Document Number: JWT_2019150077_20200910L00
ECLI: ECLI:AT:VWGH:2020:RA2019150077.L00
Case Number: Ra 2019/15/0077
Application Type: Vwgh
Court: Verwaltungsgerichtshof (VwGH)
Decision Date: 1599696000000
Word Count: 1781

Spruch
Das angefochtene Erkenntnis wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Der Bund hat der revisionswerbenden Partei Aufwendungen in der HÃ¶he von â‚¬Â 1.346,40 binnen zweiÂ Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen. Das Mehrbegehren wird abgewiesen.
BegrÃ¼ndung
1Â Der Revisionswerber bezog im Streitzeitraum als dienstfreigestellter Personalvertreter EinkÃ¼nfte aus nichtselbstÃ¤ndiger Arbeit von der Ã–sterreichischen Post AG (PÂ AG) und u.a.Â sonstige EinkÃ¼nfte als GewerkschaftsfunktionÃ¤r.
2Â Im Rahmen der EinkommensteuererklÃ¤rungen fÃ¼r die Jahre 2012 und 2013Â machte der Revisionswerber Reisekosten (Kilometergelder und DiÃ¤ten) als Werbungskosten bei seinen nichtselbstÃ¤ndigen EinkÃ¼nften geltend. Die Fahrten seien als Personalvertreter bei der PÂ AG verursacht und die Aufwendungen hiefÃ¼r nicht durch den Dienstgeber ersetzt worden. FÃ¼r das JahrÂ 2014 wurden hingegen sÃ¤mtliche Reisekosten bei den FunktionsgebÃ¼hren in Abzug gebracht.
3Â Zum Nachweis der ReisekostenÂ legte der Revisionswerber Kopien von FahrtenbÃ¼chern vor, in welchen sich als Grund der Reise lediglich der Hinweis â€žPBVGâ€œ findet. Im Zuge einer abgabenbehÃ¶rdlichen PrÃ¼fung wurden die FahrtenbÃ¼cher insoweit ergÃ¤nzt, als ein jeweils mit der gewerkschaftlichen TÃ¤tigkeit in Zusammenhang stehender Reisegrund beigefÃ¼gt wurde. Weiters gab der Revisionswerber an, dem Dienstgeber keine Kilometergelder verrechnet zu haben, weil dieser fÃ¼r dienstliche Fahrten so genannte â€žPoolautosâ€œ zur VerfÃ¼gung gestellt habe, welche jedoch ausschlieÃŸlich fÃ¼r Fahrten im Zusammenhang mit seiner TÃ¤tigkeit als Personalvertreter hÃ¤tten genutzt werden dÃ¼rfen.
4Â Das Finanzamt erlieÃŸ -Â teilweise nach Wiederaufnahme der VerfahrenÂ - Einkommensteuerbescheide fÃ¼r die Jahre 2012 bis 2014, wobei die Reisekosten im prozentuellen VerhÃ¤ltnis der EinkÃ¼nfte aus nichtselbstÃ¤ndiger Arbeit und der Einnahmen aus der FunktionÃ¤rstÃ¤tigkeit (63% zu 37% [2012]; 66% zu 34% [2013], 71% zu 29% [2014]) aufgeteilt und nur mit dem solcherart errechneten Anteil als Werbungskosten bei den sonstigen EinkÃ¼nften berÃ¼cksichtigt wurden.
