Document Number: JWT_2020130052_20200819L00
ECLI: ECLI:AT:VWGH:2020:RA2020130052.L00
Case Number: Ra 2020/13/0052
Application Type: Vwgh
Court: Verwaltungsgerichtshof (VwGH)
Decision Date: 1597795200000
Word Count: 1954

Spruch
Die Revision wird zurÃ¼ckgewiesen.
BegrÃ¼ndung
1Â Bei der Revisionswerberin, einer Gesellschaft mit beschrÃ¤nkter Haftung, die im GeschÃ¤ftszweig der GebÃ¤udereinigung tÃ¤tig ist, wurde eine den Zeitraum JÃ¤nnerÂ 2009 bis DezemberÂ 2012 umfassende gemeinsame PrÃ¼fung lohnabhÃ¤ngiger Abgaben durchgefÃ¼hrt. Im Bericht Ã¼ber das Ergebnis dieser PrÃ¼fung vom 20.Â AprilÂ 2015 wurde u.a.Â ausgefÃ¼hrt, im vorliegenden Fall seien fÃ¼r TÃ¤tigkeiten, die Ã¼blicherweise im Rahmen eines DienstverhÃ¤ltnisses erbracht wÃ¼rden (Reinigungsarbeiten und verschiedene Hilfsarbeiten in diversen Filialen eines EinzelhÃ¤ndlers), WerkvertrÃ¤ge abgeschlossen worden. Die VertrÃ¤ge seien teils befristet, teils unbefristet gewesen. Die ReinigungskrÃ¤fte seien je nach Auftragsart mit einem Pauschal- oder Stundenlohn honoriert worden. Nach dem Gesamtbild der TÃ¤tigkeit Ã¼berwÃ¶gen die Merkmale der UnselbstÃ¤ndigkeit gegenÃ¼ber jenen der SelbstÃ¤ndigkeit. Es lÃ¤gen DienstverhÃ¤ltnisse gemÃ¤ÃŸ Â§Â 47 Abs.Â 2 EStGÂ 1988 vor.
2Â Das Finanzamt setzte mit Bescheiden vom 20.Â AprilÂ 2015 u.a.Â DienstgeberbeitrÃ¤ge sowie ZuschlÃ¤ge zum Dienstgeberbeitrag fÃ¼r die JahreÂ 2009 bisÂ 2012 fest und zog die Revisionswerberin zur Haftung fÃ¼r Lohnsteuer fÃ¼r die JahreÂ 2010 bisÂ 2012 heran. In der BegrÃ¼ndung verwies das Finanzamt jeweils auf den Bericht vom 20.Â AprilÂ 2015.
3Â Die Revisionswerberin erhob gegen diese Bescheide Beschwerde.
4Â Mit Beschwerdevorentscheidung vom 17.Â MÃ¤rzÂ 2016 wies das Finanzamt die Beschwerde als unbegrÃ¼ndet ab.
5Â Die Revisionswerberin beantragte die Vorlage der Beschwerde an das Bundesfinanzgericht.
6Â Mit dem angefochtenen Erkenntnis wies das Bundesfinanzgericht die Beschwerde als unbegrÃ¼ndet ab. Es sprach aus, dass eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art.Â 133 Abs.Â 4Â B-VG nicht zulÃ¤ssig sei.
7Â Das Bundesfinanzgericht fÃ¼hrte in der BegrÃ¼ndung im Wesentlichen aus, bei der Revisionswerberin handle es sich um ein Reinigungsunternehmen, das mit ihren eigenen Arbeitnehmern vor allem fÃ¼r einen EinzelhÃ¤ndler (X) diverse Reinigungsarbeiten (Vorplatz-, Parkplatz-, Ladezonen- und GlasflÃ¤chenreinigung) durchgefÃ¼hrt habe. Wenn die Revisionswerberin die Reinigungsarbeiten mit den eigenen Dienstnehmern nicht mehr habe bewÃ¤ltigen kÃ¶nnen, habe sie diese (auf Basis sogenannter WerkvertrÃ¤ge) an andere ReinigungskrÃ¤fte weitergegeben.
