sodba U 1969/2003
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2005-09-12

odmera davka od dohodkov iz dejavnosti - obnova postopka

Po presoji sodišča uporaba drugega obnovitvenega razloga za obnovo postopka odmere davka od dohodkov iz dejavnosti, kot je bil uporabljen za obnovo postopka odmere dohodnine v tem primeru ni nepravilna. Skladno z določbo 2. odstavka 123. člena ZDavP zavezanci za davek iz dejavnosti, ki plačujejo davek iz dejavnosti na podlagi odmerne odločbe, ki jo izda davčni organ, v napovedi za odmero dohodnine ne izkažejo davčne osnove, davčni organ pa nato pri odmeri dohodnine upošteva davčno osnovo, ugotovljeno z odločbo o odmeri davka iz dejavnosti. Davčna osnova za davek iz dejavnosti se torej pri odmeri dohodnine v takih primerih upošteva šele po tem, ko jo davčni organ na podlagi napovedi zavezanca ugotovi z odločbo. Ker zavezanci v napoved za odmero dohodnine podatkov o davčni osnovi iz dejavnosti ne vnašajo, se pri odmeri dohodnine v zvezi z davčno osnovo pri dohodku iz dejavnosti obnovitveni razlog iz 5. točke 260. člena ZUP ne more uporabiti. Čim pa je tako, ugovor, da obnove postopka odmere davka od dohodkov iz dejavnosti ni mogoče utemeljevati z drugim obnovitvenim razlogom, kot obnovo postopka odmere dohodnine, po presoji sodišča ne more biti utemeljen.

Tožena stranka je z izpodbijano odločbo št. 404-54/03 z dne 7. 10. 2003 kot neutemeljeno zavrnila pritožbo tožeče stranke zoper sklep Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada A, št. 00485-0036/03-11-94-09/55-0162/03 z dne 4. 6. 2003, s katerim je bil za tožnika po uradni dolžnosti obnovljen postopek odmere davka od dohodkov iz dejavnosti za leto 2001. Iz izpodbijane odločbe izhaja, da je bila odločba o odmeri davka od odhodkov iz dejavnosti za leto 2001 izdana na podlagi davčne napovedi, v kasneje opravljenem inšpekcijskem pregledu pa je bilo ugotovljeno, da je tožnik v napovedi za odmero davka iz dejavnosti napovedal prihodke v premajhnem znesku (najemnina za poslovne prostore) ter kot odhodke navedel določene stroške, ki v skladu z zakonom niso davčno priznani in do njih ni upravičen (nabava bele tehnike, nabava plovila in stroški zanj, uveljavljanje stroškov na podlagi neverodostojnih listin, uveljavljanje potnih stroškov na podlagi neverodostojnih listin, neupravičeno upoštevanje amortizacije). Sklicuje se na 40. člen v povezavi s 41. členom Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 71/93, 2/94-popr., 7/95, 44/96, 68/96-odl.US, 82/97-odl.US in 87/97, v nadaljevanju: ZDoh), ki določata, da je osnova za davek iz dejavnosti dobiček, ki se ugotovi tako, da se od prihodkov, ustvarjenih v koledarskem letu, odštejejo odhodki. Po določbah Zakona o davku od dobička pravnih oseb (Uradni list RS, št. 72/93, 20/95, 18/96, 34/96, 82/97 in 27/98, v nadaljevanju: ZDDPO), ki se uporablja za ugotavljanje ustvarjenih prihodkov in odhodkov, če ni z ZDoh drugače določeno, se med prihodke davčnega zavezanca vštevajo prihodki, obračunani na podlagi predpisov ali računovodskih standardov, razen prihodkov, doseženih z udeležbo pri dobičku drugih pravnih oseb (10. člen ZDDPO). Tožena stranka ugotavlja, da je davčni organ prve stopnje pravilno sklepal, da bi bila davčna osnova za odmero davka od dohodkov iz dejavnosti drugačna, če bi tožnik v napovedi napovedal vse prihodke in odhodke v višini, ki ustreza znesku, ugotovljenem v inšpekcijskem pregledu, zato je pravilno, da je bil tožniku obnovljen postopek odmere davka iz dejavnosti za leto 2001. V tem primeru je tudi izpolnjen obnovitveni razlog iz 5. točke 260. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (Uradni list RS, št. 80/99 in 70/00, v nadaljevanju: ZUP), po katerem se postopek obnovi, če je bila izdana odločba v korist stranke na podlagi njenih neresničnih navedb. V skladu s 105. členom Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/96, 78/96, 87/97, 35/98, 82/98, 91/98, 1/99 in 108/99, v nadaljevanju: ZDavP) mora davčna napoved vsebovati podatke, ki so potrebni za odmero davka, podatki pa morajo biti resnični in ne smejo spraviti v zmoto davčnega organa. Ker tožnik v napoved za odmero davka iz dejavnosti ni vpisal najemnine za poslovni prostor, prav tako pa je kot stroške izkazoval tiste, ki niso bili izkazani z verodostojnimi knjigovodskimi listinami ter stroške, ki niso bili povezani z opravljanjem njegove dejavnosti, je izpolnjen tudi subjektivni namen, da se v napovedi izkaže drugačno davčno osnovo, kot je bila sicer dosežena. S tem je bila odločba o odmeri davka iz dejavnosti izdana na podlagi tožnikovih neresničnih navedb. Ker pa je uporaba obnovitvenega razloga po 5. točki 260. člena ZUP vezana le na petletni absolutni rok, so tudi navedbe o zamudi enomesečnega roka neutemeljene. Utemeljene pa tudi niso navedbe, da izrek in obrazložitev sklepa nista skladna. V sklepu je namreč navedeno, da je davčni organ v inšpekcijskem postopku ugotovil nova dejstva in dokaze, ki niso bili znani v prejšnjem postopku, na podlagi teh pa je bilo ugotovljeno, da je tožnik v napovedi navedel neresnične podatke za odmero.

