Document Number: JWT_2020160007_20200507L00
ECLI: ECLI:AT:VWGH:2020:RA2020160007.L00
Case Number: Ra 2020/16/0007
Application Type: Vwgh
Court: Verwaltungsgerichtshof (VwGH)
Decision Date: 1588809600000
Word Count: 4034

Spruch
Die Revision wird zurÃ¼ckgewiesen.
Die Revisionswerberin hat dem Bund Aufwendungen in der HÃ¶he von 553,20Â Euro binnen zweiÂ Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
BegrÃ¼ndung
1Â Mit dem als Mitteilung nach Art.Â 221 Abs.Â 1Â ZK bezeichneten Bescheid vom 31.Â MaiÂ 2011 hatte das Zollamt FeldkirchÂ Wolfurt der Revisionswerberin die buchmÃ¤ÃŸige Erfassung von Einfuhrumsatzsteuern in HÃ¶he von â‚¬Â 43.888,-- mitgeteilt und eine AbgabenerhÃ¶hung in HÃ¶he von â‚¬Â 193,67 festgesetzt.
In ihrer Eingabe vom 15.Â DezemberÂ 2011 beantragte die Revisionswerberin die Erstattung der mitgeteilten Einfuhrumsatzsteuer sowie der AbgabenerhÃ¶hung nach Art.Â 236 und 239 ZK iVm. Â§Â 83 ZollR-DG.
Diese AntrÃ¤ge wies das Zollamt mit einem Bescheid vom 23.Â JÃ¤nnerÂ 2012 ab; mit einem weiteren Bescheid teilte das Zollamt der Revisionswerberin die buchmÃ¤ÃŸige Erfassung der AbgabenerhÃ¶hung mit einem hÃ¶heren Betrag von â‚¬Â 2.919,28 neu mit und erfasste den Differenzbetrag buchmÃ¤ÃŸig, wogegen die Revisionswerberin Berufung erhob. Mit Beschwerdevorentscheidung vom 9.Â FebruarÂ 2016 Ã¤nderte das Zollamt die AbgabenerhÃ¶hung der HÃ¶he nach ab und wies im Ãœbrigen als Beschwerden behandelten Berufungen als unbegrÃ¼ndet ab, worauf die Revisionswerberin die Vorlage beantragte.
Mit dem angefochtenen Erkenntnis wies das Bundesfinanzgericht die Beschwerde gegen die Abweisung der AntrÃ¤ge auf Erstattung der Einfuhrumsatzsteuer sowie der AbgabenerhÃ¶hung nach Art.Â 236 (SpruchpunktÂ 1) und Art.Â 239Â ZK iVm. Â§Â 83Â ZollR-DG (SpruchpunktÂ 2) als unbegrÃ¼ndet ab und Ã¤nderte die Mitteilung der buchmÃ¤ÃŸig erfassten AbgabenerhÃ¶hung der HÃ¶he nach auf den geringeren Betrag auf â‚¬Â 2.004,38 ab (SpruchpunktÂ 3).
Weiters sprach das Gericht aus, dass gegen dieses Erkenntnis eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nicht zulÃ¤ssig sei.
Nach Darstellung des Verfahrensganges traf das Gericht im angefochtenen Erkenntnis folgende Sachverhaltsfeststellungen:
â€žDie [Revisionswerberin], ein Speditionsunternehmen, beantragte am 24.Â AprilÂ 2009 bei der Zollstelle Meiningen des Zollamtes Feldkirch Wolfurt unter CRNÂ ... die ÃœberfÃ¼hrung von 8Â PackstÃ¼cken mit elektronischen Bauteilen und einem Gewicht von 190Â kg in den freien Verkehr mit steuerbefreiender Lieferung (VerfahrenscodeÂ 42) und erklÃ¤rte dabei als indirekte Vertreterin der slowakischen Gesellschaft P s.r.o. zu handeln. Als Versender/AusfÃ¼hrer wurde im FeldÂ 2 der Zollanmeldung die S LLC, L, Schweiz, angegeben. Im Feld 40 â€šVorpapiereâ€˜ wurde unter dem Code â€š821â€˜ (=externes Versandverfahren T1) der Versandschein mit der MRNÂ ... angefÃ¼hrt.
Die Zollanmeldung wurde wie angemeldet angenommen und die Waren Ã¼berlassen. Eine Einfuhrumsatzsteuer wurde nicht festgesetzt.
Die Waren wurden zuvor in Italien zur Ausfuhr angemeldet und anschlieÃŸend in das interne Versandverfahren (T2) mit den MRNÂ ... und ... mit Exportvermerk und Bestimmungsstelle M/Schweiz Ã¼bergefÃ¼hrt. Damit wurde die Steuerfreiheit der Waren durch Ausfuhr bewirkt. In der Schweiz wurden die Waren umgeladen, aber nicht zum freien Verkehr abgefertigt, sondern neuerlich in ein Versandverfahren T2Â (MRNÂ ...) mit Bestimmungsstelle Meiningen/Ã–sterreich Ã¼bergefÃ¼hrt. Der Exportvermerk wurde in das zweiteÂ Versanddokument nicht Ã¼bernommen.
Aufgrund eines Ersuchens der deutschen BehÃ¶rden um ÃœberprÃ¼fung von zweiÂ den gleichen EmpfÃ¤nger betreffende Sendungen, bei denen die ÃœberfÃ¼hrung in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr in Deutschland erfolgte, als Bestimmungsort aber die [Revisionswerberin] in Ã–sterreich angegeben wurde, wurde auch die gegenstÃ¤ndliche Zollanmeldung einer nachtrÃ¤glichen PrÃ¼fung unterzogen.
