Document Number: JWT_2020150001_20200123J00
ECLI: ECLI:AT:VWGH:2020:RO2020150001.J00
Case Number: Ro 2020/15/0001
Application Type: Vwgh
Court: Verwaltungsgerichtshof (VwGH)
Decision Date: 1579737600000
Word Count: 1994

Spruch
Die Revision wird als unbegrÃ¼ndet abgewiesen.
Die revisionswerbende Partei hat dem Bund Aufwendungen in der HÃ¶he von EURÂ 553,20 binnen zweiÂ Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
BegrÃ¼ndung
1 Die Revisionswerberin fÃ¼hrt in der Rechtsform einer Gesellschaft mit beschrÃ¤nkter Haftung einen Schlacht- und Zerlegebetrieb.
2 In der Niederschrift Ã¼ber die Schlussbesprechung anlÃ¤sslich einer AuÃŸenprÃ¼fung vom 20.Â JuniÂ 2018 wurde u.a.Â festgehalten, der Revisionswerberin seien fÃ¼r die JahreÂ 2012 bisÂ 2015 jeweils EnergieabgabenvergÃ¼tungen gutgeschrieben worden. In den PrÃ¼fungsjahren seien u.a.Â bescheidmÃ¤ÃŸig vom Land Steiermark vorgeschriebene FleischuntersuchungsgebÃ¼hren in die Berechnung des Nettoproduktionswertes einbezogen worden. Hiebei handle es sich um keine umsatzsteuerbare Leistung (nichtunternehmerische TÃ¤tigkeit), sodass die Aufwendungen nicht als Vorleistungen anzuerkennen seien. Es erhÃ¶he sich daher der Nettoproduktionswert, sodass die EnergieabgabenvergÃ¼tung -Â wie in der Niederschrift nÃ¤her dargelegtÂ - zu kÃ¼rzen sei.
3 Mit Bescheiden vom 16.Â AugustÂ 2018 setzte das Finanzamt -Â nach Wiederaufnahme der Verfahren gemÃ¤ÃŸ Â§Â 303Â BAOÂ - die VergÃ¼tungsbetrÃ¤ge nach dem EnergieabgabenvergÃ¼tungsgesetz (EAVG) fÃ¼r die JahreÂ 2012 bisÂ 2015 neu fest.
4 Die Revisionswerberin erhob gegen die neuen Sachbescheide Beschwerde. Sie begehrte die Anerkennung der FleischuntersuchungsgebÃ¼hren als Vorleistungen im Rahmen der EnergieabgabenvergÃ¼tung. Sie machte geltend, die GebÃ¼hren fÃ¼r die Untersuchungen des Landes Steiermark seien nur umsatzsteuerlich als nicht umsatzsteuerbarer Umsatz einzustufen; dies nur wegen der Sonderregelung fÃ¼r KÃ¶rperschaften Ã¶ffentlichen Rechts. FÃ¼r die EnergieabgabenvergÃ¼tung handle es sich jedoch um Leistungen gegen Entgelt, welche als UmsÃ¤tze im Sinne des Â§Â 1 Abs.Â 1 ZÂ 1 und 2 UStGÂ 1994 einzustufen seien.
5 Mit Beschwerdevorentscheidung vom 15.Â AprilÂ 2019 wies das Finanzamt die Beschwerde als unbegrÃ¼ndet ab.
6 Die Revisionswerberin beantragte die Entscheidung Ã¼ber die Beschwerde durch das Bundesfinanzgericht.
7 Mit dem angefochtenen Erkenntnis wies das Bundesfinanzgericht die Beschwerde als unbegrÃ¼ndet ab. Es sprach aus, dass eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art.Â 133 Abs.Â 4Â B-VG zulÃ¤ssig sei.