Tožeča stranka se z odločbo ne strinja in jo izpodbija jo iz vseh razlogov po 25. členu Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00, v nadaljevanju: ZUS). V prvem delu tožbe tožnik navaja razloge za obnovo postopka odmere dohodnine za leto 2001 in graja ravnanje prvostopnega davčnega organa, saj mora biti skladno z določbo 165. člena ZDavP odločba o odmeri davka iz dejavnosti izdana do 31. maja za preteklo leto, kar v njegovem primeru ni bilo izpolnjeno in nato do izdaje odločbe, to je do dne 19. 11. 2002, tudi ni bil opravljen inšpekcijski pregled. Šele 19. 2. 2003, to je po pravnomočnosti odločbe, je davčni organ pričel opravljati inšpekcijski pregled poslovanja in ugotavljati nova dejstva in dokaze. Iz izreka prvostopnega sklepa o obnovi postopka odmere dohodnine za leto 2001 in izreka sklepa o obnovi postopka odmere davka od odhodkov iz dejavnosti, ki je predmet tega spora, izhaja, da se oba postopka obnavljata glede na obnovitvene razloge iz 1. točke 260. člena ZUP. Prav tako pa se prvostopni organ v obrazložitvi obeh sklepov sklicuje na ugotovitve inšpekcijskega postopka, vendar je obnovo postopka odmere davka od dejavnosti (zaradi zamude subjektivnega roka) uvedel na podlagi 5. točke 260. člena ZUP. Če je davčni organ v postopku inšpiciranja ugotovil nova dejstva in dokaze, kakor navaja v izreku in obrazložitvi, je to obnovitveni razlog iz 1. točke. 260. člena ZUP. Zaradi tega obnovitvenega razloga je obnovljen postopek odmere dohodnine, enako pa bi moralo biti tudi pri odmeri davka od dohodkov iz dejavnosti. Tožena stranka tudi ni pojasnila, zakaj se odmera dohodnine obnavlja po 1. točki 260. člena ZUP, odmera davka od dohodkov iz dejavnosti pa po 5. točki 260. člena ZUP, čeprav se obe obnovi vršita na temelju istega inšpekcijskega pregleda, istega zapisnika in istih novih dejstev in dokazov. Sodišču predlaga, da odpravi izpodbijano odločbo.

Tožena stranka v svojem odgovoru na tožbo vztraja pri razlogih iz izpodbijane odločbe in zavrača tožbene navedbe ter predlaga zavrnitev tožbe.

Z vlogo št. U-A09-4337/2003-3-R z dne 22. 12. 2003 je svojo udeležbo v tem postopku priglasilo Državno pravobranilstvo Republike Slovenije kot zastopnik javnega interesa.

