# Klassificera och redovisa leasingavtal

---

Operationell leasing redovisas som en kostnad under avtalsperioden, medan finansiell leasing ska redovisas i balansräkningen och hanteras i den löpande redovisningen. Men det finns ingen heltäckande definition av vad som klassificeras som ett finansiellt leasingavtal. Här har vi samlat information som kan vara till hjälp för att klassificera och redovisa myndighetens leasingavtal.

Anläggningstillgångar som innehas genom avtal om finansiell leasing ska redovisas som anläggningstillgångar enligt 4 kap. 26 § Ekonomistyrningsverkets föreskrifter och allmänna råd (ESVFA 2022:1) om årsredovisning och budgetunderlag. Men det gäller inte avtal för sådan lokalförsörjning som avses i 3 § förordningen (1993:528) om statliga myndigheters lokalförsörjning, eller leasingavtal där motparten är en annan statlig myndighet. Dessa avtal redovisas i stället som operationella leasingavtal.

Det finns ingen heltäckande definition i regelverket av vad som klassificeras som ett finansiellt leasingavtal. Myndigheten kan därmed behöva göra egna bedömningar för att klassificera avtalen.

## Klassificera myndighetens leasingavtal

Ett finansiellt leasingavtal karaktäriseras vanligtvis av att de ekonomiska risker som är förenade med ägandet av en tillgång i allt väsentligt överförs från en leasegivare till en leasetagare (myndigheten). Samtidigt innebär ett leasingavtal att leasegivaren fortfarande äger tillgången medan myndigheten hyr den.

Utifrån innebörden av ett leasingavtal har finansiell leasing ofta stora likheter med ett avbetalningsköp. Myndigheten får tillgång till ett objekt under former som till sin innebörd kan liknas vid ett köp. Samtidigt åtar sig myndigheten att betala för tillgången och för finansieringskostnaderna inklusive ränta, det vill säga myndigheten tar på sig en skuld till leasegivaren.

I ESV:s allmänna råd till 4 kap. 2 § förordningen (2000:605) om årsredovisning och budgetunderlag ges olika exempel på situationer eller villkor som är karaktäristiska för ett finansiellt leasingavtal.

Exempel på situationer eller villkor som är karaktäristiska för ett finansiellt leasingavtal

1. Leasingobjektet övergår i leasetagarens ägo vid slutet av
   leasingperioden.
2. Leasetagaren äger rätt att köpa leasingobjektet till ett pris som
   understiger förväntat verkligt värde så mycket att det vid
   leasingavtalets början framstår som rimligt säkert att rätten kommer
   utnyttjas. Med verkligt värde avses det belopp till vilket en tillgång
   skulle kunna överlåtas mellan kunniga parter som är oberoende av
   varandra och som har intresse av att transaktionen genomförs.
3. Leasingperioden täcker huvuddelen av leasingobjektets
   ekonomiska livslängd.
4. Nuvärdet av minimileaseavgifterna vid leasingavtalets början
   är i det närmaste lika stort som leasingobjektets verkliga värde. Med
   minimileaseavgifter avses betalningar, exklusive variabla avgifter,
   serviceavgifter och skatter, som ska betalas av leasetagaren till
   leasegivaren under leasingperioden.
5. Leasingobjektet är av en så speciell karaktär att endast
   leasetagaren kan använda objektet utan väsentliga modifieringar.
6. Leasingobjektet kan inte enkelt bytas ut mot ett annat objekt.
7. Om leasetagaren enligt avtalet kan säga upp avtalet i förtid får
   leasetagaren bära de förluster leasegivaren åsamkas på grund av
   uppsägningen.
8. Vinster och förluster som hänför sig till förändringar av det
   verkliga värdet av objektets restvärde tillfaller leasetagaren.
9. Leasetagaren har möjlighet att förlänga avtalet mot en avgift
   som är väsentligt lägre än en marknadsmässig avgift.

Regelverkets exempel är inte fullständiga eller entydiga. Det finns därför ett mått av tolkningsutrymme när det kommer till att klassificera leasingavtal.

**Punkterna 1–6** är exempel på situationer som var för sig eller tillsammans normalt innebär att ett leasingavtal ska klassificeras som finansiell leasing.

**Punkterna 7–9** indikerar situationer som enskilt eller tillsammans kan tyda på att ett finansiellt leasingavtal föreligger i sådana fall där punkterna 1–6 inte är tillämpliga.

