vezan na ureditev po kolektivni pogodbi ter na mnenja in razlage pristojne Komisije. Tožena stranka je zato tožeči stranki neutemeljeno izločila stroške izplačanih dnevnic in ji na ta način povečala osnovo za obračun davka od dobička. Izplačil dnevnic v gradbeni dejavnosti ne izključuje noben predpis, prav tako ni bil izdan noben posamični sodni akt, ki bi o tem vprašanju dajal toženi stranki podlago za njeno stališče, kar pomeni, da bi tožena stranka morala upoštevati pravilo "v dvomu v korist zavezanca". Tožena stranka tudi zmotno razlaga, da izplačila dnevnic predstavljajo izplačilo drugega prejemka iz delovnega razmerja, saj za takšno trditev ni pravne niti dejanske podlage. Navedena izplačila predstavljajo povračilo stroškov prehrane, saj je bilo povračilo delavcem izplačano, ker tožeča stranka kot delodajalec ni organizirala prehrane na gradbišču. Ob tem bi bilo potrebno upoštevati, da bi bilo tudi tedaj, če bi bilo izplačilo teh sredstev neupravičeno, potrebno vzpostaviti prejšnje stanje. Delavci bi bili dolžni opraviti vračilo prejetih sredstev, saj namen delodajalca ni bil izplačilo plače. Da neupravičeno izplačilo ne predstavlja osebnega prejemka potrjuje tudi sodba Vrhovnega sodišča RS št. Ur 23/93, ko obravnava izplačila nadomestil za prehrano delavcev. V tem primeru je Vrhovno sodišče RS razsodilo, da izplačana nadomestila za prehrano, ki presegajo zneske v kolektivni pogodbi, davčnemu zavezancu ne predstavljajo davčno priznanega odhodka, zavezancu pa je bilo naloženo, da za razliko vzpostavi terjatev do delavcev in jo knjiži kot prihodek. Nasprotuje tudi zaključku, da izplačane dnevnice, ki so bile naknadno opredeljene kot drug prejemek iz delovnega razmerja, ne predstavljajo davčno priznanega odhodka. Upoštevati je potrebno, da tožena stranka izplačil v višini 9.856.212,00 SIT ni opredelila kot izplačane dnevnice, temveč je izplačila obravnavala kot prejemke iz delovnega razmerja. Ob takšnem stališču bi morala izplačila prejemkov iz delovnega razmerja šteti kot davčno priznan odhodek, saj iz 20. člena ZDDPO izhaja, da se plače priznavajo kot odhodek v obračunanih zneskih, ugotovljenih v skladu s splošnima kolektivnima pogodbama. Sodišču predlaga, da tožbi ugodi in odpravi izpodbijano odločbo ter toženi stranki naloži povračilo stroškov postopka.

Tožena stranka v svojem odgovoru na tožbo vztraja pri razlogih iz izpodbijane odločbe, zavrača tožbene navedbe ter predlaga zavrnitev tožbe.

Državno pravobranilstvo RS kot zastopnik javnega interesa svoje udeležbe v tem postopku ni prijavilo.

V obravnavanem primeru je med strankama sporna vsebinska opredelitev poslovnega dogodka - dela na terenu (gradbišču, delovišču) kot službeno potovanje oziroma kot podlage za obračun in povračilo dnevnic. Ker iz upravnih spisov izhaja, da so delavci tožnika delali na terenu, tožnik pa v tožbi zatrjuje, da je imel v svojem Pravilniku o plačah (ki ga prilaga tožbi) določeno, da so delavci pri opravljanju del in nalog na gradbišču upravičeni do izplačila dnevnic, kot povračila za stroške prehranjevanja in tudi, da pripada delavcem za delo na terenu dnevnica, ob tem pa se sklicuje na Razlago KPGD, objavljeno v Uradnem listu RS, št. 88/2001, tožena stranka nima prav, ko ocenjuje izplačila dnevnic zgolj z vidika narave gradbene dejavnosti kot celote, ne da bi ob tem upoštevala navedeno Razlago, ki je bila sprejeta in objavljena pred izdajo izpodbijane odločbe in ob tem preverila tudi izpolnjevanje pogojev pri tožniku, kot jih ta Razlaga zahteva. Razlaga KPGD skladno z določbo 78. člena KPGD namreč pomeni obvezen način uporabe kolektivne pogodbe za delodajalca in delojemalca ter obvezno podlago za odločanje v sporih o pravicah delavcev in obveznostih delodajalcev, ki izvirajo iz te pogodbe. Razlaga KPGD pa pojasnjuje prav 4. točko 55. člena KPGD in določa, da v primeru, kolikor delodajalec iz dejavnosti gradbeništva v svojem aktu določi, da so vsi delavci pri opravljanju del in nalog upravičeni do povračila stroškov na službenem potovanju, te lahko izplačuje do zneskov, navedenih v Uredbi. Delodajalec mora v takem primeru zagotoviti vso dokumentacijo v zvezi s službenimi potovanji in izpolnjevanje vseh ostalih določb KPGD.

