UPRS sodba U 1851/2000
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2003-04-03

V razmerju do 74. in 77. člena ZUP specialna določba 15.a člena ZDavP, glede na obseg zapisnika, sestavljenega v davčnem postopku, tudi dejansko in ne le formalno omogoča uveljavljanje pravice seznaniti in izjaviti se o vseh ugotovitvah davčnega organa.

Tožena stranka je z izpodbijano odločbo pritožbi tožeče stranke zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada A z dne 13. 9.1999, delno ugodila, tako da je odločbo v 2. točki izreka odpravila in zadevo vrnila organu prve stopnje v ponovni postopek in odločanje in s tem zavrnila pritožbo zoper 1. točko izreka prvostopne odločbe, s katero je tožeči stranki naloženo plačilo davka od prometa storitev po tarifni številki 1 Tarife davka od prometa storitev po stopnji 5% v znesku 3.077,50 SIT s pripadajočimi zamudnimi obrestmi, kar predstavlja le še razliko obveznosti, ki jo je tožeča stranka sicer že izpolnila po prejemu zapisnika o inšpekcijskem pregledu. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe je razvidno, da je tožena stranka svojo odločitev sprejela po tem, ko je odločbo prve stopnje preizkusila po uradni dolžnosti ter v okviru pritožbenih razlogov, s katerimi je tožeča stranka izpodbijala odločbo v celoti zaradi kršitev procesnega prava ter ukrep pod točko 2. še iz razlogov napačne uporabe materialnega prava in nepopolno oziroma napačno ugotovljenega dejanskega stanja. Odpravo ukrepa pod točko 2 izreka prvostopne odločbe, s katero se tožeči stranki nalaga plačilo davka od dobička pravnih oseb s pripadajočimi zamudnimi obrestmi tožena stranka utemeljuje z oceno, da je ugotovitev prvostopnega organa, da iz predložene dokumentacije ni razvidna podlaga, po kateri je družba AAA upravičena do garancij in provizij pri sklepanju poslov tožeče stranke, deloma protispisna in ne temelji na popolnoma in pravilno ugotovljenem dejanskem stanju in pravilni uporabi materialnega prava - 11. in 12. člena Zakona o davku od dobička pravnih oseb (Uradni list RS, št. 72/93, 20/95, 34/96). Upoštevajoč pravno podlago iz poroštvene pogodbe bi po mnenju tožene stranke prvostopni organ moral upoštevati in tožeči stranki med odhodki priznati tisti del plačanih stroškov garancije (8%) in stroške izvedbe bančnih poslov garancije (5%), ki ustrezajo vrednosti posamičnih nabav blaga, za katere je družba AAA dejansko plačala poroštvo za (pri)tožnico. V ponovnem postopku, katerega zaradi razlogov ekonomičnosti hitreje opravi prvostopni organ, je potrebno upoštevati določbe Pogodbe o zagotovilu garancije, ki se nanašajo na konkretizacijo pogodbenih obveznosti (pri)tožnice v zvezi z danimi poroštvi in v primerih realizacije poroštvenega razmerja z nakazili družbe AAA za (pri)tožnico na račun dobavitelja BBB (vse v letu 1996), upoštevajoč vrednost posamične nabave in čas garancijskega roka preizkusiti pravilnost in ustreznost fakturirane in plačane višine stroškov garancije in provizije izvedbe bančnih poslov garancije. Od teh dejstev bo odvisna tudi višina utemeljenih oziroma neposredno potrebnih odhodkov iz naslova poslovanja (pri)tožnice z družbo AAA. Pritožbeni ugovor kršitve pravil procesnega zakona - napačne sestave zapisnika (74. do 78. člen ZUP), izvedbe dokazov ("ogleda" listin) izven obvezne glavne obravnave (149. člen ZUP), nezakonitosti zahteve po predložitvi poslovne dokumentacije in protiustavnosti 15.a člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/96 do 1/99 - v nadaljevanju ZDavP), pa tožena stranka v celoti zavrača s sklicevanjem na specialno ureditev postopka po določbah ZDavP, predvsem 15., 15.a, 19., 20. in 30. člena.

Tožeča stranka s tožbo, ki jo je vložila zaradi molka tožene stranke v zvezi z vloženo pritožbo in kasneje razširila na odločbo o pritožbi, izdano tekom upravnega spora, odločbo izpodbija iz razloga napačne uporabe materialnega prava, kršitev pravil postopka, zmotne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja in kršitve predpisov zaradi katerih je izpodbijana odločba nična. Poleg kršitev pravil postopka, ki jih je uveljavljala že v pritožbi, dodatno uveljavlja še kršitev 15.a člena ZDavP, po katerem se mora organ o pripombah izjaviti tudi v odločbi. V vlogi, s katero prvotno vloženo tožbo razširja na tekom upravnega spora izdano odločbo o pritožbi prereka pravilnost ugotovitev, vezanih na poslovanje tožeče stranke v letu 1997 in poudarja, da je tako kot za leto 1996 (za katero je zadeva vrnjena v ponovni postopek), tudi leto 1997 predložila ustrezna listinska dokazila. Smiselno predlaga odpravo izpodbijane odločbe.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri razlogih izpodbijane odločbe in predlaga zavrnitev tožbe.