8Â Diese VertrÃ¤ge seien meist befristet abgeschlossen worden (etwa fÃ¼r zehn Tage oder fÃ¼r bis zu fÃ¼nf Monate). Es seien zum Beispiel die DurchfÃ¼hrung folgender TÃ¤tigkeiten und folgende Entgelte vereinbart worden: GlasflÃ¤chenreinigung in diversen Filialen, Entgelt 22Â â‚¬ pro Filiale; Demontage- und Aushilfsarbeiten an einem bestimmten Objekt, Entgelt 15Â â‚¬ pro Stunde; Vor- und Parkplatzreinigung bei mehreren, genannten Filialen, inklusive zweimal wÃ¶chentlich Vorplatz-Grundreinigung, Entgelt 880Â â‚¬; Vor- und Parkplatzreinigung bei diversen, nicht genannten Filialen, Entgelt 220Â â‚¬ pro Filiale; Hilfsarbeiten in diversen Filialen, EntgeltÂ 1.800Â â‚¬. Die ReinigungskrÃ¤fte hÃ¤tten dazu etwa folgende Rechnungen erstellt: Reinigung GlasflÃ¤chen in diversen Filialen Ladezonenreinigung, 450Â â‚¬; â€žFÃ¼r Hilfsarbeitenâ€œ, 1.400Â â‚¬; â€žVorplatzreinigung PauschalpreisÂ 03-2012â€œ, 1.520Â â‚¬.
9Â Die ReinigungskrÃ¤fte seien Inhaber von Gewerbeberechtigungen, meist lautend auf â€žHausbetreuung, bestehend in einer DurchfÃ¼hrung einfacher ReinigungstÃ¤tigkeiten einschlieÃŸlich objektbezogener einfacher WartungstÃ¤tigkeiten auf Grund von Werk- und freien DienstvertrÃ¤gen, unter Ausschluss von TÃ¤tigkeiten reglementierter Gewerbeâ€œ, gewesen.
10Â Ein DienstverhÃ¤ltnis nach Â§Â 47 Abs.Â 2 EStGÂ 1988 liege dann vor, wenn der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft schulde. DafÃ¼r sei es nicht von Belang, ob VertrÃ¤ge auf bestimmte oder auf unbestimmte Zeit abgeschlossen wÃ¼rden. Bei einer Unbestimmtheit der zu erbringenden, vertraglich vereinbarten Leistungen, die erst bei DurchfÃ¼hrung des Vertrages im Einzelfall konkretisiert bzw.Â individualisiert wÃ¼rden, liege kein Werkvertrag vor. In den hier vorliegenden Vereinbarungen sei etwa nur die GlasflÃ¤chenreinigung in diversen Filialen vereinbart worden; oder einfache Reinigungsarbeiten in diversen Filialen. Diesen fÃ¼r mehrere Monate abgeschlossenen Vereinbarungen sei nicht einmal zu entnehmen, welche Filialen konkret und wie oft zu reinigen gewesen seien. Damit im Einklang stÃ¼nden auch die von den ReinigungskrÃ¤ften gelegten Rechnungen, in denen etwa nur â€žReinigung divÂ TÃ¤tigkeitenâ€œ oder â€žReinigung fÃ¼r Hilfsarbeitenâ€œ angefÃ¼hrt werde.
11Â Das Bundesfinanzgericht gelange daher zu dem Ergebnis, dass die AusfÃ¼hrung einzelner Werke weder vereinbart worden sei noch dass solche tatsÃ¤chlich erbracht worden seien. Die ReinigungskrÃ¤fte hÃ¤tten vielmehr der Revisionswerberin ihre Arbeitskraft fÃ¼r die DurchfÃ¼hrung von Reinigungsarbeiten zur VerfÃ¼gung gestellt. FÃ¼r diese Beurteilung spreche auch der Umstand, dass die Revisionswerberin die ReinigungskrÃ¤fte nur zur Abdeckung von Auslastungsspitzen herangezogen habe. Die ReinigungskrÃ¤fte hÃ¤tten damit die gleichen Arbeiten wie die Dienstnehmer der Revisionswerberin erbracht.
