sodba U 222/2002
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2004-09-20

V obravnavanem primeru je tožnik plovilo, ki ga je nabavil za opravljanje obdavčljive dejavnosti dajanja v najem (za kar je uveljavljal odbitek vstopnega DDV na začetku uporabe plovila), nehal uporabljati za namen dajanja v najem. S tem so se po presoji sodišča spremenili pogoji, ki so bili merodajni za odbitek vstopnega DDV na začetku uporabe plovila. Tožnik plovilo (ker ga je odtujil) ne bo več uporabljal za namene opravljanja dejavnosti, od katere se plačuje DDV (oziroma izjemoma tudi od oproščenega prometa v primerih iz 4. točke 40. člena ZDDV), kar pa je bil pogoj za uveljavljanje odbitka vstopnega DDV po 1. odstavku 40. člena ZDDV v povezavi s 5. odstavkom navedenega člena, kar pomeni, da so se glede na začetno stanje (maj 2000) naknadno spremenili pogoji, ki so bili merodajni za odbitek vstopnega DDV na začetku uporabe plovila. Iz tega razloga je po presoji sodišča nastala sprememba pogojev, merodajnih za obdavčenje po 2. odstavku 42. člena ZDDV.

Z izpodbijano odločbo je tožena stranka kot neutemeljeno zavrnila pritožbo tožnika zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčni urad A št.... z dne 30. 7. 2001, izdano v postopku inšpekcijskega pregleda pravilnosti obračunavanja in plačevanja davka na dodano vrednost za obdobje junij do december 2000 in januar do marec 2001, v zvezi z dajanjem plovila v najem. Tožena stranka povzema ugotovitve prvostopnega organa v zvezi z uporabo plovila za namene opravljanja dejavnosti. Tožnik je uveljavljal odbitek vstopnega davka na dodano vrednost po računu št. 16/00 z dne 31. 5. 2000, dobavitelja AAA d.o.o. za nabavljeno plovilo (v višini 3.752.500,00 SIT) ter računu št. P 2188/00 z dne 19. 7. 2000 za privez plovila (v znesku 827.798,00 SIT). Tožnik je sklenil 1. 8. 2000 pogodbo o zakupu plovila z družbo AAA d.o.o. za obdobje 1. 8. 2000 do 1. 8. 2001. Po računu št. P 2439/00 BBB je uveljavljal odbitek vstopnega DDV za popravilo plovila. V letu 2001 je tožnik kupcu iz Italije CCC s.a.s. zaradi ustvarjenega nizkega prihodka s tem plovilom, prodal plovilo (račun št. 01-38-00005 z dne 23. 3. 2001) in po računu št. 011400455 z dne 20. 4. 2001 dobavitelja DDD d.o.o. nabavil plovilo M. z obračunanim DDV v višini 5.478.324,50 SIT. V zvezi s popravkom odbitka vstopnega DDV je zaradi preveritve upravičenosti v obračunu za mesec maj 2000 prvostopni organ ugotovil, da je tožnik pri izračunu davčne obveznosti odbil DDV, ki ga je plačal pri nabavi blaga za namene opravljanja dejavnosti, od katere se plačuje DDV (1. odstavek 40. člena Zakona o davku na dodano vrednost, Uradni list RS, št. 89/98 do 30/01, dalje ZDDV) v skladu s 5.odstavkom navedenega člena pa sme odbiti vstopni DDV tudi od jaht in čolnov, ki jih uporablja za opravljaje dejavnosti dajanja v najem in zakup in za nadaljnjo prodajo. (Pri)tožnik je registriran za dejavnost pomorski promet in dajanje plovnih plovil v najem ter je imel po 78. členu Pravilnika o izvajanju Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št, 4798 do 28/01, dalje Pravilnik) pravico do uveljavljanja odbitka vstopnega DDV iz naslova opravljanja obdavčljivega prometa, za katerega je z ZDDV priznana pravica do odbitka vstopnega DDV. Tožnik je ob prodaji plovila tujemu kupcu (račun št. 01-38-00005 z dne 23. 3. 2001) po 31. členu ZDDV opravil oproščen promet. Ker je tožnik nabavil plovilo za namene opravljanja obdavčljive dejavnosti (dajanje plovila v zakup in najem) in je zaradi tega uveljavljal odbitek vstopnega DDV, je s prodajo le tega v tujino, prešel iz obdavčljive v oproščeno dejavnost, hkrati pa ni uveljavljal odbitka vstopnega DDV v zvezi s prometom blaga oz. storitev, ki so oproščeni plačila DDV po 31. členu ZDDV (4. odstavek 40. člena ZDDV). Tožena stranka se strinja z razlogi prvostopnega organa, da je tožnik nabavil plovilo za namene opravljanja obdavčljive dejavnosti (dajanje plovila v zakup in najem), da je s prodajo le-tega v tujino prešel iz obdavčljive v oproščeno dejavnost, ter so se spremenili pogoji, ki so merodajni za obdavčenje. Po 2. odstavku 42. člena ZDDV se v primeru, ko se znotraj obdobja petih let od koledarskega leta pričetka uporabe opreme spremenijo pogoji, ki so merodajni za odbitek vstopnega DDV, za obdobje po spremembi izvrši popravek vstopnega DDV. Tožnik ni registriran za opravljanje prometa prodaje plovil ter so s tem spremenili pogoji, ki so bili merodajni za odbitek vstopnega DDV. S spremembo pogojev, ki so merodajni za obdavčenje, skladno z 2. odstavkom 42. člena ZDDV, je mišljena sprememba pogojev, ki so bili merodajni za odbitek vstopnega DDV na začetku uporabe opreme, naknadna sprememba teh pogojev pa privede do večjega ali manjšega odbitka vstopnega DDV oziroma na začetno stanje (1. odstavek 85. člena Pravilnika). Tožena stranka se sklicuje na 2. odstavek 85. člena Pravilnika, ki določa, da če znotraj obdobja 5 let od koledarskega leta pričetka uporabe opreme davčni zavezanec preide iz obdavčljive dejavnosti na oproščeno dejavnost, se za obdobje po spremembi popravi vstopni DDV. Tožnik je nabavil plovilo Sealine 365 za namene dejanja plovila v zakup in najem, in je uveljavljal odbitek vstopnega davka, je s prodajo plovila italijanskem kupcu CCC s.a.s. zaradi spremembe pogojev za uveljavljanje odbitka vstopnega DDV, tudi po oceni tožene stranke, iz obdavčljive dejavnosti prešel v oproščeno dejavnost in mu je bil pravilno opravljen popravek vstopnega DDV.

