sodba U 420/2003
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2004-07-06

Po presoji sodišča je imel carinski organ zadostno podlago za ugotovitev, da je v obravnavanem primeru nastal carinski dolg z odstranitvijo blaga, ki je zavezano plačilu carine in trošarine, izpod carinskega nadzora. Tožnik v postopku, razen zatrjevanja, da je ravnal v dobri veri, da je bilo blago izvozno ocarinjeno, niti ni poskušal dokazati, da je blago dejansko prispelo v Republiko Hrvaško, oziroma da je izstopilo iz carinskega območja Republike Slovenije. Po mnenju sodišča so vpisi v carinsko deklaracijo (upoštevajoč prilogo 19 Uredbe - Navodila za uporabo in izpolnjevanje ECL) in TD (upoštevajoč Pravilnik o izvajanju ZTro) bistvenega pomena za določitev carinskega dolžnika po 4. alinei 3. odstavka 145.člena CZ, v smislu obveznosti, ki iz njih izhajajo. Po presoji sodišča je sklicevanje tožeče stranke na točko a) 5. odstavka 154. člena CZ neutemeljeno. Gre za izjemo od pravila o naknadnem obračunu carinskega dolga, ki po presoji sodišča pride v poštev le v redkih primerih. Ni prišlo do napake carinskega organa, kolikor je šlo za ponarejanje žigov in neresničnega potrjevanja izvoza blaga, je mogoče govoriti le o sumu kaznivega dejanja, za katerega pa se niti ne ve ali je bilo storjeno v sferi carinske službe. Tudi ni mogoče očitati carinskemu organu, da ni ravnal v okviru carinskega nadzorstva, ki je določeno z zakonom. Podlaga za umik carinske deklaracije je določa 51. člen CZ, ki predvsem daje možnost deklarantu, da umakne že sprejeto carinsko deklaracijo. Po 4.a točki 1. odstavka 137. člena Uredbe je v primeru, če je za izvozno deklarirano blago določeno, da mora v določenem roku zapustiti carinsko območje, lahko carinski organ šteje takšno deklaracijo za umaknjeno, če blago v tem roku ne zapusti carinskega območja. Potrjena izvozna carinska deklaracija namreč služi kot dokaz, da je blago oproščeno plačila DDV (31.člen Zakona o davku na dodano vrednost) in tudi razdolžuje uvozno blago, ki je namenjeno pridobljenim proizvodom, zato je pomembno, da se umakne, kolikor je izvoz neresničen. Zmotno je stališče tožnika, da je šteti umik deklaracije kot ustavitev postopka skladno z določbami ZUP. Po določbi 1. odstavka 13. člena ZTro obveznost za obračun trošarine nastane takrat, ko se trošarinski izdelki sprostijo v porabo. Sodišče se strinja s stališčem tožene stranke, da določba 1. odstavka 65. člena ZTro napotuje na uporabo določb CZ le glede vprašanj postopka in pristojnosti, ne pa tudi glede uporabe materialnih določb.

Z izpodbijano odločbo je tožena stranka kot neutemeljeno zavrnila pritožbo tožnika zoper odločbo Carinskega urada A z dne 9. 7. 2002, s katero je prvostopni carinski organ določil, da se izvozna carinska deklaracija št. ... Carinske Izpostave B z dne 25.7. 2000 šteje za umaknjeno in tožniku naložil naknadno plačilo carinskega in trošarinskega dolga za blago, ki ni bilo predano namembnemu carinskemu organu. Tožena stranka navaja, da je tožnik kot izvoznik, zastopan po družbi AAA, d.o.o., A za postopek ponovnega izvoza kot zaključek sistema uvoza blaga za proizvodnjo za izvoz, navedenega dne vložil izvozno carinsko deklaracijo in prijavil za izvozno carinjenje 43.848 kosov piva U. v pločevinkah po 0,5 l v vrednosti 18.416,16 DEM. V času od 11. 6. 2001 do 22. 3. 2002 je bil opravljen inšpekcijski pregled, o čemer je bil sestavljen zapisnik št. ... z dne 3. 4. 2002. Predmet preverjanja je bilo večje število izvoznih carinskih deklaracij, med njimi tudi prej navedena. Ugotovljeno je bilo, da blago, izvozno carinjeno po obravnavani carinski deklaraciji ni bilo izvoženo. Preverjanje evidenčnih številk izstopa, ki so navedene na hrbtni strani lista 3 ECL, je v carinskem informacijskem sistemu (CIS) pokazalo, da navedene številke evidentirajo izstop druge vrste blaga z drugo bruto težo in tudi drugim datumom, v obravnavanem primeru dne 23. 8. 2000, to je 29 dni po uzvozu, potrditev izstopa blaga ni opravljena na pravilen način, imenskega žiga carinskega delavca ni, žig carinskega urada je ponarejen, kar je ugotovil Center za kriminalistično tehnične preiskave v strokovnem mnenju št. ... z dne 3. 1. 2002. Ker je šlo za izvoz trošarinskega blaga, je bil opravljen pregled trošarinskih dokumentov, ki spremljajo blago. Pri tem je bilo ugotovljeno, da trošarinskih dokumentov (izvod 2) ni v arhivu Izpostave C kot izstopnem carinskem organu. Blago zajeto z obravnavano deklaracijo je bilo pridobljeni proizvod v postopku uvoza blaga za proizvodnjo za izvoz po sistemu odloga plačila carine. Tožnik je imetnik dovoljenja št. ..., na katerem so navedeni na ta način uvoženi proizvodi in pridobljeni proizvodi. Blago je bilo sicer izvozno ocarinjeno, izvoz pa ni bil zaključen na način, kot je predviden s predpisi, saj je bilo odstranjeno izpod carinskega nadzora, zato je nastal carinski dolg. Tožena stranka meni, da je ravnanje carinskega organa prve stopnje pravilno. Ker gre v obravnavanem primeru za trošarinsko blago, ki glede na podatke spisa ni bilo izvoženo in je s tem nastala obveznost plačila trošarine, hkrati pa je postalo to blago kot pridobljeni proizvod iz postopka uvoza blaga za proizvodnjo za izvoz, s tem, ko ni bilo ponovno izvoženo, predmet obračuna carine in davka na dodano vrednost (DDV).

