# Nedskrivning och uppskrivning av anläggningstillgångar

---

På balansdagen ska myndigheten ta ställning till om anläggningstillgångar som har minskat i värde ska skrivas ned till det nya värdet. I undantagsfall kan myndigheten också behöva ta ställning till möjliga uppskrivningar. Här beskriver vi vilka kriterier som ska vara uppfyllda för att skriva ner en anläggningstillgång, och när det kan finnas skäl att skriva upp värdet.

Det finns formella krav i regelverket på att tillgångar ska skrivas ned när de har minskat i värde. Om en anläggningstillgång har ett lägre värde än det bokförda värdet på balansdagen ska tillgången alltså skrivas ned till detta värde, om det kan antas att nedgången är bestående. Om det inte längre finns skäl för nedskrivningen ska den återföras. Nedskrivningar och återföringar av nedskrivningar ska myndigheterna redovisa i resultaträkningen. Detta regleras i 5 kap. 5 § förordningen (2000:605) om årsredovisning och budgetunderlag.

## Indikationer på att en anläggningstillgång har minskat i värde

I samband med bokslutet behöver myndigheten ta ställning till om det finns indikationer på att en tillgång har minskat väsentligt i värde. Om ni bedömer att sådana indikationer finns, ska ni beräkna det så kallade återvinningsvärdet, det vill säga tillgångens värde för verksamheten. Indikationer på att tillgångar är för högt värderade kan vara såväl omständigheter i omvärlden som beslut och ställningstaganden internt inom myndigheten.

Exempel på situationer som kan indikera att en anläggningstillgång kan ha minskat i värde finns i ESV:s allmänna råd om materiella och immateriella anläggningstillgångar till 5 kap. 5 § förordningen om årsredovisning och budgetunderlag i Ekonomistyrningsverkets föreskrifter och allmänna råd (ESVFA 2022:1) om årsredovisning och budgetunderlag.

Exempel på situationer där myndigheten bör ta ställning till om tillgångens värde behöver skrivas ned:

Tillgångens användning upphör eller minskar väsentligt i omfattning

Om myndigheten har anskaffat en tillgång för ett specifikt ändamål och den tekniska utvecklingen medför att tillgångens användning minskar väsentligt i omfattning, bör myndigheten ta ställning till om tillgångens värde i balansräkningen behöver skrivas ned.

Ett sådant exempel är om myndigheten köper in ett nytt e-handelssystem som ställer krav på att befintlig it-utrustning behöver bytas ut för att det nya systemet ska fungera tillfredställande. Det innebär att värdet på den befintliga it-utrustningen kan behöva skrivas ned eller till och med i vissa fall utrangeras, eftersom den tekniska utvecklingen har gjort den omodern.

Tillgången används till ett annat ändamål än vad som ursprungligen har planerats

Om myndigheten börjar använda en tillgång för ett helt annat ändamål än den ursprungligen anskaffades för kan den behöva skrivas ned. Prestandan kan i dessa fall vara anpassad till andra förutsättningar, vilket medför att tillgångens återvinningsvärde har påverkats. Att en fastighet som används för kontorsverksamhet exempelvis övergår till att i stället användas som lagerlokal är en indikation på att fastigheten kan ha minskat i värde.

Regeringen kan direkt eller indirekt fatta beslut som innebär att myndigheten behöver avyttra tillgångar som är tänkta att användas i verksamheten. Ett sådant exempel är om regeringen fattar beslut om att ändra inriktningen på det militära eller civila försvaret. Det kan innebära att tillgångar som är anskaffade för att ge framtida servicepotential i stället kommer att avyttras. Utgångspunkten för att fastställa värdet på dessa tillgångar bör i sådana fall vara nettoförsäljningsvärdet.

Beslut om att en tillgång under uppförande inte ska färdigställas

Om en tillgång är under uppförande och myndigheten eller regeringen beslutar om att den inte ska färdigställas, kan det innebära att myndigheten behöver skriva ned tillgången. Det är dock viktigt att skilja beslut som är av tillfällig karaktär från definitiva beslut.

Om beslutet är av tillfällig karaktär behöver det inte innebära att tillgången ska skrivas ned. Vid ett definitivt beslut finns det däremot en indikation på att tillgångens värde kan ha minskat, och det är mycket troligt att myndigheten då behöver skriva ned tillgången.

