Sodba U 1758/2001
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2002-12-05

davek na dodano vrednost (DDV) - vračilo davka

S pravilnikom kot podzakonskim aktom ni mogoče prodajalcu predpisati strožje obveznosti kot je tista, ki izvira iz pooblastilnega razmerja pri opravljanju posla za drugega.

Tožbi se ugodi in se odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Glavni urad Ljubljana z dne 26.9.2001 odpravi in zadeva vrne toženi stranki v ponoven postopek.

Zahtevi tožeče stranke za povrnitev stroškov postopka se ne ugodi.

Z izpodbijano odločbo je tožena stranka kot neutemeljeno zavrnila pritožbo tožnika zoper odločbo Davčne uprave RS, Davčni urad A. z dne 9. 3. 2001, s katero je bil zavrnjen zahtevek tožnika za vračilo DDV iz naslova vračila DDV v potniškem prometu za obdobje oktober 1999 v višini 207.409,98 SIT za račune št. 112/99, 115/9, 125/99, 126/99 in 128/99. Vračilo DDV v potniškem prometu kupcem - fizičnim osebam, ki v Sloveniji nimajo stalnega niti začasnega bivališča in imajo pravico do vračila DDV za blago, ki so ga nabavili in iznesli iz Slovenije, ureja 55. člen Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 89/98, v nadaljevanju ZDDV). Tožena stranka navaja tudi člene od 101. do 105. Pravilnika o izvajanju Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 4/99, 45/99 in 59/99, v nadaljevanju Pravilnik). Posebej izpostavi določbo 105. člena Pravilnika, po kateri pridobi davčni zavezanec na podlagi overjenega izvirnika obrazca DDV-VP, pravico do vračila DDV, ki ga je vrnil kupcu, pri čemer mora zahtevku za vračilo vrnjenega DDV pri pristojnem davčnem organu predložiti obrazec DDV-VP in s strani carinskega organa potrjene račune, obrazec DDV-VE in dokaz o izplačilu DDV kupcu. Tožena stranka iz ugotovljenega dejanskega stanja ugotavlja, da so bili žigi na spornih zahtevkih ponarejeni, kar izhaja iz strokovnega mnenja Policijske uprave B., Urada kriminalistične policije z dne 2. 11. 2000 o preiskavi pečatov na tožnikovih zahtevkih. Glede na navedeno strokovno mnenje tožena stranka ugotavlja, da listine, ki jih je predložil tožnik, niso verodostojne listine. V SRS 21.9. je predpisano, da se knjigovodske listine kontrolirajo tako, da je zadoščeno načelu resničnosti, da dobljene računovodske informacije kažejo na dejansko stanje in gibanje sredstev, obveznosti do virov sredstev, prihodkov in odhodkov. Iz strokovnega mnenja izhaja, da (zahtevki, ki se nanašajo na račune 112/99, 115/99, 125/99, 126/99 in 128/99), se sporni in primerjalni (originalni) odtisi pečatov razlikujejo po obliki črk ter po grbu v sredini odtisa. Pri obliki črk je najbolj opazna razlika pri črkah R, E ter pri črti O, manjka črka I v imenu kraja Q ob spodnjem delu žiga. Pri grbu v sredini je pri vseh spornih odtisih zunanji rob grba na spodnjem delu večkrat prekinjen, medtem ko pri primerjalnih poteka v neprekinjeni liniji. Niso vidni zgornji dela grba ter šestkratne zvezdice, ravno tako je s prostim očesom vidna razlika pri simbolu Triglava v sredini grba, katerega vrhovi so pri spornih odtisih nižji kakor pri primerjalnih. Zato tožena stranka zaključuje, da listine, ki jih je predložil tožnik, niso verodostojne listine in na tej podlagi ne more pridobiti pravice, ki izhajajo iz določbe 105. člena Pravilnika. Tožnik tako ni zadostil pogojem 101. člena Pravilnika, ker ni predložil overjenih izvirnikov obrazcev DDV-VP. Obrazci, ki jih je predložil tožnik so bili opremljeni s ponarejenimi žigi in jih ne moremo upoštevati kot overjene. Tožnik tako ni izkazal, da je kupec dejansko iznesel blago iz Slovenije in da je bilo kupljeno blago dano na vpogled carinskemu organu.

