sodba U 539/2003
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2004-09-30

Darilna pogodba sicer je dokazilo, ni pa edino in če davčni organ vanj podvomi in ima ta takšen dvom razloge, lahko zbere in upošteva tudi druge podatke in druga dokazila, konkretno podatke o tržni vednosti, ki je tudi po presoji sodišča v konkretnem primeru tista, ki je najbližja (dejanski) vrednosti delnic ob pridobitvi iz 60. člena ZDoh in s tem tisti vrednosti, ki se upošteva pri izračunu davčne osnove.

Tožena stranka je z izpodbijano odločbo zavrnila kot neutemeljeno pritožbo tožeče stranke zoper odločbo prvostopnega davčnega organa, s katero je bil tožniku odmerjen davek od dobička iz kapitala od prodaje vrednostnih papirjev in deležev v kapitalu v višini 1 793 442,00 SIT. V obrazložitvi izpodbijane odločbe se tožena stranka sklicuje na določbe 58., 58.b in 60. člena Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 71/93, 7/95, 44/96 - v nadaljevanju: ZDoh) kot pravno podlago za odločitev. V dejanskem pogledu pa navaja, da je po podatkih spisov tožnik z dvema darilnima pogodbama z dne 11. 9. 2000 in 27. 7. 2001 pridobil vrednostne papirje, ki jih našteje, ter da so bili vrednostni papirji podarjeni po zadnji knjižni vrednosti. Iz citiranih določb ZDoh pa izhaja, da je za obdavčitev dobička od prodaje vrednostnih papirjev pomemben čas pridobitve vrednostnih papirjev in čas njihove prodaje. Pri tem zakon ne določa načina pridobitve, zato dejstvo, da jih je tožnik pridobil neodplačno z darilno pogodbo, na obveznost plačila davka ne vpliva. Z dnem preknjižbe delnic z računa tožnikove žene na tožnikov račun pri KDD je lastništvo vrednostnih papirjev prešlo na tožnika. Bistveno pri obdavčitvi dobička od prodaje vrednostnih papirjev je, da so bili vrednostni papirji prodani pred iztekom treh let od pridobitve. To pa izhaja iz popisnih listov in ostalih dokazil v spisih, zato je tožnik tudi po presoji tožene stranke zavezanec za davek od dobička iz kapitala. Pravilna pa je po presoji tožene stranke tudi davčna osnova oziroma znesek odmerjenega davka. Osnova za davek je namreč razlika med prodajno ceno kapitala in valorizirano vrednostjo kapitala ob pridobitvi. V konkretnem primeru je sporna vrednost delnic v času pridobitve z darilnima pogodbama. Po prvem odstavku 60. člena ZDoh se kot vrednost v času pridobitve šteje cena vrednostnega papirja na dan pridobitve, ki jo zavezanec dokazuje z ustreznimi dokazili. Zato je prvostopni organ tožnika pozval, da dopolni napoved za odmero davka z dokazili o dnevu pridobitve, količini in nakupni ceni vrednostnih papirjev (KZTR, RUTG, MULG, KPEG in GKRG). V spisih se nahajata obe darilni pogodbi in izpisi prenosov imetništva vrednostnih papirjev. Na izpisih cena vrednostnih papirjev ni navedena. Iz izpisov tudi sledi, da je tožnik v istem času, ko je pridobil vrednostne papirje, trgoval z istovrstnimi vrednostnimi papirji, katerih cena je bistveno odstopala od vrednosti, ki je kot zadnja knjižna vrednost navedena v darilnih pogodbah. Zato je prvostopni organ pridobil še podatke o vrednosti uradnih enotnih tečajev navedenih vrednostnih papirjev na dan njihove pridobitve, nato pa pri ugotovitvi njihove nabavne vrednosti, po presoji tožene stranke utemeljeno upošteval njihov uradni enotni tečaj, ki izhaja iz navedenega obvestila Ljubljanske borze. Res je tožnik sklenil darilno pogodbo po določbah OZ, vendar pa se davčna osnova ugotavlja in davek odmerja po davčnih predpisih. Zato sklicevanje tožnika na 19. člen OZ in "overitev" darilne pogodbe pri davčnem organu nima s tem davčnim postopkom neposredne zveze. Z odločbo o odmeri davka na darilo v obliki zaznamka na pogodbi, je davčni organ (v skrajšanem postopku) odločil samo, da je darilo po tej pogodbi davka (na dediščine in darila) prosto, ne predstavlja pa nikakršnega dovoljenja ali odobritve v smislu 19. člena OZ oziroma potrditve vrednosti podarjenih delnic po pogodbi. Odmera davka od dobička iz kapitala, doseženega s prodajo delnic, je samostojen upravni postopek, v katerem se (samostojno) ugotavlja davčna osnova in odmeri davek. Tožena stranka zavrne tudi pritožbeni ugovor kršitve 22. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju: ZDavP) kot nerazumljiv oziroma v tej zvezi ponovno poudari, da gre v obeh primerih - pri odločanju o davku na darilo in pri odločanju o davku iz dobička iz kapitala, za dva različna postopka, ki se vodita po različnih materialnih in postopkovnih določbah. O odmeri davka od dobička iz kapitala od prodaje vrednostnih papirjev za leto 2001 je bilo na prvi stopnji odločeno le enkrat - z izpodbijano prvostopno odločbo in torej ni podlage za njeno odpravo po nadzorstveni pravici iz razloga, ker naj bi bila že prej v isti stvari izdana pravnomočna odločba.

