sodba U 1858/2000
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2002-10-24

plačilo davka na motorno vozilo - davek na dodano vrednost

Glede na splošno določbo 21.člena ZDDV, je določbo 12. člena ZDMV razumeti kot specialno določbo le in zgolj v povezavi z določbami ostalih členov ZDMV in se zato ta določba lahko uporablja le za davčne zavezance iz 4. člena ZDMV, to pa sta proizvajalec in uvoznik, ne pa za nadaljnji promet motornih vozil.

Z izpodbijano odločbo je tožena stranka kot neutemeljeno zavrnila pritožbo tožeče stranke zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčni urad A z dne 5. 1. 2000, s katero je organ prve stopnje ugotovil, da je tožnik po obračunu za davčno obdobje avgust 1999 nepravilno izkazal presežek DDV v znesku 4,600.053 SIT, po opravljenem inšpekcijskem pregledu je bilo ugotovljeno, da znaša pravilna višina presežka 4.435.468 SIT (točka 1 izreka odločbe), da je tožnik po obračunu za davčno obdobje september 1999 nepravilno izkazal presežek DDV v znesku 7,671.808 SIT, po opravljenem inšpekcijskem pregledu je bilo ugotovljeno, da znaša pravilna višina presežka 7,395.469 SIT (točka 2 izreka odločbe), da je tožnik po obračunu za davčno obdobje oktober 1999 nepravilno izkazal presežek DDV v znesku 7.041.070 SIT, po opravljenem inšpekcijskem pregledu je bilo ugotovljeno, da znaša pravilna višina presežka 6,642.190 SIT (točka 3 izreka odločbe) in da je tožnik po obračunu za davčno obdobje november 1999 nepravilno izkazal presežek DDV v znesku 8.793.100 SIT, po opravljenem inšpekcijskem pregledu je bilo ugotovljeno, da znaša pravilna višina presežka 8.531.668 SIT (točka 4 izreka odločbe). Tožena stranka v obrazložitvi izpodbijane odločbe ugotavlja, da je v obravnavanem primeru sporna višina davčne osnove za DDV. V odločbi citira 21. člen Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 89/98, v nadaljevanju: ZDDV), ki opredeljuje davčno osnovo za DDV in 53. člen ZDDV (vračilo DDV). Iz podatkov v spisih je razvidno, da je tožnik kot preprodajalec nabavljal nova motorna vozila od dobavitelja AAA d.o.o., B. Tožnik ni uvoznik, niti proizvajalec motornih vozil in torej ni zavezanec za obračunavanje in plačevanja davka po Zakonu o davkih na motorna vozila (Uradni list RS, št. 52/99, v nadaljevanju: ZDMV), s katerim se uvaja obveznost plačevanja davka od prometa motornih vozil (1. člen) in ki v 4. členu določa kdo je davčni zavezanec po navedenem zakonu. Kot davčni zavezanec za obračunavanje in plačevanje davka na motorna vozila je določen proizvajalec oziroma uvoznik motornih vozil. Zato je brez pravne podlage sklicevanje tožnika v pritožbi, da je pri obračunavanju davka na dodano vrednost po ZDDV upoštevati ZDMV kot specialni predpis v delu, ki se nanaša na proizvajalca oziroma uvoznika pri določanju osnove za obračun DDV (12. člen ZDMV). Tožnik namreč ni aktivno legitimiran za postopanje po specialnem predpisu, ker ne sodi v krog oseb za katere je določena njegova uporaba, zato ni imel pravne podlage, da bi postopal po določbi 12. člena ZDMV ter pri obračunu DDV po ZDDV izzvzel davek od motornih vozil iz davčne osnove. Zato je po mnenju tožene stranke pravilna ugotovitev organa prve stopnje, da je davčna osnova za obračun DDV v obravnavanih obdobjih pri prodaji vozil prenizko izkazana za davek od prometa motornih vozil, saj ZDDV glede davka od prometa motornih vozil "ne določa drugače" oziroma ne določa izjeme. Tožena stranka je po preizkusu zakonitosti in pravilnosti izpodbijane odločbe, na katero mora pritožbeni organ paziti po uradni dolžnosti in v mejah pritožbenega zahtevka ugotovila, da je prvostopni organ pravilno ugotovil dejansko stanje in pravilno uporabil materialno pravo niti niso bila kršena pravila postopka zato je odločba pravilna in na zakonu utemeljena.