Tožeča stranka vlaga tožbo v upravnem sporu iz vseh tožbenih razlogov. Ni razvidno na katero zakonsko določbo je tožena stranka oprla svojo odločitev, zato odločbe ni mogoče preizkusiti v delu, ki se nanaša na stališče, da tožeča stranka ni upravičena do odbitka vstopnega davka, če se blago izvaža. Poračun vstopnega davka se opravlja izključno v primerih, ko bi se kupljeno blago ali storitve namenile opravljanju tiste dejavnosti, pri kateri davčni zavezanec že ob nabavi ne bi imel pravice do upoštevanja vstopnega DDV. Poračun vstopnega DDV skladno z 2. odstavkom 42. člena ZDDV se opravlja v primerih, ko se blago, ki je bilo kupljeno za obdavčljivo dejavnost uporabi za namene oproščene neprave oprostitve. Izvoz blaga pa predstavlja tako imenovano pravo oprostitev oziroma oprostitev, ki dovoljuje odbitek vstopnega DDV za vse blago in storitve, ki so v povezavi z opravljenim izvozom blaga. Enako velja v primerjalni zakonodaji in tudi v VI. Evropski smernici, kjer so navedeni prometi obdavčeni po ničelni stopnji, kar pomeni, da je promet, ki se izvaža obdavčen in zato je zavezancu dovoljeno odbitek vstopnega DDV. Tožnik je opravljal oproščen promet blaga ( izvoz ) po 31. členu ZDDV. Posledično je bil tujemu kupcu obračunan DDV ob uvozu plovila v njegovo državo, DDV ne obračuna prodajalec oziroma izvoznik, temveč carinski organ države uvoza. Tožena stranka je z odločbo davek obračunala, hkrati pa je tuji kupec moral vplačati davek ob uvozu plovila, kar pomeni, da je neupoštevanje 31. člena ZDDV povzročilo dvojno obdavčitev prometa. Tožnik navaja, da za prodajo osnovnega sredstva ni potrebna posebna registracija dejavnosti. Plovilo ni nabavil za nadaljnjo prodajo, temveč kot osnovno sredstvo za opravljanje obdavčljive dejavnosti, to je oddajanje v najem, pa tudi sicer ne gre za prekoračitev predmeta poslovanja. 4. člen ZGD določa, da družba lahko opravlja tudi dejavnost za katere ni registrirana, če je potrebno za njen obstoj in opravljanje dejavnosti ne pomenijo neposrednega opravljanja dejavnosti. V davčne namene pa je posedovanje ustrezne registracije brezpredmetno, saj davčne posledice nastopijo, če so izpolnjeni predpisani zakonski elementi. Vstopni DDV sme davčni zavezanec upoštevati, če kupuje blago za namene opravljanja dejavnosti (1. odstavek 40. člena ZDDV). Tožnik je neupravičeno plačal 3.426.242 SIT, zato uveljavlja vračilo tega zneska z zakonitimi zamudnimi obrestmi od 12. 7. 2001 do plačila. Predlaga, da sodišče opravi glavno obravnavo ter tožbi ugodi. Zahteva tudi povrnitev stroškov postopka.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri razlogih iz izpodbijane odločbe in sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Državno pravobranilstvo Republike Slovenije v kot zastopnik javnega interesa prijavilo udeležbo v tem postopku z vlogo št... z dne 12. 3. 2002.

