sodba U 1825/2001
Sodna praksa Upravnega sodišča, 2003-06-12

Zgolj predložitev računov, ki ne vsebujejo opisa konkretno opravljenega dela, se pravi podrobnega opisa poslovnega dogodka in na njihovi podlagi nevtralna strokovna oseba ne more jasno spoznati posamezne vrste in obsega poslovanja, ne zadostijo pogojem po računovodskem standardu 21. Tudi po presoji sodišča davčnemu zavezancu ni mogoče priznati v poslovnih knjigah neizkazanega odhodka.

Tožena stranka je z izpodbijano odločbo kot neutemeljeno zavrnila pritožbo tožnika zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada A z dne 7. 3. 1997, s katero je bilo tožniku naloženo plačilo davka od dobička pravnih oseb za leto 1995 v znesku 4.437.834,50 SIT s pripadajočimi predpisanimi zamudnimi obrestmi od prvega dne zamude dne 6. 4. 1996 do dneva plačila (točka I. izreka prvostopne odločbe), plačilo davka od prometa proizvodov po tarifni številki 1 tarife davka od prometa proizvodov in stopnji 20% v višini 47.740,00 SIT in pripadajoče predpisane zamudne obresti od prvega dne zamude do dneva plačila (točka II/1. izreka prvostopne odločbe) in plačilo davka od prometa storitev po tarifni številki 1 tarife davka od prometa storitev in stopnji 5% v višini 1.216.088,30 SIT in pripadajoče zamudne obresti od prvega dne zamude do dneva plačila (točka II/2. izreka prvostopne odločbe). Tožeča stranka je vložila pritožbo zoper prvostopno odločbo v delu, ki se nanaša na I. točko izreka, to je odmero davka od dobička pravnih oseb za leto 1995. Tožena stranka v obrazložitvi izpodbijane odločbe ugotavlja, da je nesporno, da je tožnik v glavni knjigi med stroški drugih storitev evidentiral tudi plačilo po fakturah z vhodnimi številkami 110, 127 do 130 v skupnem znesku 19.723.708,80 SIT, ki so bile izstavljene s strani pravnih oseb AAA Japonska, BBB Hongkong in CCC New York. Nesporno je tudi, da je tožnik dne 13. 1. 1997 izjavil, da z navedenimi tujimi partnerji ni imel sklenjenih pogodb o poslovnem sodelovanju. Prav tako je nesporno, da se izdani atesti nanašajo na pravno osebo DDD d.o.o. A. Po mnenju tožene stranke je odločitev prvostopnega organa o izločitvi navedenih faktur iz odhodkov poslovanja za leto 1995 pravilna in utemeljena, saj tožnik v postopku kljub temu, da je bil pozvan, ni predložil ustreznih listin oziroma dokumentacije, na podlagi katere bi bilo mogoče nedvomno ugotoviti, da je poslovni dogodek res nastal oziroma je bila storitev modifikacije resnično opravljena. Tudi iz samih faktur, to je iz vpisa namena, zaradi katerega so bile izločene fakture izdane, ni mogoče nesporno ugotoviti vsebine storitve, katere plačilo predstavljajo. Utemeljen dvom o opravljenih storitvah modifikacije za pridobitev atestov, pa nedvomno potrjujejo tudi predloženi atesti, ki se glasijo na drugo pravno osebo, to je DDD d.o.o. A. Zato po mnenju tožene stranke stroški drugih storitev v višini 19.723.708,70 SIT ne predstavljajo odhodkov v smislu 1. odstavka 12. člena Zakona o davku od dobička pravnih oseb (Uradni list RS, št. 72/93 in 20/95, v nadaljevanju ZDDPO), saj tožnik med postopkom ni dokazal podlage za nastanek obravnavanega poslovnega dogodka in tako ni izpolnil pogoja iz SRS št. 21.

