Document Number: JWT_2020130032_20200609L00
ECLI: ECLI:AT:VWGH:2020:RA2020130032.L00
Case Number: Ra 2020/13/0032
Application Type: Vwgh
Court: Verwaltungsgerichtshof (VwGH)
Decision Date: 1591660800000
Word Count: 1754

Spruch
Die Revision wird zurÃ¼ckgewiesen.
BegrÃ¼ndung
1Â Die Revisionswerber sind ehemalige Gesellschafter (bzw.Â deren Rechtsnachfolgerin) der in den Streitjahren bestehenden XÂ OEG (laut Firmenbuch ab 1.Â JÃ¤nnerÂ 2007: XÂ OG, â€žRechtsformÃ¤nderung gemÃ¤ÃŸ Unternehmensgesetzbuchâ€œ). Im JahrÂ 2012 erfolgte eine VermÃ¶gensÃ¼bernahme gemÃ¤ÃŸ Â§Â 142Â UGB durch den letzten verbliebenen Gesellschafter (den Zweitrevisionswerber).
2Â Im Bericht Ã¼ber das Ergebnis einer die XÂ OEG betreffenden AuÃŸenprÃ¼fung vom 2.Â MÃ¤rzÂ 2010 wurde u.a.Â festgestellt, per 1.Â JÃ¤nnerÂ 2006 sei von der Gewinnermittlungsart gemÃ¤ÃŸ Â§Â 4 Abs.Â 3 EStGÂ 1988 auf jene nach Â§Â 4 Abs.Â 1 EStGÂ 1988 gewechselt worden. Es sei ein Ãœbergangsgewinn von ca.Â 128.000Â â‚¬ ermittelt und erklÃ¤rt worden. Darin seien als Abschlag ca.Â 120.000Â â‚¬ enthalten, die â€žVerbindlichkeiten aus Leistungen der Gesellschafterâ€œ betrÃ¤fen. Laut schriftlicher Aufstellung handle es sich um TÃ¤tigkeitsleistungen (Umbau GeschÃ¤ftsgebÃ¤ude) aus den JahrenÂ 1999 bisÂ 2001. Alle VergÃ¼tungen, die die Gesellschaft ihren Gesellschaftern fÃ¼r derartige Dienstleistungen gewÃ¤hre, stellten steuerlich Vorweggewinn bzw.Â Gewinnanteil des Gesellschafters dar. Sie mÃ¼ssten daher auf der zweitenÂ Stufe der Gewinnermittlung als Sonderbetriebsausgaben erfasst werden. Solche Gewinne, die frÃ¼here Jahre betrÃ¤fen, kÃ¶nnten beim Ãœbergang der Gewinnermittlung nicht als Verbindlichkeit an die Gesellschafter gewinnmindernd angesetzt werden.
3Â Weiters wurde festgestellt, dass die Umsatzgrenze von 400.000Â â‚¬ unter BerÃ¼cksichtigung der differenzbesteuerten UmsÃ¤tze bereits abÂ 2002 Ã¼berschritten worden sei. Die BuchfÃ¼hrungspflicht gemÃ¤ÃŸ Â§Â 125Â BAO bestehe somit ab Beginn des JahresÂ 2005. Es sei daher zum 1.Â JÃ¤nnerÂ 2005 ein Ãœbergangsgewinn zu ermitteln. Dieser betrage -Â wie in einer Beilage zum Bericht nÃ¤her dargelegtÂ - ca.Â 192.000Â â‚¬.
4Â Das Finanzamt folgte der AuÃŸenprÃ¼fung und erlieÃŸ -Â nach Wiederaufnahme der VerfahrenÂ - am 16.Â MÃ¤rzÂ 2010 entsprechende Bescheide betreffend Feststellung von EinkÃ¼nften gemÃ¤ÃŸ Â§Â 188Â BAO fÃ¼r die JahreÂ 2005 undÂ 2006.
5Â Die XÂ OG erhob gegen die neuen Sachbescheide Berufung. Sie machte im Wesentlichen geltend, im konkreten Fall werde ein Kfz-Einzelhandel mit einer angeschlossenen WerkstÃ¤tte betrieben. Dazu sei eigens ein BetriebsgelÃ¤nde angekauft und entsprechend adaptiert worden. Nach AufzÃ¤hlung von qualitativen und quantitativen Merkmalen wurde ausgefÃ¼hrt, es werde ein Grundhandelsgewerbe betrieben, das nach Art oder Umfang einen in kaufmÃ¤nnischer Weise eingerichteten GeschÃ¤ftsbetrieb erfordere. Es habe daher mit Beginn der Aufnahme der TÃ¤tigkeit (im JahrÂ 1999) die Pflicht zur Gewinnermittlung nach Â§Â 4 Abs.Â 1 EStGÂ 1988 bestanden.
