一時所得の非対価要件の判断基準―東京地裁令和 3 年 1 月 29 日判決を素材にして―阿部 直子

論⽂要旨
⼀時所得の⾮対価要件の判断基準
̶東京地裁令和 3 年 1 ⽉ 29 ⽇判決を素材にして̶阿部直⼦
1. 本論⽂の概要
本論⽂は，⼀時所得の⾮対価要件の判断基準を論じたものである。
⼀時所得該当性は，⾮対価要件を含む 3 要件を満たすことによって判断される。しかし，近時，⾮対価要件を満たすと判断しておきながら，偶発性がないことを理由に⼀時所得該当性を否定した裁判例があらわれた。偶発性を⼀時所得の要件にしたともいえる判断である。
2. 問題の所在（1）偶発性を要件とした近時の裁判例
東京地裁令和 3 年 1 ⽉ 29 ⽇判決（以下「東京地裁令和 3 年判決」という。
）は1，株式会社 O 社の代表取締役が譲り受けた債権の取得価額と，その後債務弁済されたことによって得た回収額との差額の利益（以下「本件利益」という。
）をめぐり争われた事案である。
裁判所は，本件利益が「対価としての性質」を有するものではないと認めた。しかし，
O 社の資⼒が回復して本件利益を受けられることが「予測し得る状態」であったとして，
本件利益の偶発性を認めず，「偶発的に⽣じたものでない所得は，たとえ……対価としての性質を有しないものであっても，⼀時所得には該当しないというべきである。」と判⽰した。
⾮対価要件を満たすと認めながらも，偶発性がないため⼀時所得には該当しない，という判断である。
（2）⾮対価要件の判断基準に関する問題点
⼀時所得の意義を定めた所得税法 34 条 1 項は，「⼀時所得とは，利⼦所得，配当所得，
不動産所得，事業所得，給与所得，退職所得，⼭林所得及び譲渡所得以外の所得のうち，営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得以外の⼀時の所得で労務その他の役務⼜は資

1

東京地判令和 3 年 1 ⽉ 29 ⽇公刊物未登載（LEX/DB ⽂献番号 25588063）。評釈に，⽊⼭泰嗣「判批」税理 65 巻 8 号（2022 年）120 ⾴，同「判批」税経通信 77 巻 10 号（2022年）166 ⾴，同「⼀時所得の要件論̶判例の変遷からみる偶発性要件の要否̶」⻘⼭法学
論集 64 巻 2 号（2022 年）221 ⾴，横井⾥保「判批」ジュリスト 1579 号（2023 年）146
⾴等がある。
1

産の譲渡の対価としての性質を有しないものをいう〔下線は筆者〕」と規定する。学説
上，⼀時所得は，①除外要件，②⾮継続要件及び③⾮対価要件の 3 つが要件とされる。
⾮対価要件の判断基準に関しては，特に，次の 2 点について争いがある。
第 1 に，「対価としての性質」の解釈である。裁判所は，「対価としての性質」を⽐較的緩やかに捉える傾向がある2。例えば，東京地裁令和 3 年判決は，「対価としての性質」を緩やかに捉える。緩やかに捉える裁判例のほか，限定的に捉えるもの3，偶発性の有無から判断するものなどがある4。
第 2 に，⾮対価要件該当性の判断における偶発性の適否の考慮である。裁判例によっては，⾮対価要件該当性の判断において，偶発性の適否を考慮するものがある5。しかし，この点において異なった⾒解を⽰す裁判例もある。例えば，東京地裁令和 3 年判決は，⾮対価要件該当性ではなく，⼀時所得該当性の判断において偶発性の適否を考慮した。他には，偶発性は，あくまでも⼀時所得の特⾊であるという判断に留め，⾮対価要件該当性及び⼀時所得該当性の判断において，その適否を考慮しないものなどがある6。
このように，⾮対価要件の判断基準に関する⾒解が統⼀されていない現在の状況は，⼀時所得と雑所得との分⽔嶺を不明瞭なものにしている。
そこで，本論⽂では，次の 2 点について検討を⾏った。すなわち，①所得税法 34 条 1
項にいう「対価としての性質」をどのように捉えるべきか，②⾮対価要件該当性の判断において偶発性の適否を考慮するべきかである。
3. 先⾏研究
⾮対価要件の先⾏研究には，次のようなものがある。
上⽥論⽂は，担税⼒の観点から，「対価としての性質」を緩やかに捉えることは「必要2

