sodba U 2207/2000
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2002-05-23

Avtorsko delo, ki ga delavec ustvari pri izpolnjevanju svojih obveznosti ali po navodilih delodajalca (avtorsko delo iz delovnega razmerja po 101. členu ZASP), zaradi zakonske domneve o prehodu materialnih avtorskih pravic in drugih pravic avtorja na delodajalca, je treba davčno obravnavati kot izplačilo plače.

Iz spisnih podatkov pa ni razvidno, da bi dela v zvezi z oblikovanjem oglasov moral tožnik opraviti v okviru svoje delovne obveznosti na delovnem mestu računalniškega operaterja, to pa ni mogoče ugotoviti niti iz opisa delovnega mesta tožnika. V ponovljenem postopku bo torej morala tožena stranka ugotoviti, ali oblikovanje oglasov tudi sodi med dela, za katera ima tožnik sklenjeno delovno razmerje in v primeru, da ne gre za taka dela, ugotovi tudi ali gre dejansko za avtorska dela po določbah ZASP.

Tožbi se ugodi. Odločba Glavnega urada Davčne uprave Republike Slovenije z dne 06.10.2000 se odpravi in se zadeva vrne toženi stranki v ponovni postopek. Zahteva tožeče stranke za povračilo stroškov postopka se zavrne.

Tožena stranka je z izpodbijano odločbo zavrnila pritožbo tožnika zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada A, Izpostave A z dne 13.01.2000, s katero je navedeni prvostopni organ v obnovljenem postopku tožniku odmeril dohodnino za leto 1996 z upoštevanjem dohodkov, ki so bili že upoštevani pri odmeri dohodnine in prejemka v višini 531.190,00 SIT, ki je bil nepravilno izplačan kot avtorski honorar in ga je vštel v osnovo za dohodnino kot plačo, ter prejemka v višini 346.701,00 SIT izplačanega na podlagi potnih nalogov, ki ga je v osnovo za dohodnino vštel kot drug prejemek iz delovnega razmerja. Svojo odločitev je tožena stranka utemeljila z ugotovitvijo, da je davčni organ po dokončnosti odločbe o odmeri dohodnine za leto 1996 v inšpekcijskem postopku pri družbi AAA d.o.o., A ugotovil, da je navedena družba tožniku izplačala prejemke na podlagi fiktivnih potnih nalogov in avtorski honorar za delo iz rednega delovnega razmerja. Ugotovila je, da izplačani prejemki predstavljajo izplačila neto plač od katerih pravna oseba ni obračunala in plačala prispevkov za socialno varnost in akontacije davka od osebnih prejemkov, ti prejemki pa tudi niso bili napovedani v napovedi za odmero dohodnine za leto 1996. Citira določbo 5. člena Zakona o avtorskih in sorodnih pravicah (ZASP,Ur. list RS, št. 21/95) in navaja, da je za vsako posamezno avtorsko delo potrebno dokazati, da izdelek predstavlja avtorsko stvaritev v katero je vključeno strokovno znanje in izkušnje njenega avtorja, med tem ko oblikovanje oglasov v oglasnikih spada med dela založniške grafične dejavnosti družbe in za tožnika redno delo iz delovnega razmerja. V zvezi z verodostojnostjo potnih nalogov pa ugotavlja, da je bila družba pozvana k predložitvi obveznih listin, ki bi dokazovale resničnost vsebine potnih nalogov in izpričevale njihovo verodostojnost, vendar tega ni storila, zato je izplačane prejemke na podlagi 1. alinee 6. člena Zakona o dohodnini (ZDoh, Uradni list RS št. 71/93, 7/95) vštela v osnovo za dohodnino kot druge prejemke iz delovnega razmerja. Ko odgovarja na pritožbene ugovore v zvezi s prekoračitvijo roka za obnovo pravnomočno končanega postopka o odmeri dohodnine, se tožena stranka sklicuje na določbo 252. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (ZUP/86, Uradni list SFRJ št. 47/86), v katerem je določen enomesečni rok za predlaganje obnove iz razloga 1. točke 249. člena tega zakona le za stranko. Zato je davčni organ lahko vodil obnovitveni postopek, ker od pravnomočnosti prvostopne odločbe (pravilno: od vročitve odločbe tožniku) še ni preteklo 5 let. Odgovarja tudi na pritožbene ugovore glede pravnomočnosti odločbe izdane v inšpekcijskem postopku družbi AAA d.o.o., A in navaja, da to ni predhodno vprašanje, zaradi katerega bi bilo potrebno upravni postopek odmere dohodnine v smislu določil 144. in 145. ZUP prekiniti. Zato je na podlagi 146. člena istega zakona lahko upravni organ predhodno vprašanje sam obravnaval in ga rešil kot sestavni del stvari ter na tej podlagi odločil o stvari sami.

