Document Number: JWT_2019130113_20200609L00
ECLI: ECLI:AT:VWGH:2020:RA2019130113.L00
Case Number: Ra 2019/13/0113
Application Type: Vwgh
Court: Verwaltungsgerichtshof (VwGH)
Decision Date: 1591660800000
Word Count: 1394

Spruch
Die Revision wird als unbegrÃ¼ndet abgewiesen.
Der Revisionswerber hat dem Bund Aufwendungen in der HÃ¶he von â‚¬Â 553,20 binnen zweiÂ Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
BegrÃ¼ndung
1Â Der Revisionswerber erzielte im Streitjahr u.a.Â EinkÃ¼nfte aus selbstÃ¤ndiger (Ã¤rztlicher) TÃ¤tigkeit.
2Â Mit Ersuchen um ErgÃ¤nzung vom 29.Â OktoberÂ 2018 teilte das Finanzamt dem Revisionswerber mit, dem Finanzamt sei bekannt geworden, dass der Revisionswerber im JahrÂ 2012 nach seinem verstorbenen (ebenfalls als Arzt tÃ¤tig gewesenen) Vater Leistungen aus dem Wohlfahrtsfonds der Ã„rztekammer erhalten habe. Bestattungsbeihilfe (4.000Â â‚¬) sowie HinterbliebenenunterstÃ¼tzung (5.516,51Â â‚¬) seien bereits in der AbgabenerklÃ¤rung enthalten gewesen; die Ablebensversicherung (28.549,52Â â‚¬) hingegen nicht. Diese BetrÃ¤ge seien gemÃ¤ÃŸ Â§Â 22 ZÂ 4 iVmÂ Â§Â 32 (Abs.Â 1) ZÂ 2Â EStGÂ 1988 beim Rechtsnachfolger (also beim Revisionswerber) zu versteuern.
3Â Der Revisionswerber teilte hiezu mit, die Ã„rztekammer versuche mit dem Bundesminister fÃ¼r Finanzen abzuklÃ¤ren, ob die Ablebensversicherung steuerpflichtig sei.
4Â Mit Bescheid vom 13.Â FebruarÂ 2019 setzte das Finanzamt -Â nach Wiederaufnahme des VerfahrensÂ - die Einkommensteuer fÃ¼r das JahrÂ 2012 neu fest. Darin wurden die Leistungen aus dem Wohlfahrtsfonds der Ã„rztekammer als steuerpflichtig behandelt.
5Â Der Revisionswerber erhob gegen den Einkommensteuerbescheid Beschwerde. Die Leistungen des Wohlfahrtsfonds der Ã„rztekammer hÃ¤tten bereits von seinem Vater im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe (1989) als Betriebseinnahmen aktiviert und versteuert werden mÃ¼ssen. Sein Vater hÃ¤tte diese AnsprÃ¼che verpfÃ¤nden und abtreten kÃ¶nnen; die Forderung sei bereits damals entstanden.
6Â Mit Beschwerdevorentscheidung vom 17.Â AprilÂ 2019 wies das Finanzamt die Beschwerde als unbegrÃ¼ndet ab. Der Revisionswerber beantragte die Entscheidung Ã¼ber die Beschwerde durch das Bundesfinanzgericht.
7Â Mit dem angefochtenen Erkenntnis wies das Bundesfinanzgericht die Beschwerde als unbegrÃ¼ndet ab. Es sprach aus, dass eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art.Â 133 Abs.Â 4Â B-VG nicht zulÃ¤ssig sei.
8Â Nach Wiedergabe des Verfahrensgangs fÃ¼hrte das Bundesfinanzgericht im Wesentlichen aus, der Vater des Revisionswerbers habe keinen Anspruch auf die zu beurteilenden Leistungen gehabt, da der Anspruch erst mit dem Tod des Vaters des Revisionswerbers entstanden sei. Anspruchsberechtigter sei der Revisionswerber und nicht sein Vater. Eine Forderung sei aber erst dann auszuweisen, wenn sie entstanden sei. FÃ¼r den Vater des Revisionswerbers, dem diese Leistungen nicht zugestanden seien, habe daher bei der Betriebsaufgabe weder die Verpflichtung noch die MÃ¶glichkeit bestanden, den Anspruch zu aktivieren. Den AusfÃ¼hrungen des Revisionswerbers, ein Dritter, der die Ordination kaufe, wÃ¼rde im Rahmen des Gesamtkaufpreises fÃ¼r diesen Anspruch auch einen Wert ansetzen, sei entgegenzuhalten, dass dieser fremde Dritte keinen Wert fÃ¼r eine Leistung ansetzen wÃ¼rde, auf die er keinen Anspruch habe. Die BetrÃ¤ge seien gemÃ¤ÃŸ Â§Â 22 ZÂ 4 iVm Â§Â 32 Abs.Â 1 ZÂ 2Â EStGÂ 1988 beim Rechtsnachfolger -Â hier also beim RevisionswerberÂ - einkommensteuerpflichtig.