東京⾼判昭和 46 年 12 ⽉ 17 ⽇判タ 276 号 365 ⾴，東京地判平成 22 年 10 ⽉ 8 ⽇訟⽉ 57
巻 2 号 524 ⾴，東京地判平成 23 年 5 ⽉ 11 ⽇税資 261 号順号 11683，東京⾼判平成 23 年
６⽉ 29 ⽇税資 261 号順号 11705 等がある。
3
東京地判平成 27 年 5 ⽉ 21 ⽇税資 265 号順号 12666。評釈に，⽊⼭泰嗣「判批」税経通
信 71 巻 13 号（2016 年）174 ⾴，⽥島秀則「判批」⽉刊税務事例 48 巻 5 号（2016 年）
10 ⾴，林仲宣＝⾕⼝智紀「判批」税務弘報 64 巻 5 号（2016 年）146 ⾴，依⽥孝⼦「判批」税研 JTRI31 巻５号（2016 年）96 ⾴等がある。
4
⼤阪⾼判平成 28 年 10 ⽉６⽇訟⽉ 63 巻４号 1205 ⾴，東京⾼判平成 28 年 11 ⽉ 17 ⽇税
資 266 号順号 12934 等がある。
5
東京地判平成 27 年 5 ⽉ 21 ⽇・前掲注（3）。
6東京地判平成 22 年 10 ⽉ 8 ⽇・前掲注（2）。評釈に，池本征男「判批」国税速報 6191
号（2011 年）54 ⾴等がある。控訴審は東京⾼判平成 23 年 6 ⽉ 29 ⽇・前掲注（2）〔控訴棄却〕，評釈に，⽊⼭泰嗣「判批」税経通信 67 巻 6 号（2012 年）161 ⾴，岸⽥貞夫「判批」ジュリスト 1460 号（2013 年）123 ⾴等がある。上告審は最決平成 24 年 9 ⽉ 27
⽇税資 262 号順号 12051〔上告棄却・不受理〕。
2

性も合理性もある」と述べる7。倉⾒論⽂は，裁判所の緩やかに捉える判断を「役務⾏為関連性基準」とし，その妥当性を検討する8。伊川論⽂は，⼀時所得該当性が問題となる場⾯
では，「納税者の⾏為が所得を⽣み出しうるか」という点から対価性を評価することにな
ると導き出す9。⽊⼭論⽂は，「対価としての性質」の判断は，報酬としての性質があるか否かによってされるべきであり，偶発性の適否を考慮するべきではないとする10。
しかし，これら先⾏研究は，所得税法 34 条 1 項の⽴法沿⾰及び「対価としての性質」の解釈の差異から，詳細に判断基準が検討されたものではない。この点で，検討の余地が残されていると考えた。
4. 本論⽂の構成
本論⽂の構成は，以下のとおりである。
第 1 章では，⼀時所得の⾮対価要件の該当性が争われた東京地裁令和 3 年判決を分析した。同判決が，「対価としての性質」を緩やかに捉えている点，偶発性の適否を，⼀時所得の要件と同等に重視している点について確認した。その後，類似の裁判例の判断を確認し，⾮対価要件の判断基準に関する問題点を明らかにした。
第 2 章では，⼀時所得という所得類型を確認した。⼀時所得は，所得税法 34 条 1 項に規定される意義と所得概念の変遷によって⽣じた特⾊（性格）の両⽅から議論される。そこで，⼀時所得の意義及び特⾊を確認した。同法が採⽤してきた所得概念に関する２つの考え⽅についても確認した。最後に，規定の⽂⾔及び要件を検討した。
第 3 章では，所得税法 34 条 1 項の⽴法沿⾰を確認した。同法の昭和 22 年改正で，⼀時所得という所得類型が創設され，⼀時所得は課税対象になったが，当時は，⾮対価要件は存在せず，同法の昭和 27 年改正で⾮対価要件が創設された。それら改正の経緯を確認した。
第 4 章では，⾮対価要件の判断基準に関する⾒解を整理し，検討した。
「対価としての性質」を厳格に捉え，⾮対価要件該当性の判断において偶発性の適否の考慮をしない⾒解
を対価狭義説，「対価としての性質」を緩やかに捉え，対価狭義説と同様，⾮対価要件該
当性の判断において偶発性の適否を考慮しない⾒解を対価広義説，⾮対価要件該当性の判断において，偶発性の適否の考慮に重点をおく⾒解を偶発性考慮説として，それぞれの意
義，利点及び問題点を明らかにした。

