Document Number: JWT_2019150096_20201217L00
ECLI: ECLI:AT:VWGH:2020:RA2019150096.L00
Case Number: Ra 2019/15/0096
Application Type: Vwgh
Court: Verwaltungsgerichtshof (VwGH)
Decision Date: 1608163200000
Word Count: 2572

Spruch
Das angefochtene Erkenntnis wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Der Bund hat dem Revisionswerber Aufwendungen in der HÃ¶he von â‚¬Â 1.346,40 binnen zweiÂ Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
BegrÃ¼ndung
1Â Mit Vertrag vom 13.Â SeptemberÂ 2013 brachte der Revisionswerber sein Einzelunternehmen, das im Einbringungsvertrag mit â€žUnternehmensberatungâ€œ beschrieben wurde, rÃ¼ckwirkend zum 1.Â JÃ¤nnerÂ 2013 in die RÂ GmbH ein.
2Â Im Rahmen einer im JahrÂ 2016 durchgefÃ¼hrten AuÃŸenprÃ¼fung wurde erhoben, dass der Gegenstand des eingebrachten Betriebes ausschlieÃŸlich in der Erbringung von Beratungsleistungen fÃ¼r die LÂ AG gelegen war. Beim Ã¼bertragenen Betrieb habe es sich um einen â€žrein tÃ¤tigkeitsbezogenenâ€œ Betrieb gehandelt. Der Revisionswerber habe seit dem JahrÂ 2003 Beratungsleistungen fÃ¼r die LÂ AG erbracht. In der Vorhaltsbeantwortung vom 21.Â SeptemberÂ 2016 habe der Revisionswerber als Grund fÃ¼r die Einbringung seines Einzelunternehmens in die RÂ GmbH die geplante Erweiterung der BetÃ¤tigung auf mindestens vier Kunden angegeben. Es sei beabsichtigt gewesen, dass der Revisionswerber weiterhin die Beratungsleistungen gegenÃ¼ber der LÂ AG erbringen sollte und die neuen GeschÃ¤ftsbereiche durch Angestellte derÂ GmbH abgedeckt wÃ¼rden. An die Vereinbarung eines Konkurrenzverbotes fÃ¼r den Revisionswerber im Rahmen des Einbringungsvertrages sei nicht gedacht worden. Mit der LÂ AG habe es seit der AuflÃ¶sung des schriftlichen Vertrages vom 22.Â DezemberÂ 2010 nur eine mÃ¼ndliche Vereinbarung gegeben. Diese mÃ¼ndliche Vereinbarung (monatliches Honorar von 20.000Â â‚¬ und Ersatz der Reisespesen) sei bis AugustÂ 2015 gÃ¼ltig gewesen. Weiters habe es zwar eine Erfolgs-/Umsatzbeteiligung gegeben, welche aber nie wirksam geworden sei, was letztendlich zur Trennung von der LÂ AG im JahrÂ 2015 gefÃ¼hrt habe. Im Zuge der im JahrÂ 2013 erfolgten Betriebseinbringung sei (mÃ¼ndlich) vereinbart worden, dass der Revisionswerber die Arbeitsleistung fÃ¼r die RÂ GmbH erbringe.