6Â Mit dem angefochtenen Erkenntnis wies das Bundesfinanzgericht die von ihm als Beschwerde zu behandelnde Berufung gegenÃ¼ber den nunmehrigen Revisionswerbern als ehemalige Gesellschafter der XÂ OEG als unbegrÃ¼ndet ab. Es sprach aus, dass eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art.Â 133 Abs.Â 4Â B-VG nicht zulÃ¤ssig sei.
7Â Nach Wiedergabe des Verfahrensgangs fÃ¼hrte das Bundesfinanzgericht im Wesentlichen aus, im NovemberÂ 1998 hÃ¤tten die spÃ¤teren Gesellschafter der XÂ OEG zu je einem Drittel ein GrundstÃ¼ck angekauft (GesamtflÃ¤che 1.891Â mÂ², hievon BauflÃ¤che 632Â mÂ², Lagerplatz 1.259Â mÂ²; Kaufpreis SÂ 1,85Â Mio.). Im NovemberÂ 1998 sei betreffend diese Liegenschaft ein Pfandrecht Ã¼ber SÂ 2,5Â Mio. eingetragen worden.
8Â Die Liegenschaft sei von den Gesellschaftern an die XÂ OEG vermietet worden, die wiederum einen Teil davon an S (zum Betrieb eines gastgewerblichen Lokals) weitervermietet habe. An S seien eine FlÃ¤che von ca.Â 263Â mÂ² sowie elfÂ ParkplÃ¤tze vermietet worden; die XÂ OEG habe eine FlÃ¤che von ca.Â 369Â mÂ² sowie ebenfalls elfÂ ParkplÃ¤tze genutzt.
9Â Im JuniÂ 1999 hÃ¤tten die dreiÂ Gesellschafter die XÂ OEG errichtet.
10Â Die Liegenschaft sei in einem stark baufÃ¤lligen Zustand erworben worden. Ãœber einen Zeitraum von ca.Â zweiÂ Jahren seien, groÃŸteils von den Gesellschaftern persÃ¶nlich, wesentliche RevitalisierungsmaÃŸnahmen durchgefÃ¼hrt worden.
11Â Im JahrÂ 1999 und in den Folgejahren bis 31.Â DezemberÂ 2005 habe die XÂ OEG den Gewinn gemÃ¤ÃŸ Â§Â 4 Abs.Â 3 EStGÂ 1988 ermittelt.
12Â Die Gesellschaft sei im JahrÂ 1999 ohne Einlagen der Gesellschafter gegrÃ¼ndet worden. Der Handel mit Gebrauchtfahrzeugen mit angeschlossener KleinwerkstÃ¤tte sei vonÂ 1999 bis MÃ¤rzÂ 2002 ohne Dienstnehmer von den dreiÂ Gesellschaftern betrieben worden, wobei alle drei Gesellschafter ihre Arbeitskraft im Rahmen von VollbeschÃ¤ftigungs-DienstverhÃ¤ltnissen drittenÂ Arbeitgebern zur VerfÃ¼gung gestellt hÃ¤tten. Die Gesellschafter seien demnach in ihrer Freizeit fÃ¼r die Gesellschaft tÃ¤tig geworden. Erst ab MitteÂ MÃ¤rzÂ 2002 habe einer der drei Gesellschafter seine volle Arbeitszeit der OEG widmen kÃ¶nnen. Es habe mit einem BÃ¼ro in einem ca.Â 25Â mÂ² groÃŸen Raum, in dem laut Beschwerde drei ArbeitsplÃ¤tze eingerichtet gewesen seien, das Auslangen gefunden werden kÃ¶nnen.
13Â Erst ab dem Zeitpunkt, ab dem einer der Gesellschafter seine gesamte Arbeitskraft der XÂ OEG habe widmen kÃ¶nnen, seien durchschnittlich wÃ¶chentlich zwei (gebrauchte) Fahrzeuge eingekauft und verkauft worden; weiters sei ein ErlÃ¶s fÃ¼r Ersatzteile/Reparatur von ca.Â 500Â â‚¬ erzielt worden. Im JahrÂ 2000 hÃ¤tten die ErlÃ¶se ca.Â 266.000Â â‚¬, im JahrÂ 2001 ca.Â 223.000Â â‚¬ betragen.