Die vorgelegte Kopie eines CMR-Frachtbriefes, welcher der [Revisionswerberin] mittels E-Mail Ã¼bermittelt wurde, ist weder vom Absender noch vom FrachtfÃ¼hrer unterschrieben. Er enthÃ¤lt eine EmpfangsbestÃ¤tigung, wobei die die BestÃ¤tigung erteilende Person nicht leserlich ist.
Im Zuge der ÃœberprÃ¼fung der Zollanmeldung wurde am 28.Â MaiÂ 2010 eine Anfrage betreffend die in der Zollanmeldung angefÃ¼hrte WarenempfÃ¤ngerin an die slowakischen BehÃ¶rden gerichtet. Mit der am 16.Â AugustÂ 2010 beim Zollamt eingelangten Antwort wurde mitgeteilt, dass es nicht mÃ¶glich gewesen sei, mit der Gesellschaft in Kontakt zu treten. An der Sitzadresse befinde sich nur ein Briefkasten, aber kein BÃ¼ro. Der dreimaligen Aufforderung an die bevollmÃ¤chtigten Vertreter, wobei zweiÂ Schreiben Ã¼bernommen wurden, bei der BehÃ¶rde vorstellig zu werden, wurde nicht nachgekommen. Die Aufforderung an den in Italien ansÃ¤ssigen gesetzlichen Vertreter der Gesellschaft kam mit dem Vermerk â€šEmpfÃ¤nger unbekanntâ€˜ zurÃ¼ck.â€œ
2Â Nach Darlegung der im Revisionsfall zur Anwendung gelangenden Bestimmungen des Zollkodex sowie der Zollkodex-DurchfÃ¼hrungsverordnung, des Zollrechts-DurchfÃ¼hrungsgesetzes in der Fassung vor dem AbgabenÃ¤nderungsgesetzÂ 2015, BGBl.Â IÂ Nr.Â 163, sowie der Art.Â 6 Abs.Â 3 und Art.Â 7 UStGÂ 1994 in der Fassung vor der Novelle durch das AbgabenÃ¤nderungsgesetzÂ 2010 BGBl.Â IÂ Nr.Â 34, schloss das Gericht folgende â€žrechtliche ErwÃ¤gungen und BeweiswÃ¼rdigungâ€œ an:
â€ž1. Zum Antrag auf Erstattung der Einfuhrumsatzsteuer nach Art.Â 236 ZK:
Nach Art.Â 236 ZK in Verbindung mit Â§Â 26 Abs.Â 1 UStG 1994 und Â§Â 2 Abs.Â 1Â ZollR-DG wird die Einfuhrumsatzsteuer erstattet, wenn nachgewiesen wird, dass der Betrag im Zeitpunkt der Zahlung nicht gesetzlich geschuldet war. Voraussetzung fur eine Erstattung im Beschwerdefall ist es daher, dass die Nacherhebung der Einfuhrumsatzsteuer zur Einfuhr vom 24.Â AprilÂ 2009, CRNÂ ..., mit Bescheid vom 31.Â MaiÂ 2011, ZahlÂ ..., rechtswidrig erfolgt ist, weil fÃ¼r die eingefÃ¼hrten Waren nach Art.Â 6 Abs.Â 3 UStG 1994 Steuerfreiheit zu gewÃ¤hren ist.
Die Steuerfreiheit nach Art.Â 6 Abs.Â 3 UStG 1994 setzt einerseits eine Einfuhr aus einem Drittland oder einem Drittgebiet und andererseits das Vorliegen einer anschlieÃŸenden (steuerfreien) innergemeinschaftliche Lieferung voraus.
ZunÃ¤chst ist festzustellen, dass der Grundsatz der Rechtssicherheit es dem Zollamt nicht verwehrt, eine nachtrÃ¤gliche Kontrolle einer Zollanmeldung (Art.Â 78 ZK) vorzunehmen, um zu prÃ¼fen, ob ein Steuerpflichtiger von einer etwaigen Steuerhinterziehung weder Kenntnis hatte noch Kenntnis haben konnte. Die GewÃ¤hrung der Befreiung von der Einfuhrumsatzsteuer im Zuge der Einfuhrabfertigung, auch nach einer allfÃ¤lligen VorabprÃ¼fung, ist nach der Rechtsprechung des EuGH fÃ¼r sich allein nicht geeignet, jegliche MÃ¶glichkeit einer nachtrÃ¤glichen Erhebung der Einfuhrumsatzsteuer auszuschlieÃŸen, wenn sich herausstellt, dass der Importeur an einer Steuerhinterziehung beteiligt war oder die nÃ¶tige Sorgfalt zur Vermeidung einer solchen Beteiligung unterlassen hat (EuGH 25.10.2018, Rs C-528/17, EU:C:2018:868, â€˜Milan Bozicevic Jezovnikâ€™, Rn 44f mwN).
Aufgrund der Zolldokumente ergibt sich, dass die gegenstÃ¤ndlichen Waren nicht aus einem Drittland, sondern von Italien aus versandt worden sind. Dort sind die Waren zuvor zur Ausfuhr angemeldet und im Anschluss daran in das interne Versandverfahren (T2) Ã¼bergefÃ¼hrt worden. Damit wurde fÃ¼r die Waren die Steuerbefreiung in Italien bewirkt. Die Unterbrechung der BefÃ¶rderung (Umladung) und Beendigung des (ersten) Versandverfahrens in der Schweiz, sowie die neuerliche ÃœberfÃ¼hrung der Waren in ein Versandverfahren T2 (unter AnfÃ¼hrung der MRN der vorausgegangenen Versandverfahren T2) Ã¤ndert nichts daran, dass im gegenstÃ¤ndlichen Fall keine Einfuhr aus einem Drittland im Sinne des Art.Â 143 MwSt-SystRL vorliegt. Die Waren wurden in der Schweiz nicht in den freien Verkehr gebracht und standen durchgehend unter zollamtlicher Ãœberwachung. Sie wurden lediglich im Rahmen einer gebrochenen Durchfuhr durch das Zollgebiet der Schweiz durchtransportiert und in Ã–sterreich bei der Zollstelle Meiningen zur Abfertigung gestellt.