8 Nach Wiedergabe des Verfahrensgangs fÃ¼hrte das Bundesfinanzgericht im Wesentlichen aus, strittig sei die Frage, welcher Bedeutungsinhalt der Wortfolge "im Sinne des" in Â§Â 1 Abs.Â 1 ZÂ 2Â EAVG zukomme. Das Finanzamt vertrete die Auffassung, damit sei ein inhaltlicher Verweis auf die umsatzsteuerbaren UmsÃ¤tze nach dem UStGÂ 1994 gemeint, die Revisionswerberin stehe hingegen auf dem Standpunkt, diese Auffassung wÃ¤re nur dann gerechtfertigt, hÃ¤tte der Gesetzgeber anstelle der Wortfolge "im Sinne des" das Wort "gemÃ¤ÃŸ" verwendet. Der von der Revisionswerberin ins Treffen gefÃ¼hrte Unterschied zwischen "im Sinne des" und "gemÃ¤ÃŸ" lasse sich jedoch nicht begrÃ¼nden. Es handle sich dabei um Synonyme. Im Ãœbrigen kÃ¶nne dem Gesetzgeber des EAVG wohl nicht ernsthaft unterstellt werden, dass ihm die Bedeutung der Wortfolge "im Sinne des" nicht bewusst gewesen sei. Da das Land Steiermark bei der bescheidmÃ¤ÃŸigen Vorschreibung der in Rede stehenden Tier- und FleischuntersuchungsgebÃ¼hren in hoheitlicher Funktion gegenÃ¼ber der Revisionswerberin tÃ¤tig geworden sei, habe es keine Lieferungen oder sonstige Leistungen als Unternehmer im Rahmen seines Unternehmens ausgefÃ¼hrt. DemgemÃ¤ÃŸ kÃ¶nnten diese GebÃ¼hren nicht als abzugsfÃ¤hige Vorleistungen in die Berechnung des Nettoproduktionswertes einbezogen werden. 9 Da fÃ¼r die LÃ¶sung der Streitfrage der Auslegung des Tatbestandsmerkmales "im Sinne des" in Â§Â 1 Abs.Â 1 ZÂ 2Â EAVG Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes fehle, sei die Revision zuzulassen gewesen.
10 Gegen dieses Erkenntnis wendet sich die Revision.
11 Das Finanzamt hat eine Revisionsbeantwortung eingebracht.
12 Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
13 Die Revision ist zulÃ¤ssig, aber nicht begrÃ¼ndet.
14 Â§Â 1 EnergieabgabenvergÃ¼tungsgesetz (EAVG) in der hier anwendbaren Fassung (BGBl.Â IÂ Nr.Â 92/2004) lautet (auszugsweise):
"(1) Die entrichteten Energieabgaben auf die in Abs.Â 3 genannten EnergietrÃ¤ger sind fÃ¼r ein Kalenderjahr (Wirtschaftsjahr) auf Antrag insoweit zu vergÃ¼ten, als sie (insgesamt) 0,5Â % des Unterschiedsbetrages zwischen
1. UmsÃ¤tzen im Sinne des Â§Â 1 Abs.Â 1 ZÂ 1 und 2 des UmsatzsteuergesetzesÂ 1994 und
2. UmsÃ¤tzen im Sinne des Â§Â 1 Abs.Â 1 ZÂ 1 und 2 des UmsatzsteuergesetzesÂ 1994, die an das Unternehmen erbracht werden, Ã¼bersteigen (Nettoproduktionswert).
1.  (2)1. Als UmsÃ¤tze im Sinne von Abs.Â 1 ZÂ 2 gelten auch UmsÃ¤tze, die, wÃ¤ren sie im Inland erbracht worden, UmsÃ¤tze im Sinne des Â§Â 1 Abs.Â 1 ZÂ 1 und 2 des UmsatzsteuergesetzesÂ 1994 wÃ¤ren und im Zusammenhang mit steuerbaren UmsÃ¤tzen stehen.
