sodba U 1676/2001
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2002-10-24

Znesek turistične takse se ne všteva v davčno osnovo za obračun DDV od storitev prenočevanja.

Tožbi se delno ugodi. Odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Glavni urad z dne 24. 4. 2002 se delno, v delu, v katerem je zavrnjena pritožba zoper točke I a, b, c, d, e, f, g, h, i in k izreka prvostopne odločbe in pripadajoče obresti iz točke II izreka prvostopne odločbe odpravi in v tem delu vrne toženi stranki v ponovno odločanje. V ostalem se tožba zavrne.

Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Tožena stranka je z izpodbijano odločbo zavrnila pritožbo tožnika zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčni urad A z dne 1. 6. 2001, s katero je organ prve stopnje tožniku zaradi odprave nezakonitosti in nepravilnosti v poslovanju naložil plačilo davka na dodano vrednost (DDV) za davčna obdobja januar 2000 do februar 2001 tako, da je tožnika zavezal k plačilu 8 % DDV za davčna obdobja januar 2000 do avgust 2000 od turistične takse (točka I a do h prvostopne odločbe), za davčna obdobja september 2000 do februar 2001 pa naložil plačilo 8 % DDV od storitev ter 19 % DDV od prometa blaga (točke I i do t izreka prvostopne odločbe), v točki II pa naložil tožniku plačilo obresti od neobračunanega in neplačanega DDV. Tožena stranka se v obrazložitvi izpodbijane odločbe sklicuje na Zakon o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 89/98, 17/00 - odl. US, 30/01 in 103/01, dalje ZDDV), ki v 21. členu določa, da je davčna osnova za plačilo DDV vse, kar predstavlja plačilo, ki ga je ali ga bo davčni zavezanec prejel od kupca, naročnika ali tretje osebe za opravljen promet blaga oziroma storitev, vključno s subvencijami, ki so neposredno povezane s ceno takega prometa. Zakon izrecno določa, da se v davčno osnovo vštevajo, če že niso všteti tudi trošarine in drugi davki, takse, uvozne in druge dajatve, razen DDV. Tožena stranka zato meni, da je tožnik, ki zaračuna turistično takso ob zaračunanju nočitve le-to dolžan vključiti v davčno osnovo za DDV. Pri tem se sklicuje na ugotovitev organa prve stopnje, da je turistična taksa na izdanih računih navedena kot del cene zaračunane nastanitve, torej je sestavni del zaračunane transakcije, izkazana na računu, ki ga tožnik izda v svojem imenu in se zato všteva v davčno osnovo. V nadaljevanju ugotavlja, da je na 27 računih, evidentiranih v davčnem obdobju september 2000, 12 računih v davčnem obdobju oktober 2000, 15 računih v davčnem obdobju november 2000, 9 računih v davčnem obdobju december 2000, 4 računih v davčnem obdobju januar 2001 ter 5 računih v davčnem obdobju februar 2001 firma tožnika navedena nepravilno. Namesto naziva firme Hotel AAA, d.d., kar izhaja iz sklepa Okrožnega sodišča v A, prav tako pa iz potrdila o registraciji za DDV pri davčnem organu, je na navedenih računih navedeno Hotel K, Hotel AAA, Hotel AAA p.o., zato navedeni računi niso sestavljeni v skladu s 3. točko 1. odstavka 34. člena ZDDV. Ta določa, da mora račun, izdan davčnim zavezancem, vsebovati