9Â Eine Rechtsfrage von grundsÃ¤tzlicher Bedeutung liege nicht vor, wenn es trotz fehlender Rechtsprechung auf Grund der eindeutigen Rechtslage keiner KlÃ¤rung durch den Verwaltungsgerichtshof bedÃ¼rfe. Durch die im angefochtenen Erkenntnis geschilderte Rechtslage sei hinreichend geklÃ¤rt, dass eine BerÃ¼cksichtigung der vom Wohlfahrtsfonds der Ã„rztekammer geleisteten HinterbliebenenunterstÃ¼tzung und Bestattungsbeihilfe im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe beim RechtsvorgÃ¤nger nicht in Frage komme, weshalb trotz Fehlens einer Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zu dieser Rechtsfrage die Revision nicht zuzulassen gewesen sei.
10Â Gegen dieses Erkenntnis wendet sich die Revision. Zur ZulÃ¤ssigkeit wird insbesondere geltend gemacht, zur strittigen Rechtsfrage bestehe keine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes. Beim Bundesfinanzgericht lÃ¤gen derzeit schon Dutzende gleichgelagerte FÃ¤lle zur Entscheidung. Das Bundesfinanzgericht habe sich mit der vom Revisionswerber geltend gemachten VerfÃ¼gungsmÃ¶glichkeit des RechtsvorgÃ¤ngers hinsichtlich dieser Leistungen nicht auseinandergesetzt.
11Â Nach Einleitung des Vorverfahrens hat das Finanzamt eine Revisionsbeantwortung eingebracht.
12Â Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
13Â Die Revision ist zulÃ¤ssig, aber nicht begrÃ¼ndet.
14Â GemÃ¤ÃŸ Â§Â 22 ZÂ 4Â EStGÂ 1988 sind BezÃ¼ge und Vorteile aus Versorgungs- und UnterstÃ¼tzungseinrichtungen der Kammern der selbstÃ¤ndig ErwerbstÃ¤tigen, soweit sie nicht unter Â§Â 25Â EStGÂ 1988 fallen, EinkÃ¼nfte aus selbstÃ¤ndiger Arbeit.
15Â GemÃ¤ÃŸ Â§Â 32 Abs.Â 1 ZÂ 2Â EStGÂ 1988 gehÃ¶ren zu den EinkÃ¼nften im Sinne des Â§Â 2 Abs.Â 3Â EStGÂ 1988 u.a.Â auch EinkÃ¼nfte aus einer ehemaligen betrieblichen TÃ¤tigkeit im Sinne des Â§Â 2 Abs.Â 3 ZÂ 1Â bisÂ 3Â EStGÂ 1988 (z.B.Â Gewinne aus dem Eingang abgeschriebener Forderungen oder Verluste aus dem Ausfall von Forderungen), und zwar jeweils auch beim Rechtsnachfolger.
16Â Korrespondierend zu Â§Â 22 ZÂ 4Â EStGÂ 1988 normiert Â§Â 4 Abs.Â 4 ZÂ 1 lit.Â bÂ EStGÂ 1988, dass PflichtbeitrÃ¤ge zu Versorgungs- und UnterstÃ¼tzungseinrichtungen der Kammern der selbstÃ¤ndig ErwerbstÃ¤tigen, soweit diese Einrichtungen der Kranken-, Unfall-, Alters-, InvaliditÃ¤ts- und Hinterbliebenenversorgung dienen, Betriebsausgaben sind.
17Â Dass es sich bei den hier zu beurteilenden Leistungen nicht um solche nach Â§Â 25Â EStGÂ 1988, insbesondere nicht um Pensionen aus der gesetzlichen Sozialversicherung gleichartigen BezÃ¼gen aus Versorgungs- und UnterstÃ¼tzungseinrichtungen der Kammern der selbstÃ¤ndig ErwerbstÃ¤tigen, handelt (vgl.Â dazu VwGHÂ 29.7.1997, 93/14/0117, VwSlg.Â 7198/F), ist im Verfahren unbestritten.