Tožeča stranka, nezadovoljna z odločitvijo tožene stranke, vlaga tožbo v upravnem sporu. Tožena stranka je pravilno ugotovila, da je v obravnavanem primeru sporna višina davčne osnove za DDV v primeru prometa z motornimi vozili. Ni sporno, da se v primeru prometa motornih vozil uporabljajo določbe ZDMV kot lex specialis. Sporno pa je, kako se te določbe uporabljajo, kar še posebno velja za uporabo določbe 12. člena ZDMV. Navedena določba določa, da se davek od motornih vozil ne všteva v osnovo za obračun DDV. Določba je jasna in splošna in ne določa subjektov, ki davka od motornih vozil ne vštevajo v osnovo za obračun DDV, temveč v splošnem izključuje znesek davka od motornih vozil iz davčne osnove za DDV. Po mnenju tožeče stranke se določba 12. člena ZDMV nanaša na vse osebe oziroma zavezance, ki obračunavajo DDV od davčne osnove za davek na dodano vrednost v primeru prometa vozil. Neutemeljeno je stališče tožene stranke, da se določba 12. člena ZDMV nanaša le na proizvajalce oziroma uvoznike motornih vozil, ki dajo novo motorno vozilo prvič v promet na ozemlju Republike Slovenije, saj ZDMV ne določa dodatnih pogojev in subjektov, ki davka od motornih vozil ne vključujejo v davčno osnovo za DDV v primeru prometa motornih vozil. ZDMV v 4. členu določa kdo je zavezanec za obračunavanje in plačevanje davka od prometa (novih) motornih vozil, to sta proizvajalec oziroma uvoznik motornih vozil, s čimer ZDMV natančno opredeljuje davčnega zavezanca. Pojem davčnega zavezanca, ki je opredeljen v določbi 4. člena je posredno opredeljen tudi v 7. 8. in 9. členu ZDMV. Poleg tega pa ZDMV določa pravice in obveznosti tudi drugim osebam (npr. v členu 10 med drugim določa, da pri uvozu motornih vozil obračunava davek pristojni carinski organ). Zato bi zakonodajalec, kolikor bi želel omejiti subjekte na katere se določba 12. člena ZDMV nanaša, to lahko storil tako, da bi sprejel ustrezno oblikovano besedilo člena. Tega namena pa zakonodajalec očitno ni imel. Zato, da je določba splošna in namenjena ne le zavezancem po ZDMV, govori dejstvo, da bi sicer prišlo do kumulacije davkov oziroma do obračunavanja davkov od davčne osnove, ki že vsebuje davke (načelo sprejeto tudi v 21. členu ZDDV). Zato tožeča stranka meni, da je tožena stranka z izpodbijano odločbo zmotno oziroma nepravilno uporabila materialno pravo s tem, ko je svojo odločitev obrazložila s tem, da se določba 12. člena ZDMV uporablja le za osebe, ki so davčni zavezanci po tem zakonu, ne pa v primeru kakršnegakoli prometa z motornimi vozili, kakor po mnenju tožeče stranke določa 12. člen navedenega zakona. Zato sodišču predlaga, da tožbi ugodi in izpodbijano odločbo odpravi ter zadevo vrne prvostopnemu organu v ponoven postopek oziroma podrejeno, da izpodbijano odločbo spremeni, toženi stranki pa naloži plačilo pravdnih stroškov.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri razlogih iz izpodbijane odločbe in sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Zastopnik javnega interesa, Državno pravobranilstvo Republike Slovenije, ni prijavilo udeležbe v tem upravnem sporu.

