Document Number: JWT_2020150009_20200625J00
ECLI: ECLI:AT:VWGH:2020:RO2020150009.J00
Case Number: Ro 2020/15/0009
Application Type: Vwgh
Court: Verwaltungsgerichtshof (VwGH)
Decision Date: 1593043200000
Word Count: 2831

Spruch
Die Revision wird als unbegrÃ¼ndet abgewiesen.
Die revisionswerbende Partei hat dem Bund Aufwendungen in der HÃ¶he von â‚¬Â 553,20 binnen zweiÂ Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
BegrÃ¼ndung
1Â In einer Beilage zur KÃ¶rperschaftsteuererklÃ¤rung 2010 vom 6.Â MaiÂ 2011Â machte die Revisionswerberin u.a.Â eine ForschungsprÃ¤mie in HÃ¶he von 2.728.244,32 â‚¬ geltend. Am 13.Â MaiÂ 2011 (mit Wirksamkeit vom 11.Â MaiÂ 2011) wurde dieser Betrag am Abgabenkonto der Revisionswerberin gutgeschrieben.
2Â Am 14.Â NovemberÂ 2016 begann bei der Revisionswerberin eine AuÃŸenprÃ¼fung, die u.a.Â die ForschungsprÃ¤mie 2010 betraf. In der Niederschrift Ã¼ber die Schlussbesprechung anlÃ¤sslich der AuÃŸenprÃ¼fung vom 14.Â SeptemberÂ 2017 wurde ausgefÃ¼hrt, die AuÃŸenprÃ¼fung sei betreffend ForschungsprÃ¤mieÂ 2010 zur Ansicht gelangt, dass die verlÃ¤ngerte VerjÃ¤hrungsfrist gemÃ¤ÃŸ Â§Â 207 Abs.Â 2Â BAO anzuwenden sei, wobei dies aber nur insoweit gelte, als die Gutschrift der ForschungsprÃ¤mie auf dem Abgabenkonto nicht als nach auÃŸen hin erkennbare VerlÃ¤ngerungshandlung gesehen werde. Es seien nicht alle geltend gemachten Kosten zu berÃ¼cksichtigen. Unter anderem seien Zahlungen an eine Schwestergesellschaft in der Schweiz nicht in die Bemessungsgrundlage der PrÃ¤mie einzubeziehen.
3Â Mit (undatiertem) Bescheid (zugestellt an die Revisionswerberin am 4.Â DezemberÂ 2017) setzte das Finanzamt die ForschungsprÃ¤mie fÃ¼r das Kalenderjahr 2010Â mit 934.491,91 â‚¬ fest. Das Finanzamt verwies auf den Bericht der AuÃŸenprÃ¼fung bzw.Â auf die Niederschrift vom 14.Â SeptemberÂ 2017. FÃ¼r den Zeitraum sei bereits ein Betrag von 2.728.244,32Â â‚¬ gebucht; es bleibe daher zur â€žNachzahlungâ€œ ein Betrag von 1.793.752,41Â â‚¬.
4Â Die Revisionswerberin erhob gegen diesen Bescheid Beschwerde. Sie machte zum einen geltend, es liege VerjÃ¤hrung vor, zum anderen wandte sie sich gegen die Festsetzung der HÃ¶he nach; insoweit wurde beantragt, die ForschungsprÃ¤mie mit 1.867,171,19Â â‚¬ festzusetzen. Die Aufwendungen im Rahmen des Kostenumlagevertrages mit der Schwestergesellschaft in der Schweiz seien zu berÃ¼cksichtigen.
5Â Mit dem angefochtenen Erkenntnis wies das Bundesfinanzgericht die Beschwerde als unbegrÃ¼ndet ab. Das Bundesfinanzgericht sprach aus, dass eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art.Â 133 Abs.Â 4Â B-VG zulÃ¤ssig sei.
