sodba U 343/2003
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2005-03-29

dohodnina - obnova postopka - možnost udeležbe v postopku

Tožnica ima prav, ko ugovarja odločanju v obnovljenem postopku. Iz upravnih spisov namreč ne sledi, da bi bil izpeljan ugotovitveni postopek, v katerem bi lahko ugovarjala novo ugotovljenim dejstvom in okoliščinam, zaradi katerih se je postopek obnovil. Te možnosti namreč očitno ni imela, vsaj tako izhaja iz njenih navedb, iz spisov pa tudi ne izhaja drugače, v postopku pri izplačevalcu njenih (spornih) dohodkov. Zato pa bi ji bila potem morala biti dana polna možnost udeležbe v obnovljenem postopku, preden je bila izdana odločba. Ker tožnica v obnovljenem postopku odmere dohodnine ni imela možnosti udeležbe, gre za bistveno kršitev določb postopka.

Tožbi se ugodi. Odločba Glavnega urada Davčne uprave Republike Slovenije št. ... z dne 23. 12. 2002 se odpravi in zadeva vrne toženi stranki v ponovni postopek.

Vsaka stranka nosi svoje stroške postopka.

Tožena stranka je z izpodbijano odločbo po uradni dolžnosti odpravila (kot nepotreben) prvi odstavek odločbe prve stopnje, s katero se tožnici v obnovljenem postopku odmeri dohodnina za leto 1999, sicer pa pritožbo tožeče stranke zoper odločbo kot neutemeljeno zavrnila. V obrazložitvi izpodbijane odločbe se sklicuje na 1. alineo 6. člena Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 71/93, 7/95 in 44/96 - v nadaljevanju: ZDoh), po kateri se v osnovo za odmero dohodnine všteva letni znesek plače, nadomestil plač in drugih prejemkov iz delovnega razmerja, izplačanih v denarju, bonih ali v naravi, razen povračil stroškov v zvezi z delom, ter letni prejemki v obliki stimulacij in bonitet v zvezi z delovnim razmerjem, zmanjšani za plačane obvezne prispevke za socialno varnost in posebne prispevke, uvedene z zakoni. Navaja, da je iz zbranih podatkov razvidno, da je bilo v inšpekcijskem pregledu pri pravni osebi AAA d.d. (izplačevalcu) ugotovljeno, da je ta v letih 1999 in 2000 izplačevala delavcem odpravnine ob sporazumnem prenehanju delovnega razmerja in izvedla dokupe pokojninske dobe, od izplačil delavcem pa ni obračunala davka na osebne prejemke in prispevkov za socialno varnost ter davčnemu organu ni posredovala podatkov za odmero dohodnine. Ugotovljeno je bilo še, da je izplačevalec v letu 1999 zaposlenim plačevala neobvezne preventivne zdravstvene preglede, kar za delavce predstavlja druge prejemke iz delovnega razmerja, od katerih bi tudi morali biti obračunani prispevki za socialno varnost in davek na osebne prejemke. Tožnici je bila tako v letu 1999 izplačana odpravnina v bruto znesku 5.760.158,00 SIT in plačan preventivni zdravstveni pregled v bruto znesku 7.571,00 SIT. Tožnici je bil s sklepom z dne 22. 5. 2002 iz tega razloga obnovljen postopek za odmero dohodnine za leto 1999. Ker je postal navedeni sklep pravnomočen, tožničinih ugovorov v zvezi z (ne)zakonitostjo sklepa ni več mogoče upoštevati. V obnovljenem postopku je organ prve stopnje tožnici v osnovo za dohodnino vštel tudi druge prejemke iz delovnega razmerja v višini 5. 767.729,00 SIT. Na tej podlagi je bila tožnici, po presoji tožene stranke, pravilno odmerjena dohodnina za leto 1999. V ZDoh je skladno z določbo 1. alinee prvega odstavka 16. člena uveden način obdavčenja bruto prejemkov. Zato je bil ugotovljeni skupni neto znesek izplačanih drugih prejemkov iz delovnega razmerja pravilno povečan s količnikom za preračun bruto plač in ugotovljena skupna davčna osnova v višini 5.767.729,00 SIT. Sicer pa tožnica ugotovljeni višini drugih prejemkov iz delovnega razmerja ne ugovarja s konkretnimi izračuni in navedbami. V odločbi prve stopnje so bili pravilno upoštevani od prejemkov obračunani in plačani davki kot akontacija dohodnine. Po 14. členu ZDoh se namreč odmerjena dohodnina zmanjša za višino odmerjenih oziroma obračunanih davkov od posameznih vrst dohodkov. AAA d.d. so bili v postopku inšpiciranja od izplačanih drugih prejemkov za leto 1999 obračunani davki od osebnih prejemkov kot akontacija dohodnine v višini 1.123.267,00 SIT, ki so bili v celoti upoštevani. Pravilnosti obračuna davka od osebnih prejemkov, opravljenega v postopku inšpiciranja pri izplačevalcu pa tožnica v pritožbi zoper odločbo o odmeri dohodnine ne more uspešno izpodbijati, ampak bi ga morala izpodbijati v postopku inšpiciranja izplačevalca, ko bi pred tem dobila v tem postopku položaj stranke.

