Document Number: JWT_2020150088_20201218L00
ECLI: ECLI:AT:VWGH:2020:RA2020150088.L00
Case Number: Ra 2020/15/0088
Application Type: Vwgh
Court: Verwaltungsgerichtshof (VwGH)
Decision Date: 1608249600000
Word Count: 2624

Spruch
Das angefochtene Erkenntnis wird wegen Rechtwidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
BegrÃ¼ndung
1Â Die mitbeteiligte Partei war als ProfiskirennlÃ¤uferin tÃ¤tig. Sie stellte am 30.Â MÃ¤rzÂ 2011 beim Bundesministerium fÃ¼r Finanzen im Hinblick auf eine geplante WohnsitzbegrÃ¼ndung in Ã–sterreich einen Antrag auf Anwendung der ZuzugsbegÃ¼nstigung gemÃ¤ÃŸ Â§Â 103Â EStGÂ 1988.
2Â Im Antrag wird darauf verwiesen, im Fall der Anwendbarkeit der SportlerVO wÃ¼rde sich zwar durch den Zuzug der Mitbeteiligten nach Ã–sterreich keine steuerliche Mehrbelastung der Mitbeteiligten gegenÃ¼ber ihrer bisherigen Steuerlast ergeben. Allerdings kÃ¶nne sich die Steuerbelastung erhÃ¶hen, sollte es sich ergeben, dass der Schwerpunkt der sportlichen TÃ¤tigkeit der Mitbeteiligten -Â etwa wegen im Inland ausgetragener WeltmeisterschaftenÂ - nach Ã–sterreich gelange, also eine Voraussetzung der SportlerVO nicht erfÃ¼llt sei. Um das Risiko einer steuerlichen Mehrbelastung durch den Zuzug zu vermeiden, werde ersucht, unter analoger Anwendung der SportlerVO die Bemessungsgrundlage mit 33Â % der insgesamt im Kalenderjahr erzielten EinkÃ¼nfte festzusetzen.
3Â Mit Bescheid vom 19.Â AprilÂ 2011 gewÃ¤hrte der Bundesminister fÃ¼r Finanzen gemÃ¤ÃŸ Â§Â 103Â EStGÂ 1988 in Bezug auf die Einkommensbesteuerung der mitbeteiligten Partei bis zum JahrÂ 2013 die ZuzugsbegÃ¼nstigung.Â Im Spruch des Bescheides des Bundesministers fÃ¼r Finanzen wurde Folgendes ausgefÃ¼hrt:
â€ž1. Die Besteuerungsgrundlage wird mit 33Â % der insgesamt im Besteuerungszeitraum erzielten EinkÃ¼nfte als Sportlerin einschlieÃŸlich der WerbetÃ¤tigkeit festgesetzt. Bei der Festsetzung der Steuer ist der nicht in die Besteuerungsgrundlage fallende Betrag der EinkÃ¼nfte zu berÃ¼cksichtigen (Progressionsvorbehalt).
2. Eine Anrechnung auslÃ¤ndischer Steuern ist ausgeschlossen.
Die vorstehende BegÃ¼nstigung gilt ab Ihrem Zuzug nach Ã–sterreich, somit ab 1.5.2011, bis einschlieÃŸlich 2013.â€œ
In der BegrÃ¼ndung des Bescheides wird ausgefÃ¼hrt:
â€žDer Bundesminister fÃ¼r Finanzen kann gemÃ¤ÃŸ Â§Â 103Â EStGÂ 1988 bei Personen, deren Zuzug aus dem Ausland der FÃ¶rderung von Sport dient und aus diesem Grund im Ã¶ffentlichen Interesse gelegen ist, fÃ¼r die Dauer des im Ã¶ffentlichen Interesse gelegenen Wirkens dieser Personen steuerliche Mehrbelastungen bei nicht unter Â§Â 98Â EStG fallenden EinkÃ¼nften beseitigen, die durch die BegrÃ¼ndung eines inlÃ¤ndischen Wohnsitzes eintreten. Dabei kann auch die fÃ¼r eine BegÃ¼nstigung in Betracht kommende Besteuerungsgrundlage oder die darauf entfallende Steuer mit einem Pauschbetrag festgesetzt werden.