5Â In seiner gegen die Einkommensteuerbescheide 2012 bis 2014 eingebrachten Beschwerde beantragte der Revisionswerber Fahrtkosten bis 30.000Â km in HÃ¶he des amtlichen Kilometergeldes bei den FunktionsgebÃ¼hren in Abzug zu bringen. Der Revisionswerber sei von seinem DienstverhÃ¤ltnis zur PÂ AG als gewÃ¤hlter Personalvertreter und Mitglied des Zentralausschusses unter Fortzahlung des Entgeltes freigestellt. Entgegen der Ansicht des Finanzamtes stelle das fortbezahlte Entgelt keine Einnahme aus der TÃ¤tigkeit als Personalvertreter dar, sondern weiterhin Einnahme aus dem DienstverhÃ¤ltnis, wobei der Dienstgeber fÃ¼r die Dauer der Freistellung keinen Anspruch auf Arbeitsleistung durch den Dienstnehmer habe. Demnach wÃ¤re schon allein aufgrund des fehlenden Zusammenhanges eine Heranziehung des fortbezahlten Entgelts als Basis fÃ¼r eine pauschale Aberkennung von Werbungskosten sachlich nicht gerechtfertigt. Das Finanzamt ignoriere die genauen Angaben des Revisionswerbers zu den gewerkschaftlichen ReisegrÃ¼nden und unterstelle sachlich unrichtig auf Basis der EinkÃ¼nfteverhÃ¤ltnisse, dass nur 37% (2012), 34% (2013) bzw.Â 29% (2014) der Fahrten gewerkschaftlich veranlasst waren. Es sei davon auszugehen, dass der Revisionswerber als gewerkschaftliche FÃ¼hrungskraft vorrangig in dieser Eigenschaft unterwegs war. Sein Aufgabengebiet umfasse das Finden neuer Mitglieder, die UnterstÃ¼tzung der Kollegen bei Rechtsstreitigkeiten mit den Unternehmen, das Stellen von AntrÃ¤gen an den Sozialfonds und die SolidaritÃ¤tsversicherung sowie das Organisieren von Gewerkschaftskursen. Bei Erstellung der EinkommensteuererklÃ¤rungen der Jahre 2012 und 2013 sei der vorliegende Sachverhalt zu wenig hinterfragt und seien die Werbungskosten bei der falschen Einkunftsquelle erklÃ¤rt worden.
6Â Seine abweisenden Beschwerdevorentscheidungen begrÃ¼ndete das Finanzamt im Wesentlichen mit den Feststellungen der abgabenbehÃ¶rdlichen PrÃ¼fung. Da die Reisekosten mit verschiedenen TÃ¤tigkeiten in Zusammenhang stÃ¼nden und es dem Revisionswerber nicht gelungen sei, die Fahrten nach sachlichen Kriterien den Einkunftsquellen zuzuordnen - der Revisionswerber habe selbst eingerÃ¤umt, dass eine eindeutige Trennung der TÃ¤tigkeiten nicht immer mÃ¶glich gewesen seiÂ - erfolge eine Aufteilung im VerhÃ¤ltnis der Einnahmen (Hinweis auf VwGHÂ 29.5.1996, 93/13/0008; VwGHÂ 29.5.2001, 2001/14/0090).
7Â Im Vorlageantrag bekrÃ¤ftigte der Revisionswerber, dass die Fahrtkosten ausschlieÃŸlich im Zusammenhang mit der FunktionÃ¤rstÃ¤tigkeit gestanden seien. Der Revisionswerber habe die FahrtenbÃ¼cher hinsichtlich des jeweiligen Reisegrundes konkretisiert und die Namen der dabei kontaktierten Personen bekanntgegeben. Die gewerkschaftliche Veranlassung der Fahrten sei daher auch Ã¼berprÃ¼fbar. Eine pauschale Aufteilung im VerhÃ¤ltnis der Einnahmen widerspreche den wahren VerhÃ¤ltnissen.
8Â Das Bundesfinanzgericht (BFG) forderte den Revisionswerber daraufhin auf, hinsichtlich sÃ¤mtlicher Fahrten aussagekrÃ¤ftigere Angaben zu machen und die Veranlassung durch geeignete Unterlagen (Sitzungsprotokolle, Einladungen) nachzuweisen.
9Â In der FolgeÂ legte der Revisionswerber â€žeidesstattliche ErklÃ¤rungenâ€œ der Landesvorsitzenden der Gewerkschaft vor, die bestÃ¤tigten, dass er an den besagten Tagen - wie nÃ¤her dargestellt - gewerkschaftlich tÃ¤tig gewesen sei.
10Â Mit dem angefochtenen Erkenntnis wies das BFG die Beschwerde gegen die Einkommensteuerbescheide 2012 bis 2014 als unbegrÃ¼ndet ab.
