Document Number: JWT_2019130075_20201008L00
ECLI: ECLI:AT:VWGH:2020:RA2019130075.L00
Case Number: Ra 2019/13/0075
Application Type: Vwgh
Court: Verwaltungsgerichtshof (VwGH)
Decision Date: 1602115200000
Word Count: 1382

Spruch
Das angefochtene Erkenntnis wird wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben.
Der Bund hat der revisionswerbenden Partei Aufwendungen in der HÃ¶he von â‚¬Â 1.346,40 binnen zweiÂ Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
BegrÃ¼ndung
1Â Die revisionswerbendeÂ GmbH wies in ihren Bilanzen fÃ¼r die JahreÂ 2008 und 2009 unter der Position â€žGeldverrechnungâ€œ Forderungen in HÃ¶he vonÂ 123.100Â â‚¬ (2008) undÂ 160.000Â â‚¬ (2009) aus. In den parallel durchgefÃ¼hrten Veranlagungsverfahren fÃ¼r die beiden Jahre teilte die revisionswerbendeÂ GmbH auf Nachfrage des Finanzamtes vom 12.Â MaiÂ 2011Â mit, die Forderungen seien auf â€žVerrechnungenâ€œ mit den beiden Gesellschaftern zurÃ¼ckzufÃ¼hren; mit diesen â€žVerrechnungenâ€œ sei die â€žAuslagerung von Spareinlagen aus der Gesellschaftâ€œ, um die ab dem 1.Â OktoberÂ 2008 bestehende unbegrenzte Einlagensicherung fÃ¼r Privatpersonen zu nutzen, bezweckt worden.
2Â Das Finanzamt stufte die auf dem Verrechnungskonto verbuchten AbgÃ¤nge als verdeckte AusschÃ¼ttungen ein und schrieb der revisionswerbendenÂ GmbH mit Haftungsbescheiden vom 3.Â OktoberÂ 2011 Kapitalertragsteuer vor. BegrÃ¼ndend fÃ¼hrte das Finanzamt aus, dass aufgrund der Bezeichnung des Forderungskontos in der Bilanz als â€žGeldverrechnungâ€œ, was sich Ã¼blicherweise auf kurzfristige Verrechnungen beziehe, die Verbuchung langfristiger Geldverrechnungen auf diesem Konto nicht zulÃ¤ssig sei. Das Fehlen schriftlicher Vereinbarungen mit den Gesellschaftern, die einen klaren, eindeutigen, jeden Zweifel ausschlieÃŸenden Inhalt Ã¼ber die KredithÃ¶he bzw.Â den Kreditrahmen, RÃ¼ckzahlungstermine, Verzinsung und Besicherungen aufwiesen, halte zudem einem Fremdvergleich nicht stand. Die behauptete private Motivation der beiden Gesellschafter -Â die Auslagerung von Spareinlagen aus der Gesellschaft zwecks Nutzung der EinlagensicherungÂ - Ã¤ndere nichts an ihrer Bevorteilung.
3Â Die revisionswerbendeÂ GmbH erhob gegen die beiden Haftungsbescheide Berufung (nunmehr Beschwerde). BegrÃ¼ndend fÃ¼hrte sie aus, durch die Auslagerung der Spareinlagen an die beiden Gesellschafter sei eine Forderung entstanden. Diese Vorgehensweise sei auch im Sinne der Finanzverwaltung, weil dadurch auch allfÃ¤llige Abgabennachforderungen gesichert seien. Zudem habe die AbgabenbehÃ¶rde in Unkenntnis buchhalterischer VorgÃ¤nge und GrundsÃ¤tze die im Soll gebuchten VorgÃ¤nge als Auszahlungen an die Gesellschafter bezeichnet. Anders als vom Finanzamt angenommen, betrÃ¤fen allerdings VorgÃ¤nge im Soll keineswegs nur â€žEntnahmenâ€œ -Â die es im Bereich von Kapitalgesellschaften gar nicht gebeÂ - und VorgÃ¤nge im Haben keineswegs nur Einzahlungen und Aufwendungen. Auch die Feststellung, wonach auf dem Konto â€žGeldverrechnungâ€œ Ã¼blicherweise â€žkurzfristige Geldverrechnungen fÃ¼r Barauslagen der GeschÃ¤ftsfÃ¼hrer-Gesellschafterâ€œ abgebildet wÃ¼rden, wÃ¤hrend â€žlangfristige Verrechnungen i.H.