sodba U 1934/2000
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2002-10-24

Tožnik nima prav, ko ugovarja obračunu prometnega davka na podlagi 23. člena ZPD, to je na podlagi bruto davčne osnove. Res je sicer, da vodenje evidenc iz 63. člena pravilnika ni predpisano kot zakonski pogoj za obračun davka od neto davčne osnove in da neto izračun ni izrecno opredeljen kot davčna ugodnost. Vendar pa je po drugi strani iz vsebine 10. točke 1. odstavka 24. člena jasno razvidno, da je izračun (neto) davčne osnove možen samo, če zavezanec razpolaga z vsemi potrebnimi podatki o tistih stroških, ki zmanjšujejo prodajno ceno. Če teh podatkov ni ali so neverodostojni, ni podlage za njeno zmanjšanje. To pa, tudi po presoji sodišča pomeni, da se v takšnem primeru uporabi splošna določba 23. člena in davek obračuna od celotnega bruto plačila, kot je bilo naloženo tožniku v obravnavanem primeru.

Tožbi se ugodi in se odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Glavni urad z dne 5. 6. 1999 odpravi in zadeva vrne toženi stranki v ponoven postopek.

Z izpodbijano odločbo je tožena stranka kot neutemeljeno zavrnila pritožbo tožnika zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada A, Izpostave B z dne 21. 7. 1997, s katero je tožniku za poslovno leto 1996 naloženo plačilo davka od prometa storitev po tarifni številki 1 Tarife davka od prometa storitev po preračunani davčni stopnji 4,7619 % v višini 12.912.610,00 SIT skupaj z izračunanimi zamudnimi obrestmi za obdobje od prvega dne zamude posamezne obveznosti do vključno dne 23. 6. 1997 v znesku 2.732.529,50 SIT. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe je razvidno, da je bil pri (pri)tožniku - zavezancu, ki opravlja dejavnost "gostinstvo, trgovina na drobno ter posredovanje turističnih informacij" v petih povsem ločenih gostinskih obratih v obdobju od 14. 4. 1997 do 20. 6. 1997 opravljen inšpekcijski pregled poslovnih knjig za leto 1996 zaradi ugotovitve pravilnega obračunavanja in plačevanja prometnega davka ter zaradi ugotovitve pravilne davčne osnove za odmero davka od dohodkov iz dejavnosti. Glede odmere ter obračuna prometnega davka so bile pri zavezancu pregledane obveznosti obveščanja o načinu akontiranja in obračunavanja prometnega davka, pravilnost določanja predmeta obdavčitve, pravilnost in zakonitost davčnih evidenc, pravilnost in zakonitost določanja davčne osnove, pravilnost in zakonitost obračuna akontacij ter pravilnost usmerjanja plačil prometnega davka. Zavezanec je napovedal, da bo akontacije davka od gostinskih storitev obračunaval in plačeval na način iz 2. odstavka 39. člena Zakona o prometnem davku (Uradni list RS, št. 4/92 do 75/96, v nadaljevanju ZPD), torej za ves opravljen in plačan promet v zadevnem obdobju - plačana realizacija po neto sistemu. Prometni davek od prodaje blaga v kiosku je zavezanec akontiral in plačeval tako, kot je določeno v 5. točki 32. člena ZPD. Zavezanec je v poslovnem letu 1996 opravljal promet storitev, ki je razvrščen v tarifno številko 1 po 5 % davčni stopnji Tarife davka od prometa storitev in promet prodaje blaga po ustreznih tarifnih številkah Tarife davka od prometa proizvodov. Po 10. točki 1. odstavka 24. člena ZPD je osnova za davek od prometa gostinskih storitev prodajna cena, zmanjšana za nabavno ceno pijač in drugih proizvodov, vključno z davkom od prometa proizvodov, ki ga zavezanec plača pri nabavi. Za določitev te davčne osnove bi moral zavezanec voditi predpisane evidence, kot je to določeno v 63. členu