Carinski organ prve stopnje je pravilno ravnal po določbi 4.a točke 137. člena Uredbe o izvajanju carinskega zakona (Uradni list RS, št. 46/99, v nadaljevanju Uredba) in obravnavno carinsko deklaracijo štel za umaknjeno. Po navedeni določbi v primeru, če je za izvozno deklarirano blago določeno, da mora v določenem roku zapustiti carinsko območje, lahko carinski organ šteje takšno deklaracijo za umaknjeno, če blago v tem roku ne zapusti carinskega območja. V obravnavanem primeru je bil ta rok določen do 26. 7. 2000, naknadno pa je bilo ugotovljeno, da blago ni zapustilo območje Republike Slovenije.

Ni utemeljena pritožbena navedba, da carinski organ prve stopnje ni ravnal po določbah 440. člena Uredbe, ki določajo postopek kontrole iznosa blaga. Navedeni člen določa, da se list 3 izvozne carinske deklaracije in blago predloži izstopnemu carinskemu organu, ki preveri, ali blago ustreza tistemu blagu, ki je deklarirano za izvozni carinski postopek in potrdi dejanski izstop blaga na hrbtni strani lista 3 z evidenčno številko izstopa, datumom in žigom carinskega organa. Če se trošarinski izdelki prevažajo pod režimom odloga plačila trošarine v drugo državo s trošarinskim dokumentom (TD) v skladu z Zakonom o trošarinah, carinski organ izvoznega carinjenja potrdi list 3 ECL, kot je zgoraj navedeno (hrbtna stran lista 3) in ga vrne deklarantu, potem ko je na vse izvode spremljajočega trošarinskega dokumenta (TD) vpisal besedo "izvoz" in to potrdil z žigom izstopnega carinskega organa. Na list 3 ECL je treba vpisati zaznamek za identifikacijo spremljajočega TD in na spremljajoči TD zaznamek za identifikacijo lista 3 ECL. Izstopni carinski organ nadzoruje dejanski izstop blaga iz carinskega območja in v skladu z Zakonom o trošarinah (Uradni list RS, št. 84/98 do 99/01, v nadaljevanju ZTro) vrne spremljajoči TD. V obravnavanem primeru je bilo ugotovljeno, da je potrditev carinskega izstopa blaga lažno potrjena in overjena dne 25. 7. 2000 s carinskim pečatom Carinske Izpostave C št. .... Iz CISa, v katerem se po določbah 35. in 36. člena Zakona o carinski službi (Uradni list RS, št. 56/99) vodi uradna evidenca pisnih carinskih deklaracij, ki vsebuje, poleg skupnih, osebnih in drugih podatkov, še podatke iz pisnih carinskih deklaracij, izhaja, da je bil z evidenčno številko izstopa na listu 3 ECL št. ... evidentiran izstop povsem druge vrste blaga (deli za avto), z drugačno bruto maso ter da je omenjeno blago izstopilo dne 23.8. 2000. To blago je bilo predmet carinskega postopka po drugem carinskem dokumentu in ne po obravnavani izvozni carinski deklaraciji, kar pomeni, da obravnavana izvozna carinska deklaracija ni bila razdolžena v CIS-u in torej v CIS niso bili vneseni neresnični podatki s strani carinskih delavcev, kot to trdi tožnik v pritožbi. Tožena stranka se sklicuje tudi na dva odgovora Carinske uprave Republike Hrvaške z dne 28. 9. 2001, iz katerih je razvidno, da prevozno sredstvo z registrsko številko, navedeno v obravnavani ECL ni evidentirano pri vstopu v Republiko Hrvaško. Zato je po mnenju tožene stranke zaključek carinskega urada, da blago ni izstopilo iz Slovenije, pravilen, saj je sporna potrditev zadevne ECL lažna in je ni moč šteti za verodostojno listino.

Neutemeljene so navedbe tožnika v pritožbi, da so bile bistveno kršene pravice tožnika, ker mu ni bil omogočen vpogled v vso dokumentacijo, ki jo je pridobil carinski organ, konkretno v izpise iz CIS-a. Tožena stranka ugotavlja, da je bil tožnik seznanjen z vsemi listinami, to je strokovnim mnenjem Centra za kriminalnotehnične preiskave, odgovorom hrvaških carinskih organov, odgovorom Izpostave C, razporedom dela za carinske delavce Izpostave C, 73 izpisi iz CIS-a za določene evidenčne številke. Omenjeni izpisi iz CIS-a se nanašajo na evidenčne številke kontrolnika K12, s katerimi se na meji zaključuje postopek izvoza in iz katerih je carinski organ ugotovil, da so bile potrditve dejanskega izstopa blaga lažne. V te izpise je tožnik imel možnost vpogleda, saj so izpisi našteti med listinami, za katere je tožnik s podpisom potrdil, da se je z njimi seznanil. V delu, kjer se pritožba nanaša na izvozne carinske listine drugih pravnih oseb (tiste, na katere se nanašajo evidenčne številke kontrolnika K12), pa se tožena stranka strinja z mnenjem carinskega urada, da mora ravnati po določbah 8.b člena Carinskega zakona (Uradni list RS, št. 1/95 do 32/99, v nadaljevanju CZ), ki določa tajnost podatkov.