Â vonÂ â‚¬Â 160.000 jedoch nicht Gegenstand solcher Geldverrechnungenâ€œ sein kÃ¶nnten, zeige mangelndes buchhalterisches Wissen des Finanzamtes auf. Zudem habe das Finanzamt verabsÃ¤umt darzulegen, aus welchen GrÃ¼nden das Vorliegen einer langfristigen Verrechnung angenommen werde. Da das Finanzamt Sachverhaltselemente, die fÃ¼r die Einstufung der verbuchten Forderungen als verdeckte AusschÃ¼ttung relevant seien (wie etwa das Vorhandensein einer schriftlichen Vereinbarung), nicht ermittelt habe, seien alle Schlussfolgerungen Spekulation und damit als Grundlage eines Bescheides ungeeignet. Das Vorliegen verdeckter AusschÃ¼ttungen wurde durch die revisionswerbendeÂ GmbH zudem mit Hinweis auf Bestimmungen desÂ GmbH-Gesetzes und auf die MaÃŸgeblichkeit der unternehmensrechtlichen GrundsÃ¤tze ordnungsmÃ¤ÃŸiger BuchfÃ¼hrung fÃ¼r steuerliche Belange bestritten. SchlieÃŸlich wurde mit Hinweis auf die beigelegten Unterlagen (KapitalflussrechnungÂ 2008 bisÂ 2010 und Auszug des Geldverrechnungskontos) vorgebracht, dass die zum JahresendeÂ 2009 bestehende Geldforderung zur Anschaffung von AnlagevermÃ¶gen und zur Zahlung von Steuern der revisionswerbendenÂ GmbH im JahrÂ 2010 verwendet worden sei.
4Â Mit dem angefochtenen Erkenntnis wies das Bundesfinanzgericht die Beschwerde als unbegrÃ¼ndet ab und sprach aus, dass eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art.Â 133 Abs.Â 4Â B-VG nicht zulÃ¤ssig sei.
5Â Nach Wiedergabe des Verfahrensgangs fÃ¼hrte das Bundesfinanzgericht zunÃ¤chst aus, es sei unstrittig, dass in den JahrenÂ 2008 undÂ 2009 den Gesellschaftern in Summe ein Betrag vonÂ 160.000Â â‚¬ zugekommen sei. Dieser Betrag sei in der Bilanz der revisionswerbendenÂ GmbH fÃ¼r das JahrÂ 2009 auf dem Forderungskonto mit der Bezeichnung â€žGeldverrechnungâ€œ ausgewiesen. Diese Vorgangsweise sei allerdings -Â im WesentlichenÂ - aus folgenden GrÃ¼nden nicht fremdÃ¼blich, und daher sei eine verdeckte AusschÃ¼ttung an die beiden Gesellschafter in HÃ¶he der verbuchten Forderung anzunehmen:
6Â Die bilanzielle Darstellung der in Rede stehenden BetrÃ¤ge sei unÃ¼blich und irrefÃ¼hrend, weil es sich dabei -Â nach den AusfÃ¼hrungen der revisionswerbendenÂ GmbHÂ - nicht um Zahlungsmittel, sondern um Darlehensforderungen handle. Derartige Forderungen seien aber bilanziell unter der Position â€žDarlehensforderungenâ€œ, und zwar jÃ¤hrlich und nach den jeweiligen Gesellschaftern getrennt, auszuweisen. Nur diese Art der Darstellung sei als fremdÃ¼blich anzusehen und kÃ¶nne das Bestehen einer DarlehensgewÃ¤hrung hinreichend belegen.
7Â Es existiere weder eine schriftliche Vereinbarung bezÃ¼glich einer RÃ¼ckzahlung (bzw.Â der RÃ¼ckzahlungsmodalitÃ¤ten) der vereinnahmten BetrÃ¤ge, noch seien RÃ¼ckzahlungen und RÃ¼ckzahlungstermine festgelegt worden. Es sei weder eine Verzinsung vereinbart worden, noch seien Zinszahlungen tatsÃ¤chlich geleistet worden. Es seien zudem auch keine konkreten Sicherheiten vereinbart worden. Eine ernsthafte RÃ¼ckzahlungsabsicht sei aufgrund des vorliegenden Sachverhaltes nicht erkennbar und sei auch nicht vorgebracht worden. TatsÃ¤chliche RÃ¼ckzahlungen seien auch nicht getÃ¤tigt worden. Die revisionswerbendeÂ GmbH habe schlieÃŸlich die ModalitÃ¤ten und den Zeitpunkt, â€žwie und wann diese Gelder wieder in die VerfÃ¼gungsmacht der Bf kommen werdenâ€œ, nicht dargelegt.
