Document Number: JFT_20200612_19G00263_00
ECLI: ECLI:AT:VFGH:2020:G263.2019
Case Number: G263/2019
Application Type: Vfgh
Court: Verfassungsgerichtshof (VfGH)
Decision Date: 1591920000000
Word Count: 3923

Leitsatz
ZurÃ¼ckweisung eines Individualantrags von Ã„rzten als Mieter auf Aufhebung von Bestimmungen des UmsatzsteuerG 1994 betreffend die verpflichtend umsatzsteuerfreie Vermietung von OrdinationsrÃ¤umlichkeiten wegen zu engen Anfechtungsumfangs und mangels rechtlicher Betroffenheit durch die an die Vermieter gerichtete Bestimmung
Spruch
Der Antrag wird zurÃ¼ckgewiesen.
BegrÃ¼ndung
BegrÃ¼ndung
I. Antrag
GestÃ¼tzt auf Art140 Abs1 Z1 litc B-VG, begehren die Antragstellerinnen,
"Â§6 Abs2 UStGÂ 1994 und Â§28 Abs38 Z1 UStGÂ 1994 [â€¦];
in eventu in Â§6 Abs2 UStGÂ 1994 den siebten und achten Satz und Â§28 Abs38 Z1 dritter Satz UStGÂ 1994 [â€¦];
inÂ eventu in Â§6 Abs2 siebter Satz UStGÂ 1994 die Wortfolge ',Â soweit der LeistungsempfÃ¤nger das GrundstÃ¼ck oder einen baulich abgeschlossenen, selbstÃ¤ndigen Teil des GrundstÃ¼cks nahezu ausschlieÃŸlich fÃ¼r UmsÃ¤tze verwendet, die den Vorsteuerabzug nicht ausschlieÃŸen' und Â§28 Abs38 Z1 dritter Satz UStGÂ 1994 [â€¦];
inÂ eventu in Â§28 Abs38 Z1 dritter Satz UStGÂ 1994 in der Wendung 'Â§3 Abs2 des Gesundheits- und Sozialbereich-Beihilfengesetzes' das Wort 'Abs2' [â€¦];
inÂ eventu Â§6 Abs1 Z19 UStGÂ 1994 [â€¦]"
als verfassungswidrig aufzuheben.
II. Rechtslage
Die maÃŸgeblichen Bestimmungen lauten wie folgt (die im Hauptantrag angefochtenen Bestimmungen sind hervorgehoben):
1. Â§6 Bundesgesetz Ã¼ber die Besteuerung der UmsÃ¤tze (UmsatzsteuergesetzÂ 1994 â€“ UStGÂ 1994), BGBlÂ 663/1994, idF BGBlÂ IÂ 62/2018:
"Steuerbefreiungen
Â§6. (1) Von den unter Â§1 Abs1 Z1 fallenden UmsÃ¤tzen sind steuerfrei:
[â€¦]
16. die Vermietung und Verpachtung von GrundstÃ¼cken. Nicht befreit sind:
â€“ die Vermietung (NutzungsÃ¼berlassung) von GrundstÃ¼cken fÃ¼r Wohnzwecke;
â€“ die Vermietung und Verpachtung von Maschinen und sonstigen Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehÃ¶ren, auch wenn sie wesentliche Bestandteile eines GrundstÃ¼ckes sind;
â€“ die Beherbergung in eingerichteten Wohn- und SchlafrÃ¤umen;
â€“ die Vermietung (NutzungsÃ¼berlassung) von RÃ¤umlichkeiten oder PlÃ¤tzen fÃ¼r das Abstellen von Fahrzeugen aller Art;
â€“ die Vermietung (NutzungsÃ¼berlassung) von GrundstÃ¼cken fÃ¼r Campingzwecke;
â€“ die Vermietung von GrundstÃ¼cken wÃ¤hrend eines ununterbrochenen Zeitraumes von nicht mehr als 14Â Tagen (kurzfristige Vermietung), wenn der Unternehmer das GrundstÃ¼ck sonst nur zur AusfÃ¼hrung von UmsÃ¤tzen, die den Vorsteuerabzug nicht ausschlieÃŸen, fÃ¼r kurzfristige Vermietungen oder zur Befriedigung eines WohnbedÃ¼rfnisses verwendet;
[â€¦]
18. die UmsÃ¤tze der Kranken- und Pflegeanstalten, der Alters-, Blinden- und Siechenheime sowie jener Anstalten, die eine Bewilligung als Kuranstalt oder Kureinrichtung nach den jeweils geltenden Rechtsvorschriften Ã¼ber natÃ¼rliche Heilvorkommen und Kurorte besitzen, soweit sie von KÃ¶rperschaften des Ã¶ffentlichen Rechts bewirkt werden und es sich um Leistungen handelt, die unmittelbar mit der Kranken- oder Kurbehandlung oder unmittelbar mit der Betreuung der Pfleglinge im Zusammenhang stehen;
19. die UmsÃ¤tze aus Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, die im Rahmen der TÃ¤tigkeit als Arzt, Zahnarzt, Dentist, Psychotherapeut, Hebamme sowie als freiberuflich TÃ¤tiger im Sinne des Â§35 Abs1 Z1 in Verbindung mit Â§11 des Gesundheits- und Krankenpflegegesetzes, BGBlÂ IÂ NrÂ 108/1997, des Â§7 Abs1 in Verbindung mit Â§1 Z1 bis 7 des MTD-Gesetzes, BGBlÂ NrÂ 460/1992 sowie Â§45 Z1 in Verbindung mit Â§29 des Medizinischer Masseur- und Heilmasseurgesetzes, BGBlÂ I NrÂ 169/2002, durchgefÃ¼hrt werden; steuerfrei sind auch die sonstigen Leistungen von Gemeinschaften, deren Mitglieder AngehÃ¶rige der oben bezeichneten Berufe sind, gegenÃ¼ber ihren Mitgliedern, soweit diese Leistungen unmittelbar zur AusfÃ¼hrung der nach dieser Bestimmung steuerfreien UmsÃ¤tze verwendet werden und soweit die Gemeinschaften von ihren Mitgliedern lediglich die genaue Erstattung des jeweiligen Anteils an den gemeinsamen Kosten fordern;
[â€¦]
(2) Der Unternehmer kann eine gemÃ¤ÃŸ Â§6 Abs1 Z8 lita steuerfreie KreditgewÃ¤hrung, bei der er dem LeistungsempfÃ¤nger den Preis fÃ¼r eine Lieferung oder sonstige Leistung kreditiert, sowie einen Umsatz, der nach Â§6 Abs1 Z9 lita, Z16 oder Z17 steuerfrei ist, als steuerpflichtig behandeln. Weiters kann der Unternehmer einen Umsatz im Zusammenhang mit Kreditkarten, der nach Â§6 Abs1 Z8 lith steuerfrei ist, als steuerpflichtig behandeln. Behandelt der Unternehmer die KreditgewÃ¤hrung als steuerpflichtig, unterliegt sie dem Steuersatz, der fÃ¼r die Leistung anzuwenden ist, deren Leistungspreis kreditiert wird. Behandelt der Unternehmer einen Umsatz, der nach Â§6 Abs1 Z8 lith, Z9 lita, Z16 oder Z17 steuerfrei ist, als steuerpflichtig, unterliegt er dem Steuersatz nach Â§10 Abs1 bzwÂ 4.
