Document Number: JWT_2020130003_20200514J00
ECLI: ECLI:AT:VWGH:2020:RO2020130003.J00
Case Number: Ro 2020/13/0003
Application Type: Vwgh
Court: Verwaltungsgerichtshof (VwGH)
Decision Date: 1589414400000
Word Count: 1344

Spruch
Die Revision wird als unbegrÃ¼ndet abgewiesen.
BegrÃ¼ndung
1Â Mit Bescheid vom 8.Â MÃ¤rzÂ 2018 (berichtigt mit Bescheid vom 17.Â AprilÂ 2018) stellte das Finanzamt die EinkÃ¼nfte der Mitbeteiligten gemÃ¤ÃŸ Â§Â 188Â BAO fÃ¼r das JahrÂ 2016 fest und rechnete die EinkÃ¼nfte den Beteiligten zu. Dabei wurde auch festgestellt, die (negativen) EinkÃ¼nfte seien nicht ausgleichsfÃ¤hig.Â In der BegrÃ¼ndung wurde hiezu ausgefÃ¼hrt, gemÃ¤ÃŸ Â§Â 2 Abs.Â 2aÂ EStGÂ 1988 seien negative EinkÃ¼nfte aus Betrieben, deren Unternehmensschwerpunkte im Verwalten unkÃ¶rperlicher WirtschaftsgÃ¼ter oder in der gewerblichen Vermietung von WirtschaftsgÃ¼tern gelegen seien, weder ausgleichsfÃ¤hig noch gemÃ¤ÃŸ Â§Â 18 Abs.Â 6Â EStGÂ 1988 vortragsfÃ¤hig. Bei der Herstellung von Filmen, um die Filmrechte sodann im Wege der NutzungsÃ¼berlassung zu verwerten, liege ein Verwalten von unkÃ¶rperlichen WirtschaftsgÃ¼tern vor.
2Â Die Mitbeteiligte erhob gegen diesen Bescheid Beschwerde.
3Â Mit Beschwerdevorentscheidung vom 15.Â JuniÂ 2018 wies das Finanzamt die Beschwerde als unbegrÃ¼ndet ab.
4Â Die Mitbeteiligte beantragte, die Beschwerde dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vorzulegen.
5Â Mit dem angefochtenen Erkenntnis gab das Bundesfinanzgericht der Beschwerde Folge und Ã¤nderte den Feststellungsbescheid antragsgemÃ¤ÃŸ ab. Es sprach aus, dass bei der Veranlagung der beteiligten Steuerpflichtigen im Rahmen der Einkommensermittlung keine nichtausgleichsfÃ¤higen Verluste zu berÃ¼cksichtigen seien. Weiters sprach es aus, dass gegen dieses Erkenntnis eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art.Â 133 Abs.Â 4Â B-VG zulÃ¤ssig sei.
6Â Nach Wiedergabe des Verfahrensgangs fÃ¼hrte das Bundesfinanzgericht in der BegrÃ¼ndung im Wesentlichen aus, die Mitbeteiligte habe in der ersten HÃ¤lfte des Streitjahres das Drehbuch fÃ¼r einen Film fertiggestellt und habe im Sommer 2016Â mit den Dreharbeiten begonnen, die in der zweiten JahreshÃ¤lfteÂ 2016 abgeschlossen worden seien. Autorin und Regisseurin des Films sei eine Gesellschafterin der Mitbeteiligten gewesen, die nÃ¤her genannte (insbesondere kÃ¼nstlerische) Ausbildungen an verschiedenen UniversitÃ¤ten absolviert habe. Der Film habe eine Vielzahl von Festivalpreisen und -nominierungen erzielen kÃ¶nnen. Im JahrÂ 2018 sei mit dem Vertrieb des Kinofilms am weltweiten Markt begonnen worden, wofÃ¼r Filmversionen mit englischen und spanischen Untertiteln erstellt worden seien. Der Kinostart in Ã–sterreich sei im OktoberÂ 2018 gewesen.
