Document Number: JWT_2019150017_20200123L00
ECLI: ECLI:AT:VWGH:2020:RA2019150017.L00
Case Number: Ra 2019/15/0017
Application Type: Vwgh
Court: Verwaltungsgerichtshof (VwGH)
Decision Date: 1579737600000
Word Count: 1362

Spruch
Das angefochtene Erkenntnis wird im Umfang seiner Anfechtung, somit hinsichtlich KÃ¶rperschaftsteuerÂ 2012 undÂ 2014, wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben.
BegrÃ¼ndung
1 Die Mitbeteiligte ist eine im Bereich des technischen Projektmanagements tÃ¤tigeÂ GmbH. Zu ihren Aufgaben zÃ¤hlt die Erstellung von Gutachten zu Mobilfunkstationen. Sie hat sich dabei auch Subauftragnehmer bedient, welche die von ihnen erbrachten Leistungen der Mitbeteiligten verrechnet haben.
2 Im Zuge einer abgabenbehÃ¶rdlichen PrÃ¼fung wurde zu den von TB, einem der Subauftragnehmer, gelegten Rechnungen (2012 eine Rechnung Ã¼ber einen Betrag von 8.040,50Â EUR und 2014 fÃ¼nfÂ Rechnungen Ã¼ber einen Gesamtbetrag von 252.752,50Â EUR, jeweils zuzÃ¼glich Umsatzsteuer) festgestellt, dass im PrÃ¼fungszeitraum unter der angegebenen Firmenanschrift kein aufrechtes operatives Unternehmen aufscheine. TB habe keine selbstÃ¤ndige oder gewerbliche TÃ¤tigkeit ausgeÃ¼bt. Die angegebene UID-Nummer sei mit 16.Â MÃ¤rzÂ 2011 begrenzt und damit in den Streitjahren nicht mehr aufrecht gewesen.
3 Bei TB handle es sich um die Ehefrau des HB und die Stiefmutter des CB, der in den streitgegenstÃ¤ndlichen Jahren GeschÃ¤ftsfÃ¼hrer der Mitbeteiligten und zu 50Â % an dieser beteiligt gewesen sei. Das EhepaarÂ TB und HB sei zwischenzeitig nach Thailand unbekannten Aufenthaltes verzogen und habe zur Rechnungsausstellung, Leistungserbringung und Zahlungsverwendung nicht mehr befragt werden kÃ¶nnen.
4 Im weiteren verwaltungsbehÃ¶rdlichen Verfahren rÃ¤umte die Mitbeteiligte ein, dass die von TB in Rechnung gestellten Gutachten tatsÃ¤chlich von HB verfasst worden seien. 5 Das Finanzamt nahm die Verfahren betreffend Umsatz- und KÃ¶rperschaftsteuer fÃ¼r das JahrÂ 2012 wieder auf und erlieÃŸ fÃ¼r das JahrÂ 2014 Erstbescheide.
6 In den neuen Umsatzsteuerbescheiden versagte das Finanzamt den Vorsteuerabzug aus den strittigen Rechnungen der TB, weil sie nicht die Leistungserbringerin gewesen sei und dies der Mitbeteiligten auf Grund der familiÃ¤ren Nahebeziehung des GeschÃ¤ftsfÃ¼hrers zu dieser auch bekannt gewesen sei. Bei Ermittlung des Einkommens anerkannte das Finanzamt die von TB in Rechnung gestellten BetrÃ¤ge zur GÃ¤nze nicht. Es nahm aber als erwiesen an, dass tatsÃ¤chlich 242Â Gutachten von HB erstellt worden seien, deren Wert das Finanzamt -Â wie im PrÃ¼fungsbericht nÃ¤her dargestelltÂ - gemÃ¤ÃŸ Â§Â 184Â BAO schÃ¤tzte und als Betriebsausgabe im Rahmen der geÃ¤nderten Festsetzung der KÃ¶rperschaftsteuer berÃ¼cksichtigte. Die Differenz zwischen den von TB verrechneten Entgelten und dem geschÃ¤tzten tatsÃ¤chlichen Aufwand wurde als verdeckte AusschÃ¼ttung beurteilt und dafÃ¼r Kapitalertragsteuer vorgeschrieben.