Za tožečo stranko je v obravnavani zadevi sporno dejstvo, da je bil na podlagi istega inšpekcijskega pregleda in o tem izdanega zapisnika in dopolnilnega zapisnika, postopek odmere dohodnine za leto 2001 obnovljen iz obnovitvenega razloga po 1. točki, postopek odmere davka od odhodkov iz dejavnosti pa iz obnovitvenega razloga po 5. točki 260. člena ZUP. Po presoji sodišča uporaba drugega obnovitvenega razloga za obnovo postopka odmere davka od dohodkov iz dejavnosti, kot je bil uporabljen za obnovo postopka odmere dohodnine v tem primeru ni nepravilna. Skladno z določbo 2. odstavka 123. člena ZDavP zavezanci za davek iz dejavnosti, ki plačujejo davek iz dejavnosti na podlagi odmerne odločbe, ki jo izda davčni organ, v napovedi za odmero dohodnine ne izkažejo davčne osnove, davčni organ pa nato pri odmeri dohodnine upošteva davčno osnovo, ugotovljeno z odločbo o odmeri davka iz dejavnosti. Davčna osnova za davek iz dejavnosti se torej pri odmeri dohodnine v takih primerih upošteva šele po tem, ko jo davčni organ na podlagi napovedi zavezanca ugotovi z odločbo. Ker zavezanci v napoved za odmero dohodnine podatkov o davčni osnovi iz dejavnosti ne vnašajo, se pri odmeri dohodnine v zvezi z davčno osnovo pri dohodku iz dejavnosti obnovitveni razlog iz 5. točke 260. člena ZUP ne more uporabiti. Čim pa je tako, ugovor, da obnove postopka odmere davka od dohodkov iz dejavnosti ni mogoče utemeljevati z drugim obnovitvenim razlogom, kot obnovo postopka odmere dohodnine, po presoji sodišča ne more biti utemeljen. Ob preverjanju, ali je obnovitveni razlog iz 5. točke 260. člena ZUP podan, mora biti izkazana tako objektivna kot subjektivna okoliščina. Objektivna okoliščina je v tem, da je bila izdana za stranko ugodna odločba na podlagi njenih navedb (kar v obravnavanem primeru niti ni sporno, saj odločba temelji na podatkih tožnikove napovedi), subjektivna pa v tem, da je stranka vedela, da njene navedbe niso resnične, ji pa prinašajo korist v obliki zanjo ugodne odločbe. Po presoji sodišča je v obravnavanem primeru izpolnjena tudi subjektivna okoliščina obravnavanega obnovitvenega razloga. Davčni zavezanci morajo namreč davčno napoved izpolniti pravilno, saj morajo, skladno z določbo 27. člena ZDavP za davčne potrebe voditi poslovne knjige, izdelovati letna poročila in davčne obračune ter voditi druge evidence, predpisane s tem zakonom ali drugim zakonom, in sicer na ta način, da so poslovne knjige in evidence vodene v redu in pravilno in na način, ki zagotavlja podatke za ugotovitev davčnih obveznosti. Poleg tega mora, kot je navedla že tožena stranka, skladno z določbo 105. člena ZDavP davčna napoved vsebovati podatke, ki so potrebni za odmero davka, podatki pa morajo biti resnični in ne smejo spraviti v zmoto davčnega organa. Ker je bilo v inšpekcijskem pregledu ugotovljeno, da tožnikova napoved za odmero davka iz dejavnosti ni vsebovala najemnine za poslovni prostor, prav tako pa so bili kot stroški izkazani tudi tisti, ki niso temeljili na verodostojnih knjigovodskih listinah ter stroški, ki niso bili povezani z opravljanjem tožnikove dejavnosti, je izpolnjen tudi subjektivni namen, da se v napovedi izkaže drugačno davčno osnovo, kot je bila sicer dosežena. Glede na navedeno je tudi po presoji sodišča izpolnjen pogoj za uporabo obnovitvenega razloga iz 5. točke 260. člena ZUP.

Ker je izpodbijana odločba po presoji sodišča pravilna in na zakonu utemeljena, sodišče pa v postopku pred njeno izdajo ni našlo nepravilnosti, na katere mora paziti po uradni dolžnosti, je na podlagi 1. odstavka 59. člena ZUS tožbo kot neutemeljeno zavrnilo.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.