tudi firmo oziroma ime in sedež ter davčno številko prejemnika blaga. V 1. točki 6. odstavka 40. člena ZDDV je določeno, da sme davčni zavezanec odbiti vstopni DDV le, če je izkazan na računu iz 34. člena tega zakona. Ker v obravnavani zadevi računi ne vsebujejo vseh predpisanih podatkov, ki so določeni v 1. odstavku 34. člena ZDDV, tožnik tudi nima pravice do odbitka vstopnega DDV. Po mnenju tožene stranke mora za ustreznost računa pred odbitkom vstopnega DDV poskrbeti zavezanec sam, ki lahko ob ugotovitvi kakršnekoli nepravilnosti zahteva popravek računa. Račun z vhodno št. 642/723 z dne 14. 9. 2000, ki ga je izdal BBB d.o.o., Pot H 45, B, je po mnenju tožene stranke sestavljen v nasprotju z 2. in 4. točko 1. odstavka 34. člena ZDDV, saj na računu naveden sedež izdajatelja računa ni skladen z registriranim sedežem firme, na računu pa tudi ni podatka o datumu odpošiljanja blaga. Tožniku zato utemeljeno ni bil priznan odbitek vstopnega DDV. Na odločitev v stvari pa tudi ne more vplivati pritožbena navedba, da je izdajatelj računa spremenil sedež, saj je iz sodnega registra razvidno, da je bil pred spremembo naslov sedeža na naslovu V 52, ne pa Pot H 45. Tožnik za pritožbene navedbe, da je naslov spremenila Pošta Slovenije, ni priložil nobenega dokaza, njegova trditev pa tudi ni razvidna iz sodnega registra, ki je javna listina. Za podatke, vpisane v sodni register, velja načelo zaupanja, dokaze za svoje trditve pa mora tožnik glede na določbo 15. člena Zakona o davčnem postopku predložiti sam. Tožena stranka se strinja tudi z ugotovitvijo prvostopnega organa, da iz v inšpekcijskem postopku predloženih listin, in sicer študije Poslovni načrt družbe za obdobje od 2000 do 2005, katere avtor je direktor AA in Investicijski program v modernizacijo in razširitev hotelskih zmogljivosti, ki ga je izdelal CCC, družba za poslovno svetovanje, d.o.o., ni razvidno, da gre za oceno stroškov, ki bi jo izdelal izdajatelj računa, podjetje BBB d.o.o., zato tudi iz tega razloga tožnik ni upravičen do odbitka vstopnega DDV. Račun z dne 30. 10. 2000 z vhodno št. 882-1/723, ki ga je prav tako izdalo podjetje BBB d.o.o., je sestavljen v nasprotju s 5. točko 1. odstavka 34. člena ZDDV. Na računu ni podatkov o vrsti in količini prodanega blaga oziroma opravljenih storitev, zato na podlagi takega računa tožnik ni upravičen do uveljavljanja vstopnega DDV. Račun se sicer sklicuje na pogodbo, vendar bi moral kot izvirna knjigovodska listina v smislu Slovenskih računovodskih standardov (SRS) 21.5 sam vsebovati podatke, ki jih zahteva 34. člen ZDDV. Vstopni davek se za dana predplačila lahko odbije v davčnem obdobju, v katerem je predplačilo plačano, če je za predplačilo prejemnik izdal, plačnik pa prejel račun v skladu s 1. odstavkom 34. člena ZDDV, ne glede na to, da blago ali storitev ni dobavljena oziroma opravljena. Tožena stranka se zato v celoti strinja s prvostopnim organom, da bi moral račun vsebovati vse podatke, kot jih zahteva 34. člen ZDDV oziroma jasno in nedvoumno določati povezavo s pogodbo, iz katere bi navedeni podatki izhajali.

