UPRS sodba U 1659/2001
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2003-01-23

uveljavljanje davčne olajšave - kršitev pravil postopka - davek od dobička pravnih oseb

Ker zavezanci za davek od dobička po določbi 202. člena ZDavP (Uradni list RS, št. 18/96, 78/96 odl. US, 87/97, 35/98 odl. US, 82/98, 91/98, 108/99) davčne olajšave lahko uveljavijo najkasneje do izdaje odmerne odločbe, tožena stranka tožnici tako utemeljeno ni priznala šele v pritožbi zoper to odločbo uveljavljane investicijske davčne olajšave v višjem znesku, kot ga je tožnica navedla v davčnem obračunu. Tožnica bi namreč z zahtevo po priznanju investicijske davčne olajšave v višjem znesku (kot ga je navedla v davčnem obračunu) lahko uspela le, če bi jo vložila pred izdajo odmerne odločbe.

Z izpodbijano odločbo je tožena stranka kot neutemeljeno zavrnila pritožbo tožnice zoper odločbo Davčnega urada A z dne 22. 1. 2001, s katero je le-ta tožnici naložil, da mora zaradi ugotovljenih nepravilnosti pri obračunavanju in plačevanju davkov in prispevkov za leto 1998 plačati: davek od dobička pravnih oseb za leto 1998 v znesku 2,530.859 SIT in pripadajoče zamudne obresti v znesku 1,102.521,50 SIT ter zamudne obresti od premalo plačanih akontacij tega davka za leto 1999 v znesku 1,072.703 SIT (v točki I.1.), davek od osebnih prejemkov v znesku 2,079.708,40 SIT in pripadajoče zamudne obresti v znesku 1,413.233 SIT (v točki I.2.), davek od prometa storitev v znesku 54.598,20 SIT in pripadajoče zamudne obresti v znesku 24.934,50 SIT (v točki I.3.) ter zamudne obresti od premalo plačanih davkov od dneva izdaje odločbe do plačila (v točki I.4.), vse v roku 30 dni od vročitve odločbe (v točki II.). Tožena stranka v razlogih navaja, da po 202. členu Zakona o davčnem postopku (ZDavP) zavezanci za davek od dobička lahko uveljavljajo zmanjšanje osnove in druge olajšave v davčnem obračunu do poteka roka za vložitev davčnega obračuna oziroma do izdaje odmerne odločbe. Iz te zakonske določbe po njenem mnenju izhaja, da tudi zavezanci, ki jim je v inšpekcijskem postopku ugotovljena nova, višja davčna osnova, lahko uveljavljajo dodatna znižanja oziroma olajšave le do izdaje odmerne odločbe. Tožena stranka zato meni, da tožnici, ki dodatne investicijske davčne olajšave zaradi nove, višje davčne osnove, ni uveljavljala pred izdajo odmerne odločbe, temveč šele v pritožbi zoper to odločbo, dodatne davčne olajšave ni mogoče priznati. Ker v postopku za izdajo prvostopne odločbe tudi ni ugotovila bistvenih kršitev pravil postopka in nepravilne uporabe materialnega zakona, glede česar je bila dolžna preizkusiti prvostopno odločbo po uradni dolžnosti, je tožena stranka tako morala pritožbo zavrniti.

Tožnica vlaga tožbo zaradi bistvenih kršitev pravil postopka in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja. Navaja, da je v letu 1998 v osnovna sredstva investirala znesek 11,122.520 SIT ter tožbi prilaga tudi račune za ta sredstva. Navaja, da je tudi iz obračuna davka od dobička za leto 1998 razvidno, da je uveljavljala znižanje davčne osnove v osnovna sredstva iz 39. člena Zakona o davku od dobička pravnih oseb (ZDDPO), in sicer v skladu s to določbo v znesku, ki je bil enak ugotovljeni davčni osnovi, to je v višini 756.803 SIT. V obračunu je tako uveljavljala znižanje davčne osnove iz naslova vseh investicij v osnovna sredstva, pri čemer pa je bila od 40 % investiranega zneska na podlagi navedene določbe ZDDPO lahko upoštevana davčna olajšava le v višini ugotovljene davčne osnove. Ugotovitev tožene stranke, da tožnica ni uveljavljala dodatnega znižanja davčne osnove pred izdajo odmerne odločbe, je tako zmotna. Poleg tega je prvostopni davčni organ v inšpekcijskem postopku vse navedene investicije preveril in tudi vpogledal vse račune. Zato je bil pri izdaji odmerne odločbe dolžan upoštevati znižanje davčne osnove za 40 % vrednosti investicij. Če prvostopnemu davčnemu organu ni bilo jasno, ali tožnica uveljavlja zmanjšanje davčne osnove za vse investicije, pa bi jo moral v skladu s 146. členom Zakona o splošnem upravnem postopku (ZUP) pozvati, da se izjavi, v kakšni višini uveljavlja zahtevek za znižanje davčne osnove, kajti po navedeni zakonski določbi upravni organ odločbe ne sme izdati, dokler stranki ne da možnosti, da se izjavi o dejstvih in okoliščinah, na katere se opira odločba. Višina znižanj pa v prvostopni odločbi sploh ni obrazložena, niti se ni ugotavljala v postopku pred izdajo odločbe. S tem, ko je prvostopni davčni organ izdal odmerno odločbo, v kateri je višino davčne olajšave določil kar sam, ne da bi tožnico v skladu s 146. členom ZUP pozval, da se o tem izjavi, so bila kršena pravila postopka, posledično pa je ostalo nepopolno ugotovljeno tudi dejansko stanje. Tožnica sodišču predlaga, naj izpodbijano odločbo, ker je nepravilna, odpravi ter zadevo vrne toženi stranki v ponovni postopek.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločbi in razlogih zanjo ter sodišču predlaga, naj tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Državno pravobranilstvo Republike Slovenije kot zastopnik javnega interesa je prijavilo udeležbo v tem postopku s pisno izjavo z dne 25. 10. 2001.