Tožnica se z odločitvijo tožene stranke ne strinja in predlaga, da sodišče tožbi ugodi, izpodbijano odločbo odpravi in meritorno odloči v zadevi tako, da se tožnici vrne preveč plačana dohodnina z obrestmi in stroški postopka, oziroma podrejeno, da izpodbijano odločbo odpravi in naloži davčnemu organu, da ponovno odloči v zadevi. Priglaša tudi stroške postopka. Navaja, da je ob izdaji sklepa o obnovi pričakovala korekten postopek, zato se ni pritožila. To še toliko bolj, ker je dobila od izplačevalca dopis, v katerem so ji sporočili, da bo po opravljenih popravkih prišlo le do manjših razlik v končnem obračunu dohodnine. Sedaj pa se od tožnice po odločbi zahteva doplačilo 739.892,00 SIT, kar gotovo ni manjša razlika. Pri pregledu zapisnika o inšpekcijskem pregledu pri izplačevalcu pa je tožnica šele ugotovila, kdaj je bil izdan, in na tej podlagi ugotovila, da je bil sklep o obnovi izdan prepozno. Sklep je torej nezakonit, zato pa je potem nezakonit tudi ves nadaljnji postopek, saj zaradi opustitve pritožbe ne more postopek postati zakonit. Zato tožnica predlaga, da se že iz tega razloga odločba o odmeri dohodnine odpravi. Kršena je tudi njena pravica do enakosti, saj je izvedela, da je Davčna uprava vsem, ki so se zoper sklep pritožili, postopek ustavila. Sicer pa mora po 44. členu ZUP organ ves čas med postopkom paziti, da so udeleženi vsi, na katerih pravice ali pravne koristi bi lahko vplivala odločba. To ni bilo storjeno pri pregledu pri AAA d.d., zato se tožnica postopka ni udeležila in ni mogla v tem postopku izpodbijati pravilnosti obrutenja neto zneska odpravnine. Ker te možnosti ni imela, je bil postopek nezakonit in zahteva popravek obrutenja neto zneska v tem postopku. Tožena stranka navaja, da je bil ugotovljen skupni neto znesek izplačanih drugih prejemkov pravilno povečan s količnikom za preračun bruto plač, vendar ne pojasni, v katerem zakonu je ta količnik določen. Tožnica se je zato oprla na podatke v zapisniku o inšpekcijskem pregledu. Iz zapisnika izhaja, da je pri preračunu davčni organ izhajal iz dejansko izplačanih neto prejemkov, ki jih je preračunal v bruto zneske z upoštevanjem povprečne davčne stopnje zadnje znane plače posameznega zaposlenega pred izplačilom odpravnine. Na tej podlagi je izračunal akontacijo dohodnine in prispevke, ki jih je izplačevalec tudi plačal. Na ta način je davčni organ določil, da znaša bruto znesek odpravnine 5.760.158,00 SIT, s čimer pa se tožnica ne strinja. Že davčni organ je štel odpravnino kot druge prejemke iz delovnega razmerja iz 1. alinee prvega odstavka 16. člena ZDoh in torej kot plačo. V prvem odstavku 18. člena ZDoh pa so natančno določene stopnje davka za kategorijo plača. Če po tej lestvici obrutimo neto znesek 3 365.372,20 SIT, bi se pri obrutenju morala upoštevati davčna stopnja 50%. Tudi v AAA d.d. so ustno potrdili, da preračun neto zneska, ki sodi v kategorijo plača v bruto znesek, izvršijo po tej lestvici. Tožnico čudi, da v izračunu upoštevajo tudi splošno 3% olajšavo in zmanjšanje osnove iz 7. člena ZDoh. Ob tem upoštevajo prihodke delavca, torej pričakovan davčni razred. Praviloma računajo tako, da zavezancu, če ni imel drugih prihodkov, ni treba doplačati dohodnine. Davčni organ pa načina preračuna ni oprl na materialni predpis, zato tožnica lahko le domneva, da je davčni organ napačno tolmačil tretji odstavek 18. člena ZDoh, kjer se omenja povprečna davčna stopnja, saj je iz sobesedila razvidno, da je ta vsebina mišljena za primer, ko zavezanec dobi redno plačo ali pokojnino, torej če je v preteklih mesecih ni prejel (v celoti). Skladno z določbo 7. člena ZUP davčni organ ne bi smel predlagati obrutenja v škodo tožnice. Ob upoštevanju stopnje 50% bi določil bruto znesek 8.640.236,97, od tega 1.909.492,37 SIT prispevkov in 3.365.372,30 SIT akontacije dohodnine. Zato tožnica predlaga, da se bruto znesek ustrezno popravi in AAA d.d. naloži plačilo premalo plačanih prispevkov in akontacije dohodnine, kar pomeni tudi, da bi dobil več denarja proračun in pokojninska blagajna, in je torej stopnja 50% pravilnejša in pravičnejša rešitev.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih zanjo. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Državno pravobranilstvo kot zastopnik javnega interesa udeležbe v postopku ni priglasilo.