7Â Im Hinblick darauf, dass der im Streitjahr 2016 erwirtschaftete Verlust ausschlieÃŸlich aus den Produktions- und Herstellungskosten des Filmes resultiert habe, sei davon auszugehen, dass der Unternehmensschwerpunkt nach dem Gesamtbild der VerhÃ¤ltnisse nicht in der Verwaltung unkÃ¶rperlicher WirtschaftsgÃ¼ter oder der gewerblichen Vermietung von WirtschaftsgÃ¼tern, sondern in der Herstellung eines Kinofilms gelegen sei. Die Mitbeteiligte sei im JahrÂ 2016 ausschlieÃŸlich mit der Herstellung des Films beschÃ¤ftigt gewesen; sie habe keinen Handel mit Verwertungsrechten betrieben.
8Â Die zielgerichtete, auf die Entwicklung und Herstellung eines Kinofilms gerichtete TÃ¤tigkeit stelle kein Verwalten von WirtschaftsgÃ¼tern im Sinne des Â§Â 2 Abs.Â 2a zweiterÂ TeilstrichÂ EStGÂ 1988 dar. Sie ziele vielmehr auf die Entwicklung eines neuen, materiellen Produktes ab. Die eigenschÃ¶pferisch tÃ¤tigen Personen, die den Film erschaffen, verwalteten kein immaterielles Produkt, sondern erzeugten ein neues Filmprodukt, das in der Folge der Allgemeinheit als kÃ¼nstlerische Arbeit zur VerfÃ¼gung gestellt werde.
9Â Hinsichtlich der zu klÃ¤renden Rechtsfrage, ob die Produktion eines Filmes, um die Verwertungsrechte zu verwalten, unter den Tatbestand des Â§Â 2 Abs.Â 2a zweiterÂ TeilstrichÂ EStGÂ 1988 falle, gebe es keine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, sodass eine ordentliche Revision zulÃ¤ssig sei.
10Â Gegen dieses Erkenntnis wendet sich die Revision des Finanzamts.
11Â Zur ZulÃ¤ssigkeit wird in der Revision insbesondere geltend gemacht, ein Filmproduzent, der einen Film herstelle, kÃ¶nne diese TÃ¤tigkeit ausschlieÃŸlich durch Rechteverwertung wirtschaftlich nÃ¼tzen. Die TÃ¤tigkeit sei daher von Beginn an wirtschaftlich auf eine Rechteverwertung ausgerichtet. Eine TÃ¤tigkeit, deren Ergebnis wirtschaftlich nur Ã¼ber die Rechteverwertung vermarktbar sei, unterliege dem Â§Â 2 Abs.Â 2a zweiterÂ TeilstrichÂ EStGÂ 1988. Insoweit unterscheide sich dieser Fall auch von jenem des Erkenntnisses des Verwaltungsgerichtshofes vom 3.Â SeptemberÂ 2019, RaÂ 2018/15/0085, der die TÃ¤tigkeit eines Erfinders betroffen habe. Auch in der RevisionsbegrÃ¼ndung macht das Finanzamt insbesondere geltend, bei einer Filmproduktion handle es sich um eine TÃ¤tigkeit, deren Ergebnis wirtschaftlich nur Ã¼ber die Rechteverwertung vermarktbar sei. Der Unternehmensschwerpunkt liege somit in wirtschaftlicher Betrachtungsweise nicht in der Herstellung des Films, welcher fÃ¼r sich keinen wirtschaftlichen Wert fÃ¼r die Mitbeteiligte habe, sondern in der beabsichtigten Verwertung des Filmes im Rahmen von Lizenz- und Filmrechtvergaben. Das Bundesfinanzgericht habe sich nur auf den Zeitraum der Produktion bezogen. Es habe auÃŸer Acht gelassen, dass die Produktion nur bei einer nachfolgenden Verwertung wirtschaftlich Sinn mache. Das Bundesfinanzgericht gehe Ã¼berdies davon aus, dass die TÃ¤tigkeit auf die Entwicklung eines neuen, materiellen Produktes gerichtet sei. Sollte damit ein kÃ¶rperliches Wirtschaftsgut gemeint sein, wÃ¼rde das Aktivierungsverbot des Â§Â 4 Abs.Â 1 letzterÂ Satz EStG 1988 fÃ¼r selbst hergestellte immaterielle WirtschaftsgÃ¼ter nicht zur Anwendung kommen. Die Herstellungskosten wÃ¤ren damit zu aktiveren, sodass sie keine Verluste generieren kÃ¶nnten.
