纳税义务的上述性质,对于在税收征管实践中处理相关问题很有意义。特别是有利于增强纳税义务的刚性。事实上,依据税法确定的纳税义务,是具有法律效力的,应当对纳税人具有确定力、约束力和执行力。强调纳税义务的法律效力,有利于提高税收执法活动的效率,有利于促进纳税义务的履行。
此外.纳税义务的上述性质,还与税收法律关系的性质有关。对于税收法律关系的性质,曾经有“权力说”和“债务说”两种理论。其中,“权力说”是德国行政法学的奠基人奥托?梅耶(OnoMayer)所力倡的,它强调征税主体与纳税主体之间的权力服从关系,认为纳税主体的纳税义务的存在与否,只有经过征税主体的“课税处分”才能确定,从而说明征税机关行政权力的重要性。与“权力说”不同,“债务说”是德国法学家阿尔伯特?亨泽尔(AlbertHensel)所倡导的,他认为税收法律关系是国家请求纳税人履行税收债务的关系,国家与纳税人之间是公法上的债权人与债务人的关系;强凋纳税主体的纳税义务的成立与否,并不是由征税机关的“课税处分”来决定,而是应依据是否满足税法规定的“课税要素”(或称“课税要件”、“税收要件”)来决定。该理论与德国1919年的《税法通则》的精神是一致的。[4]
其实.对于税收法律关系的性质,很难一概而论。若能区分税收关系的不同阶段和环节,也许有助于深化相关认识。事实上,税法所调整的社会关系并非同质,而是可以分为税收体制关系和税收征纳关系。在税收征纳关系中,又可进——步分为税收征纳实体关系和税收征纳程序关系。上述的税收体制关系和税收征纳程序关系,的确具有一定的权力服从性质。因而“权力说”的某些解释也存在着一定的合理性;但在税收征纳实体关系中,又确实更侧重于税收债务的履行;并且,纳税义务是否成立,并非由行政机关单方决定,而是需要依据税法所规定的“课税要素”来具体加以确定,从而使“债务说”又更有解释力。因此,针对税法所调整的复杂社会关系,确有必要作出具体区分,以针对具体阶段的社会关系,来确定税收法律关系的性质。[5]
基于上述考虑,可以认为,由于纳税义务是属于税收征纳实体法律关系的内容,因而用“债务说”来解释是更为合适的。这也是前面把纳税义务定位为公法上的金钱债务的重要理由。事实上,在日本、韩国等一些国家的立法上,已经把这种纳税义务直接规定为税收债务或金钱债务。
明确纳税义务的上述性质,对于税收征管很重