sodba U 1958/2002
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2005-01-17

Določbo 2. alinee 8. člena ZDoh je razumeti tako, da se znižuje dohodninska osnova študentom oziroma dijakom od prejemkov, prejetih iz naslova plačila za začasno ali občasno opravljanje dela prek študentskih ali mladinskih organizacij.

Tožena stranka je z izpodbijano odločbo zavrnila pritožbo tožnika zoper odločbo Davčnega urada A, Izpostave B, št. ... (pravilno: št. ...) z dne 7. 6. 2002, o odmeri dohodnine za leto 2001. Tožena stranka je svojo odločitev oprla na 2. alineo 8. člena Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 71/93 do 36/99, v nadaljevanju: ZDoh), ki določa, da se osnova za dohodnino zmanjša za 40% poprečne plače zaposlenih v Republiki Sloveniji v letu, za katero se dohodnina odmerja, zavezancem za dohodnino, ki so imeli prejemke iz naslova plačila za začasno ali občasno opravljanje dela učencev in študentov, prejetih preko študentskih ali mladinskih organizacij, ki opravljajo dejavnost posredovanja dela na podlagi pogodbe o koncesiji, v skladu s predpisi na področju zaposlovanja. Iz dokumentacije v spisu je razvidno, da je imel tožnik v letu 2001 dohodke, prejete preko študentskih ali mladinskih organizacij v znesku 757.379,00 SIT in dohodke iz naslova avtorskih pravic v znesku 1.991.258,00 SIT. Dohodki, prejeti preko študentskih ali mladinskih organizacij, so bili znižani za 10% normirane stroške, dohodki iz naslova avtorskih pravic pa za 40% normirane stroške. Ker prejemek, dosežen preko študentskega servisa, ni presegel 40% letne povprečne plače zaposlenih v Republiki Sloveniji v letu 2001, to je 1.029.892,00 SIT, je bil prejemek iz tega naslova v celoti odštet od osnove za dohodnino. Ker tožnikovi dohodki iz naslova avtorskih pravic niso bili doseženi z delom prek študentskega servisa, olajšave iz 2. alinee 8. člena ZDoh ni bilo mogoče uporabiti tudi za te tožnikove dohodke. Zmanjšanje osnove za dohodnino po 2. alinei 8. člena ZDoh se po mnenju tožene stranke nanaša le na prejemke, ki jih davčni zavezanec prejme preko študentskih ali mladinskih organizacij, ki opravljajo dejavnost posredovanja dela na podlagi pogodbe o koncesiji v skladu s predpisi na področju zaposlovanja, nikakor pa ne na vse dohodke, ki jih je davčni zavezanec imel v posameznem koledarskem letu in ki izhajajo tudi iz drugih virov, in sicer v obravnavanem primeru iz naslova avtorskih pravic.