Ihre sportliche Qualifikation und das Ã¶ffentliche Interesse an Ihrem Zuzug sind unbestritten. Bei der Festlegung der BegÃ¼nstigung war zur Vermeidung der zuzugsbedingten Mehrbelastung eine Orientierung an der Verordnung des Bundesministers fÃ¼r Finanzen betreffend die Ermittlung des Einkommens von Sportlern (â€šSportler-Verordnungâ€˜, BGBl.Â IIÂ Nr.Â 418/2000) zweckmÃ¤ÃŸig, wobei das in der Verordnung vorgesehene Erfordernis des Ã¼berwiegenden Auftritts im Ausland nicht Ã¼bernommen wurde.
Wie bei Anwendung der Sportler-Verordnung (siehe EStRÂ 2000, RzÂ 4378) kann auch auf Grund dieses Bescheides keine AnsÃ¤ssigkeitsbestÃ¤tigung erteilt werden. Sollte es dadurch zu einer echten Doppelbesteuerung bei nicht von diesem Bescheid umfassten EinkÃ¼nften kommen (z.B.Â EinkÃ¼nfte aus nichtselbstÃ¤ndiger Arbeit, die bei Anwendbarkeit des DBA mit Deutschland als Ã¶ffentlicher Dienst im Sinn des Art.Â 19 Abs.Â 1Â lit.Â a und/oderÂ b anzusehen wÃ¤ren), so wÃ¤re eine Vermeidung dieser Doppelbesteuerung auf Basis des Â§Â 48Â BAO nicht ausgeschlossen.
Die spruchgemÃ¤ÃŸe ZuzugsbegÃ¼nstigung war wie in vergleichbaren FÃ¤llen vorerst fÃ¼r dreiÂ Jahre auszusprechen. Bei Weiterbestand der entscheidungsrelevanten UmstÃ¤nde wird die WeiterverlÃ¤ngerung in Aussicht gestellt.â€œ
4Â Am 1.Â MaiÂ 2011 verlegte die mitbeteiligte Partei den Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen nach Ã–sterreich.
5Â Am 23.Â OktoberÂ 2013 wurde ein Antrag auf VerlÃ¤ngerung der Anwendung der ZuzugsbegÃ¼nstigung gemÃ¤ÃŸ Â§Â 103Â EStGÂ 1988 gestellt. Die BegrÃ¼ndung des Antrags entspricht jener des Antrages vom 30.Â MÃ¤rzÂ 2011.
6Â Mit Bescheid vom 6.Â DezemberÂ 2013 sprach der Bundesminister fÃ¼r Finanzen Ã¼ber diesen Antrag ab, indem er die ZuzugsbegÃ¼nstigung fÃ¼r die VeranlagungsjahreÂ 2014 bis einschlieÃŸlichÂ 2016 verlÃ¤ngerte. Die BescheidbegrÃ¼ndung lautet wie folgt:
â€žAuf Grund des glaubhaft gemachten Weiterbestandes der entscheidungsrelevanten UmstÃ¤nde konnte die ZuzugsbegÃ¼nstigung, wie in der BegrÃ¼ndung des Bescheides vom 19.Â AprilÂ 2011 in Aussicht gestellt, fÃ¼r den beantragten Zeitraum verlÃ¤ngert werden, wodurch die SpruchpunkteÂ 1 undÂ 2 dieses Bescheides weiterhin unverÃ¤ndert anzuwenden sind.
Die ZuzugsbegÃ¼nstigung kann fÃ¼r die Dauer des im Ã¶ffentlichen Interesse gelegenen Wirkens erteilt werden. Wie schon im Erstbescheid begrÃ¼ndend ausgefÃ¼hrt, kann dies fÃ¼r einen Zeitraum von dreiÂ Jahren angenommen werden. Es wird die neuerliche WeitergewÃ¤hrung dieser BegÃ¼nstigung bei Vorliegen der Voraussetzungen in Aussicht gestellt.â€œ
7Â Mit Bescheid vom 2.Â JÃ¤nnerÂ 2014 sprach der Bundesminister fÃ¼r Finanzen ein zweites Mal Ã¼ber denselben Antrag ab und verlÃ¤ngerte die ZuzugsbegÃ¼nstigung fÃ¼r die VeranlagungsjahreÂ 2014 bis einschlieÃŸlichÂ 2016. Der Spruch des Bescheides des Bundesministers fÃ¼r Finanzen lautet:
â€žAuf Grund Ihres Antrages vom 23.Â OktoberÂ 2013 wird gemÃ¤ÃŸ Â§Â 103Â EinkommensteuergesetzÂ 1988 (EStG) in Bezug auf Ihre Einkommensbesteuerung in Ã–sterreich in AusÃ¼bung des Ermessens angeordnet:
1.Â Die Besteuerungsgrundlage wird mit 33Â % der insgesamt im Besteuerungszeitraum erzielten EinkÃ¼nfte als Sportlerin einschlieÃŸlich der WerbetÃ¤tigkeit festgesetzt. Bei der Festsetzung der Steuer ist der nicht in die Besteuerungsgrundlage fallende Betrag der EinkÃ¼nfte zu berÃ¼cksichtigen (Progressionsvorbehalt).