Tožnik s tožbo izpodbija odločitev tožene stranke, zaradi nepravilne uporabe materialnega predpisa, napačno ugotovljenega dejanskega stanja in kršitev pravil procesnega prava. Tako kot v pritožbi ponavlja trditev, da je organ prve stopnje oz. tožena stranka obnovo postopka uvedla že po preteku 30 - dnevnega (pravilno: enomesečnega) roka iz 252. člena ZUP, ki velja tako za stranko kot za organ, ki začne postopek obnove po uradni dolžnosti. Tako kot v pritožbi tudi v tožbi zatrjuje, da temelji izpodbijana odločba na podlagi podatkov davčnega urada A iz inšpekcijskega pregleda pri družbi AAA d.o.o., A za leto 1996, ki ni postala pravnomočna, saj se je pravna oseba zoper njo pravočasno pritožila in o zadevi še ni odločeno. Razen tega dodaja, da v postopku inšpiciranja tožeča stranka kot stranka ni nikoli sodelovala, prav tako ji ni bil vročen zapisnik in prvostopna odločba, čeprav bi ji bil moral biti vročen. Ugotovitev, da naj bi bili tožeči stranki izplačani drugi prejemki skladno s 1. alineo 1. odst. 16. člena ZDoh (potni stroški) je prav tako neutemeljena. Nepravilen je tudi zaključek inšpekcijskega organa, da naj bi avtorski honorarji dejansko predstavljali plačo zaposlenega za redno delo. Dodaja da je delodajalec tožeči stranki poleg plače izplačal le povračila potnih stroškov na podlagi potnih nalogov in njihovih obračunov s prilogami ter avtorski honorar za avtorska dela, ki jih je tožnik tudi dejansko opravil. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe pa ni razviden razlog za odmero dohodnine od navedenih povračil. Zato meni, da je bilo dejansko staje, na katerem temelji izpodbijana odločba pomanjkljivo in napačno ugotovljeno. Navaja da je iz potnih nalogov, ki se nahajajo v davčnem spisu in ki naj se po uradni dolžnosti pribavijo in vpogledajo kot dokaz, razvidno, da je tožeča stranka službena potovanja dejansko opravila. Tožeča stranka je za delodajalca opravljala delo izven sedeža družbe v krajih, ki so navedeni na potnih nalogih in na potovanjih je imela stroške kot so cestnine, nočnine ter povečani stroški prehrane, kilometrine in do povračila teh stroškov ima pravico. Zaradi tega meni, da ji povračila stroškov, ki jih je tožeča stranka imela zaradi službenih potovanj opravljenih po nalogu in v korist delodajalca, ne morejo povečati osnove za odmero njene dohodnine, enako velja tudi za avtorska dela, ki jih je opravila tožeča stranka in nikakor niso plača.

Glede na vse navedeno zato tožeča stranka predlaga, da se izpodbijana odločba odpravi in da se ji povrnejo stroški postopka. Podredno pa predlaga, da sodišče tožbi v celoti ugodi in izpodbijano odločbo odpravi ter vrne zadevo toženi stranki v ponovni postopek in odločanje.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo predlaga zavrnitev tožbenega zahtevka iz razlogov navedenih v obrazložitvi izpodbijane odločbe

Državno pravobranilstvo je kot zastopnik javnega interesa prijavilo udeležbo v tem sporu, vendar na tožbo ni odgovorilo.