Tožena stranka zavrne tudi pritožbeno navedbo v zvezi z uporabo zakona pri vprašanju nastanka obveznosti za obračun trošarine. Po določbi 1. odstavka 65. člena ZTro se glede vseh vprašanj postopka in pristojnosti carinskega organa, ki niso urejena s tem zakonom, uporablja zakon, ki ureja davčni postopek; glede vseh vprašanj pri uvozu in izvozu trošarinskih izdelkov pa tudi Carinski zakon. Navedena določba napotuje na uporabo Carinskega zakona le glede vprašanj postopka in pristojnosti, ne pa tudi glede uporabe materialnih določb. Konkretno vprašanje nastanka obveznosti plačila trošarine je namreč urejeno v ZTro. V konkretnem primeru je bilo trošarinsko blago res odpremljeno v izvoz, vendar ni bilo dejansko izvoženo, kot izhaja iz zgoraj navedenih ugotovitev. To pomeni, da postopek izvoza ni bil zaključen v skladu s predpisi in je zato tudi nastala obveznost za obračun trošarine, saj se v tem primeru šteje, da so bili trošarinski izdelki, ki so bili do tega trenutka pod režimom odloga plačila trošarine sproščeni v porabo. Iz navedenega tudi sledi, da je nastala obveznost za obračun za plačilo trošarine, ki jo mora obračunati in plačati trošarinski zavezanec po določbah ZTro. Kljub temu, da tožnik v pritožbi zatrjuje, da poseduje list 3 izvozne ECL s potrditvijo izvoza blaga in ustrezno potrjen list 3 TD, kot je predpisano v Uredbi in da ni mogel vedeti, da blago ni zapustilo območja Slovenije in da zato ni zavezanec za plačilo trošarine, pa je po mnenju tožene stranke prav tožnik tisti, ki bi moral poskrbeti, da se izvozni postopek dejansko zaključi po predpisih in blago zapusti območje Republike Slovenije. Zato je tudi v primeru ko (po lastnih trditvah) ni vedel, oziroma ko se naknadno ugotovi, da izvozni postopek ni bil pravilno zaključen, trošarinski zavezanec. Po določbi 1. točke 4. člena ZTro je trošarinski zavezanec proizvajalec oziroma uvoznik trošarinskih izdelkov oziroma oseba, na katero se v skladu s tem zakonom lahko prenese trošarinska obveznost. Zato je bilo tožniku utemeljeno naloženo plačilo trošarine in zamudnih obresti na podlagi določb 112. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/96 do 91/98, v nadaljevanju ZDavP) v zvezi z določbami 2. odstavka 13. člena ZTro.

V obravnavanem primeru je poleg obveznosti plačila trošarine in zamudnih obresti nastal tudi carinski dolg. Tožnik navaja, da ni carinski dolžnik in ugovarja nastanku carinskega dolga. Po mnenju tožene stranke sta oba ugovora neutemeljena. V obravnavanem primeru je bilo pivo, ki je predmet izvoza proizvedeno iz surovin, ki so bile uvožene po sistemu odložnega plačila carinskega dolga po navedenem dovoljenju z dne 2. 2. 2000. Skladno z določbo 5. odstavka 71. člena CZ carinski organ sprejme vse potrebne ukrepe za ureditev primera, če imetnik dovoljenja ne konča carinskega postopka v skladu s predpisanimi pogoji ali ne vloži nove carinske deklaracije v skladu s 3. odstavkom tega člena v predpisanem roku ali ne predloži dokazov o končanem odobrenem carinskem postopku z ekonomskim učinkom v predpisanem roku. Carinski nadzor namreč traja vse od vnosa blaga na carinsko območje, pa dokler carinsko blago ne pridobi statusa domačega blaga oziroma dokler blago ni ponovno izvoženo iz slovenskega carinskega območja. Kot je že bilo povedano, je bilo ugotovljeno, da blago dejansko ni bilo izvoženo, zato se šteje, da je ostalo na carinskem območju in je ob tem, ker je bilo kot carinsko blago odstranjeno izpod carinskega nadzora, nastal carinski dolg po določbah 145. člena CZ. Tožnik je carinski dolžnik po določbi 4. točke 3. odstavka 145. člena CZ, ki določa, da je v primeru, ko carinski dolg nastane z odstranitvijo blaga, ki je zavezano plačilu carine izpod carinskega nadzora, carinski dolžnik, če je glede na okoliščine primera to primerno oseba, ki je bila zavezana izpolniti dolžnosti, ki izhajajo iz začasne hrambe blaga oziroma carinskega postopka, ki je bil dovoljen za to blago. Tožnik se s tem ne strinja, saj je bilo njegovo ravnanje korektno in pravilno, zato meni, da so carinski dolžniki tisti, ki so blago odstranili izpod carinskega nadzora. Vendar pa tožena stranka meni, da kljub temu, da gre za primer, ko je več oseb odgovornih za plačilo carinskega dolga in v tem primeru CZ v 150. členu določa, da so za plačilo odgovorne solidarno, torej so vse odgovorne za plačilo celotnega zneska, je imetnik že navedenega dovoljenja tožnik, ki je prav tako vpisan v polje 2 kot pošiljatelj in polje 14 kot deklarant obravnavane ECL, družba AAA, d.o.o. je v obravnavanem primeru delovala kot neposredni zastopnik, torej v tujem imenu in za tuj račun. Tožnik je hkrati tudi dolžan poravnati trošarinski dolg, saj je v polje obravnavanega TD vpisan kot pošiljatelj v polje 1, v polje 7 kot prejemnik (kamor se v primeru izvoza vpiše izvoznika trošarinskih izdelkov) in kot oseba, ki je dala zavarovanje, v polje 9. V inšpekcijskem pregledu je bilo med drugim ugotovljeno, da je tožnik razpolagal tudi z izvodi posameznih TD, ki so bili namenjeni za izstopni carinski organ. Glede na navedene okoliščine, je po mnenju tožene stranke, primerno šteti tožnika za carinskega dolžnika kot tistega, ki je bil zavezan k izpolnitvi dolžnosti, ki so izhajale iz carinskega postopka, dovoljenega za blago, uvoženega po postopku uvoza za proizvodnjo za izvoz. V obravnavanem primeru je bilo to blago pridobljeni proizvod v postopku uvoza blaga za proizvodnjo za izvoz in ni bilo zavezano plačilu uvoznih dajatev le pod pogojem, da se izvozi.

V zvezi s pritožbeno navedbo o nepravilnem datumu nastanka carinskega dolga in posledično nepravilnem znesku obresti, tožena stranka meni, da je carinski urad pravilno upošteval določbe 97. člena CZ o načinu določitve carinskega dolga in 145. člena CZ o trenutku nastanka carinskega dolga. V konkretnem primeru je bil kot datum izstopa blaga naveden 25.7.2000 in ta dan je carinski urad štel kot datum nastanka dolga. Tožena stranka meni, da je to pravilno, čeprav je bilo ugotovljeno, da je šlo za lažno potrditev, saj lažna potrditev hkrati tudi pomeni, da blago ni bilo več pod carinskih nadzorom. Carinski dolg pa po navedenem členu nastane s trenutkom odstranitve blaga izpod carinskega nadzora. Višina carinskega dolga se ne spremeni, tudi če se kot dan nastanka carinskega dolga šteje dan izteka roka za izvoz, to je 26. 7. 2000, saj se višina carinskega dolga ugotavlja na podlagi podlag za določitev uvoznih dajatev, ki so veljale za carinsko blago v času sprejema carinskih deklaracij za postopek uvoza zaradi izvoza za to blago, v konkretnem primeru so to dnevi 19.4.2000, ko je bila vložena ECL št. ... CI D za začetek postopka uvoza zaradi izvoza za češki slad, 18.5.2000, ko je bila vložena ECL št. ... za francoski slad in 16.5.2000, ko je bila vložena ECL št. ... za pločevinke. V zvezi z navedbo o obrestih pa tožena stranka ugotavlja, da so kompenzacijske obresti pravilno izračunane.