Pravilnika o uporabi zakona o prometnem davku (Uradni list RS, št. 6/92 do 5/97, v nadaljevanju Pravilnik). Pri inšpiciranju je prvostopni organ ugotovil, da zavezanec v evidencah ni zagotavljal podatkov o dnevni porabi pijač, v celotnem obračunskem obdobju leta 1996 pa ni upošteval določb 2. alinee 63. člena Pravilnika, ki določa, da je potrebno prihodke od prodaje jedi in pijač ločeno evidentirati. Tudi preko registrskih blagajn ni evidentiral vsega opravljenega prometa. Zaradi navedenih nepravilnosti in medsebojne vsebinske neusklajenosti knjigovodskih podatkov, je prvostopni organ v postopku inšpiciranja opravil ponoven obračun prometnega davka od prodaje gostinskih storitev po "bruto sistemu" po določbi 23. člena ZPD od osnove, ugotovljene v inšpekcijskem postopku. Ugotovljena je bila davčna osnova v višini 568.955.656,00 SIT in davek od prometa storitev po preračunani davčni stopnji 4,7619 %, v višini 27.093.099,00 SIT. Naložena mu je obveznost plačila davka v višini 12.912.610,00 SIT, ki predstavlja razliko od že plačanega prometnega davka. Po mnenju tožene stranke pogojevanje določb 10. točke 24. člena ZPD z določbami 63. člena Pravilnika ne pomeni razširitev zakonskih zahtev s podzakonskim aktom, kar bi bilo sicer v nasprotju z veljavnimi zakoni in Ustavo. Vsebina zakonske določbe, ki se nanaša na gostince in s katero je v bistvu določena posebna vrsta davčne osnove določa, da je osnova za davek od prometa storitev prodajna cena, zmanjšana za nabavno ceno pijač in drugih proizvodov vključno z davkom od prometa proizvodov, ki ga je izvajalec gostinskih storitev plačal pri nabavi (10. točka 24. člena ZPD). Čeprav navedena zakonska določba izrecno ne predpisuje obveznosti vodenja predpisanih evidenc, pa je nedvomno izraz načela zagotavljanja resničnosti podatkov. Pri uresničevanju tega načela imajo tudi davčni zavezanci - gostinci svoje dolžnosti in obveznosti, saj je davčna osnova pri prodaji jedil in pijač v gostinstvu razlika med realizirano vrednostjo prodanih jedil in pijač ter nabavnimi stroški jedil in pijač, ki se nabavljajo s plačanim davkom. Zaradi resničnega prikaza podatkov in posledično pravilnega zagotavljanja podatkov za določitev davčne osnove, morajo zavezanci voditi evidenco o stanju, povečanju zalog in porabe živil in pijač po vrstah, količinah, merskih enotah in vrednostih (materialno knjigovodstvo) na podlagi listin o nabavi oziroma izdaji ter evidenco o realizaciji iz naslova jedil in pijač, kajti le tako vodene davčne evidence lahko služijo kot podlaga za pravilen obračun prometnega davka. Zavezanec kljub izpolnjenim pogojem sicer ni bil vpisan v sodni register, vendar to ne izključuje smiselne uporabe ZGD glede vodenja poslovnih knjig. Le-te je vodil po sistemu dvostavnega knjigovodstva, vodil je glavno knjigo z dnevnikom ter pomožne poslovne knjige - blagajno in register osnovnih sredstev. Poleg omenjenega je tožnik vodil za gostinski del tudi knjigo prometa za gostince na obrazcu KPG ter knjigo obračuna prometnega davka in evidenco o nabavi in porabi pijač in živil, ki bi nedvomno morale zagotavljati resničnost podatkov in dejanskega stanja sploh, še posebno zaradi dejstva, ker se je zavezanec prostovoljno odločil, da bo akontacije davka od gostinskih storitev obračunaval in plačeval po plačani realizaciji. Tožena stranka poudarja (kar je razvidno iz podatkov upravnih spisov), da zavezanec ni pravilno oziroma, da sploh ni vodil poslovnih knjig na podlagi verodostojnih knjigovodskih listin. Vrste