8Â Gegen dieses Erkenntnis wendet sich die Revision, zu der das Finanzamt keine Revisionsbeantwortung erstattet hat.
9Â Der Verwaltungsgerichtshof hat Ã¼ber die Revision in einem gemÃ¤ÃŸ Â§Â 12 Abs.Â 1 ZÂ 2Â VwGG gebildeten Senat erwogen:
10Â Die Revision ist zulÃ¤ssig und begrÃ¼ndet.
11Â Nach der stÃ¤ndigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes bedarf es in FÃ¤llen der vorliegenden Art, wenn -Â wie hier angenommenÂ - zu vermuten ist, dass auf Grund des zwischen einem Gesellschafter und der Gesellschaft bestehenden NaheverhÃ¤ltnisses Zahlungen erfolgten, die an einen AuÃŸenstehenden nicht unter den gleichen Bedingungen geleistet worden wÃ¤ren, der PrÃ¼fung, worin der dem Gesellschafter dadurch allenfalls zugewendete Vorteil besteht. Ein wesentliches Element dieser PrÃ¼fung ist die Auseinandersetzung mit der Frage, ob eine RÃ¼ckzahlung der auf dem Verrechnungskonto verbuchten BetrÃ¤ge von vornherein nicht gewollt oder wegen absehbarer Uneinbringlichkeit nicht zu erwarten war (vgl.Â VwGHÂ 26.2.2015, 2012/15/0177).
12Â In diesen FÃ¤llen wÃ¤re im VermÃ¶gen der Gesellschaft entweder gar keine (wenn die buchmÃ¤ÃŸige Erfassung der vollen Forderung nur zum Schein erfolgt ist) oder zumindest keine durchsetzbare Forderung an die Stelle der ausgezahlten BetrÃ¤ge getreten (vgl.Â VwGHÂ 17.12.2014, 2011/13/0115, undÂ Zorn, SWKÂ 2015, 577). Diesfalls lÃ¤gen verdeckte AusschÃ¼ttungen in HÃ¶he der verbuchten BetrÃ¤ge und nicht nur in HÃ¶he eines allfÃ¤lligen Vorteils aufgrund nicht getroffener Vereinbarungen Ã¼ber eine fremdÃ¼bliche Verzinsung vor (vgl.Â in diesem Zusammenhang vor allem VwGHÂ 28.4.2009, 2004/13/0059, VwSlg.Â 8440/F, und daran anknÃ¼pfend etwa noch VwGHÂ 28.9.2011, 2006/13/0084; 26.2.2014, 2009/13/0112; 22.5.2014, 2011/15/0003, 0004; 17.12.2014, 2011/13/0115).
13Â Es ist daher zu prÃ¼fen, ob aus den UmstÃ¤nden zu schlieÃŸen ist, dass die Erfassung auf dem Verrechnungskonto nach Ansicht der Gesellschaft einer tatsÃ¤chlich aufrechten und durchsetzbaren Verbindlichkeit des Gesellschafters entspricht (vgl.Â VwGHÂ 28.4.2009, 2004/13/0059). Dies hÃ¤ngt vom Gesamtbild der jeweils im Einzelfall gegebenen VerhÃ¤ltnisse ab (vgl.Â VwGHÂ 22.5.2014, 2011/15/0003, 0004), wobei der Ernstlichkeit der RÃ¼ckzahlungsabsicht hinsichtlich der von der Gesellschaft empfangenen BetrÃ¤ge sowie der BonitÃ¤t des Gesellschafters besondere Bedeutung zukommt (vgl.Â mit weiteren Nachweisen VwGHÂ 6.7.2011, 2008/13/0005).