2. Nicht als UmsÃ¤tze im Sinne von Abs.Â 1 ZÂ 2 gelten UmsÃ¤tze aus der Gestellung von ArbeitskrÃ¤ften. (...)
15 Â§Â 2 Abs.Â 2Â EAVG lautet (insoweit ebenfalls in der Fassung BGBl.Â IÂ Nr.Â 92/2004) auszugsweise:
"(2) (...) 2. Bei der Berechnung des VergÃ¼tungsbetrages gilt entweder die Grenze von 0,5Â % des Nettoproduktionswertes oder die folgenden Selbstbehalte, wobei der niedrigere Betrag gutgeschrieben wird:
-Â fÃ¼r elektrische Energie 0,0005Â EUR/kWh
-Â fÃ¼r Erdgas der UnterpositionÂ 2711 21 00 der Kombinierten
Nomenklatur 0,00598Â EUR/Normkubikmeter
-Â fÃ¼r Kohle der Positionen 2701, 2702, 2704, 2713 und 2714
der Kombinierten Nomenklatur 0,15Â EUR/Gigajoule
-Â fÃ¼r HeizÃ¶l Extraleicht (gekennzeichnetes GasÃ¶l
UnterpositionenÂ 2710Â 19Â 41, 2710 19 45, 2710 19 49 der
Kombinierten Nomenklatur) 21Â EUR/1000 Liter
-Â fÃ¼r HeizÃ¶l leicht, mittel, schwer (Unterpositionen 2710 19
61, 2710 19 63, 2710 19 65, 2710 19 69 der Kombinierten
Nomenklatur) 15 EUR/1000 kg
-Â fÃ¼r FlÃ¼ssiggas (Unterpositionen 2711 12, 2711 13, 2711 14,
2711 19 der Kombinierten Nomenklatur) 7,5 EUR/1000 kg.
Der VergÃ¼tungsbetrag wird abzÃ¼glich eines allgemeinen Selbstbehaltes von 400Â EUR gutgeschrieben."
16 Â§Â 1 UStGÂ 1994 lautet:
17 "(1) Der Umsatzsteuer unterliegen die folgenden UmsÃ¤tze:
1. Die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein
Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausfÃ¼hrt. Die Steuerbarkeit wird nicht dadurch ausgeschlossen, daÃŸ der Umsatz auf Grund gesetzlicher oder behÃ¶rdlicher Anordnung bewirkt wird oder kraft gesetzlicher Vorschrift als bewirkt gilt;
2. der Eigenverbrauch im Inland. Eigenverbrauch liegt vor,
a) soweit ein Unternehmer Ausgaben (Aufwendungen) tÃ¤tigt, die
Leistungen betreffen, die Zwecken des Unternehmens dienen, und nach Â§Â 20 Abs.Â 1 ZÂ 1 bis 5 des EinkommensteuergesetzesÂ 1988 oder nach Â§Â 12 Abs.Â 1 ZÂ 1 bis 5 des KÃ¶rperschaftsteuergesetzesÂ 1988 nicht abzugsfÃ¤hig sind. Dies gilt nicht fÃ¼r Ausgaben (Aufwendungen), die Lieferungen und sonstige Leistungen betreffen, welche auf Grund des Â§Â 12 Abs.Â 2 nicht als fÃ¼r das Unternehmen ausgefÃ¼hrt gelten, sowie fÃ¼r Geldzuwendungen. Eine Besteuerung erfolgt nur, wenn der Gegenstand oder seine Bestandteile zu einem vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben;
3. die Einfuhr von GegenstÃ¤nden (Einfuhrumsatzsteuer). Eine
Einfuhr liegt vor, wenn ein Gegenstand aus dem Drittlandsgebiet in das Inland, ausgenommen die Gebiete Jungholz und Mittelberg, gelangt."