Glede na to, da ZDoh v 1. alinei 1. odstavka 16. člena povračila stroškov, ki jih je imel zavezanec v zvezi z delom (poleg jubilejnih nagrad, odpravnin ob upokojitvi in enkratnih solidarnostnih pomoči) davčno opredeljuje kot neobdavčena izplačila, ki se zato ne vštevajo v osnovo za davek (največ do višine, ki je določena z Uredbo), stališče tožene stranke, da zaradi narave dejavnosti gradbeništva, ki se pretežno opravlja zunaj sedeža podjetja, izplačil dnevnic delavcem ni mogoče šteti za povračilo stroškov za službeno potovanje, po presoji sodišča ne zadošča. Sklicevanje na določbe ZDR in KPGD v zvezi z razporejanjem delavcev iz kraja v kraj in na določbe ZDR v zvezi s pravico delavcev do dnevnega počitka je za presojo obravnavanih izplačil v smislu vštevanja v osnovo za obdavčitev po določbah ZDoh pravno irelevantno. Tožena stranka je v celoti pritrdila odločitvi prvostopnega organa in, ne da bi v pritožbenem postopku upoštevala pred izdajo izpodbijane odločbe sprejeto ter v Uradnem listu RS objavljeno Razlago KPGD in se do nje opredelila, zavrnila pritožbo tožeče stranke. Tožena stranka s tem ni uporabila materialnega predpisa, zaradi česar je izpodbijana odločba nezakonita iz razloga po 1. točki 1. odstavka 25. člena ZUS. Posledično pa tudi niso bila ugotovljena vsa, glede na določbe materialnega predpisa relevantna dejstva. Glede na navedeno je sodišče na podlagi 4. točke 1. odstavka 60. člena ZUS tožbi ugodilo, izpodbijano odločbo odpravilo in zadevo vrnilo toženi stranki v ponovni postopek. V ponovljenem postopku bo potrebno ugotoviti dejansko stanje v zvezi z izplačili dnevnic delavcem, ob tem preveriti izpolnjevanje pogojev za izplačevanje povračil stroškov za službena potovanja vsem delavcem in upravičenost delavcev do teh izplačil, zlasti glede na dokumentacijo, ki jo mora delodajalec zagotoviti v zvezi s službenimi potovanji in izpolnjevanje vseh ostalih določb KPGD, kot izhaja tudi iz Razlage KPGD. Ker je bilo izpodbijano odločbo treba odpraviti že iz navedenega razloga, sodišče ni presojalo tožbenega ugovora glede vštevanja spornih prejemkov med davčno priznane odhodke.

Sodišče še pripominja, da bo v ponovljenem postopku potrebno upoštevati tudi med upravnim sporom sprejeto odločbo Ustavnega sodišča RS, št. U-I-356/02-14 z dne 23. 9. 2004 (Uradni list RS, št. 109/04).

Zahtevek tožeče stranke za povrnitev stroškov je sodišče zavrnilo na podlagi določbe 3. odstavka 23. člena ZUS, po kateri v primeru, kadar sodišče v upravnem sporu odloča samo o zakonitosti izpodbijanega akta, trpi vsaka stranka svoje stroške.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.