Tožeča stranka je najprej vložila tožbo zaradi molka tožene stranke na podlagi 2. odstavka 26. člena Zakona o upravnem sporu in jo kasneje razširila na izpodbijano odločbo, ki jo je tožena stranka izdala med trajanjem tega upravnega spora. S tožbo izpodbija odločbo zaradi zmotne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja ter kršitve materialnega prava. Pri naložitvi plačila 8 % DDV od turistične takse je tožena stranka spregledala dejstvo, da se turistična taksa pobira v imenu in za račun občine in da ni del cene nastanitve, niti ni prihodek davčnega zavezanca, ki opravlja storitve nastanitve. Obveznost zaračunavanja turistične takse je namreč določena z Zakonom o pospeševanju turizma, ki v 22. členu določa, da je turistična taksa prihodek občine, katero morajo v skladu s 27. členom istega zakona pravne osebe in podjetniki posamezniki ter sobodajalci, kmetje in društva, ki sprejemajo turiste na prenočevanje, pobirati hkrati s plačilom storitev za prenočevanje, ali najpozneje zadnji dan prenočevanja. Iz 23. člena navedenega zakona izhaja, da višino turistične takse določi občina in torej ne davčni zavezanec, ki opravi storitev nastanitve. Iz navedenega nedvoumno izhaja, da se lahko v skladu s 1. točko 2. odstavka 21. člena ZDDV v davčno osnovo vključijo le takse, ki so sestavni del plačila za opravljen promet blaga oziroma storitev ter prihodek davčnega zavezanca, ki opravi promet blaga oziroma storitev. Glede ugotovitev tožene stranke, da je na prejetih računih naveden nepravilen naziv firme in sicer Hotel K, Hotel AAA, Hotel AAA p.o., namesto pravilnega naziva Hotel AAA d.d., zaradi česar tožeča stranka nima pravice do uveljavljanja vstopnega DDV, saj računi po mnenju tožene stranke niso sestavljeni v skladu s 34. členom ZDDV, tožeča stranka meni, da so navedene pomanjkljivosti tako minimalne, da nikakor ne bi smele vplivati na njeno pravico do uveljavljanja vstopnega davka, poleg tega pa omenjene napake na prejetih računih niso takšne, da se ne bi moglo nedvoumno ugotoviti, za katero firmo gre oziroma na katerega davčnega zavezanca se nanašajo. Poleg tega tožeča stranka pripominja, da je od vseh računov s strani davčnih zavezancev - izdajateljev računov tudi bil obračunan ustrezen davek, ki ga je tožnik tudi plačal, zato po njegovem mnenju v teh primerih nikakor ne gre za oškodovanje države, napake pa tudi niso takšne, da bi se tožeči stranki ne priznala pravica do vstopnega davka. S tem bi bilo po mnenju tožeče stranke kršeno načelo nevtralnosti, ki ob upoštevanju kreditne metode omogoča uveljavljanje pravice do odbitka vstopnega davka tako, da ta pravica ne sme vplivati na stroške poslovanja davčnega zavezanca. Tožena stranka bi v tem primeru morala predvsem ugotavljati, ali se računi nanašajo na dejavnost tožeče stranke, od katere se obračunava DDV, ne pa iskati formalne napake na izdanih računih. Glede računa z vhodno št. 642/723 z dne 14. 9. 2000 tožeča stranka meni, da ni kršena določba 34. člena ZDDV, saj je na računu napisan naslov izdajatelja računa Pot H 45, kakor se je preimenovala V cesta 52, naslov je namreč spremenila Pošta Slovenije, iz sodnega registra pa je razvidno, da je od 27. 12. 2000 naslov spremenjen, in je od tega dne dalje na T ulici. V zvezi s tem računom je tožena stranka tudi ugotovila, da storitve, ki so navedene v računu, ni opravila organizacija, ki je račun izdala, to je BBB d.o.o., temveč nekatere direktor tožeče stranke, nekatere pa družba CCC, družba za poslovno svetovanje, zato ne predstavlja verodostojne knjigovodske listine, ki se v smislu SRS 21.9 šteje za verodostojno knjigovodsko listino. Tožeči stranki je nerazumljivo, v katerih določbah ZDDV je pridobitev pravice do odbitka vstopnega davka pogojena s pravilnim izvajanjem določb SRS. Glede prejetega računa z vhodno št. 882-1/723 z dne 30. 10. 2000, na podlagi katerega tožena stranka zaradi kršitve 5. točke 1. odstavka 34. člena ZDDV tožeči stranki ni priznala pravice do odbitka vstopnega DDV tožeča stranka meni, da razlog, na katerega se tožena stranka sklicuje, ni podan. Tudi v zvezi s tem računom so tožeči stranki ugotovitve tožene stranke nerazumljive, saj se pri presoji verodostojnosti računa sklicuje na SRS 21.9, čeprav takšne zahteve iz določil ZDDV ne izhajajo. Tožeča stranka poudarja, da je bil na podlagi gradbene pogodbe s strani BBB d.o.o. po opravljenem delu dne 6. 1. 2001 izdan tudi končni račun, s katerim so bila zaračunana vsa gradbena dela, ki so bila posebej specificirana v prilogi. Glede na to, da v zvezi s končnim računom, s katerim je bila torej zaračunana ista storitev s strani istega davčnega zavezanca, tožena stranka pri pregledu za davčno obdobje januar 2001 ni imela pripomb in je tožeči stranki priznala pravico do odbitka vstopnega davka v delu, ki ni bil zajet že v avansnem računu, kar pomeni, da bi lahko tožena stranka brez težav in kakršnegakoli dvoma ugotovila, da je avansni račun povezan z omenjeno gradbeno pogodbo in končnim računom. Glede navedbe tožene stranke, da se sedež družbe BBB d.o.o., ki je naveden na avansnem računu, to je V 52, ne ujema s sedežem, ki je registriran na T 23, pa tožnik navaja, da je do spremembe sedeža v sodnem registru prišlo šele 27. 12. 2000. Iz navedenega izhaja, da je navedba sedeža firme izdajatelja avansnega računa pravilna in da račun vsebuje vse predpisane podatke iz 34. člena ZDDV. O navedbi tožene stranke, da je na avansnem računu navedena napačna firma izdajatelja, ki se ne ujema s tisto v sodnem registru, pa tožeča stranka meni, da kaže predvsem na to, da želi na vsak način tožeči stranki odmeriti davek oziroma ji preprečiti odbitek vstopnega DDV. Sodišču predlaga, da odpravi izpodbijano odločbo in samo odloči o stvari ter da tožeči stranki naloži povračilo stroškov tega postopka, podrejeno pa, da tožbi ugodi in izpodbijano odločbo odpravi ter zadevo vrne toženi stranki v ponoven postopek.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo sodišču predlaga zavrnitev tožbe iz razlogov, razvidnih iz izpodbijane odločbe.