12Â Die Mitbeteiligte hat eine Revisionsbeantwortung erstattet; Aufwandersatz wurde nicht beantragt.
13Â Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
14Â Die Revision ist zulÃ¤ssig, aber nicht begrÃ¼ndet.
15Â Nach Â§Â 2 Abs.Â 2a zweiterÂ GedankenstrichÂ EStGÂ 1988 sind negative EinkÃ¼nfte â€žaus Betrieben, deren Unternehmensschwerpunkt(e) im Verwalten unkÃ¶rperlicher WirtschaftsgÃ¼ter oder in der gewerblichen Vermietung von WirtschaftsgÃ¼tern gelegen istâ€œ, weder ausgleichsfÃ¤hig noch gemÃ¤ÃŸ Â§Â 18 Abs.Â 6 EStGÂ 1988 vortragsfÃ¤hig. Solche negativen EinkÃ¼nfte sind mit positiven EinkÃ¼nften aus dieser BetÃ¤tigung oder diesem Betrieb frÃ¼hestmÃ¶glich zu verrechnen.
16Â Die Bestimmung des Â§Â 2 Abs.Â 2a EStGÂ 1988 wurde mit dem SteuerreformgesetzÂ 2000, BGBl.Â IÂ Nr.Â 106/1999, eingefÃ¼gt. Das hier zu beurteilende Verlustausgleichsverbot wurde aber bereits mit dem AbgabenÃ¤nderungsgesetzÂ 1989, BGBl.Â Nr.Â 660, verfÃ¼gt (damals noch in Â§Â 2 Abs.Â 2 EStGÂ 1988). Dazu wurde im Ausschussbericht (1162Â BlgNRÂ 17. GPÂ 2Â f) ausgefÃ¼hrt:
â€žWie sich im Laufe des JahresÂ 1989 gezeigt hat, ist auf Grund der geÃ¤nderten steuerlichen Situation ein neuer Typ von Verlustzuweisungsgesellschaften entstanden. Es handelt sich dabei um Kommanditgesellschaften und atypisch stille Gesellschaften, die (stille) Beteiligungen, Forderungen, GenuÃŸrechte auf der Basis von Besserungsverpflichtungen und selbsthergestellte Rechte (insbesondere Filmrechte) verwalten. Die an die Anleger zugewiesenen Verluste resultieren aus Teilwertabschreibungen und aus pauschalen Abschreibungen gemÃ¤ÃŸ Â§Â 6 ZÂ 2Â lit.Â c, aus Abschreibungen von Forderungen aus Besserungszusagen sowie aus der Sofortabschreibung gemÃ¤ÃŸ Â§Â 4 Abs.Â 1Â vorletzterÂ Satz. Der gemeinsame Nenner dieser Projekte ist das schwerpunktmÃ¤ÃŸige Verwalten unkÃ¶rperlicher WirtschaftsgÃ¼ter.
Die gesetzliche Verankerung der vollen Steuerwirksamkeit von Verlusten beschrÃ¤nkt haftender Gesellschafter rechtfertigt eine Sonderbehandlung von Verlusten aus Unternehmen, die schwerpunktmÃ¤ÃŸig unkÃ¶rperliche WirtschaftsgÃ¼ter verwalten. Es handelt sich dabei nÃ¤mlich nicht um â€šnormaleâ€˜ Unternehmen, sondern um solche, die praktisch nur zum Zwecke von Verlustzuweisungen ins Leben gerufen werden. Ob der Unternehmensschwerpunkt im Verwalten unkÃ¶rperlicher WirtschaftsgÃ¼ter gelegen ist, muÃŸ nach dem Gesamtbild der wirtschaftlichen VerhÃ¤ltnisse (Relation des wirtschaftlichen Erfolgs aus mehreren Unternehmenssparten zueinander, WertverhÃ¤ltnisse in der Gesellschaft vorhandener VermÃ¶genswerte zueinander) beurteilt werden. Aus der Formulierung â€šVerluste aus Betriebenâ€˜ ergibt sich insbesondere, daÃŸ (auch) Verlustanteile von Mitunternehmern der BeschrÃ¤nkung unterliegen. [...]â€œ
17Â Nach der in diesen ErlÃ¤uterungen u.a.Â angesprochenen Bestimmung des Â§Â 4 Abs.Â 1 vorletzterÂ SatzÂ EStGÂ 1988 (in der damaligen Fassung; nunmehr: letzterÂ Satz) darf fÃ¼r unkÃ¶rperliche WirtschaftsgÃ¼ter des AnlagevermÃ¶gens ein Aktivposten nur angesetzt werden, wenn sie entgeltlich erworben worden sind.