## Redovisa operationell leasing som en kostnad under avtalsperioden

Avgifter för objekt som innehas enligt ett operationellt leasingavtal ska redovisas som en kostnad över leasingperioden, enligt 4 kap. 8 § ESV:s föreskrifter och allmänna råd om årsredovisning och budgetunderlag. Denna bestämmelse kompletteras med allmänna råd som säger att leasingavgiften bör kostnadsföras linjärt över leasingperioden, såvida inte något annat systematiskt sätt bättre avspeglar användarens nytta över tiden.

Kostnaden för leasingavgifterna redovisar myndigheten alltså normalt med lika stort belopp varje månad under leasingperioden. Leasingavgifterna vid operationella leasingavtal som inte är hänförbara till lokaler eller bilhyra vid tjänsteresa där resan är kortare än tre månader, redovisas normalt bland Övriga driftkostnader och rapporteras på en särskild S-kod (S5366). Om myndigheten förser anställda med förmånsbil genom operationell leasing, redovisar myndigheten leasingkostnaden på S4181.

## Redovisa finansiella leasingavtal i balansräkningen

En anläggningstillgång som innehas enligt ett finansiellt leasingavtal ska redovisas som en anläggningstillgång i balansräkningen, och förpliktelsen att i framtiden betala leasingavgifter ska redovisas som en skuld. Tillgången och skulden tas upp till ett värde som motsvarar anskaffningsvärdet för leasingobjektet. Det framgår av 5 kap. 17 § ESV:s föreskrifter och allmänna råd om årsredovisning och budgetunderlag.

Genom att finansiella leasingavtal redovisas som skulder i balansräkningen får läsaren en mer fullständig bild av myndighetens reella skuldsättning. Det är därför viktigt att klassificeringen av myndighetens leasingavtal är korrekt. Redovisningen ska alltid utgå ifrån transaktionens faktiska ekonomiska innebörd oberoende av civilrättslig form, om det skulle finnas någon skillnad däremellan.

Myndigheten har tagit över de ekonomiska risker och fördelar som förknippas med ägandet. Samtidigt har avtalet en form som kan uppfattas som ett avbetalningsköp. Eftersom innebörden är att likna vid att äga tillgången och att ha tagit upp ett lån för tillgången, är det också dessa förhållanden som ska styra hur myndigheten redovisar avtalet. Man brukar tala om principen ”innehåll före form” (på engelska kallat ”substance over form”).

### Fördela avgifterna för finansiell leasing mellan ränta och amortering

Statskontoret har inte beslutat om några särskilda regler för den löpande redovisningen av finansiella leasingavtal. Leasingavgiften ska normalt fördelas mellan ränta och amortering av skuld. Det är lämpligt att myndigheten fördelar räntan över leasingperioden i samband med anskaffningen.

Tillgångsbeloppet och skulden som är kopplad till leasingavtalet ska beräknas så att varje redovisningsperiod belastas med ett belopp som motsvaras av en fast räntesats för den skuld som ska redovisas under respektive period.

### Ränta och amorteringar kan fastställas genom uppskattning

I praktiken kan myndigheten fördela räntan genom uppskattning, för att på så sätt underlätta beräkningarna. I många fall hjälper leasegivaren till med att upprätta en sådan kalkyl. Beräkningarna ska också fastställa de årliga amorteringsbeloppen.

Att leasingavgiften fördelas mellan ränta och amortering blir en naturlig följd av att avgifterna sammantaget är större än skulden, och att leasegivaren uttryckligen tillgodogör sig ränta.

### Det är vanligt med rörlig ränta

Den löpande fördelningen av leasingavgiften, mellan amortering och ränta, bestämmer myndigheten med utgångspunkt från hur tillgångsbelopp och skuld beräknades när leasingobjektet initialt togs upp i redovisningen. Det är dock vanligt att räntan i ett leasingavtal är rörlig.

Om räntan är rörlig ger ränteändringar direkt genomslag i den löpande redovisningen genom att amorteringsbeloppen är oförändrade enligt de ursprungliga beräkningarna medan räntekostnaden påverkas av de ändrade totala leasingavgifterna.

### Redovisa avvikelser som räntekostnader

På samma sätt ska eventuella avvikelser redovisas som räntekostnader i samband med den slutliga faktureringen. Här kan myndigheten bortse från påverkan av andra avgifter som kan ingå i leasingavgiften, och som ska redovisas för sig.

Det är vanligt att leasegivaren, i samband med den periodvisa faktureringen av leasingavgiften, bistår leasetagaren med de uppgifter som krävs för redovisningen.

### Bokför avskrivningar på samma sätt som vid köp

Ett finansiellt leasingavtal resulterar, utöver räntekostnader och amorteringar, i avskrivningar på de tillgångsredovisade leasingobjekten. Dessa avskrivningar ska bokföras på motsvarande sätt som om myndigheten hade anskaffat tillgångarna genom köp.