12Â Dem Einwand der Revisionswerberin, es sei die TÃ¤tigkeit jeder einzelnen Reinigungskraft gesondert zu betrachten, sei zu erwidern, dass es sich jeweils um Reinigungsarbeiten gehandelt habe. Es komme aber nicht darauf an, ob eine Reinigungskraft beispielsweise Glasreinigungsarbeiten durchgefÃ¼hrt habe oder ob sie die Ladezone gereinigt habe; auch sei nicht entscheidend, in welcher Filiale des EinzelhÃ¤ndlers diese Arbeiten erbracht worden seien.
13Â Die Revisionswerberin habe als Auftragnehmerin insbesondere des EinzelhÃ¤ndlersÂ X vorwiegend die DurchfÃ¼hrung von Reinigungsarbeiten Ã¼bernommen. Wenn sie die Ã¼bernommenen Arbeiten mit ihren eigenen Dienstnehmern nicht habe bewÃ¤ltigen kÃ¶nnen, habe die Revisionswerberin ReinigungskrÃ¤fte herangezogen, denen sie gesagt habe, wo (in welcher Filiale derÂ X) sie die Arbeiten durchfÃ¼hren mÃ¼ssten, welche TÃ¤tigkeiten sie konkret zu erbringen hÃ¤tten und wie oft sie diese innerhalb der vereinbarten Vertragsdauer durchfÃ¼hren mÃ¼ssten. Die Revisionswerberin habe damit gegenÃ¼ber den ReinigungskrÃ¤ften ein auf den zweckmÃ¤ÃŸigen Einsatz der Arbeitskraft ausgerichtetes, persÃ¶nliches Weisungsrecht ausgeÃ¼bt und die ReinigungskrÃ¤fte damit in die in ihrem Unternehmen bestehenden betrieblichen AblÃ¤ufe eingegliedert. Weisungsgebundenheit und Eingliederung seien daher zu bejahen. Bei einer auf die vertragskonforme AuftragserfÃ¼llung ausgerichteten Koordination der ArbeitseinsÃ¤tze kÃ¶nne nÃ¤mlich an der betrieblichen Integration und der damit zwangslÃ¤ufig einhergehenden persÃ¶nlichen Weisungsbefugnis des Arbeitgebers kein Zweifel bestehen.
14Â Davon, dass die ReinigungskrÃ¤fte die Einnahmenseite hÃ¤tten maÃŸgeblich beeinflussen kÃ¶nnen, kÃ¶nne keine Rede sein. Das Vorliegen eines Unternehmerrisikos sei daher schon aus diesem Grunde zu verneinen.
15Â Auch die im vorliegenden Fall zum Teil erfolgte Entlohnung nach einem fixen Stundensatz spreche gegen das Vorliegen eines einnahmenseitigen Unternehmerwagnisses. Die Revisionswerberin habe u.a.Â auch vorgebracht, dass die ReinigungskrÃ¤fte ausschlieÃŸlich eigene Betriebsmittel verwendet hÃ¤tten. Dem sei entgegenzuhalten, dass eine Reinigungskraft in ihrer Vernehmung zwar behauptet habe, ihre eigenen Arbeitsmittel verwendet zu haben, die Erbringung damit in Zusammenhang stehender Nachweise aber verweigert habe. Die GeschÃ¤ftsfÃ¼hrerin der Revisionswerberin habe auch ausgesagt, dass die Arbeitsmaterialien zur VerfÃ¼gung gestellt worden seien. Es sei daher sowohl das Vorliegen eines einnahmenseitigen als auch eines ausgabenseitigen Unternehmerrisikos zu verneinen.
16Â Es spreche auch eher fÃ¼r das Vorliegen von DienstverhÃ¤ltnissen, wenn im wesentlichen gleichbleibende Arbeiten mit einem gleichbleibenden Betrag entlohnt worden seien. Ãœberdies spreche die Vereinbarung eines Pauschalentgelts dafÃ¼r, dass die betreffende Person ihre Arbeitskraft geschuldet habe.