Iz zapisnika o inšpiciranju izhaja, da izkazuje tožeča stranka v glavni knjigi, po stanju na dan 1. 1. 1995 obveznosti za kredite, dobljene pri povezanih podjetjih (DDD d.o.o.) v višini 100 milijonov SIT po stanju na dan 31. 12. 1995, pa v višini 121 milijonov SIT. V letu 1995 sta bili z navedeno družbo sklenjeni posojilni pogodbi št. 1/95 z dne 5. 1. 1995 za 45 milijonov SIT in 2/95 dne 19. 4. 1995 za 6 milijonov SIT. V pogodbah je določena obrestna mera R+25%. Obresti dejansko niso bile obračunane. Tožeča stranka inšpekcijskemu organu ni predložila prejetih obračunov obresti, niti med odhodki financiranja ni izkazovala odhodkov za obresti. Inšpekcijski organ je v skladu s 27. členom ZDDPO pri pravni osebi DDD d.o.o. A povečal davčno osnovo za obresti, obračunane po skupni povprečni ponderirani medbančni letni obrestni meri. Pri tožeči stranki pa za te obresti ni povečal odhodkov, ker tožnica za te obresti ni prejela nobenih obračunov od pravne osebe DDD d.o.o. A, prav tako pa teh obresti v poslovnih knjigah ni imela evidentiranih. Tožena stranka je vpogledala v bilanco uspeha, iz katere izhaja, da je tožnica za leto 1995 izkazovala stroške obresti in druge odhodke financiranja le v višini 1.068.000,00 SIT. Tožnica v svoji pritožbi ne oporeka ugotovitvam prvostopnega davčnega organa glede obresti in ne dokazuje, da so bile obresti za prejete kredite dobljene od pravne osebe DDD d.o.o. A obračunane in evidentirane v poslovnih knjigah. ZDDPO v 9. členu določa, da se za ugotavljanje dobička priznavajo prihodki in odhodki v zneskih, ugotovljenih v izkazih uspeha, na podlagi predpisov ali računovodskih standardov, razen prihodkov in odhodkov, ki so določeni s tem zakonom. Izkaz uspeha, bilanca stanja, izkaz uporabe dobička in kritje izgube ter potrdila o plačanem davku od prihodkov, doseženih z udeležbo pri dobičku, pa so sestavni del davčnega izkaza (2. odstavek 46. člena ). SRS št. 22.10. pojasnjuje, da se s poslovnimi knjigami, med katere sodi kot temeljna knjiga tudi glavna knjiga, zagotavljajo podatki za pridobivanje informacij o stanju in gibanju sredstev in obveznosti do virov sredstev, odhodkih in prihodkih, stroških in poslovnem izidu v poslovnem letu. Vanje se vnašajo začetna stanja in spremembe, ki jih povzročajo poslovni dogodki, to vnašanje pa teče po načelu urejenosti in ažurnosti. Zato tožena stranka ugotavlja, da obresti v višini 32.161.152,50 SIT za kredite, ki jih je tožnica prejela od pravne osebe DDD d.o.o. A, med letom niso bile obračunane, plačane in evidentirane v poslovnih knjigah tožeče stranke. Zgolj dejstvo, da so bile predmetne obresti pravni osebi DDD d.o.o. A v istočasnem inšpekcijskem postopku vštete med prihodke za leto 1995, ne daje podlage za njihovo naknadno uveljavljanje med odhodki tožeče stranke. Tudi morebitno naknadno predloženi obračuni obresti ne morejo vplivati na zmanjšanje davčne osnove v tem postopku, saj jih tožnica v svojih knjigah sploh ni evidentirala. Zato so neutemeljene tožbene navedbe, da bi naknadno priznavanje odhodkov financiranja iz naslova stroškov obresti terjalo načelo pravičnosti. Ob tem tožena stranka opozarja še na določbo 1. odstavka 49. člena ZDDPO, iz katere izhaja, da se šteje davčna obveznost, ugotovljena v davčnem izkazu davčnega zavezanca za dokončno, razen če davčni organ na podlagi podatkov iz davčnega izkaza, podatkov o obračunu poslovanja in drugih podatkih, ki jih pridobi med kontrolo, ugotovi, da davčna obveznost ni pravilno obračunana.