6Â Nach Schilderung des Verfahrensgangs fÃ¼hrte das Bundesfinanzgericht im Wesentlichen aus, strittig sei zunÃ¤chst, ob der Bescheid Ã¼ber die Festsetzung der ForschungsprÃ¤mie 2010 innerhalb der VerjÃ¤hrungsfrist ergangen sei. Nach der ausdrÃ¼cklichen Anordnung des Â§Â 108c Abs.Â 4 EStG 1988 wÃ¼rden sowohl die PrÃ¤mien als auch die RÃ¼ckforderungsansprÃ¼che als Abgaben vom Einkommen gelten. Es handle sich somit um eine Abgabe nach Â§Â 1 BAO. Die ForschungsprÃ¤mie sei aber weder eine Einkommen- noch eine KÃ¶rperschaftsteuer. Die Entstehung des Abgabenanspruches richte sich daher nach Â§Â 4 Abs.Â 1 BAO. Der Anspruch auf die ForschungsprÃ¤mie entstehe erst mit der Geltendmachung der PrÃ¤mie. Â§Â 108c Abs.Â 3 EStG 1988 sehe fÃ¼r die Geltendmachung der PrÃ¤mie eine eigene Ausschluss- bzw.Â PrÃ¤klusivfrist vor. Die nur auf Antrag geltend zu machende ForschungsprÃ¤mie unterliege damit nicht den verjÃ¤hrungsrechtlichen BeschrÃ¤nkungen gemÃ¤ÃŸ Â§Â§Â 207Â ffÂ BAO.
7Â Von der eigentlichen ForschungsprÃ¤mie sei der im Gesetz ausdrÃ¼cklich erwÃ¤hnte RÃ¼ckforderungsanspruch zu unterscheiden. Dieser kÃ¶nne schon begrifflich nicht eher entstehen, als eine Leistung erfolgt sei, welche rÃ¼ckgefordert werden kÃ¶nne. Unter Leistung sei die Gutschrift bzw.Â Verbuchung am Abgabenkonto zu verstehen. Die zu Unrecht erfolgte Gutschrift sei jener Tatbestand im Sinne des Â§Â 4 Abs.Â 1 BAO, an den das Gesetz die Abgabenpflicht, im vorliegenden Fall den RÃ¼ckforderungsanspruch, knÃ¼pfe.
8Â Da der RÃ¼ckforderungsanspruch frÃ¼hestens mit der Leistung entstehe, beginne die VerjÃ¤hrung zur Festsetzung der RÃ¼ckforderung nach Â§Â 208 Abs.Â 1Â lit.Â aÂ BAO mit Ablauf des Jahres, in dem die Gutschrift auf dem Abgabenkonto erfolgt sei. Im vorliegenden Fall habe daher die VerjÃ¤hrung mit Ablauf des Jahres 2011 begonnen; sie habe mit Ablauf des JahresÂ 2016 geendet. Da die AuÃŸenprÃ¼fung im JahrÂ 2016 begonnen habe, sei die VerjÃ¤hrungsfrist um ein Jahr verlÃ¤ngert worden. Der Festsetzungsbescheid sei damit innerhalb der VerjÃ¤hrungsfrist ergangen.
9Â Zum Einwand der HÃ¶he nach sei zu bemerken, dass die Revisionswerberin aufgrund eines im NovemberÂ 2009 abgeschlossenen Kostenumlagevertrages in den Jahren 2009 bis 2014 Forschungskosten an eine Gesellschaft in der Schweiz (LCH) geleistet habe. Die Kosten der Entwicklung sollten von der Revisionswerberin und anderen im Vertrag angefÃ¼hrten Gesellschaften getragen werden. Beim Verkauf von Produkten der LCH an die Revisionswerberin (und die anderen Gesellschaften) sollte sodann der Ansatz von Forschungskosten im Verkaufspreis unterbleiben.
10Â Die Forschung und Entwicklung habe unbestritten in der Schweiz stattgefunden. Die LCH sei ein eigenstÃ¤ndiges Unternehmen; die Voraussetzung zur Geltendmachung der ForschungsprÃ¤mie sei daher nicht gegeben. Es handle sich um Auftragsforschung. Da die von der Revisionswerberin geleisteten Aufwendungen einen eigenstÃ¤ndigen Betrieb in der Schweiz betreffen wÃ¼rden, welcher seinen Sitz unstrittig auÃŸerhalb der EuropÃ¤ischen Union oder des EuropÃ¤ischen Wirtschaftsraumes habe, seien diese Aufwendungen nicht zu berÃ¼cksichtigen.
11Â Da es keine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zur Frage der VerjÃ¤hrung betreffend RÃ¼ckforderungsansprÃ¼che einer ForschungsprÃ¤mie gebe, sei die Revision zulÃ¤ssig.