Nach Art.Â 792a Abs.Â 2 ZK-DVO ist im Versandverfahren mit dem Vermerk â€šEXPORTâ€˜ (oder dem Code â€šDG2â€˜) eine Ã„nderung des BefÃ¶rderungsvertrages mit der Folge, dass eine BefÃ¶rderung, die auÃŸerhalb des Zollgebietes der Gemeinschaft oder bei der Ausgangszollstelle enden sollte, innerhalb des Zollgebietes endet, nur mit Zustimmung der Abgangsstelle und unter RÃ¼ckgabe des Ausfuhrpapiers an die Ausfuhrzollstelle zulÃ¤ssig. Dass dieser Bestimmung entsprochen worden ist, wurde weder behauptet, noch ergibt sich dies aus den vorliegenden Dokumenten bzw.Â Daten.
Aufgrund der Sachlage hatte im Zuge der Wiedereinfuhr entweder ein Nachweis (zB. Rechnung) Ã¼ber eine innergemeinschaftliche Lieferung von Italien in ein anderes Land der EuropÃ¤ischen Union unter Angabe der Umsatzsteuer-Identifikationsnummern des Versenders (hÃ¤tte auch die italienische UID des in der Schweiz ansÃ¤ssigen Versenders sein kÃ¶nnen) und die des Erwerbers in einem anderen Mitgliedstaat vorgelegt werden oder die Umsatzsteuer entrichtet werden mÃ¼ssen (in diesem Sinne auch Punkt 5.4. des Versandverfahrenshandbuches der EuropÃ¤ischen Kommission).
Da im Einfuhrfall keine Einfuhr aus einem Drittland vorliegt, sind die Voraussetzungen fÃ¼r eine Steuerbefreiung nach Art.Â 6 Abs.Â 3 UStG 1994 nicht gegeben. Die [Revisionswerberin] hat ohne die Voraussetzungen zu erfÃ¼llen, die Waren zum so genannten Verfahren 42 angemeldet.
Hinzu kommt, dass die Zollanmeldung als im eigenen Namen und auf eigene Rechnung abgegeben gilt, weil die BeschwerdefÃ¼hrerin in der Zollanmeldung erklÃ¤rte, die P s.r.o. zu vertreten, ohne Ã¼ber eine entsprechende Vollmacht zu verfÃ¼gen (Art.Â 5 Abs.Â 4 ZK). Der Auftrag zur Verzollung und die Vollmacht wurden nach dem Beschwerdevorbringen und den vorgelegten Dokumenten vom Versender erteilt.
Es ist daher die Einfuhrumsatzsteuerschuld wegen NichterfÃ¼llens der Voraussetzungen fÃ¼r eine AbgabenbegÃ¼nstigung in sinngemÃ¤ÃŸer Anwendung des Zollrechts nach Art.Â 204 Abs.Â 1 Buchst. b und Abs.Â 3 ZK fÃ¼r die BeschwerdefÃ¼hrerin entstanden.
Die buchmÃ¤ÃŸige Erfassung und Mitteilung der Einfuhrumsatzsteuer einschlieÃŸlich der AbgabenerhÃ¶hung ist daher zu Recht erfolgt. Eine Erstattung nach Art.Â 236 Abs.Â 1 ZK kann deshalb nicht gewÃ¤hrt werden.
Selbst wenn man dieser Rechtsansicht nicht folgt, ist im Beschwerdefall fÃ¼r die [Revisionswerberin] nichts gewonnen. Es wird auch eine weitere Voraussetzung fÃ¼r eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung nicht erfÃ¼llt.
Nach stÃ¤ndiger Rechtsprechung des EuGH ist die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung eines Gegenstands nur dann anwendbar, wenn das Recht, wie ein EigentÃ¼mer Ã¼ber diesen Gegenstand zu verfÃ¼gen, auf den Erwerber Ã¼bertragen worden ist, wenn der Lieferer nachweist, dass der fragliche Gegenstand in einen anderen Mitgliedstaat versandt oder befÃ¶rdert worden ist, und wenn der Gegenstand aufgrund dieses Versands oder dieser BefÃ¶rderung den Liefermitgliedstaat physisch verlassen hat (vgl.Â EuGHÂ 27.9.2007, Rs C-409/04, EU:C:2007:548 â€šTeleos u.a.â€˜, Rn. 42; EuGHÂ 6.9.2012, Rs C-273/11, EU:C:2012:547, â€šMecsek-Gabonaâ€˜, Rn. 31; EuGH 9.10.2014, Rs C-492/13, EU:C:2014:2267, â€šTraumâ€˜,Rn. 24; EuGHÂ 20.6.2018, C-108/17. EU:C:2018:473, â€šEnteco Balticâ€˜, Rn 66).
Die Steuerbefreiung fÃ¼r eine innergemeinschaftliche Lieferung ist aber dann zu versagen,
-wenn sich der Steuerpflichtige an einer Steuerhinterziehung beteiligt hat, die das Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems gefÃ¤hrdet hat, und in dem er somit nicht im guten Glauben gehandelt und alle MaÃŸnahmen ergriffen hat, die vernÃ¼nftigerweise von ihm verlangt werden kÃ¶nnen, um sich zu vergewissern, dass der von ihm getÃ¤tigte Umsatz nicht zu einer Beteiligung an einer Steuerhinterziehung fÃ¼hrt oder
-wenn die Nichtbeachtung formeller Erfordernisse den sicheren Nachweis verhindert, dass die materiellen Anforderungen erfÃ¼llt worden sind (vgl.Â EuGH 9.2.2017, Rs C-21/16, EU:C:2017:106, â€˜Euro Tyreâ€™, Rn 39f mit weiteren Hinweisen zur Rechtsprechung; EuGH 20.6.2018, C-108/17, EU:C:2018:473, â€˜Enteco Balticâ€™, Rn 59).