Tožnik je uveljavljal odbitek vstopnega DDV pri izračunu svoje davčne obveznosti v mesecu maju 2000 na podlagi 5. odstavka 40. člena ZDDV, po katerem davčni zavezanec lahko odbije vstopni DDV od plovil oziroma vozil, ki se uporabljajo za opravljanje dejavnosti dajanja v najem in zakup in nadaljnjo prodajo. Ni sporno, da je tožnik nabavil plovilo za namene opravljanja svoje dejavnosti, saj je bil tudi registriran za dajanje plovil v najem. Sporno v zadevi pa je, ali so se zaradi odtujitve plovila pred potekom petih let (23.3.2001) spremenili pogoji, ki so bili merodajni za odbitek vstopnega DDV na začetku uporabe opreme in, ali je bila naknadna sprememba teh pogojev takšna, da je privedla do večjega ali manjšega odbitka vstopnega DDV z oziroma na začetno stanje (1. odstavek 85. člena Pravilnika). Po 2. odstavku 42. člena ZDDV se namreč mora odbitek vstopnega DDV, ki ga je davčni zavezanec izvršil v skladu s tem zakonom, ustrezno popraviti, če se znotraj obdobja pet let od koledarskega leta pričetka uporabe opreme, spremenijo pogoji, ki so bili v tem letu merodajni za odbitek vstopnega DDV, ter se za obdobje po spremembi izvrši popravek vstopnega DDV. Po 85.členu Pravilnika je s spremembo pogojev, merodajnih za obdavčenje po 2. odstavku 42. člena ZDDV, mišljena sprememba pogojev, ki so bili merodajni za odbitek vstopnega DDV na začetku uporabe opreme oz. nepremičnine, naknadna sprememba teh pogojev pa privede do večjega ali manjšega odbitka vstopnega DDV z oziroma na začetno stanje.

V obravnavanem primeru je tožnik plovilo, ki ga je nabavil za opravljanje obdavčljive dejavnosti dajanja v najem (za kar je uveljavljal odbitek vstopnega DDV na začetku uporabe plovila), nehal uporabljati za namen dajanja v najem. S tem so se po presoji sodišča spremenili pogoji, ki so bili merodajni za odbitek vstopnega DDV na začetku uporabe plovila. Tožnik plovilo (ker ga je odtujil) ne bo več uporabljal za namene opravljanja dejavnosti, od katere se plačuje DDV (oziroma izjemoma tudi od oproščenega prometa v primerih iz 4. točke 40. člena ZDDV), kar pa je bil pogoj za uveljavljanje odbitka vstopnega DDV po 1. odstavku 40. člena ZDDV v povezavi s 5. odstavkom navedenega člena, kar pomeni, da so se glede na začetno stanje (maj 2000) naknadno spremenili pogoji, ki so bili merodajni za odbitek vstopnega DDV na začetku uporabe plovila. Iz tega razloga je po presoji sodišča nastala sprememba pogojev, merodajnih za obdavčenje po 2. odstavku 42. člena ZDDV.