Tillgången har fått en fysisk skada som medför att den inte har samma prestanda

Att en tillgång får en fysisk skada, som medför att den inte längre har samma prestanda, kan också vara en indikation på att det finns ett nedskrivningsbehov. Det kan gälla såväl färdigställda tillgångar som tillgångar under uppförande.

Det är dock inte möjligt att skriva ned eller göra en avsättning kopplat till en tillgång som motsvarar kostnaderna för att återställa tillgången (reparationskostnaderna). Däremot kan reparationskostnaderna påverka det beräknade nyttjandevärdet på tillgången.

[Se exempel En väsentlig skada uppkommer på en tillgång](/redovisning-och-finansiering/anlaggningstillgangar/innehav/nedskrivning-och-uppskrivning/#:~:text=Exempel%3A%20En%20v%C3%A4sentlig%20skada%20uppkommer%20p%C3%A5%20en%20tillg%C3%A5ng)

## Beräkna återvinningsvärdet för en anläggningstillgång

Om det finns indikationer på att en tillgång som används för att ge framtida servicepotential kan ha minskat i värde, ska tillgångens återvinningsvärde beräknas. Om återvinningsvärdet understiger tillgångens redovisade värde i balansräkningen ska tillgången skrivas ned.

Återvinningsvärdet är det högsta värdet av nyttjandevärdet och tillgångens [nettoförsäljningsvärde](/redovisning-och-finansiering/anlaggningstillgangar/avyttring/disponering-av-forsaljningsinkomster/#:~:text=F%C3%B6rs%C3%A4ljningsinkomsten%20motsvaras%20av%20nettof%C3%B6rs%C3%A4ljningsv%C3%A4rdet). Om nyttjandevärdet överstiger tillgångens redovisade värde behöver nettoförsäljningsvärdet inte beräknas, eftersom det i dessa fall inte kan bli aktuellt med någon nedskrivning.

Nyttjandevärdet är normalt kostnaden för att anskaffa en tillgång med återstående servicepotential. Nettoförsäljningsvärdet kan för vissa tillgångar vara svårt att fastställa, eftersom det inte alltid finns någon marknad för tillgångarna. I sådana fall blir återvinningsvärdet detsamma som nyttjandevärdet.

### Tillgångar kan skrivas ned till noll men inte till ett negativt värde

När tillgångar avyttras kan i vissa fall stora avvecklingskostnader uppstå, till exempel för destruktion eller sanering. Om dessa kostnader överstiger den förväntade försäljningsinkomsten ska tillgången skrivas ned till noll.

Något negativt värde av anläggningstillgångar kan inte förekomma. Däremot kan myndigheter ha förpliktelser som medför att en skuld bör tas upp i balansräkningen, ofta i form av en avsättning.

### Gör en ny beräkning om tidigare bedömningar ändras

Om de bedömningar och indikationer som har legat till grund för en tidigare nedskrivning inte längre är aktuella ska myndigheten göra en ny beräkning av återvinningsvärdet. Om detta värde är högre än det redovisade värdet i balansräkningen ska den tidigare nedskrivningen återföras.

Det redovisade värdet i balansräkningen får dock inte överstiga tillgångens anskaffningsvärde minskat med ackumulerade avskrivningar.

### När återvinningsvärdet inte kan fastställas

I vissa fall kan det vara svårt att fastställa en enskild tillgångs återvinningsvärde. Det kan alltså finnas en indikation på att värdet på tillgången kan ha minskat, men det är inte möjligt att beräkna återvinningsvärdet.

Ett exempel där det kan vara svårt att fastställa återvinningsvärdet på en enskild tillgång är om tillgången används tillsammans med andra tillgångar. Vad som regleras för en enskild tillgång gäller då även för en grupp av tillgångar.

Exempel: En tillgångs användning i verksamheten minskar väsentligt

Myndighet A har en receptionsdel på entréplanet i kontorsbyggnaden där myndighetens verksamhet finns. Myndigheten har gjort en ombyggnation av receptionen som har redovisats som förbättringsutgift på annans fastighet. Myndighet B och C använder också receptionen och Myndighet A får ersättning från de andra myndigheterna för användningen. Receptionen är anpassad efter verksamheten och antalet anställda i samtliga tre myndigheter.

Om Myndighet B och C säger upp sina avtal finns det en indikation på att värdet på ombyggnationen av receptionen kan ha minskat, eftersom användningen minskar väsentligt. Myndighet A bör i avtalen med Myndighet B och C ha reglerat att det ska utgå ekonomisk kompensation om avtalen sägs upp i förtid.