Im Beschwerdefall wurde der nach der V BGBl.Â Nr.Â 401/1996 vorgesehene Versendungsnachweis nicht erbracht.
Nach der Verwaltungspraxis ersetzt bei Verwendung der Sonder-UID eine nach den Richtlinien zum Umsatzsteuergesetz entsprechende GeschÃ¤ftsabwicklung zwar den Buchnachweis, nicht jedoch den nach der zitierten Verordnung zu erbringenden Belegnachweis Ã¼ber die innergemeinschaftliche Warenbewegung.
Ein CMR-Frachtbrief ist grundsÃ¤tzlich ein Frachtbrief im Sinne von Â§Â 3 Abs.Â 2 der V BGBlÂ Nr.Â 401/1996. Danach ist gemÃ¤ÃŸ Â§Â 3 Abs.Â 1 der Nachweis durch eine Durchschrift oder Abschrift der Rechnung und durch einen Versendungsbeleg im Sinne des Â§Â 7 Abs.Â 5 UStG 1994, insbesondere durch Frachtbriefe, Postaufgabebescheinigungen, Konossements und dergleichen oder deren DoppelstÃ¼cke zu fÃ¼hren.
Der im Beschwerdefall nur in Form einer Kopie vorliegende CMR-Frachtbrief (dieser wurde der [Revisionswerberin] am 27.Â AprilÂ 2009 nachtrÃ¤glich mit E-Mail Ã¼bermittelt) genÃ¼gt den Anforderungen eines Belegnachweises zum sicheren Nachweis des ErfÃ¼llens der materiellen Anforderungen fÃ¼r die Steuerbefreiung nicht. Die Ãœbertragung des Rechts an die angegebene Gesellschaft, wie ein EigentÃ¼mer Ã¼ber den Gegenstand zu verfÃ¼gen und die tatsachliche BefÃ¶rderung zum angegebenen Bestimmungsort B/Slowakei kann aufgrund der festgestellten UmstÃ¤nde nicht als nachgewiesen angesehen werden.
Der Frachtbrief ist weder vom Versender noch vom Frachtfahrer unterschrieben worden. Im Hinblick darauf, dass sich nach den Feststellungen der slowakischen BehÃ¶rden am angefÃ¼hrten Bestimmungsort nur ein Postkasten befindet, jedoch keine GeschÃ¤ftstÃ¤tigkeit entfaltet wird, und alle erworbenen Waren nach den in der Slowakei eingereichten ErklÃ¤rungen an zweiÂ italienische Unternehmen weiterverkauft worden sein sollten, wobei eine der angegebenen Umsatzsteuer-Identifikationsnummern nicht existiert und die zweite eine Gesellschaft betrifft, deren Vertreter weder Unterlagen vorgelegt, noch zum Auffinden der Buchhaltungsunterlagen nÃ¼tzliche Angaben gemacht hat, bestehen begrÃ¼ndete Zweifel an der tatsÃ¤chlichen Lieferung der Waren zur VerfÃ¼gung der P s.r.o. am angegebenen Bestimmungsort.
Das Bundesfinanzgericht verkennt dabei nicht, dass Waren im Rahmen einer innergemeinschaftlichen Lieferung nicht zwingend zur Adresse des Sitzes des Erwerbers verbracht werden mÃ¼ssen, es erachtet es aber jedenfalls fÃ¼r erforderlich, dass der tatsÃ¤chliche Bestimmungsort und der tatsÃ¤chliche EmpfÃ¤nger genannt werden, weil andernfalls der Erwerber und der Ort des Erwerbes nicht festgestellt werden kann und der beizubringende Belegnachweis keinen Zweck hÃ¤tte.
Die Abgabe von SteuererklÃ¤rungen in der Slowakei vermag im Beschwerdefall aufgrund der gegebenen UmstÃ¤nde ebenfalls den Belegnachweis nicht zu ersetzen. Nach Mitteilung der slowakischen BehÃ¶rden wurden von der P s.r.o. im 2. Quartal 2009 Erwerbe in HÃ¶he von â‚¬Â 1.646.773,00 und Lieferungen nach Italien in HÃ¶he von insgesamt â‚¬Â 1.667.362,00 erklÃ¤rt, womit sich bei einem normalen Verlauf die tatsÃ¤chliche Steuerlast im Hinblick auf den Vorsteuerabzug betreffend die innergemeinschaftlichen Erwerbe und die Steuerfreiheit betreffend die erklÃ¤rten innergemeinschaftlichen Lieferungen auf â€šNullâ€˜ reduziert, Es ist daher mit Ã¼berwiegender Wahrscheinlichkeit davon auszugehen, dass die SteuererklÃ¤rungen nur zur Verschleierung der tatsÃ¤chlichen Erwerber dienten, zumal in den SteuererklÃ¤rungen -Â wie oben angefÃ¼hrtÂ - eine nicht existierende italienische UID bzw.Â die UID eines Erwerbers angegeben wurde, der keine Unterlagen vorlegen kann oder will.
Zwar enthÃ¤lt die Frachtbriefkopie eine EmpfangsbestÃ¤tigung (ebenfalls in Kopie. Diese kann aber auch nicht als sicherer Nachweis anerkannt werden, weil diese unter BerÃ¼cksichtigung der GesamtumstÃ¤nde der Lieferung (auch nachtrÃ¤glich) an jedem beliebigen Ort erstellt werden konnte. Im Ãœbrigen ist die unterzeichnende Person nicht lesbar. Ort und Datum ist darÃ¼ber hinaus darin wohl bereits vorgegeben gewesen. Es ist sehr unwahrscheinlich, dass die die Waren Ã¼bernehmende und die den Empfang bestÃ¤tigende Person auf dem Frachtbrief Ort und Datum mit Hilfe eines Druckers ausfÃ¼llt.