Behandelt ein Unternehmer einen nach Â§6 Abs1 Z9 lita steuerfreien Umsatz als steuerpflichtig, so kann eine bis dahin vom Vorsteuerabzug ausgeschlossene Steuer (Â§12 Abs3) oder eine zu berichtigende Vorsteuer (Â§12 Abs10 bis 12) frÃ¼hestens fÃ¼r den Voranmeldungszeitraum abgezogen werden, in dem der Unternehmer den Umsatz als steuerpflichtig behandelt.
Der Verzicht auf die Steuerbefreiung gemÃ¤ÃŸ Â§6 Abs1 Z9 lita ist bei der Lieferung von GrundstÃ¼cken im Zwangsversteigerungsverfahren durch den Verpflichteten an den Ersteher (Â§19 Abs1b litc) nur zulÃ¤ssig, wenn er spÃ¤testens bis vierzehn Tage nach Bekanntgabe des SchÃ¤tzwerts (Â§144 EO) dem Exekutionsgericht mitgeteilt wird.
Der Verzicht auf die Steuerbefreiung gemÃ¤ÃŸ Â§6 Abs1 Z16 und Z17 ist nur zulÃ¤ssig, soweit der LeistungsempfÃ¤nger das GrundstÃ¼ck oder einen baulich abgeschlossenen, selbstÃ¤ndigen Teil des GrundstÃ¼cks nahezu ausschlieÃŸlich fÃ¼r UmsÃ¤tze verwendet, die den Vorsteuerabzug nicht ausschlieÃŸen. Der Unternehmer hat diese Voraussetzung nachzuweisen.
(3) [â€¦]"
2. Â§28 UStGÂ 1994 idF BGBlÂ IÂ 22/2012:
"Allgemeine Ãœbergangsvorschriften
Â§28. [â€¦]
(38) 1. Â§6 Abs2 letzter Unterabsatz in der Fassung des 1.Â StabilitÃ¤tsgesetzesÂ 2012, BGBlÂ I NrÂ 22/2012, ist hinsichtlich Â§6 Abs1 Z16 auf Miet- und PachtverhÃ¤ltnisse anzuwenden, die nach dem 31.Â August 2012 beginnen, sofern mit der Errichtung des GebÃ¤udes durch den Unternehmer nicht bereits vor dem 1.Â SeptemberÂ 2012 begonnen wurde, sowie hinsichtlich Â§6 Abs1 Z17 auf Wohnungseigentum, das nach dem 31.Â August 2012 erworben wird. Als Beginn der Errichtung ist der Zeitpunkt zu verstehen, in dem bei vorliegender Baubewilligung mit der BauausfÃ¼hrung tatsÃ¤chlich begonnen wird, also tatsÃ¤chliche handwerkliche BaumaÃŸnahmen erfolgen. Â§6 Abs2 letzter Unterabsatz in der Fassung des 1.Â StabilitÃ¤tsgesetzesÂ 2012 ist nicht anzuwenden, wenn der LeistungsempfÃ¤nger das GrundstÃ¼ck fÃ¼r UmsÃ¤tze verwendet, die ihn zum Bezug einer Beihilfe nach Â§1, Â§2 oder Â§3 Abs2 des Gesundheits- und Sozialbereich-Beihilfengesetzes, BGBlÂ NrÂ 746/1996, berechtigen.