Sodišče se s toženo stranko strinja, da bi morala tožnica, ki je v obračunu davka iz dobička uveljavljala investicijsko davčno olajšavo v višini 756.803 SIT, kot izhaja iz upravnih spisov in navaja tako tudi sama v tožbi, če bi zaradi ugotovljene nove, višje davčne osnove v inšpekcijskem postopku želela uveljaviti navedeno davčno olajšavo v višjem znesku, to morala tako in v roku, ki ga določa zakon, tudi zahtevati. Protispisna je tožbena trditev, in tudi v nasprotju z omenjeno navedbo tožnice o uveljavljeni davčni olajšavi znesku 756.803 SIT, da je v davčnem obračunu uveljavljala znižanje davčne osnove iz naslova vseh investicij, za katere v tožbi dalje zatrjuje, da jih je bilo za 11,122.520 SIT. Ker zavezanci za davek od dobička po določbi 202. člena ZDavP (Uradni list RS, št. 18/96, 78/96 odl. US, 87/97, 35/98 odl. US, 82/98, 91/98, 108/99) davčne olajšave lahko uveljavijo najkasneje do izdaje odmerne odločbe, tožena stranka tožnici tako utemeljeno ni priznala šele v pritožbi zoper to odločbo uveljavljane investicijske davčne olajšave v višjem znesku, kot ga je tožnica navedla v davčnem obračunu. Tožnica bi namreč z zahtevo po priznanju investicijske davčne olajšave v višjem znesku (kot ga je navedla v davčnem obračunu) lahko uspela le, če bi jo vložila pred izdajo odmerne odločbe. Temu ravno, da davčni zavezanec, pri katerem je opravljen inšpekcijski pregled, pred izdajo odmerne odločbe poda pripombe ter se izjavi o ugotovitvah davčnega organa pred odločitvijo v zadevi, pa je namenjen institut podajanja pripomb na (posredovani) zapisnik o davčnem postopku inšpekcijskega nadzora (15. a člen ZDavP). In prav v pripombah na inšpekcijski zapisnik bi tožnica mogla z uspehom uveljavljaviti priznanje davčne olajšave v višjem znesku. Iz upravnih spisov je razvidno, da je bil zapisnik o inšpekcijskem pregledu tožnici vročen ter da je nanj tudi podala pripombe. Vendar pa investicijske davčne olajšave v višjem znesku, kot ga je navedla v davčnem obračunu, v pripombah ni uveljavljala, čeprav je tedaj (z zapisnikom) že bila seznanjena z ugotovitvami prvostopnega davčnega organa o novi, višji davčni osnovi. Tožnici je tako bila dana možnost, da bi zahtevala priznanje davčne olajšave v višjem znesku, kot ga je navedla v davčnem obračunu, vendar je ni izkoristila. Neutemeljeno zato očita davčnemu organu, da je bil dolžan dejansko stanje glede uveljavljene olajšave pred odločitvijo v zadevi še dopolnjevati ter ji priznati davčno olajšavo v višjem znesku. Davčna olajšava je namreč zakonska ugodnost, ki jo davčni zavezanec lahko izkoristi, davčni organ pa jo prizna v okviru njegove zahteve (in glede na zakonske pogoje).

Tožnica pa tudi neutemeljeno zatrjuje kršitev pravil postopka. S tem namreč, ko ji je bil vročen zapisnik o inšpiciranju s pravnim poukom, da v 15 dneh lahko poda pripombe, kar ni sporno, je načelu zaslišanja stranke v postopku bilo zadoščeno ter ni bilo potrebe tožnice še vabiti pred davčni organ zaradi zaslišanja oziroma razjasnjevanja (višine) uveljavljane davčne olajšave. Ima pa po presoji sodišča tožnica prav, da odmerna odločba glede priznane investicijske davčne olajšave ni popolno obrazložena. Obrazložitev namreč ne navaja pravnega predpisa, na podlagi katerega je bilo o olajšavi odločeno, vendar ni sporno, da gre za določbo 39. člena ZDDPO (Uradni list RS, št. 72/93, 20/95, 18/96, 34/96 in 27/98), ki jo prvostopni davčni organ citira in obrazloži tudi v inšpekcijskem zapisniku ter se enako v tožbi nanjo sklicuje tudi tožnica sama. Razložitev zahtevka (glede olajšave) ter njegova rešitev pa izhajata iz primerjalnega prikaza podatkov po obrazcu davčnega obračuna, ki jih je v obračunu navedla tožnica oziroma jih je po izvedenem inšpiciranju ugotovil prvostopni davčni organ, s čemer je zadoščeno preostalim zahtevam ZUP (Uradni list RS, št. 80/99 in 70/00, 4. odstavek 214. člena) za obrazložitev rešitve zahtevka, ki mu je ugodeno (v času izdaje odmerne odločbe namreč o zahtevku za olajšavo ni bilo spora ter je bil le-ta sprožen šele s pritožbo). Glede na to navedena pomanjkljivost obrazložitve odmerne odločbe na pravilno odločitev v zadevi ni vplivala ali mogla vplivati in tako tudi ne na zakonitost izpodbijane odločbe, ki je pravilno uporabo zakona v postopku potrdila.

Ker je po povedanem bil postopek pred izdajo izpodbijane odločbe pravilen ter je odločba pravilna in na zakonu utemeljena, je sodišče tožbo na podlagi 1. odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00) kot neutemeljeno zavrnilo.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.