12Â Gegen dieses Erkenntnis wendet sich die Revision.
13Â Das Finanzamt hat eine Revisionsbeantwortung eingebracht; hierauf hat die Revisionswerberin repliziert.
14Â Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
15Â Die Revision ist zulÃ¤ssig, aber nicht begrÃ¼ndet.
16 Â§Â 108c EStG 1988 in der Fassung vor dem BudgetbegleitgesetzÂ 2011, BGBl.Â IÂ Nr.Â 111/2010 (vgl.Â Â§Â 124b ZÂ 180 EStG 1988) lautete:
â€žPrÃ¤mien fÃ¼r Forschung und Bildung (ForschungsprÃ¤mie, BildungsprÃ¤mie)
Â§Â 108c. (1) PrÃ¤mien fÃ¼r Forschung und Bildung kÃ¶nnen geltend machen
1.Steuerpflichtige, soweit sie nicht Gesellschafter einer Gesellschaft sind, bei der die Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen sind,
2.Gesellschaften, bei denen die Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen sind.
(2) Es betrÃ¤gt
1.die ForschungsprÃ¤mie 8% der Aufwendungen im Sinne des Â§Â 4 Abs.Â 4 ZÂ 4 und ZÂ 4b; die ForschungsprÃ¤mie kann nur von jenen Aufwendungen geltend gemacht werden, die nicht Grundlage eines Forschungsfreibetrages gemÃ¤ÃŸ Â§Â 4 Abs.Â 4 ZÂ 4a sind; fÃ¼r Kalenderjahre (Wirtschaftsjahre), fÃ¼r die ein Freibetrag gemÃ¤ÃŸ Â§Â 4 Abs.Â 4 ZÂ 4 und ZÂ 4b geltend gemacht wird, steht keine ForschungsprÃ¤mie zu;
2.die BildungsprÃ¤mie 6% der Aufwendungen im Sinne des Â§Â 4 Abs.Â 4 ZÂ 8; die BildungsprÃ¤mie kann nur von jenen Aufwendungen geltend gemacht werden, die nicht Grundlage eines Bildungsfreibetrages gemÃ¤ÃŸ Â§Â 4 Abs.Â 4 ZÂ 8 sind.
(3) Die PrÃ¤mien kÃ¶nnen erst nach Ablauf des jeweiligen Wirtschaftsjahres geltend gemacht werden, spÃ¤testens jedoch bis zum Eintritt der Rechtskraft des betreffenden Einkommensteuer-, KÃ¶rperschaftsteuer- oder Feststellungsbescheides (Â§Â 188 der Bundesabgabenordnung).
(4) Die sich aus dem Verzeichnis ergebenden PrÃ¤mien sind auf dem Abgabenkonto gut zu schreiben, es sei denn, es ist ein Bescheid gemÃ¤ÃŸ Â§Â 201Â BAO zu erlassen. Die Gutschrift wirkt auf den Tag der Einreichung des Verzeichnisses zurÃ¼ck. Werden Aufwendungen, fÃ¼r die eine BildungsprÃ¤mie geltend gemacht worden ist, vergÃ¼tet, ist die BildungsprÃ¤mie im AusmaÃŸ von 6% des als Betriebseinnahme anzusetzenden VergÃ¼tungsbetrages zurÃ¼ckzuzahlen. Sowohl die PrÃ¤mien als auch RÃ¼ckforderungsansprÃ¼che gelten als Abgaben vom Einkommen im Sinne der Bundesabgabenordnung und des Abgabenverwaltungsorganisationsgesetzes. Auf Gutschriften und RÃ¼ckforderungen sind jene Bestimmungen der Bundesabgabenordnung anzuwenden, die fÃ¼r wiederkehrend zu erhebende, selbst zu berechnende Abgaben gelten. Bei Gesellschaften, die nach bÃ¼rgerlichem Recht nicht rechtsfÃ¤hige Personenvereinigungen sind, hat die zusammengefasste Verbuchung der Gebarung mit jenen Abgaben zu erfolgen, die die Beteiligten gemeinsam schulden.
(5) Die PrÃ¤mien sind zu Lasten des Aufkommens an veranlagter Einkommensteuer zu berÃ¼cksichtigen.
