sodba U 2091/2000
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2002-04-18

ZPD je določal dolžnost plačila prometnega davka od opravljenega prometa proizvodov oziroma storitev. Zato mora prodajalec oziroma tisti, ki opravlja storitve, v primeru, da želi uveljavljati oprostitev plačila kot izjemo od navedenega pravila, v celoti izpolniti vse pogoje, določene z zakonom. Če tega ne stori, je promet podvržen obračunu prometnega davka.

Tožena stranka je z izpodbijano odločbo zavrnila pritožbo tožnika zoper odločbo Davčnega urada A z dne 18.04.1997, s katero je navedeni prvostopni organ po opravljanem inšpekcijskem postopku ugotovil, da tožnik ni pravilno obračunal davka od prometa proizvodov in storitev za leto 1995 ter mu naložil plačilo davka od prometa proizvodov v višini 765.985,00 SIT in plačilo prometnega davka od prometa storitev v višini 504.000,00 SIT, skupaj torej 1,269.985,00 SIT prometnega davka, ter plačilo zamudnih obresti v višini 410.212,00 SIT, obračunanih od dneva zapadlosti do 09.12.1996, glede na to, da je tožnik obveznosti v celoti poravnal dne 10.12.1996. V obrazložitvi tožena stranka navaja, da je tožnik, ki je kot samostojni podjetnik posameznik opravljal dejavnost papirne galanterije, prodajal tiskarske proizvode kupcem, ki so te proizvode kupovali kot reprodukcijski material oz. kot blago za nadaljnjo prodajo na podlagi izjave. Vendar je bilo pri pregledu faktur ugotovljeno, da se na računih (št. 21, 37, 106, 134, 217, 219...) ne sklicuje na številko in datum izjave; na računih (št. 215, 231, 237.....), pa se ne sklicuje na datum izjave. K izdanim računom (št. 197, 37, 106, 215....) so priložene nepopolne izjave, k računom št. 252, 298 in 340 izjave niso priložene; v primeru računov št. 134 in 37 pa je datum izjave kasnejši od datuma računa. Nadalje tožena stranka tudi ugotavlja, da kupec na naročilnici ni opredelil proizvodov po vrsti in količini, na podlagi takih naročilnic pa so bile izdane fakture št. 375, 391, 346, 344, 317, 309... ali pa je kot predmet navedeno "blago po izbiri", brez specifikacije, količine in vrednosti (računi št. 217, 219, 226....). Ker niso bili izpolnjeni pogoji iz 7. člena Zakona o prometnem davku je organ prve stopnje prometni davek obračunal po tarifni št. 1 Tarife davka od prometa proizvodov po stopnji 20% od davčne osnove 3,829.924,00 SIT v znesku 765.985,00 SIT. Nadalje tožena stranka tudi ugotavlja, da je tožnik pri opravljanju proizvodnih storitev, ki jih opravlja firmi AAA d.o.o. na osnovi letne kooperacijske pogodbe št. 1/95 z dne 03.01.1995, te storitve obračunaval brez obračunanega in plačanega prometnega davka v skladu s 3. odstavkom 36. člena Pravilnika o uporabi zakona o prometnem davku. Po citirani določbi se šteje storitev opravljena na naročnikovem materialu za fazo v reprodukciji in se davek od proizvodne storitve ne plačuje ob izpolnitvi pogojev iz 7. člena Zakona o prometnem davku. Ker v obravnavanem primeru kupec oz. naročnik storitve tožniku ni izročil naročilnice, v kateri bi opredelil količino in vrsto izdelanih proizvodov, prav tako mu ni izročil izjave, tožnik pa se v izdanih računih prav tako ni mogel sklicevati na številko in datum izjave, tako tudi v tem primeru niso bili izpolnjeni pogoji iz 7. člena Zakona o prometnem davku, zato je organ prve stopnje prometni davek od teh storitev obračunal po tar. št. 1 Tarife davka od prometa storitev po stopnji 5% od davčne osnove 10.080.000,00 SIT v znesku 504.000,00 SIT. Tožena stranka utemeljuje navedene odločitve z določbami prvega odstavka 6. in prvega odstavka 7. člena Zakona o prometnem davku (ZPD,Uradni list RS, št. 4/92, 71/93) ter določbami Pravilnika o uporabi zakona o prometnem davku (Pravilnik, Uradni list RS, št. 6/92). Po prvi točki prvega odstavka 6.člena ZPD se za promet proizvodov namenjenih za končno potrošnjo ne šteje prodaja proizvodov, razen prodaje tobačnih izdelkov, pravni osebi ali zasebniku, registriranemu za opravljanje trgovske dejavnosti oziroma prometa z blagom, ki te proizvode kupuje za nadaljnjo prodajo, po drugi točki prvega odstavka 6.člena ZPD pa se za promet proizvodov ne šteje prodaja reprodukcijskega materiala pravni osebi ali zasebniku registriranemu za opravljanje proizvodne dejavnosti. Po prvem odstavku 7.člena ZPD smejo proizvajalna pravna oseba ali zasebnik - proizvajalec, trgovska pravna oseba, registrirana za uvoz, prodajati proizvode iz 1. do 3. točke prvega odstavka 6.člena tega zakona kupcem iz 6.člena tega zakona in proizvode za katere je določena znižana davčna stopnja, pod pogoji določenimi v 1. do 5.točki prvega odstavka 7.člena tega zakona, ki so naslednji: da se proizvodi prodajajo na podlagi pisne naročilnice kupca, v kateri mora biti navedena vrsta in količina proizvodov oziroma materiala, ob obvezni izdaji računa in ob brezgotovinskem plačilu (z žiro računa oziroma nakazilom kupca na žiro račun prodajalca); da kupec pred prevzemom proizvodov oziroma pred izdajo računa da prodajalcu pisno izjavo, da bo kupljene proizvode uporabljal izključno za namene iz 1., 2. ali 3. točke prvega odstavka 6.člena zakona oziroma za namene, za katere jih lahko nabavlja po znižani davčni stopnji, pri čemer mora pisna izjava vsebovati tudi predmet poslovanja, zasebnikova pa še številko in datum izdaje dovoljenja za opravljanje dejavnosti, ter ime organa, ki ga je izdal; da prodajalec na račun o prodaji proizvodov vpiše klavzulo, da so bili proizvodi prodani brez obračunanega davka od prometa proizvodov oziroma po znižani davčni stopnji na podlagi pisne izjave kupca; da prodajalec hrani od kupca prejeto izjavo in kopijo računa o prodanih proizvodih kot knjigovodsko dokumentacijo. Po določbi 2.odstavka 7.člena ZPD lahko da kupec pisno izjavo na naročilnici ali kot posebno prilogo k njej, preden je bil opravljen promet. Če se med letom po eni pogodbi sukcesivno dobavljajo proizvodi, lahko da kupec v prvi naročilnici ali pogodbi pisno izjavo, pri poznejših dobavah pa se prodajalec na računu o prodaji proizvodov sklicuje na številko in datum te pogodbe oziroma naročilnice, v kateri je dana taka pisna izjava. Po 2.odstavku 16.člena Pravilnika lahko pogojno davčno oprostitev oziroma nižjo davčno stopnjo doseže kupec, ki je kot upravičen kupec naveden v 1. do 3. točki prvega odstavka 6. oziroma 10.člena zakona, če izpolnjuje pogoje iz 7.člena zakona. Pri prodaji proizvodnih storitev, ki so bile opravljene na naročnikovem materialu, pa gre za storitve po 36.členu Pravilnika. Po določbi 3.odstavka citiranega člena se storitev, opravljena na naročnikovem materialu, ki je njegov reprodukcijski material, šteje za fazo v reprodukciji in se davek od proizvodne storitve ne plačuje, če so izpolnjeni pogoji iz 6. in 7. člena zakona. Ker tožnik navedenih pogojev za uveljavljanje davčne oprostitve po 6. oz. 7. členu ZPD ni izpolnil, je po presoji tožene stranke organ prve stopnje ravnal pravilno in zakonito, ko je tožniku prometni davek od proizvodov in storitev obračunal v navedeni višini. Utemeljeno so bile obračunane tudi zamudne obresti, saj prometni davek ni bil obračunan in plačan pravočasno.