14Â Selbst ab dem Zeitpunkt, ab welchem einer der Gesellschafter seine gesamte Arbeitskraft der XÂ OEG habe widmen kÃ¶nnen und sich die UmsÃ¤tze sprunghaft gesteigert hÃ¤tten (2002: ca.Â 630.000Â â‚¬), seien lediglich durchschnittlich zweiÂ gebrauchte FahrzeugeÂ proÂ Woche eingekauft und verkauft worden.
15Â Aufgrund dieser UmstÃ¤nde und unter Bedachtnahme auf die in der Beschwerde ins Treffen gefÃ¼hrten und teilweise weder konkretisierten noch unter Beweis gestellten UmstÃ¤nde (organisatorischer Ablauf der GeschÃ¤fte, Vorhandensein kaufmÃ¤nnischer Werbung, Vielfalt der GeschÃ¤ftsbeziehung) kÃ¶nne nicht davon gesprochen werden, dass der in Rede stehende Gewerbebetrieb nach Art oder Umfang einen in kaufmÃ¤nnischer Weise eingerichteten GeschÃ¤ftsbetrieb erfordert hÃ¤tte. Daran vermÃ¶ge das in den Raum gestellte Vorbringen, es â€žerfordere schon eine ganz schÃ¶ne Aufbereitung, um solche Anzahlen bewÃ¤ltigen zu kÃ¶nnenâ€œ und dies kÃ¶nnte â€žvon einem Ein-Mann-Kfz-Handelsbetrieb nicht bewerkstelligt werdenâ€œ, nichts Ã¤ndern.
16Â Die drei Personen hÃ¤tten eine Offene Erwerbsgesellschaft errichtet und hÃ¤tten diese Gesellschaftsform in den folgenden Jahren beibehalten. Bei Aufnahme der TÃ¤tigkeit im Laufe des JahresÂ 1999 und in den Folgejahren habe somit keine BuchfÃ¼hrungspflicht bestanden. Erst das Ãœberschreiten der Umsatzgrenze habe per 1.Â JÃ¤nnerÂ 2005 die Ermittlung eines Ãœbergangsgewinnes erfordert.
17Â Gegen dieses Erkenntnis wendet sich die Revision.
18Â Nach Art.Â 133 Abs.Â 4Â B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulÃ¤ssig, wenn sie von der LÃ¶sung einer Rechtsfrage abhÃ¤ngt, der grundsÃ¤tzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lÃ¶sende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
19Â Nach Â§Â 34 Abs.Â 1Â VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegens der Voraussetzungen des Art.Â 133 Abs.Â 4Â B-VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren in nichtÃ¶ffentlicher Sitzung mit Beschluss zurÃ¼ckzuweisen.
20Â Nach Â§Â 34 Abs.Â 1aÂ VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der ZulÃ¤ssigkeit der Revision gemÃ¤ÃŸ Art.Â 133 Abs.Â 4Â B-VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemÃ¤ÃŸ Â§Â 25a Abs.Â 1Â VwGG nicht gebunden. Die ZulÃ¤ssigkeit einer auÃŸerordentlichen Revision gemÃ¤ÃŸ Art.Â 133 Abs.Â 4Â B-VG hat der Verwaltungsgerichtshof im Rahmen der dafÃ¼r in der Revision vorgebrachten GrÃ¼nde (Â§Â 28 Abs.Â 3Â VwGG) zu Ã¼berprÃ¼fen.
21Â Zur ZulÃ¤ssigkeit wird in der Revision geltend gemacht, der Verwaltungsgerichtshof habe bereits ausgesprochen, fÃ¼r die Beurteilung, ob ein Gewerbebetrieb einen nach Art und Umfang in kaufmÃ¤nnischer Weise eingerichteten GeschÃ¤ftsbetrieb erfordere, sei auf die tatsÃ¤chlichen UmstÃ¤nde im Einzelfall auf Grund einer Gesamtbetrachtung abzustellen. Die Abgrenzung richte sich nach quantitativen und qualitativen Merkmalen (Hinweis auf VwGHÂ 23.3.1999, 97/14/0172). Hievon sei das Bundesfinanzgericht abgewichen; es habe sich im Wesentlichen nur auf die Anzahl der Dienstnehmer, den erzielten Umsatz, die BÃ¼rorÃ¤umlichkeiten und die Anzahl der eingekauften und verkauften Fahrzeuge bezogen. Auf weitere qualitative und quantitative Merkmale sei das Bundesfinanzgericht nicht eingegangen. DarÃ¼ber hinaus messe das Bundesfinanzgericht dem Umstand, dass im Unternehmen zunÃ¤chst im Wesentlichen nur die Gesellschafter in deren Freizeit tÃ¤tig gewesen seien, entscheidende Bedeutung zu. Es komme aber nicht darauf an, ob die TÃ¤tigkeit von Dritten oder den Gesellschaftern selbst erbracht werde. Einziger relevanter AnknÃ¼pfungspunkt kÃ¶nne in diesem Zusammenhang lediglich der mit dem Betrieb des Unternehmens verbundene Arbeitsumfang sein. Im Hinblick auf die vom Bundesfinanzgericht vorgenommene Differenzierung bedÃ¼rfe es jedenfalls eines klarstellenden Ausspruchs des Verwaltungsgerichtshofes.