Att skulden amorteras med leasingavgifterna medan tillgången skrivs av planenligt medför vanligtvis att det skuld- och tillgångsbelopp som ursprungligen var lika stort kommer att ändras på olika sätt efter hand som leasingperioden fortlöper.

### Särredovisa finansiella leasingavtal i not

Anläggningstillgångar som innehas enligt ett finansiellt leasingavtal ska särredovisas i not till aktuell tillgångspost. Det följer av 7 kap. 22 § ESV:s föreskrifter och allmänna råd om årsredovisning och budgetunderlag. Bestämmelsen innebär att myndigheten i redovisningen, under respektive tillgångsslag, bör använda särskilda konton för anläggningstillgångar som innehas genom leasing, om inte den informationen kan hanteras på annat sätt.

I baskontoplanen för statliga myndigheter finns konton uppsatta för leasingavtal för balansposten Maskiner, inventarier, installationer m.m. Om myndigheten har finansiella leasingavtal som ska redovisas i någon annan tillgångspost går det att lägga upp konton på motsvarande sätt i anknytning till de konton som hör till den tillgångsposten. Naturligtvis ska myndigheten även anpassa redovisningen av finansiella leasingavtal på S-koderna, så att rapporteringen till statsredovisningen blir rättvisande.

Det finns särskilda S-koder för redovisning av leasingskulder:

* S2620 Skulder, finansiell leasing, utomstatliga
* S2621 Årets nytillkomna skulder, finansiell leasing, utomstatliga
* S2622 Årets amorteringar, finansiell leasing, utomstatliga.

Skulden redovisar myndigheten under posten Övriga skulder i balansräkningen.

[Mer om S-koder - statliga inrapporteringskoder (statskontoret.se)](https://www.esv.se/kunskapsstod-och-regler/rapportering/ekonomiskt-utfall/s-koder/ "Mer om S-koder - statliga inrapporteringskoder (esv.se)")

[Mer om baskontoplanen för statliga myndigheter](/redovisning-och-finansiering/bokforing-och-rapportering/baskontoplan/publikation-baskontoplanen/ "Mer om baskontoplanen för statliga myndigheter")

Bokföringsexempel: Redovisning av finansiellt leasingavtal

En myndighet anskaffar en bil för 75 000 och myndigheten klassificerar leasingavtalet som ett finansiellt leasingavtal. Leasegivaren har hjälpt till att upprätta kalkylen för leasingperioden som är fem år. Det beräknade restvärdet uppgår till 15 000.

Den årliga leasingavgiften 14 500 fördelas mellan ränta och amorteringar för respektive år.

Avskrivningarna bokförs löpande i resultaträkningen.

| **År** | **Skuld** | **Tillgång** | **Leasingavgift** | **Ränta** | **Amortering** | **Avskrivning** |
| --- | --- | --- | --- | --- | --- | --- |
| 1 | 64 097 | 63 000 | 14 500 | 3 597 | 10 903 | 12 000 |
| 2 | 52 672 | 51 000 | 14 500 | 3 075 | 11 425 | 12 000 |
| 3 | 40 698 | 39 000 | 14 500 | 2 526 | 11 974 | 12 000 |
| 4 | 28 150 | 27 000 | 14 500 | 1 952 | 12 548 | 12 000 |
| 5 | 15 000 | 15 000 | 14 500 | 1 350 | 13 150 | 12 000 |
| **Totalt** |  |  | **72 500** | **12 500** | **60 000** | **60 000** |

| **Redovisning vid anskaffningstillfället** | **Konto** | **S-kod** | **Debet** | **Kredit** |
| --- | --- | --- | --- | --- |
| Maskiner, inventarier, installationer m.m., årets anskaffningsutgifter | 1211 | S1211 | 75 000 |  |
| Årets nytillkomna skulder, finansiell leasing, utomstatliga | 2621 | S2621 |  | 75 000 |

| **Redovisning leasingfakturor och avskrivningar år 1** | **Konto** | **S-kod** | **Debet** | **Kredit** |
| --- | --- | --- | --- | --- |
| Utomstatliga räntekostnader, utgifter | 5932 | S5912 | 3 597 |  |
| Årets amorteringar, finansiell leasing, utomstatliga | 2622 | S2622 | 10 903 |  |
| Behållning räntekonto i Riksgäldskontoret | 1910 | S1910 |  | 14 500 |
| Avskrivningar och nedskrivningar | 6913 | S6911 | 12 000 |  |
| Maskiner, inventarier, installationer m.m., årets avskrivningar och nedskrivningar | 1217 | S1217 |  | 12 000 |