Dem Vorbringen in der mÃ¼ndlichen Verhandlung, dass die Sendung nur aus 8Â PackstÃ¼cken mit einem Gewicht von 190Â kg bestanden habe und daher sehr wohl zum angegebenen Bestimmungsort befÃ¶rdert und dort Ã¼bernommen werden hÃ¤tte kÃ¶nnen, vermag die Zweifel aufgrund der gegebenen GesamtumstÃ¤nde nicht auszurÃ¤umen. In diesem Zusammenhang ist anzumerken, dass die Vertreter der in der Zollanmeldung angefÃ¼hrten Erwerberin trotz entsprechender Aufforderung nicht Kontakt getreten sind, um Unklarheiten in Bezug auf den Erwerb und Weiterverkauf der Waren auszurÃ¤umen.
Insgesamt gesehen liegt somit auch kein alternativer Nachweis Ã¼ber die tatsÃ¤chliche Lieferung der Waren an die P s.r.o. in B/Slowakei vor.
Zusammenfassend ist daher davon auszugehen, dass der endgÃ¼ltige Verbleib der Waren unbekannt geblieben ist und der sichere Nachweis fÃ¼r das Vorliegen der materiell-rechtlichen Voraussetzungen im Sinne der Rechtsprechung des EuGH nicht gelungen ist. Die erklÃ¤rte innergemeinschaftliche Lieferung ist als steuerpflichtig zu behandeln, die Voraussetzung fÃ¼r die Befreiung von der Einfuhrumsatzsteuer ist somit nicht erfÃ¼llt.
Ob gegen einen Beteiligten ein gerichtliches Strafverfahren anhÃ¤ngig ist, ist nicht relevant. Das diesbezÃ¼gliche Vorbringen des Beschwerdevertreters geht ins Leere.
Aufgrund der Anmeldung der Waren unter dem Verfahrenscode 42, obwohl es sich um Waren gehandelt hat, die durch die Schweiz durchtransportiert worden sind bzw.Â im Fall, dass man dies nicht als schÃ¤dlich ansehen mÃ¶chte, aufgrund des fehlenden Versendungsnachweises stellt sich in Bezug auf den Lieferer die Frage des Vertrauensschutzes nach Art.Â 7 Abs.Â 4 UStG 1994 nicht, weil es sich nicht um einen Fall handelt, in dem der Lieferer auf unrichtige Angaben des Abnehmers vertraut hat. Den erforderlichen Belegnachweis zu fÃ¼hren ist Sache des Lieferers bzw.Â durch die Inanspruchnahme ihrer Sonder-UID Sache der BeschwerdefÃ¼hrerin.
Soweit die [Revisionswerberin] ins Treffen fÃ¼hrt, dass gar kein steuerpflichtiger Umsatz vorliege, Ã¼bersieht sie, dass die in Rede stehenden Waren in Ã–sterreich (willentlich) in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr Ã¼bergefÃ¼hrt worden sind (ArtÂ 60 der MwSt-SystRL) und nicht mehr einem Verfahren im Sinn des Art.Â 61 Abs.Â 1 der MwSt-SystRL unterlagen. Dass die Waren dann (hier jedoch nicht nachgewiesen) in einem anderen Mitgliedstaat befÃ¶rdert worden sind, Ã¤ndern daran nichts. Andernfalls wÃ¤re die Einfuhrumsatzsteuerbefreiung nach Art.Â 143 Buchst. d der MwSt-SystRL inhaltsleer (vgl.Â VwGHÂ 25.04.2017, RaÂ 2016/16/0059). Daran Ã¤ndert auch das Urteil des EuGH vom 10.Â JuliÂ 2019 in der Rs C-26118, EU:C:2019:579 â€šFederal Express Corporationâ€˜ nichts. Der Gerichtshof fÃ¼hrt darin in RzÂ 44 aus, dass der Eingang in den Wirtschaftskreislauf somit ein Verbrauch dann vorliegt, wenn sie einem mit der Mehrwertsteuer belasteten Vorgang zugefÃ¼hrt werden. Eine innergemeinschaftliche Lieferung stellt unzweifelhaft einen mit Mehrwertsteuer belasteten Vorgang dar. Folgerichtig hat der EuGH in seinen jÃ¼ngsten Urteilen zum Verfahren 42 diesen Umstand auch nie ins Treffen gefÃ¼hrt, sondern ist ersichtlich jeweils vom Vorliegen einer grundsÃ¤tzlich steuerpflichtigen Einfuhr im Mitgliedstaat der Abgabe der Zollanmeldung ausgegangen.
Der Antrag auf Erstattung der Einfuhrumsatzsteuer nach Art.Â 236 ZK ist daher zu Recht abgewiesen worden. Die Voraussetzungen fÃ¼r die Erstattung der mit Bescheid vom 31.Â MaiÂ 2011 festgesetzten AbgabenerhÃ¶hung sind somit gleichfalls nicht erfÃ¼llt.
2. Zum Antrag auf Erstattung der Einfuhrumsatzsteuer nach Art.Â 239 ZK iVm.Â Â§Â 83Â ZollR-DG:
GemÃ¤ÃŸ Art.Â 239 Abs.Â 1 ZK in Verbindung mit Art.Â 899 Abs.Â 2Â ZK-DVO und Â§Â 83Â ZollR-DG kÃ¶nnen sonstige Eingangsabgaben in FÃ¤llen erstattet oder erlassen werden, wenn es sich um besondere FÃ¤lle handelt, die sich aus UmstÃ¤nden ergeben, die nicht auf betrÃ¼gerische Absicht oder offensichtliche FahrlÃ¤ssigkeit des Beteiligten zurÃ¼ckzufÃ¼hren sind. Ein besonderer Fall liegt vor, wenn sich die Abgabenbelastung als unbillig nach Lage der Sache erweist oder wenn die Existenz des Abgabenschuldners durch die Abgabenbelastung ernsthaft gefÃ¤hrdet ist.