Navaja, da je kot prodajalec v skladu z zakonom in Pravilnikom o DDV kupcem, ki so pravočasno dostavili od carinskega organa overjeni izvirnik obrazca DDV-VP vrnil plačani DDV. Izpolnjeni so bili vsi pogoji iz 2. odstavka 101. člena Pravilnika, saj je znesek kupljenega blaga presegal določen minimum in je kupec prodajalcu prinesel obrazec za vračilo DDV, ki je bil overjen s strani carinskega organa. Ta overovitev je bila izkazana z žigom carinske izpostave in podpisom carinika. Tožnik je v skladu z zakonom in pravilnikom kupcem vrnil DDV, saj so bili za to izpolnjeni vsi pogoji. Skladno s predpisi je bil tožnik tudi dolžan vrniti DDV, zato mu mora davčni organ ta denar refundirati, ker bi sicer bil oškodovan. Dejstvo je, da ga predpisi obvezujejo k vračilu DDV, nihče (davčni organ) pa ga ni obvestil o tem, naj ne vrača DDV, sam pa ni pooblaščen in ni sposoben ugotoviti, ali je določen pečat ponarejen ali ne, prav tako pa nima ne možnosti in ne pravice preverjati, ali je blago dejansko odpeljano iz Republike Slovenije ali ne. Tožnik ni imel nikakršnega razloga za dvom v pristnost carinskih pečatov, saj ni bil obveščen o morebitnem primeru ponarejanju pečatov in podpisov. Tožnik nima nikakršnih pooblastil na carinski upravi preverjati, ali je določeno blago res odpeljano iz Slovenije, prav tako pa tožnik ne more angažirati izvedenca, ki bi preveril vsak pečat ali podpis, ki ga prejme. Zato je tožnik pravilno izplačal DDV in je tudi upravičen do vračila le-tega. Kolikor je sporno, ali je bilo blago pripeljano iz Slovenije, je vedno možno to preveriti pri kupcih, ki so navedeni na računih, vendar tega tožena stranka ni preverjala. Poleg tega je carinska uprava, katere žig je omenjenih obrazcih, državni organ tožene stranke in bi morala (država) tožena stranka poskrbeti, da do zlorab ne bi prišlo. Zato je tožena stranka sama odgovorna za morebitne nepravilnosti v njenih vrstah in ne more finančno breme le-tega prelagati na trgovce. Tožnik zato sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo spremeni tako, da ugodi pritožbi tožeče stranke oziroma podrejeno, da izpodbijano odločbo razveljavi (pravilno odpravi) in zadevo vrne toženi stranki v ponoven postopek ter naloži toženi stranki plačilo stroškov postopka.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri razlogih iz izpodbijane odločbe in sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Državno pravobranilstvo RS kot zastopnik javnega interesa udeležbe v tem postopku ni prijavilo.