18 Das EAVG wurde ursprÃ¼nglich mit dem StrukturanpassungsgesetzÂ 1996, BGBl.Â IÂ Nr.Â 201, erlassen. 19 In der Regierungsvorlage (72 BlgNRÂ 20.Â GPÂ 122) war zu Â§Â 1Â EAVG -Â der insoweit auch nur den Text des nunmehr ersten Absatzes umfassteÂ - noch vorgesehen, dass eine VergÃ¼tung zu erfolgen habe, soweit die Energieabgaben 0,35% des Unterschiedsbetrages zwischen 1. UmsÃ¤tzen im Sinne des Â§Â 1 Abs.Â 1 ZÂ 1 und 2 UStGÂ 1994 abzÃ¼glich der UmsÃ¤tze aus der VerÃ¤uÃŸerung von WirtschaftsgÃ¼tern des AnlagevermÃ¶gens und 2. erhaltenen Lieferungen von Waren, Rohstoffen, Halberzeugnissen, Hilfsstoffen und Zutaten, die nach ihrer Art und nach ihrem betrieblichen Zweck in ein Wareneingangsbuch (Â§Â§Â 127Â fÂ BAO) einzutragen sind oder einzutragen wÃ¤ren, Ã¼berstiegen ("Nettoproduktionswert"). 20 In den ErlÃ¤uterungen (72 BlgNRÂ 20.Â GPÂ 204 undÂ 286) wurde hiezu dargelegt, um das produzierende Gewerbe bzw.Â die produzierenden Industriebetriebe durch die neu geschaffenen Energieabgaben nicht Ã¼ber GebÃ¼hr zu belasten bzw.Â in ihrer KonkurrenzfÃ¤higkeit zu beschneiden, werde in AbhÃ¤ngigkeit des Nettoproduktionswertes eine RÃ¼ckerstattung der bezahlten Energiekosten eingefÃ¼hrt. Die zu bezahlenden Kosten fÃ¼r Erdgas und elektrischer Energie seien mit 0,35% des Nettoproduktionswertes begrenzt. Werde diese Grenze Ã¼berschritten, dann wÃ¼rden die darÃ¼ber hinausgehenden Kosten fÃ¼r die Besteuerung von Erdgas und elektrischer Energie vom zustÃ¤ndigen Finanzamt abzÃ¼glich eines Selbstbehaltes von 5.000 S vergÃ¼tet. Der Nettoproduktionswert werde auf folgende Art definiert: Differenz zwischen den vom Unternehmen erbrachten umsatzsteuerbaren Leistungen, wobei die UmsÃ¤tze aus der VerÃ¤uÃŸerung von AnlagegÃ¼tern abzuziehen seien, und dem Einsatz von Waren im Sinne von Â§Â 127Â BAO. Beide Werte seien fÃ¼r den Unternehmer ohne grÃ¶ÃŸeren Aufwand festzustellen. 21 Im Zuge der ErÃ¶rterungen im Finanzausschuss wurde Â§Â 1Â EAVG neu gefasst (im Wesentlichen mit dem auch nunmehrigen Inhalt, allerdings noch mit 0,35% VergÃ¼tungsgrenze, insbesondere aber mit dem nunmehrigen zweiten Absatz). In den ErlÃ¤uterungen wurde hiezu lediglich darauf verwiesen, die Neudefinierung des Nettoproduktionswertes diene der vereinfachten Anwendung. DarÃ¼ber hinaus sei zur Verhinderung von MissbrÃ¤uchen bei den an das Unternehmen erbrachten Leistungen die Gestellung von ArbeitskrÃ¤ften auszuscheiden (95 BlgNR 20. GP 35 und 162). 22 Mit BGBl.Â IÂ Nr.Â 92/2004 erhielten Â§Â 1 sowie Â§Â 2 Abs.Â 2 ZÂ 2Â EAVG ihre im vorliegenden Verfahren anzuwendenden Fassungen. In den ErlÃ¤uterungen zur Regierungsvorlage (478 undÂ 516 BlgNR 22.Â GPÂ 1) wurde insbesondere darauf hingewiesen, dass die EnergieabgabenvergÃ¼tung nicht der Beihilfenentscheidung der EuropÃ¤ischen Kommission vom 9.Â MÃ¤rzÂ 2004 entspreche. Ziel der GesetzesÃ¤nderung sei die Herstellung der EU-KonformitÃ¤t der EnergieabgabenvergÃ¼tung fÃ¼r die JahreÂ 2002 undÂ 2003. Dies solle dadurch erreicht werden, dass insbesondere die EnergieabgabenvergÃ¼tung an die Energiesteuerrichtlinie vom 27.Â OktoberÂ 2003, 2003/96/EG angepasst werde. Zu Â§Â 1 Abs.Â 1Â EAVG wurde insbesondere ausgefÃ¼hrt, in der Energiesteuerrichtlinie sei festgelegt, dass als energieintensiver Betrieb nur ein Betrieb gelte, bei dem die Energieabgaben einen Anteil von 0,5% des Nettoproduktionswertes Ã¼berstiegen; aus diesem Grund werde die VergÃ¼tungsgrenze von 0,35% auf 0,5% des Nettoproduktionswertes angehoben.