2. [â€¦]"
3. Â§2 Bundesgesetz, mit dem Beihilfen im Gesundheits- und Sozialbereich geregelt werden (Gesundheits- und Sozialbereich-BeihilfengesetzÂ â€“Â GSBG), BGBlÂ 746/1996, idF BGBlÂ IÂ 62/2018:
"Â§2. (1) Kranken- und Kuranstalten einschlieÃŸlich der eigenen Kranken- und Kuranstalten der SozialversicherungstrÃ¤ger und der KrankenfÃ¼rsorgeeinrichtungen, die nach Â§6 Abs1 Z18 und 25 UStGÂ 1994 befreite UmsÃ¤tze bewirken, haben einen Anspruch auf eine Beihilfe in HÃ¶he der im Zusammenhang mit den befreiten UmsÃ¤tzen stehenden, nach Â§12 Abs3 UStGÂ 1994 nicht abziehbaren Vorsteuern, abzÃ¼glich 10% der Entgelte fÃ¼r nach Â§6 Abs1 Z18 oder 25 UStGÂ 1994 befreite UmsÃ¤tze, soweit sie nicht aus Ã¶ffentlichen Mitteln stammen (Klassegelder, Entgelte fÃ¼r Privatpatienten). Eine KÃ¼rzung der Beihilfe im AusmaÃŸ von 10% der nicht aus Ã¶ffentlichen Mitteln stammenden Entgelte ist auch bei anderen befreiten UmsÃ¤tzen vorzunehmen, fÃ¼r die zuvor nicht abzugsfÃ¤hige Vorsteuern als Beihilfe in Anspruch genommen worden sind. Das AusmaÃŸ der KÃ¼rzung wird bei steuerfreien GrundstÃ¼cksumsÃ¤tzen durch die HÃ¶he der in den vorangegangenen 20Â Jahren anteilig in Anspruch genommenen Beihilfen begrenzt. Die Beihilfe gilt in FÃ¤llen, in denen die Sachleistungskosten mit einem Landesfonds oder mit einem inlÃ¤ndischen SozialversicherungstrÃ¤ger verrechnet werden, als Teil der Mittel des jeweiligen Landesfonds oder inlÃ¤ndischen SozialversicherungstrÃ¤gers.
(2) Die Regelung des Abs1 gilt auch fÃ¼r Unternehmer, die Lieferungen von menschlichem Blut (Â§6 Abs1 Z21 UStGÂ 1994) oder UmsÃ¤tze gemÃ¤ÃŸ Â§6 Abs1 Z22 UStGÂ 1994 bewirken, wobei UmsÃ¤tze an Unternehmer, die nach Â§6 Abs1 Z18 undÂ 25 UStG befreite UmsÃ¤tze bewirken, nicht unter die KÃ¼rzungsbestimmungen des Abs1 fallen. FÃ¼r die HÃ¶he der Beihilfe kÃ¶nnen auch mit den befreiten UmsÃ¤tzen in direkten Zusammenhang stehende Vorsteuern geltend gemacht werden, die in einem anderen Mitgliedstaat der EuropÃ¤ischen Union angefallen sind, dort weder geltend gemacht werden dÃ¼rfen noch anderweitig ersetzt werden kÃ¶nnen, und die fÃ¼r die Beihilfe angerechnet wÃ¼rden, wenn die Vorsteuern in Ã–sterreich bewirkt worden wÃ¤ren. Der Bundesminister fÃ¼r Finanzen kann durch Verordnung festlegen, wie der Nachweis des Beihilfenanspruchs in diesen FÃ¤llen erbracht werden muss.
[â€¦]"
4. Â§3 GSBG, BGBlÂ 746/1996:
"Â§3. (1) Ã„rzte, Dentisten und sonstige Vertragspartner haben Anspruch auf einen Ausgleich, der sich nach den von den SozialversicherungstrÃ¤gern, den KrankenfÃ¼rsorgeeinrichtungen und den von den TrÃ¤gern des Ã¶ffentlichen FÃ¼rsorgewesens gezahlten Entgelten fÃ¼r Leistungen im Sinne des Â§6 Abs1 Z19 UStGÂ 1994 richtet.
(2) Alten-, Behinderten- und Pflegeheime, die nach Â§6 Abs1 Z18 undÂ 25 UStGÂ 1994 befreite UmsÃ¤tze bewirken, haben Anspruch auf einen Ausgleich, der sich nach den Entgelten von seiten der TrÃ¤ger des Ã¶ffentlichen FÃ¼rsorgewesens richtet.
[â€¦]"
III. Antragsvorbringen und Vorverfahren
1. Die Erstantragstellerin arbeitet als Ã„rztin fÃ¼r Allgemeinmedizin und betreibt ihre eigene Ordination, die sie in einem BÃ¼rohaus angemietet hat. Die Vermieterin (LiegenschaftseigentÃ¼merin) habe nicht zur Umsatzsteuer optiert und verrechne der Erstantragstellerin einen etwa 20% hÃ¶heren Mietpreis, um den ihr entgehenden Vorsteuerverlust auszugleichen. Dieser Kostenaufschlag sei fÃ¼r die Erstantragstellerin "kostenwirksam". Die Zweitantragstellerin arbeitet ebenso als Ã„rztin fÃ¼r Allgemeinmedizin und befand sich im Zeitpunkt der Antragstellung auf der Suche nach passenden OrdinationsrÃ¤umlichkeiten. Bei einem Objekt habe die Zweitantragstellerin eine Absage erhalten, weil der Vermieter nicht an Unternehmer vermiete, deren UmsÃ¤tze steuerfrei sind.
1.1. Zur BegrÃ¼ndung der ZulÃ¤ssigkeit des Antrags fÃ¼hren die Antragstellerinnen auf das Wesentliche zusammengefasst Folgendes aus:
1.1.1. Vor Inkrafttreten des 1.Â StabilitÃ¤tsgesetzes 2012, BGBlÂ IÂ 22/2012 habe jeder Vermieter bei der Vermietung und Verpachtung von GrundstÃ¼cken (oder eines baulich abgeschlossenen, selbstÃ¤ndigen Teil des GrundstÃ¼cks) â€“ selbst wenn der Mieter ein Arzt gewesen sei, der nur umsatzsteuerfreie UmsÃ¤tze erwirtschafte â€“ in die Steuerpflicht optieren kÃ¶nnen. Diese Option zur Steuerpflicht sei von wirtschaftlicher Bedeutung: Werde ein GebÃ¤ude errichtet, kÃ¶nne der Unternehmer die fÃ¼r die Errichtungskosten angefallene Vorsteuer mit seiner Umsatzsteuer ausgleichen bzw den Vorsteuerabzug dafÃ¼r in Anspruch nehmen.