Der Revisionswerber sei im Verfahren mehrmals aufgefordert worden, den genauen Streckenverlauf und den Grund fÃ¼r die jeweilige Reise anzugeben bzw.Â diese Angaben zu belegen. Letztlich habe er aber nur handschriftliche ErgÃ¤nzungen an seinem Fahrtenbuch vorgenommen und zusÃ¤tzliche Unterlagen in Form von BestÃ¤tigungen von Kollegen sowie zum Teil Sitzungsunterlagen beigebracht. Der genaue Streckenverlauf sei nicht dargelegt worden. Zwar bestÃ¼nden an der tatsÃ¤chlichen DurchfÃ¼hrung der Fahrten auch fÃ¼r das Finanzamt keine Zweifel, doch lÃ¤gen trotz aller ErgÃ¤nzungen Unklarheiten hinsichtlich des genauen Streckenverlaufes, der genauen HÃ¶he der Aufwendungen und des genauen Grunds fÃ¼r die Reisen vor. Beispielsweise habe der Revisionswerber fÃ¼r FebruarÂ 2013 der PÂ AG fÃ¼r einige Reisen TagesgebÃ¼hren verrechnet, obwohl er nunmehr eine ausschlieÃŸlich gewerkschaftliche Veranlassung behaupte. Von einer ausschlieÃŸlichen Veranlassung durch eine der beiden TÃ¤tigkeiten auszugehen, sei jedoch wirklichkeitsfremd. Der Revisionswerber bekleide zwei Funktionen, die so eng miteinander verknÃ¼pft seien, dass sie kaum getrennt werden kÃ¶nnten. Besuche er diverse Dienststellen, werde er dort von den Bediensteten gleichzeitig als Ansprechperson in Form eines Personalvertreters und eines GewerkschaftsfunktionÃ¤rs wahrgenommen. Es lasse sich nicht ausschlieÃŸen, dass der Revisionswerber auf einer an sich gewerkschaftlich motivierten Reise mit Anliegen der Dienstnehmer konfrontiert gewesen sei, deren Erledigung in den ZustÃ¤ndigkeitsbereich seiner PersonalvertretertÃ¤tigkeit gefallen sei. Der Revisionswerber habe mitunter selbst von einer Ã¼berlappenden TÃ¤tigkeit gesprochen und gemeint, das Ãœberwiegen des gewerkschaftlichen GeprÃ¤ges ergebe sich aus dem Umstand, dass 80% der Bediensteten Gewerkschaftsmitglieder seien. Im Vorlageantrag habe er ausgefÃ¼hrt, dass er rund die HÃ¤lfte seiner Arbeitszeit fÃ¼r seine gewerkschaftliche TÃ¤tigkeit und rund die HÃ¤lfte fÃ¼r Angelegenheiten der Personalvertretung aufgewendet habe.
11Â Seien Aufwendungen - so wie im Revisionsfall - durch mehrere Einkunftsquellen veranlasst, mÃ¼sse der auf sie entfallende Betrag aufgeteilt und den einzelnen Einkunftsquellen jeweils mit einem Teilbetrag zugeordnet werden (Hinweis u.a.Â auf VwGHÂ 19.12.2013, 2010/15/0124).
12Â Das Finanzamt habe bei seiner Aufteilung die EinkÃ¼nfte aus der TÃ¤tigkeit als FunktionÃ¤r des Ã–GB und aus nichtselbstÃ¤ndiger Arbeit herangezogen und sei so zu einer Aufteilung im VerhÃ¤ltnis von rund 1/3 gewerkschaftlicher TÃ¤tigkeit zu 2/3 nichtselbstÃ¤ndiger Arbeit gekommen. Diese Aufteilung sei nicht zu beanstanden, auch wenn ihr - wie jeder SchÃ¤tzung - ein Moment der Unsicherheit innewohne. Diese Unsicherheit mÃ¼sse der Revisionswerber aufgrund seiner mangelhaften und unglaubwÃ¼rdigen Aufzeichnungen gegen sich gelten lassen. Die im Zusammenhang mit der TÃ¤tigkeit als Personalvertreter stehenden Aufwendungen seien nach der stÃ¤ndigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes bei der Ermittlung der EinkÃ¼nfte nicht als Werbungskosten abzugsfÃ¤hig (Hinweis u.a.Â auf VwGHÂ 20.2.2008, 2008/15/0015). FÃ¼r den Revisionsfall bedeute dies, dass die nach der vorgenommenen Berechnung im Zusammenhang mit der nichtselbstÃ¤ndigen TÃ¤tigkeit angefallenen Werbungskosten nicht abzugsfÃ¤hig seien.