17Â Die Revisionswerberin habe auch eingewandt, dass die ReinigungskrÃ¤fte HilfskrÃ¤fte hÃ¤tten heranziehen oder sich hÃ¤tten vertreten lassen kÃ¶nnen. Der Verwaltungsgerichtshof habe die MÃ¶glichkeit einer Vertretung bei Reinigungsarbeiten aber als nicht ausschlaggebend erachtet (Hinweis auf VwGHÂ 18.12.2013, 2009/13/0230).
18Â Die ReinigungskrÃ¤fte hÃ¤tten auch die MÃ¶glichkeit gehabt, die Ãœbernahme ihnen von der Revisionswerberin angebotener Arbeiten abzulehnen. Hieraus sei aber fÃ¼r die Frage, ob eine angenommene BeschÃ¤ftigung selbstÃ¤ndig oder nichtselbstÃ¤ndig ausgeÃ¼bt werde, nichts zu gewinnen.
19Â Zum Einwand der Revisionswerberin, dass die ReinigungskrÃ¤fte auch noch andere Auftraggeber gehabt hÃ¤tten, sei zu bemerken, dass mehrere parallel bestehende AuftragsverhÃ¤ltnisse bzw.Â DienstverhÃ¤ltnisse nicht ungewÃ¶hnlich seien. Aus dem Umstand, dass die ReinigungskrÃ¤fte allenfalls auch noch anderen BeschÃ¤ftigungen nachgegangen seien, lasse sich fÃ¼r die Beurteilung, ob sie ihre TÃ¤tigkeit fÃ¼r die Revisionswerberin im Rahmen eines DienstverhÃ¤ltnisses ausgeÃ¼bt hÃ¤tten, nichts gewinnen.
20Â Die Haftungsinanspruchnahme fÃ¼r Lohnsteuer sowie die Festsetzung von DienstgeberbeitrÃ¤gen samt Zuschlag seien daher zu Recht erfolgt.
21Â Gegen dieses Erkenntnis wendet sich die Revision.
22Â Nach Art.Â 133 Abs.Â 4Â B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulÃ¤ssig, wenn sie von der LÃ¶sung einer Rechtsfrage abhÃ¤ngt, der grundsÃ¤tzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lÃ¶sende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
23Â Nach Â§Â 34 Abs.Â 1Â VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegens der Voraussetzungen des Art.Â 133 Abs.Â 4Â B-VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren in nichtÃ¶ffentlicher Sitzung mit Beschluss zurÃ¼ckzuweisen.
24Â Nach Â§Â 34 Abs.Â 1aÂ VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der ZulÃ¤ssigkeit der Revision gemÃ¤ÃŸ Art.Â 133 Abs.Â 4Â B-VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemÃ¤ÃŸ Â§Â 25a Abs.Â 1Â VwGG nicht gebunden. Die ZulÃ¤ssigkeit einer auÃŸerordentlichen Revision gemÃ¤ÃŸ Art.Â 133 Abs.Â 4Â B-VG hat der Verwaltungsgerichtshof im Rahmen der dafÃ¼r in der Revision vorgebrachten GrÃ¼nde (Â§Â 28 Abs.Â 3Â VwGG) zu Ã¼berprÃ¼fen.