Tožeča stranka vlaga tožbo v upravnem sporu. Tožena stranka ne priznava obresti v višini 32.161.152,50 SIT kot odhodek tožeče stranke, čeprav so bile te obresti istočasno upoštevane kot prihodek pri kreditodajalcu, to je podjetju DDD d.o.o., kar je tudi razvidno iz zapisnika o inšpiciranju pravilnosti in pravočasnosti obračunavanja in plačevanja davkov in prispevkov za leto 1995 pri omenjenem podjetju. Davčnemu organu je bila ta situacija znana, saj je pri obeh podjetjih istočasno izvajal davčni pregled in bi moral ravnati v skladu z načelom pravičnosti. V skladu z 19. členom ZDDPO bi bilo potrebno te obresti šteti kot odhodek pri tožeči stranki. V zvezi s fakturami, izstavljenimi s strani pravnih oseb AAA, BBB in CCC pa tožeča stranka navaja, da gre za plačevanje storitev na področju modifikacije telefonov in telefaksov za potrebe pridobivanja atestov. Dejstvo, da tožeča stranka z navedenimi podjetji ni imela sklenjenih pogodb o dolgoročnem poslovanju, ne more biti podlaga za to, da plačila po teh računih ne štejejo kot odhodek, še manj pa, da podjetja niso opravila določenih storitev. Tožeča stranka je pri navedenih podjetjih tudi kupovala blago, ga uvažala za potrebe slovenskega tržišča in je bila s temi podjetji tesno poslovno povezana, zato tožena stranka nima nobene pravne podlage za to, da teh odhodkov, to je plačil po navedenih fakturah, ne upošteva. Tožeča stranka sodišču predlaga, da tožbi ugodi in izpodbijano odločbo odpravi.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri razlogih iz izpodbijane odločbe in sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Državno pravobranilstvo RS kot zastopnik javnega interesa udeležbe v tem postopku ni prijavilo.

Po pregledu izpodbijane odločbe in upravnih spisov sodišče ugotavlja, da je odločitev tožene stranke pravilna in na zakonu utemeljena, zato se v celoti strinja z razlogi iz izpodbijane odločbe in se nanje sklicuje (2. odstavek 67. člena Zakona o upravnem sporu - Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00, v nadaljevanju ZUS). V skladu z 9. členom ZDDPO se za ugotavljanje dobička priznavajo prihodki in odhodki v zneskih, ugotovljenih v izkazu uspeha na podlagi predpisov ali računovodskih standardov, razen prihodkov in odhodkov, ki so določeni s tem zakonom. Tožeča stranka se je dolžna ravnati po SRS, ki pojem verodostojne knjigovodske listine podrobno določa. Zato je po presoji sodišča pravilna ugotovitev, da zgolj predložitev računov, ki ne vsebujejo opisa konkretno opravljenega dela, se pravi podrobnega opisa poslovnega dogodka in na njihovi podlagi nevtralna strokovna oseba ne more jasno spoznati posamezne vrste in obsega poslovanja, ne zadostijo pogojem po računovodskem standardu 21. Tožena stranka ne razpolaga z dokumentacijo, ki bi izkazovala poslovno sodelovanje s tujimi podjetji, ki so izstavila račune, zgolj pavšalno zatrjevanje tožeče stranke v tožbi, da s temi podjetji trguje, pa ne zadostuje za davčno priznanje stroškov storitev v višini 19.723.708,80 SIT. Po določbi 1. odstavka 12. člena ZDDPO se med odhodke davčnega zavezanca vštevajo samo tisti odhodki, ki so neposreden pogoj za opravljanje dejavnosti ali posledica opravljanja te dejavnosti oziroma samo tisti odhodki, ki so neposreden pogoj za ustvarjanje prihodkov. Stroški storitev, ki jih je tožeča stranka izplačala na podlagi računov, ki so jih izstavila tri tuja podjetja, ni bilo mogoče davčno priznati. Tožeča stranka ne razpolaga z verodostojnimi knjigovodskimi podatki in listinami, iz katerih bi bilo razvidno, da so bile storitve dejansko opravljene.

Ni sporna ugotovitev davčnega organa, da obresti po posojilnih pogodbah, ki jih je tožeča stranka kot kreditojemalec imela sklenjene s povezano osebo DDD d.o.o. iz A niso bile obračunane. Tožeča stranka je uveljavljala te obresti kot davčno priznan odhodek v pripombah na zapisnik, potem ko je davčni organ ugotovil, da obresti niso bile obračunane. Tudi po presoji sodišča davčnemu zavezancu ni mogoče priznati v poslovnih knjigah neizkazanega odhodka. Pri tem se tožena stranka pravilno ponovno sklicuje na 9. člen ZDDPO ter na Slovenski računovodski standard št. 22.10. Tožnikovo navajanje v postopku, da bi moral davčni organ upoštevati znesek 32.161.125,50 SIT kot odhodek iz naslova obresti, zgolj zato ker je bila pri pravni osebi DDD d.o.o., A davčna osnova za znesek teh obresti povišana, ne vpliva na odločitev v tem upravnem sporu.

Sodišče je po ugotovitvi, da je izpodbijana odločba pravilna in na zakonu utemeljena, tožbo kot neutemeljeno zavrnilo na podlagi 1. odstavka 59. člena ZUS.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.