1.1.2. Mit Inkrafttreten des 1.Â StabilitÃ¤tsgesetzesÂ 2012 sei es zur folgenden â€“ fÃ¼r den dem Antrag zugrunde liegenden Sachverhalt maÃŸgebenden â€“ Ã„nderung gekommen: Wenn der Vermieter bislang bei der Vermietung und Verpachtung von GrundstÃ¼cken (oder eines baulich abgeschlossenen, selbstÃ¤ndigen Teils des GrundstÃ¼cks) in die Steuerpflicht optieren habe kÃ¶nnen, so sei diese Option zur Steuerpflicht seit Inkrafttreten des 1.Â StabilitÃ¤tsgesetzesÂ 2012 nur noch eingeschrÃ¤nkt mÃ¶glich. Eine Option zur Steuerpflicht sei nur zulÃ¤ssig, wenn die Vermietung bzw Verpachtung an einen LeistungsempfÃ¤nger erfolge, der "nahezu ausschlieÃŸlich steuerpflichtige UmsÃ¤tze erwirtschafte". Im Ergebnis kÃ¶nne sohin ein Vermieter, der eine Ordination an einen Arzt vermiete, nie zur Steuerpflicht optieren. Dies deshalb, weil alle UmsÃ¤tze eines Arztes unecht steuerbefreit seien und ein Arzt nicht in die Steuerpflicht optieren kÃ¶nne.
1.1.3. Die angefochtenen Bestimmungen griffen in die gesetzlich geschÃ¼tzten Interessen der Antragstellerinnen ein: Als Ã„rztinnen seien sie zur gewissenhaften Betreuung der von ihnen in Ã¤rztliche Beratung oder Behandlung Ã¼bernommenen Gesunden und Kranken verpflichtet. Um diesen Vorgaben zu entsprechen, mÃ¼ssten sie passende OrdinationsrÃ¤umlichkeiten anmieten. Die durch das 1.Â StabilitÃ¤tsgesetzÂ 2012 geschaffene Rechtslage habe die MÃ¶glichkeiten fÃ¼r Ã„rzte auf dem "ohnehin eingeschrÃ¤nkten" Immobilienmarkt weiter eingeengt. Dabei handle es sich nicht um bloÃŸe faktische Reflexwirkungen: Die Frage, ob ein Vermieter zur Steuerpflicht optieren darf, knÃ¼pfe unmittelbar daran an, "welche UmsÃ¤tze â€“ nÃ¤mlich steuerbare, 'unecht' oder 'echt' steuerbefreite â€“ vom Mieter erwirtschaftet" wÃ¼rden (Hervorhebungen im Original). Die UmsÃ¤tze, die von Mietern erwirtschaftet werden wÃ¼rden (bzw vielmehr die Frage, ob es sich um steuerbare oder steuerbefreite UmsÃ¤tze handle), seien der unmittelbare AnknÃ¼pfungspunkt fÃ¼r die Anwendbarkeit der angefochtenen Bestimmungen. Der "sachliche Anwendungsbereich wird in dieser Form vom UStGÂ 1994 determiniert â€“ es ist mithin keine bloÃŸe 'faktische Reflexwirkung'" (Hervorhebungen im Original). Diese Bestimmungen bewirkten weiters unmittelbar, dass Ã„rzte, die ein Bestandsobjekt mieten mÃ¶chten, entweder Ã¼berhaupt kein Bestandsobjekt vermietet erhalten wÃ¼rden oder aber an sie ein Bestandsobjekt nur zu einem deutlich erhÃ¶hten Preis vermietet werde. Die Verfassungswidrigkeit der angefochtenen Bestimmungen kÃ¶nne einerseits durch eine Ausdehnung des Rechts auf "Option zur Steuerpflicht" beseitigt werden; andererseits kÃ¶nne die Verfassungswidrigkeit aber dadurch behoben werden, dass UmsÃ¤tze, die von Ã„rzten erwirtschaftet werden wÃ¼rden, nicht unecht steuerbefreit seien. Es eigne sich "sowohl die 'echte' Steuerbefreiung (da sie ja das Recht auf Vorsteuerabzug nicht ausschlieÃŸt) als auch eine Regelung, wonach UmsÃ¤tze, die von Ã„rzten erwirtschaftet werden wÃ¼rden, steuerbar" seien.
1.1.4. Der Eingriff sei nach Art und AusmaÃŸ hinreichend und eindeutig bestimmt. Ein Vermieter kÃ¶nne bei Vermietung oder Verpachtung eines Bestandsobjekts an einen Mieter, "dessen UmsÃ¤tze 'unecht' steuerbefreit sind, nicht in die Steuerpflicht optieren". Den Antragstellerinnen sei auch kein anderer Weg zumutbar. Das Anstrengen eines Zivilprozesses gegen den Vermieter sei aus rechtlicher Sicht nicht mÃ¶glich bzw nicht zumutbar (und zudem aussichtslos). Der Vermieter verrechne den Mietpreis auf Grund der unechten Steuerbefreiung netto. Ein Umsatzsteuerbetrag werde auf der Rechnung nicht ausgewiesen. Der erhÃ¶hte Mietpreis werde nicht unmittelbar aus dem Titel der Umsatzsteuer geltend gemacht, sondern, weil dieser erhÃ¶hte Mietpreis vertraglich vereinbart worden sei. Die mangelnde MÃ¶glichkeit zur Option in die Steuerpflicht bedinge deutlich hÃ¶here Mietpreise gegenÃ¼ber Ã„rzten. Die umsatzsteuerrechtlichen Bestimmungen seien aber "nur" Kalkulationsgrundlage. Die Voraussetzungen fÃ¼r einen Schadenersatz- oder Bereicherungsanspruch (oder einen anderen gleichwertigen Titel) seien sohin nicht gegeben. Zudem seien Ã„rzte nicht zur Abgabe einer Umsatzsteuervoranmeldung verpflichtet.