7

上⽥正勝「所得税法における『対価』の意義について」税⼤論叢 102 号（2021 年）103108 ⾴参照。
8
倉⾒智亮「所得税法における『対価』概念の意義に関する基礎的考察」税法学 571 号（2014 年）38-42 ⾴参照。
9
伊川正樹「所得税における対価性」⽊村弘之亮先⽣古稀記念論⽂集編集委員会編『公法の理論と体系思考』（信⼭社，2017 年）80-81 ⾴参照。
10
⽊⼭・前掲注（1）（⻘⼭法学論集）272 ⾴参照。
3

第 5 章では，所得税法上，定義が明⽂化されていない「対価」について検討した。そして，それまでの検討を踏まえ，⾮対価要件の判断基準を提⾔した。これを前提に，最後に，事例検討を⾏った。
5. 本論⽂の結論
本論⽂の結論は，以下のとおりである。
⾮対価要件該当性の判断のあり⽅として，①⾮対価要件の役割は，単に「対価としての性質」を除外することであること，②偶発性の適否は考慮するべきではなく，分⽔嶺は明確であるべきこと，③「対価」と判断されない限りは，「対価としての性質を有しないもの」であることは否定されないことの 3 点を挙げた。
これら 3 点から，⾮対価要件の判断基準には，対価狭義説が妥当した。そして，対価狭義説における「労務その他の役務」には，⺠法上の役務提供契約（雇⽤，請負，有償委任及び有償寄託）が準⽤でき，「対価としての性質」とは，同法上の役務提供契約に基づく⽀払義務のある給付であるということを確認した。そして，同法上の役務提供契約を準⽤する対価狭義説を，⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準と提⾔した。
最後に，⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準をもとに，事例へ当てはめる際の検証⽅法を提⽰した。それは，①納税者と給付の⽀払者との間に雇⽤，請負，有償委任⼜は有償寄託の４つの契約が存在するか，②給付は，その契約に基づく⽀払義務のあるものであったか，というものであった。
これらの検証⽅法に基づいて，素材とした東京地裁令和 3 年判決の本件利益について再度検討した。X は，O 社の代表取締役であったことから，X と O 社には，有償委任契約が締結されたと思われるが，本件利益は，⾦銭債権の弁済（⺠法 402 条）であって，O 社との有償委任と思われる契約に基づいた⽀払義務のある給付ではない。したがって，本件利益は「対価」ではなく，「対価としての性質を有しないもの」であるから，⼀時所得に該当するという結論に⾄った。
⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準によれば，「対価」と「対価としての性質を有しないもの」との分⽔嶺が明確である。
したがって，⾮対価要件の判断基準は，⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準であるべきである。
以上

4

⽬次
はじめに ................................................................................................................................ 3
第1章

⾮対価要件の判断基準に関する問題点 ..................................................................... 7

第 1 節 東京地裁令和 3 年判決................................................................................................. 7
第 2 節 判決の分析 ................................................................................................................... 9
第 3 節 「対価としての性質」の解釈（問題点①） ............................................................. 11
第 4 節 偶発性の適否の考慮（問題点②） ............................................................................ 15
第 5 節 ⼩括 ............................................................................................................................. 19第2章

⼀時所得の概要 ...................................................................................................... 20

第 1 節 所得税法の定め .......................................................................................................... 20
第 2 節 所得概念からみる⼀時所得 ....................................................................................... 23
第 3 節 具体例 ......................................................................................................................... 25
第 4 節 規定の⽂⾔及び要件の検討 ....................................................................................... 27
第 5 節 ⼩括 ............................................................................................................................. 30
第3章

⼀時所得の沿⾰ ...................................................................................................... 33

第 1 節 明治 20 年創設 ........................................................................................................... 33
第 2 節 昭和 22 年改正 ........................................................................................................... 36
第 3 節 昭和 27 年改正 ........................................................................................................... 37
第 4 節 昭和 39 年改正 ........................................................................................................... 39
第 5 節 昭和 40 年改正 ........................................................................................................... 40
第 6 節 ⼩括 ............................................................................................................................. 40
第4章

⾒解の整理 ............................................................................................................. 44

第 1 節 ３つの⾒解 ................................................................................................................. 44
第 2 節 対価狭義説 ................................................................................................................. 46
第 3 節 対価広義説 ................................................................................................................. 51
第 4 節 偶発性考慮説 .............................................................................................................. 57
第 5 節 ⼩括 ............................................................................................................................. 60
第5章

⾮対価要件の判断基準の検討 ................................................................................. 63

