sodba U 1341/2001
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2002-04-03

UPRAVNI POSTOPEK - DAVKI - RAČUNSKO UPRAVNI SPOR

davki - amortizacija poslovnih prostorov - upravni postopek - obnova postopka

V naknadnem inšpekcijskem postopku ugotovljena dejstva v zvezi z obračunom amortizacije od poslovnih prostorov in v zvezi z oblikovanjem dolgoročnih rezervacij nova dejstva v smislu obnovitvenega razloga iz 1. točke 249. člena ZUP/86 predstavljajo, ker sporni postavki obračuna amortizacije in oblikovanja rezervacij v odmernih postopkih, v katerih je bilo odločeno v skrajšanem postopku zgolj na podlagi podatkov davčnih napovedi in priloženih listin ter uradnih podatkov davčnih organov, nista bili predmet preverjanja in torej dokazovanja zaradi ugotovitev relevantnih dejstev.

Z izpodbijano odločbo je tožena stranka kot neutemeljeno zavrnila pritožbo tožnika zoper sklep Davčnega urada A., Izpostave A. z dne 21. 4. 1998, s katerim je le-ta odločila, da se po uradni dolžnosti uvede obnova postopka, končanega z odločbo Davčnega urada A., Izpostave A. z dne 1. 10. 1996 v zadevi odmere davka od dohodkov iz dejavnosti za leto 1995 tožniku, in postopka, končanega z odločbo Davčnega urada A., Izpostave A. z dne 30. 9. 1997 v zadevi odmere davka od dohodkov iz dejavnosti za leto 1996 tožniku. Tožena stranka v razlogih navaja, da sta bili tožniku za poslovni leti 1995 in 1996 izdani odločbi o odmeri davka od dohodkov iz dejavnosti v skrajšanem postopku. Po tem, ko sta odločbi postali dokončni, pa je prvostopni davčni organ v naknadno opravljenem inšpekcijskem pregledu ugotovil nova dejstva (o čemer je sestavil zapisnik, po prejemu tožnikovih pripomb pa še dopolnilni zapisnik), in sicer da je tožnik obračunal amortizacijo od ocenjenih vrednosti poslovnih objektov, vpisanih v register osnovnih sredstev pod zaporednimi številkami 1, 10 in 31, za kar ni imel zakonske osnove, ter da je v poslovnih knjigah knjižil stroške dolgoročnih rezervacij, ki jih ni oblikoval za namene, kot jih dopuščajo Slovenski računovodski standardi (SRS). Ker je prvostopni organ naknadno ugotovil nova dejstva, ki v prejšnjem postopku niso bila upoštevana in bi, kolikor bi bila znana in upoštevana, pripeljala do drugačne odločitve, in ki predstavljajo razlog za obnovo postopka iz 1. točke 249. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (ZUP/86), je odločil, da se postopka odmere davka od dohodkov iz dejavnosti za leti 1995 in 1996 obnovita. Za dovolitev obnove postopka iz navedenega razloga je bistveno, da je novo dejstvo takšno, da bi moglo pripeljati do drugačne odločitve, vendar ga v prejšnjem postopku ni bilo mogoče uporabiti, ker še ni bilo znano. Organ, ki o dovolitvi obnove postopka odloča, pa mora v smislu prvega odstavka 256. člena ZUP/86 preizkusiti, ali je okoliščina v zvezi z obnovo postopka verjetno izkazana. V obravnavani zadevi iz ugotovitev inšpekcijskega pregleda po presoji tožene stranke izhajajo take okoliščine, ki z zadostno stopnjo verjetnosti kažejo, da bi lahko pripeljale do drugačne odločbe v zadevi odmere davkov od dohodkov iz dejavnosti za leti 1995 in 1996, če bi bila znana in upoštevana v prejšnjem postopku. Tožnikov ugovor, da je davčni organ že pred izdajo odmernih odločb za leti 1995 in 1996 vedel za njegov način obračunavanja amortizacije od poslovnih prostorov, je po mnenju tožene stranke neutemeljen, kajti iz podatkov spisa izhaja, da pri predhodnih inšpekcijskih pregledih za leti 1992 in 1994 davčni organ obračuna amortizacije ni kontroliral. Sicer pa v prid pritožbenih trditev o tem, da ne gre za nova dejstva, tožnik ni predložil nobenih dokazil.