3Â Der PrÃ¼fer verneinte in seiner rechtlichen Beurteilung des festgestellten Sachverhaltes das Vorliegen der Anwendungsvoraussetzungen des Art.Â IIIÂ UmgrStG. Denn ab dem Zeitpunkt der AuflÃ¶sung des schriftlichen Beratungsvertrages mit der LÂ AG sei unklar, welchen Inhalt die mÃ¼ndliche Vereinbarung mit diesem Unternehmen habe. Aufgrund der AbhÃ¤ngigkeit der RÂ GmbH vom Revisionswerber als alleinigem LeistungstrÃ¤ger gelte der Kundenstock nicht als gesichert und kÃ¶nne aus diesem Grund auch nicht im Zuge der Einbringung Ã¼bertragen werden. Ein Ausscheiden des einzigen LeistungstrÃ¤gers fÃ¼hre zum sofortigen Verlust des einzigen Kunden. Die RÂ GmbH habe weder mit dem Einbringungsvertrag noch mit dem mÃ¼ndlichen GeschÃ¤ftsfÃ¼hrungsvertrag einen durchsetzbaren Anspruch auf die zeitlich und qualitativ definierte Arbeitsleistung des einzigen LeistungstrÃ¤gers erlangt. Somit verblieben die persÃ¶nlichen FÃ¤higkeiten des Einzelunternehmers als wesentliche Betriebsgrundlage. Mangels Trennbarkeit der wesentlichen Betriebsgrundlage vom Einzelunternehmer, kÃ¶nne der Betrieb nicht als Gesamtheit Ã¼bertragen werden. Der Erwerber kÃ¶nne den Betrieb nicht ohne den VerÃ¤uÃŸerer fortfÃ¼hren. Damit sei die steuerliche RÃ¼ckwirkung des Vorganges auf den 1.Â JÃ¤nnerÂ 2013 ausgeschlossen.
4Â Auch die laufenden EinkÃ¼nfte seien nicht der RÂ GmbH zuzurechnen. Der PrÃ¼fer habe nicht feststellen kÃ¶nnen, dass nach Ãœbertragung des Betriebes an die RÂ GmbH zusÃ¤tzliche Kunden beraten worden wÃ¤ren. Auch seien keine zusÃ¤tzlichen Mitarbeiter beschÃ¤ftigt worden. In den JahrenÂ 2013 bisÂ 2015 habe weiterhin ausschlieÃŸlich der Revisionswerber die BeratungstÃ¤tigkeit ausgeÃ¼bt. Unklar seien die GrÃ¼nde fÃ¼r die Einstellung der TÃ¤tigkeit im JahrÂ 2015. Der Revisionswerber habe erklÃ¤rt, dass sich der Zeitaufwand fÃ¼r die BeratungstÃ¤tigkeit auf Grund nÃ¤her geschilderter UmstÃ¤nde verringert habe, weshalb er persÃ¶nliche KapazitÃ¤ten frei gehabt habe. Es sei fÃ¼r den PrÃ¼fer nicht nachvollziehbar, warum die RÂ GmbH die TÃ¤tigkeit hÃ¤tte einstellen sollen. In freier BeweiswÃ¼rdigung komme der PrÃ¼fer zum Schluss, dass der Revisionswerber und nicht die RÂ GmbH beschlossen habe, die Zusammenarbeit mit der LÂ AG zu beenden. Dies deshalb, weil er mit einer anderen GmbH ein anderes Unternehmen habe aufbauen wollen. Da nur der Revisionswerber in den Streitjahren Ã¼ber die Einkunftsquelle habe verfÃ¼gen kÃ¶nnen, werde die â€žnachtrÃ¤gliche Zwischenschaltungâ€œ der RÂ GmbH in wirtschaftlicher Betrachtungsweise ertragsteuerlich nicht anerkannt. Die ErlÃ¶se und Aufwendungen iZmÂ der BeratungstÃ¤tigkeit gegenÃ¼ber der LÂ AG seien daher dem Revisionswerber zuzurechnen und in dieser HÃ¶he bei der RÂ GmbH in Abzug zu bringen.
5Â Das Finanzamt erlieÃŸ -Â nach Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich EinkommensteuerÂ 2013Â - den Feststellungen des PrÃ¼fers entsprechende Einkommensteuerbescheide fÃ¼r die JahreÂ 2013 bisÂ 2015.