7 Die gegen die Sach- und Haftungsbescheide gerichtete Beschwerde wurde nach einer abweisenden Beschwerdevorentscheidung des Finanzamts aufgrund des Vorlageantrags der Mitbeteiligten dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vorgelegt.
8 Mit dem angefochtenen Erkenntnis wies das Bundesfinanzgericht die Beschwerde betreffend UmsatzsteuerÂ 2012 undÂ 2014 als unbegrÃ¼ndet ab. Die Bescheide betreffend KÃ¶rperschaft- und Kapitalertragsteuer der genannten Jahre wurden abgeÃ¤ndert. 9 Das Bundesfinanzgericht stellte fest, die Mitbeteiligte habe es fÃ¼r ihren Auftraggeber Ã¼bernommen, 987Â Gutachten zu erstellen. DafÃ¼r sei ein Entgelt von 625Â EUR pro Gutachten vereinbart und bezahlt worden. Die Gutachten seien zum Ã¼berwiegenden Teil von Subunternehmern erstellt worden.
10 Die von TB in den Rechnungen ausgewiesene Umsatzsteuer sei nicht als Vorsteuer abzugsfÃ¤hig, weil sie keine Leistungen erbracht habe. Sie sei nur zu "Abrechnungszwecken" zwischengeschaltet worden. Der tatsÃ¤chliche Leistungserbringer HB habe keine Rechnungen ausgestellt. Das Recht auf Vorsteuerabzug entfalle, wenn der Unternehmer gewusst habe oder hÃ¤tte wissen mÃ¼ssen, dass der betreffende Umsatz im Zusammenhang mit Umsatzsteuerhinterziehungen und sonstigen, die Umsatzsteuer betreffenden Finanzvergehen stehe. Dies gelte auch, wenn ein solches Finanzvergehen einen vor- oder nachgelagerten Umsatz betreffe. Da weder die Rechnungsausstellerin TB noch der tatsÃ¤chlich leistende HB in den Streitjahren als operativ tÃ¤tige Unternehmer steuerlich erfasst gewesen seien und weder SteuererklÃ¤rungen abgegeben noch Umsatzsteuer entrichtet hÃ¤tten, seien die strittigen UmsÃ¤tze mit einem Mehrwertsteuerbetrug behaftet. Aufgrund der privaten Nahebeziehung zwischen dem GeschÃ¤ftsfÃ¼hrer der Mitbeteiligten und dem leistenden HB habe die Mitbeteiligte vom Mehrwertsteuerbetrug gewusst.
11 Im Rahmen der mÃ¼ndlichen Verhandlung habe die Mitbeteiligte glaubhaft gemacht, dass HB nicht nur die vom Finanzamt geschÃ¤tzten 242Â Gutachten, sondern alle von TB in Rechnung gestellten Gutachten erstellt habe. FÃ¼r diese Leistungen seien im JahrÂ 2012 unstrittig 8.040,50Â EUR plus 20Â %Â Umsatzsteuer und im JahrÂ 2014 252.752,50Â EUR plus 20Â % Umsatzsteuer auf ein Konto der TB Ã¼berwiesen worden. Auf Grund der Angaben des HB sei davon auszugehen, dass ihm dieses Geld zugekommen sei. Damit seien aus diesem Titel Betriebsausgaben in voller HÃ¶he zuzÃ¼glich der als Vorsteuer nicht abzugsfÃ¤higen Umsatzsteuer, somit 9.648,60 EUR (2012) und 303.303Â EUR (2014) zu berÃ¼cksichtigen. Da HB die Zahlungen auf Grund tatsÃ¤chlicher Leistungserbringung erhalten habe, liege insofern auch keine verdeckte AusschÃ¼ttung vor. 12 Weiters erklÃ¤rte das Bundesfinanzgericht die ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof gemÃ¤ÃŸ Art.Â 133 Abs.Â 4Â B-VG als nicht zulÃ¤ssig, weil im Revisionsfall lediglich die BeweiswÃ¼rdigung strittig sei und damit keine Rechtsfrage verbunden wÃ¤re.