Tožnik vlaga tožbo iz razloga kršitev pravil upravnega postopka, predvsem pa uveljavlja kršitev načela zakonitosti, saj odločitev tožene stranke ne temelji na veljavni zakonodaji. Iz 2. alinee 8. člena ZDoh jasno izhaja, da se osnova za dohodnino iz 7. člena ZDoh, to je seštevek vseh bruto dohodkov, zmanjšan za splošno olajšavo v višini 11% poprečne plače zaposlenih v Republiki Sloveniji v letu 2001, zmanjša za 40% poprečne letne plače zaposlenih v Republiki Sloveniji v letu 2001 zavezancem, ki so imeli prejemke iz naslova plačila za začasno ali občasno delo učencev in študentov, prejetih preko študentskih ali mladinskih organizacij, ki opravljajo dejavnost posredovanja dela na podlagi pogodbe o koncesiji, v skladu s predpisi na področju zaposlovanja. Navedeno pomeni, da se za 40% poprečne letne plače znižuje celotna dohodninska osnova, kot je določena v 6. in 7. členu ZDoh, in ne kot napačno navaja tožena stranka samo dohodninska osnova iz naslova prejemkov za začasno oziroma občasno delo, ki ga je učenec ali študent opravljal preko študentskih ali mladinskih organizacij. V kolikor znesek navedene olajšave presega znesek plačil, prejetih preko študentskih oziroma mladinskih organizacij, navedena olajšava znižuje tudi dohodninsko osnovo iz naslova drugih prejemkov in dohodkov, ki se v skladu s 6. členom ZDoh vštevajo v davčno osnovo za dohodnino. Po mnenju tožnika je navedena zakonska norma povsem jasna in jo tožena stranka razlaga v skladu s potrebami državnega proračuna in v škodo davčnih zavezancev. Obdavčevanje predstavlja poseganje v osebno svobodo posameznika, zaradi česar je potrebno pri sprejemanju davčne zakonodaje upoštevati načelo, da morajo biti davčne obveznosti jasno določene in na ta način posamezniku razumljive. Tožnik meni, da namen zakonodajalca ob sprejemu zakonske norme ni bil tak, kot ga navaja tožena stranka, kajti iz Poročevalca Državnega zbora št. 36/93 izhaja, da se olajšava prizna osebi z določenim statusom, to je osebi, ki bo v letu, za katero se dohodnina odmerja, imela prejemke iz naslova plačila za začasno ali občasno opravljanje dela preko študentskih ali mladinskih organizacij, in ni vezana na posamezno vrsto prejemkov, ampak znižuje celotno osnovo za dohodnino. Tudi "seniorska olajšava" se v celoti prizna osebam, ki so v posameznem letu starejše od 65 let oziroma so v posameznem letu šele dopolnile 65 let. Tožnik meni, da bi se mu moral pri odmeri dohodnine za leto 2001 priznati celoten znesek davčne olajšave iz 2. alinee 8. člena ZDoh v višini 1.029.892,00 SIT. Po navedenem sodišču predlaga, da po opravljeni glavni obravnavi tožbi ugodi, izpodbijano odločbo odpravi in samo odloči o stvari tako, da odločbo organa prve stopnje odpravi in postopek ustavi, podredno pa, da sodišče tožbi ugodi, izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne toženi stranki v ponovni postopek.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo predlaga zavrnitev tožbe, sklicujoč se na razloge iz izpodbijane odločbe. V pripravljalni vlogi z dne 21. 10. 2004 pa še navaja, da ZDoh sicer ne določa izrecno, od katere osnove se priznava posebno 40% zmanjšanje, ki izhaja iz naslova študentskega in mladinskega dela, vendar tolmačenje tožene stranke izhaja iz namena zakona in ustavnih določb. Z uzakonitvijo posebnega zmanjšanja dohodninske osnove je bil namen zakonodajalca spodbuditi delo študentov in učencev s tem, da je del njihovega zaslužka izvzet iz obdavčenja, ter jim tako pomagati. Tega namena pa zakonodajalec ni imel za zavezance, ki se v istem letu zaposlijo in izgubijo status študenta, tudi v delu, ki se nanaša na redno delo oziroma na druge prejemke, sicer bi bili slednji privilegirani glede na ostale. Tako bi lahko prišlo do bistvene razlike pri odmeri dohodnine dvema zavezancema, ki sta se zaposlila istega dne, prejela enako plačo v koledarskem letu z enakim obračunom prispevkov in akontacije dohodnine, če bi eden od njiju v istem letu opravljal delo tudi kot študent preko organizacije, ki posreduje študentsko delo. Tožnikovo tolmačenje tako ni v skladu z določbo 2. odst. 14. člena Ustave Republike Slovenije (Uradni list RS, št. 33/91-I, 42/97, 66/02, 24/03). Posebnega 40% zmanjšanja (oziroma razlike) ni mogoče priznati tudi za prejemke iz naslova plače in drugih dohodkov. Tožena stranka se v zvezi s tem sklicuje na sodbo Upravnega sodišča RS, opr. št. U 328/2001, kjer je bila v zvezi z identičnim pravnim vprašanjem potrjena odločitev tožene stranke.

Državno pravobranilstvo Republike Slovenije je kot zastopnik javnega interesa z vlogo, št. ... z dne 5. 11. 2002, prijavilo svojo udeležbo v tem upravnem sporu.