Kot pravilno ugotavljata obe stranki v tem upravnem sporu, je v obravnavanem primeru sporna višina davčne osnove za DDV. Po 21. členu ZDDV je davčna osnova za DDV vse kar predstavlja plačilo (v denarju, stvareh ali storitvah), ki ga je ali ga bo davčni zavezanec prejel od kupca, naročnika ali tretje osebe za opravljen promet blaga oziroma storitev, vključno s subvencijami, ki so neposredno povezane s ceno takega prometa, razen DDV, če ni s tem zakonom drugače določeno. V davčno osnovo se vštevajo, če že niso všteti: trošarine in drugi davki, takse, uvozne in druge dajatve, razen DDV; 2. posredni stroški, kot so provizije, stroški embaliranja, prevoza in zavarovanja, ki jih dobavitelj zaračuna kupcu kot naročniku storitve; 3. zneski, ki se zaračunavajo od vračljive embalaže in zaračunanih varščin (2. odstavek 21. člena ZDDV). V davčno osnovo se ne vštevajo: 1. znižanje cen in popusti, odobreni na računu v času opravljenega prometa; 2. zneski, ki jih davčni zavezanec zaračuna, prejme ali da v imenu in za račun svojega kupca oziroma naročnika (9. odstavek 21. člena ZDDV). V postopku je nesporno ugotovljeno, da je tožnik kot preprodajalec nabavljal nova motorna vozila od dobavitelja AAA d.o.o., B. Po določbi 3. člena ZDMV se davek plačuje od motornih vozil iz tarifnih oznak kombinirane nomenklature carinske tarife, ki so navedene v tem členu in ki se dajo prvič v promet na območju Republike Slovenije. Zavezanec za obračunavanje in plačevanje davka - davčni zavezanec, je proizvajalec oziroma uvoznik motornih vozil (1. odstavek 4. člena ZDMV). Po določbi 12. člena ZDMV, se davek od motornih vozil ne všteva v osnovo za obračun davka na dodano vrednost. Izhajajoč iz navedenih določb ZDMV je po presoji sodišča tožena stranka pravilno ugotovila, da tožnik pri obračunu DDV ni pravilno ugotovil osnove za obračun DDV saj je iz osnove izvzel davek od motornih vozil, kar pa je v nasprotju z določbo 12. člena ZDMV, saj tožnik ni davčni zavezanec po ZDMV, ker ni ne proizvajalec in ne uvoznik. Pri prvi prodaji novih avtomobilov domačih proizvajalcev in pri uvozu se obračuna tudi DDV. Pri uvozu ga obračuna carina, pri prodaji novih vozil pa proizvajalec. V obeh primerih (in samo v teh dveh primerih) se po 12. členu ZDMV v osnovo za obračun DDV ne všteva davek na motorna vozila. V nadaljnjih prometih uvoženih motornih vozil prodajalci (uvoznik, trgovec, drugi) ne obračunajo DMV. Zakon o davkih na motorna vozila je lex specialis glede na Zakon o davku na dodano vrednost. Določbe ZDMV uvajajo obveznost plačevanja davka od prometa motornih vozil in samostojno določajo predmet obdavčenja (3. člen), zavezanca za plačilo davka na motorno vozilo (4. člen), oprostitve (5. člen), davčno osnovo (6. člen), nastanek obveznosti za obračun davka na motorna vozila (7. člen), kot tudi način obračuna te davčne obveznosti (8. - 11. člen). 12. člen pa določa, da se davek od motornih vozil ne všteva v osnovo za obračun davka na dodano vrednost. Tudi po presoji sodišča je, glede na splošno določbo 21.člena ZDDV, določbo 12. člena razumeti kot specialno določbo le in zgolj v povezavi z določbami ostalih členov ZDMV in se zato ta določba lahko uporablja le za davčne zavezance iz 4. člena ZDMV, to pa sta proizvajalec in uvoznik, ne pa za nadaljnji promet motornih vozil. Zato so tožbene navedbe neutemeljene. Glede na navedeno je tožena stranka odločila pravilno in na zakonu utemeljeno, izpodbijana odločba je pravilna, tožba pa neutemeljena zato jo je sodišče zavrnilo na podlagi 1. odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00, v nadaljevanju: ZUS).

Sodišče je v obravnavanem primeru presojalo zakonitost izpodbijane odločbe, v takem primeru pa po določbi 2. odstavka 23. člena ZUS vsaka stranka nosi svoje stroške postopka.

ZDDV člen 21.  ZDMV člen 12,  3,  4,  4/1,  12,  3,  4,  4/1.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.