22Â Mit diesem Vorbringen wird die ZulÃ¤ssigkeit der Revision nicht aufgezeigt.
23Â ZunÃ¤chst ist - auch im Hinblick auf das dazu erstattete Vorbringen in der Revision - darauf zu verweisen, dass mit der Ãœbernahme des GesellschaftsvermÃ¶gens gemÃ¤ÃŸ Â§Â 142Â UGB die Gesellschaft ohne Liquidation erlischt. Die VermÃ¶gensÃ¼bernahme bewirkt sohin die Vollbeendigung der Personengesellschaft (vgl.Â z.B.Â VwGHÂ 28.6.2012, 2008/15/0332, mwN). Das Bundesfinanzgericht hatte daher zutreffend das Erkenntnis an die ehemaligen Gesellschafter dieser Gesellschaft zu richten (Â§Â 191 Abs.Â 2Â BAO).
24Â Strittig ist im Revisionsverfahren, ob die XÂ OEG bereits im Zeitraum vor dem JahrÂ 2005 zu einer Gewinnermittlung nach Â§Â 4 Abs.Â 1 EStGÂ 1988 (oder Â§Â 5 EStGÂ 1988) verpflichtet gewesen wÃ¤re. Dass die XÂ OEG hingegen ab dem JahrÂ 2005 schon im Hinblick auf die Ãœberschreitung der Umsatzgrenze von 400.000Â â‚¬ in zweiÂ aufeinanderfolgendenÂ Kalenderjahren (2002 undÂ 2003) mit dem Beginn des darauf zweitfolgendenÂ Kalenderjahres (alsoÂ 2005) buchfÃ¼hrungspflichtig gemÃ¤ÃŸ Â§Â 125Â BAO war, ist nicht mehr strittig.
25Â Die BuchfÃ¼hrungspflicht nach Handelsrecht (Â§Â 124Â BAO in der hier noch anwendbaren StammfassungÂ BGBl.Â 194/1961) war in der hier anwendbaren Fassung das Handelsgesetzbuches (HGB idF vor BGBl.Â IÂ Nr.Â 120/2005, nunmehr UGB) an die Kaufmannseigenschaft gebunden (Â§Â 189 Abs.Â 1Â HGB). Resultierte die Kaufmannseigenschaftwie hierÂ - aus dem Betrieb eines Grundhandelsgewerbes (Â§Â 1 Abs.Â 2Â HGB; hier insbesondere Â§Â 1 Abs.Â 2 ZÂ 1Â HGB: Anschaffung und WeiterverÃ¤uÃŸerung von beweglichen Sachen), so war aber weiters zu beachten, dass nach Â§Â 4 Abs.Â 1Â HGB die Vorschriften insbesondere Ã¼ber die Rechnungslegung nicht auf Personen anzuwenden waren, deren Gewerbebetrieb nach Art oder Umfang einen in kaufmÃ¤nnischer Weise eingerichteten GeschÃ¤ftsbetrieb nicht erfordert (â€žMinderkaufmannâ€œ).
26Â Ob ein Unternehmen als vollkaufmÃ¤nnisches Handelsgewerbe zu beurteilen ist, hÃ¤ngt somit nicht bloÃŸ vom Umfang des Betriebes -Â gemessen an Umsatz, BeschÃ¤ftigtenanzahl und Art der AusstattungÂ - ab, sondern insbesondere auch davon, ob das Unternehmen nach Art seines Betriebes kaufmÃ¤nnische Einrichtungen tatsÃ¤chlich erfordert (vgl.Â OGHÂ 14.4.1988, 6Â ObÂ 7/88). Bei der Beurteilung, ob ein Gewerbebetrieb einen nach Art und Umfang in kaufmÃ¤nnischer Weise eingerichteten GeschÃ¤ftsbetrieb erfordert, ist auf die tatsÃ¤chlichen UmstÃ¤nde im Einzelfall auf Grund einer Gesamtbetrachtung abzustellen. Die Abgrenzung von Voll- und Minderkaufleuten iSd Â§Â 4Â HGB richtet sich nach quantitativen und qualitativen Merkmalen (vgl.Â VwGHÂ 23.3.1999, 97/14/0172, VwSlg.Â 7373/F).