Na glavni obravnavi je tožeča stranka vztrajala pri dosedanjih navedbah in poudarila, da ZDoh veže davčno olajšavo na status zavezanca, ne pa na vire prejemkov, ki se obdavčujejo. Navedla je, da se za to olajšavo znižuje celotna osnova za dohodnino, ne zgolj osnova iz naslova prejemkov, nakazanih prek študentskih servisov. Takšna razlaga je tudi skladna z namenom zakonodajalca, ki izhaja iz zakonodajnega gradiva, in s tistimi določbami ZDoh, ki določajo druge vrste olajšav in so vezane na status invalida oziroma seniorja ter se prav tako upoštevajo za celotno dohodninsko osnovo. Če bi bil namen zakonodajalca določiti davčno olajšavo le za prejemke, dosežene preko študentskega servisa, bi to lahko jasno zapisal.

Prejemki iz naslova plačila za začasno ali občasno delo prek študentskih ali mladinskih organizacij spadajo med prejemke iz 3. alinee prvega odstavka 15. člena ZDoh, to je prejemke, dosežene na podlagi pogodbe o delu, delovršne pogodbe oziroma od prevzema opravljanja storitev in poslov na drugi podlagi, in se vštevajo v osnovo za dohodnino. Med strankama je sporno vprašanje, ali se davčnim zavezancem prizna zmanjšanje osnove za dohodnino po 2. alinei 8. člena ZDoh samo od prejemkov iz naslova plačila za začasno ali občasno opravljanje dela prek študentskih ali mladinskih organizacij ali od celotne dohodninske osnove (tudi drugih dohodkov oziroma prejemkov, ki se v skladu s 6. členom ZDoh vštevajo v dohodninsko osnovo).

Določba 2. alinee 8. člena ZDoh po mnenju sodišča ureja situacijo, ko ima zavezanec v koledarskem letu prejemke, ki se vštevajo v osnovo za dohodnino, le iz naslova plačil za začasno ali občasno opravljanje dela učencev in študentov, prejetih preko določenih študentskih ali mladinskih organizacij, pri tem izrecno ne določa, kako upoštevati olajšavo v primerih, ko dohodninska osnova zajema tudi druge dohodke in prejemke poleg "študentskih". Po presoji sodišča gre v obravnavanem primeru za dejanski stan, pri katerem je potrebno poleg gramatikalnih uporabiti še druge razlagalne argumente, in pri razlagi zakona upoštevati zlasti naravo "študentskih prejemkov". Ob upoštevanju namena zakonodajalca, da pomaga davčnim zavezancem - študentom (ta je razviden tudi iz Poročevalca DZ, št. 36/93), kadar ti prejemajo plačilo za delo, ki ima primarno naravo socialnega korektiva, je pritrditi razlagi tožene stranke. Zakonodajalec je obravnavano davčno olajšavo vezal tako na vrsto prejemkov kot na status davčnih zavezancev - študentov oziroma dijakov, kar pomeni, da se znižuje dohodninska osnova študentom oziroma dijakom od prejemkov, prejetih iz naslova začasnega ali občasnega dela prek študentskih ali mladinskih organizacij. Druga alinea 8. člena ZDoh se torej razlikuje od posebnih olajšav iz 1. in 3. alinee 8. člena, ki poudarjata status davčnih zavezancev. Zato je pravilna razlaga tožene stranke, da se določba 2. alinee 8. člena ZDoh nanaša le na točno določeno vrsto prejemkov, ki so jih prejeli študenti oziroma dijaki, tožnik pa nima prav, ko meni, da se olajšava veže na vse vrste prejemkov, ki jih je prejel študent ali dijak, če je v letu, za katero se dohodnina odmerja, imel prejemke za opravljeno začasno ali občasno delo prek študentske ali mladinske organizacije.

Sodišče po navedenem ugotavlja, da je izpodbijana odločba pravilna in na zakonu utemeljena, zato je tožbo zavrnilo po določbi 1. odst. 59. člena Zakona o upravnem sporu (ZUS, Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00).

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.