2.Â Eine Anrechnung auslÃ¤ndischer Steuern ist ausgeschlossen.
3.Â Die vorstehende BegÃ¼nstigung gilt fÃ¼r die JahreÂ 2014 bis einschlieÃŸlichÂ 2016.â€œ
8Â In der BegrÃ¼ndung dieses Bescheides wird ausgefÃ¼hrt:
â€žAuf Grund des glaubhaft gemachten Weiterbestandes der entscheidungsrelevanten UmstÃ¤nde konnte die ZuzugsbegÃ¼nstigung, wie in der BegrÃ¼ndung des Bescheides vom 19.Â AprilÂ 2011 [...] in Aussicht gestellt, fÃ¼r die JahreÂ 2014 bis einschlieÃŸlichÂ 2016 verlÃ¤ngert werden.
Die ZuzugsbegÃ¼nstigung kann fÃ¼r die Dauer des im Ã¶ffentlichen Interesse gelegenen Wirkens erteilt werden. Wie schon im Erstbescheid begrÃ¼ndend ausgefÃ¼hrt, kann dies fÃ¼r einen Zeitraum von drei Jahren angenommen werden. Es wird die neuerliche WeitergewÃ¤hrung dieser BegÃ¼nstigung bei Vorliegen der Voraussetzungen in Aussicht gestellt.â€œ
9Â Am 20.Â MÃ¤rzÂ 2014 gab die mitbeteiligte Partei ihren RÃ¼cktritt vom aktiven Skisport bekannt.
10Â Aufgrund einer bei der mitbeteiligten Partei durchgefÃ¼hrten, die JahreÂ 2011Â bisÂ 2014 umfassenden, abgabenbehÃ¶rdlichen PrÃ¼fung wurde der erklÃ¤rungsgemÃ¤ÃŸ ergangene EinkommensteuerbescheidÂ 2014 mit Bescheid vom 19.Â JuniÂ 2017 gemÃ¤ÃŸ Â§Â 299Â BAO aufgehoben und ein neuer Einkommensteuerbescheid erlassen, der die ZuzugsbegÃ¼nstigung nur mehr fÃ¼r die EinkÃ¼nfte als Sportlerin einschlieÃŸlich der WerbetÃ¤tigkeit bis zum 20.Â MÃ¤rzÂ 2014 berÃ¼cksichtigte. EinkÃ¼nfte aus Werbeleistungen, die nach Karriereende erbracht wurden, sowie EinkÃ¼nfte, die nach Ansicht des Finanzamtes weder solche aus einer SportlertÃ¤tigkeit darstellten noch aus WerbetÃ¤tigkeiten stammten, wie die ModeratorentÃ¤tigkeit bei der Ãœbertragung von Skirennen, wurden uneingeschrÃ¤nkt der Besteuerung unterzogen.