Iz izpodbijane odločbe in upravnih spisov je razvidno, da je organ prve stopnje po dokončnosti odločbe o odmeri dohodnine za leto 1996 v upravnem postopku (15.08.1997), v obnovljenem postopku tožniku odmeril dohodnino za leto 1996 tako, da je prejemek v višini 531.190,00 SIT, izplačan kot avtorski honorar, davčno obravnaval kot izplačilo plače in prejemek v višini 346.700,00 SIT izplačan kot povračilo stroškov po izdanih potnih nalogih, davčno obravnaval kot drug prejemek iz delovnega razmerja. Ugotovitve inšpekcijskega postopka pri družbi AAA d.o.o., ki je tožniku izplačala sporne prejemke, pa tudi po presoji sodišča predstavljajo obnovitveni razlog po 1. točki 249. člena ZUP/86, na podlagi katerega je organ prve stopnje lahko po uradni dolžnosti obnovil odmerni postopek dohodnine za leto 1996. Ker je po določbi 3. odstavka 252. člena ZUP/86, ki je veljal v času odločanja pri organu prve stopnje, za organ določen le objektivni rok, v katerem obnove po uradni dolžnosti več ni mogoče uvesti (obnovi se lahko postopek po uradni dolžnosti do preteka 5 letih od vročitve odločbe stranki), niso utemeljeni ugovori tožnika o prekoračitvi 30 - dnevnega subjektivnega roka za predlaganje obnove po 1. točki 249. člena ZUP/86, ki je, tako kot je navedla že tožena stranka v izpodbijani odločbi, določen le za stranko. Sodišče soglaša tudi s stališčem tožene stranke, ki je izplačane prejemke na podlagi (fiktivnih) potnih nalogov štela v osnovo za dohodnino kot druge prejemke iz delovnega razmerja na podlagi 1. alinee 6. člena ZDoh in tudi z razlogi s katerimi je utemeljila svojo odločitev in se nanje v izogib ponavljanju izrecno sklicuje (2. odstavek 67. člena Zakona o upravnem sporu, ZUS, Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00) ter kot neutemeljene zavrača zgolj pavšalne ugovore tožnika, da predstavljajo ti prejemki le povračilo stroškov, ki jih je imel na službenih potovanjih. Tožnik tudi nima prav, ko v tožbi ponavlja pritožbene ugovore, da bi šele pravnomočna odločba izdana pravni osebi AAA d.o.o., na podlagi ugotovitev inšpekcijskega postopka, lahko bila podlaga za izdajo izpodbijane odločbe. Tožena stranka oziroma organ prve stopnje je vprašanje davčnega obravnavanja tožniku izplačanih zneskov povračil po potnih nalogih in avtorskih honorarjev, obravnaval sam in ga rešil kot sestavni del obnovljenega postopka odmere dohodnine, tožniku pa je bila dana možnost izjasniti se o dejstvih in okoliščinah, na katere je tožena stranka oprla svojo odločitev (143. člen v zvezi z 8. členom ZUP/86).

So pa utemeljeni tožnikovi ugovori glede davčnega obravnavanja izplačanega zneska avtorskega honorarja kot plače. V postopku ugotovljeno dejansko stanje namreč ne daje zadostne podlage za tako sklepanje organa prve stopnje. Pravilno je sicer stališče tožene stranke, da je avtorsko delo, ki ga delavec ustvari pri izpolnjevanju svojih obveznosti ali po navodilih delodajalca (avtorsko delo iz delovnega razmerja po 101. členu ZASP), zaradi zakonske domneve o prehodu materialnih avtorskih pravic in drugih pravic avtorja na delodajalca, davčno obravnavati kot izplačilo plače. Vendar pa iz dokumentacije, ki je v spisu ni razvidno, kako je prvostopni organ ugotovil, da se plačilo nanaša ravno na dela pri oblikovanju oglasov, saj v upravnih spisih ni avtorskih pogodb niti drugih listin ki se nanašajo na izplačila avtorskega honorarja tožniku, pa tudi v zapisniku o inšpiciranju družbe AAA d.o.o.ni razlogov za navedeno trditev. Razen tega iz spisnih podatkov tudi ni razvidno, da bi navedena dela moral tožnik opraviti v okviru svoje delovne obveznosti na delovnem mestu računalniškega operaterja, to pa ni mogoče ugotoviti niti iz opisa delovnega mesta tožnika citiranega v zapisniku o inšpiciranju družbe AAA d.o.o.. Ker je bilo glede na navedeno dejansko stanje v tej zadevi nepopolno ugotovljeno, to pa je imelo za posledico, da je bil nepravilno uporabljen materialni predpis, je sodišče izpodbijano odločbo na podlagi 2. točke 1. odstavka 60. člena ZUS v zvezi s 4. točko 1. odstavka citiranega člena odpravilo in vrnilo zadevo toženi stranki, da v ponovljenem postopku ugotovi ali oblikovanje oglasov tudi sodi med dela, za katera ima tožnik sklenjeno delovno razmerje in v primeru, da ne gre za taka dela, ugotovi tudi ali gre dejansko za avtorska dela po določbah ZASP. Šele na podlagi tako dopolnjenega dejanskega stanja bo mogoče odločiti o tem, kako davčno obravnavati sporno izplačilo avtorskega honorarja.

Odločitev o stroških temelji na določbi 3. odstavka 23. člena ZUS.

ZDoh člen 15,  15/1.  ZASP člen 101,  101.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.