(6) Die PrÃ¤mien sind insoweit zu gewÃ¤hren, als die Aufwendungen nach dem 31.Â DezemberÂ 2001 angefallen sind.â€œ
17Â Â§Â 201 BAO (in der Fassung BGBl.Â IÂ Nr.Â 20/2009) lautete:
â€žÂ§Â 201. (1) Ordnen die Abgabenvorschriften die Selbstberechnung einer Abgabe durch den Abgabepflichtigen an oder gestatten sie dies, so kann nach MaÃŸgabe des Abs.Â 2 und muss nach MaÃŸgabe des Abs.Â 3 auf Antrag des Abgabepflichtigen oder von Amts wegen eine erstmalige Festsetzung der Abgabe mit Abgabenbescheid erfolgen, wenn der Abgabepflichtige, obwohl er dazu verpflichtet ist, keinen selbst berechneten Betrag der AbgabenbehÃ¶rde bekannt gibt oder wenn sich die bekanntgegebene Selbstberechnung als nicht richtig erweist.
(2) Die Festsetzung kann erfolgen,
1.von Amts wegen innerhalb eines Jahres ab Bekanntgabe des selbstberechneten Betrages,
2.wenn der Antrag auf Festsetzung spÃ¤testens ein Jahr ab Bekanntgabe des selbstberechneten Betrages eingebracht ist,
3.wenn kein selbstberechneter Betrag bekannt gegeben wird oder wenn bei sinngemÃ¤ÃŸer Anwendung des Â§Â 303 Abs.Â 4 die Voraussetzungen fÃ¼r eine Wiederaufnahme des Verfahrens von Amts wegen vorliegen wÃ¼rden,
5.wenn bei sinngemÃ¤ÃŸer Anwendung des Â§Â 293b oder des Â§Â 295a die Voraussetzungen fÃ¼r eine AbÃ¤nderung vorliegen wÃ¼rden.
(3) Die Festsetzung hat zu erfolgen,
1.wenn der Antrag auf Festsetzung binnen einer Frist von einem Monat ab Bekanntgabe des selbst berechneten Betrages eingebracht ist, oder
2.wenn bei sinngemÃ¤ÃŸer Anwendung der Â§Â§Â 303 bis 304 die Voraussetzungen fÃ¼r eine Wiederaufnahme des Verfahrens auf Antrag der Partei vorliegen wÃ¼rden.
(4) Innerhalb derselben Abgabenart kann die Festsetzung mehrerer Abgaben desselben Kalenderjahres (Wirtschaftsjahres) in einem Bescheid zusammengefasst erfolgen.â€œ
18Â GemÃ¤ÃŸ Â§Â 207 Abs.Â 1 BAO unterliegt das Recht, eine Abgabe festzusetzen, der VerjÃ¤hrung. Nach Â§Â 207 Abs.Â 2 BAO betrÃ¤gt die VerjÃ¤hrungsfrist -Â abgesehen von nÃ¤her genannten, hier nicht zu beurteilenden AbgabenÂ - fÃ¼nf Jahre. Soweit eine Abgabe hinterzogen ist, betrÃ¤gt die VerjÃ¤hrungsfrist nach Satz zwei dieser Bestimmung zehn Jahre. Nach Â§Â 207 Abs.Â 4 BAO verjÃ¤hrt das Recht, den Ersatz zu Unrecht geleisteter oder die RÃ¼ckzahlung zu Unrecht bezogener Beihilfen zu fordern, sowie das Recht auf RÃ¼ckforderung zu Unrecht zuerkannter Erstattungen, VergÃ¼tungen oder Abgeltungen von Abgaben in fÃ¼nfÂ Jahren, wobei AbsatzÂ 2 zweiterÂ Satz sinngemÃ¤ÃŸ gilt.
19Â Nach Â§Â 208 Abs.Â 1Â lit.Â a BAO beginnt die VerjÃ¤hrung in den FÃ¤llen des Â§Â 207 Abs.Â 2 BAO mit dem Ablauf des Jahres, in dem der Abgabenanspruch entstanden ist (soweit nicht in Â§Â 208 Abs.Â 2 BAO ein anderer Zeitpunkt bestimmt wird).
20Â Nach Â§Â 208 Abs.Â 1Â lit.Â c BAO beginnt die VerjÃ¤hrung in den FÃ¤llen des Â§Â 207 Abs.Â 4 BAO mit dem Ablauf des Jahres, in dem die rÃ¼ckzufordernden Beihilfen, Erstattungen, VergÃ¼tungen oder Abgeltungen geleistet wurden.