Die [Revisionswerberin] beantragte als Anmelderin im Zollverfahren die Befreiung der in den zollrechtlich freien Verkehr Ã¼bergefÃ¼hrten Waren von der Einfuhrumsatzsteuer nach Art.Â 6 Abs.Â 3 UStG 1994. Da das liefernde Unternehmen, welches die BeschwerdefÃ¼hrerin mit der Zollabfertigung beauftragt hatte, Ã¼ber keine Ã¶sterreichische Umsatzsteuer-Identifikationsnummer (UID) verfÃ¼gte, verwendete sie die ihr fÃ¼r solche Zwecke erteilte Sonder-UM. Als Anmelderin hatte die BeschwerdefÃ¼hrerin das Vorliegen der Voraussetzungen des Art.Â 7Â UStGÂ 1994 buchmÃ¤ÃŸig nachzuweisen.
Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist bei der Anwendung des Â§Â 83 ZoIIR-DG die Rechtsprechung des EuGH, wonach von einem Wirtschaftsteilnehmer gefordert werden kann, dass er in gutem Glauben handelt und alle MaÃŸnahmen ergreift, die vernÃ¼nftigerweise verlangt werden kÃ¶nnen, um sicherzustellen, dass sein Handeln nicht zu einer Beteiligung an einer Steuerhinterziehung fÃ¼hrt (vgl.Â etwa EuGH 9.2.2017, EuroÂ TyreÂ BV -Â Sucursal em Portugal, C-21/16, Rn. 40, und EuGH 14.6.2017, â€šSantogal M-Comercio e Reparacao de Automoveisâ€˜, C-26/16, Rn.Â 71), die Richtschnur, ob die Abgabenbelastung sich als unbillig nach Lage der Sache erweist und ob offensichtliche FahrlÃ¤ssigkeit vorliegt (vgl.Â VwGHÂ 21.11.2017, RaÂ 2017/16/0037).
Im gegenstÃ¤ndlichen Einfuhrfall hat die [Revisionswerberin] die von ihr leicht feststellbare und die ihr im Ãœbrigen mit E-Mail angekÃ¼ndigte Tatsache, dass die Waren im internen gemeinsamen Versandverfahren (T2) angeliefert werden, keine Beachtung geschenkt, was sich auch dadurch manifestiert, dass in der Zollanmeldung davon abweichend als Vorpapier eine Versandanmeldung T1 (Code 821) statt T2 (Code 822) erklÃ¤rt wurde.
Als sorgfÃ¤ltig handelnde Wirtschaftsteilnehmerin hÃ¤tte sie den Umstand der Anlieferung der Waren im internen Versandverfahren im Hinblick auf die beabsichtigte Anmeldung zum Verfahren 42 prÃ¼fen und hinterfragen mÃ¼ssen. Sie hatte dabei unschwer feststellen kÃ¶nnen, dass die Waren zuvor aus dem freien Verkehr der Union ausgefÃ¼hrt worden sind, durch die Schweiz unter durchgehender zollamtlicher Ãœberwachung lediglich hindurch transportiert worden sind und somit die Voraussetzungen fÃ¼r eine Steuerfreiheit nicht vorliegen.
Eine erforderliche und zumutbare MaÃŸnahme wÃ¤re es gewesen, den Auftraggeber darauf hinzuweisen, dass die Vorgaben des Art.Â 792aÂ ZK-DVO einzuhalten sind bzw.Â dass entweder eine Rechnung vorgelegt werden muss, auf der die UID des Versenders (dies hÃ¤tte auch die italienische UID des in der Schweiz ansÃ¤ssigen VerkÃ¤ufers sein kÃ¶nnen) und die des EmpfÃ¤ngers gemÃ¤ÃŸ der MwSt-SystRL enthalten sind, andernfalls eine Abfertigung der Waren nur unter Entrichtung der Einfuhrumsatzsteuer vorgenommen werden kann.
Die [Revisionswerberin] hat die ihr zumutbaren Sorgfaltspflichten auch insofern nicht erfÃ¼llt, als sie im Zusammenhang mit der beabsichtigten Verwendung der Waren zur AusfÃ¼hrung einer innergemeinschaftlichen Lieferung, den erforderlichen Belegnachweis Ã¼ber die tatsÃ¤chliche Warenbewegung nicht erbracht hat. Bei entsprechender und gleichfalls zumutbarer PrÃ¼fung der Transportpapiere hÃ¤tte sie bereits im Zuge der Abfertigung den Umstand, dass der CMR-Frachtbrief weder vom Absender noch vom FrachtfÃ¼hrer unterschrieben ist und so ein ordnungsgemÃ¤ÃŸer Nachweis nicht zu erbringen sein wird, bemerken mÃ¼ssen.
Beide der oben angefÃ¼hrten UmstÃ¤nde betreffen die SphÃ¤re der [Revisionswerberin] und hingen nicht von einem von ihr nicht zu beeinflussenden spÃ¤teren Verhalten eines Dritten ab.