Tožnik s tožbo izpodbija odločitev tožene stranke in navaja, da so bili v njegovih primerih predpisani pogoji za oprostitev plačila prometnega davka upoštevani. Četudi so podatki na računih in izjavah bili pomanjkljivi, mu davčni organ ne bi smel odmeriti prometnega davka, temveč bi ga v skladu z zakonom lahko le kaznoval zaradi neupoštevanja določb ZPD in Pravilnika. Po mnenju tožeče stranke se prometni davek ne bi smel obračunati dvakrat ali večkrat, ker tega ZPD ne predvideva. Dejansko pa je bil v konkretnem primeru z izvršitvijo odločbe tožene stranke (pravilno: organa prve stopnje) davek plačan dvakrat. Sklicuje se tudi na navedbe v točkah od 2. do 7. pritožbe z dne 09.05.1997 na katere tožena stranka ni odgovorila. Ker je bil v obravnavani zadevi materialni predpis nepravilno uporabljen, prav tako se ni ravnalo po pravilih postopka, kar je vplivalo na zakonitost oz. pravilnost odločitve, prav tako tudi ni bilo pravilno in popolno ugotovljeno dejansko stanje. Tožnik predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo odpravi in tožniku vrne znesek 2,126.06,50 SIT z obrestmi od 10.12.1996 dalje do vračila v osmih dneh, da ne bo izvršbe, predlaga pa tudi povrnitev stroškov postopka z zakonitimi zamudnimi obrestmi od dneva izdaje sodbe sodišča prve stopnje dalje do plačila, vse v osmih dneh, da ne bo izvršbe.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo predlaga zavrnitev tožbe iz razlogov, razvidnih iz izpodbijane odločbe.