11Â In der Beschwerde gegen diesen Einkommensteuerbescheid begehrte die mitbeteiligte Partei, dass dem ZuzugsbegÃ¼nstigungsbescheid vom 2.Â JÃ¤nnerÂ 2014 entsprechend nurÂ 33Â % ihrer EinkÃ¼nfte â€žals Sportlerin einschlieÃŸlich der WerbetÃ¤tigkeitâ€œ in die Einkommensteuerbemessungsgrundlage Eingang fÃ¤nden. Sie brachte vor, der ZuzugsbegÃ¼nstigungsbescheid sei die entscheidende Rechtsgrundlage fÃ¼r die LÃ¶sung des strittigen Falles. Die EinschrÃ¤nkung der BegÃ¼nstigung auf aktive sportliche TÃ¤tigkeiten der mitbeteiligten Partei ergebe sich weder aus Â§Â 103Â EStGÂ 1988 noch aus den ZuzugsbegÃ¼nstigungsbescheiden. Aus dem BegÃ¼nstigungsbescheid ergebe sich das genaue Gegenteil. BisÂ 2016 sei der Zuzug der mitbeteiligten Partei unabhÃ¤ngig von der Beendigung der Karriere im Ã¶ffentlichen Interesse der Republik Ã–sterreich gelegen. Zudem sei der ZuzugsbegÃ¼nstigungsbescheid nicht aufgehoben worden. In dem ZuzugsbegÃ¼nstigungsbescheid sei die MÃ¶glichkeit des ErlÃ¶schens der ZuzugsbegÃ¼nstigung nicht vorgesehen. Deshalb sei ein ErlÃ¶schen der ZuzugsbegÃ¼nstigung nicht mÃ¶glich. Der BegriffÂ des Sportlers sei in Â§Â 103Â EStGÂ 1988 nicht definiert. Ob eine Sportlerin nach Karriereende noch als Sportlerin im Sinne des Â§Â 103Â EStGÂ 1988 gelte, sei eine Rechtsfrage, die sich nicht mit der Verkehrsauffassung lÃ¶sen lasse. In Â§Â 103Â EStGÂ 1988 werde auf die â€žFÃ¶rderung des Sportsâ€œ abgestellt. Der Gesetzgeber habe diesen BegriffÂ weit gefasst. Der auf Grundlage des Â§Â 103Â EStGÂ 1988 erlassene ZuzugsbegÃ¼nstigungsbescheid falle unter den Anwendungsbereich des Â§Â 294Â BAO. Die von einem Widerrufsvorbehalt erfasste Ã„nderung eines Sachverhaltes berechtige, die Wirkungen eines BegÃ¼nstigungsbescheides zu versagen, wenn das in Â§Â 294Â BAO skizzierte Verfahren eingehalten werde. Die Versagung einer durch Bescheid zugesagten BegÃ¼nstigung habe mit gesondertem Bescheid zu erfolgen, der auch als solcher bekÃ¤mpfbar sei. Mangels Widerrufs des BegÃ¼nstigungsbescheides durch das Bundesministerium fÃ¼r Finanzen sei der bekÃ¤mpfte EinkommensteuerbescheidÂ 2014 rechtswidrig.
12Â Die Beschwerde gegen den EinkommensteuerbescheidÂ 2014 wurde -Â auf entsprechenden AntragÂ - ohne Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vorgelegt.
13Â Bei der Veranlagung fÃ¼r die JahreÂ 2015 undÂ 2016 wich das Finanzamt von den ErklÃ¤rungen ab, indem es die ZuzugsbegÃ¼nstigung nicht berÃ¼cksichtigte. Gegen diese EinkommensteuerbescheideÂ 2015 undÂ 2016 erhob die mitbeteiligte Partei Beschwerden, die antragsgemÃ¤ÃŸ ohne Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung dem Bundesfinanzgericht vorgelegt wurden. Die Mitbeteiligte begehrte, dass dem ZuzugsbegÃ¼nstigungsbescheid vom 2.Â JÃ¤nnerÂ 2014 entsprechend nur 33Â % ihrer EinkÃ¼nfte der Besteuerung unterzogen wÃ¼rden.
14Â Mit dem angefochtenen Erkenntnis gab das Bundesfinanzgericht den Beschwerden statt. BegrÃ¼ndend fÃ¼hrte es aus, der Bundesminister fÃ¼r Finanzen habe aufgrund des Antrages der Mitbeteiligten vom 13.Â OktoberÂ 2013 zunÃ¤chst mit Bescheid vom 6.Â DezemberÂ 2013 und sodann nochmals mit Bescheid vom 2.Â JÃ¤nnerÂ 2014 die ZuzugsbegÃ¼nstigung gemÃ¤ÃŸ Â§Â 103Â EStGÂ 1988 erteilt. Der letztgenannte Bescheid sei, weil bei seinem Ergehen die Sache bereits durch den erstgenannten Bescheid entschieden gewesen sei, rechtswidrig ergangen. Der spÃ¤ter ergangene Bescheid derogiere dennoch den in derselben Sache frÃ¼her ergangenen Bescheid; bis zur Aufhebung des wegen entschiedener Sache rechtswidrig erlassenen Bescheides verdrÃ¤nge er den frÃ¼heren Bescheid. Somit sei (nur) der ZuzugsbegÃ¼nstigungsbescheid vom 2.Â JÃ¤nnerÂ 2014 im Rechtsbestand.