Tožena stranka zavrača kot neutemeljene tudi pritožnikove pripombe na zapisnik, v katerih navaja nekatere pomanjkljivosti v delu carinskih organov, predvsem izpostavlja dejstvo, da nimajo popolne dokumentacije glede izvoza blaga, da niso ugotavljali dejanskega izstopa blaga v predpisanem 15 dnevnem roku in verodostojnosti dokumentov ter meni, da zaključek v prvostopni odločbi, da napake carinskega organa ne zadevajo konkretnega postopka. Tudi iz zapisnika izhaja, da se je v nekaterih primerih list 2 TD nahajal skupaj z listom 3 TD pri tožniku, čeprav bi po predpisih moral biti list 2 TD v arhivu Izpostave C kot izstopnega carinskega organa v tem primeru. V zvezi s tem tožena stranka opozarja na določbe 9. člena CZ, ki določa, da so osebe dolžne hraniti dokumente iz 8. člena istega zakona zaradi izvajanja carinske kontrole 10 let po preteku leta, v katerem je bila sprejeta deklaracija za izvoz blaga. Carinskemu uradu ni mogoče očitati take napake, ki bi pripeljala do tega, da v skladu z določbo točke a) 5. odstavka 154. člena CZ carinskega dolga ne bi bilo treba naknadno obračunati. V konkretnem primeru ne moremo govoriti o napakah carinskega organa, zajetih v tem členu, saj ta določba zajema aktivno ravnanje, ki naj bi bilo nepravilno, česar pa v obravnavanem primeru ni bilo, ampak je carinskim organom mogoče očitati kvečjemu opustitve nekaterih dejanj. Tožena stranka se sicer strinja s tožnikom, da je bilo v postopku inšpekcijskega pregleda ugotovljenih nekaj nepravilnosti in pomanjkljivosti pri delu carinskih organov, vendar to niso nepravilnosti, ki bi vplivale na pravilne ugotovitve carinskega organa prve stopnje, da obravnavano blago ni bilo izvoženo iz Slovenije, zato je tudi zaključek, da je nastal trošarinski in carinski dolg, pravilen.