13Â Die ordentliche Revision lieÃŸ das BFG mit der BegrÃ¼ndung nicht zu, dass neben Fragen der BeweiswÃ¼rdigung, lediglich Rechtsfragen vorlÃ¤gen, welche durch die angefÃ¼hrte Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes bereits geklÃ¤rt seien.
14Â Dagegen wendet sich die auÃŸerordentliche Revision, in der zu ihrer ZulÃ¤ssigkeit auf das Wesentliche zusammengefasst vorgebracht wird, das BFG habe sich Ã¼ber die vom Revisionswerber vorgelegten eidesstattlichen ErklÃ¤rungen hinsichtlich aller 292 geltend gemachter â€ždurchnummerierterâ€œ Fahrten hinweggesetzt, ohne die angefÃ¼hrten Personen einzuvernehmen, und sei in unvertretbarer Weise beweiswÃ¼rdigend zum Vorliegen einer Mischveranlassung aller vom Revisionswerber getÃ¤tigter Fahrten gelangt. Das BFG sei zu Unrecht davon ausgegangen, dass eine Aufteilung der Reisekosten im VerhÃ¤ltnis der Einnahmen zu erfolgen habe.
15Â Der Verwaltungsgerichtshof hat nach Einleitung des Vorverfahrens erwogen:
16Â Die Revision ist im Rahmen der zu den Voraussetzungen des Art.Â 133 Abs.Â 4 B-VG vorgebrachten VerfahrensmÃ¤ngel zulÃ¤ssig und begrÃ¼ndet.
17Â Das BFG ist davon ausgegangen, dass die beiden TÃ¤tigkeiten des Revisionswerbers - zum einen als Personalvertreter, zum anderen als GewerkschaftsfunktionÃ¤r - so eng miteinander verknÃ¼pft seien, dass sie kaum getrennt werden kÃ¶nnten. Besuche der Revisionswerber Dienststellen, werde er von den dortigen Bediensteten gleichzeitig als Ansprechperson in Gestalt eines Personalvertreters und eines GewerkschaftsfunktionÃ¤rs wahrgenommen. Einige Anliegen von Dienstnehmern lieÃŸen sich nur in der Funktion als Personalvertreter erledigen, andere besser in der Funktion als Gewerkschafter. Es lasse sich nicht ausschlieÃŸen, dass der Revisionswerber auf einer an sich gewerkschaftlich motivierten Reise mit Anliegen der Dienstnehmer konfrontiert war, deren Erledigung in den ZustÃ¤ndigkeitsbereich seiner PersonalvertretertÃ¤tigkeit fielen.
18Â Mit den vom Revisionswerber vorgelegten BestÃ¤tigungen hat sich das BFG mit der BegrÃ¼ndung nicht nÃ¤her auseinandergesetzt, dass eine â€žMitveranlassung aller Fahrten durch die TÃ¤tigkeit als Personalvertreter von den namhaft gemachten Personen â€žnicht zwingend wahrgenommenâ€œ worden sein musste, â€žwenn sie sich selbst nur fÃ¼r gewerkschaftliche Belange interessiert hÃ¤tten.â€œ
19Â Diese BegrÃ¼ndung entzieht sich der gedanklichen Nachvollziehbarkeit, soweit in den vorgelegten â€žBestÃ¤tigungenâ€œ nicht nur allgemein von der Teilnahme an Informations- und BeratungsgesprÃ¤chen, sondern etwa von Fahrten zu â€žGewerkschaftsklausuren, Gewerkschaftskursen mit FunktionÃ¤ren, Gewerkschaftswahlbesprechungen oder Gewerkschaftsehrungenâ€œ die Rede ist.
20Â Entscheidend ist im Revisionsfall allerdings, dass die ErwÃ¤gungen des BFG auch auf Basis einer gemischten Veranlassung der Fahrten sowohl durch die TÃ¤tigkeit als Personalvertreter als auch als GewerkschaftsfunktionÃ¤r unzutreffend sind.