14Â Das Bundesfinanzgericht begrÃ¼ndet die Einstufung der Zahlungen als verdeckte AusschÃ¼ttungen damit, dass nach dem Gesamtbild der UmstÃ¤nde eine ernst gemeinte RÃ¼ckzahlungsverpflichtung (bzw.Â eine ernsthafte RÃ¼ckzahlungsabsicht) der Gesellschafter nicht angenommen werden kÃ¶nne; aufgrund der nicht fremdÃ¼blichen Gestaltung der Mittelzuwendungen sei eine verdeckte AusschÃ¼ttung gegeben.
15Â Wenn das Bundesfinanzgericht die UmstÃ¤nde der Darlehenshingabe und dabei insbesondere fehlende Vereinbarungen hinsichtlich DarlehensrÃ¼ckzahlung, Zinssatz, ZinsfÃ¤lligkeiten und Sicherheiten als nicht fremdÃ¼blich rÃ¼gt, ist dem entgegenzuhalten, dass nach der stÃ¤ndigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes aufgrund dieser UmstÃ¤nde nicht von vornherein auf das tatsÃ¤chliche Fehlen einer ernsthaften RÃ¼ckzahlungsabsicht der Gesellschafter geschlossen werden kann (vgl.Â in diesem Sinne vor allem VwGHÂ 28.4.2009, 2004/13/0059, und 26.2.2015, 2012/15/0177). Dies gilt auch fÃ¼r die als nicht fremdÃ¼blich gerÃ¼gte Art der Verbuchung der Forderung und deren Darstellung in den Bilanzen der revisionswerbendenÂ GmbH, sofern das Vorhandensein einer Forderung dem Grunde nach erkennbar ist, was aufgrund der Abbildung einer Geldverrechnungsforderung auf der Aktivseite der Bilanz unter dem Gliederungspunkt â€žB.Â UmlaufvermÃ¶genâ€œ, Unterpunkt â€žIII.Â Kassenbestand, Schecks, Guthaben bei Bankenâ€œ unzweifelhaft erscheint.
16Â Ebenso wenig rechtfertigt das Fehlen von Sicherheiten fÃ¼r sich allein diesen Schluss oder den Schluss, die verbuchten Forderungen gegen die Gesellschafter seien ohne Wert (vgl.Â VwGHÂ 21.10.2015, 2011/13/0096). Das Fehlen von Sicherheiten kann zwar die Annahme rechtfertigen, dass eine RÃ¼ckzahlung der Forderung wegen absehbarer Uneinbringlichkeit nicht zu erwarten war, dies allerdings nur bei einer unzureichenden BonitÃ¤t der Gesellschafter. FÃ¼r eine solche Feststellung hÃ¤tte es aber einer Auseinandersetzung mit der BonitÃ¤t der beiden Gesellschafter bedurft, die allerdings im angefochtenen Erkenntnis unterblieben ist (vgl.Â dazu VwGHÂ 26.2.2015, 2012/15/0177).
17Â Wenn das Bundesfinanzgericht seine Entscheidung schlieÃŸlich auch darauf stÃ¼tzt, dass â€žtatsÃ¤chliche RÃ¼ckzahlungen [...] nicht getÃ¤tigtâ€œ worden seien und die Revisionswerberin â€žnicht dargelegtâ€œ habe, â€žwie und wann diese Gelder wieder in die VerfÃ¼gungsmacht der Bf kommen werdenâ€œ, so setzt es sich damit in aktenwidriger Weise Ã¼ber das diesbezÃ¼gliche Vorbringen in der Beschwerde hinweg. Wie in der Beschwerde und in der Revision vorgebracht und aus den mit der Beschwerde vorgelegten Unterlagen ersichtlich, hat bereits im JahrÂ 2010 eine -Â zumindest teilweiseÂ - Tilgung der Forderung der revisionswerbendenÂ GmbH durch die beiden Gesellschafter stattgefunden.
18Â Das angefochtene Erkenntnis war daher wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften gemÃ¤ÃŸ Â§Â 42 Abs.Â 2 ZÂ 3Â VwGG aufzuheben.
19Â Von der in der Revision beantragten Verhandlung vor dem Verwaltungsgerichtshof konnte gemÃ¤ÃŸ Â§Â 39 Abs.Â 2 ZÂ 3 undÂ 5Â VwGG abgesehen werden.
Der Ausspruch Ã¼ber den Aufwandersatz grÃ¼ndet sich auf die Â§Â§Â 47Â ffÂ VwGG in Verbindung mit der VwGH-AufwandersatzverordnungÂ 2014.
Wien, am 8.Â OktoberÂ 2020