21Â Strittig ist im Verfahren insoweit zunÃ¤chst, ob es sich bei der ForschungsprÃ¤mie um eine Abgabe im Sinne des Â§Â 207 Abs.Â 2 BAO (iVmÂ Â§Â 1Â BAO) oder um eine Beihilfe, Erstattung, VergÃ¼tung oder Abgeltung im Sinne des Â§Â 207 Abs.Â 4 BAO (iVm Â§Â 2Â lit.Â a BAO) handelt. Die VerjÃ¤hrungsfrist betrÃ¤gt zwar unabhÃ¤ngig von dieser Beurteilung im vorliegenden Fall jeweils fÃ¼nf Jahre; abweichend ist aber der Beginn der VerjÃ¤hrung geregelt.
22Â Das Verfahren betreffend die ForschungsprÃ¤mie ist -Â wie etwa auch jenes betreffend InvestitionszuwachsprÃ¤mieÂ - ein eigenstÃ¤ndiges Verfahren. Es wird erst mit der Geltendmachung der PrÃ¤mie in Gang gesetzt, wobei es sich bei diesem Vorgang um eine Selbstbemessung handelt. Â§Â 108c Abs.Â 4 EStGÂ 1988 sieht als Handlungsalternativen fÃ¼r das Finanzamt lediglich vor, entweder die geltend gemachten PrÃ¤mien auf dem Abgabenkonto gut zu schreiben oder einen Bescheid gemÃ¤ÃŸ Â§Â 201 BAO zu erlassen (vgl.Â VwGHÂ 11.12.2019, RaÂ 2019/13/0108, mwN).
23Â Die Revisionswerberin geht davon aus, dass es sich bei der ForschungsprÃ¤mie und bei RÃ¼ckforderungsansprÃ¼chen um Abgaben iSd Â§Â 1 BAO handelt und daher die VerjÃ¤hrung gemÃ¤ÃŸ Â§Â 208 Abs.Â 1Â lit.Â a BAO beginnt. Das Finanzamt geht hingegen -Â auch in der RevisionsbeantwortungÂ - davon aus, dass es sich um Beihilfen, Erstattungen, VergÃ¼tungen oder Abgeltungen von Abgaben und BeitrÃ¤gen iSd Â§Â 2Â lit.Â a BAO handelt; die VerjÃ¤hrung fÃ¼r die RÃ¼ckforderung beginne daher mit dem Ablauf des Jahres, in dem dieser Betrag geleistet worden sei (Â§Â 208 Abs.Â 1Â lit.Â c BAO).
24Â Das Bundesfinanzgericht fÃ¼hrt aus, dass die ForschungsprÃ¤mie systematisch durchaus als Abgeltung im Sinne des Â§Â 2Â lit.Â a ZÂ 2 BAO eingestuft werden kÃ¶nnte. Nach der ausdrÃ¼cklichen Anordnung des Â§Â 108c Abs.Â 4 EStGÂ 1988 gÃ¤lten aber sowohl die PrÃ¤mien als auch die RÃ¼ckforderungsansprÃ¼che als Abgaben vom Einkommen, sodass es sich hiebei um Abgaben und nicht um die Abgeltung von Abgaben handle.
25Â Â§Â 108c Abs.Â 4 EStG 1988 sieht -Â wie bereits erwÃ¤hntÂ - als Handlungsalternativen fÃ¼r das Finanzamt lediglich die Gutschrift auf dem Abgabenkonto und die Erlassung eines Bescheides nach Â§Â 201Â BAO vor. Festsetzungsbescheide nach Â§Â 201 BAO haben die gesamte Abgabe festzusetzen und nicht bloÃŸ die Nachforderung zu enthalten, um welche sich die Selbstberechnung als zu niedrig erweist (vgl.Â z.B.Â VwGHÂ 16.12.2009, 2009/15/0081, mwN). Auch im Fall von â€žnegativen AbgabenansprÃ¼chenâ€œ wie der ForschungsprÃ¤mie (vgl.Â VwGHÂ 21.11.2013, 2011/15/0188) ist in einem Bescheid gemÃ¤ÃŸ Â§Â 201 BAO die ForschungsprÃ¤mie in insgesamt zutreffender HÃ¶he festzusetzen, wobei sich auch eine Abweichung von der Selbstberechnung zugunsten des Abgabepflichtigen ergeben kann (auch im vorliegenden Fall ergaben sich anlÃ¤sslich der AuÃŸenprÃ¼fung etwa zum Teil Abweichungen zugunsten des Abgabepflichtigen). Gegenstand der Festsetzung nach Â§Â 201 BAO ist somit die Abgabe selbst und nicht die RÃ¼ckzahlung oder RÃ¼ckforderung zu Unrecht bezogener oder zuerkannter BetrÃ¤ge iSd Â§Â 207 Abs.Â 4 BAO.