poslovnih knjig in listin, njihovo vsebino, nadzor, gibanje in hranjenje podrobneje urejajo računovodski standardi, kot je to določeno v 54. členu ZGD. Tožena stranka nadalje zavrača pritožbene navedbe, da zgolj formalne pomanjkljivosti ne dokazujejo, da so listine tudi vsebinsko nepravilne in da ne izkazujejo dejanskega stanja in da so pomanjkljivosti na temeljnicah Z - zaključkih registrskih blagajn posledica izpadov električne energije. Zavezanec je prihodke od gostinskih storitev evidentiral na 11 oziroma 12 registrskih blagajnah, ki so se nahajale v petih gostinskih obratih. Ni dvoma, da so odrezki blagajniških trakov in njihovi zaključki knjigovodske listine davčnega zavezanca, na podlagi katerih se evidentira opravljeni promet in da morajo le te zagotavljati vse z zakonom predpisane elemente kot so npr. zaporedno številko, ime in sedež podjetnika, kraj in datum izdaje, vrednost prodanih proizvodov oziroma opravljenih storitev in drugo kot je to določeno v 58. členu ZPD. Po ugotovitvah prvostopnega organa registrske blagajne, z izjemo v gostinskem obratu na C in v D, vseh zahtevanih podatkov niso izkazovale. Pri inšpiciranju zaporednih številk temeljnic za knjiženje dnevnega prometa, ki je bil realiziran v obratih B in E, je bilo ugotovljeno, da manjka vsaka druga, v določenih primerih pa tudi več zaporednih številk. Čas zaključka v poslovne knjige knjiženih temeljnic Z - zaključkov je bil v večini primerov med 23. in 1. uro zjutraj, v nekaterih primerih pa je bil čas zaključka blagajne med 14. in 16. uro in to kljub dejstvu, da je zavezanec posloval v obeh izmenah. Tožnik kljub pozivu davčnega organa ni predložil verodostojnih listin za knjiženje prihodkov, torej kontrolnih trakov registrskih blagajn, ker jih, kot je izjavil, ni hranil, saj je bil prepričan, da zadostuje evidenca po zaključkih, medtem ko z mikrografsko obdelavo ni bil seznanjen. Zavezanec na dnevnih zaključkih registrskih blagajn ni zagotavljal ločenih podatkov salda prometa hrane, salda prometa pijač in salda prometa cigaret. Zaključki so vsebovali le skupni saldo registriranega prometa, saldo skupnega prometa gostinskih storitev pa je tožnik razmejil z ročnim pripisom odstotnega deleža, ki naj bi pripadal prodaji hrane in prodaji pijač. Vrednost prodanih cigaret pa ni bila razvidna iz nobenega zaključka. Odstotni delež prodane hrane je bil po izjavi zavezanca ugotovljen na osnovi kuhinjskih izdajnih blokov, iz katerih naj bi bila razvidna vrsta in količina v kuhinjah pripravljene hrane. Prvostopnemu organu ti kuhinjski izdajni bloki, ki bi lahko služili kot izvirni dokument za ugotovitev odstotnega deleža hrane niso bili dani na vpogled, kajti tudi teh tožnik ni shranjeval. Zato sta po mnenju tožene stranke, inšpektorja povsem upravičeno in pravilno ugotovila, da zavezanec v obeh navedenih obratih v poslovne knjige ni knjižil vsega realiziranega prometa. Ker inšpekcijskem organu ni bilo omogočeno vpogledati v verodostojne knjigovodske listine zavezanca je bila v obratih B in E opravljena cenitev dela prihodkov neknjiženega prometa kot je to mogoče na podlagi določb 1. odstavka 39. člena Zakona o davčnem postopku v povezavi s 3. alineo 3. odstavka 45. člena Zakona o dohodnini in sicer na podlagi podatkov o povprečni realizaciji v posameznem lokalu za določena obdobja. Pri tem ni bilo kršeno načelo zaslišanja stranke v ugotovitvenem postopku, saj sta inšpektorja v navedenih lokalih z vednostjo in dovoljenjem tožnika zahtevala od odgovornih oseb, ki so bile s strani