23 Es entspricht der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, dass das EAVG sich im Wesentlichen der Terminologie des UStGÂ 1994 -Â insbesondere auch zur Bestimmung des "Nettoproduktionswertes"Â - bedient (vgl.Â VwGHÂ 11.12.2009, 2006/17/0118, VwSlg.Â 8496/F). Das EAVG verlangt fÃ¼r die Berechnung des Nettoproduktionswertes die Erstellung einer "Leistungsbilanz" an erbrachten und erhaltenen Leistungen und knÃ¼pft dabei unmittelbar an den UmsatzbegriffÂ des Â§Â 1 Abs.Â 1 ZÂ 1 und 2 UStGÂ 1994 an. Damit ist die Auslegung des UStGÂ 1994 und der diesem zugrunde liegenden unionsrechtlichen Bestimmungen insoweit fÃ¼r die Auslegung und Anwendung des Â§Â 1 Abs.Â 1Â EAVG heranzuziehen (vgl.Â VwGHÂ 27.4.2012, 2008/17/0086, VwSlg.Â 8722/F; 20.6.2012, 2010/17/0144; 20.6.2012, 2011/17/0157; vgl.Â auch VwGHÂ 30.1.2015, 2011/17/0242).
24 Nach dem Wortlaut des Â§Â 1 EAVG ergibt sich der VergÃ¼tungsbetrag -Â unter Beachtung der in der RichtlinieÂ 2003/96/EG vorgesehenen MindeststeuerbetrÃ¤ge (Â§Â 2 Abs.Â 2 ZÂ 2Â EAVG)Â - aus der Differenz zwischen den entrichteten Energieabgaben und 0,5% des Nettoproduktionswertes. Dieser ist wiederum definiert als die Differenz zwischen den Ausgangs- und EingangsumsÃ¤tzen "im Sinne des Â§Â 1 Abs.Â 1 ZÂ 1 und 2 UStGÂ 1994". Nach Â§Â 1 ZÂ 1 UStGÂ 1994 sind insbesondere Lieferungen und sonstige Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausfÃ¼hrt, der Umsatzsteuer unterliegende UmsÃ¤tze.
25 DafÃ¼r, dass der Gesetzgeber -Â wie in der Revision behauptetÂ - sprachlich differenzieren wollte zwischen UmsÃ¤tzen "im Sinne des" Â§Â 1 Abs.Â 1 ZÂ 1 UStGÂ 1994" einerseits und UmsÃ¤tzen "nach" oder "gemÃ¤ÃŸ" dieser Bestimmung anderseits, bestehen keine Anhaltspunkte. Die Worte "im Sinne" sowie "nach" oder "gemÃ¤ÃŸ" werden hier -Â wie auch sonst (vgl.Â hiezu etwa die vom Bundeskanzleramt herausgegebenen Legistischen RichtlinienÂ 1990, PunktÂ 56)Â - offenkundig mit identem Begriffsinhalt, nÃ¤mlich als Verweisung auf eine genannte Regelung verstanden.