Državno pravobranilstvo Republike Slovenije kot zastopnik javnega interesa svoje udeležbe v tem postopku ni prijavilo.

Po presoji sodišča je tožba utemeljena v delu, ki se nanaša na plačilo DDV od turistične takse. V skladu s 1. odstavkom 21. člena Zakona o pospeševanju turizma (Uradni list RS, št. 57/98, dalje ZPT) je turistična taksa pavšalni denarni znesek, ki ga plačuje turist za vsak dan bivanja v kraju zunaj stalnega bivališča. Z njo turist poravna storitve ali ugodnosti, ki jih je v kraju bivanja deležen brezplačno in jih zagotavlja občina. V skladu z ZPT plača turist turistično takso tudi, če je storitev prenočevanja brezplačna. Turistično takso morajo pobirati za račun občine pravne osebe, podjetniki posamezniki ter sobodajalci, kmetje in društva, ki sprejemajo turiste na prenočevanje (25. člen ZPT). Po določbi 1. odstavka 21. člena ZDDV spada v osnovo za DDV vse, kar predstavlja plačilo, ki ga je ali ga bo davčni zavezanec prejel od kupca, naročnika ali tretje osebe za opravljen promet blaga oziroma storitev, vključno s subvencijami, ki so neposredno povezane s ceno takega prometa, razen DDV, če ni s tem zakonom drugače določeno. Po 3. odstavku 13. člena ZDDV pa občina ni zavezanec za davek na dodano vrednost od storitev in ugodnosti, čeprav jih zaračunava v obliki turistične takse, saj te dejavnosti opravlja v okviru svojih pristojnosti na podlagi zakona. Glede na take zakonske določbe se po mnenju sodišča znesek turistične takse ne všteva v davčno osnovo za obračun DDV od storitev prenočevanja. Ugotovitev tožene stranke, da je organ prve stopnje ugotovil, da je turistična taksa na izdanih računih navedena kot del cene zaračunane nastanitve, ter da temu tožnik ni ugovarjal, je protispisna. Tožnik je že v pritožbi izrecno ugovarjal, da bi bila turistična taksa del cene nastanitve ter je izrecno navedel, da to ni prihodek tožnika, temveč da v skladu z ZPT pobira turistično takso za račun občine. Te svoje trditve v tožbi ponavlja, zato sodišče ne more pritrditi ugotovitvi tožene stranke, da je na izdanih računih tožnika navedena turistična taksa kot del cene, zlasti še, ker tudi sodišče take ugotovitve v zapisniku inšpekcije ni našlo.