13 Gegen dieses Erkenntnis richtet sich die vorliegende Revision des Finanzamtes insoweit, als die "auf Grund eines Betrugsszenarios aberkannten VorsteuerbetrÃ¤ge" als Betriebsausgaben behandelt worden seien.
14 Das BundesfinanzgerichtÂ legte die Akten vor. Die Mitbeteiligte erstattete nach Einleitung des Vorverfahrens eine Revisionsbeantwortung.
15 Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
16 Hinsichtlich der ZulÃ¤ssigkeit der Revision bringt das Finanzamt vor, im Revisionsfall gehe es um die (Rechts-)Frage, ob auf Grund eines Mehrwertsteuerbetruges aberkannte Vorsteuern Betriebsausgaben darstellen. Dabei handle es sich nicht nur um eine Frage der BeweiswÃ¼rdigung.
17 Die Revision ist im Hinblick auf dieses Vorbringen zulÃ¤ssig.
18 In der Revision wird u.a.Â ausgefÃ¼hrt, das angefochtene Erkenntnis sei nach Ansicht des Finanzamtes rechtwidrig, weil weder aus dem Gesetz noch aus der Judikatur hervorgehe, dass aufgrund eines Zusammenhanges mit einer Umsatzsteuerhinterziehung aberkannte Vorsteuern als Betriebsausgaben zu berÃ¼cksichtigen seien. Um als Betriebsausgabe zu gelten, mÃ¼ssten die auf Grund der rechtlichen Nichtexistenz des rechnungsausstellenden Unternehmens aberkannten Vorsteuern als betrieblich veranlasst qualifiziert werden. Die Mitbeteiligte hÃ¤tte aufgrund der familiÃ¤ren Nahebeziehung ihres GeschÃ¤ftsfÃ¼hrers wissen mÃ¼ssen, dass keine Umsatzsteuer entrichtet werde und habe die als Umsatzsteuer ausgewiesenen BetrÃ¤ge trotzdem bezahlt. FÃ¼r diese Zahlungen, von denen die (Stief-)Eltern des GeschÃ¤ftsfÃ¼hrers (TB und HB) profitiert hÃ¤tten, sei eine betriebliche Veranlassung nicht zu erkennen. DarÃ¼ber hinaus gehe aus Â§Â 12 Abs.Â 1 ZÂ 6 KStGÂ 1988 hervor, dass bei den einzelnen EinkÃ¼nften einer KÃ¶rperschaft UmsatzsteuerbetrÃ¤ge, die auf nichtabzugsfÃ¤hige Aufwendungen entfallen, nicht abgezogen werden dÃ¼rfen.
19 Im Revisionsfall ist unbestritten, dass die von TB in Rechnung gestellten Leistungen von ihr nicht erbracht wurden und daher insoweit nichtabzugsfÃ¤hige Aufwendungen vorliegen. 20 Das Bundesfinanzgericht ist in freier BeweiswÃ¼rdigung weiters davon ausgegangen, dass die in Rechnung gestellten Leistungen tatsÃ¤chlich von einer anderen Person erbracht worden seien. Die dafÃ¼r von der Mitbeteiligten aufzuwendenden Fremdleistungshonorare schÃ¤tzte das Bundesfinanzgericht in HÃ¶he des von TB in Rechnung gestellten Gesamtentgelts einschlieÃŸlich Umsatzsteuer.