### Redovisning vid leasingperiodens slut

Vid leasingperiodens slut lämnar leasegivaren uppdaterade uppgifter där det faktiska restvärdet uppgår till 17 000. Myndigheten beräknar realisationsvinsten till 2 000.

|  |  |
| --- | --- |
| Beräknat restvärde vid leasingperiodens början | 15 000 |
| Faktiskt restvärde vid leasingperiodens slut | 17 000 |
| Realisationsvinst | 2 000 |

| **Redovisning vid leasingperiodens slut** | **Konto** | **S-kod** | **Debet** | **Kredit** |
| --- | --- | --- | --- | --- |
| Årets nytillkomna skulder, finansiell leasing, utomstatliga | 2621 | S2621 | 15 000 |  |
| Behållning räntekonto i Riksgäldskontoret | 1910 | S1910 | 2 000 |  |
| Avyttring maskiner, inventarier, installationer m.m., inkomster | 6731 | S6731 |  | 17 000 |
| Bokfört värde | 6732 | S6732 | 75 000 |  |
| Maskiner, inventarier, installationer m.m., IB ackumulerat anskaffningsvärde | 1210 | S1210 |  | 75 000 |
| Maskiner, inventarier, installationer m.m., IB ackumulerade avskrivningar och nedskrivningar | 1216 | S1216 | 60 000 |  |
| Bokfört värde | 6732 | S6732 |  | 60 000 |
| Redovisning av reavinst/-förlust avseende materiella anläggningstillgångar | 6739 | S6799 | 2 000 |  |
| Utomstatliga reavinster från försäljning av anläggningstillgångar | 3436 | S3192 |  | 2 000 |

Leasingavgiften fördelas mellan ränta och amortering. Eftersom leasingskulden är högre i början av leasingperioden kommer en större andel av leasingavgiften att vara hänförbar till räntekostnad. Räntekostnaden kan vara rörlig vilket medför att den påverkas av fluktuationer i marknadsräntan. Det innebär att myndigheten kan betala en högre eller lägre leasingavgift än vad som framgår av leasingkalkylen. Skillnaden tar ni upp som periodens räntekostnader. Det är viktigt att fördela på ett rättvisande sätt, eftersom myndigheten i annat fall kommer att redovisa en felaktig skuld till leasingbolaget.

Det är vanligt att ett eventuellt restvärde är villkorat, vilket medför att myndigheten kan få ett högre eller lägre restvärde vid leasingperiodens slut. Skillnaden mellan beräknat restvärde som ligger till grund för att beräkna avskrivningskostnaden och faktiskt restvärde vid leasingperiodens slut ska ni redovisa som realisationsvinst/-förlust.

## Sale and leaseback kräver tillstånd från regeringen

En sale and leaseback-transaktion är en försäljning av en tillgång enligt ett köpeavtal och en efterföljande lease enligt ett leasingavtal, där den ursprungliga ägaren av tillgången blir leasetagare. Den ursprungliga ägaren säljer med andra ord sin tillgång och leasar sedan tillbaka samma tillgång av den nya ägaren.

Det krävs ett särskilt tillstånd från regeringen för att en myndighet ska få ingå ett sale and leaseback-avtal. Det följer av 2 kap. 5 § kapitalförsörjningsförordningen (2011:210).

### Redovisa en sale and leaseback-transaktion

Avgörande för hur en sale and leaseback-transaktion ska redovisas är hur leasingtransaktionen redovisas. Myndigheten ska som säljare inte redovisa det belopp med vilket försäljningspriset överstiger tillgångens redovisade värde som en vinst i resultaträkningen under den period avtalet ingås, om transaktionen ger upphov till ett finansiellt leasingavtal och baseras på verkligt värde. I stället ska vinsten periodiseras över leasingperioden.

Undantag görs om en förlust som uppkommer till följd av att priset sätts under verkligt värde kompenseras av att framtida leasingavgifter understiger marknadsmässigt beräknade avgifter. Då tar myndigheten upp skillnaden som en tillgång och periodiserar den i proportion till leasingavgifterna över den period som tillgången förväntas bli använd.

Om försäljningspriset överstiger verkligt värde ska skillnaden tas upp i balansräkningen och periodiseras över den period under vilken tillgången förväntas bli använd.

Om ett sale and leaseback-avtal däremot redovisas som ett operationellt leasingavtal ska en förlust motsvarande skillnaden mellan verkligt värde och det redovisade värdet redovisas i den period då försäljningen sker. Detta under förutsättning att tillgångens verkliga värde vid tidpunkten för försäljningen är lägre än det redovisade värdet.

Senast uppdaterad:
2025-08-19

Innehållet är granskat:
2025-10-15