sodba U 264/2001
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2003-03-06

Tožnik ima prav, ko v tožbi navaja, da v tako izpeljanem (nepravilnem in nezakonitem) postopku ni imel možnosti izpodbijanja zneska neprijavljenih prihodkov, ugotovljenih z oceno. Po presoji sodišča, bi moral davčni organ prve stopnje tožniku izdati posebno odločbo v zvezi z ugotovljenimi prihodki iz naslova opravljanja (neregistrirane) dejavnosti kmečkega turizma. Izdana odločba, s katero je bilo tožniku naloženo plačilo davka od prometa storitev, ne nadomešča odločbe, s katero se ugotovijo prihodki iz dejavnosti kmečkega turizma.

Tožbi se ugodi. Odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Glavni urad z dne 23. 12. 2000 se odpravi in zadeva vrne Ministrstvu za finance Republike Slovenije v ponovni postopek.

Z izpodbijano odločbo je tožena stranka kot neutemeljeno zavrnila pritožbo tožnika zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada A, Izpostave B z dne 7. 2. 2000, s katero je bila tožniku odmerjena dohodnina za leto 1996 v znesku 1.342.661,00 SIT in določena obveznost plačila razlike med odmerjeno dohodnino in v letu 1996 odmerjeno oziroma obračunano akontacijo v višini 155.998,00 SIT. Tožena stranka v obrazložitvi izpodbijane odločbe povzema razloge prvostopne odločbe in navaja 5. člen Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 71/93 in 7/95, v nadaljevanju ZDoh) ter 5. alineo 6. člena istega zakona, ki določa, da se v osnovo za dohodnino všteva dobiček, dosežen z opravljanjem dejavnosti v višini, od katere je bil odmerjen davek iz dejavnosti zmanjšan za olajšave, ki se priznajo po tem zakonu. Pravna podlaga za obdavčenje dobička od kmečkega turizma, ki ga opravlja tožnik je v 54. členu ZDoh, po katerem se na način in pod pogojem iz 53. člena ugotavlja dobiček tudi zavezancem, ki dosegajo dohodek z opravljanjem domače in umetne obrti, čebelarstvom, s sprejemanjem gostov na prenočevanje v gospodinjstvu, s sprejemanjem gostov v kmečkem gospodarstvu (kmečki turizem). Tožena stranka iz podatkov v spisih ugotavlja, da je bil v ponovnem postopku pri tožniku opravljen postopek inšpekcijskega pregleda pravilnosti in zakonitosti obračunavanja in plačevanja davka od prometa storitev - neregistrirane dejavnosti kmečki turizem za obdobje 1. 1. 1996 do 31. 12. 1996 ter izdana odločba z dne 3. 9. 1999, iz katere je ugotovljen dobiček z oceno v višini 3.792.114,33 SIT. Iz podatkov v spisih in prvostopne odločbe je razvidno, na kakšen način je prvostopni organ opravil cenitev prihodkov od prometa storitev - kmečki turizem. Ocena je bila opravljena na podlagi podatkov treh primerljivih davčnih zavezancev, ki so v letu 1996 opravljali enako oziroma podobno dejavnost na področju Davčnega urada A in C. Podatki so bili pridobljeni iz dveh napovedi za odmero davka od dohodkov iz dejavnosti in napovedi za odmero dohodnine za leto 1996. Iz ugotovitev prvostopnega organa izhaja, da znaša povprečna vrednost prihodkov pri treh primerljivih zavezancih, ustvarjenih z opravljanjem neregistrirane dejavnosti - kmečki turizem 3.792.114,33 SIT, kar je ocenjena vrednost prihodkov (pri)tožnika. Pravna podlaga za takšen način izračuna davčne osnove oziroma ocene je podana v 45. členu ZDoh. Niso utemeljene pritožbene navedbe, da prvostopni organ ni upošteval stroškov, kot so najemanje kreditov za navedeno dejavnost, saj je bila v konkretnem primeru določena davčna osnova s cenitvijo in se zato po izrecni zakonski določbi navedene naložbe ne upoštevajo v davčni osnovi tega leta (7.odstavek 45.lena ZDoh). Sicer pa višina tako ugotovljenega dobička iz neregistrirane dejavnosti - kmečki turizem, po mnenju tožene stranke ne vpliva na samo višino dohodnine oziroma je v konkretnem postopku odmere dohodnine irelevantno, saj to ni predmet tega postopka. Tako namreč izhaja iz določbe 89. člena ZDoh, ki določa, da pri odmeri dohodnine davčni organ upošteva dobiček, ugotovljen z odločbo o odmeri davka iz dejavnosti. In, ker ni določbe, ki bi izrecno zahtevala, da pri odmeri dohodnine davčni organ upošteva le osnovo, ki bi bila ugotovljena z dokončno ali pravnomočno odločbo o odmeri davka iz dejavnosti, je sklicevanje tožnika v pritožbi v to smer neutemeljeno. Navedeni prihodek je organ prve stopnje opredelil kot vir 16 - drugi prejemki in ne kot dobiček iz dejavnosti, kar pa je posledica dejstva, da gre za opravljanje neregistrirane dejavnosti. Zakonita je tudi odločitev prvostopnega organa, da se prihodki iz neregistrirane dejavnosti - kmečki turizem, upoštevajo pri ugotavljanju osnove za dohodnino (6. člena ZDoh). Tudi po mnenju tožene stranke je za cenitev podana pravna podlaga v 45. členu ZDoh, sama višina navedenih prejemkov pa ni stvar preizkusa v tem postopku, temveč je to predmet drugega postopka. Kolikor bo (pri)tožnik v tem drugem postopku dokazal, da je osnova nižja, bo temu po uradni dolžnosti sledila tudi obnova postopka za odmero dohodnine. Glede pritožbenih razlogov, ki se nanašajo na odmero davka iz dohodkov iz neregistrirane dejavnosti, tožena stranka še pojasni, da teh razlogov ni obravnavala iz razloga, ker davčni zavezanec okoliščine, ki vplivajo na višino ugotovljenega dobička oziroma prihodkov iz neregistrirane dejavnosti, uveljavljala lahko le v postopku odmere davka iz neregistrirane dejavnosti oziroma zoper že navedeno odločbo, kar je tožnik tudi storil, saj je vložil pritožbo zoper navedeno odločbo, ne more pa teh pritožbenih razlogov uspešno uveljavljati v postopku odmere dohodnine. Tudi ni predmet te odločbe ugotavljanje pogojev za obročno odplačilo davčnega dolga po 89. in naslednjih členih Zakona o davčnem postopku, ker je to predmet posebne odločbe in posebnega ugotovitvenega postopka, ki nimajo zveze z ugotavljanjem višine davčne obveznosti, kar je predmet izpodbijane odločbe.