6Â Der Revisionswerber erhob Beschwerde gegen die genannten Bescheide, welche er im Wesentlichen damit begrÃ¼ndete, dass die mit Notariatsakt vom 13.Â SeptemberÂ 2013 erfolgte Einbringung nachweislich sÃ¤mtliche Anwendungsvoraussetzungen gemÃ¤ÃŸ Art.Â IIIÂ UmgrStG erfÃ¼lle. Es liege daher auch kein Wiederaufnahmegrund vor. Der Betrieb sei mit seinen wesentlichen Betriebsgrundlagen (Kundenstock, Know-how) tatsÃ¤chlich auf Grundlage eines schriftlichen Einbringungsvertrages und einer Einbringungsbilanz nach MaÃŸgabe des Â§Â 19Â UmgrStG einer Ã¼bernehmenden KÃ¶rperschaft Ã¼bertragen worden. Auch die Ãœbertragung sÃ¤mtlicher VertrÃ¤ge und Rechtsbeziehungen sei nachweislich erfolgt. Es treffe aus mehreren GrÃ¼nden nicht zu, dass der Kundenstock nicht gesichert und daher nicht Ã¼bertragbar sei. Alleine schon die gesellschaftsrechtlichen Sorgfalts- und Treuepflichten als Gesellschafter-GeschÃ¤ftsfÃ¼hrer hÃ¤tten es dem Revisionswerber untersagt, den Kundenstock und das Know-how nicht fÃ¼r die RÂ GmbH zu nutzen. Im Speziellen sei auf die gesetzlichen Bestimmungen zum Wettbewerbs- und NebentÃ¤tigkeitsverbot gemÃ¤ÃŸ Â§Â 24 Abs.Â 1Â GmbHG zu verweisen. Eine wichtige Rechtsfolge dieser Treuepflicht sei das Verbot der Ausnutzung der Organstellung aus eigennÃ¼tzigen GrÃ¼nden zum Nachteil der Gesellschaft. Der VollstÃ¤ndigkeit halber sei darauf hinzuweisen, dass auch die Ermittlung der der Unternehmensberatung zuzurechnenden ErtrÃ¤ge und Aufwendungen durch das Finanzamt nicht richtig erfolgt sei.
7Â Das Finanzamt erlieÃŸ abweisende Beschwerdevorentscheidungen. BegrÃ¼ndend wurde ausgefÃ¼hrt, der Revisionswerber habe in jahrelanger GeschÃ¤ftsbeziehung ein HÃ¤ndlernetz mit Ã¼ber 40Â Handelskontakten zunÃ¤chst in Ã–sterreich und Ungarn aufgebaut, Ã¼ber welche die LÂ AG in andere MÃ¤rkte habe expandieren kÃ¶nnen. Die Beratungsleistungen seien stets vom Revisionswerber erbracht worden, der auf Grund dieser Kontakte und Beziehungen sowie auf Grund seiner Erfahrungen und seiner Bekanntheit das GeschÃ¤ftssystem der LÂ AG weiter ausgebaut habe. Auch nach Einbringung in die RÂ GmbH habe sich daran nichts geÃ¤ndert, die RÂ GmbH habe kein weiteres Personal eingestellt. Ein Ausscheiden des Revisionswerbers aus der RÂ GmbH hÃ¤tte zum Verlust des einzigen Kunden gefÃ¼hrt, weshalb der Kundenstock nicht auf dieÂ GmbH hÃ¤tte Ã¼bertragen werden kÃ¶nnen. Die RÂ GmbH wÃ¤re nicht in der Lage, losgelÃ¶st vom Revisionswerber Ã¼ber das wirtschaftliche Potential des Einzelunternehmens