15Â Der Spruch dieses den EinkommensteuerbescheidenÂ 2014 bisÂ 2016 zugrundeliegenden BegÃ¼nstigungsbescheides des Bundesministers fÃ¼r Finanzen vom 2.Â JÃ¤nnerÂ 2014 enthalte weder eine auflÃ¶sende Bedingung noch eine Widerrufsklausel fÃ¼r den Fall einer Ã„nderung des zugrundeliegenden Sachverhaltes, wie beispielsweise den Fall der Beendigung der aktiven Sportlerlaufbahn. Da es sich bei diesem Bescheid im Sinne des Â§Â 103Â EStGÂ 1988 um einen BegÃ¼nstigungsbescheid handle, kÃ¶nne dieser nur unter den Voraussetzungen des Â§Â 294Â BAO zurÃ¼ckgezogen werden. Als grundlagenÃ¤hnlicher Bescheid entfalte der ZuzugsbegÃ¼nstigungsbescheid materielle Auswirkungen auf die EinkommensteuerbescheideÂ 2014 bisÂ 2016. Der ZuzugsbegÃ¼nstigungsbescheid vom 2.Â JÃ¤nnerÂ 2014 habe Rechtskraft erlangt und sei sohin bis EndeÂ 2016 gÃ¼ltig. Der Ansicht, dass im gegenstÃ¤ndlichen Fall der BegriffÂ â€žSportlerinâ€œ auslegungsbedÃ¼rftig sei und die gegenstÃ¤ndlich gewÃ¤hrte BegÃ¼nstigung nur fÃ¼r EinkÃ¼nfte aus einer aktiven SportausÃ¼bung zustehe und demzufolge EinkÃ¼nfte, die nicht in Zusammenhang mit der aktiven sportlichen TÃ¤tigkeit stÃ¼nden, dem gegenstÃ¤ndlichen Bescheidspruch entsprechend nicht begÃ¼nstigt seien, kÃ¶nne nicht gefolgt werden, weil der in Rechtskraft erwachsene ZuzugsbegÃ¼nstigungsbescheid vom 2.Â JÃ¤nnerÂ 2014 keine bescheidmÃ¤ÃŸige Ã„nderung oder ZurÃ¼cknahme im Sinne des Â§Â 294Â BAO erfahren habe. Er sei sohin uneingeschrÃ¤nkt bis zum Ende des Kalenderjahres 2016 gÃ¼ltig. Der durch den Bundesminister fÃ¼r Finanzen erlassene und in Rechtskraft erwachsene Bescheid gemÃ¤ÃŸ Â§Â 103Â EStGÂ 1988 vom 2.Â JÃ¤nnerÂ 2014 entfalte als grundlagenÃ¤hnlicher Bescheid Bindungswirkung fÃ¼r die AbgabenbehÃ¶rde. Mit diesem Bescheid des Bundesministers fÃ¼r Finanzen gehe die Rechtsfolge der begÃ¼nstigten Besteuerung der EinkÃ¼nfte der mitbeteiligten Partei in den jeweiligen durch die AbgabenbehÃ¶rde zu erlassenden Einkommensteuerbescheiden fÃ¼r die JahreÂ 2014 bisÂ 2016 einher. Die Revision wurde fÃ¼r nicht zulÃ¤ssig erklÃ¤rt.
16Â Gegen dieses Erkenntnis richtet sich die auÃŸerordentliche Revision des Finanzamtes, die zu ihrer ZulÃ¤ssigkeit vorbringt, das Bundesfinanzgericht habe verkannt, dass der bis 2016 gÃ¼ltige ZuzugsbegÃ¼nstigungsbescheid ab Karriereende der mitbeteiligten Partei ins Leere gehe. Es habe sich nicht mit der Auslegung des Begriffes â€žSportlerâ€œ beschÃ¤ftigt. Zudem fehle Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zum SportlerbegriffÂ des Â§Â 103Â EStGÂ 1988.
17Â Der Verwaltungsgerichtshof hat nach Einleitung des Vorverfahrens, in dem die mitbeteiligte Partei eine Revisionsbeantwortung erstattet hat, erwogen:
18Â Die Revision ist zulÃ¤ssig. Sie ist auch begrÃ¼ndet.