Tožeča stranka je najprej vložila tožbo zaradi molka tožene stranke, ki jo je kasneje razširila na izpodbijano odločbo. Tožbo vlaga iz vseh tožbenih razlogov. Tožeča stranka ni carinski dolžnik na podlagi 4. alinee 3. odstavka 145. člena CZ, ker niso izpolnjene vse predpostavke, ki jih navedeni člen zahteva za nastanek dolžniškega razmerja. Da bi bila tožeča stranka carinski dolžnik na osnovi navedene določbe, ne zadostuje, da je zavezana izpolniti dolžnosti, ki izhajajo iz carinskega postopka uvoza zaradi izvoza, ampak mora biti glede na okoliščine primera tudi primerno, da je tožeča stranka carinski dolžnik. Prvostopni organ okoliščin za presojo, ali je v obravnavanem primeru primerno, da je tožeča stranka carinski dolžnik za carinski dolg, sploh ni ugotavljal in je odločbo oprl samo na neizpolnitev dolžnosti, ki izhajajo iz carinskega postopka. V izpodbijani odločbi je tožena stranka kot okoliščine, ki dokazujejo primernost, navedla 150. člen CZ ter podatke iz polja 2 in 14 ECL ter polja 1, 7 in 9 TD. Solidarna odgovornost in dolžnost do osebe, ki so vpisana v določena polja v izvozni dokumentaciji, da plačajo dolg, so predpisi in ne okoliščine za presojo primernosti, ki jih mora organ ugotavljati za vsak obravnavani primer posebej. Teh okoliščin pa carinski organ ni ugotavljal, zato je tudi dejansko stanje v obravnavanem primeru nepopolno ugotovljeno. Solidarno odgovornost za plačilo carinskega dolga bi moral uveljavljati carinski organ po predpisih Zakona o splošnem upravnem postopku (ZUP), zato so kršena pravila postopka, ker v postopek niso bile pritegnjene vse stranke. Carinski dolžniki za carinski dolg so našteti v 3. odstavku 145. člena CZ in imajo na podlagi navedene določbe lastnost stranke v postopku, v katerem organ odloča o carinskem dolgu, zato bi morali biti v tem postopku stranke. Naknadni obračun carinskega dolga v obravnavanem primeru izključuje točka a) 5. odstavka 154. člena CZ, ki se uporablja tudi za trošarinske izdelke v izvozu na podlagi 65. člena ZTro. Namen te določbe je preprečiti uveljavljanje odškodnine zaradi napak carinskih organov. Pravni temelj zanjo pa je 26. člen Ustave RS, po katerem ima vsakdo pravico do povračila škode, ki mu jo v zvezi z opravljanjem službe državnega organa s svojim protipravnim ravnanjem stori oseba ali organ, ki tako službo opravlja. Po mnenju tožeče stranke v konkretnem primeru obstajajo predpostavke, ki izključujejo naknaden obračun carinskega dolga, to je napaka carinskega organa in dobra vera tožeče stranke. Da so bile z inšpekcijskim pregledom pri delu carinskega organa ugotovljene nepravilnosti in pomanjkljivosti, ni sporno. To ugotavlja tudi tožena stranka. Stališče tožene stranke, da so z napakami po tem členu mišljene samo napake, storjene z nepravilnim aktivnim ravnanjem carinskega organa, pa nima podlage v besedilu navedenega zakonskega določila. Določba govori le o napaki carinskega organa, ki je lahko storjena tako z aktivnim ravnanjem, kot z opustitvijo. Če carinskega dolga ne bi bilo treba obračunati samo v primeru napak, storjenim z aktivnim ravnanjem organa, potem bi moralo biti to v zakonu napisano. Po 2. odstavku 45. člena CZ je blago deklarirano za izvoz pod carinskih nadzorstvom od trenutka sprejema carinske deklaracije do trenutka, ko zapusti carinsko območje. Trošarinski izdelki so bili od sprejema izvoznih carinskih deklaracij (ECL) pod ukrepi, s katerimi carinski organi preprečujejo neupravičeno ravnanje s carinskim blagom in zavarujejo njegovo istovetnost, dokler ne zapusti carinskega območja. Tudi 461. člen Uredbe nalaga carinskemu organu, da sprejme vse potrebne ukrepe za učinkovito preprečevanje nepravilnosti. Carinski organ je opustil izvajanje nalog carinskega nadzorstva, ker ni nadzoroval rokov za izstop izvozno ocarinjenega blaga iz države, ker od izstopne carinarnice ni zahteval potrjenega izvoda izvozne deklaracije in trošarinskega dokumenta, ker ni pravočasno sprejel ukrepov za ureditev primera, ker je pustil nerazdolžen kontrolnik K-12, ker je kršil predpise o ravnanju z izvozno dokumentacijo, ker je opustil pošiljanje tretjega izvoda TD direktno izvozniku, kot to določba 4.11. Pojasnila št. 4/99-T-1 Carinske uprave RS. Tožeča stranka je bila v dobri veri, da je bilo izvozno ocarinjeno blago izvoženo in ni vedela in ni mogla vedeti, da izvozno ocarinjeno blago ni izstopilo iz carinskega območja Slovenije, saj ima potrjen izstop blaga na hrbtni strani 3 lista ECL in na 3 listu TD z navedbo evidenčne številke izstopa, datum, žig in podpis Carinske izpostave C, tako kot določa 3. odstavek 440. člena Uredbe. Da je v CIS z evidenčno številko izstopa evidentiran izstop drugega blaga, ki ni bilo predmet carinskega postopka po obravnavani izvozni deklaraciji, da je izstop blaga potrjen s ponarejenim žigom in da prevozno sredstvo, ki je navedeno v izvozni ECL ni evidentirano pri vstopu v Republiko Hrvaško, tožeča stranka ni mogla vedeti, saj je to ugotovil šele Sektor za preiskovalne zadeve, Generalnega carinskega urada v sodelovanju s Centrom za kriminalistično tehnične preiskave in s Carinsko upravo Republike Hrvaške. Prva točka izreka prvostopne odločbe, da se obravnavana izvozna deklaracija šteje za umaknjeno, nima veljavne pravne podlage, ker 4.a točka 137. člena Uredbe ni v skladu z Ustavo. Ustava ne dovoljuje urejanje postopka s podzakonskimi predpisi. Umik pa je institut procesnega prava. Po določbah ZUP pomeni umik konec postopka in zato o stvari, ki je bila predmet postopka meritorno ne more biti več odločeno, zato v postopku, izhajajoč iz načela zakonitosti posamezen organ lahko odloča le v okvirih, ki mu jih določa zakon o postopku. V konkretnem primeru je to ZUP in ZDavP, ne more pa biti to Uredba o izvajanju carinskega zakona, ki je podzakonski predpis. To pomeni, da je z umikom sporne deklaracije ugasnila dolžnost plačila dolga po tej deklaraciji. Obračun zamudnih obresti je neutemeljen. Zamudne obresti so kazen za zamudo. Tožeča stranka ni bila v zamudi, ker ni vedela, niti ni mogla vedeti za obveznosti, ki so predmet obračuna po tej odločbi, saj ima potrjen izstop blaga. Tudi če bi bila tožeča stranka dolžnik, kar pa ni, ji upravni organ za čas pred izdajo odločbe ne bi smel zaračunati zamudnih obresti. Za nastanek obveznosti za obračun trošarine pri izvozu trošarinskih izdelkov je treba uporabiti CZ in ne ZTro, kot zmotno trdi tožena stranka. Razlogovanje tožne stranke, da 65. člen ZTro napotuje na uporabo CZ le glede vprašanj postopka in pristojnosti, ne pa tudi glede uporabe materialnih določb, je v nasprotju z besedilom navedenega člena, ki določa, da se glede vseh vprašanj postopka in pristojnosti carinskega organa, ki niso urejena s tem zakonom, uporablja zakon, ki ureja davčni postopek, glede vseh vprašanj pri uvozu in izvozu trošarinskih izdelkov, pa tudi Carinski zakon. Kot je iz besedila razvidno, napotuje 65. člen ZTro glede vseh vprašanj postopka in pristojnosti carinskega organa, ki niso urejena z ZTro na ZDavP, in ne na CZ. CZ pa se uporablja glede vprašanj pri uvozu in izvozu trošarinskih izdelkov, če z ZTro niso urejena. Razlogovanje, da z odkazom na CZ ni mišljena uporaba materialnih določb tudi ne vzdrži, ker je CZ materialni predpis, ki ureja pravice in obveznosti oseb v zvezi z blagom v potniškem in blagovnem prometu med carinskim območjem Republike Slovenije in tujimi carinskimi območji (1. člen CZ). ZTro ne ureja nastanka obveznosti za obračun trošarine pri izvozu trošarinskih izdelkov, zato je treba uporabiti CZ. Pogoj za nastanek obveznosti za obračun trošarine je sprostitev trošarinskih izdelkov v porabo. Po 1. odstavku 13. člena ZTro nastane obveznost za obračun trošarine takrat, ko se trošarinski izdelki sprostijo v porabo. Za sprostitev trošarinskih izdelkov v porabo se po 1. alinei 1. odstavka 13. člena ZTro šteje vsaka odstranitev trošarinskih izdelkov iz trošarinskega skladišča, razen če so trošarinski izdelki odpremljeni v carinskem tranzitnem postopku oziroma v izvozu. To pomeni, da se za trošarinske izdelke, ki se odpremijo iz trošarinskega skladišča v carinskem tranzitnem postopku ali v izvoz, ne uporablja 13. člen ZTro ampak CZ, na katerega tudi napotuje 65. člen ZTro, ki v 1. odstavku pravi, da se glede vseh vprašanj pri uvozu in izvozu trošarinskih izdelkov uporablja tudi Carinski zakon. Ker so trošarinski izdelki, za katere je obračunana trošarina, proizvedeni iz uvoženih surovin, ne more biti pravna podlaga za obračun trošarine 3. odstavek 12. člena ZTro, ker se ta določba nanaša na trošarinske izdelke, odposlane in skladiščene v trošarinskem skladišču, za katere potrjuje prejem pošiljke imetnik trošarinskega dovoljenja in na trošarinske izdelke, uporabljene za namene iz 44. ali 55. člena ZTro, če so določeni v dovoljenju carinskega organa iz 27. člena tega zakona, kar pa v obravnavani zadevi ni primer. Carinski organ je bistveno kršil postopek, ker tožeči stranki ni dovolil vpogleda v listine, ki se nanašajo na evidenčno številko kontrolnika K-12, s katerimi je potrjen izstop blaga na hrbtni strani 3 lista izvoda ECL in na 3 listu TD. Tožeča stranka ne uveljavlja bistvene kršitve njenih pravic zato, ker ji organ ni omogočil vpogleda v izpise iz CIS-a, ampak zato, ker ji ni omogočil vpogleda v izvozno dokumentacijo, na osnovi katere so bili ti izpisi izdelani. Carinski urad je svojo odločbo oprl na dejstvo, da je bil z evidenčno številko izstopa na listu 3 ECL evidentiran izstop druge vrste blaga z drugačno bruto maso, ki ni bilo predmet carinskega postopka po obravnavani izvozni carinski deklaraciji. O teh dejstvih se tožeča stranka ni mogla izjasniti, ker ji carinski organ ni dovolil vpogleda v izvozno dokumentacijo, s čimer je organ bistveno kršil določbe ZUP. Tretja točka 2. odstavka 237. člena ZUP določa, da se šteje v vsakem primeru za bistveno kršitev upravnega postopka, če stranki ni bila dana možnost, da se izjavi o dejstvih in okoliščinah, pomembnih za izdajo odločbe. Dejstvo, da je bil z evidenčno številko izstopa na listu 3 ECL in trošarinskega dokumenta evidentiran izstop druge vrste blaga, je za izdajo odločbe nedvomno pomembno, saj je sestavni del dejanske podlage odločbe. Da to ni edini in glavni dokaz o nepravilnosti pri izstopu blaga, pa je za presojo bistvene kršitve po 3. točki 2. odstavka 237. člena ZUP irelevantno, ker "edini in glavni dokaz" nista elementa dejanskega stanja navedene procesne določbe. Tudi 8.b člen CZ ne preprečuje tožeči stranki vpogleda v zgoraj navedeno dokumentacijo. Navedeni člen v 2. odstavku izključuje zaupnost podatkov, ko so v skladu z veljavno zakonodajo carinski organi v zvezi s konkretnimi pravnimi postopki dolžni razkriti zaupne informacije brez izrecnega dovoljenja osebe ali institucije, ki je informacije zagotovila. V obravnavanem primeru je ZUP tista veljavna zakonodaja, na podlagi katere je carinski organ dolžan omogočiti tožeči stranki vpogled v dokumentacijo, na kateri temelji izpodbijana odločba, tudi v primeru, če bi res šlo za zaupno dokumentacijo. Sicer pa v carinskih odločbah ni razlogov o tem, kateri podatki v listinah, ki jih je zahtevala tožeča stranka na vpogled, se štejejo za zaupne in zakaj jih je treba kot zaupne obravnavati, ampak je v odločbi samo ugotovitev, da se "nekateri podatki v teh listinah štejejo za zaupne", zato se odločbe glede zaupnosti podatkov ne da preizkusiti. V zvezi z evidenco izstopa izvozno ocarinjenega blaga po obravnavni deklaraciji je tožena stranka spremenila dejansko stanje. Medtem ko organ prve stopnje ugotavlja, da je v CIS evidentiran izstop blaga dne 23. 8. 2000 z drugo vrsto blaga, tožena stranka brez dopolnitve postopka spreminja dejansko stanje, ki ga je ugotovil organ prve stopnje in trdi, da konkretna izvozna carinska deklaracija v CIS-u ni bila razknjižena. Sklepno tožeča stranka sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo odpravi.