zu verfÃ¼gen, woran auch die nachtrÃ¤gliche Zwischenschaltung der RÂ GmbH nichts Ã¤ndere. Dies manifestiere sich auch darin, dass der Revisionswerber im AugustÂ 2015 beschlossen habe, die GeschÃ¤ftsbeziehung mit der LÂ AG aufgrund von Unstimmigkeiten in Bezug auf die ursprÃ¼nglich vereinbarte Umsatzbeteiligung zu beenden. Dass die RÂ GmbH selbst auf die Einnahmen aus der BeratungstÃ¤tigkeit verzichtet haben sollte, sei nicht nachvollziehbar und wÃ¤re einer solchen Vorgangsweise bei einer fremdÃ¼blichen Einbringung mit Sicherheit durch eine zeitlich fixierte Bindungsvereinbarung des LeistungstrÃ¤gers an die Gesellschaft entgegengewirkt worden. GegenstÃ¤ndlich seien keine Vereinbarungen getroffen worden, die der RÂ GmbH eine auf Dauer angelegte Nutzung des eingebrachten Betriebes gesichert hÃ¤tten und die unabhÃ¤ngig von der Person des Revisionswerbers realisierbar gewesen wÃ¤ren. Eine tatsÃ¤chliche Ãœbertragung der wesentlichen Betriebsgrundlagen habe nicht stattgefunden, weil die RÂ GmbH nicht in die Lage versetzt worden sei, den Unternehmensberatungsbetrieb ohne den Revisionswerber fortzufÃ¼hren. Daher sei die rÃ¼ckwirkende Einbringung des Einzelunternehmens gemÃ¤ÃŸ Art.Â IIIÂ UmgrStG nicht anzuerkennen und seien auch die laufenden EinkÃ¼nfte aus der UnternehmensberatungstÃ¤tigkeit dem Einzelunternehmen des Revisionswerbers zuzurechnen.
8Â In seinem Vorlageantrag entgegnete der Revisionswerber diesen AusfÃ¼hrungen, dass er der RÂ GmbH keine Einkunftsquelle aus freien StÃ¼cken entzogen habe. Vielmehr habe es triftige wirtschaftliche GrÃ¼nde gegeben. Insbesondere hÃ¤tten Sorgen Ã¼ber die weitere Entwicklung der LÂ AG dazu gefÃ¼hrt, die Zusammenarbeit mit dieser Gesellschaft zum Schutz des (nicht unwesentlichen) VermÃ¶gens der RÂ GmbH zu beenden. Die Argumentation des Finanzamtes laufe darauf hinaus, Einpersonengesellschaften ohne dafÃ¼r vorhandene Rechtsgrundlage zu unterbinden. Der Ã¼bertragene Betrieb habe, wie aus der Einbringungsbilanz ersichtlich sei, ohne BerÃ¼cksichtigung eines Firmenwertes einen positiven Verkehrswert aufgewiesen. Dies unterscheide den vorliegenden Sachverhalt von jenem, der dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 26.Â JuniÂ 2014, 2011/15/0028, zu Grunde gelegen sei.
9Â Mit dem angefochtenen Erkenntnis wies das Bundesfinanzgericht (BFG) die Beschwerde als unbegrÃ¼ndet ab. Es sprach aus, dass eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art.Â 133 Abs.Â 4Â B-VG nicht zulÃ¤ssig sei.