Tožnik se s takšno odločitvijo ne strinja in predlaga njeno odpravo. Predlaga tudi, da se mu povrnejo stroški postopka. V tožbi uveljavlja kršitev materialnega prava (ZDoh) in napačno ugotovljeno dejansko stanje. Sklicuje se in citira določbe 58., 58.b in 60. člena ZDoh in navaja, da je vrednost vrednostnih papirjev, skladno s citiranimi določbami, tožeča stranka dokazala z darilnima pogodbama, iz katerih izhaja, da so bili vrednostni papirji podarjeni po zadnji knjižni vrednosti za vsakega, ki jih navaja. Prav ti dve pogodbi namreč predstavljata dokazilo iz prvega odstavka 60. člena ZDoh, v obeh je natančno ugotovljena vrednost vsakega posameznega vrednostnega papirja, zato je napačna ugotovitev tožene stranke, da pri pridobljenih vrednostnih papirjih njihova cena ni navedena. Sicer pa tožena stranka ne navede, na kateri predpis opira odločitev, po kateri šteje kot nabavno vrednost kar vrednost uradnih enotnih tečajev za sporne delnice. ZDoh namreč takšne določbe nima. Če je smiselno upoštevala drugi odstavek 59. člena ZDoh, pa tožeča stranka opozarja, da se ta določba nanaša samo na nepremičnine in zato za konkreten primer ne pride v poštev. V poštev tudi ne pride analogija, saj je ZDoh v 60. členu popolnoma uredil postopek ugotavljanja vrednosti, ko gre za vrednostne papirje in torej ni pravne praznine, ki bi jo bilo treba zapolniti. Pripominja še, da davčni organ pri odmeri davka ob sklenitvi darilnih pogodb v zvezi s ceno delnic ni imel nobenih pomislekov.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih zanjo. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Državno pravobranilstvo je kot zastopnik javnega interesa priglasilo udeležbo v postopku z vlogo št. ... z dne ....

V zadevi je sporna odmera davka od dobička iz kapitala od prodaje vrednostnih papirjev, konkretno delnic, ki so navedene v izpodbijani odločbi. Pri tem ni spora, da je do prodaje delnic prišlo pred potekom treh let od dneva njihove pridobitve in da je torej izpolnjen temeljni zakonski pogoj za obdavčitev dobička iz prodaje. Spora tudi ni, kdaj so bile pridobljene delnice in na kakšen način - z darilnima pogodbama, ki ju je tožnik sklenil s svojo ženo. Sporna je vrednost delnic v času njihove pridobitve in s tem osnova za davek od dobička, ki je po določbi 58. b člena ZDoh, na katero se pravilno sklicuje že tožena stranka, razlika med prodajno ceno delnic in njihovo valorizirano vrednostjo v času pridobitve. Pravilno tudi citira 60. člen ZDoh, v katerem je določeno, kaj se šteje kot vrednost vrednostnega papirja v času pridobitve, in sicer, da je to cena vrednostnega papirja, ki jo zavezanec dokazuje z ustreznimi dokazili. Pri tem pa tudi po presoji sodišča davčni organ darilne pogodbe utemeljeno ne upošteva kot ustrezno dokazilo o njihovi dejanski vrednosti, ampak upošteva kot relevantne podatke o vrednosti delnic po uradnih tečajih, ki jo je kot nesporno ugotovil v davčnem postopku in ki ji tožnik kot taki tudi v tožbi ne ugovarja. Sodišče se strinja tudi z razlogi tožene stranke, ko navaja, da gre za darilno pogodbo z ženo in da cena delnic v obeh darilnih pogodbah bistveno odstopa od njihove vrednosti po uradnih enotnih tečajih na dan, ko sta bili pogodbi sklenjeni. V zvezi z navedbami v tožbi sodišče le še dodaja, da darilna pogodba sicer je dokazilo, ni pa edino in če davčni organ vanj podvomi in ima za takšen dvom razloge, kot jih ima v konkretnem primeru, lahko zbere in upošteva tudi druge podatke in druga dokazila, konkretno podatke o tržni vrednosti, ki je tudi po presoji sodišča v konkretnem primeru tista, ki je najbližja (dejanski) vrednosti delnic ob pridobitvi iz 58. a člena ZDoh in s tem tisti vrednosti, ki se upošteva pri izračunu davčne osnove. Odmera davka na darila pa, tako kot pove že tožena stranka, na odmero davka v tem davčnem postopku v nobenem pogledu, tudi v pogledu cene delnic, ne vpliva.

Ker je torej po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožbene navedbe pa neutemeljene, je sodišče tožbo na podlagi prvega odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 50/97, 70/00) kot neutemeljeno zavrnilo.

ZDoh člen 58,  58b,  60,  58,  58b,  60.  ZUS člen 59/1,  59/1.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.