zavezanca izključno pooblaščene za zaključevanje registrskih blagajn, le podatke o njihovih zaključkih, medtem ko je bil zavezanec seznanjen z dejstvom, da so bili posamezni zaključki sestavljeni že v zgodnjem popoldanskem času, čeprav je obrat deloval tudi med popoldansko in večerno izmeno in je tožnik o tem, kot je razvidno iz njegovih pisnih pripomb izrazil tudi skrb, da z denarjem in zaključki ni vse tako, kot bi moralo biti. Med postopkom je bilo nadalje ugotovljeno, da zavezanec za kavo ni vodil posebne evidence o nabavi in prodaji, temveč je bila nabavna vrednost kave vključena v nabavno vrednost živil. Ni mogoče pritrditi navedbi tožnika, da pomeni obveznost zagotavljanja vsebine blagovne evidence le formalno zahtevo, ki ni bila izpolnjena. V knjiženih prihodkih namreč ni bila zajeta prodajna vrednost 732 kg kave, kar po izračunanih normativih, ki jih je glede povečanja prihodka zavezanca uporabil prvostopni organ, pomeni 150 kav iz enega kg kave in predstavlja 109.800 kav. Ob upoštevanju povprečne cene kave, ki jo je v letu 1996 prodajal zavezanec v svojih lokalih in ki je znašala 90 SIT, je prodajna vrednost kave znašala 9.882.000,00 SIT in le ta povečuje prihodek zavezanca. Neutemeljena je pritožbena navedba, da se gostinska dejavnost ne opravlja v petih ločenih obratih, ker so le ti med seboj poslovno "prepleteni" in posamezni lokali brez povezav sploh ne bi mogli uspešno delovati. Kljub dejstvu, da je tožnik lastnik vseh petih gostinskih lokalov, bi moral po posameznih obratih, ki so na različnih lokacijah, voditi poslovne knjige in davčne evidence po določbah 6., 7. in 8. člena Odredbe o poslovnih knjigah in drugih davčnih evidencah (Ur. l. RS, št. 15/95, v nadaljevanju Odredba) za vsak gostinski obrat posebej, pri tem pa bi morale biti evidence nabave in porabe pijač in živil stalno v gostinskem lokalu. Nadalje je po mnenju tožene stranke odločitev prvostopnega organa, ki je ugotovil razliko med knjiženimi in ugotovljenimi prihodki od prodaje pijač od 1. 1. 1996 do 31. 12. 1996 pravilna, kljub pritožbeni navedbi, ki v celoti oporeka cenitvi neevidentiranega prihodka od prodaje pijač, ker ni bila upoštevana interna realizacija, torej poraba za lastne potrebe s strani dijakov, ki so bili pri tožniku na praktičnem usposabljanju v višini 2.524.500,00 SIT in ker se tožnik ne strinja z metodo ugotavljanja prihodkov od prodaje pijač v znesku 121.000.000,00 SIT in pri tem opozarja na spremembo oziroma povečanje prodajnih cen pijač v začetku meseca septembra 1996 v višini 20 %, saj zavezanec gostinskih storitev porabljenih za reprezentančne namene ni knjižil v breme konta 418 in dobro prihodkov - kontov 766 in 776. Glede prihodkov od prodaje pijač v obdobju od 1. 4. 1996 do 31. 12. 1996 v višini 121.002.525,00 SIT pa tožena stranka poudarja, da le ti niso bili cenjeni, kot zmotno navaja tožnik, pač pa izračunani na osnovi prodaje pijač po predloženem izpisu blagovnih evidenc, ki jih je predložil zavezanec in so od 1. 4. 1996 dalje vsebovale enake prodajne cene posameznih vrst pijač. Ne glede na to, da zavezanec šele v pritožbi prilaga cenike, tožena stranka pritrjuje odločitvi prvostopnega organa, ki je izračunal prihodke od prodaje pijač na osnovi blagovnih evidenc in ob upoštevanju izjave računovodja, ki je potrdil, da cenika nima ter da je cene, ki so bile na voljo inšpektorjema izpisal iz evidence za obdobje od 1. 4. do 31. 12. 1996. Glede na vse navedeno je po mnenju tožene stranke odločitev prvostopnega organa pravilna.