10Â Nach eingehender Schilderung des Verfahrensganges fÃ¼hrte das BFG aus, der am 13.Â SeptemberÂ 2013 unter Inanspruchnahme der BegÃ¼nstigungen des Art.Â IIIÂ UmgrStG abgeschlossene Einbringungsvertrag entspreche nicht den Kriterien fÃ¼r die steuerliche Anerkennung von AngehÃ¶rigenvereinbarungen. Im Zeitpunkt der Einbringung des Einzelunternehmens mit dem Stichtag 1.Â JÃ¤nnerÂ 2013 und auch wÃ¤hrend des gesamten Streitzeitraumes sei der Revisionswerber fÃ¼r einen einzigen Kunden (die LÂ AG) tÃ¤tig geworden, wofÃ¼r auf Grund einer mÃ¼ndlichen Vereinbarung mit der LÂ AG ein monatlicher Honoraranspruch von 20.000Â â‚¬ netto bestanden habe. In der Vorhaltsbeantwortung vom 25.Â AprilÂ 2016 habe der Revisionswerber angegeben, dass neben dem Einbringungsvertrag und den dazugehÃ¶rigen Bilanzen keine weiteren Vereinbarungen vorhanden gewesen seien. Im Zuge der Besprechung vom 25.Â MaiÂ 2016 habe der Revisionswerber zur Frage, ob eine GeschÃ¤ftsfÃ¼hrervereinbarung bzw.Â eine Vereinbarung Ã¼ber die Ãœberlassung der Arbeitskraft mit der RÂ GmbH abgeschlossen worden sei, angegeben, dass (mÃ¼ndlich) vereinbart worden sei, dass er monatlich 5.000Â â‚¬ bekomme und die Arbeitsleistung erbringe. Unter Bedachtnahme auf die unstrittige Tatsache, dass der Revisionswerber der einzige LeistungstrÃ¤ger gewesen sei, der gegenÃ¼ber dem einzigen Kunden, der LÂ AG, Beratungsleistungen erbracht habe, hÃ¤tte eine fremde KÃ¶rperschaft wohl zweifellos auf den Abschluss eines entsprechenden schriftlichen Vertrages mit dem Revisionswerber bestanden, der ihr garantiert hÃ¤tte, dass die Beratungsleistungen ab dem Stichtag der Einbringung jedenfalls im Namen und fÃ¼r Rechnung der RÂ GmbH weiterhin erbracht werden. AuÃŸerdem bedÃ¼rfe es wohl keiner nÃ¤heren AusfÃ¼hrungen, dass der an den Revisionswerber in der Zeit von JÃ¤nner bis SeptemberÂ 2013 bezahlte monatliche GeschÃ¤ftsfÃ¼hrerbezug von 2.500Â â‚¬ netto und die ErhÃ¶hung ab Oktober auf 5.000Â â‚¬ netto von einem fremden GeschÃ¤ftsfÃ¼hrer in Anbetracht der Tatsache, dass die erbrachten Leistungen von der LÂ AG mit 20.000Â â‚¬ monatlich honoriert worden seien, keinesfalls als leistungsadÃ¤quat akzeptiert worden wÃ¤re. Noch dazu, wo diese vom Revisionswerber aufgebaute, erfolgreiche GeschÃ¤ftsbeziehung bereits langjÃ¤hrig bestanden habe.
11Â Da demnach der vorliegende Einbringungsvertrag einem Fremdvergleich nicht standhalte, seien die EinkÃ¼nfte aus der Unternehmensberatung zu Recht dem Revisionswerber als Einzelunternehmer zugerechnet worden. Da sich das gesamte Vorbringen des Revisionswerbers ausschlieÃŸlich gegen die grundsÃ¤tzliche Nichtanerkennung der Einbringung wende, sei die schÃ¤tzungsweise BerÃ¼cksichtigung der Reise- und Fahrtspesen sowie der Werbeaufwendungen keiner nÃ¤heren ÃœberprÃ¼fung zu unterziehen.
12Â Auch der Beschwerde gegen die Wiederaufnahme des Verfahrens betreffend EinkommensteuerÂ 2013 habe unter Bedachtnahme auf die dargestellte Rechtslage kein Erfolg beschieden werden kÃ¶nnen. Denn die Beschwerde habe lediglich den Umstand bekÃ¤mpft, dass die vom Finanzamt als neu hervorgekommen beurteilten Tatsachen geeignet seien, eine anderslautende Entscheidung zu bewirken.
13Â Gegen dieses Erkenntnis erhob der Revisionswerber zunÃ¤chst Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof. Mit Beschluss vom 25.Â FebruarÂ 2019, EÂ 4341/2018-5, lehnte der Verfassungsgerichtshof die Behandlung der Beschwerde ab und trat sie antragsgemÃ¤ÃŸ dem Verwaltungsgerichtshof zur Entscheidung ab.