Razlogi, ki jih je navedla tožena stranka, da je zaradi izvoza tožnik prešel iz obdavčljive dejavnosti v oproščeno dejavnost (2. odstavek 85. člena Pravilnika), po oceni sodišča v obravnavanem primeru ne pridejo v poštev. V tem delu se sodišče pridružuje tožeči stranki, da gre pri izvozu za pravo oprostitev oz. za promet, ki je obdavčen z ničelno stopnjo, ter ne vpliva na velikost vstopnega DDV (4. odstavek 40. člena ZDDV). Pri tem dejstvo, da tožnik ni uveljavljal odbitka vstopnega DDV v zvezi s izvozom oz. prometom blaga oziroma storitev, ki so oproščeni plačila DDV po 31. členu ZDDV, ne vpliva na drugačno odločitev.

Pritrditi je tožniku, da za prodajo osnovnega sredstva ni potrebna registracija dejavnosti. Po mnenju sodišča sklicevanje tožene stranke, da tožnik ni bil registriran za nadaljnjo prodajo, v obravnavanem primeru ne vpliva na odločitev. Sodišče ocenjuje, da gre pri odločitvi o tem ali gre za spremembo pogojev, ki so merodajni za obdavčenje po 2. odstavku 42.člena ZDDV za preizkušanje pogojev, ki so bili merodajni za odbitek vstopnega DDV v času nabave plovila in jih je tožnik tudi dejansko uveljavljal na začetku uporabe plovila, v luči njihove naknadne spremembe glede višine odbitka vstopnega DDV. Torej sama registracija (oz. neregistracija za nadaljnjo prodajo) ni vplivala na višino vstopnega DDV ob nabavi, saj je tožnik uveljavljal vstopni DDV zaradi namena nabave za dajanje v najem. Ob odtujitvi plovila je tožnik prenehal uporabljati plovilo za namen, za katerega je uveljavljal odbitek vstopnega DDV, kar pomeni, da so se naknadno spremenili pogoji, ki so bili merodajni za odbitek vstopnega DDV glede na začetek uporabe plovila (ob sicer nespremenjeni registraciji dejavnosti glede na začetno stanje).

Tožnikov ugovor, da se odločba ne more preizkusiti, sodišče zavrača. Iz izpodbijane odločbe je razvidno dejansko stanje kot tudi pravna podlaga za odločitev (2. odstavek 42. člena ZDDV) ter razlogi zanjo. Tožena stranka je sicer napačno uporabila določbo 85. člena Pravilnika, vendar je odločitev pravilna, kar je sodišče zgoraj obrazložilo.

Sodišče je odločilo na nejavni seji kljub zahtevi tožnika za opravo glavne obravnave. Tožnik sicer izpodbija v uvodu odločbo iz vseh tožbenih razlogov po 25. členu Zakona o upravnem sporu, (Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00, dalje ZUS), vendar je iz nadaljevanja njegovih navedb razvidno, da gre v bistvu le za vprašanje pravne presoje ugotovljenega dejanskega stanja, ki med strankama ni sporno. Tako je razvidno, da tožnik ne prereka odločilnih dejanskih ugotovitev, temveč le pravno presojo v postopku ugotovljenih dejstev.

Glede na povedano je po presoji sodišča odločitev tožene stranke pravilna in zakonu utemeljena, tožbeni ugovori pa neutemeljeni, zato je sodišče tožbo na podlagi 1. odstavka 59. člena ZUS kot neutemeljeno zavrnilo.

Ker je sodišče odločalo le o zakonitosti upravnega akta, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka (3. odstavek 23. člena ZUS).

ZDDV člen 31, 42. Pravilnik o izvajanju zakona o davku na dodano vrednost člen 85, 85/2.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.