Tožena stranka je sodišču poslala upravne spise, na tožbo in razširitev tožbe pa ni odgovorila.

Državno pravobranilstvo Republike Slovenije kot zastopnik javnega interesa ni prijavilo udeležbe v tem postopku.

Po presoji sodišča je izpodbijana odločba pravilna in na zakonu utemeljena. Sodišče se strinja z razlogi, s katerimi svojo odločitev utemeljuje tožena stranka in se nanje, da ne bi prišlo do ponavljanja, v celoti sklicuje (2. odstavek 67. člena Zakona o upravnem sporu - Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00, v nadaljevanju ZUS). V zvezi s tožbenimi navedbami pa še dodaja: V obravnavanem primeru je šlo za carinski postopek uvoza zaradi izvoza, in sicer na način, da reprodukcijski materiali, ki so bili namenjeni ponovnemu izvozu v obliki pridobljenih proizvodov, niso bili zavezani plačilu uvoznih dajatev in se za njih niso izvajali ukrepi trgovinske politike (sistem odloga plačila carine). Imetnik dovoljenja za odobritev uvoza blaga za proizvodnjo za izvoz - tožeča stranka je po odložnem sistemu (89. člen CZ) uvozil koruzni zdrob, pivovarski slad in pločevinke 0,33 l in 0,5 l za proizvodnjo U. Piva v steklenicah, pločevinkah in sodih. Pridobljeni proizvod Pivo U. se je izvažal po sporni ECL na Hrvaško preko mejnega prehoda C. Ker je šlo za trošarinsko blago v režimu odloga plačila trošarine (2.odstavek 6.člena ZTro), je blago spremljal tudi TD. Odložni učinek plačila carinskih dajatev in trošarine v takem primeru učinkuje le, kolikor je pridobljeno blago, to je Pivo U. dejansko izvoženo iz carinskega območja Republike Slovenije. V obširnem inšpekcijskem pregledu, katerega ugotovitve so zapisane v zapisniku z dne 3. 4. 2002 ter povzete v prvostopni odločbi in izpodbijani odločbi, je razvidno, da je bil izvoz blaga neresnično potrjen. Po presoji sodišča je imel carinski organ zadostno podlago za ugotovitev, da je v obravnavanem primeru nastal carinski dolg z odstranitvijo blaga, ki je zavezano plačilu carine in trošarine izpod carinskega nadzora. Tožnik v postopku nasprotnega ni uspel dokazati. Po določbi 6. člena CZ carinski organ postopa v skladu z zakonom, ki ureja davčni postopek, če s tem zakonom ni urejeno drugače, 15. člen Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/96 do 108/99, v nadaljevanju ZDavP) pa določa, da mora carinski zavezanec za svoje trditve v carinskem postopku predložiti dokaze. Tožnik v postopku, razen zatrjevanja, da je ravnal v dobri veri, da je bilo blago izvozno ocarinjeno, niti ni poskušal dokazati, da je blago dejansko prispelo v Republiko Hrvaško, oziroma da je izstopilo iz carinskega območja Republike Slovenije, zato je tudi po presoji sodišča pravilna odločitev carinskega organa prve stopnje in tožene stranke, da je tožnik dolžan poravnati carinske dajatve skladno z določbo točke a) 1. odstavka 154. člena CZ.