Tožeča stranka vlaga tožbo iz vseh razlogov po 25. členu Zakona o upravnem sporu. V zvezi z obračunom davka od prometa storitev se tožeča stranka ne strinja z uporabo pojma "neto" in "bruto" sistema, saj davčna zakonodaja ne pozna druge davčne osnove za obračun davka od prometa jedil in pijač v gostinstvu kot tiste določene v 10. točki 1. odstavka 24. člena ZPD. Tožeči stranki zato ni jasno na podlagi katere zakonske določbe se je davčni organ odločil, da tožeči stranki obračuna prometni davek od neke bruto osnove. Navedba tožene stranke, da tožeča stranka v poslovnem letu 1996 ni zagotavljala podatkov, ki jih predpisuje 63. člen Pravilnika in zato ni imela pravice obračunati davek od prometa gostinskih storitev le od neto osnove, temveč ga je bila dolžna obračunati od "bruto osnove", je napačna oziroma nezakonita. Obračun davka od prometa storitev v skladu z 10. točko 1. odstavka 24. člena ZPD ni pravica, temveč obveza. Davčni organ nima pravice da v želji po višji obdavčitvi tožeče stranke manipulira z zakonskim tekstom. Tožeča stranka je evidence v skladu s 63. členom Pravilnika vodila. Kolikor pa je davčni organ davčnemu zavezancu s cenitvijo povečal prihodke, bi lahko prometni davek od prometa storitev obračunal le od tako povečane razlike med prodajo in nabavo, ne pa od vseh prihodkov. Tožeča stranka poudarja, da so njeni prihodki enaki napovedanim ter da davek od prometa gostinskih storitev znaša 14.180.489,00 SIT, to je toliko kolikor izhaja iz obračuna prometnega davka za leto 1996. Nadalje tožnik v tožbi prikazuje primerjavo obračuna prometnega davka upoštevajoč obračun, ki ga je sestavil davčni organ po opravljeni oceni prihodkov ter obračun, ki ga je pripravil davčni zavezanec ob upoštevanju istega ocenjenega prihodka ter ob upoštevanju 10. točke 1. odstavka 24. člena ZPD. Izračun prometnega davka, ki ga je v tožbi prikazal tožnik je po njegovi oceni edini pravilen in je za 9.411.893,00 SIT nižji od nepravilno izračunanega s strani davčnega organa. Po mnenju tožeče stranke način izračuna davčne osnove v 24. členu ZPD pomeni namreč izjemo od 23. člena ZPD. Navedba tožene stranke v izpodbijani odločbi, da tožeča stranka ni pravilno oziroma sploh ni vodila poslovnih knjig pomeni za tožečo stranko žalitev in dokaz šikaniranja s strani davčnega organa. Tožeča stranka je v letu 1996 zaposlovala približno 120 delavcev, imela je svojega računovodjo, davčnemu organu je predložila vso dokumentacijo, redno je plačevala vse davščine, ki jih je morala plačati, zato je pri takšnem obsegu nemogoče poslovati brez poslovnih knjig in listin. Poslovne knjige se še zmeraj nahajajo na sedežu tožeče stranke in so davčnemu organu in sodišču na razpolago. Zapisovanje neresnic le z namenom, da se najde razlog za višjo odmero davkov je dejanje, ki si ga ne sme privoščiti noben državni organ. V zvezi z navedbami tožene stranke, ki se nanašajo na Z - zaključke in razmejevanje med hrano, pijačo in cigaretami, tožeča stranka poudarja, da je v svojih evidencah prikazovala vse prihodke ter da je ločevala prihodke od pijač in prihodke od hrane. To je počela na ta način, da je od skupnega prihodka po zaključkih odštela prihodke od hrane, ki jih je ugotovila na podlagi kuhinjskih blokov. Odstotek prodane hrane je razviden iz vsakega dnevnega zaključka, saj je na zaključek vpisan ročno (priloge 12 do 15). Tožeča stranka