19Â Â§Â 103Â EStGÂ 1988 in der im Revisionsfall anzuwendenden Fassung BGBl.Â IÂ Nr.Â 180/2004 lautet:
â€žZuzugsbegÃ¼nstigung
Â§Â 103. (1) Bei Personen, deren Zuzug aus dem Ausland der FÃ¶rderung von Wissenschaft, Forschung, Kunst oder Sport dient und aus diesem Grunde im Ã¶ffentlichen Interesse gelegen ist, kann der Bundesminister fÃ¼r Finanzen fÃ¼r die Dauer des im Ã¶ffentlichen Interesse gelegenen Wirkens dieser Personen steuerliche Mehrbelastungen bei nicht unter Â§Â 98 fallenden EinkÃ¼nften beseitigen, die durch die BegrÃ¼ndung eines inlÃ¤ndischen Wohnsitzes eintreten. Dabei kann auch die fÃ¼r eine BegÃ¼nstigung in Betracht kommende Besteuerungsgrundlage oder die darauf entfallende Steuer mit einem Pauschbetrag festgesetzt werden.
(2) Abs.Â 1 ist auf Personen, die den Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen aus Ã–sterreich wegverlegt haben, nur dann anzuwenden, wenn zwischen diesem Wegzug und dem Zuzug mehr als zehnÂ Jahre verstrichen sind.
(3) Der Bundesminister fÃ¼r Finanzen wird ermÃ¤chtigt, mit Verordnung nÃ¤her zu bestimmen, unter welchen Voraussetzungen der Zuzug aus dem Ausland der FÃ¶rderung von Wissenschaft, Forschung, Kunst oder Sport dient und aus diesem Grunde in Ã¶ffentlichem Interesse gelegen ist.â€œ
20Â GemÃ¤ÃŸ Â§Â 103 Abs.Â 1Â EStGÂ 1988 kann der Bundesminister fÃ¼r Finanzen unter nÃ¤her genannten Voraussetzungen die aus einem Zuzug ins Inland resultierenden steuerlichen Mehrbelastungen beseitigen, und zwar uaÂ durch Festsetzung der Besteuerungsgrundlage. Im gegenstÃ¤ndlichen Fall hat der Bundesminister fÃ¼r Finanzen mit Bescheid vom 2.Â JÃ¤nnerÂ 2014 von dieser Befugnis Gebrauch gemacht und fÃ¼r die JahreÂ 2014 bisÂ 2016 die einkommensteuerlich zu erfassende Besteuerungsgrundlage mit bloÃŸÂ 33Â % der â€žEinkÃ¼nfte als Sportlerin einschlieÃŸlich der WerbetÃ¤tigkeitâ€œ festgesetzt.
21Â Das Bundesfinanzgericht geht zutreffend davon aus, dass dieser Bescheid vom 2.Â JÃ¤nnerÂ 2014, solange er dem Rechtsbestand angehÃ¶rt, Bindungswirkung fÃ¼r die Einkommensteuerverfahren der JahreÂ 2014 bisÂ 2016 entfaltet.
22Â Die Bindungswirkung des Bescheides vom 2.Â JÃ¤nnerÂ 2014 ergibt sich dabei aus dem Inhalt des Bescheidspruchs, welcher durch Interpretation zu ermitteln ist.
23Â Der Spruch eines Bescheides ist im Zusammenhang mit dessen BegrÃ¼ndung zu verstehen, wenn am Inhalt des Spruchs Zweifel bestehen. Die BegrÃ¼ndung eines Bescheides kann daher zur Auslegung seines Spruches herangezogen werden (vgl.Â etwa VwGHÂ 31.1.2019, RaÂ 2017/15/0010,Â mwN). Im gegenstÃ¤ndlichen Fall bestehen Zweifel an der Bedeutung der im Bescheidspruch enthaltenen Formulierung â€žEinkÃ¼nfte als Sportlerin einschlieÃŸlich der WerbetÃ¤tigkeitâ€œ.
24Â Das Bundesfinanzgericht ist davon ausgegangen, dass es sich mit der Frage, ob die mitbeteiligte Partei noch EinkÃ¼nfte als Sportlerin bezieht, wenn sie ihre aktive Karriere eingestellt hat, nicht auseinandersetzen mÃ¼sse, weil der Bescheid des Bundesministers fÃ¼r Finanzen ein grundlagenÃ¤hnlicher Bescheid sei, der -Â mangels AufhebungÂ - weiterhin in Geltung stehe. Es Ã¼bersieht dabei aber, dass erst durch eine Interpretation dieses Bescheides ermittelt werden muss, welche EinkÃ¼nfte der Bescheid mit der Formulierung â€žEinkÃ¼nfte als Sportlerin einschlieÃŸlich der WerbetÃ¤tigkeitâ€œ erfassen will.