För att fastställa om Myndighet A ska skriva ned tillgången ska återvinningsvärdet beräknas utifrån följande faktorer:

* Ackumulerad avskrivning på befintligt tillgångsvärde: 50 procent.
* Redovisat värde på tillgången: 1 500.
* Anskaffningskostnad för att ersätta tillgången med en ny utifrån myndighetens nya behov: 2 000.
* Nyttjandevärde: 1 000 (50 procent av 2 000).
* Nettoförsäljningsvärdet: 750.

Eftersom tillgångens återvinningsvärde är det högsta värdet av nyttjandevärdet och nettoförsäljningsvärdet, uppgår återvinningsvärdet till 1 000. Det är alltså 500 lägre än det redovisade värdet (1 500).

Myndighet A bör därför redovisa en nedskrivning av tillgången med 500.

Exempel: En väsentlig skada uppkommer på en tillgång

En maskin som en myndighet använder i sin verksamhet har skadats och kan inte längre användas som planerat. Det finns därför en indikation på att tillgången kan ha minskat i värde, eftersom maskinen inte längre har samma prestanda.

För att fastställa om tillgången behöver skrivas ned ska återvinningsvärdet beräknas utifrån följande faktorer:

* Ackumulerad avskrivning på befintlig maskin: 25 procent.
* Redovisat värde på maskinen: 500.
* Anskaffningskostnad för att ersätta med en ny maskin: 800.
* Reparationskostnad: 80.
* Nyttjandevärde: 600 (75 procent av 800).
* Nettoförsäljningsvärde: 200.

Från nyttjandevärdet ska kostnaderna för att reparera den nuvarande tillgången dras av med 80. Det betyder i detta fall att nyttjandevärdet är 520 (600 - 80).

Eftersom återvinningsvärdet är det högsta värdet av nyttjandevärdet och nettoförsäljningsvärdet innebär det att återvinningsvärdet är 520. Det är 20 högre än det redovisade värdet (500).

I redovisningen ska myndigheten alltså inte skriva ned tillgången.

## Kortare nyttjandeperiod innebär i första hand ändrad avskrivningsplan

Om en tillgång visar sig ha en kortare nyttjandeperiod än den som antogs vid anskaffningstidpunkten ska i första hand avskrivningsplanen justeras, så att myndigheten gör större avskrivningar i fortsättningen. Om nyttjandeperioden däremot bedöms vara väsentligt kortare än den initiala bedömningen kan en nedskrivning bli aktuell, eftersom tillgångens värde i balansräkningen annars skulle vara för högt.

När det inte finns någon indikation på att en tillgång minskat i värde för verksamheten ska tillgångens återvinningsvärde inte beräknas. Det finns alltså inte något skäl till att skriva ned en tillgång endast på grund av att nyttjandevärdet (kostnaden för att anskaffa en tillgång med återstående servicepotential) är lägre än det redovisade värdet. Att priserna på exempelvis datorer har minskat innebär inte att datorer i allmänhet behöver skrivas ned. Om däremot tillgångens prestanda har försämrats väsentligt kan en nedskrivning bli aktuell.

Tillgångar som uteslutande syftar till att generera framtida betalningar i en avgiftsfinansierad verksamhet kan behöva skrivas ned om möjligheten att ta ut avgifter ändras. Om dessa tillgångar inte har något annat värde för myndigheten är nyttjandevärdet detsamma som tillgångarnas framtida kassaflöde.

En nedskrivning av tillgångar i en avgiftsfinansierad verksamhet innebär att det uppstår ett underskott i verksamheten. Om det uppstår ett underskott i en avgiftsfinansierad verksamhet som inte kan finansieras av framtida avgifter kan anslag behöva finansiera underskottet.

## Nedskrivningar vid komponentredovisning

Om en myndighet tillämpar komponentredovisning och en komponent ersätts i redovisningen, ska den gamla komponenten utrangeras och ett eventuellt kvarstående bokfört värde skrivas ned. Det är viktigt att myndigheten genomför en nedskrivningsprövning, så att tillgången inte får ett för högt bokfört värde.

Normalt sett behöver en nedskrivning bara göras om det totala värdet på den sammansatta tillgången är uppenbart orimligt. Ett sådant exempel är om det bokförda värdet överstiger den sammansatta tillgångens återanskaffningskostnad, det vill säga kostnaden för att införskaffa en likvärdig tillgång i dag.