Kolikor tožnica uveljavlja, da je nezakonit sklep o uvedbi postopka, nima prav in ima prav tožena stranka, ko enak pritožbeni ugovor kot neutemeljen zavrne. V tem delu so pravilni in izčrpni tudi njeni razlogi, zato se sodišče, da se izogne ponavljanju, nanje sklicuje. V zvezi s tožbenimi navedbami le še dodaja, da gre v konkretnem primeru za sklep o obnovi postopka, ki je postal pravnomočen. Pravnomočen pravni akt pa ima pravni učinek ne glede na to, da gre lahko tudi za akt, ki je nezakonit ali nepravilen. Razlog za to je pravna varnost, ki terja, da je po tem, ko so izčrpana pravna sredstva, pravno razmerje nespremenljivo in s tem izključena negotovost o tem, ali pravno razmerje obstaja.

Pač pa ima tožnica prav, ko ugovarja odločanju v obnovljenem postopku. Iz upravnih spisov namreč ne sledi, da bi bil izpeljan ugotovitveni postopek, v katerem bi lahko ugovarjala novo ugotovljenim dejstvom in okoliščinam, zaradi katerih se je postopek obnovil. Te možnosti namreč očitno ni imela, vsaj tako izhaja iz njenih navedb, iz spisov pa tudi ne izhaja drugače, v postopku pri AAA d.d. kot izplačevalcu njenih (spornih) dohodkov. Zato pa bi ji bila potem morala biti dana polna možnost udeležbe v obnovljenem postopku, preden je bila izdana odločba. Ker to ni bilo storjeno, gre za bistveno kršitev pravil postopka. Že iz tega razloga je torej potrebno izpodbijano odločbo odpraviti in zadevo vrniti toženi stranki, da ustrezno dopolni postopek. V ponovljenem postopku pa bo potrebno razčistiti zlasti vse sporne okoliščine v zvezi z višino zneska, ki se kot prejemek iz delovnega razmerja na podlagi 1. alinee 6. člena ZDoh dodatno všteva v osnovo za dohodnino. Obrutenje izplačanega zneska (in s tem višina vštevanega) je bilo namreč sporno že v pritožbi, ugovarja pa mu tožnica tudi v tožbi. Pri tem ji ni mogoče očitati, da so njeni ugovori pavšalni, oziroma da višine novih prejemkov konkretno ne izpodbija, kot navaja tožena stranka v obrazložitvi. Njene navedbe so namreč povsem določne, napravi pa tudi nekatere izračune, zlasti pa utemeljeno očita, da ni pojasnjen in zakonsko dovolj utemeljen način obrutenja izplačanega zneska ter s tem višina zneska, ki je podlaga novi odmeri. O tem namreč v prvostopni odločbi ni niti besede. Tožena stranka pa v tej zvezi tudi navede samo, da se vedno obdavči bruto prejemek, kar je nesporno, ne navede pa konkretne pravne podlage za izvedeno obrutenje, zlasti pa se ne izjavi o pritožbeni trditvi, da izbrani način izračuna ni pravilen. To pa pomeni, da izpodbijana odločba v bistvenem ne vsebuje zadosti razlogov, da bi jo bilo mogoče preizkusiti, kar je že spet bistvena kršitev postopka, ki narekuje odpravo.

Glede na povedano je sodišče tožbi na podlagi prvega odstavka 60. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 50/97, 70/00) ugodilo in zadevo vrnilo toženi stranki, da o pritožbi ponovno odloči. Tožena stranka je dolžna izdati novo odločbo v roku 30 dni od pravnomočnosti sodbe. Pri tem je dolžna upoštevati pravno mnenje sodišča in njegova stališča, ki se tičejo postopka.

O stroških je sodišče odločilo na podlagi 23. člena Zakona o upravnem sporu, po katerem nosi vsaka stranka svoje stroške postopka, kadar se, kot je bilo to storjeno v konkretnem primeru, odloča le o zakonitosti izpodbijanega akta.

ZDoh člen 6,  6-1,  6,  6-1.  ZUP člen 44.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.