Tožnik vlaga tožbo iz razlogov zmotne oziroma nepopolne ugotovitve dejanskega stanja, nepravilne uporabe zakona in kršitev pravil postopka ter ker meni, da je izpodbijana odločba nična. Vztraja pri trditvi, da dejstva, ki jih kot razlog za obnovo postopka navaja prvostopni davčni organ, ne predstavljajo novih dejstev v smislu obnovitvenega razloga iz 1. točke 249. člena ZUP/86. Izpodbijana odločba ne ugotavlja, za kakšno novo dejstvo gre, in s kakšnimi dokazi je ugotovljeno. Judikatura se je že izrekla, da ne more šteti kot razlog za obnovo postopka: nepravilno uporabljen materialni zakon, nepravilen sklep o dejanskem stanju na podlagi nespremenjenega dokaznega gradiva, ponovna presoja v prejšnjem postopku izvedenih dokazov, nepoznavanje materialnega predpisa, sprememba materialnega predpisa po izdaji dokončne odločbe, po izdaji te odločbe spremenjene upravna ali sodna praksa glede kakšnega pravnega vprašanja ali avtentična razlaga materialnega predpisa. Tožnik dalje navaja, da se za obnovo postopka zahteva istovetnost prejšnje in nove upravne stvari oziroma pravice ali obveznosti. Novo dejstvo, ki je lahko razlog za obnovo, mora biti naknadno odkrito, pri tem pa sestavni del prejšnjega dejanskega stanja. Dalje navaja, da je davčni organ že pred izdajo sklepa o obnovi postopka vedel za način vpisa poslovnih prostorov v register osnovnih sredstev in za način obračuna amortizacije od teh poslovnih prostorov, kar vse je izkazano z zapisniki, davčnimi napovedmi in odločbami za leta 1993, 1994 in 1995. Inšpekcijski organi so opravili kontrolo njegovih poslovnih knjig za leto 1992 in mu priznali odhodke, tudi amortizacijo, v obračunanih zneskih, in tudi za leto 1994, ter mu dolgoročne rezervacije stroškov priznali, vse to pa izhaja iz zapisnika o inšpekcijskih pregledih. Torej ugotovljena dejstva ne predstavljajo novih dejstev za obnovo postopka. Netočne so navedbe davčnih organov, da amortizacija pri inšpekcijskih pregledih za leti 1992 in 1994 ni bila pregledana. Tožnik je namreč zaradi pregleda dolgoročnih rezervacij za investicijsko vzdrževanje poslovnih prostorov v letu 1994 predložil davčnim organom vso dokumentacijo, torej je netočna navedba davčnega organa, da ni predložil dokazov, da je bil obračun amortizacije kontroliran. Ker se stroški oblikovanja dolgoročnih rezervacij za investicijsko vzdrževanje poslovnih prostorov priznajo le za poslovne prostore, ki so evidentirani kot osnovna sredstva in se od njih obračunava amortizacija, davčni organ pa je tožniku za leto 1994 za poslovne prostore na D. 13 v A. in G. 8 priznal oblikovane rezervacije v višini 4,000.000,00 SIT, s tem tožnik izkazuje, da je davčni organ moral preveriti tudi stanje osnovnih sredstev in obračuna amortizacije glede teh poslovnih prostorov. Brez take preveritve mu namreč sredstva oblikovanih rezervacij za leto 1994 kot odhodek ne bi bila priznana. Tožeča stranka dalje trdi, da je bil davčni organ ob rednem pregledu poslovnih knjig za leti 1992 in 1994, ko je razpolagal z vso poslovno dokumentacijo tožnika, dolžan opraviti kontrolo celotnega poslovanja, med drugim tudi pravilnosti obračuna amortizacije. Že samo dejstvo, da so davčni organi razpolagali z vso poslovno dokumentacijo, je po mnenju tožnika zadosten dokaz, da se je amortizacija kontrolirala. Prav tako so mu bila priznana v letih 1995 in 1996 porabljena sredstva iz naslova v letu 1994 oblikovanih dolgoročnih rezervacij za poslovne prostore, in sicer s strani iste uradne osebe, ki je v inšpekcijskem postopku pregleda njegovega poslovanja za leti 1995 in 1996 ugotovila, da je treba iste poslovne prostore izločiti. Ker je vse razvidno iz davčnega spisa, dokazil tožnik ne prilaga. Sodišču predlaga, naj po opravljeni glavni obravnavi tožbi ugodi in v zadevi samo odloči tako, da izpodbijano odločbo tožene stranke in sklep prvostopnega davčnega organa odpravi.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločbi in razlogih zanjo ter sodišču predlaga, naj tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Državno pravobranilstvo Republike Slovenije kot zastopnik javnega interesa ni prijavilo udeležbe v tem postopku.

