sodba U 24/2002
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2004-05-24

Ker v postopku ni bilo pravilno presojeno, ali gre za štipendijo po 10. točki 19. člena ZDoh, je ostalo nepopolno ugotovljeno dejansko stanje. To pa je razlog za odpravo odločbe.

Tožbi se ugodi. Odločba Glavnega urada Davčne uprave Republike Slovenije z dne 22. 10. 2001 se odpravi in zadeva vrne toženi stranki v ponovni postopek.

Tožena stranka je z izpodbijano odločbo zavrnila kot neutemeljeno pritožbo tožeče stranke zoper odločbo prvostopnega davčnega organa, s katero je bila tožniku v obnovljenem postopku odmerjena dohodnina za leto 1996 in pri tem v dohodninsko osnovo vštet tudi znesek drugih prejemkov v višini 2 425 531,00 SIT. V obrazložitvi izpodbijane odločbe tožena stranka navaja, da se na podlagi 4. alinee prvega odstavka 15. člena Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 71/93, 2/94 in 7/95 - v nadaljevanju: ZDoh) v osnovo za davek od osebnih prejemkov vštevajo (tudi) drugi prejemki, vključno z nagradami in podobnimi prejemki, ki se v skladu s 1. alineo 6. člena ZDoh vštevajo v osnovo za dohodnino, in sicer v bruto višini, stopnja davka pa je po četrtem odstavku 18. člena 25%. Pri inšpekcijskem pregledu pri pravni osebi AAA, d.d., A je bilo ugotovljeno, da je pravna oseba tožniku v letu 1996, ko pri njej še ni bil zaposlen, plačala študijsko potovanje v ZDA v znesku 369 330,50 SIT in šolnino za MBA študij v B v znesku 2 056 200, 00 SIT. Od navedenih prejemkov ni obračunala in plačala akontacije dohodnine. Zato je bil tožniku obnovljen postopek za odmero dohodnine, v tem postopku pa po mnenju tožene stranke pravilno ugotovljeno, da navedeni zneski predstavljajo drug prejemek tožnika, ki podleže dohodnini. Tožnik je s pravno osebo sklenil pogodbo, po kateri mu le-ta omogoča rezidenčni študij v B, ki ga organizira Ekonomska fakulteta v C, z namenom pridobiti ustrezno usposobljen kader. Znesek po pogodbi je bil nakazan Ekonomski fakulteti. Tožnik pri pravni osebi ni bil zaposlen, niti ni delal pogodbeno, ampak je bil študent na rednem magistrskem programu Ekonomske fakultete. Zato prejemka ni mogoče šteti kot plačo ali drug prejemek iz delovnega razmerja ali prejemek iz pogodbe o delu. Šteti pa ga tudi ni mogoče kot štipendijo, čeprav je v pogodbi izražen interes po pridobitvi ustreznih kadrov. Štipendijo, od katere se po določbi 10. točke 19. člena ZDoh davek ne plačuje, je mogoče pridobiti na podlagi pogodbe o štipendiranju, sklenjene po predhodnem razpisu kadrovskih in republiških štipendij, izvedenem na podlagi Zakona o zaposlovanju in zavarovanju za primer brezposelnosti. Iz pogodbe ni razvidno, da bi pravna oseba štipendijo za podiplomski študij razpisala in da bi se tožnik javil na razpis. Tega tožnik niti ne trdi in ne dokazuje. Zato po mnenju tožene stranke pravna oseba tožniku ni plačala štipendije, ampak mu je plačala šolnino za študij in stroške bivanja v B. Takšno plačilo nima značaja štipendije, ampak gre za plačilo stroškov izobraževanja za tožnika in s tem za njegove druge prejemke, ki so obdavčeni. Enakega značaja je po presoji tožene stranke tudi plačilo stroškov potovanja v tujino. Iz računa izhaja, da je pravna oseba plačala strokovno potovanje dveh oseb v ZDA, zato je polovica tega zneska prejemek tožnika, ki ni ne redni prejemek iz delovnega razmerja, ne plačilo za opravljeno delo, zato predstavlja za tožnika kot fizično osebo drug prejemek - nagrado.