25Â Aus dem Spruch des ZuzugsbegÃ¼nstigungsbescheides vom 2.Â JÃ¤nnerÂ 2014 ergibt sich, dass dessen normativer Inhalt darin besteht, die mit dem ZuzugsbegÃ¼nstigungsbescheid vom 19.Â AprilÂ 2011 gewÃ¤hrte BegÃ¼nstigung fÃ¼r die JahreÂ 2014 bisÂ 2016 zu verlÃ¤ngern, sodass die SpruchpunkteÂ 1 undÂ 2 des Bescheides vom 19.Â AprilÂ 2011 auch fÃ¼r die JahreÂ 2014 bisÂ 2016 Anwendung finden. Die BegrÃ¼ndung des Bescheides vom 2.Â JÃ¤nnerÂ 2014 erhellt nicht unmittelbar, was der Bescheid unter â€žEinkÃ¼nfte als Sportlerin einschlieÃŸlich der WerbetÃ¤tigkeitâ€œ verstanden wissen will. Spruch samt BegrÃ¼ndung zeigen aber auf, dass der Bescheid jene ZuzugsbegÃ¼nstigung, die im Bescheid des Bundesministers fÃ¼r Finanzen vom 19.Â AprilÂ 2011 gewÃ¤hrt worden ist, â€žverlÃ¤ngertâ€œ. Solcherart muss zur Interpretation des Bescheides vom 2.Â JÃ¤nnerÂ 2014 auf den Bescheid vom 19.Â AprilÂ 2011 zurÃ¼ckgegriffen werden.
26Â Aus der BegrÃ¼ndung des Bescheides vom 19.Â AprilÂ 2011 ergibt sich, dass die Festlegung der BegÃ¼nstigung in Anlehnung an die Verordnung des Bundesministers fÃ¼r Finanzen betreffend die Ermittlung des Einkommens von Sportlern (â€žSportler-Verordnungâ€œ), BGBlÂ IIÂ Nr.Â 418/2000, erfolgt ist. Die Sportler-Verordnung ermÃ¶glicht die pauschale Ermittlung der â€žEinkÃ¼nfte aus der TÃ¤tigkeit als Sportler einschlieÃŸlich der WerbetÃ¤tigkeitâ€œ (Â§Â§Â 1 undÂ 2Â der Verordnung) unter der Voraussetzung, dass der Sportler nicht nur in Ã–sterreich unbeschrÃ¤nkt steuerpflichtig ist, sondern zudem im Kalenderjahr Ã¼berwiegend im Rahmen von Sportveranstaltungen (WettkÃ¤mpfen, Turnieren) im Ausland auftritt (Â§Â 1Â der Verordnung). Die BegrÃ¼ndung des Bescheides vom 19.Â AprilÂ 2011 betont ausdrÃ¼cklich, dass das Erfordernis des Ã¼berwiegenden Auftritts im Ausland nicht Ã¼bernommen werde.
27Â Aus der BegrÃ¼ndung des Bescheides vom 19.Â AprilÂ 2011 folgt somit, dass dieser Bescheid mit den EinkÃ¼nften als â€žSportlerin einschlieÃŸlich der WerbetÃ¤tigkeitâ€œ EinkÃ¼nfte aus jenen Arten von BetÃ¤tigungen erfassen will, die auch von der Sportler-Verordnung erfasst sind. Da der Bescheid vom 2.Â JÃ¤nnerÂ 2014 die BegÃ¼nstigung inhaltlich unverÃ¤ndert verlÃ¤ngern will, gilt dies auch fÃ¼r diesen Bescheid. FÃ¼r diese Interpretation des Spruchs der beiden Bescheide spricht auch der Umstand, dass die den Bescheiden zugrundeliegenden AntrÃ¤ge der mitbeteiligten Partei vom 30.Â MÃ¤rzÂ 2011 und vom 23.Â OktoberÂ 2013 (weitgehend gleichlautend) zum Ausdruck bringen, dass inhaltlich jene BegÃ¼nstigung angestrebt wird, die sich aus der Sportler-Verordnung ergibt, allerdings unabhÃ¤ngig davon, ob in den einzelnen Jahren die in dieser Verordnung vorgesehene Voraussetzung des Ã¼berwiegenden Auftritts im Ausland erfÃ¼llt wird.