26Â HiefÃ¼r spricht auch folgende Ãœberlegung: Ob ein RÃ¼ckforderungsanspruch (oder hingegen ein Anspruch des Abgabepflichtigen) resultiert, ergibt sich erst durch GegenÃ¼berstellung der geltend gemachten, selbst berechneten PrÃ¤mie mit der gemÃ¤ÃŸ Â§Â 201 BAO festgesetzten PrÃ¤mie. Es erschiene nicht Ã¼berzeugend, wÃ¤re der Beginn der VerjÃ¤hrung von diesem Ergebnis abhÃ¤ngig, also davon, ob die auf Antrag oder von Amts wegen vorzunehmende Festsetzung der Abgabe nach Â§Â 201 BAO einen hÃ¶heren oder einen niedrigeren Betrag als den selbst berechneten ergÃ¤be. Auch aus diesem Grund ist davon auszugehen, dass sich Â§Â 208 Abs.Â 1Â lit.Â c BAO -Â der vÃ¶llig anders geartete Verfahrenslagen betrifft (vgl.Â etwa die Erstattung von Einkommensteuer im Zusammenhang mit Leistungen an eine Bausparkasse und deren RÃ¼ckforderung nach Â§Â 108 Abs.Â 6Â EStGÂ 1988)Â - nicht auf eine Festsetzung nach Â§Â 201Â BAO bezieht.
DieÂ VerjÃ¤hrung fÃ¼r die Festsetzung einer Abgabe (iSdÂ Â§Â 201Â BAO) beginnt gemÃ¤ÃŸ Â§Â 208 Abs.Â 1Â lit.Â a BAO mit dem Ablauf des Jahres, in dem der Abgabenanspruch entstanden ist.
27Â Nach Â§Â 4 Abs.Â 1 BAO entsteht der Abgabenanspruch, sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den das Gesetz die Abgabepflicht knÃ¼pft.
28Â Der Verwaltungsgerichtshof hat -Â im Zusammenhang mit der Abgrenzung von Masseforderungen von Konkursforderungen (Â§Â 46 KO, IO)Â - ausgefÃ¼hrt (vgl.Â VwGHÂ 21.11.2013, 2011/15/0188), aus Â§Â 108c EStG 1988 ergebe sich, dass der die PrÃ¤mienforderung auslÃ¶sende Sachverhalt in der TÃ¤tigung von (dort) Bildungsaufwendungen iSd Â§Â 4 Abs.Â 4 ZÂ 8 EStG 1988 gelegen sei. Auf die ModalitÃ¤ten der Geltendmachung nach Â§Â 108c Abs.Â 3 und 4 EStGÂ 1988 bzw.Â die FÃ¤lligkeit komme es nicht entscheidend an.