Tožeča stranka se s takšno odločitvijo ne strinja in predlaga, da sodišče napadeno odločbo odpravi. Navaja, da je tožnik, ki je po osnovni izobrazbi inženir fizike, podpisal pogodbo s pravno osebo zato, ker je bilo za delo, ki ga je začel opravljati 1. 1. 1997, ekonomsko znanje nujno potrebno. V času študija je bil redni študent MBA študija v B in v šolskem letu 1995/96 redni študent na Rednem magistrskem programu Ekonomske fakultete v C. Iz pogodbe in potrdila o šolanju jasno izhaja, da je šlo v konkretnem primeru za resnično pogodbo o štipendiranju iz 10. točke 19. člena ZDoh in ne za prejemke po predpisih o zaposlovanju in zavarovanju za primer brezposelnosti. Tožnik v času, ko je sklenil pogodbo, ni bil brezposeln, za sklenitev pogodbe pa ni bilo treba, da bi bil objavljen javni razpis. Tožnik je imel ob sklenitvi pogodbe status rednega študenta, sicer pa je prevzel vse ugodnosti in obveznosti po pogodbi, vključno s tem, da se zaposli pri štipenditorju. Za kaj je bila štipendija porabljena (za študij v B in za potovanje) pa je predmet pogodbe oziroma pogodbene volje strank. Tožnik je obveznosti po pogodbi izpolnil in pridobil v predvidenem roku akademski naziv, po študiju pa se je zaposlil pri štipenditorju. Gre torej za navadno pogodbo o štipendiranju, za katero je po ZDoh določeno, da se davek ne plačuje in ne za nagrado oziroma boniteto v smislu ZDoh. V tem smislu je bilo po mnenju tožnika dejansko stanje v obnovljenem postopku napačno ugotovljeno, posledično pa je zmotna tudi uporaba materialnega predpisa, saj ni podlage za to, da bi se namesto 10. točke 19. člena ZDoh napačno uporabila 4. alinea prvega odstavka 15. člena istega zakona.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih zanjo. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Državno pravobranilstvo kot zastopnik javnega interesa udeležbe v postopku ni priglasilo.

V zadevi gre za (obnovljeno) odmero dohodnine zaradi naknadno ugotovljenih prejemkov tožnika po pogodbi, ki jo sklenil tožnik s AAA, in od katerih je sporno plačilo šolnine in izplačila v zvezi s študijskim potovanjem v Ameriko.

V tem pogledu pa je bilo v postopku kot nesporno ugotovljeno, da tožnik v odmernem letu 1996 ni bil zaposlen v AAA kot izplačevalcu. Zato ima tožena stranka in pred njo že prvostopni organ prav, da pri navedenih izplačilih ne gre za izplačilo stroškov izobraževanja in s tem za plačo po 1. alinei prvega odstavka 15. člena ZDoh. Ker ni opravljal (pogodbenih) del za izplačevalca, pa tudi ne gre za prejemke iz 3. alinee iste zakonske določbe.

Sicer pa tožnik temu zaključku v tožbi ne ugovarja in mu tudi ni ugovarjal v upravnem postopku. Pač pa je že v pritožbi in tudi že v pritožbi zoper sklep o obnovi postopka trdil in dokazoval, enako pa navaja tudi v tožbi, da gre pri navedenih izplačilih za štipendijo po 10. točki 19. člena ZDoh, in s tem za izplačila, ki so davka prosta. Davčna organa nasprotno vztrajata, da gre za obdavčene stroške izobraževanja, s tem da se prvostopni organ o štipendiji ne izreče, medtem ko tožena stranka izrecno zavzame stališče, da v konkretnem primeru ne gre za štipendijo iz 10. točke 19. člena ZDoh, to pa zato, ker štipendija kot kadrovska ni bila javno razpisana in ker je tožnik ni pridobil na takšni podlagi (na javnem razpisu).

V 10. točki 19. člena ZDoh je določeno, da se davka od osebnih prejemkov ne plačuje od "štipendij učencev, dijakov in študentov". Gre torej za izjemo od pravila, po katerem so obdavčeni vsi osebni prejemki. Pri tem pa pojem štipendija v zakonu ni razložen. Pravne definicije tudi ni najti v drugih predpisih. Po splošnem pojmovanju, kakršno izhaja iz SSKJ, pa štipendija pomeni denarno pomoč, ki jo dajejo ustanove za šolanje in strokovno izpopolnjevanje. Zato, kljub zožujoči razlagi, ki jo zahteva izjema, ob takšnem zakonskem besedilu ni podlage, da se izključijo štipendije, razen tistih po Zakonu o zaposlovanju. S tem, ko zahteva, da je štipendija razpisana kot kadrovska po ZZZB in da se je tožnik javil na tak razpis, tožena stranka zahteva več kot zakon. Česa takega, za razliko npr. od točke 3 istega člena, namreč zakon v tej točki ne določa. Obenem pa štipendija po splošnem pojmovanju očitno vključuje vse oblike pomoči pri študiju. To pa po presoji sodišča pomeni, da tudi z vsebinskega vidika šolnina kot plačilo za izvedeni učni program ne more biti izvzeta iz štipendije. Pač pa mora biti po zakonu podan ustrezen status tistega, ki prejema štipendijo, v konkretnem primeru status študenta, in s tem osebe, ki ni zaposlena.

Prav na vsebino pogodbe in na svoj položaj študenta se tožnik sklicuje ves postopek. Vendar pa tožena stranka, zaradi zavzetega stališča glede pojma štipendije, njegovih navedb ne presodi oziroma jih ne presodi v pravilnem pogledu. To pa pomeni, da je ostalo zaradi nepravilne uporabe zakona nepopolno ugotovljeno tudi dejansko stanje. Zato je treba zadevo vrniti toženi stranki, da ponovno odloči o pritožbi, tako v pogledu plačila šolnine kot tudi stroškov potovanja, ki jih v izpodbijani odločbi presodi na isti pravni podlagi (kot izplačilo iz naslova štipendije).

Sodišče je zato tožbi ugodilo in odločbo odpravilo na podlagi 2. in 4. točke prvega odstavka 60. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 50/97, 70/00).

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.