V obravnavanem primeru gre za uporabo 55. člena Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 89/98, v nadaljevanju: ZDDV), ki kupcu - fizični osebi, ki v Sloveniji nima stalnega niti začasnega bivališča daje pravico do vračila DDV od blaga, ki ga nabavi v Sloveniji in ga iznese iz Slovenije. ZDDV ne ureja postopka vračila davka, te določbe so vsebovane izključno v Pravilniku. Postopek vračila ima dva koraka: na eni strani postopek, ki ga morata izpeljati prodajalec in kupec, da bi kupec lahko uveljavil vračilo davka in na drugi strani postopek, ki ga mora izpeljati prodajalec, da se mu iz proračuna povrne davek, ki ga je dejansko vrnil kupcu. Po določbi 105. člena Pravilnika lahko davčni zavezanec uveljavlja vračilo vrnjenega davka na podlagi posebnega zahtevka. 101. člen Pravilnika določa pogoje za vračilo DDV, ki v 1. odstavku določa pravico kupca zahtevati vračilo DDV za izneseno blago. Ob tem morajo biti izpolnjeni štirje pogoji, navedeni v 2. odstavku 101. člena. Pravica kupca do povračila DDV v potniškem prometu je torej določena v 55. členu ZDDV, pri čemer pa je država (izhajajoč iz določb ZDDV in Pravilnika), obvezo za vračilo tega DDV prevalila na prodajalca (103. člen Pravilnika). Tožena stranka ima prav, ko razlaga, da morajo biti tako za vračilo DDV kupcu, kot za "vračilo DDV s strani davčnega organa" izpolnjeni predpisani pogoji, ki se kot pravilno navaja tožena stranka, izkazujejo s predpisanimi listinami, med ostalim s predložitvijo overjenega izvirnika obrazca DDV - VP, ki morajo biti v vseh pogledih verodostojne. Ker listine služijo predvsem dokazovanju izpolnitve v Pravilniku predpisanih pogojev, je po presoji sodišča njihovo verodostojnost potrebno presojati v smislu presoje dokaznih listin, ne v smislu SRS - kot podlage za vpisovanje v poslovne knjige. Presoja se njihova dokazna vrednost kot (javnih) listin v upravnem (davčnem) postopku in tem okviru še posebej njihova pristnost. Listina ima namreč dokazno moč samo, če je pristna. Pristna pa je v primeru, če njena vsebina izvira od izdajatelja in če je tudi po zunanjem videzu neoporečna. Pravica prodajalca do vračila DDV s strani davčnega organa po določbi 105. člena Pravilnika je vezana na vrnitev DDV kupcu, zato je po presoji sodišča pri presoji izpolnitve pogojev za vračilo DDV na tej podlagi potrebno upoštevati in presoditi predvsem vprašanje ali je prodajalec kupcu DDV po določbi 103. člena Pravilnika vrnil ob izpolnitvi vseh pogojev, predpisanih v 101. členu Pravilnika. Obenem je treba opozoriti, da je v postopku poplačila DDV prodajalcu, listine treba presojati tudi z vidika vprašanja ali je prodajalec DDV utemeljeno vrnil kupcu. To pa po presoji sodišča pomeni poleg ugotavljanja objektivnih okoliščin v smislu dejansko izpolnjenih vseh predpisanih pogojev za vračilo, vključno z okoliščino ali je bil znesek DDV dejansko vrnjen, tudi presojo subjektivnih okoliščin na strani prodajalca in torej njegovi zmožnosti ugotoviti ali so v času, ko je DDV vrnil kupcu, dejansko izpolnjeni vsi zato predpisani pogoji. Drugačna razlaga 3. odstavka 105. člena Pravilnika in na njej temelječa presoja dokaznih listin, na kateri temelji odločitev tožene stranke bi namreč pomenila, da se riziko, povezan z vračilom DDV kupcu v celoti prenese na prodajalca. Za kaj takega pa v zakonu ni podlage. S Pravilnikom kot podzakonskim aktom in brez zakonskega pooblastila pa tudi ni mogoče prodajalcu predpisati večje obveznosti kot je tista, ki sicer običajno izhaja iz pooblastilnega razmerja pri opravljanju posla za drugega oziroma ga na takšen način ni mogoče razlagati. V obravnavanem primeru je tožena stranka pravilno ugotovila, da listina (obrazec DDV-VP) ni pristna glede na strokovno mnenje Urada kriminalistične policije. Glede na navedeno, sodišče ugotavlja, da je tožena stranka in pred njo davčni organ prve stopnje pravilno presojal pristnost obrazca DDV-VP in ugotovil, da obrazec ni pristen. To dejstvo med strankama niti ni sporno. Vendar pa bi morala davčna organa glede na tako ugotovljeno dejansko stanje, oceniti še subjektivne okoliščine na strani prodajalca. Ali bi lahko prodajalec sam podvomil v pristnost obrazca in da so carinski žigi ponarejeni (npr. napačno izpisana beseda Q, ali nepravilen položaj grba v žigu), zlasti pa, ali bi lahko prodajalec glede na že znano situacijo, ko se je že vedelo, da se pojavljajo ponarejeni carinski žigi, moral biti očitno bolj previden pri vračanju DDV tujim kupcem. Tožnik nima prav, ko trdi, da ni imel pooblastila, da bi pri carinski upravi preverjal, ali je bilo blago izneseno iz Republike Slovenije, ali ne. Na podlagi 179. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (Ur.l. RS št. 80/99 in 70/00, v nadaljevanju ZUP), bi lahko zahteval podatke iz carinske evidence. Avtentičnost obrazca DDV-VP (oziroma da to ni) je treba ugotavljati v dokaznem postopku in na tej podlagi, ob upoštevanju relevantnih okoliščin na strani prodajalca presoditi, ali je bil davek utemeljeno vrnjen kupcu in ali so tako izpolnjeni pogoji za refundiranje DDV prodajalcu. V odločbi se je treba do tega vprašanja določno opredeliti z navedbo vseh konkretnih razlogov. V obravnavanem primeru to ni bilo storjeno, zato je dejansko stanje ostalo nepopolno ugotovljeno, zlasti pa so prekršena pravila postopka, ker izpodbijana odločitev v tem delu nima razlogov in je zato v vsebinskem pogledu ni mogoče preizkusiti. Glede na navedeno je sodišče tožbi ugodilo na podlagi 2. in 3. točke 1. odstavka 60. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00, v nadaljevanju: ZUS) in zadevo vrnilo toženi stranki v ponoven postopek na podlagi 2. odstavka 60. člena ZUS pri čemer je tožena stranka v ponovnem odločanju vezana na pravno mnenje sodišča in na njegova stališča, ki se tičejo postopka.

Sodišče je v tem upravnem sporu odločalo le o zakonitosti upravnega akta in v takem primeru glede na določbo tretjega odstavka 23.člena ZUS, vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

ZDDV člen 55. Pravilnik o izvajanju Zakona o davku na dodano vrednost člen 101, 103, 105.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.