Om tillgången är anskaffad för länge sedan och det bokförda värdet är lågt, finns det troligtvis inte något behov av en nedskrivning. Men en nedskrivning kan bli aktuell om komponenten har skadats och minskat väsentligt i värde.

## Redogör för väsentliga nedskrivningar i årsredovisningen

Om det finns en indikation på att en tillgång behöver skrivas ned kan myndigheten behöva göra en ny bedömning av tillgångens nyttjandeperiod, avskrivningsmetod och ett eventuellt restvärde. Bedömningen ska göras oberoende av om tillgången skrivs ned eller inte.

Nedskrivningar och återföringar av tidigare nedskrivningar redovisas som en kostnad eller kostnadsreduktion i resultaträkningen under raden Avskrivningar och nedskrivningar. Nedskrivningsbeloppet ska redovisas på en egen rad, om det är väsentligt.

Om en väsentlig nedskrivning redovisas ska myndigheten i årsredovisningen även presentera de överväganden som ligger till grund för beslutet. Det framgår av 7 kap. 20 § ESV:s föreskrifter och allmänna råd om årsredovisning och budgetunderlag. I noten till Materiella anläggningstillgångar i balansräkningen ska både årets och ackumulerade nedskrivningar specificeras.

[Mer om tilläggsupplysningar om anläggningstillgångar i årsredovisningen](/redovisning-och-finansiering/anlaggningstillgangar/tillgangar-i-staten/tillaggsupplysningar-om-anlaggningstillgangar/ "Mer om tilläggsupplysningar om anläggningstillgångar i årsredovisningen")

## Uppskrivning är bara aktuellt i undantagsfall

Den statliga redovisningen är mycket restriktiv när det gäller att skriva upp värdet på anläggningstillgångar. Enligt nuvarande regelverk får myndigheter endast skriva upp materiella och finansiella anläggningstillgångar under vissa, mycket speciella, förutsättningar. Det är däremot inte alls tillåtet att skriva upp värdet av immateriella tillgångar.

För att kunna skriva upp tillgångar måste följande kriterier vara uppfyllda:

1. Värdeökningen ska vara väsentlig, vilket innebär att det verkliga värdet bör överstiga det bokförda värdet med minst 20 procent.
2. Värdet ska vara bestående och får således inte baseras på tillfälligt höga priser.
3. Det högre värdet ska dokumenteras på ett tillförlitligt sätt.
4. Myndigheter som väljer att skriva upp anläggningstillgångar ska göra detta på ett systematiskt sätt i enlighet med en i myndigheten fastlagd redovisningsprincip.
5. Återstående nyttjandeperiod får inte understiga 10 år.

Kriterierna framgår av 5 kap. 24 § ESV:s föreskrifter och allmänna råd om årsredovisning och budgetunderlag.

Reglernas utformning innebär att det endast är möjligt att skriva upp värdebeständiga tillgångar som har en lång nyttjandeperiod. Det gäller främst fastigheter. För att skriva upp tillgångar måste det nya värdet kunna verifieras, till exempel av en oberoende värderingsman.

## Uppskrivningar redovisas under posten Uppskrivningskapital

Uppskrivningar som myndigheten beslutar om ska redovisas under balansposten Uppskrivningskapital. Det är viktigt eftersom läsaren av årsredovisningen ska kunna utläsa vilka tillgångar som ursprungligen har finansierats från statens budget vid till exempel en försäljning. Uppskrivningar ska alltså inte redovisas som en intäkt i resultaträkningen.

De överväganden som ledde fram till beslutet ska också enligt regelverket presenteras i årsredovisningen. Informationen ska innehålla uppgift om uppskrivningsbeloppets storlek och att uppskrivningen har redovisats mot uppskrivningskapital under myndighetskapital. Årets uppskrivningar och ackumulerade uppskrivningar ska också specificeras i not.

Den del av avskrivningen i resultaträkningen som hänförs till det uppskrivna beloppet kommer att föras om till uppskrivningskapital nästföljande år, när årets kapitalförändring överförs till andra poster under myndighetskapital. Det är framför allt väsentligt i en avgiftsfinansierad verksamhet. Det uppskrivna värdet får inte vara en kostnad för den avgiftsbelagda verksamheten, eftersom avgiften då skulle komma att täcka en högre kostnad än självkostnaden.

Senast uppdaterad:
2025-05-15

Innehållet är granskat:
2025-10-15