trdi, da gre za resnične podatke, ki temeljijo na dejanskem stanju. Davčni organ bi lahko že v času inšpiciranja pri drugih gostinskih lokalih drugih zavezancev ugotovil njihov odstotek prodane hrane in jo primerjal z odstotkom, ki je bil pri tožeči stranki. Navedba tožene stranke, da registrske blagajne niso izkazovale salda ne drži, saj je iz zaključkov razviden saldo. Kot pri vsakem delu tudi pri izpisu Z - zaključkov lahko pride do napak. Na primer ura se lahko premakne zaradi izpada električne energije, zaradi mehanske okvare ali podobno. V zvezi s spornimi oziroma manjkajočimi Z - zaključki kot to navaja davčni organ, tožeča stranka poudarja, da le ti ne manjkajo. V zvezi z izvedeno cenitvijo davčne osnove tožeča stranka poudarja, da je ta cenitev opravljena v nasprotju z veljavno davčno zakonodajo. Tožeča stranka je svoje pripombe že podala v tožbi zoper odločbo z dne 31. 5. 1999, ki je v prilogi te tožbe (priloga 3 do 4). Zato tožeča stranka meni, da je bila cenitev neupravičena, nepravilna in opravljena v nasprotju z veljavno davčno zakonodajo. Prihodke od prodaje kave je tožeča stranka evidentirala med prodajo tako, da je vsaka kava tudi zaračunana. Trditev davčnega organa, da ni bila zaračunana nobena kava ne vzdrži, saj je teoretično in praktično nemogoče prodati 732 kg kave, ne da bi jo zaračunali. Poleg tega pa je davčni organ izhajal iz predpostavke, da se iz 1 kg kave lahko pripravi - skuha 150 kav. Tožeča stranka poudarja, da je iz enega kg kave pripravila - skuhala 100 do 110 kav, kar je 80.520 kav, ker dela boljše (močnejše) kave. Glede na navedeno je povečanje prihodkov iz naslova prodane kave v znesku 9.882.000,00 SIT neutemeljeno in brez kakršne koli podlage, saj so ti prihodki že zajeti med prihodke tožeče stranke. Tožeča stranka v tožbi opozarja tudi na pomanjkljivo obrazložitev izpodbijane odločbe, ki pomeni kršitev 2. odstavka 209. člena ZUP. Sklepno tožeča stranka sodišču predlaga, da tožbi ugodi in izpodbijano odločbo odpravi ter s sodbo odloči o stvari, saj dajejo podatki postopka za tako odločitev zanesljivo podlago oziroma naj tako odločitev sprejme na podlagi ugotovljenega dejanskega stanja na glavni obravnavi, podredno pa, če sodišče spozna, da je na podlagi dejanskega stanja ugotovljenega v postopku ne more rešiti spora, da tožbi ugodi in izpodbijano odločbo odpravi ter zadevo vrne toženi stranki v ponoven postopek.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri razlogih iz izpodbijane odločbe in sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Državno pravobranilstvo RS kot zastopnik javnega interesa je svojo udeležbo v postopku prijavilo z vlogo z dne 28. 10. 1999.

V obravnavani zadevi je sporna osnova za obračun davka od prometa gostinskih storitev. Osnova za davek je prodajna cena, zmanjšana za nabavno ceno pijač in drugih proizvodov, vključno z davkom od prometa proizvodov, ki ga je izvajalec storitev plačal pri nabavi (10. točka 1. odstavka 24. člena ZPD). Po ZPD je davek na promet storitev dolžan obračunati in plačati davčni zavezanec (26. in 27. člen). Za izračun davka vodi predpisane evidence (55. in 56. člen ZPD). Če davčni organ ugotovi, da davčni zavezanec ni obračunal ali ni pravilno obračunal prometnega davka, izda odločbo, s katero to ugotovi in zavezancu naloži plačilo davka s pripadajočimi obrestmi (1. odstavek 45. člena ZPD).