1.2. In der Sache bringen die Antragstellerinnen zusammengefasst vor, sie seien in ihren verfassungsgesetzlich gewÃ¤hrleisteten Rechten auf Gleichheit aller StaatsbÃ¼rger vor dem Gesetz (Art7 B-VG, Art2 StGG), auf Unversehrtheit des Eigentums (Art5 StGG, Art1 1.Â ZPEMRK) und auf Freiheit der ErwerbsausÃ¼bung (Art6 StGG) verletzt.
1.2.1. Zur Verletzung des verfassungsgesetzlich gewÃ¤hrleisteten Rechts auf Gleichheit aller StaatsbÃ¼rger vor dem Gesetz fÃ¼hren die Antragstellerinnen sinngemÃ¤ÃŸ aus, dass die angefochtenen Bestimmungen zu einer ungleichen Behandlung von Ã„rzten mit anderen SelbstÃ¤ndigen fÃ¼hrten, obwohl keine maÃŸgeblichen Unterschiede im TatsÃ¤chlichen zwischen diesen zwei Gruppen bestÃ¼nden. OrdinationsrÃ¤ume wÃ¼rden nicht anders genutzt werden als BÃ¼rorÃ¤ume anderer freiberuflich tÃ¤tiger Unternehmer. An den gleichen Tatbestand â€“ selbstÃ¤ndige TÃ¤tigkeit â€“ knÃ¼pfe der Gesetzgeber unterschiedliche Rechtsfolgen.
1.2.2. Zudem erkennen die Antragstellerinnen eine Ungleichbehandlung zwischen Ã„rzten und Kur- bzw Krankenanstalten. In Â§28 Abs38 Z1 UStGÂ 1994 sei die MÃ¶glichkeit der Steueroption fÃ¼r den Vermieter vorgesehen, wenn der Mieter nach Â§1, Â§2 bzw Â§3 Abs2 GSBG einen Anspruch auf Beihilfe habe. Dies treffe auf Kur- und Krankenanstalten zu. Der Gesetzgeber habe es aber verabsÃ¤umt, die Option zur Steuerpflicht auch dann vorzusehen, wenn â€“ wie fÃ¼r Ã„rzte und Dentisten â€“ eine Beihilfe nach Â§3 Abs1 leg.cit. gewÃ¤hrt werde. Eine sachliche Rechtfertigung dafÃ¼r bestehe nicht. Sowohl in Kur- und Krankenanstalten als auch von Ã„rzten wÃ¼rden Leistungen im Bereich des Gesundheits- und Sozialwesens erbracht, die im Ã¶ffentlichen Interesse â€“ im Aufrechterhalten der Ã¶ffentlichen Gesundheit â€“ liegen wÃ¼rden.
1.2.3. Zur behaupteten Verletzung der Grundrechte auf Freiheit der ErwerbsausÃ¼bung sowie Unversehrtheit des Eigentums fÃ¼hren die Antragstellerinnen sinngemÃ¤ÃŸ aus, dass die EinschrÃ¤nkung der Option zur Steuerpflicht auf nur FÃ¤lle zum Vorsteuerabzug berechtigter Mieter nicht im Ã¶ffentlichen Interesse liege. Die fehlende OptionsmÃ¶glichkeit bei Vermietung an Ã„rzte komme â€“ mit Blick auf die schwerwiegenden Folgen â€“ einer AntrittsbeschrÃ¤nkung gleich.
2. Die Bundesregierung hat eine Ã„uÃŸerung erstattet, in der sie die ZurÃ¼ckweisung des Individualantrages begehrt, inÂ eventu die Abweisung.
2.1. Zu den Prozessvoraussetzungen bringt die Bundesregierung zusammengefasst vor, dass es den Antragstellerinnen an rechtlicher Betroffenheit fehle. Die angefochtenen Bestimmungen richteten sich nicht an die Antragstellerinnen, sondern an die Vermieter, die UmsÃ¤tze aus der Vermietung und Verpachtung von GrundstÃ¼cken erwirtschaften. Dabei sei es nicht von Bedeutung, dass in den angefochtenen Bestimmungen an die UmsÃ¤tze der LeistungsempfÃ¤nger angeknÃ¼pft werde. Die von den Antragstellerinnen dargestellten Auswirkungen seien faktische Reflexwirkungen von an die Vermieter gerichteten Bestimmungen.
2.2. Zudem hÃ¤tten die Antragstellerinnen es unterlassen konkret darzulegen, aus welchen GrÃ¼nden den aufzuhebenden Normen die behauptete Verfassungswidrigkeit anzulasten sei. Die verfassungsrechtlichen Bedenken gegen Â§6 Abs1 Z19 sowie gegen Â§6 Abs2 erster bis sechster Satz UStGÂ 1994 seien nicht bzw nur ungenÃ¼gend dargelegt.