Sodišče kot neutemeljeno zavrača tožbeno navedbo, da tožnik ni carinski dolžnik na podlagi 4. alineje 3. odstavka 145. člena CZ, ki določa, da je carinski dolžnik za carinski dolg iz 1. odstavka tega člena, če je glede na okoliščine primera to primerno, oseba, ki je bila zavezana izpolniti dolžnosti, ki izhajajo iz začasne hrambe blaga oziroma carinskega postopka, ki je bil dovoljen za to blago. V obravnavanem primeru je bil dovoljen odložni postopek za carinsko blago, namenjeno za izvoz v obliki pridobljenih proizvodov. Po presoji sodišča je tožena stranka glede na okoliščine primera utemeljila tožnikovo odgovornost za carinski dolg po tej določbi, na podlagi vpisov v carinsko deklaracijo ter v TD. Po mnenju sodišča so vpisi v carinsko deklaracijo (upoštevajoč prilogo 19 Uredbe - Navodila za uporabo in izpolnjevanje ECL) in TD (upoštevajoč Pravilnik o izvajanju ZTro - Ur.l. RS št. 49/04) bistvenega pomena za določitev carinskega dolžnika po 4. alinei 3. odstavka 145.člena CZ, v smislu obveznosti, ki iz njih izhajajo. Kot je že navedla tožena stranka v izpodbijani odločbi, je v spornem ECL kot pošiljatelj v polju 2 (oseba, za katere račun se deklaracija odda in ki je v trenutku sprejema deklaracije lastnik blaga ali ima podobne razpolagalne pravice na blagu) vpisan tožnik, ravno tako je vpisan v polje 14 (deklarant v smislu 11.točke 3.člena CZ) tožnik, zastopan po AAA, d.o.o. iz A, ki je deloval kot neposredni zastopnik, torej v tujem imenu in za tuj račun. Tudi v TD, ki je spremljajo blago, se kot pošiljatelj in prejemnik blaga navaja tožnik. Tožnik je tudi imetnik dovoljenja za carinski postopek odloga plačila carine. Glede na ugotovljeno nezakonito ravnanje s carinskim blagom, to je odstranitev blaga izpod carinskega nadzora ter ugotovljene obveznosti tožnika v zvezi s carinskim postopkom, ki izhaja iz carinskih listin in TD, je tudi po presoji sodišča, tožnik carinski dolžnik. Tožnikovo navajanje v tožbi, da bi moral carinski organ solidarno odgovornost za plačilo carinskega dolga uveljavljati po predpisih ZUP in v postopek pritegniti vse solidarne dolžnike, ne vpliva na njegovo v postopku ugotovljeno odgovornost za carinski dolg.

Po presoji sodišča je sklicevanje tožeče stranke na točko a) 5. odstavka 154. člena CZ neutemeljeno. Po tej določbi namreč carinskega dolga ni treba naknadno obračunati, če je bila odločitev, da se carinski dolg ne obračuna ali obračuna v nižjem znesku, kot je to določeno s tem zakonom, sprejeta na podlagi napake carinskega organa, ki je carinski dolžnik ni mogel opaziti in je ravnal v dobri veri in v skladu z veljavnimi carinskimi predpisi v zvezi s carinskimi deklaracijami. Gre za izjemo od pravila o naknadnem obračunu carinskega dolga, ki po presoji sodišča pride v poštev le v redkih primerih, ko so izpolnjeni vsi v tem členu navedeni pogoji, carinski dolg pa se nanaša na veljavne carinske predpise v zvezi s carinskimi deklaracijami. Zato se sodišče pridružuje stališču tožene stranke, da v obravnavanem primeru ne gre za tak primer. Ni prišlo do napake carinskega organa, kolikor je šlo za ponarejanje žigov in neresničnega potrjevanja izvoza blaga, je mogoče govoriti le o sumu kaznivega dejanja, za katerega pa se niti ne ve ali je bilo storjeno v sferi carinske službe. Tudi tožnikovo sklicevanje na ravnanje v dobri veri je sporno glede na to, da je inšpekcijski organ pri tožniku našel izvode TD, ki bi se morali nahajati na Carinski izpostavi C, zato ni mogoče reči, da carinski dolžnik ni mogel opaziti, da je v postopku prišlo do nepravilnosti in da je torej ravnal v dobri veri. Tudi ni mogoče očitati carinskemu organu, da ni ravnal v okviru carinskega nadzorstva, ki je določeno z zakonom. Po določbi 1. odstavka 29. člena CZ je blago, ki se vnaša na carinsko območje pod carinskim nadzorom od trenutka vnosa na carinsko območje in je lahko predmet kontrole carinskih organov. Ukrepe carinskega nadzora in posebnosti glede na obliko transporta (cestni, železniški, letalski, pomorski, poštni) določi minister, pristojen za finance v soglasju z ministrom, pristojnim za promet (31. člen CZ). Carinski nadzor je sestavni del vsake od carinsko dovoljenih rab ali uporab blaga, ki je posebej določen tudi v Uredbi o izvajanju carinskega zakona. V skladu s temi določili se tožena stranka tudi pravilno sklicuje na izvedbene predpise o izvozu v Uredbi, in sicer v členih 436 do 443.