29Â FÃ¼r die Frage des Entstehens des Abgabenanspruchs iSd Â§Â 208 Abs.Â 1Â lit.Â aÂ BAO ist aber zu berÃ¼cksichtigen, dass die ForschungsprÃ¤mie (lediglich) geltend gemacht werden kann. Es steht daher in der Disposition des Abgabepflichtigen, ob er diesen Anspruch geltend macht oder nicht (oder -Â nach der hier anwendbaren RechtslageÂ - alternativ einen Forschungsfreibetrag nach Â§Â 4 Abs.Â 4 ZÂ 4, 4a oder 4b EStG 1988). Erst diese Geltendmachung des (negativen) Abgabenanspruches (durch Selbstbemessung) fÃ¼hrt zum Entstehen dieses negativen Abgabenanspruches. Die Revisionswerberin wendet hiezu ein, dass auch die Geltendmachung von Betriebsausgaben in der Disposition des Abgabepflichtigen stehe (Â§Â 17 Abs.Â 3Â EStGÂ 1988). Entgegen diesem Vorbringen sind Betriebsausgaben grundsÃ¤tzlich von Amts wegen zu berÃ¼cksichtigen (vgl.Â VwGHÂ 25.11.1986, 86/14/0065). Der Abgabenanspruch fÃ¼r die Einkommensteuer entsteht -Â fÃ¼r die zu veranlagende AbgabeÂ - mit Ablauf des Kalenderjahres, fÃ¼r das die Veranlagung vorgenommen wird (Â§Â 4 Abs.Â 2 ZÂ 2 BAO), unabhÃ¤ngig davon, ob im Rahmen dieses Veranlagungsverfahrens Betriebsausgaben geltend gemacht werden. Der negative Abgabenanspruch der ForschungsprÃ¤mie setzt fÃ¼r sein Entstehen aber die Geltendmachung voraus. Eine zeitliche BeschrÃ¤nkung dieser DispositionsmÃ¶glichkeit des Abgabepflichtigen ergibt sich dadurch, dass die PrÃ¤mien bis zum Eintritt der Rechtskraft des Einkommensteuer-, KÃ¶rperschaftsteuer- oder Feststellungsbescheides geltend zu machen sind (Â§Â 108c Abs.Â 3 EStG 1988; vgl.Â auch -Â die Geltendmachung von Familienbeihilfe und Kinderabsetzbetrag betreffendÂ - VwGHÂ 15.11.2005, 2004/14/0106, mwN).
30Â Da die ForschungsprÃ¤mie fÃ¼r das JahrÂ 2010 -Â wie auch gesetzlich vorgesehen (Â§Â 108c Abs.Â 3 EStG 1988)Â - (erst) im JahrÂ 2011 geltend gemacht wurde, entstand der negative Abgabenanspruch in diesem Jahr (2011). Mit dem Ablauf dieses Jahres begann demnach die VerjÃ¤hrung (Â§Â 208 Abs.Â 1Â lit.Â a BAO). Durch die im NovemberÂ 2016 begonnene AuÃŸenprÃ¼fung, die u.a.Â die ForschungsprÃ¤mie 2010 betraf, verlÃ¤ngerte sich die VerjÃ¤hrungsfrist um ein Jahr (Â§Â 209 Abs.Â 1 BAO). Die Abgabenfestsetzung im DezemberÂ 2017 erfolgte schon aus diesem Grund vor Ablauf der VerjÃ¤hrungsfrist.
31Â Die Revision bekÃ¤mpft auch die HÃ¶he der ForschungsprÃ¤mie.
32Â Nach Â§Â 108c Abs.Â 2 ZÂ 1 EStG 1988 betrÃ¤gt die ForschungsprÃ¤mie 8% der Aufwendungen iSd Â§Â 4 Abs.Â 4 ZÂ 4 und ZÂ 4b EStG 1988. GemÃ¤ÃŸ Â§Â 4 Abs.Â 4Â ZÂ 4Â EStG 1988 (in der hier anwendbaren Fassung vor BGBl.Â IÂ Nr.Â 111/2010) konnte der Freibetrag insbesondere von Aufwendungen nicht geltend gemacht werden, â€ždie einem Betrieb oder einer BetriebsstÃ¤tte auÃŸerhalb der EuropÃ¤ischen Union oder des EuropÃ¤ischen Wirtschaftsraumes zuzurechnen sind [...]â€œ.
33Â Im Rahmen der AuÃŸenprÃ¼fung wurde hiezu festgehalten, eine Schwestergesellschaft der Revisionswerberin (LCH) forsche und entwickle in der Schweiz an einem nÃ¤her genannten Projekt. Der Auffassung der Revisionswerberin werde dahin beigepflichtet, dass die Forschung nicht in einer ihrer BetriebsstÃ¤tten auÃŸerhalb der EU bzw.Â des EWR stattgefunden habe. Forschungsaufwendungen in auslÃ¤ndischen (nicht EU/EWR-Raum) Betrieben oder BetriebsstÃ¤tten von auslÃ¤ndischen Betrieben kÃ¶nnten grundsÃ¤tzlich nicht einer FÃ¶rderung in Ã–sterreich zugÃ¤nglich gemacht werden. Die Verrechnungspreisrichtlinien hÃ¤tten darauf keinen Einfluss. Da die Revisionswerberin nicht selbst forsche, seien die Zahlungen der Revisionswerberin an die LCH allenfalls als Auftragsforschung anzusehen; fÃ¼r die GewÃ¤hrung einer ForschungsprÃ¤mie fehlten allerdings die gesetzlichen Voraussetzungen.
