sodba U 1361/2002
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2004-09-13

V primerih, ko in če se oprema uniči prej kot v petih letih, vstopnega DDV ni mogoče popraviti. Enako navaja tudi 20. člen Šeste direktive, ko določa, da se odbitek ne popravi v primeru uradno dokazanega ali potrjenega uničenja. Gre torej za posebno situacijo, ki izključuje popravek vstopnega DDV, kolikor je v postopku dejansko ugotovljeno, da je bila oprema (to pa je tista oprema, ki se po računovodskih predpisih uvršča med opredmetena osnovna sredstva davčnega zavezanca - 4. odstavek 42. člena ZDDV), uničena.

Tožbi se ugodi in se odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Glavnega urada št... z dne 26. 6. 2002 odpravi in zadeva vrne toženi stranki v ponoven postopek.

Z izpodbijano odločbo je tožena stranka kot neutemeljeno zavrnila pritožbo tožnika zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada A št... z dne 18. 1. 2002, s katero je bilo tožniku naloženo plačilo davka na dodano vrednost (DDV) za davčno obdobje julij 2000 v višini 2.777.290,00 SIT ter plačilo pripadajočih zamudnih obresti od prvega dne zamude, to je od dne 1. 9. 2000 do dne 30. 11. 2001, v višini 981.361,21 SIT ter obračun in plačilo pripadajočih zamudnih obresti od dne 1. 12. 2001 do dneva plačila. Tožena stranka se v obrazložitvi izpodbijane odločbe sklicuje na določbo 2. odstavka 42. člena Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 89/98 in 30/01, v nadaljevanju: ZDDV), ki določa, da se v primeru, če se znotraj obdobja pet let od koledarskega leta pričetka uporabe opreme spremenijo pogoji, ki so bili v tem letu merodajni za odbitek vstopnega DDV se za obdobje po spremembi izvrši popravek vstopnega DDV. V obravnavanem primeru je tožnik v januarju 2000 kupil gradbeni stroj in v istem obdobju odbil vstopni DDV na podlagi prejetega računa za nakup tega stroja. Stroj je bil v požaru, ki je trajal od 30. 6. do 30. 7. 2000 uničen, tožnik pa ga je konec leta 2000 prodal. Gre za opremo za katero 2. odstavek 42. člena ZZDV določa, da se izvrši popravek vstopnega DDV, če se v petih letih spremenijo pogoji, ki so bili ob začetku uporabe opreme merodajni za odbitek vstopnega davka. Kdaj gre za spremembo pogojev, natančneje opredeljuje 85. člen Pravilnika o izvajanju Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 4/99 do 54/01, v nadaljevanju: Pravilnik), ki določa, da je s spremembo pogojev mišljena sprememba pogojev, ki so bili merodajni za odbitek vstopnega DDV na začetku uporabe opreme, naknadna sprememba teh pogojev pa privede do večjega ali manjšega odbitka vstopnega DDV z ozirom na začetno stanje. V primeru, ko davčni zavezanec ugotovi, da je njegova oprema neuporabna oziroma uničena, pa se upošteva 86. člen Pravilnika, saj so nastopile posebnosti pri spremembi pogojev. Tako se po tem členu v primeru, če določena oprema postane neuporabna (uničena) pred iztekom obdobja za popravek vstopnega DDV, s trenutkom, ko postane neuporabna (uničena), zaključi tudi obdobje popravka vstopnega DDV za zadevno opremo. To pomeni, da davčni zavezanec, ki ugotovi uničenje opreme pred iztekom obdobja za popravek vstopnega DDV, v trenutku ugotovitve popravi vstopni DDV in zaključi obdobje popravka. Kolikor pa pride do uničenja opreme po izteku tega obdobja, torej po preteku petih let, se s trenutkom, ko postane uničena, vstopni DDV ne popravlja. V obravnavanem primeru je prišlo do uničenja stroja v požaru pred potekom petih let od leta pričetka uporabe, zato je prvostopni organ, ko je popravil vstopni DDV ravnal pravilno in v skladu s predpisi. Tožena stranka še pojasni, da se uničeno opredmeteno osnovno sredstvo šteje za uporabo blaga za druge namene, kot za namene opravljanja dejavnosti davčnega zavezanca, zato se takšna uporaba oziroma odtujitev šteje za promet blaga, opravljen za plačilo (1. odstavek 5. člena ZDDV).

