一、“材料成本差异”帐户的性质、用途和结构
“材料成本差异”属于资产类帐户“材料”的调整帐户,是采用计划成本进行存货核算的企业用于核算各种材料的实际成本与计划成本差异而专设的帐户。其借方,登记实际成本大于计划成本的差异额;贷方登记实际成本小于计划成本的差异额以及已分配的差异额(节约差用红字,超支差用蓝字)。期末借方余额,表示各类库存材料实际成本大于计划成本的差异额;期末贷方余额,表示各类库存材料的实际成本小于计划成本的差异额。
二、“材料成本差异”帐户涉税检查的主要内容和侧重
“材料成本差异”帐户是企业对材料采用计划成本核算的核心帐户。不仅材料的实际成本与计划成本的差异要通过该帐户进行核算,发出材料应负担的成本差异也要通过该帐户按一定比例摊入有关成本费用帐户。因此“材料成本差异”帐户是企业所得税的一个“计算帐户”。在材料成本差异的核算中,凡收入材料差异计算和结转的错误(如差异计算错误、借差与贷差方向错误、帐务处理科目使用错误等)或发出材料应负担的成本差异分配错误(如材料成本差异率计算错误、人为地调节发出材料应负担的成本差异、分配差异时使用会计科目错误等)都会影响成本费用的核算,进而影响企业所得税。在材料采用计划成本核算的企业,利用“材料成本差异”帐户作为调节成本和利润的工具,有一定的普遍性。因此,对“材料成本差异”帐户的涉税检查具有重要的意义。“材料成本差异”帐户的涉税检查应注意差异的形成和分配两个方面。其主要问题有:
1.企业收入材料时差异的计算和结转是否正确?有无因此而影响材料成本差异率的计算?
2.企业发出材料所分配差异的帐务处理是否正确?有无因此而影响有关成本费用?
“材料成本差异”帐户涉税检查的案例分析
【案例1】原因未明的超定额损耗计入材料成本差异,虚增材料超支差案例
某企业原材料采用计划成本核算。某日购入A材料一批。增值税专用发票填列:数量12,000千克,单价10元,价款120,000元,税率17%,税额 20,400元,价税合计140,400元。材料入库单填列:入库数量11,250千克,计划单价8元,入库材料计划成本90,000元。该材料定额损耗率为5%。
企业根据发票金额付款时,会计处理为:
借:材料采购 140,400.00
贷:银行存款 140,400.00
材料验收入库时,会计处理为:
借:原材料 90,000.00
应交税金——应交增值税(进项税额) 20,400.00
材料成本差异 30,000.00
贷:材料采购 140,400.00
根据A材料的定额损耗率可以计算出超定额损耗的数量为150千克(12,000-11,250-12,000×5%)。金额为1,755元。其中价款 1,500元,税额255元。这部分原因未明的超定额损耗,属于非正常损耗,按帐务会计制度规定,不能直接计入材料采购成本,而应计入“待处理财产损溢” 帐户之中,其进项税额也不能计入扣除。企业的帐务处理不仅使进项税额多计255元,也使得材料成本差异虚增超支差1,500元,必然影响当月材料成本差异率的计算和分配,进而影响成本费用。