Sodišče se strinja z zaključkom davčnih organov, da iz tožnikovih evidenc ni mogoče z gotovostjo razbrati vseh tistih podatkov, ki so podlaga za izračun davčne osnove za davek od prometa gostinskih storitev. To izhaja iz obširnih ugotovitev davčnega organa prve stopnje, ki jih povzema tudi tožena stranka v izpodbijani odločbi. Nesporno je bilo namreč ugotovljeno, da tožnik poslovnih knjig po sistemu dvostavnega knjigovodstva v davčnem pogledu ni vodil, oziroma jih ni vodil v redu. Vodil je druge oziroma drugačne evidence, tiste, predpisane z odredbo in tudi neobvezne, kot je knjiga prometa za gostince in knjiga obračunanega prometnega davka. Tega tudi davčni organ ne zanika oziroma jih pri odločanju upošteva, le da tudi po presoji sodišča upravičeno ugotovi, da podatki evidenc v nekaterih bistvenih elementih niso preverljivi. Pri tem, ko je vodenje knjigovodskih in drugih (davčnih) evidenc že sicer pomanjkljivo in pri tem, ko ne podatki registrskih blagajn ne računi, ne zagotavljajo potrebnih podatkov, se namreč pokaže, da so edina še preostala izvirna knjigovodska listina in s tem edina podlaga tako za ločeno izkazovanje prometa s hrano in pijačo, kot za izkazovanje porabe pijač, kot tistih podatkov, ki se obvezno zahtevajo po pravilniku in vsebinsko po zakonu, kuhinjski izdajni bloki - na prvem mestu kot podlaga za izkazovanje prometa s hrano, s tem pa posredno za promet s pijačo oziroma za njeno porabo. Teh listin pa tožnik ni predložil. Predložil tudi ni nobenih drugih listin, ki bi statistično izkazovale porabo pijače. Opisanim dejanskim ugotovitvam tožnik v upravnem postopku ni ugovarjal. Tudi v tožbi jih konkretno ne izpodbija, ampak samo trdi, da je vse predpisane evidence v redu vodil in s tem zagotavljal vse potrebne oziroma predpisane podatke. To pa ne drži, saj po povedanem, ne izkazuje verodostojno porabe živil. Posledično torej tožnik ni zagotavljal blagovnega knjigovodstva v pogledu živil, s tem pa, ob opisanem načinu izkazovanja prometa s hrano, tudi ločenega prometa hrane in pijače ni verodostojno izkazal. Zahtevana posebna evidenca je zato formalen, popoln, zbiren, nazoren in sproten prikaz določenega dela poslovanja pri davčnem zavezancu, ki ga ne morejo nadomestiti raztreseni podatki na različnih mestih in listinah, kot to meni tožeča stranka.

Tožnik nima prav, ko ugovarja obračunu prometnega davka na podlagi 23. člena ZPD, to je na podlagi bruto davčne osnove. Res je sicer, da vodenje evidenc iz 63. člena pravilnika ni predpisano kot zakonski pogoj za obračun davka od neto davčne osnove in da neto izračun ni izrecno opredeljen kot davčna ugodnost. Vendar pa je po drugi strani iz vsebine 10. točke 1. odstavka 24. člena jasno razvidno, da je izračun (neto) davčne osnove možen samo, če zavezanec razpolaga z vsemi potrebnimi podatki o tistih stroških, ki zmanjšujejo prodajno ceno. Če teh podatkov ni ali so neverodostojni, ni podlage za njeno zmanjšanje. To pa, tudi po presoji sodišča pomeni, da se v takšnem primeru uporabi splošna določba 23. člena in davek obračuna od celotnega bruto plačila, kot je bilo naloženo tožniku v obravnavanem primeru.

Ima pa tožnik po presoji sodišča prav, ko ugovarja ugotovljenim prihodkom, ki jih je davčni organ ugotovil z izvedbo ocene davčne osnove v zadevi odmere davka od dohodkov iz dejavnosti, ki je bila izvedena na podlagi 4. alinee 1. odstavka 39. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/96, 87/97, 82/98 in 91/98, dalje ZDavP), pri čemer so bili ti ugotovljeni prihodki podlaga za odmero davka od prometa storitev tudi v tem upravnem sporu. Sodišče je tožbi tožnika v zadevi davka od dohodka iz dejavnosti za leto 1996, opr.št. U 1933/2000 s sodbo z dne 17. 10. 2002 ugodilo in izpodbijano odločbo Davčne uprave RS, Glavni urad z dne 31. 5. 1999 odpravilo in zadevo vrnilo toženi stranki v ponoven postopek ravno iz razloga dvoma v pravilnost te ocene. Ker je v tem upravnem sporu uporabljena davčna osnova za obračun davka od prometa storitev tista, ki je bila uporabljena v zadevi odmere davka od dohodkov iz dejavnosti, je sodišče tožbi tožnika tudi v tem upravnem sporu ugodilo in zadevo vrnilo toženi stranki v ponoven postopek.

Zaradi navedenega je sodišče na podlagi 2. točke 1. odstavka 60. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00, v nadaljevanju ZUS), tožbi ugodilo, izpodbijano odločbo odpravilo ter na podlagi 2. odstavka 60.člena ZUS zadevo vrnilo toženi stranki v ponoven postopek.

ZPD člen 23,  24,  24/1-10,  23,  24,  24/1-10.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.