sodba U 1984/2003
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2004-06-14

Davčni organ je pri odmeri dohodnine vezan na višino dobička, ugotovljeno z odločbo o odmeri davka od dobička iz kapitala. Navedeno velja tudi za odmero dohodnine v obnovljenem postopku. Novo dejstvo in nov dokaz kot podlaga za obnovo postopka odmere dohodnine je po navedenem izkazana verjetnost, da bo zavezancu izdana odločba o odmeri davka od dobička iz kapitala, po kateri bo ugotovljen dobiček, drugačen od tistega, ki je bil ugotovljen v prvotnem postopku in upoštevan v postopku odmere dohodnine. Ta verjetnost pa je po presoji sodišča izkazana šele, ko je zaradi verjetne izkazanosti dejanske podlage za obnovo postopka odmere davka od dobička iz kapitala, ki jo v obrazložitvi izpodbijane odločbe navaja tožena stranka, izkazana verjetnost, da za izdajo drugačne odmerne odločbe ni procesnih ovir.

Tožbi se ugodi. Odločba Ministrstva za finance Republike Slovenije, št... z dne 7. 10. 2003 se odpravi in zadeva vrne toženi stranki v ponoven postopek.

Z izpodbijano odločbo je tožena stranka zavrnila pritožbo tožnika zoper sklep Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada A, Izpostave B, št... z dne 9. 12. 2002, s katerim je bila po uradni dolžnosti uvedena obnova postopka odmere dohodnine za leto 1999, končanega z odločbo št... z dne 25. 8. 2000. Odločitev utemeljuje z določbo 1. točke 260. člena, 2. odstavkom 263 člena Zakona o splošnem upravnem postopku (Uradni list RS, št. 80/99 in 70/00, dalje ZUP) in ugotovitvijo, da je organ prve stopnje po tem, ko je postala odločba o odmeri dohodnine za leto 1999 dokončna, na podlagi inšpekcijskega pregleda pravilnosti in pravočasnosti obračunavanja in plačevanja davka od dobička pravnih oseb za leto 1999 pri pravni osebi AAA, Podjetje za proizvodnjo, trgovino in storitve, d.o.o., kraj C ugotovil, da je bila davčna osnova za obračun davka od dobička iz kapitala in posledično za obračun dohodnine (pri)tožnika nepravilno ugotovljena. Ker bi ugotovljena dejstva mogla pripeljati do drugačne odločbe o odmeri dohodnine, je bil prvostopni organ upravičen in dolžan v roku enega meseca od dneva, ko je izvedel za nova dejstva oziroma pridobil možnost uporabiti nove dokaze, obnoviti postopek, končan z dokončno odmerno odločbo. V obnovljenem postopku se deloma ali v celoti ponovijo prejšnja dejanja ugotovitvenega postopka zaradi tega, ker obnovitveni razlog nakazuje možnost, da je bilo v prejšnjem postopku dejansko stanje nepravilno ugotovljeno, kar je lahko vplivalo na vsebino odločitve. Ali bo v ponovljenem postopku prišlo do drugačne odmere dohodnine za leto 1999 pa je odvisno od dejstev in okoliščin, ugotovljenih in zbranih v obnovljenem postopku, v katerem je po določbi 138. člena ZUP treba ugotoviti vsa dejstva in okoliščine, ki so za odločitev pomembne in strankam omogočiti, da uveljavijo in zavarujejo svoje pravice in pravne koristi. (Pri)tožnikov ugovor zamude roka za uvedbo obnove in njegovo stališče, da je organ nova dejstva in nove dokaze izvedel že 23. 9. 2002, ko je tekom inšpekcijskega postopka pridobil podatke o strankah, s katerimi je pravna oseba vršila promet z vrednostnimi papirji, in ne z dnem izdaje zapisnika, zavrača z utemeljitvijo, da se šele s sklenitvijo in izdajo zapisnika ugotovljena dejstva povežejo v celoto, ustrezno formulirajo in izrazijo navzven. Posredovani podatki tedaj po mnenju tožene stranke sami zase še niso bili dovolj za začetek obnove postopka. Taki so postali šele z izdajo zapisnika, v katerem so se podatki o osebah vrednostno ocenili, se opisale posledice in dogajanja, ki ustrezajo tako podatkom BBB d.o.o. kot tudi inšpicirane pravne osebe. V obravnavanem primeru je bil zapisnik izdan 12. 11. 2002, sklep o uvedbi obnove postopka pa 9. 12. 2002 in je bil (pri)tožnik o njem prvič obveščen 11. 12. 2002 in torej pred iztekom roka, ki ga za uvedbo obnove postopka določa zakon.