Podlaga za umik carinske deklaracije je določa 51. člen CZ, ki predvsem daje možnost deklarantu, da umakne že sprejeto carinsko deklaracijo. Z umikom že sprejete carinske deklaracije se šteje, kot da deklaracija sploh ni bila vložena. Gre torej za primere, ko je bil za določeno blago začet napačen carinski postopek ali ko je bil za določen postopek deklarirano napačno blago. Izvedbena določba za umik deklaracije po prepustitvi blaga deklarantu je 137. člen Uredbe, na katerega se sklicuje tudi tožena stranka v izpodbijani odločbi. Pooblastilo za tako ureditev je v 3. odstavku 51. člena CZ, ki pravi, da umik deklaracije praviloma ni več mogoč potem, ko je bilo blago prepuščeno v izbrani carinski postopek. Izjeme določi vlada. Zato po presoji sodišča ni utemeljena tožbena navedba, da carinski organ ni imel pravne podlage za umik sporne deklaracije. Po 4.a točki 1. odstavka 137. člena Uredbe je v primeru, če je za izvozno deklarirano blago določeno, da mora v določenem roku zapustiti carinsko območje, lahko carinski organ šteje takšno deklaracijo za umaknjeno, če blago v tem roku ne zapusti carinskega območja. O umiku deklaracije carinski organ pisno obvesti deklaranta. Po mnenju sodišča so bili v obravnavanem primeru izpolnjeni pogoji iz navedene odločbe, pri čemer je carinski organ prve stopnje v izrek odločbe pod točko 1. odločil, da se sporna deklaracija šteje za umaknjeno. Potrjena izvozna carinska deklaracija namreč služi kot dokaz, da je blago oproščeno plačila DDV (31.člen Zakona o davku na dodano vrednost - Ur.l. RS št. 89/98 do 30/01, v nadaljevanju ZDDV) in tudi razdolžuje uvozno blago, ki je namenjeno pridobljenim proizvodom, zato je pomembno, da se umakne, kolikor je izvoz neresničen. Zmotno je stališče tožnika, da je šteti umik deklaracije kot ustavitev postopka skladno z določbami ZUP. Umik carinske deklaracije je poseben institut, ki je določen v Carinskem zakonu kot specialnem zakonu.

Tožniku so bile v postopku obračunane zamudne obresti po določbi 5. odstavka 153. člena CZ v skladu z Zakonom o predpisani obrestni meri zamudnih obresti in o temeljni obrestni meri (Ur.l. RS št, 45/95 do 109/01) ter kompenzacijske obresti po 3. odstavku 97. člena CZ. Po presoji sodišča je podana podlaga za obračun obresti, ker je nastal carinski dolg in torej od zapadlosti dolga tečejo obresti, zato se tožnikove pavšalne navedbe zavrnejo.

Za nastanek obveznosti za obračun trošarine pri izvozu trošarinskih izdelkov je tožena stranka pravilno uporabila določbe ZTro. Gre za specialen predpis, ki ureja sistem in uvaja obveznost plačevanja trošarine od alkohola in alkoholnih pijač, tobačnih izdelkov ter energetikov in električne energije (trošarinski izdelki), ki se na območju Republike Slovenije sprostijo v porabo (1. odstavek 1. člen ZTro). Po določbi 1. odstavka 13. člena ZTro obveznost za obračun trošarine nastane takrat, ko se trošarinski izdelki sprostijo v porabo. Sodišče se strinja s stališčem tožene stranke, da določba 1. odstavka 65. člena ZTro napotuje na uporabo določb CZ le glede vprašanj postopka in pristojnosti, ne pa tudi glede uporabe materialnih določb. Tudi ni res, da ZTro ne ureja nastankov obveznosti za obračun trošarine pri izvozu trošarinskih izdelkov, kot zatrjuje tožnik v tožbi, saj se po določbi 1. alineje 1. odstavka 13. člena ZTro za sprostitev trošarinskih izdelkov v porabo šteje vsaka odprema trošarinskih izdelkov iz trošarinskega skladišča ali in obrata oproščenega uporabnika trošarinskih izdelkov, razen če so trošarinski izdelki odpremljeni: drugemu trošarinskemu skladišču oziroma drugemu obratu oproščenega uporabnika trošarinskih izdelkov, carinskemu skladišču, prosto carinski coni, v carinskem tranzitnem postopku oziroma v izvoz. Ker pa se v obravnavanem primeru kot je bilo že povedano, blago ni izvozilo in so bili tako trošarinski izdelki sproščeni v porabo, je s tem nastala obveznost za obračun trošarine.

V zvezi z kršitvijo pravil postopka, ker tožeči stranki naj ne bi bil dovoljen vpogled v listine, ki se nanašajo na kontrolni K 12, se sodišče v celoti strinja z razlogi izpodbijane odločbe in meni, da je bilo ravnanje carinskega organa postopkovno popolnoma pravilno. Tožeči stranki je bila dana možnost, da vpogleda v vse listine, ki so v zadevi relevantne in da se o njih tudi izjasni.

Tudi ne gre za spremenjeno dejansko stanje, do katerega naj bi prišlo v pritožbenem postopku, saj je bilo v zvezi z sporno ECL ugotovljeno, da je bila lažno potrjena dne 25. 7. 2000, kar posledično pomeni, da sporna izvozno carinska deklaracija v CIS-u ni bila razknjižena.

Glede na povedano je po presoji sodišča odločitev tožene stranke pravilna in na zakonu utemeljena, tožbeni ugovori pa neutemeljeni, zato je sodišče tožbo na podlagi 1. odstavka 59. člena ZUS kot neutemeljeno zavrnilo.

CZ člen 154/1,  154/5,  97,  145,  154,  71,  71/5,  89,  29,  31,  51,  3,  3/4,  6.  ZDavP člen 15,  112,  15,  112.  ZTro člen 13/2,  65,  65/1,  4,  13,  13/1,  13/2,  65,  65/1,  4,  13,  13/1.  ZDDV člen 31,  31.  ZUP člen 237,  237/2-3,  237,  237/2-3.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.