Der [Revisionswerberin] ist somit offensichtliche FahrlÃ¤ssigkeit vorzuwerfen, weil sie nicht alle erforderlichen MaÃŸnahmen ergriffen hat, die unter den genannten UmstÃ¤nden vernÃ¼nftigerweise von ihr verlangt werden konnten. Der Verbleib der Waren ist nicht nachgewiesen. Die Voraussetzungen fÃ¼r eine Erstattung der Einfuhrumsatzsteuer nach Art.Â 239 ZK iVm. Â§Â 83Â ZollR-DG liegen daher ebenfalls nicht vor. Das gleiche gilt fÃ¼r die im Zusammenhang mit der Festsetzung der Einfuhrumsatzsteuer erhobene AbgabenerhÃ¶hung nach Â§Â 108 Abs.Â 1Â ZollR-DG.â€œ
3Â Weiters begrÃ¼ndete das Gericht unter Punkt 3. seiner ErwÃ¤gungen die Festsetzung der AbgabenerhÃ¶hung nach Â§Â 108 Abs.Â 1 ZollR-DG sowie abschlieÃŸend seinen Ausspruch Ã¼ber die UnzulÃ¤ssigkeit einer Revision: InÂ Bezug auf die Nichtanwendung des Art.Â 6 Abs.Â 3 UStGÂ 1994 im Zusammenhang mit zuvor aus einem Mitgliedstaat der Union ausgefÃ¼hrte und in ein internes Versandverfahren T2 Ã¼bergefÃ¼hrte Waren und Wiederverbringen in das Zollgebiet der Union unter durchgehender zollamtlicher Ãœberwachung existiere zwar keine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes; da jedoch zusÃ¤tzlich auch kein gÃ¼ltiger Belegnachweis Ã¼ber die tatsÃ¤chliche Warenbewegung vorliege, hÃ¤nge das Erkenntnis nicht von der LÃ¶sung einer Rechtsfrage von grundsÃ¤tzlicher Bedeutung ab. DarÃ¼ber hinaus seien Tatsachen im Allgemeinen einer Revision nicht zugÃ¤nglich.
4Â In der gegen die SpruchpunkteÂ 1. undÂ 2. (Versagung der Erstattung im Grunde des Art.Â 236Â ZK sowie des Art.Â 239Â ZK) erhobenen auÃŸerordentlichen Revision erachtet sich die Revisionswerberin unter anderem in ihrem Recht auf Erstattung nach Art.Â 236Â ZK sowie auf Erstattung wegen Billigkeit nach Art.Â 239 ZK iVm.Â Â§Â 83Â ZollR-DG verletzt.
Sie begrÃ¼ndet die ZulÃ¤ssigkeit ihrer Revision zusammengefasst in einer aktenwidrigen Sachverhaltsfeststellung und einer auf unschlÃ¼ssig und unrichtiger Anwendung der Bestimmungen der CMR und des UGB aufbauender BeweiswÃ¼rdigung sowie Unterlassung wesentlicher Sachverhaltsfeststellungen, die sich zwingend aus Ermittlungen der AbgabenbehÃ¶rde ergÃ¤ben, weiters aus der Nichtbeachtung des Urteils des EuGH vom 14.Â FebruarÂ 2019, C-531/17 -Â Vetsch Int. TransporteÂ GmbH, des Urteils vom 10.Â JuliÂ 2019, C-26/18Â - Federal Express Corporation Deutsche Niederlassung, in einem Widerspruch zu AusfÃ¼hrungen der GeneralanwÃ¤ltin in ihren SchlussantrÃ¤gen in der Rechtssache C-531/17 sowie schlieÃŸlich in einem Fehlen von Rechtsprechung zur Anwendung des Art.Â 6 Abs.Â 3 UStGÂ 1994 fÃ¼r die Verbringung von Waren wie im Revisionsfall.
5Â Der Verwaltungsgerichtshof hat Ã¼ber diese Revision das Vorverfahren eingeleitet in dessen Rahmen die vor dem Verwaltungsgericht belangte BehÃ¶rde eine Revisionsbeantwortung erstattete, in der sie die ZurÃ¼ck-, inÂ eventu Abweisung der Revision unter Zuerkennung von Aufwandersatz beantragt.
6Â Zur Darstellung der materiell-rechtlichen Rechtslage kann zunÃ¤chst gemÃ¤ÃŸ Â§Â 43 Abs.2Â VwGG auf das Erkenntnis vom 26.Â MÃ¤rzÂ 2019, RaÂ 2016/16/0061, verwiesen werden.
7Â Hat das Verwaltungsgericht im Erkenntnis ausgesprochen, dass die Revision nicht gemÃ¤ÃŸ Art.Â 133 Abs.Â 4 B-VG zulÃ¤ssig ist, hat die Revision gemÃ¤ÃŸ Â§Â 28 Abs.Â 3Â VwGG gesondert auch die GrÃ¼nde zu enthalten, aus denen entgegen dem Ausspruch des Verwaltungsgerichtes die Revision fÃ¼r zulÃ¤ssig erachtet wird (auÃŸerordentliche Revision).
8Â Nach dem Willen des Verfassungsgesetzgebers orientiert sich das Revisionsmodell der Verwaltungsgerichtsbarkeit-Novelle 2012 an jenem nach den Â§Â§Â 500Â ffÂ ZPO; ausgehend davon ist das Verwaltungsgerichtshof als Rechtsinstanz tÃ¤tig und im Allgemeinen nicht zur ÃœberprÃ¼fung der BeweiswÃ¼rdigung im Einzelfall berufen. Einer Rechtsfrage des Verfahrensrechtes - wozu auch die Regeln Ã¼ber die (freie) BeweiswÃ¼rdigung zÃ¤hlen - kann nur dann grundsÃ¤tzliche Bedeutung im Sinn des Art.Â 133 Abs.Â 4Â B-VG, wenn sie Ã¼ber den konkreten Einzelfall hinaus Bedeutung entfaltet, und setzt einen schwerwiegenden VerstoÃŸ gegen tragende VerfahrensgrundsÃ¤tze voraus (VwGHÂ 25.2.2016, RaÂ 2016/16/0006, 30.6.2016, RaÂ 2016/16/0025, 23.8.2016, RaÂ 2016/16/0063 und 22.10.2018, RaÂ 2018/16/0178).