21Â Wie der Verwaltungsgerichtshof wiederholt ausgefÃ¼hrt hat, erfordert die Systematik des Einkommensteuergesetzes, dass im Rahmen der Einkommensermittlung zunÃ¤chst stets die EinkÃ¼nfte aus jeder einzelnen Einkunftsquelle ermittelt werden. Ist eine bestimmte Aufwendung zugleich durch mehrere, nicht die private LebensfÃ¼hrung betreffende Bereiche veranlasst worden, so muss der aufgewendete Betrag aufgeteilt und mit jeweils einem Teilbetrag den unterschiedlichen BetÃ¤tigungen zugeordnet werden (vgl.Â VwGHÂ 29.5.1996, 93/13/0008; 28.1.1997, 95/14/0156; 21.12.2005, 2002/14/0148; 19.12.2013, 2010/15/0124).
22Â Die Aufteilung kann dabei mangels einer klaren sachlichen Zuordenbarkeit im VerhÃ¤ltnis der aus der jeweiligen Einkunftsquelle bezogenen Einnahmen erfolgen (vgl.Â VwGHÂ 29.5.2001, 2001/14/0090).
23Â Das Mandat der Mitglieder der Personalvertretungsorgane ist ein Ehrenamt, das, soweit im Folgenden nichts anderes bestimmt wird, neben den Berufspflichten auszuÃ¼ben ist; dabei ist jedoch auf die zusÃ¤tzliche Belastung aus der TÃ¤tigkeit als Mitglied eines Personalvertretungsorgans RÃ¼cksicht zu nehmen (Â§Â 65 Abs.Â 1 Post-Betriebsverfassungsgesetz, BGBl.Â Nr.Â 326/1996).
24Â GemÃ¤ÃŸ Â§Â 67 Abs.Â 1 Post-Betriebsverfassungsgesetz sind Mitglieder der Personalvertretungsorgane auf Antrag der Organe von der Arbeitsleistung unter Fortzahlung des Entgelts bei Vorliegen bestimmter in den ZÂ 1 - 3 genannter Voraussetzungen freizustellen.
25Â Die TÃ¤tigkeit als Personalvertreter stellt - als Ehrenamt - keine Einkunftsquelle dar; insbesondere flieÃŸen daraus im Allgemeinen keine Einnahmen zu. Daraus folgt, dass nach stÃ¤ndiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes Aufwendungen eines Dienstnehmers im Zusammenhang mit seiner TÃ¤tigkeit als Personalvertreter nicht als Werbungskosten bei der Ermittlung der EinkÃ¼nfte aus nichtselbstÃ¤ndiger Arbeit abgezogen werden dÃ¼rfen, weil sie nicht der Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen aus dem DienstverhÃ¤ltnis dienen (vgl.Â VwGHÂ 30.1.1990, 89/14/0212; 20.11.1990, 90/14/0180; 21.11.1995, 95/14/0070; 28.5.1997, 94/13/0203; 21.1.2004, 99/13/0174; 20.2.2008, 2008/15/0015).
26Â Dass die revisionsgegenstÃ¤ndlichen Fahrten des vom Dienst freigestellten Revisionswerbers im Interesse des Dienstgebers unternommen worden, und daher bei diesen EinkÃ¼nften abzugsfÃ¤hig wÃ¤ren, nimmt auch das BFG nicht an. Auf Grund der vom BFG nicht in Abrede gestellten Veranlassung der Fahrten durch die FunktionÃ¤rstÃ¤tigkeit war es rechtswidrig, die diesbezÃ¼glichen Aufwendungen teilweise vom Abzug als Werbungskosten bei den sonstigen EinkÃ¼nften auszuschlieÃŸen.
27Â Das angefochtene Erkenntnis war daher gemÃ¤ÃŸ Â§Â 42 Abs.Â 2 ZÂ 1Â VwGG wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben. Von der DurchfÃ¼hrung einer Verhandlung konnte gemÃ¤ÃŸ Â§Â 39 Abs.Â 2 ZÂ 6Â VwGG abgesehen werden.
28Â Die Kostenentscheidung grÃ¼ndet sich auf die Â§Â§Â 47Â ffÂ VwGG in Verbindung mit der VwGH-AufwandersatzverordnungÂ 2014. Das auf Ersatz von Umsatzsteuer gerichtete Mehrbegehren war abzuweisen, weil die Umsatzsteuer in dem in der Verordnung vorgesehenen Pauschalbetrag bereits berÃ¼cksichtigt ist.
Wien, am 10. September 2020