21 Die Umsatzsteuer ist innerhalb der Unternehmerkette beim BetriebsvermÃ¶gensvergleich kein Kostenfaktor und hat wirtschaftlich gesehen den Charakter eines durchlaufenden Postens (siehe zum Wahlrecht bei der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung Â§Â 4 Abs.Â 3 dritterÂ Satz EStGÂ 1988). Sie ist daher grundsÃ¤tzlich erfolgsneutral. Dies wird durch den Ansatz entsprechender Forderungen und Verbindlichkeiten erreicht. Der Passivierung der Verbindlichkeit in HÃ¶he des zivilrechtlichen Preises (inklusive Umsatzsteuer) steht aus Sicht des LeistungsempfÃ¤ngers die Forderung an das Finanzamt in HÃ¶he der in Rechnung gestellten Umsatzsteuer gegenÃ¼ber.
22 Verweigert das Finanzamt -Â wie im gegenstÃ¤ndlichen FallÂ - den Vorsteuerabzug, Ã¤ndert dies grundsÃ¤tzlich nichts daran, dass der LeistungsempfÃ¤nger den auf die Umsatzsteuer entfallenden Betrag als Teil des fÃ¼r die Leistungen zivilrechtlich vereinbarten Entgelts schuldet und dem Aufwand die betriebliche Veranlassung nicht abgesprochen werden kann.
23 Auch der Umstand, dass der Leistende beabsichtigt, den auf die Umsatzsteuer entfallenden Betrag als Teil des vereinbarten zivilrechtlichen Entgelts zwar zu vereinnahmen, den an Umsatzsteuer geschuldeten Betrag jedoch nicht an das Finanzamt zu entrichten, Ã¤ndert nichts an der zivilrechtlichen Verpflichtung des LeistungsempfÃ¤ngers, das Entgelt in der vollen vereinbarten HÃ¶he zu zahlen.
24 Geht man allerdings mit dem Bundesfinanzgericht davon aus, die Mitbeteiligte habe davon gewusst, dass die Rechnungslegerin keine Leistung an sie erbracht hat und die ausgewiesene Umsatzsteuer weder von ihr noch dem tatsÃ¤chlichen Leistungserbringer an das Finanzamt abgefÃ¼hrt werden soll, ist dem Finanzamt einzurÃ¤umen, dass sich bei einer derartigen Sachverhaltskonstellation erhebliche Zweifel an der betrieblichen Veranlassung der Zahlung von "Umsatzsteuer" ergeben. 25 Hat der LeistungsempfÃ¤nger von der beabsichtigten Steuerhinterziehung Kenntnis, erscheint es nicht einsichtig, dass er bereit sein sollte, das volle auch die Umsatzsteuer einschlieÃŸende Entgelt zu bezahlen, wiewohl er zum einen das Risiko des Verlustes des Vorsteuerabzugs trÃ¤gt und zum anderen um die infolge der angestrebten Steuerhinterziehung hÃ¶here Gewinnmarge seines GeschÃ¤ftspartners weiÃŸ. Unter BerÃ¼cksichtigung der vorliegenden familiÃ¤ren Nahebeziehung und der fÃ¼r die Mitbeteiligte offenbar keinen Vorteil bringenden Zwischenschaltung von TB in den Leistungsaustausch mit HB ist eine SchÃ¤tzung der Fremdhonorare in jener HÃ¶he, die bei ordnungsgemÃ¤ÃŸer ErfÃ¼llung der steuerlichen Verpflichtungen Ã¼blich wÃ¤re, nicht schlÃ¼ssig. 26 Aus den dargelegten GrÃ¼nden war das angefochtene Erkenntnis im Umfang seiner Anfechtung, somit hinsichtlich KÃ¶rperschaftsteuerÂ 2012 undÂ 2014, gemÃ¤ÃŸ Â§Â 42 Abs.Â 2 ZÂ 3Â VwGG wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufzuheben.
Wien, am 23.Â JÃ¤nnerÂ 2020