14Â In der nunmehrigen Revision wird zur ZulÃ¤ssigkeit u.a.Â geltend gemacht, bei der UmgrÃ¼ndung sei der durch das UmgrStG vorgezeichnete Weg beschritten worden. Es sei methodisch unzulÃ¤ssig, das Fehlen einer schriftlichen Vereinbarung mit derÂ GmbH nicht beim Revisionswerber, sondern Ã¼ber die Aberkennung der UmgrÃ¼ndung als solcher zu sanktionieren, obwohl das eine (kein schriftlicher Vertrag) mit dem anderen (Betriebseinbringung) nichts zu tun habe. Auch sei die vom BFG vorgenommene Beurteilung des GeschÃ¤ftsfÃ¼hrerbezuges als zu gering verfehlt. Es sei wirklichkeitsfremd, die HÃ¶he des GeschÃ¤ftsfÃ¼hrerbezugs (nur) auf den Umsatz derÂ GmbH zu beziehen. Der Bogen, den das Verwaltungsgericht vom Fremdvergleich hin zum Einbringungsvertrag spanne, sei nicht nachvollziehbar. Selbst wenn man davon ausgehen kÃ¶nnte (was aber nicht der Fall sei), dass die Beziehung des Revisionswerbers zurÂ GmbH nicht fremdÃ¼blich gestaltet worden sei, speziell der GeschÃ¤ftsfÃ¼hrerbezug zu niedrig bemessen worden sei, wÃ¤ren die Konsequenzen bei derÂ GmbH zu ziehen gewesen, anstatt auf den vorgelagerten Einbringungsvertrag durchzugreifen. Dies umso mehr als bei Einbringungen nach Art.Â IIIÂ UmgrStG fÃ¼r den Fremdvergleich kein Platz sei, weil der Einbringende -Â wie auch im RevisionsfallÂ - lÃ¤ngst AlleineigentÃ¼mer der aufnehmenden GmbH sei.
15Â Nach Einleitung des Vorverfahrens hat das Finanzamt eine Revisionsbeantwortung eingebracht, auf die der Revisionswerber repliziert hat.
16Â Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
17Â Mit dem wiedergegebenen Vorbringen wird die ZulÃ¤ssigkeit der Revision aufgezeigt. Sie ist auch begrÃ¼ndet.
18Â GemÃ¤ÃŸ Â§Â 12 Abs.Â 1Â UmgrStG (idF BGBl.Â IÂ Nr.Â 161/2005) liegt eine Einbringung im Sinne des UmgrStG vor, wenn VermÃ¶gen auf Grundlage eines schriftlichen Einbringungsvertrages (Sacheinlagevertrages) nach MaÃŸgabe des Â§Â 19Â UmgrStG einer Ã¼bernehmenden KÃ¶rperschaft tatsÃ¤chlich Ã¼bertragen wird. Voraussetzung ist, dass das VermÃ¶gen am Einbringungsstichtag, jedenfalls aber am Tag des Abschlusses des Einbringungsvertrages, einen positiven Verkehrswert besitzt. Der Einbringende hat den positiven Verkehrswert im Zweifel durch ein Gutachten eines SachverstÃ¤ndigen nachzuweisen.
19Â Zum VermÃ¶gen zÃ¤hlen nach Â§Â 12 Abs.Â 2 ZÂ 1Â UmgrStG Betriebe und Teilbetriebe, die der Einkunftserzielung gemÃ¤ÃŸ Â§Â 2 Abs.Â 3 ZÂ 1 bisÂ 3Â EStGÂ 1988 dienen, wenn sie zu einen Stichtag eingebracht werden, zu dem eine Bilanz fÃ¼r den gesamten Betrieb des Einbringenden vorliegt.