18Â Im Rahmen einer Betriebsaufgabe ist ein VerÃ¤uÃŸerungsgewinn nach Â§Â 24 Abs.Â 2Â EStGÂ 1988 zu ermitteln. Der VerÃ¤uÃŸerungsgewinn ist nach dieser Bestimmung der Betrag, um den der VerÃ¤uÃŸerungserlÃ¶s nach Abzug der VerÃ¤uÃŸerungskosten den Wert des BetriebsvermÃ¶gens oder den Wert des Anteils am BetriebsvermÃ¶gen Ã¼bersteigt. Wurde der Gewinn vor der VerÃ¤uÃŸerung/Aufgabe gemÃ¤ÃŸ Â§Â 4 Abs.Â 3Â EStGÂ 1988 ermittelt, ist auf den Zeitpunkt der VerÃ¤uÃŸerung oder Aufgabe ein Ãœbergangsgewinn nach Â§Â 4 Abs.Â 10Â EStGÂ 1988 zu ermitteln. Der Ãœbergangsgewinn ist beim Gewinn des letzten Gewinnermittlungszeitraums vor VerÃ¤uÃŸerung oder Aufgabe zu berÃ¼cksichtigen.
19Â Der Revisionswerber macht geltend, sein Vater hÃ¤tte im Zuge der Aufgabe seiner TÃ¤tigkeit als Arzt (1989) die nunmehr strittigen Leistungen der Ã„rztekammer als Forderungen aktivieren (und daher versteuern) mÃ¼ssen.
20Â Dies wÃ¼rde voraussetzen, dass es sich bei diesem (allfÃ¤lligen) Anspruch um einen Bestandteil des notwendigen (ein BetriebsvermÃ¶gensvergleich nach Â§Â 5Â EStGÂ 1988 war nicht vorzunehmen) BetriebsvermÃ¶gens handelte. Die Aktivierung einer Forderung setzt voraus, dass die Forderung bereits â€žentstandenâ€œ ist (vgl.Â Mayr inÂ DoraltÂ etÂ al, EStG14 Â§Â 6Â TzÂ 218).
21Â Im vorliegenden Fall ist zunÃ¤chst zu bemerken, dass -Â nach der im JahrÂ 2012 geltenden Satzung (auf welche insbesondere auch in der Revision Bezug genommen wird)Â - die Bestattungsbeihilfe nach Â§Â 37Â der Satzung beim Tode eines â€žWFF-Mitgliedesâ€œ oder EmpfÃ¤ngers einer Alters- oder InvaliditÃ¤tsversorgung gebÃ¼hrt. Betreffend die Bestattungsbeihilfe ist -Â anders als in der Revision geltend gemachtÂ - nach der Satzung in dieser Fassung eine Gestaltung durch den Vater des Revisionswerbers nicht vorgesehen. Die HinterbliebenenunterstÃ¼tzung nach Â§Â 38Â der Satzung steht hingegen nur im Fall des Ablebens eines â€žWFF-Mitgliedesâ€œ (also nicht auch eines EmpfÃ¤ngers einer Alters- oder InvaliditÃ¤tsversorgung) zu. Insoweit erhellt aus dem festgestellten Sachverhalt, den vorgelegten Verfahrensakten und auch der Revision zunÃ¤chst nicht, aus welchem Grund eine derartige HinterbliebenenunterstÃ¼tzung angefallen ist (dass sie tatsÃ¤chlich angefallen ist, ist aber unbestritten), wÃ¼rde dies doch voraussetzen, dass der Vater des Revisionswerbers bis zu seinem Tode aktiv tÃ¤tig gewesen wÃ¤re (vgl.Â Â§Â 11Â der Satzung iVmÂ Â§Â 68 Abs.Â 1 letzterÂ SatzÂ Ã„rztegesetzÂ 1998: regelmÃ¤ÃŸige Ã¤rztliche TÃ¤tigkeit; zur mÃ¶glichen Differenzierung vgl.Â Â§Â 104Â Ã„rztegesetzÂ 1998 idFÂ BGBl.Â IÂ Nr.Â 156/2005 und dazu die ErlÃ¤uterungen im AusschussberichtÂ 1135Â BlgNR 22.Â GPÂ 3). Betreffend die HinterbliebenenunterstÃ¼tzung nach Â§Â 38Â der Satzung waren Gestaltungen durch den Vater des Revisionswerbers mÃ¶glich. Dieser konnte den EmpfÃ¤nger durch eine schriftliche, eigenhÃ¤ndig unterschriebene ErklÃ¤rung bestimmen (Â§Â 38 Abs.Â 7Â der Satzung). Dieser Anspruch konnte auch nach Â§Â 49Â der Satzung zur Besicherung von Darlehen an Dritte abgetreten oder verpfÃ¤ndet werden, wobei sich die HÃ¶he des abtretbaren Anspruches nach Â§Â 38Â der Satzung richtet. Dass der Vater des Revisionswerbers darÃ¼ber hinaus -Â wie erstmals in der Revision behauptetÂ - die Auszahlung des GroÃŸteils der HinterbliebenenunterstÃ¼tzung auch an sich hÃ¤tte beantragen kÃ¶nnen (wobei auf die AbsÃ¤tzeÂ 2 bisÂ 5Â der Satzung verwiesen wird), trifft hingegen im vorliegenden Fall offenkundig nicht zu. Der Vater des Revisionswerbers war -Â wie aus der gesonderten BegrÃ¼ndung des Bescheides des Finanzamtes vom 13.Â FebruarÂ 2019 hervorgehtÂ - im JahrÂ 1922 geboren. Er erfÃ¼llte daher nicht die in den AbsÃ¤tzenÂ 2 bisÂ 5 des Â§Â 38Â der Satzung jeweils genannten Altersvoraussetzungen fÃ¼r die Auszahlung an ihn.