26 Auch aus dem Sinn und Zweck der Bestimmung des Â§Â 1Â EAVG kann ein derartiges VerstÃ¤ndnis nicht gewonnen werden. Auch wenn mit der EinrÃ¤umung einer EnergieabgabenvergÃ¼tung erreicht werden sollte, dass Produktionsbetriebe nicht Ã¼ber GebÃ¼hr belastet wÃ¼rden, so sollte die VergÃ¼tung nur insoweit gewÃ¤hrt werden, als die Energieabgaben einen bestimmten Prozentsatz des Nettoproduktionswertes Ã¼bersteigen. Dieser Nettoproduktionswert wurde im Zuge des Gesetzgebungsprozesses unterschiedlich definiert. In der Regierungsvorlage war noch vorgesehen, dass als EingangsumsÃ¤tze nur die erhaltenen Lieferungen von Waren, Rohstoffen, Halberzeugnissen, Hilfsstoffen und Zutaten zu berÃ¼cksichtigen seien. Im Finanzausschuss wurde die Definition des Nettoproduktionswerts sodann entsprechend der auch nunmehr anwendbaren Bestimmung modifiziert, wobei dies damit begrÃ¼ndet wurde, dies diene der vereinfachten Anwendung. Dass bei der Ermittlung des Nettoproduktionswertes nicht sÃ¤mtliche Vorleistungen berÃ¼cksichtigt werden sollten, ergibt sich auch aus der im Gesetz vorgesehenen Ausnahme der (Eingangs-)UmsÃ¤tze aus der Gestellung von ArbeitskrÃ¤ften. Im Ãœbrigen bemisst sich die EnergieabgabenvergÃ¼tung nicht an der in der Revision angefÃ¼hrten "WertschÃ¶pfung", sondern am "Nettoproduktionswert" (vgl.Â bereits -Â unter Hinweis auf die Differenzierung in der Richtlinie 2003/96/EG zwischen Produktionswert und MehrwertÂ - VwGHÂ 25.9.2012, 2012/17/0056, VwSlg.Â 8750/F).
27 Dass im Hinblick auf Â§Â 1 Abs.Â 2Â EAVG eine planwidrige (durch Analogie zu schlieÃŸende) LÃ¼cke vorlÃ¤ge, ist nicht erkennbar. Diese Regelung bewirkt, dass auch im Ausland erbrachte EingangsumsÃ¤tze dann bei der Ermittlung des Nettoproduktionswertes zu berÃ¼cksichtigen sind, wenn sie bei Erbringung im Inland steuerbar wÃ¤ren (und im Zusammenhang mit steuerbaren Ausgangs-UmsÃ¤tzen stehen). DafÃ¼r, dass es dem (im Wortlaut des Gesetzes nicht ausgedrÃ¼ckten) Willen des Gesetzgebers entsprechen wÃ¼rde, darÃ¼ber hinaus auch im Inland erbrachte UmsÃ¤tze, die nicht steuerbar sind, zu berÃ¼cksichtigen, bestehen keine Anhaltspunkte. Auch ist eine unsachliche Differenzierung zwischen umsatzsteuerbaren und nicht umsatzsteuerbaren Leistungen nicht erkennbar. Diese EinschrÃ¤nkung auf umsatzsteuerbare Leistungen bezieht sich sowohl auf die Eingangs- als auch die AusgangsumsÃ¤tze; Zweck dieser Regelung ist -Â wie aus den ErlÃ¤uterungen zur Regierungsvorlage hervorgehtÂ - eine einfache Anwendung der Regelung. Bedenken, dass der Gesetzgeber damit seinen rechtspolitischen Spielraum Ã¼berschritten hÃ¤tte, sind beim Verwaltungsgerichtshof nicht entstanden.
28 Dass die hier strittigen, durch Bescheid der Landesregierung nach dem SteiermÃ¤rkischen FleischuntersuchungsgebÃ¼h rengesetzÂ 2007, LGBl.Â Nr.Â 5/2008, festgesetzten GebÃ¼hren nicht als Entgelt fÃ¼r eine Leistung eines Unternehmers zu beurteilen sind (Â§Â 1 Abs.Â 1 ZÂ 1 UStGÂ 1994) und das Land insoweit nicht als "Steuerpflichtiger" gehandelt hat (Art.Â 13 der RichtlinieÂ 2006/112/EG), ist auch in der Revision unbestritten. Damit liegen auch keine im Rahmen der Ermittlung des Nettoproduktionswertes (Â§Â 1 Abs.Â 1Â EAVG) zu berÃ¼cksichtigende EingangsumsÃ¤tze vor.
29 Die Revision war daher gemÃ¤ÃŸ Â§Â 42 Abs.Â 1Â VwGG als unbegrÃ¼ndet abzuweisen.
30 Der Ausspruch Ã¼ber den Aufwandersatz grÃ¼ndet sich auf die Â§Â§Â 47Â ffÂ VwGG in Verbindung mit der VwGH-AufwandersatzverordnungÂ 20
14.
Wien, am 23.Â JÃ¤nnerÂ 2020