Državno pravobranilstvo Republike Slovenije je kot zastopnik javnega interesa svojo udeležbo v postopku prijavilo z vlogo z dne 2.6.2000.

Kot v svoji odločbi pravilno poudarja že tožena stranka, se določbe ZUP, na katere se v pritožbi in sedaj tudi v tožbi sklicuje tožeča stranka, v davčnem postopku uporabljajo le subsidiarno. Po 5. odstavku 1. člena ZDavP se namreč Zakon o splošnem upravnem postopku v davčnem postopku uporablja glede vseh vprašanj postopka, razen tistih, ki so s tem zakonom drugače urejena. Določba 15.a člena ZDavP je v razmerju do določb 74 in 77. člena ZUP specialna zakonska določba. Zatrjevane neskladnosti navedene določbe z določbo 22. člena Ustave Republike Slovenije sodišče ni našlo, saj določba 15.a člena ZDavP stranki omogoča seznaniti se in izjaviti se o vseh (zapisniških) ugotovitvah davčnega organa. Glede na obseg zapisnikov, sestavljenih v davčnih postopkih, pa navedena določba stranki tudi dejansko in ne le formalno omogoča uveljavitev navedenih procesnih pravic. Zahteva po razpisu glavne obravnave, ki jo tožeča stranka, kljub pravilno in izčrpno obrazloženi zavrnitvi istega ugovora v pritožbenem postopku, ponavlja tudi v tožbi, in ki naj bi bila po mnenju tožeče stranke obvezna zaradi izvedenega dokaza "z ogledom listin", je tudi po presoji sodišča neutemeljena in temelji enačenju izvajanja dokazov z listinami in ogledom, ki nima temelja v določbah ZUP. Sodišče se strinja tudi z drugimi razlogi, s katerimi v obrazložitvi izpodbijane odločbe pritožbene ugovore zavrača tožena stranka. Ker so tožbeni ugovori enaki pritožbenim, jih iz enakih razlogov, ne da bi jih ponavljalo, zavrača tudi sodišče. V zvezi z ugovorom nezakonitosti zahteve za predložitev poslovne dokumentacije (o poslovnih dogodkih, v katerih tožeča stranka neposredno ni bila udeležena) pa še dodaja, da je zahteva prvostopnega davčna glede na trditve tožeče stranke v davčnem postopku, ki jih po njegovi oceni kontrolirana dokumentacija ni izkazovala, utemeljena v določbi 15. člena ZDavP. Neutemeljen je tudi tožbeni ugovor kršitve 15.a člena ZDavP, ki ga tožeča stranka v tožbi uveljavlja na novo. Trditev, da se davčni organ v odločbi ni izjavil o podanih pripombah, ki jih je tožeča stranka vložila na zapisnik, je neutemeljena in neskladna s podatki upravnih spisov. Res je sicer, da davčni organ svojih stališč do pripomb, na katere je pred tem stališče zavzel že v dopolnilnem zapisniku (in jih tudi delno upošteval), v obrazložitvi odločbe ni obširneje utemeljeval, je pa iz odločbe razvidno, da jih s stališča ugotovitve dejanskega stanja ocenjuje kot nerelevantne. Navedeno oceno je, kot izhaja iz izpodbijane odločbe, tožena stranka ocenila kot nepravilno in na tej podlagi pritožbi tožeče stranke v delu, na katerega se pripombe nanašajo, tudi ugodila in skladno z določbo 21. člena ZDavP odločbo prve stopnje v 2. točki izreka odpravila in zadevo vrnila organu prve stopnje z ustreznimi napotki v ponoven postopek in odločanje. Drugih tožbenih ugovorov sodišče ni obravnavalo, saj z njimi tožeča stranka ugovarja dejanskim ugotovitvam, ki se nanašajo na leto 1997 (zadeva je predmet drugega upravnega spora), razlogov, ki bi se nanašali na leto 1996 in s tem na v tem upravnem sporu izpodbijani akt, pa ne navaja.

Ker so po navedenem tožbeni ugovori neutemeljeni, sodišče pa v okviru preizkusa izpodbijanega akta tudi ni našlo drugih razlogov, ki bi narekovali njegovo odpravo, niti razlogov za zatrjevano ničnost odločbe, je tožbo na podlagi 1. odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 50/97,70/00) zavrnilo kot neutemeljeno.

ZDavP člen 15a,  15a.  ZUP člen 74,  77,  74,  77.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.