Tožnik vlaga tožbo iz razlogov nepopolne in nepravilne ugotovitve dejanskega stanja, napačne uporabe materialnih predpisov in kršitev pravil postopka. Z izpodbijanima odločbama (odločba prve stopnje in druge stopnje) je tožniku odmerjena dohodnina za leto 1996 v znesku 1.342.661,00 SIT. S prvotno odločbo tožene stranke z dne 10. 12. 1997 je bila tožniku odmerjena dohodnina za leto 1996 v znesku 487.141,00 SIT. Razlika med odmerjeno dohodnino in obračunano akontacijo v znesku 155.998,00 SIT je znašala 331.143,00 SIT, kolikor je bil po tej odločbi zavezanec tudi dolžan plačati. Na pritožbo zavezanca je pritožbeni organ izpodbijano odločbo odpravil in zadevo vrnil prvostopnemu organu v ponoven postopek. Prvostopni organ je nato izdal sklep z dne 7. 12. 1999, s katerim je po uradni dolžnosti obnovil postopek za odmero dohodnine zavezanca za leto 1996. Že sam postopek ponovne odmere dohodnine je bil nezakonit. Prvostopni organ bi moral ravnati v skladu z napotki iz inštančne odločbe z dne 22. 3. 1999, ne pa da je obnovil postopek po uradni dolžnosti. Predvsem prvostopni organ ne bi smel naknadno odločiti v škodo davčnega zavezanca in mu določiti višjo dohodnino, kot mu je bila odmerjena z odločbo z dne 10. 12. 1997, ki jo je tožnik sicer uspel izpodbiti. Po odločitvi o pritožbi zavezanca ne sme priti do bolj neugodne odločitve zanj, kot če se ne bi pritožil. Že zaradi tega sta postopek in izpodbijana odločba nezakonita in je izpodbijano odločbo treba odpraviti. Inšpekcijski organ, na ugotovitvah katerega temelji izpodbijana odločba, ni niti poskušal ugotavljati dejanskih prihodkov tožeče stranke in se je brez kakršnekoli realne podlage skliceval na prejemke nekaterih drugih davčnih zavezancev, pri tem pa sploh ni ugotavljal primerljivosti in razvitosti ter obsega teh dejavnosti.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.