25Â Zur ZulÃ¤ssigkeit wird in der Revision geltend gemacht, eine der Entscheidung zu Grunde liegende Rechtsfrage sei abweichend von der stÃ¤ndigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes beantwortet worden. Demnach trage das vertraglich Vereinbarte zunÃ¤chst die Vermutung der Richtigkeit (im Sinne einer Ãœbereinstimmung mit der Lebenswirklichkeit) in sich (Hinweis auf VwGHÂ 14.3.2001, 96/08/0301). Es wÃ¤re daher an der belangten BehÃ¶rde gelegen, die Unrichtigkeit des Vertragsinhalts im Einzelnen darzulegen. Im Vertrag seien auch durchaus die einzelnen Leistungen bestimmt worden, was sich auch aus den Feststellungen des Bundesfinanzgerichts ergebe. Teilweise seien die WerkvertrÃ¤ge befristet, teilweise unbefristet abgeschlossen worden. Auch die ModalitÃ¤ten der Entlohnung seien hÃ¶chst unterschiedlich gewesen. Bei richtiger Vorgehensweise wÃ¤re fÃ¼r jeden einzelnen â€žWerkvertragsnehmerâ€œ zu erheben gewesen, ob GrÃ¼nde dafÃ¼r bestÃ¼nden, die vorliegende vertragliche Vereinbarung umzustoÃŸen. Dem entgegen gehe das Bundesfinanzgericht offensichtlich davon aus, dass bereits aufgrund des Umstandes, dass ReinigungstÃ¤tigkeiten auf Basis eines Werkvertrages vergeben worden seien, dies die Vermutung begrÃ¼nde, sÃ¤mtliche TÃ¤tigkeiten seien in Wirklichkeit im Rahmen eines DienstverhÃ¤ltnisses erbracht worden. Eine solche gesetzliche Vermutung bestehe nicht. Im Hinblick auf die hÃ¶chst unterschiedlichen TÃ¤tigkeiten und die hÃ¶chst unterschiedliche Vereinbarungslage hÃ¤tte bezÃ¼glich jedes einzelnen â€žWerkvertragsnehmersâ€œ eine Erhebung stattfinden mÃ¼ssen, wie seine ArbeitstÃ¤tigkeit faktisch vor sich gegangen sei. Das Bundesfinanzgericht habe daher den Sachverhalt nicht ausreichend ermittelt. Es dÃ¼rfte unstrittig sein, dass auch Reinigungsleistungen grundsÃ¤tzlich dazu geeignet seien, im Rahmen eines Werkvertrags vergeben zu werden. Mangels Vorliegens von detaillierten Beweisergebnissen kÃ¶nne eine detaillierte Beurteilung gar nicht erfolgen.
26Â Die Revision ist nicht zulÃ¤ssig.
27Â GemÃ¤ÃŸ Â§Â 47 Abs.Â 2 EStGÂ 1988 liegt ein DienstverhÃ¤ltnis vor, wenn der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft schuldet. Dies ist der Fall, wenn die tÃ¤tige Person in der BetÃ¤tigung ihres geschÃ¤ftlichen Willens unter der Leitung des Arbeitgebers steht oder im geschÃ¤ftlichen Organismus des Arbeitgebers dessen Weisungen zu folgen verpflichtet ist.
28Â Es entspricht der stÃ¤ndigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, dass das Vorliegen eines DienstverhÃ¤ltnisses nach Â§Â 47 Abs.Â 2 EStGÂ 1988 anhand zweier Kriterien, nÃ¤mlich der Weisungsgebundenheit gegenÃ¼ber dem Arbeitgeber und der Eingliederung in den geschÃ¤ftlichen Organismus des Arbeitgebers zu beurteilen ist. In FÃ¤llen, in denen beide Kriterien noch keine klare Abgrenzung zwischen einer selbstÃ¤ndig und einer nichtselbstÃ¤ndig ausgeÃ¼bten TÃ¤tigkeit ermÃ¶glichen, ist auf weitere Abgrenzungskriterien (wie etwa auf das Fehlen eines Unternehmerrisikos, oder die Befugnis, sich vertreten zu lassen) Bedacht zu nehmen (vgl.Â etwa VwGHÂ 21.11.2018, RaÂ 2018/13/0045, mwN).
29Â Kennzeichnend fÃ¼r das Vorliegen eines DienstverhÃ¤ltnisses ist, dass der Verpflichtung des Arbeitnehmers, dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft (laufend) zur VerfÃ¼gung zu stellen, die Verpflichtung des Arbeitgebers gegenÃ¼bersteht, dem Arbeitnehmer einen vom Erfolg unabhÃ¤ngigen Lohn zu zahlen (vgl.Â VwGHÂ 28.5.2015, 2013/15/0162, mwN).
