摘要: A公司为木材加工企业,生产产品木工板。20XX年X月份该公司增值税进项税额93.9万元,销项税额131.5万元,应纳税额37.6万元。经查,该公司当月在收购木材过程中虚开农产品收购发票45份,金额530万元,按13%税率共计抵扣进项税额68.9万元...

A公司为木材加工企业,生产产品木工板。20XX年X月份该公司增值税进项税额93.9万元,销项税额131.5万元,应纳税额37.6万元。经查,该公司当月在收购木材过程中虚开农产品收购发票45份,金额530万元,按13%税率共计抵扣进项税额68.9万元;以销售家具名义为外贸出口企业虚开增值税专用发票550万元,销项税额93.5万元。该公司从外贸出口企业取得增值税进销项差额外另按开票金额的一定比例收取手续费。
因该公司虚开增值税专用发票行为触犯《中华人民共和国刑法》的相关规定,应依法移送公安机关处理,但在对该公司虚开增值税专用发票如何按相关税收法规进行处理处罚时,存在不同的观点。
第一种观点认为,对该公司虚开的增值税专用发票按《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》(国税发[1995]192号)第二条规定,即按票面所列货物的适用税率全额征补税款。
虽然国税发[1995]192号文件规定了按《税收征收管理法》的规定给予处罚,但《税收征管法》没有对虚开增值税专用发票如何处罚作出明确规定。该公司虚开农产品收购发票抵扣进项税额进而虚开增值税专用发票,其目的不是偷税,而是为了获取开票手续费,不属于《税收征管法》第六十三条规定的偷税行为,也不属于《税收征管法》中规定的其他应受税务处罚的行为,只能依据《发票管理办法》进行处罚。因此,应该根据国税发[1995]192号第二条规定,对该公司虚开增值税专用发票550万元全额补征税款93.5万元。同时根据《发票管理办法》第三十六条、《发票管理办法实施细则》第四十八条第七项规定,对该公司虚开农产品收购发票的行为处1万元的罚款。
第二种观点认为,该公司虚开农产品收购发票抵扣进项税额虚开增值税专用发票,该公司X月份虚开业务的销项与进项差额24.6万元(93.5-68.9)已包含在当月应纳税额37.6万元中,而该公司虚开增值税专用发票首先是因为其虚开农产品收购发票,虚开农产品收购发票用于申报抵扣造成少缴税款则属于《税收征管法》第六十三条规定的偷税行为,应根据《税收征管法》相关规定进行处理处罚。虽然国税发[1995]192号文件对虚开增值税专用发票应按票面所列货物的适用税率全额征补税款,但对原虚开的进项税额予以补征也就达到了按虚开发票票面全额补税的要求。因此,应该根据《增值税暂行条例》第一条、第二条第一项,国税发[1995]192号文件,《税收征管法》第六十三条第一款、第三十二条的规定,对该公司虚开农产品收购发票,用于申报抵扣,造成少缴的税款,除由税务机关追缴少缴税款68.9万元和滞纳金外,并处于少缴税款一倍的罚款68.9万元。同时,根据《发票管理办法》第三十六条、《发票管理办法实施细则》第四十八条第七项规定,对该公司虚开增值税专用发票的行为,处1万元的罚款。
就本案来说,笔者赞同第一种观点。
对虚开增值税专用发票一律按票面所列货物的适用税率全额征补税款是国税发[1995]192号文件作出的明确规定。按虚开发票票面全额征补税款可以与取得虚开增值税专用发票的纳税人不予抵扣税款的规定相衔接。另外,虚开业务情况不一,有的虚开业务缴纳了一定的税款,对虚开业务不考虑是否存在进项销项的差额造成的已纳税款,按票面金额全额征补税款,实际上是对纳税人虚开增值税专用发票行为的一种惩戒。
本案中,抵扣与虚开是出于同一目的而手段相互依存,在《税收征管法》对虚开增值税专用发票的处罚未有明确规定的情况下,可依据《发票管理办法》对虚开农产品收购发票行为进行处罚,也可以对虚开增值税专用发票行为进行处罚。
虚开增值税专用发票案件也有可能同时存在按虚开发票全额征补税款和另按偷税进行处理处罚的情形。如果虚开的进项税额大于销项税额,虚开的进项税额抵扣正常业务的销项税额,减少了应纳税额,则属于《税收征管法》规定的偷税行为,对虚开业务进行全额征补税款后要对虚开的进项税额超过虚开的销项税额的部分按偷税处理处罚。
全国人民代表大会常务委员会1995年发布了《关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》,最高人民法院1996年也作出了《关于适用〈全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定〉的若干问题的解释》,上述文件中,对虚开增值税专用发票的量刑和虚开增值税专用发票的构成均作出了明确的规定与说明。而税务稽查部门查办虚开增值税专用发票案件一直适用的国税发[1995]192号文件目前仍为税收规范性文件。因此,建议在《税收征管法》中增加对虚开增值税专用发票的处理处罚条款,以便各地在实际工作中准确理解,统一适用,有效打击虚开增值税专用发票的违法犯罪行为。