2.3. Zu den vorgebrachten Bedenken fÃ¼hrt die Bundesregierung aus, dass weder die TÃ¤tigkeiten von Ã„rzten und anderen SelbststÃ¤ndigen noch jene von Kur- bzw Krankenanstalten genÃ¼gend Gemeinsamkeiten aufweisen wÃ¼rden, um einen Anspruch auf Gleichbehandlung abzuleiten. Ã„rzte stÃ¼nden in keinerlei WettbewerbsverhÃ¤ltnis zu anderen steuerpflichtigen SelbststÃ¤ndigen wie zB RechtsanwÃ¤lten. Die Nichteinbeziehung von BeihilfeempfÃ¤ngern gemÃ¤ÃŸ Â§3 Abs1 GSBG sei sachgerecht: Die Beihilfe stehe nÃ¤mlich Ã„rzten unabhÃ¤ngig davon zu, ob GeschÃ¤ftsrÃ¤umlichkeiten angemietet werden wÃ¼rden oder die Praxis in eigenen RÃ¤umlichkeiten betrieben wÃ¼rde. DemgegenÃ¼ber erhielten Kur- bzw Krankenanstalten nur dann eine Beihilfe iZm Mietentgelten, wenn sie auch tatsÃ¤chlich Miete bezahlen mÃ¼ssten.
2.4. Zudem liege nach Ansicht der Bundesregierung keine Verletzung der Freiheit der ErwerbsausÃ¼bung sowie der Unversehrtheit des Eigentums vor. Das Ã¶ffentliche Interesse, das mit den angefochtenen Bestimmungen verfolgt werde, liege in der Sicherstellung einer grÃ¶ÃŸeren Steuergerechtigkeit sowie der Wahrung des Grundsatzes der NeutralitÃ¤t der Mehrwertsteuer (vgl dazu RV 1680Â BlgNR 24.Â GP, 22).
IV. ErwÃ¤gungen
1. Der Antrag ist unzulÃ¤ssig.
Voraussetzung der Antragslegitimation gemÃ¤ÃŸ Art140 Abs1 Z1 litc B-VG ist einerseits, dass der Antragsteller behauptet, unmittelbar durch das angefochtene Gesetz â€“ im Hinblick auf dessen Verfassungswidrigkeit â€“ in seinen Rechten verletzt worden zu sein, dann aber auch, dass das Gesetz fÃ¼r den Antragsteller tatsÃ¤chlich, und zwar ohne FÃ¤llung einer gerichtlichen Entscheidung oder ohne Erlassung eines Bescheides wirksam geworden ist. Grundlegende Voraussetzung der Antragslegitimation ist also, dass das Gesetz in die RechtssphÃ¤re des Antragstellers nachteilig eingreift und diese â€“ im Falle seiner Verfassungswidrigkeit â€“ verletzt.
Es ist darÃ¼ber hinaus erforderlich, dass das Gesetz selbst tatsÃ¤chlich in die RechtssphÃ¤re des Antragstellers unmittelbar eingreift. Ein derartiger Eingriff ist nur dann anzunehmen, wenn dieser nach Art und AusmaÃŸ durch das Gesetz selbst eindeutig bestimmt ist, wenn er die (rechtlich geschÃ¼tzten) Interessen des Antragstellers nicht bloÃŸ potentiell, sondern aktuell beeintrÃ¤chtigt und wenn dem Antragsteller kein anderer zumutbarer Weg zur Abwehr des -Â behaupteterweiseÂ â€“ rechtswidrigen Eingriffes zur VerfÃ¼gung steht (VfSlgÂ 11.868/1988, 15.632/1999, 16.616/2002, 16.891/2003).
Die Grenzen der Aufhebung einer auf ihre VerfassungsmÃ¤ÃŸigkeit hin zu prÃ¼fenden Gesetzesbestimmung sind, wie der Verfassungsgerichtshof sowohl fÃ¼r von Amts wegen als auch fÃ¼r auf Antrag eingeleitete GesetzesprÃ¼fungsverfahren schon wiederholt dargelegt hat (VfSlgÂ 13.965/1994 mwN, 16.542/2002, 16.911/2003), notwendig so zu ziehen, dass einerseits der verbleibende Gesetzesteil nicht einen vÃ¶llig verÃ¤nderten Inhalt bekommt und dass andererseits die mit der aufzuhebenden Gesetzesstelle untrennbar zusammenhÃ¤ngenden Bestimmungen auch erfasst werden.
Dieser Grundposition folgend hat der Gerichtshof die Rechtsauffassung entwickelt, dass im GesetzesprÃ¼fungsverfahren der Anfechtungsumfang der in PrÃ¼fung gezogenen Norm bei sonstiger UnzulÃ¤ssigkeit des PrÃ¼fungsantrages nicht zu eng gewÃ¤hlt werden darf (vgl zB VfSlgÂ 8155/1977, 12.235/1989, 13.915/1994, 14.131/1995, 14.498/1996, 14.890/1997, 16.212/2001). Der Antragsteller hat all jene Normen anzufechten, welche fÃ¼r die Beurteilung der allfÃ¤lligen Verfassungswidrigkeit der Rechtslage eine untrennbare Einheit bilden. Es ist dann Sache des Verfassungsgerichtshofes, darÃ¼ber zu befinden, auf welche Weise eine solche Verfassungswidrigkeit â€“ sollte der Verfassungsgerichtshof die Auffassung des Antragstellers teilen â€“ beseitigt werden kann (VfSlgÂ 16.756/2002, 19.496/2011, 19.972/2015).
UnzulÃ¤ssig ist der Antrag etwa dann, wenn der im Falle der Aufhebung im begehrten Umfang verbleibende Rest einer Gesetzesstelle als sprachlich unverstÃ¤ndlicher Torso inhaltsleer und unanwendbar wÃ¤re (VfSlgÂ 16.279/2001, 19.413/2011; VfGH 19.6.2015, G211/2014; 7.10.2015, G444/2015; 10.10.2016, G662/2015), der Umfang der zur Aufhebung beantragten Bestimmungen so abgesteckt ist, dass die angenommene Verfassungswidrigkeit durch die Aufhebung gar nicht beseitigt wÃ¼rde (vgl zB VfSlgÂ 18.891/2009, 19.933/2014), oder durch die Aufhebung bloÃŸer Teile einer Gesetzesvorschrift dieser ein vÃ¶llig verÃ¤nderter, dem Gesetzgeber Ã¼berhaupt nicht mehr zusinnbarer Inhalt gegeben wÃ¼rde (VfSlgÂ 18.839/2009, 19.841/2014, 19.972/2015; VfGHÂ 15.10.2016, G339/2015).