34Â In der Beschwerde machte die Revisionswerberin hiezu geltend, im JahrÂ 2009 sei zwischen der LCH (als â€žfederfÃ¼hrender Gesellschaftâ€œ) und sechs weiteren Gesellschaften des Konzerns, darunter auch der Revisionswerberin, (als â€žmitwirkenden Gesellschaftenâ€œ) ein Kostenumlagevertrag fÃ¼r Forschungs- und Entwicklungsleistungen geschlossen worden. Entsprechend diesem Vertrag hÃ¤tten die mitwirkenden Gesellschaften als vorwiegende KÃ¤uferinnen ebenso wie der Produzent (LCH) ein gemeinsames Interesse daran gehabt, dass die vom Produzenten erstellten Maschinen geÃ¤nderten Bestimmungen entsprÃ¤chen. Aufwendungen im Rahmen eines Kostenverteilungsvertrages stellten u.a.Â nach RzÂ 113 der Verrechnungspreisrichtlinien 2010 originÃ¤re Aufwendungen der Poolmitglieder dar. Die im Rahmen des Pools anfallenden Forschungsaufwendungen seien damit als eigenbetriebliche Aufwendungen und nicht als Auftragsforschung zu qualifizieren.
35Â Das Bundesfinanzgericht fÃ¼hrte hiezu im Wesentlichen aus, die Forschung habe -Â laut den PrÃ¼fungsfeststellungenÂ - nicht in einer BetriebsstÃ¤tte der Revisionswerberin auÃŸerhalb der EU bzw.Â des EWR stattgefunden. Die Forschung und Entwicklung habe unbestritten in der Schweiz bei der LCH stattgefunden. Die Voraussetzungen zur Geltendmachung der ForschungsprÃ¤mie seien sohin nicht gegeben. Es liege keine eigenbetriebliche Forschung der Revisionswerberin vor. Zur PrÃ¼fungsfeststellung, die an die LCH geleisteten Zahlungen seien als solche fÃ¼r Auftragsforschung anzusehen, da die Revisionswerberin nicht selbst forsche, sei auf den Kostenumlagevertrag vom NovemberÂ 2009 zu verweisen. Demnach hÃ¤tten sich die Poolmitglieder -Â u.a.Â die RevisionswerberinÂ - dazu entschieden, die LCH mit der Organisation und Koordination (federfÃ¼hrend) der gemeinsamen F&E-Leistungen zu beauftragen.
36Â In der Revision wird dazu geltend gemacht, unbestritten sei die Feststellung, wonach die LCH in der Schweiz am genannten Projekt forsche und entwickle. Daraus folgt bereits, dass es sich bei dieser Forschung nicht um eigenbetriebliche Forschung der Revisionswerberin iSd Â§Â 4 Abs.Â 4Â ZÂ 4Â EStGÂ 1988 handelt. Wenn in der Revision weiters geltend gemacht wird, geforscht werde gemeinschaftlich und jedes der Poolmitglieder (ebenso wie auch fremde Dritte nach entsprechendem Auftrag eines der Poolmitglieder) kÃ¶nne Leistungsteile zur Erreichung des Forschungszweckes beitragen, zeigt sie nicht auf, dass derartiges Vorbringen bereits im bisherigen Verfahren erstattet und fÃ¼r das Bundesfinanzgericht nachvollziehbar konkretisiert worden wÃ¤re. Im Ãœbrigen wird auch in der Revision nicht behauptet, dass die Revisionswerberin selbst (abgesehen von den Zahlungen) Leistungsteile zur Erreichung des Forschungszweckes beigetragen hÃ¤tte.
37Â Die Revision war daher gemÃ¤ÃŸ Â§Â 42 Abs.Â 1Â VwGG als unbegrÃ¼ndet abzuweisen.
38Â Der Ausspruch Ã¼ber den Aufwandersatz grÃ¼ndet sich auf die Â§Â§Â 47Â ffÂ VwGG in Verbindung mit der VwGH-AufwandersatzverordnungÂ 2014.
Wien, am 25.Â JuniÂ 2020