20Â Ein nach Art.Â III einbringungsfÃ¤higer Betrieb muss nach Â§Â 12 Abs.Â 1Â UmgrStG tatsÃ¤chlich auf die Ã¼bernehmende KÃ¶rperschaft Ã¼bertragen werden kÃ¶nnen. Nach der Rechtsprechung zur BetriebsverÃ¤uÃŸerung sind die Ãœbernahme der wesentlichen Betriebsgrundlagen durch die Ã¼bernehmende KÃ¶rperschaft und die Verschaffung der (zumindest abstrakten) FortsetzungsmÃ¶glichkeit der BetÃ¤tigung die entscheidenden Kriterien (vgl.Â Rabel/Ehrke-Rabel in WiesnerÂ etÂ al, Handbuch der UmgrÃ¼ndungen, BandÂ 1, Â§Â 12 RzÂ 95).
21Â Das Finanzamt hat die grundsÃ¤tzliche EinbringungsfÃ¤higkeit des vorliegenden Betriebes mit der BegrÃ¼ndung verneint, dass die RÂ GmbH weder mit dem Einbringungsvertrag noch mit dem mÃ¼ndlichen GeschÃ¤ftsfÃ¼hrervertrag einen durchsetzbaren Anspruch auf die zeitlich und qualitativ definierte Arbeitsleistung des einzigen LeistungstrÃ¤gers (des Revisionswerbers als Alleingesellschafter-GeschÃ¤ftsfÃ¼hrer) erlangt habe. Feststellungen zur konkreten Aufgabenstellung im Zusammenhang mit der GeschÃ¤ftsbeziehung zur LÂ AG wurden nicht getroffen. Allein aus dem Umstand, dass der einbringende Unternehmer â€žeinziger LeistungstrÃ¤gerâ€œ ist, kann die EinbringungsfÃ¤higkeit eines Betriebes nicht verneint werden. Beratungsleistungen kÃ¶nnen nach der Verkehrsauffassung im Allgemeinen auch von anderen Personen in gleichartiger Weise erbracht werden. Eine hÃ¶chstpersÃ¶nliche, nur vom Revisionswerber zu erbringende Leistung, scheint nach der Aktenlage und dem Revisionsvorbringen (das von einem schneeballartigen GeschÃ¤ftsmodell der LÂ AG spricht), im Revisionsfall nicht vorzuliegen.
22Â Anders als das Finanzamt hat das BFG zwar nicht die grundsÃ¤tzliche EinbringungsfÃ¤higkeit des Betriebes verneint, aber die Ansicht vertreten, dass der Einbringungsvertrag nicht den Kriterien fÃ¼r die steuerliche Anerkennung von AngehÃ¶rigenvereinbarungen entsprÃ¤che. Eine fremde KÃ¶rperschaft wÃ¼rde auf den Abschluss eines entsprechenden schriftlichen Vertrages mit dem Revisionswerber bestanden haben, welcher ihr garantiert hÃ¤tte, dass die Beratungsleistungen ab dem Stichtag der Einbringung jedenfalls im Namen und fÃ¼r Rechnung der RÂ GmbH weiterhin erbracht werden. Zudem sei die vereinbarte GeschÃ¤ftsfÃ¼hrervergÃ¼tung der Leistung des GeschÃ¤ftsfÃ¼hrers nicht adÃ¤quat.
23Â Das Zutreffen der Anwendungsvoraussetzungen des UmgrStG ist ausschlieÃŸlich nach den Normen dieses Gesetzes zu beurteilen (vgl.Â mit zahlreichen weiteren Literaturhinweisen Furherr in Kofler, UmgrStG6 Â§Â 12 RzÂ 1). Dass sich der Einbringende im Rahmen des Einbringungsvertrages verpflichtet, der Ã¼bernehmenden KÃ¶rperschaft als GeschÃ¤ftsfÃ¼hrer zur VerfÃ¼gung zu stehen oder bestimmte operative TÃ¤tigkeiten zu verrichten, gehÃ¶rt nicht zu den dort genannten Voraussetzungen einer Betriebseinbringung nach Art.Â IIIÂ UmgrStG. Erst recht fÃ¼hrt das allfÃ¤llige Vorliegen eines fremdunÃ¼blich gestalteten GeschÃ¤ftsfÃ¼hrervertrages nicht zur Unwirksamkeit des Einbringungsvertrages.