Tožeča stranka vlaga tožbo v upravnem sporu zaradi napačne uporabe materialnega predpisa. Davčni organ je pravilno ugotovil, da je bil gradbeni stroj uničen pred potekom petih let, po uničenju prodan in od prodajne vrednosti obračunan DDV. Na tako ugotovljeno stanje pa je napačno uporabil določbo 2. odstavka 42. člena ZDDV, ki se uporabi v primeru, če se spremenijo pogoji, merodajni za odbitek vstopnega davka. Pravilnik v 2. odstavku 85. člena pojasnjuje, da se šteje sprememba v tem smislu, če davčni zavezanec preide iz obdavčljive na oproščeno dejavnost in obratno. Gre za spremembo pogojev, na podlagi katerih je imel ali ni imel pravice do odbitka vstopnega DDV. Davčni zavezanec je bil ob prejemu računa za gradbeni stroj dne 31. 1. 2000 zavezanec za DDV in je imel pravico do odbitka vstopnega DDV. Tudi na dan uničenja (od 30. 6. 2000 do 3. 7. 2000) in odtujitve dne 27. 12. 2000, je bil zavezanec za DDV. Ker je imel v času pridobitve enak status kot v času uničenja, se pogoji niso spremenili in ni nobene podlage za popravek vstopnega DDV in torej ne gre za spremembo pogojev v smislu 85. člena Pravilnika. Davčni organ tudi zmotno navaja in razlaga določbo 86. člena Pravilnika. Navedena določba ureja primere uničenja opreme, ali če oprema postane neuporabna pred iztekom obdobja petih let. V takem primeru mora davčni zavezanec v trenutku oziroma v davčnem obdobju, ko postane oprema neuporabna oziroma uničena, končati obdobje popravka vstopnega davka. To pomeni, da davčni zavezanec nima pravice do povečanja zneska vstopnega davka od uničene opreme, če je prešel iz opravljanja oproščene dejavnosti na opravljanje obdavčljive dejavnosti in obrnjeno; zneska vstopnega DDV mu ni treba zmanjšati, če preide iz opravljanja obdavčljive dejavnosti v opravljanje oproščene dejavnosti v obdobju petih let. Napačno je tudi stališče tožene stranke, da se uničeno opredmeteno osnovno sredstvo šteje za uporabo blaga za druge namene, kot za opravljanje dejavnosti davčnega zavezanca. Uničeni gradbeni stroj je bil evidentiran kot osnovno sredstvo in ga je tožeča stranka izključno uporabljala za poslovne namene. Uničen stroj je bil prodan kot osnovno sredstvo tožeče stranke in zato v nobenem trenutku ni bil v osebni neposlovni rabi. Tožeča stranka sodišču predlaga, da tožbi ugodi in izpodbijano odločbo odpravi.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri razlogih iz izpodbijane odločbe in sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Državno pravobranilstvo Republike Slovenije kot zastopnik javnega interesa udeležbe v tem postopku ni prijavilo.

Po določbi 2. odstavka 42. člena ZDDV se v primeru, če se znotraj obdobja pet let od koledarskega leta pričetka uporabe opreme spremenijo pogoji, ki so bili v tem letu merodajni za odbitek vstopnega DDV, za obdobje po spremembi izvrši popravek vstopnega DDV. Podrobneje o spremembi pogojev, merodajnih za obdavčenje, določa Pravilnik v členih 85, 86 in 87. Po določbi 1. odstavka 85. člena Pravilnika je spremembo pogojev, merodajnih za obdavčenje, v skladu z 2. odstavkom 42. člena ZDDV mišljena sprememba pogojev, ki so bili merodajni za odbitek vstopnega DDV na začetku uporabe opreme, naknadna sprememba teh pogojev pa privede do večjega ali manjšega odbitka vstopnega DDV z ozirom na začetno stanje. Posebnost pri spremembi pogojev določa 86. člen Pravilnika, ki v primeru neuporabne (uničene) opreme pred iztekom obdobja za popravek vstopnega DDV določa, da se s trenutkom, ko postane oprema neuporabna (uničena), zaključi tudi obdobje popravka vstopnega DDV. Po presoji sodišča je potrebno 2. odstavek 42. člena ZDDV uporabiti zmeraj, kadar so se v obdobju pet let od koledarskega leta pričetka uporabe opreme spremenili pogoji, ki so v tem letu merodajni za odbitek vstopnega DDV. Največkrat bo to primer prehoda z obdavčljive na neobdavčljivo dejavnost in obratno.

V našem primeru pa gre za uničenje opreme, torej situacijo, ki jo kot posebnost ureja 86. člen Pravilnika. V primeru neuporabne oziroma uničenja opreme prej kot v petih letih od koledarskega leta pričetka uporabe opreme, vstopnega DDV ni mogoče popraviti kot to določa 86. člen Pravilnika. Zato je po presoji sodišča napačno stališče tožene stranke, da je tožnik v obravnavanem primeru dolžan napraviti popravek vstopnega DDV, ker je bila njegova oprema (gradbeni stroj) uničena pred potekom petih let od pričetka uporabe. V obravnavanem primeru, ko tako tožeča kot tožena stranka, zatrjujeta, da je bila oprema (gradbeni stroj) uničena, gre za posebnost pri spremembi pogojev, merodajnih za obdavčenje v smislu 2. odstavka 42. člena ZDDV. V takih primerih, ko in če se oprema uniči prej kot v petih letih, vstopnega DDV ni mogoče popraviti. Enako navaja tudi 20. člen Šeste direktive, ko določa, da se odbitek ne popravi v primeru uradno dokazanega ali potrjenega uničenja. Gre torej za posebno situacijo, ki izključuje popravek vstopnega DDV, kolikor je v postopku dejansko ugotovljeno, da je bila oprema (to pa je tista oprema, ki se po računovodskih predpisih uvršča med opredmetena osnovna sredstva davčnega zavezanca - 4. odstavek 42. člena ZDDV), uničena. Določbo 86. člena Pravilnika je treba razlagati kot izjemo od uporabe 2. odstavka 42. člena ZDDV. Tožena stranka se v obrazložitvi izpodbijane odločbe kot v "pojasnilo" sklicuje tudi na 1. odstavek 5. člena ZDDV, ki pa ni bil podlaga za izdajo prvostopne odločbe in tudi dejansko stanje se ni ugotavljalo v smeri neposlovne rabe opreme, zato po presoji sodišča sklicevanje na to določbo nima podlage v na prvi stopnji ugotovljenem dejanskem stanju.

Glede na povedano je sodišče na podlagi 4. točke 1. odstavka 60. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00, v nadaljevanju: ZUS) tožbi ugodilo in zadevo vrnilo toženi stranki v ponovni postopek na podlagi 2. in 3. odstavka istega člena, pri čemer je tožena stranka vezana na pravno mnenje sodišča.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.