Tožeča stranka vlaga tožbo v upravnem sporu iz razloga kršitev pravil postopka, nepravilne in zmotne uporabe materialnega prava in posledično nepopolne ugotovitve dejanskega stanja. Predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo odpravi in vrne zadevo toženi stranki v ponovni postopek. Vztraja pri pritožbenem ugovoru prekoračitve roka, ki ga za obnovo postopka po uradni dolžnosti določa ZUP v 2. odstavku v zvezi s prvim odstavkom 263. člena. Davčni organ je izvedel za nova dejstva in nove dokaze ne z zaključkom zapisnika, kot brez pravne podlage in v nasprotju z logiko navaja tožena stranka, temveč v času inšpekcijskega pregleda, ko je inšpektor 23. 9. 2002 od BBB pridobil podatke, na podlagi katerih je sklepal, da je bila davčna osnova za odmero davka od dobička iz kapitala drugačna, če bi tožeča stranka v napovedi napovedal vse podatke v višini, ki ustreza dejstvom, ugotovljenim v času inšpekcijskega pregleda. Inšpektor je po zakonu pooblaščen za samostojno opravljanje inšpekcijskih nalog, zato je zatrjevanje tožene stranke, da so pravno relevantna le tista dejstva, s katerimi je seznanjen organ kot celota, ne vzdržijo. Dejstva in dokaze, ki jih pridobi inšpektor pri opravljanju svojih nalog, pridobi kot pooblaščena uradna oseba in ne kot fizična oseba. Inšpektor deluje v imenu in za račun organa in je v svoji funkciji sestavni del upravnega organa - on je v odnosu do strank "organ". Čim je inšpektor z določenim dejstvom seznanjen (še posebej, če je z njim seznanjen ob opravljanju svoje uradne funkcije upravnega organa), se tako avtomatično šteje, da je s tem dejstvom seznanjen upravni organ. V nasprotnem primeru bi inšpektorji lahko brez kontrole zbirali dejstva in dokaze, z njimi pa seznanjali organ šele, ko bi šteli, da pridobljeni podatki zadostujejo za obnovo postopka. Jasno je, da bi s tem relativni rok enega meseca, ki ga določa 263. člen, postal povsem odveč, saj bi inšpektorje omejeval le še absolutni rok petih let.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri sprejeti odločitvi in pri razlogih zanjo. Predlaga zavrnitev tožbe.

Zastopnik javnega interesa udeležbe v postopku ni priglasil.

Tožba je utemeljena, vendar iz drugih razlogov, kot jih navaja tožeča stranka.