So liegt eine Rechtsfrage grundsÃ¤tzlicher Bedeutung etwa dann vor, wenn das Verwaltungsgericht im Einzelfall die BeweiswÃ¼rdigung in einer die Rechtssicherheit beeintrÃ¤chtigenden, gar unvertretbaren Weise vorgenommen hÃ¤tte (VwGHÂ 12.2.2019, RaÂ 2019/16/0015, 26.9.2019, RaÂ 2019/08/0134).
Nach der stÃ¤ndigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes liegt eine Aktenwidrigkeit, die ebenfalls eine Rechtsfrage grundsÃ¤tzlicher Bedeutung im Sinn des Art.Â 133 Abs.Â 4 B-VG aufwerfen kann, nur dann vor, wenn sich die BehÃ¶rde oder das Verwaltungsgericht bei der Feststellung des maÃŸgeblichen Sachverhaltes mit dem Akteninhalt hinsichtlich der dort festgehaltenen Tatsachen in Widerspruch setzt, wenn also der Akteninhalt in der Entscheidung unrichtig wiedergegeben wurde, nicht aber, wenn etwa Feststellungen getroffen wurden, die -Â aufgrund der BeweiswÃ¼rdigung der BehÃ¶rdeÂ - mit Behauptungen einer Partei nicht Ã¼bereinstimmen (VwGHÂ 25.2.2016, RaÂ 2016/16/0006, und 4.12.2019, RaÂ 2019/16/0194).
9Â Unter Anwendung dieses MaÃŸstabes geht die RÃ¼ge der Revision an der Feststellung des Verwaltungsgerichts Ã¼ber das Erscheinungsbild des CMR-Frachtbriefes als vermeintliche Aktenwidrigkeit schon insofern fehl, als das Gericht entgegen der Behauptung der Revision nicht feststellte, dass dieser Frachtbrief keine EmpfangsbestÃ¤tigung enthalte, sondern vielmehr, dass dieser eine EmpfangsbestÃ¤tigung aufweise, deren Aussteller jedoch nicht leserlich sei, woraus das Verwaltungsgericht erst in einem weiteren Schritt seine Zweifel an der Beweiskraft der Urkunde ableitete.
10Â MagÂ auch nach CMR und Unternehmensgesetzbuch die Verwendung von Stampiglien auf einem Frachtbrief zulÃ¤ssig sein, so entziehen diese Formvorschriften eine solche Urkunde nicht der freien BeweiswÃ¼rdigung durch die BehÃ¶rde oder das Gericht. Die vom Verwaltungsgericht in Ansehung dieser Urkunde, jedoch auch aus der nachtrÃ¤glichen Ãœbermittlung und aus den Zweifeln an den vom slowakischen EmpfÃ¤nger gegenÃ¼ber den dortigen BehÃ¶rden deklarierten UmsÃ¤tzen letztlich verbliebenen Zweifel an der Beweiskraft der Urkunde und am Verbleib der Waren stellt eine im Einzelfall vorgenommene BeweiswÃ¼rdigung dar, die keine nach der wiedergegebenen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes fÃ¼r eine Rechtsfrage grundsÃ¤tzlicher Bedeutung erforderliche Bedenken auslÃ¶st.
11Â Ausgehend von der vom Verwaltungsgericht gewonnenen und begrÃ¼ndeten mangelnden Ãœberzeugung Ã¼ber den Verbleib der revisionsgegenstÃ¤ndlichen Waren zeigt die Revision auch keinen Widerspruch zu den von ihr ins Treffen gefÃ¼hrten Urteilen des EuGH in den Rechtssachen Vetsch Int. TransporteÂ GmbH und Federal Express Corporation Deutsche Niederlassung auf, weicht doch der im Revisionsfall maÃŸgebliche Sachverhalt von den dort rechtlich beurteilten Konstellationen schon insofern ab, als das Schicksal der revisionsgegenstÃ¤ndlichen Waren schon ab dem Zeitpunkt ihrer Einfuhr nach Ã–sterreich ungeklÃ¤rt blieb und damit eine anschlieÃŸende innergemeinschaftliche Lieferung nicht gegeben ist; schon deshalb erÃ¼brigen sich auch Bedenken einer UnzustÃ¤ndigkeit der Ã¶sterreichischen ZollbehÃ¶rden, zumal die Behauptung eines Widerspruchs des angefochtenen Erkenntnisses zu AusfÃ¼hrungen der GeneralanwÃ¤ltin in ihren SchlussantrÃ¤gen (in der Rechtssache Vetsch Int. TransporteÂ GmbH) kein Abweichen von Rechtsprechung im Sinne des Art.Â 133 Abs.Â 4Â B-VG aufzuzeigen vermag.
12Â Ist schon der Verbleib der Waren nach ihrer Einfuhr nach Ã–sterreich ungeklÃ¤rt, ist das behauptete Fehlen von Rechtsprechung zur Nichtanwendung des Art.Â 6 Abs.Â 3 UStG zum Fall einer innergemeinschaftlichen Lieferung von EU-Waren irrelevant, weil es ausgehend von den Feststellungen des angefochtenen Erkenntnisses, wonach durch die Ausfuhr der Waren aus dem Gebiet der Gemeinschaft deren Steuerfreiheit bewirkt worden war, um eine Einfuhr der Waren handelte, ohne dass eine anschlieÃŸende innergemeinschaftliche Lieferung erfolgt wÃ¤re.
13Â Die vorliegende Revision ist daher wegen Nichtvorliegen der Voraussetzung des Art.Â 133 Abs.Â 4 B-VG in nichtÃ¶ffentlicher Sitzung mit Beschluss zurÃ¼ckzuweisen.
14Â Der Spruch Ã¼ber den Aufwandersatz grÃ¼ndet sich auf die Â§Â§Â 47Â ffÂ VwGG iVm. der VwGH-AufwandersatzverordnungÂ 2014.
Wien, am 7. Mai 2020