27Â Eine derartige einzelfallbezogene Beurteilung auf Grund einer Gesamtbetrachtung ist im Allgemeinen nicht revisibel (vgl.Â VwGHÂ 10.5.2017, RaÂ 2017/11/0042; vgl.Â auch OGHÂ 12.2.2003, 9Â ObAÂ 9/03v).
28Â Im Hinblick auf die Zahl der GeschÃ¤ftsfÃ¤lle (auch ab dem sprunghaften Ansteigen der UmsÃ¤tze ab 2002 lediglich durchschnittlich zwei An- und VerkÃ¤ufe pro Woche; der Betrachtungszeitraum ist entgegen dem Revisionsvorbringen insoweit ohne Bedeutung), die TÃ¤tigkeit an lediglich einem Standort, die Erbringung der Leistungen -Â auch der Leistungen zur Nutzbarmachung der LiegenschaftÂ - durch die Gesellschafter (vgl.Â OGHÂ 28.2.1962, 6Â ObÂ 77/62: BeschrÃ¤nkung des Inhabers auf die kaufmÃ¤nnische und technische Betriebsleitung als wesentliches Merkmal des Vollkaufmannes) und den Umstand, dass keine Dienstnehmer beschÃ¤ftigt waren, ist dem Bundesfinanzgericht auch unter BerÃ¼cksichtigung der nicht unbetrÃ¤chtlichen HÃ¶he der abÂ 2002 erzielten UmsÃ¤tze im Rahmen der PrÃ¼fung der ZulÃ¤ssigkeit der Revision nicht entgegenzutreten, wenn es zum Ergebnis gelangte, dass dieser Gewerbebetrieb nach Art oder Umfang einen in kaufmÃ¤nnischer Weise eingerichteten GeschÃ¤ftsbetrieb nicht erforderte. So waren auch etwa eine kaufmÃ¤nnische BuchfÃ¼hrung, eine kaufmÃ¤nnische Firma (in Form einer OHG anstelle der eingetragenen OEG) oder eine kaufmÃ¤nnische Vertretung (Prokura oder Handlungsvollmacht, wobei letztere auch im Rahmen eines minderkaufmÃ¤nnischen Gewerbebetriebes mÃ¶glich wÃ¤re) -Â als Elemente einer kaufmÃ¤nnischen EinrichtungÂ - im Gewerbebetrieb nicht vorhanden und offenkundig nicht erforderlich. Wenn die Revision darauf verweist, es wÃ¤ren auch weitere qualitative und quantitative Merkmale zu berÃ¼cksichtigen gewesen, so werden diese aber im Rahmen des ZulÃ¤ssigkeitsvorbringens nicht konkretisiert. Es wird auch nicht aufgezeigt, dass die Darlegungen des Bundesfinanzgerichtes, das Vorbringen hiezu sei unkonkretisiert und unbewiesen geblieben, mit VerfahrensmÃ¤ngeln belastet seien. Entgegen der Revision kann aus dem Unternehmensgegenstand (Gebrauchtwagenhandel) und dem Umstand, dass es sich hiebei um ein Grundhandelsgewerbe handelt, nicht abgeleitet werden, dass das Erfordernis eines kaufmÃ¤nnisch eingerichteten GeschÃ¤ftsbetriebes gegeben sei, ist doch nur bei Grundhandelsgewerben zu prÃ¼fen, ob Minderkaufmannseigenschaft vorliegt. Eine die ZulÃ¤ssigkeit der Revision begrÃ¼ndende krasse, den Rahmen der von der Rechtsprechung entwickelten GrundsÃ¤tze verlassende Fehlbeurteilung kann die Revision jedenfalls nicht aufzeigen.
29Â In der Revision werden sohin keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Art.Â 133 Abs.Â 4Â B-VG grundsÃ¤tzliche Bedeutung zukÃ¤me. Die Revision war daher zurÃ¼ckzuweisen.
Wien, am 9.Â JuniÂ 2020