Po določbi 1. odstavka 261. člena ZUP lahko organ, ki je izdal odločbo, s katero je bil postopek končan, začne obnovo postopka po uradni dolžnosti. Pri tem je vezan na rok, določen v 2. odstavku v zvezi s 1. odstavkom 263. člena ZUP. V primeru obnovitvenega razloga iz 1. točke 260. člena ZUP lahko z obnovo začne v roku enega meseca od dneva, ko je mogel navesti nova dejstva oziroma uporabiti nove dokaze. Nova dejstva in novi dokazi morajo biti posebej kvalificirani: taki, da bi mogli sami zase ali v zvezi z že izvedenimi in uporabljenimi dokazi pripeljati do drugačne odločbe, če bi bilo to dejstvo - oziroma dokaz - navedeno in uporabljeno v prejšnjem postopku. Gre torej za pravno relevantna dejstva in dokaze, torej take, ki glede na določbe materialnega prava, v obravnavanem primeru Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 71/93 do 36/99, v nadaljevanju: ZDoh) in ZDavP (Uradni list RS, št. 18/96 do 97/01), vplivajo ali bi lahko vplivali na odločitev.

Po določbi 6. člena ZDoh se v osnovo za dohodnino všteva med drugim dobiček, dosežen s prodajo kapitala, po določbi 123.a člena ZDavP pa pri odmeri dohodnine davčni organ upošteva dobiček, ugotovljen z odločbo o odmeri davka iz kapitala. Davčni organ je pri odmeri dohodnine torej vezan na višino dobička, ugotovljeno z odločbo o odmeri davka od dobička iz kapitala. Navedeno velja tudi za odmero dohodnine v obnovljenem postopku. Novo dejstvo in nov dokaz kot podlaga za obnovo postopka odmere dohodnine je po navedenem izkazana verjetnost, da bo zavezancu izdana odločba o odmeri davka od dobička iz kapitala, po kateri bo ugotovljen dobiček, drugačen od tistega, ki je bil ugotovljen v prvotnem postopku in upoštevan v postopku odmere dohodnine. Ta verjetnost pa je po presoji sodišča izkazana šele, ko je zaradi verjetne izkazanosti dejanske podlage za obnovo postopka odmere davka od dobička iz kapitala, ki jo v obrazložitvi izpodbijane odločbe navaja tožena stranka, izkazana verjetnost, da za izdajo drugačne odmerne odločbe ni procesnih ovir. Tožena stranka očitno zaradi zmotnega stališča, da je uvedba obnove postopka utemeljena že z ugotovitvijo, da je bila davčna osnova za obračun davka od dobička iz kapitala ugotovljena nepravilno in da je posledično nepravilno ugotovljena tudi davčna osnova za obračun dohodnine, v obrazložitvi izpodbijane odločbe ne ugotavlja, ali je bil pred izdajo izpodbijanega sklepa ali vsaj istočasno z njim izdan tudi sklep o uvedbi obnove postopka odmere davka od dobička iz kapitala in s tem izkazana verjetnost izdaje drugačne odločbe v obnovljenem postopku kot podlage za izdajo odločbe o odmeri dohodnine v obnovljenem postopku. Ker navedeno dejstvo v postopku ni bilo ugotovljeno, sodišče pravilnosti in zakonitosti odločitve ne more preizkusiti.

Ker je v postopku zaradi napačne uporabe določb ZDoh in ZDavP niso bila ugotovljena vsa pravno pomembna dejstva, je sodišče odločbo odpravilo na podlagi 4. točke 1. odstavka 60. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 50/97, 70/00, v nadaljevanju: ZUS) in zadevo je vrnilo toženi stranki v ponovni postopek in odločanje skladno z določbo 2. odstavka 60. člena ZUS.

V zvezi s stališčem tožnika, da je bil sklep o obnovi postopka izdan prepozno, ker je inšpektor že 23. 9. 2002 pridobil podatke od BBB, pa se sodišče strinja z zgoraj povzetimi razlogi tožene stranke in jih zato ne ponavlja. Tudi po presoji sodišča subjektivni rok enega meseca ne more začeti teči, dokler ugotovitve inšpekcijskega pregleda niso tudi navzven izražene v taki obliki, da sploh lahko objektivno predstavljajo novo dejstvo.

ZDavP člen 123a,  123a.  ZUP člen 263,  263/1,  263/2,  263,  263/1,  263/2.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.