30Â Beim BegriffÂ des DienstverhÃ¤ltnisses im Sinne des Â§Â 47 Abs.Â 2 EStGÂ 1988 handelt es sich um einen eigenstÃ¤ndigen BegriffÂ des Steuerrechts (vgl.Â VwGHÂ 29.9.2010, 2008/13/0160, VwSlg.Â 8587/F). FÃ¼r das Bestehen eines DienstverhÃ¤ltnisses kommt es nicht auf die von den Vertragspartnern gewÃ¤hlte Bezeichnung als Dienstvertrag oder als Werkvertrag an. Vielmehr sind die tatsÃ¤chlich verwirklichten vertraglichen Vereinbarungen entscheidend (vgl.Â VwGHÂ 19.9.2007, 2007/13/0071). Entgegen dem Vorbringen der Revisionswerberin besteht zu diesem BegriffÂ des Steuerrechts nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes keine -Â von der BehÃ¶rde allenfalls zu widerlegendeÂ - Vermutung der Richtigkeit des vertraglich Vereinbarten.
31Â Wenn in der Revision geltend gemacht wird, es wÃ¤ren die UmstÃ¤nde der jeweils beschÃ¤ftigten Person im Einzelnen zu Ã¼berprÃ¼fen gewesen, so kÃ¶nnen aber -Â in Bezug auf Merkmale, die zur PrÃ¼fung der SelbstÃ¤ndigkeit oder UnselbstÃ¤ndigkeit heranzuziehen sindÂ - homogene Gruppen gemeinsam beurteilt werden (vgl.Â VwGHÂ 19.9.2007, 2007/13/0071; 20.1.2016, 2012/13/0059). Dass insoweit relevante Unterschiede vorlÃ¤gen, wird im Rahmen der BegrÃ¼ndung der ZulÃ¤ssigkeit der Revision nicht dargelegt. Wenn zunÃ¤chst unterschiedliche Leistungen behauptet werden, so hat das Bundesfinanzgericht aber zutreffend ausgefÃ¼hrt, dass es nicht darauf ankomme, ob etwa GlasflÃ¤chen oder Ladezonen gereinigt wurden. Es ist auch nicht entscheidend, ob es sich um befristete oder unbefristete Vereinbarungen gehandelt hat; es handelt sich dabei jeweils um zeitraumbezogene DauerschuldverhÃ¤ltnisse, nicht -Â wie es WerkvertrÃ¤gen entsprechen wÃ¼rdeÂ - um ZielschuldverhÃ¤ltnisse (vgl.Â VwGHÂ 24.9.2003, 2000/13/0182). Entscheidend ist in diesem Zusammenhang lediglich, ob in diesem (befristeten oder unbefristeten) Zeitraum die Merkmale des DienstverhÃ¤ltnisses erfÃ¼llt waren. Was die unterschiedlichen ModalitÃ¤ten der Entlohnung anbelangt, so ist es zwar zutreffend, dass die Vereinbarung eines Stundenhonorars und die zeitraumbezogene Abrechnung Indizien dafÃ¼r sind, dass ReinigungskrÃ¤fte nicht einen bestimmten Arbeitserfolg, sondern ihre Arbeitskraft schuldeten (vgl.Â VwGHÂ 18.12.2013, 2009/13/0230, mwN). Aber auch die Verrechnung von PauschalbetrÃ¤gen steht einer Beurteilung der TÃ¤tigkeit als unselbstÃ¤ndig nicht entgegen; eine ErfolgsabhÃ¤ngigkeit ist daraus nicht ableitbar (vgl.Â VwGHÂ 18.10.2017, RaÂ 2017/13/0066).
32Â Damit reichen aber auch die -Â betreffend die verschiedenen Personen nicht im Einzelnen differenzierendenÂ - Sachverhaltsannahmen des Bundesfinanzgerichts entgegen den Revisionsbehauptungen fÃ¼r eine abschlieÃŸende rechtliche Beurteilung aus.
33Â In der Revision werden somit keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Art.Â 133 Abs.Â 4Â B-VG grundsÃ¤tzliche Bedeutung zukÃ¤me. Die Revision war daher zurÃ¼ckzuweisen.
Wien, am 19.Â AugustÂ 2020