第 1 節 「対価」概念の検討 .................................................................................................. 63
第 2 節 ⾮対価要件の判断基準 ............................................................................................... 69
第 3 節 事例検討 ..................................................................................................................... 75

1

第 4 節 ⼩括 ............................................................................................................................. 77
第6章

総括 ....................................................................................................................... 79

おわりに .............................................................................................................................. 81
参考⽂献等 ........................................................................................................................... 82

2

はじめに

1. 本論⽂の概要
本論⽂は，⼀時所得の⾮対価要件の判断基準を論じるものである。
⼀時所得該当性は，⾮対価要件を含む 3 要件を満たすことによって判断される。しかし，近時，⾮対価要件を満たすと判断しておきながら，偶発性がないことを理由に⼀時所得該当性を否定した裁判例があらわれた。偶発性を⼀時所得の要件にしたともいえる判断である。
2. 問題の所在（1）偶発性を要件とした近時の裁判例
東京地裁令和 3 年 1 ⽉ 29 ⽇判決（以下「東京地裁令和 3 年判決」という。
）は1，株式会社 O 社の代表取締役が譲り受けた債権の取得価額と，その後債務弁済されたことによって得た回収額との差額の利益（以下「本件利益」という。
）をめぐり争われた事案である。
裁判所は，所得税法 34 条１項にいう「対価としての性質」を，緩やかに捉える解釈をし，あてはめにおいて，本件利益が「対価としての性質」を有するものではないと認めた。しかし，同条同項にいう「⼀時の所得」という⽂⾔から，⼀時所得は，「⼀時的，偶発的に⽣じた所得をいうものと解するのが相当」と判⽰した。そして，O 社の資⼒が回復して本件利益を受けられることが「予測し得る状態」であったとして，本件利益の偶発性を認めず，「偶発的に⽣じたものでない所得は，たとえ……対価としての性質を有しないものであっても，⼀時所得には該当しないというべきである。」と判⽰した。
⾮対価要件を満たすと認めながらも，偶発性がないため⼀時所得には該当しない，という判断である。
（2）⾮対価要件の判断基準と⼀時所得該当性の判断
⼀時所得の意義を定めた所得税法 34 条 1 項は，「⼀時所得とは，利⼦所得，配当所得，
不動産所得，事業所得，給与所得，退職所得，⼭林所得及び譲渡所得以外の所得のうち，営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得以外の⼀時の所得で労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価としての性質を有しないものをいう〔下線は筆者〕」と規定する。学説
上，⼀時所得は，①除外要件，②⾮継続要件及び③⾮対価要件の 3 つが要件と整理される

1

東京地判令和 3 年 1 ⽉ 29 ⽇公刊物未登載（LEX/DB ⽂献番号 25588063）。評釈に，⽊⼭泰嗣「判批」税理 65 巻 8 号（2022 年）120 ⾴，同「判批」税経通信 77 巻 10 号（2022年）166 ⾴，同「⼀時所得の要件論̶判例の変遷からみる偶発性要件の要否̶」⻘⼭法学
論集 64 巻 2 号（2022 年）221 ⾴，横井⾥保「判批」ジュリスト 1579 号（2023 年）146
⾴等がある。
3（3 要件説2）。
ある所得が，「対価としての性質」を有すると判断されると，③⾮対価要件によって雑所得に区分される（同法 35 条 1 項）。「対価としての性質」の有無によって所得区分が決定するため，その解釈が重要になる。
⾮対価要件は，所得税法の昭和 27 年改正で，⼀時所得の概念を偶発的な所得に限定するという考え⽅に基づき⼀時所得の要件に追加された。このような経緯や，同法 34 条 1
項にいう「⼀時の所得」という⽂⾔，同法が採⽤してきた所得概念の変遷などから，⼀時
所得は，⼀時的・偶発的な所得であるといわれる3。
そのため，⼀時所得該当性は，3 要件とは別に，⼀時的・偶発的であるかを基準に判断されることもある。
（3）⾮対価要件の判断基準に関する問題点
⾮対価要件の判断基準に関しては，特に，次の 2 点について争いがある。
第 1 に，「対価としての性質」の解釈である。裁判所は，「対価としての性質」を⽐較的緩やかに捉える傾向がある4。
例えば，東京地裁令和 3 年判決は，「対価としての性質」を緩やかに捉える。緩やかに捉える裁判例のほか，限定的に捉えるもの5，偶発性の有無から判断するものなどがある
2