V obravnavani zadevi je sporen obstoj obnovitvenega razloga iz 1. točke 249. člena ZUP/86 (Uradni list SFRJ, št. 47/86). Ta razlog je podan, če se zve za nova dejstva ali se najde ali pridobi možnost uporabiti nove dokaze, ki bi mogli sami zase ali v zvezi z že izvedenimi in uporabljenimi dokazi pripeljati do drugačne odločbe, če bi bila ta dejstva oziroma dokazi navedeni ali uporabljeni v prejšnjem postopku. Sodišče se s prvostopnim davčnim organom in toženo stranko strinja, da v naknadnem inšpekcijskem postopku ugotovljena dejstva v zvezi z obračunom amortizacije od poslovnih prostorov in v zvezi z oblikovanjem dolgoročnih rezervacij (in priznanjem davčnih olajšav, kar pa tudi za tožečo stranko ni sporno) nova dejstva predstavljajo, ker sporni postavki obračuna amortizacije in oblikovanja rezervacij v odmernih postopkih, v katerih je bilo odločeno v skrajšanem postopku zgolj na podlagi podatkov davčnih napovedi in priloženih listin ter uradnih podatkov davčnih organov, nista bili predmet preverjanja in torej dokazovanja zaradi ugotovitev relevantnih dejstev. Tožnik sicer zatrjuje nasprotno. Pri tem se sklicuje na sporni postavki v davčnih napovedih (za sporno obdobje), češ če sta bili na njihovi podlagi izdani odmerni odločbi, sta postavki že bili predmet preverjanja ter naj bi vsa dejstva v zvezi z njima predstavljala že (prej) znana dejstva, ne pa novih. Prav tako se sklicuje na inšpekcijske preglede njegovega poslovanja v preteklih letih ter je mnenja, da dejstva, ki izhajajo iz (listin) njegovih poslovnih knjig ter ostale poslovne dokumentacije, ki je bila v preteklih inšpekcijskih postopkih davčnim organom dana na razpolago, ne glede na to, da niso bila opravljena preverjanja prav navedenih spornih postavk, nikakor ne morejo predstavljati novih dejstev. Vendar po presoji sodišča tožnik nima prav. Dejstva se namreč ugotavljajo z dokazovanjem, to pa predstavlja posebno dejavnost zbiranja, izvajanja in presoje dokazov. Katera dejstva so za posamezno upravno stvar (oziroma posamezno postavko v davčni napovedi) relevantna, ter jih je treba ugotavljati oziroma dokazovati, določajo materialni predpisi ter le dokazovanje za ugotovitev teh dejstev je tako relevantno. Če iz zapisnikov o inšpekcijskih pregledih pri tožniku (po podatkih spisa je bila za l. 1992 opravljena kontrola obračuna prometnega davka in plač ter za l. 94 dolgoročnih rezervacij) ne izhaja, da je bila sporna poslovna (listinska) dokumentacija že predmet dokazovanja zaradi ugotovitev relevantnih dejstev prav glede spornih postavk, kot zatrjujeta prvostopni davčni organ in tožena stranka, tožnik pa drugače le zatrjuje, tega pa ne izkaže, potem imata prvostopni davčni organ in tožena stranka prav, da v novem inšpekcijskem pregledu, kjer sta prav sporni postavki predmet preverjanja in dokazovanja, ugotovljena dejstva štejejo kot nova dejstva. Enako se sodišče strinja, da se tožnik ne more sklicevati na odmerna postopka, češ naj bi dokazovanje dejstev o spornih postavkah že obsegala, saj kot izhaja iz odločb o odmeri davka za l. 1995 in 1996, posebna dejanja zaradi dokazovanja spornih postavk obračuna amortizacije in oblikovanja rezervacij v teh postopkih niso bila opravljena. Tožnikova trditev o tem, da izpodbijana odločba sploh ne navaja novih dejstev in dokazov, s katerimi so le-ta ugotovljena, pa je protispisna. Te navedbe izpodbijana odločba vsebuje (enako sklep o obnovi) ter nanje kot dejansko podlago tako prvostopni organ kot tožena stranka opirata svojo odločitev. Po presoji sodišča je z navedbo novih dejstev tudi vsebinsko določen obseg obnove ter tako sodišče nima pomislekov, da bi sporni sklep o obnovi postopka ne določal jasno, v katerem delu je sporna postopka odmere treba obnoviti. Sporni obnovitveni razlog v obravnavani zadevi predstavljajo nova dejstva, za katera tudi sodišče, enako kot prvostopni davčni organ in tožena stranka, meni, da so taka, da bi lahko pripeljala do drugačne odločitve. Glede na to je sklicevanje tožnika na judikaturo o drugačnih spornih vprašanjih zgrešeno ter tudi s temi ugovori v tem sporu ne more uspeti. Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in na zakonu utemeljena, je sodišče tožbo na podlagi prvega odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00) kot neutemeljeno zavrnilo.

Sodišče ni sledilo tožnikovemu predlogu, naj odloči po opravljeni glavni obravnavi, saj meni, da izvedba obravnave ne bi mogla vplivati na drugačno odločitev v zadevi ter da je lahko odločilo brez obravnave. Sicer pa tožnik niti ni navedel, zakaj obravnavo predlaga ter tudi ni predlagal dokazov, ki naj bi se izvajali in tudi ne priložil nobenih dokazil.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.