22Â Es ist aber unbestritten -Â Gegenteiliges wird auch in der Revision nicht behauptetÂ - dass der Vater des Revisionswerbers ihm mÃ¶gliche Gestaltungen nicht vorgenommen hat. Es ist daher hier nicht zu beurteilen, ob die AusÃ¼bung einer derartigen GestaltungsmÃ¶glichkeit (Ã¼ber einen an sich unsicheren Anspruch; vgl.Â hiezu gleich unten) zur Aktivierung einer Forderung (oder zum Zufluss) beim Vater des Revisionswerbers gefÃ¼hrt hÃ¤tte.
23Â Zu bemerken ist weiters, dass mit der bereits erwÃ¤hnten Novellierung des Ã„rztegesetzesÂ 1998 (BGBl.Â IÂ Nr.Â 156/2005) die zuvor in Â§Â 104Â Ã„rztegesetzÂ 1998 verpflichtend vorgesehene HinterbliebenenunterstÃ¼tzung (â€žistÂ [...] zu gewÃ¤hrenâ€œ) nur mehr als MÃ¶glichkeit normiert wurde (â€žkann die SatzungÂ [...] vorsehenâ€œ). Damit war es dem jeweiligen Verordnungsgeber auch mÃ¶glich, diese HinterbliebenenunterstÃ¼tzung zur GÃ¤nze zu beseitigen (vgl.Â - zum Wohlfahrtsfonds der Ã„rztekammerÂ WienÂ - VwGHÂ 16.12.2014, RoÂ 2014/11/0091, mit Hinweis auf den Ablehnungsbeschluss VfGHÂ 6.6.2014, BÂ 1241/2013-7; vgl.Â auch -Â zu einer frÃ¼heren Ã„nderung des Â§Â 104Â Ã„rztegesetzÂ 1998Â - VfGHÂ 13.6.2007, BÂ 1478/06, VfSlg.Â 18.139).
24Â Daraus folgt aber, dass zum Zeitpunkt der Betriebsaufgabe des Vaters 1989 eine Forderung betreffend die hier strittigen AnsprÃ¼che noch nicht entstanden war, hingen diese AnsprÃ¼che doch insbesondere davon ab, ob und wie sich die diese AnsprÃ¼che begrÃ¼ndende Rechtslage Ã¤ndern wÃ¼rde. Dass dieser Anspruch in der Folge tatsÃ¤chlich realisiert werden kÃ¶nnte, war unsicher. Zu aktivieren wÃ¤re diese Forderung erst bei (rechtzeitiger) Geltendmachung nach seinem Tod gewesen, da der Anspruch sodann in einem nÃ¤her geregelten Verwaltungsverfahren (Â§Â§Â 63Â ffÂ der Satzung) durchsetzbar war. Es entspricht der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, dass eine antragsbedÃ¼rftige Forderung erst mit diesem Antrag entsteht (vgl.Â VwGHÂ 27.7.1999, 94/14/0053; vgl.Â auch VwGHÂ 19.4.2018, RoÂ 2016/15/0017). Die Forderung war daher vom Vater des Revisionswerbers im Zusammenhang mit der Betriebsaufgabe nicht zu erfassen.
25Â Die Revision war daher gemÃ¤ÃŸ Â§Â 42 Abs.Â 1Â VwGG als unbegrÃ¼ndet abzuweisen.
26Â Der Ausspruch Ã¼ber den Aufwandersatz grÃ¼ndet sich auf die Â§Â§Â 47Â ffÂ VwGG in Verbindung mit der VwGH-AufwandersatzverordnungÂ 2014.
Wien, am 9.Â JuniÂ 2020