18Â Bei der Interpretation einer Gesetzesnorm ist auf den Wortsinn und insbesondere auch auf den Zweck der Regelung, auf den Zusammenhang mit anderen Normen sowie die Absicht des Gesetzgebers abzustellen. ErlÃ¤uterungen zur Regierungsvorlage kÃ¶nnen im Rahmen der Interpretation des Gesetzes einen Hinweis auf das VerstÃ¤ndnis des Gesetzes bieten (vgl.Â VwGHÂ 30.6.2015, RoÂ 2015/15/0015, mwN). Stehen die Materialien aber in eindeutigem Widerspruch zum Wortlaut des Gesetzes, sind sie fÃ¼r die Auslegung bedeutungslos (vgl.Â VwGHÂ 13.2.2018, RaÂ 2017/02/0219; vgl.Â auch RIS-Justiz RS0008795).
19Â Aus den zitierten ErlÃ¤uterungen kÃ¶nnte auf eine Absicht des Gesetzgebers geschlossen werden, gerade auch Verluste, die daraus resultieren, dass Filmrechte â€žselbsthergestelltâ€œ werden, weder ausgleichsfÃ¤hig noch vortragsfÃ¤hig sein sollen, was auch damit harmonieren wÃ¼rde, dass fÃ¼r derartige, nicht entgeltlich erworbene unkÃ¶rperliche WirtschaftsgÃ¼ter des AnlagevermÃ¶gens ein Aktivposten nicht angesetzt werden darf, sodass die Aufwendungen fÃ¼r die Herstellung dieses unkÃ¶rperlichen Wirtschaftsgutes sofort erfolgswirksam sind.
20Â Der Wortlaut des Gesetzes setzt aber das â€žVerwaltenâ€œ (bzw.Â die â€žVermietungâ€œ) voraus. Das Verwalten unkÃ¶rperlicher WirtschaftsgÃ¼ter umfasst die auf Gewinn gerichtete Fruchtziehung aus unkÃ¶rperlichen WirtschaftsgÃ¼tern. Wie der Verwaltungsgerichtshof bereits (dort zu einem Erfinder) ausgesprochen hat, besteht der Schwerpunkt der TÃ¤tigkeit eines Erfinders nicht in der Verwaltung von Kenntnissen und Erfahrungen, sondern im produktiven Einsatz seines Wissens. Der eigenschÃ¶pferisch tÃ¤tige Erfinder verwaltet nicht Wissen, sondern erzeugt neues Wissen (vgl.Â VwGHÂ 3.9.2019, RaÂ 2018/15/0085, mwN).
21Â In gleicher Weise besteht bei einem Filmproduzenten der Schwerpunkt der TÃ¤tigkeit ebenfalls im produktiven Einsatz seiner FÃ¤higkeiten und nicht in der Verwaltung dieser FÃ¤higkeiten. Der Filmproduzent schafft Neues. Dass aber die Einnahmen nicht aus der Herstellung des Films, sondern aus dessen Vermarktung resultieren, ist keine Besonderheit der mitbeteiligten Partei oder der Art der vorliegenden TÃ¤tigkeit, sondern ist bei jedem in einer Marktwirtschaft tÃ¤tigen Unternehmen der Fall. Der Schwerpunkt der â€žTÃ¤tigkeitâ€œ der Mitbeteiligten liegt nicht darin, aus selbst hergestellten oder gar von Dritten erworbenen Filmrechten FrÃ¼chte zu ziehen und allenfalls auch Filmrechte zu verÃ¤uÃŸern (wie entsprechend ein gewerblicher WertpapierhÃ¤ndler mit Wertpapieren handeln wÃ¼rde), sondern darin, (unkÃ¶rperliche) Filmrechte durch Herstellung eines Filmes zu generieren.
22Â Die Revision war daher gemÃ¤ÃŸ Â§Â 42 Abs.Â 1Â VwGG als unbegrÃ¼ndet abzuweisen.
Wien, am 14.Â MaiÂ 2020