Po mnenju sodišča pa so neutemeljeni tožbeni ugovori, ki se nanašajo na nepravilno oziroma pomanjkljivo sestavljene račune glede na zahtevane podatke, določene v 34. členu ZDDV. Ti ugovori se nanašajo na nepravilno označbo firme tožnika na prejetih računih ter na pomanjkljivo oziroma nepravilno sestavljena računa z vhodnima številkama 642/723 z dne 14. 9. 2000 in 882-1/723 z dne 30. 10. 2000. Pomanjkljivosti, ki jih je glede na zahtevane podatke iz 34. člena ZDDV na navedenih računih ugotovila tožena stranka, so tudi po mnenju sodišča take, da zaradi ugotovljenih napak tožnik na njihovi podlagi ni upravičen do vračila vstopnega DDV. Sodišče se pri zavrnitvi teh tožbenih ugovorov, ki so enaki pritožbenim, v celoti strinja s presojo in stališči tožene stranke, izraženimi v izpodbijani odločbi in se nanje, da ne bi prišlo do nepotrebnega ponavljanja v celoti sklicuje (2. odstavek 67. člena Zakona o upravnem sporu, Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00, dalje ZUS). Pomanjkljivosti na računih, na podlagi katerih želi tožnik uveljavljati odbitek vstopnega DDV niso tako nepomembne in minimalne, kot to meni tožnik v tožbi, temveč so pomembne zato, da lahko davčni organ preveri izdane račune. To lahko stori samo takrat, kadar računi vsebujejo vse podatke, ki so taksativno navedeni v 34. členu ZDDV. Kolikor nek podatek manjka, ali pa je nepravilen, je to po presoji sodišča pomanjkljivost, zaradi katere davčni organ ne more popolnoma jasno in brez vsakega dvoma račun preveriti. Podatki zato niso zgolj formalni, temveč so podlaga za uveljavljanje pravice do odbitka vstopnega DDV. Po mnenju sodišča nepriznanje pravice do odbitka vstopnega DDV zaradi pomanjkljivo ali nepravilno sestavljenega računa glede na zahteve iz 34. člena ZDDV ne pomeni kršitve načela nevtralnosti in neupoštevanja kreditne metode, kot zmotno meni tožnik. Neutemeljeni so tudi tožbeni ugovori, ki se nanašajo na nerazumljivost sklicevanja tožene stranke na SRS pri uveljavljanju pravice do vstopnega DDV. Tožena stranka uveljavljanja pravice do odbitka vstopnega DDV ne veže na pomanjkljivo sestavljene listine glede na zahteve SRS, kot zmotno meni tožnik, temveč izključno na pomanjkljivo sestavljene račune glede na zahteve 34. člena ZDDV, istočasno pa ugotavlja, da računi tudi glede na zahteve SRS niso pravilno sestavljeni, pri čemer zaradi pomanjkljivo sestavljenih računov glede na zahteve SRS ne izvede nobenega ukrepa. Nepriznanje pravice do odbitka vstopnega DDV po računu z vhodno št. 642/723 z dne 14. 9. 2000 utemelji izključno s tem, da je račun sestavljen v nasprotju z 2. in 4. točko 1. odstavka 34. člena ZDDV, po računu z vhodno št. 882-1/723 (avansni račun) pa s tem, da na računu ni podatka o vrsti in količini prodanega blaga (ni podatka, po kateri pogodbi je predplačilo nakazano), kot zahteva 5. točka 1. odstavka 34. člena ZDDV, pri čemer pa pri obeh računih hkrati ugotavlja tudi neskladje z zahtevami SRS, vendar zaradi teh pomanjkljivosti ukrepa ne izvede.

Na podlagi obrazloženega je sodišče tožbi delno ugodilo in izpodbijano odločbo v točkah I a, b, c, e, f, g, h, i in k izreka prvostopne odločbe ter pripadajoče obresti iz točke II prvostopne odločbe odpravilo ter v tem delu vrnilo toženi stranki v ponovni postopek iz razloga 2. in 4. točke 1. odstavka 60. člena ZUS, v ostalem delu pa tožbo kot neutemeljeno zavrnilo na podlagi 1. odstavka 59. člena ZUS.

Kadar sodišče v upravnem sporu odloča o zakonitosti upravnega akta, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka (3. odstavek 23. člena ZUS).

ZPT člen 21,  21/1,  25,  21,  21/1,  25.  ZDDV člen 21/1,  13,  13/3,  21.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.