24Â Nach stÃ¤ndiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist Zurechnungssubjekt von EinkÃ¼nften derjenige, der die MÃ¶glichkeit besitzt, die sich ihm bietenden Marktchancen auszunÃ¼tzen, Leistungen zu erbringen oder zu verweigern. Entscheidend ist dabei, dass das Zurechnungssubjekt Ã¼ber die Einkunftsquelle verfÃ¼gt, also wirtschaftlich Ã¼ber diese disponieren und so die ArtÂ ihrer Nutzung bestimmen kann. Wem die EinkÃ¼nfte zuzurechnen sind, ist dabei in erster Linie nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten zu entscheiden. MaÃŸgeblich ist die tatsÃ¤chliche, nach auÃŸen in Erscheinung tretende Gestaltung der Dinge. Die Existenz einer Gesellschaft kann dabei nicht beiseitegeschoben werden. Fraglich kann nur sein, ob die Gesellschaft tatsÃ¤chlich den Zwecken dient, die vorgegeben werden (vgl.Â VwGHÂ 15.12.2010, 2008/13/0012).
25Â Das Finanzamt und ihm folgend auch das Bundesfinanzgericht haben die EinkÃ¼nfte aus der BeratungstÃ¤tigkeit nicht nur im RÃ¼ckwirkungszeitraum des JahresÂ 2013, sondern auch fÃ¼r den restlichen Zeitraum des JahresÂ 2013 sowie fÃ¼r die FolgejahreÂ 2014 undÂ 2015 dem Revisionswerber zugerechnet. Eine Auseinandersetzung mit dem Vorbringen, dass die RÂ GmbH in den Beratungsvertrag mit der LÂ AG eingetreten sei, erfolgte nicht. Dass der Revisionswerber als â€žeinziger LeistungstrÃ¤gerâ€œ der RÂ GmbH weiterhin tÃ¤tig geworden ist, steht einer Zurechnung der EinkÃ¼nfte an die Gesellschaft dann nicht entgegen, wenn er dabei namens und in Vertretung der RÂ GmbH aufgetreten ist. Nicht nachvollziehbar sind in diesem Zusammenhang die AusfÃ¼hrungen des Finanzamtes, wonach die im JahrÂ 2015 erfolgte Beendigung der GeschÃ¤ftsbeziehung mit der LÂ AG nur dem Revisionswerber als Einzelunternehmer zugerechnet werden kÃ¶nne, weil die RÂ GmbH keine Veranlassung gehabt hÃ¤tte, auf Einnahmen zu verzichten. Es liegt im Wesen einer Einmanngesellschaft, dass sie ihren Willen nur in der Person des Alleingesellschafter-GeschÃ¤ftsfÃ¼hrers bilden kann. Ein vom Finanzamt gesehener Interessensgegensatz zwischen der RÂ GmbH und ihrem Alleingesellschafter-GeschÃ¤ftsfÃ¼hrer ist nicht zu erkennen. Insbesondere wurden im Revisionsfall auch keine Feststellungen dahingehend getroffen, dass der Revisionswerber aus der Beendigung der GeschÃ¤ftsbeziehung zur LÂ AG einen vermÃ¶genswerten Vorteil gezogen hÃ¤tte, was aber gleichfalls nichts an der Zurechnung der EinkÃ¼nfte Ã¤ndern kÃ¶nnte, sondern allenfalls unter dem Gesichtspunkt einer verdeckten AusschÃ¼ttung zu beurteilen wÃ¤re.
26Â Das angefochtene Erkenntnis war daher gemÃ¤ÃŸ Â§Â 42 Abs.Â 2 ZÂ 1Â VwGG wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben.
27Â Die Kostenentscheidung stÃ¼tzt sich auf die Â§Â§Â 47ffÂ VwGG in Verbindung mit der VwGH-AufwandersatzverordnungÂ 2014.
Wien, am 17.Â DezemberÂ 2020