Državno pravobranilstvo kot zastopnik javnega interesa ni prijavilo udeležbe v tem sporu.

ZPD je določal, da se prometni davek plačuje od vsakega prometa proizvodov, namenjenih za končno potrošnjo, ter od vsakega prometa opreme (4.člen), pa tudi od prometa vseh storitev, če ni v tem zakonu drugače določeno (20.člen). Iz povedanega torej izhaja z zakonom določeno pravilo oziroma dolžnost plačila prometnega davka od opravljenega prometa proizvodov oziroma storitev. Zato mora prodajalec oziroma tisti, ki opravlja storitve, v primeru, da želi uveljavljati oprostitev plačila kot izjemo od navedenega pravila, v celoti izpolniti vse pogoje, določene z zakonom. Če tega ne stori, je promet podvržen obračunu prometnega davka. Iz dejanskih ugotovitev davčnega organa prve stopnje (inšpekcijski zapisnik z dne 10.12.1996), ki so bile podlaga izpodbijani odločitvi, izhaja, da tako pri prodaji proizvodov kupcem, kot pri opravljanju storitev na naročnikovem materialu, niso bili izpolnjeni z zakonom določeni pogoji za to, da se taka prodaja ne šteje za promet proizvodov za končno potrošnjo (1. in 2. točka 6.člen ZPD) oziroma da se taka storitev šteje za fazo v reprodukciji (20. člen ZPD v zvezi s 3. odst. 36. člena Pravilnika). Teh ugotovitev (da k računom niso bile priložene izjave oziroma da dane izjave niso imele vseh predpisanih podatkov iz 3. točke 1. odst. 7. člena ZPD; da na naročilnici kupec ni opredelil proizvodov po vrsti in količini, kot to določa 2. točka 1. odst. 7. člena ZPD; da tožnik na računih ni navedel klavzule, da prometni davek ni obračunan; in da za storitve, ki jih je opravljal tožnik za firmo AAA d.o.o. na podlagi letne kooperacijske pogodbe, naročnik storitve tožniku ni izročil naročilnice), tožnik v upravnem postopku niti v tožbi ni zanikal, zato zgolj s sklicevanjem, da se v obravnavanem primeru ne more še enkrat obračunati prometni davek, ampak da se za takšen prekršek lahko zaračuna le kazen, ne more z uspehom uveljavljati ugovora nepravilne uporabe materialnega predpisa, pa tudi ne nepravilno in nepopolno ugotovljenega dejanskega stanja. Tožena stranka je namreč na ugotovljeno dejansko stanje materialni predpis za svojo odločitev pravilno uporabila. Res je pravilo, da se davek od prometa proizvodov plača le ob prodaji končnemu potrošniku (4. člen ZPD). Ker pa ima samo izpolnitev z zakonom določenih pogojev (ki morajo biti izpolnjeni sproti oziroma celo vnaprej- pisna izjava po 3. točki 1. odst 7. člena ZPD) za posledico, da se določena prodaja ne šteje za prodajo končnemu potrošniku, in ker tožnik za izpolnitev teh pogojev ni poskrbel, je tak promet (ki ob izpolnjevanju z zakonom predpisanih pogojev ne šteje za promet) obdavčen. Enako velja tudi glede izpolnjevanja z zakonom določenih pogojev (iz 6. in 7. člena ZPD), ko se davek od prometa proizvodnih storitev (storitev, ki štejejo za fazo v reprodukciji) ne plačuje. Neutemeljen in nerelevanten za odločanje v obravnavani zadevi je tudi ugovor tožnika, da tožena stranka ni odgovorila na pritožbene ugovore po točkah 2 do 7 pritožbe z dne 09.05.1997, ker se navedeni ugovori nanašajo na druge nepravilnosti, ugotovljene v postopku inšpiciranja pravilnosti vodenja predpisanih poslovnih knjig in ugotovitve pravilnosti davčne osnove za odmero davka od dohodkov iz dejavnosti za leto 1995 in ne na ugotovitve v zvezi z obračunom prometnega davka.

Glede na vse navedeno je sodišče ob ugotovitvi, da je izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožbo na podlagi 1.odstavka 59.člena Zakona o upravnem sporu (ZUS, Uradni list RS št.50/97, 70/00) kot neutemeljeno zavrnilo.

ZPD člen 20,  4,  6,  7,  20,  4,  6,  7.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.