28Â Den persÃ¶nlichen Anwendungsbereich der Sportler-Verordnung bilden Sportler, die in Ã–sterreich unbeschrÃ¤nkt steuerpflichtig sind und im Kalenderjahr Ã¼berwiegend im Rahmen von Sportveranstaltungen (WettkÃ¤mpfen, Turnieren) im Ausland auftreten (vgl.Â VwGHÂ 22.3.2018, RoÂ 2017/15/0045). Wie bereits ausgefÃ¼hrt, knÃ¼pfen die ZuzugsbegÃ¼nstigungsbescheide vom 19.Â AprilÂ 2011 und vom 2.Â JÃ¤nnerÂ 2014 nicht an das Erfordernis der Auslandauftritte an. Aus deren Bezugnahme auf die Sportler-Verordnung ergibt sich jedoch, dass der Spruch dieser Bescheide mit EinkÃ¼nften als Sportlerin darauf abstellt, dass die betreffende Person (Sportlerin) im jeweiligen Kalenderjahr (noch) an Sportveranstaltungen (WettkÃ¤mpfen, Turnieren) teilgenommen hat. ErklÃ¤rt eine Sportlerin wÃ¤hrend des Kalenderjahres offiziell ihren RÃ¼cktritt, dann ist sie zudem nur bis zu diesem Zeitpunkt als Sportlerin anzusehen.
29Â Die im Spruch der gegenstÃ¤ndlichen ZuzugsbegÃ¼nstigungsbescheide enthaltene, den Formulierungen in Â§Â§Â 1 undÂ 2Â der Sportler-Verordnung entsprechende Wortgruppe â€žeinschlieÃŸlichâ€œ der WerbetÃ¤tigkeit ist dahingehend zu verstehen, dass Werbeeinnahmen nur dann der begÃ¼nstigten Besteuerung unterliegen sollen, wenn auch EinkÃ¼nfte aus einer SportlertÃ¤tigkeit vorliegen. EinkÃ¼nfte, die nicht solche aus einer SportlertÃ¤tigkeit darstellen und keine Werbeeinnahmen sind, -Â wie etwa solche aus der Teilnahme an KonferenzenÂ - unterliegen auch in der Zeit als aktive Sportlerin nicht der begÃ¼nstigten Besteuerung.
30Â Das Bundesfinanzgericht hat es in Verkennung der Rechtslage unterlassen, eine Interpretation des Spruches des Bescheides vom 2.Â JÃ¤nnerÂ 2014 vorzunehmen, und folglich auch verkannt, dass der Bescheid mit den EinkÃ¼nften als â€žSportlerin einschlieÃŸlich der WerbetÃ¤tigkeitâ€œ dem Inhalt nach jene Arten von EinkÃ¼nften erfasst, die von der Sportler-Verordnung erfasst werden.
31Â Da auch die mit 21.Â SeptemberÂ 2016 in Kraft getretene ZuzugsbegÃ¼nstigungsverordnungÂ 2016, BGBlÂ IIÂ Nr.Â 2016/261, zu keinem anderen Ergebnis fÃ¼hrte, braucht nicht geprÃ¼ft zu werden, ob diese, insbesondere deren Ãœbergangsbestimmung (Â§Â 10 Abs.Â 3Â der Verordnung), auch die gegenstÃ¤ndliche Konstellation erfassen kÃ¶nnte.
32Â Soweit die EinkÃ¼nfte nicht vom ZuzugsbegÃ¼nstigungsbescheid vom 2.Â JÃ¤nnerÂ 2014 erfasst sind, wird die Einkommensbesteuerung nach den allgemeinen GrundsÃ¤tzen -Â unter Beachtung der einschlÃ¤gigen DoppelbesteuerungsabkommenÂ - zu erfolgen haben.
33Â Das Bundesfinanzgericht hat somit die Rechtslage verkannt, weshalb das angefochtene Erkenntnis wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes gemÃ¤ÃŸ Â§Â 42Â Abs.Â 2 ZÂ 1Â VwGG aufzuheben war.
Wien, am 18.Â DezemberÂ 2020