北野弘久編『現代税法講義〔5 訂版〕』（法律⽂化社，2009 年）58-59 ⾴〔三⽊義⼀＝奥⾕健執筆部分〕，⽊⼭泰嗣「競⾺事件の最⾼裁判決に含まれる諸問題̶最⾼裁平成 27 年 3⽉ 10 ⽇第三⼩法廷判決̶」⻘⼭ビジネスロー・レビュー5 巻 1 号（2015 年）195-196
⾴，武⽥昌輔監修『DHC コンメンタール所得税法』（第⼀法規，1983 年〔加除式〕
）2640
⾴等参照。
3
池本征男『所得税法̶理論と計算̶〔15 訂版〕』（税務経理協会，2021 年）133 ⾴，岡村
忠⽣＝酒井貴⼦＝⽥中晶国『租税法〔第 3 版〕』
（有斐閣，2021 年）123 ⾴〔岡村忠⽣執筆部分〕，⾦⼦宏『租税法〔第 24 版〕』（弘⽂堂，2021 年）304 ⾴，⽊⼭泰嗣『教養としての「所得税法」⼊⾨』（⽇本実業出版社，2019 年）285 ⾴，佐藤英明『スタンダード所得税法〔第 3 版〕』
（弘⽂堂，2022 年）247 ⾴，⾕⼝勢津夫『税法基本講義〔第 7 版〕』
（弘⽂堂，2021 年）321 ⾴，注解所得税法研究会編『注解所得税法〔6 訂版〕』（⼤蔵財務協会，
2018 年）913 ⾴，⽔野忠恒『⼤系租税法〔第 3 版〕』
（中央経済社，2021 年）281 ⾴参照。
4上⽥正勝「所得税法における『対価』の意義について」税⼤論叢 102 号（2021 年）101108 ⾴，⽊⼭・前掲注（1）（⻘⼭法学論集）270 ⾴，倉⾒智亮「所得税法における『対価』概念の意義に関する基礎的考察」税法学 571 号（2014 年）38-50 ⾴等参照。緩やかに捉える裁判例に，東京⾼判昭和 46 年 12 ⽉ 17 ⽇判タ 276 号 365 ⾴，東京地判平成 22 年
10 ⽉ 8 ⽇訟⽉ 57 巻 2 号 524 ⾴，東京地判平成 23 年 5 ⽉ 11 ⽇税資 261 号順号 11683，東京⾼判平成 23 年６⽉ 29 ⽇税資 261 号順号 11705 等がある。
5
東京地判平成 27 年 5 ⽉ 21 ⽇税資 265 号順号 12666。評釈に，⽊⼭泰嗣「判批」税経通
信 71 巻 13 号（2016 年）174 ⾴，⽥島秀則「判批」⽉刊税務事例 48 巻 5 号（2016 年）
10 ⾴，林仲宣＝⾕⼝智紀「判批」税務弘報 64 巻 5 号（2016 年）146 ⾴，依⽥孝⼦「判46。
第 2 に，⾮対価要件該当性の判断における偶発性の適否の考慮である。裁判例によっては，⾮対価要件該当性の判断において，偶発性の適否を考慮しているものがある7。しかし，この点において異なった⾒解を⽰す裁判例もある。
例えば，東京地裁令和 3 年判決は，⾮対価要件該当性ではなく，⼀時所得該当性の判断において偶発性の適否を考慮する。他には，偶発性は，あくまでも⼀時所得の特⾊であるという判断に留め，⾮対価要件該当性及び⼀時所得該当性の判断において，その適否を考慮しないものなどがある8。
3. 本論⽂での検討事項
このように，⾮対価要件の判断基準に関する⾒解が統⼀されていない現在の状況は，⼀時所得と雑所得との分⽔嶺を不明瞭なものにしている。学説にも，⾮対価要件についての議論が不⾜していると指摘するものがある9。
そこで，本論⽂では，次の 2 点について検討を⾏う。すなわち，①所得税法 34 条 1 項にいう「対価としての性質」をどのように捉えるべきか，及び②⾮対価要件該当性の判断において偶発性の適否を考慮するべきかである。
4. 先⾏研究
⼀時所得の先⾏研究には，⼀時所得の要件，歴史的沿⾰及びその範囲について，正⾯から議論がなされた重要な論⽂に佐藤論⽂がある10。
⾮対価要件にも，先⾏研究が存在する。例えば，次のようなものがある。
上⽥論⽂は，担税⼒の観点から，「対価としての性質」を緩やかに捉えることは「必要性も合理性もある」と述べる11。