Unter dem Aspekt einer nicht trennbaren Einheit in PrÃ¼fung zu ziehender Vorschriften ergibt sich ferner, dass ein Prozesshindernis auch dann vorliegt, wenn es auf Grund der Bindung an den gestellten Antrag zu einer in der Weise isolierten Aufhebung einer Bestimmung kÃ¤me, dass Schwierigkeiten bezÃ¼glich der Anwendbarkeit der im Rechtsbestand verbleibenden Vorschriften entstÃ¼nden, und zwar in der Weise, dass der Wegfall der angefochtenen (Teile einer) Gesetzesbestimmung den verbleibenden Rest unverstÃ¤ndlich oder auch unanwendbar werden lieÃŸe. Letzteres liegt dann vor, wenn nicht mehr mit Bestimmtheit beurteilt werden konnte, ob ein der verbliebenen Vorschrift zu unterstellender Fall vorliegt (VfSlgÂ 16.869/2003 mwN).
2. Die Antragstellerinnen begehren in ihrem Hauptantrag, Â§6 Abs2 und Â§28 Abs38 Z1 UStGÂ 1994, und in den EventualantrÃ¤gen bestimmte SÃ¤tze und Wortfolgen dieser Bestimmungen oder die Vorschrift des Â§6 Abs1 Z19 UStGÂ 1994 als verfassungswidrig aufzuheben. Vor dem Hintergrund der von den Antragstellerinnen dargelegten verfassungsrechtlichen Bedenken erweist sich der im Antrag gewÃ¤hlte Anfechtungsumfang als zu eng:
2.1. GemÃ¤ÃŸ Â§6 Abs1 Z16 UStGÂ 1994 ist die Vermietung und Verpachtung von GrundstÃ¼cken steuerfrei. Nicht befreit sind nach dieser Vorschrift die NutzungsÃ¼berlassung zu Wohnzwecken, die Vermietung und Verpachtung von Maschinen und sonstigen Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehÃ¶ren, die Beherbergung in eingerichteten SchlafrÃ¤umen, die NutzungsÃ¼berlassung von RÃ¤umlichkeiten oder PlÃ¤tzen fÃ¼r das Abstellen von Fahrzeugen aller Art, die Vermietung von GrundstÃ¼cken fÃ¼r Campingzwecke und â€“ wenn der Unternehmer das GrundstÃ¼ck sonst nur zur AusfÃ¼hrung von UmsÃ¤tzen verwendet, die den Vorsteuerabzug nicht ausschlieÃŸen â€“ die Vermietung von GrundstÃ¼cken wÃ¤hrend eines ununterbrochenen Zeitraumes von nicht mehr als 14Â Tagen (kurzfristige Vermietung).
2.2. Nach Â§6 Abs2 UStGÂ 1994 kann ein Unternehmer einen Umsatz, der nach Â§6 Abs1 Z16 leg.cit. steuerfrei ist, als steuerpflichtig behandeln. Nach der mit dem 1.Â StabilitÃ¤tsgesetzÂ 2012 eingefÃ¼hrten, als letzter Satz des Â§6 Abs2 leg.cit. aufgenommenen Regelung ist der Verzicht auf die Steuerbefreiung nur zulÃ¤ssig, soweit der LeistungsempfÃ¤nger das GrundstÃ¼ck oder einen baulich abgeschlossenen, selbstÃ¤ndigen Teil des GrundstÃ¼cks nahezu ausschlieÃŸlich fÃ¼r UmsÃ¤tze verwendet, die den Vorsteuerabzug nicht ausschlieÃŸen.
2.3. Diese Rechtslage ist im Wesentlichen unionsrechtlich grundgelegt: GemÃ¤ÃŸ Art135 Abs1 litl RichtlinieÂ 2006/112/EG Ã¼ber das gemeinsame Mehrwertsteuersystem, ABl.Â 2006 LÂ 347, 1 (in Folge: MwStSystemRL) befreien die Mitgliedstaaten UmsÃ¤tze aus Vermietung und Verpachtung von GrundstÃ¼cken von der Umsatzsteuer, wobei Abs2 jene UmsÃ¤tze anfÃ¼hrt, die von der Befreiung ausgeschlossen sind. Dies sind die GewÃ¤hrung von Unterkunft nach den gesetzlichen Bestimmungen des Hotelgewerbes oder in Sektoren mit Ã¤hnlichen Zielsetzungen, einschlieÃŸlich der Vermietung in Ferienlagern oder auf GrundstÃ¼cken, die als CampingplÃ¤tze erschlossen sind, ferner die Vermietung von PlÃ¤tzen fÃ¼r das Abstellen von Fahrzeugen, die Vermietung von auf Dauer eingebauten Vorrichtungen und Maschinen sowie die Vermietung von SchlieÃŸfÃ¤chern. Weiters bestimmt Abs2 allgemein, dass die Mitgliedstaaten weitere Ausnahmen von der Befreiung nach Abs1 litl vorsehen kÃ¶nnen.
2.4. Aus der Regelung des Â§6 Abs1 Z16 iVm Â§6 Abs2 UStGÂ 1994 folgt, dass die Vermietung von OrdinationsrÃ¤umlichkeiten an einen Arzt steuerfrei ist und der Vermieter keine Berechtigung hat, diesen Umsatz als steuerpflichtig zu behandeln, da die UmsÃ¤tze aus Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin als Arzt gemÃ¤ÃŸ Â§6 Abs1 Z19 UStGÂ 1994 steuerfrei sind. Diesen Ausschluss der Optionsberechtigung hat der Gesetzgeber mit dem 1.Â StabilitÃ¤tsgesetzÂ 2012 geschaffen, indem er die bis dahin ohne weitere Voraussetzungen mÃ¶gliche Option des Vermieters zur Steuerpflicht in Â§6 Abs2 UStGÂ 1994 auf FÃ¤lle eingeschrÃ¤nkt hat, in denen der Mieter das Mietobjekt nahezu ausschlieÃŸlich fÃ¼r Zwecke nutzt, die den Vorsteuerabzug nicht ausschlieÃŸen.
2.5. Die Antragstellerinnen begrÃ¼nden ihren Antrag im Wesentlichen damit, dass diese Rechtslage zu unsachlichen Differenzierungen in der umsatzsteuerlichen Behandlung von Ã„rzten und anderen SelbstÃ¤ndigen, die mit ihren TÃ¤tigkeiten nicht unecht steuerbefreit seien, fÃ¼hre. Die Verfassungswidrigkeit der angefochtenen Bestimmungen kÃ¶nne dabei nach Auffassung der Antragstellerinnen einerseits durch Ausdehnung des Rechts auf Option zur Steuerpflicht, andererseits aber auch dadurch behoben werden, dass die UmsÃ¤tze, die von Ã„rzten erwirtschaftet werden, nicht unecht steuerbefreit sind.
2.6. Eine von den Antragstellerinnen fÃ¼r verfassungsrechtlich gebotene Ausnahme von der Steuerbefreiung fÃ¼r UmsÃ¤tze aus der Vermietung und Verpachtung von GrundstÃ¼cken, wie sie Art135 Abs2 letzter Satz MwStSystemRL den Mitgliedstaaten erÃ¶ffnet, kann aber nicht nur durch Ausdehnung der Option zur Steuerpflicht in Â§6 Abs2 UStGÂ 1994 herbeigefÃ¼hrt werden. Neben der von den Antragstellerinnen erkannten MÃ¶glichkeit, in Â§28 Abs38 Z1 dritter Satz UStGÂ 1994 in der Wendung "Â§3 Abs2 des Gesundheits- und Sozialbereich-Beihilfengesetzes" die Wortfolge "Abs2" aufzuheben, ist Ã¼berdies zu beachten, dass eine solche Ausnahme von der generellen Steuerbefreiung des Â§6 Abs1 Z16 UStGÂ 1994 systematisch als Teil der Regelung des Â§6 Abs1 Z16 UStGÂ 1994 selbst zu erkennen ist, zumal der Gesetzgeber in Â§6 Abs1 Z16 UStGÂ 1994 nicht nur solche durch Art135 Abs2 MwStSystemRL vorgegebene Ausnahmen anordnet (vgl etwa Â§6 Abs1 Z16 letzter Teilstrich UStGÂ 1994).
2.7. Vor diesem Hintergrund erweist sich der Anfechtungsumfang des Antrages insgesamt als zu eng gewÃ¤hlt und der Antrag ist daher schon aus diesem Grund zurÃ¼ckzuweisen.
3. Im Ãœbrigen ist der Antrag auch deshalb unzulÃ¤ssig, weil sich die von den Antragstellerinnen behauptete rechtliche Betroffenheit als bloÃŸ faktische Reflexwirkung einer an den Vermieter gerichteten Bestimmung erweist:
3.1. Die Antragstellerinnen behaupten, dass jeder Arzt â€“ um den Verpflichtungen des Ã„rztegesetzes entsprechen zu kÃ¶nnen â€“ eine RÃ¤umlichkeit anmieten mÃ¼sse, die sich generell als OrdinationsstÃ¤tte eigne. Der fÃ¼r jeden Arzt "somit ohnehin eingeschrÃ¤nkte" Immobilienmarkt werde durch das 1.Â StabilitÃ¤tsgesetzÂ 2012 "weiter eingeengt" und fÃ¼hre dazu, "dass an Ã„rzte entweder Ã¼berhaupt nicht vermietet wird, oder aber, dass an Ã„rzte nur zu Ã¼berhÃ¶hten Preisen â€“ die deutlich (nÃ¤mlich um rund 20%) Ã¼ber dem sonst verrechneten Preis liegen â€“ vermietet wird [â€¦]".
3.2. Dem ist entgegenzuhalten, dass das Optionsrecht ein Gestaltungsrecht des Vermieters ist und der Mieter keinen zivilrechtlichen Anspruch auf AusÃ¼bung der Option durch den Vermieter hat (OGHÂ 24.11.1998, 1Â ObÂ 111/98z). Die angefochtenen Bestimmungen richten sich somit aber nicht an den Mieter. Adressaten der Regelungen sind ausschlieÃŸlich Vermieter. Der Verfassungsgerichtshof verkennt dabei nicht, dass die von den Antragstellerinnen angefochtenen Bestimmungen unter UmstÃ¤nden die wirtschaftliche Position von Mietern, die nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt sind, beeinflussen kÃ¶nnen; dabei geht es aber nur um wirtschaftliche Reflexwirkungen der angefochtenen Bestimmungen (vgl VfSlgÂ 16.186/2001, 19.583/2011).
V. Ergebnis
1. Der Antrag ist daher als unzulÃ¤ssig zurÃ¼ckzuweisen.
2. Diese Entscheidung konnte gemÃ¤ÃŸ Â§19 Abs4 VfGG ohne mÃ¼ndliche Verhandlung in nichtÃ¶ffentlicher Sitzung getroffen werden.