批」税研 JTRI31 巻５号（2016 年）96 ⾴等がある。
⼤阪⾼判平成 28 年 10 ⽉６⽇訟⽉ 63 巻４号 1205 ⾴，東京⾼判平成 28 年 11 ⽉ 17 ⽇税
資 266 号順号 12934 等がある。
7
東京地判平成 27 年 5 ⽉ 21 ⽇・前掲注（5）。
8東京地判平成 22 年 10 ⽉ 8 ⽇・前掲注（4）。評釈に，池本征男「判批」国税速報 6191
号（2011 年）54 ⾴等がある。控訴審は東京⾼判平成 23 年 6 ⽉ 29 ⽇・前掲注（4）〔控訴棄却〕，評釈に，⽊⼭泰嗣「判批」税経通信 67 巻 6 号（2012 年）161 ⾴，岸⽥貞夫「判批」ジュリスト 1460 号（2013 年）123 ⾴等がある。上告審は最決平成 24 年 9 ⽉ 27
⽇税資 262 号順号 12051〔上告棄却・不受理〕。
9
⽊⼭・前掲注（1）（税経通信）174 ⾴，酒井克彦「判批」⽉刊税務事例 38 巻 6 号（2006 年）42 ⾴参照。
10
佐藤英明「⼀時所得の要件に関する覚書」⾦⼦宏＝中⾥実＝J.マーク・ラムザイヤー編『租税法と市場』（有斐閣，2014 年）220 ⾴。
11
上⽥・前掲注（4）103-108 ⾴参照。
65

倉⾒論⽂は，裁判所の緩やかに捉える判断を「役務⾏為関連性基準」とし，その妥当性を検討する12。
伊川論⽂は，⼀時所得該当性が問題となる場⾯では，「納税者の⾏為が所得を⽣み出しうるか」という点から対価性を評価することになると導き出す13。
⽊⼭論⽂は，「対価としての性質」の判断は，報酬としての性質があるか否かによってされるべきであり，偶発性の適否を考慮するべきではないとする14。
しかし，これら先⾏研究は，所得税法 34 条 1 項の⽴法沿⾰及び「対価としての性質」の解釈の差異から，詳細に判断基準が検討されたものではない。この点で，検討の余地が残されている。
5. 本論⽂の構成
本論⽂の構成は，以下のとおりである。
第 1 章では，⼀時所得の⾮対価要件の該当性が争われた東京地裁令和 3 年判決を分析する。同判決が，「対価としての性質」を緩やかに捉えている点，偶発性の適否を，⼀時所得の要件と同等に重視している点について確認する。その後，類似の裁判例の判断を確認し，⾮対価要件の判断基準に関する問題点を明らかにする。
第 2 章では，⼀時所得という所得類型を確認する。⼀時所得は，所得税法 34 条 1 項に規定される意義と所得概念の変遷によって⽣じた特⾊（性格）の両⽅から議論される。そこで，⼀時所得の意義及び特⾊を確認する。同法が採⽤してきた所得概念に関する２つの考え⽅についても確認する。最後に，規定の⽂⾔及び要件を検討する。
第 3 章では，同条同項の⽴法沿⾰を確認する。同法の昭和 22 年改正で，⼀時所得という所得類型が創設され，⼀時所得は課税対象になったが，当時は，⾮対価要件は存在せず，同法の昭和 27 年改正で⾮対価要件が創設された。それら改正の経緯を確認する。
第 4 章では，⾮対価要件の判断基準に関する⾒解を整理し，検討する。
「対価としての性質」を厳格に捉え，⾮対価要件該当性の判断において偶発性の適否の考慮をしない⾒解
を対価狭義説，「対価としての性質」を緩やかに捉え，対価狭義説と同様，⾮対価要件該
当性の判断において偶発性の適否を考慮しない⾒解を対価広義説，⾮対価要件該当性の判断において，偶発性の適否の考慮に重点をおく⾒解を偶発性考慮説として，それぞれの意
義，利点及び問題点を明らかにする。
第 5 章では，所得税法上，定義が明⽂化されていない「対価」について検討する。そして，それまでの検討を踏まえ，⾮対価要件の判断基準を提⾔する。これを前提に，最後に事例検討を⾏う。
12

倉⾒・前掲注（4）38-42 ⾴参照。
伊川正樹「所得税における対価性」⽊村弘之亮先⽣古稀記念論⽂集編集委員会編『公法の理論と体系思考』（信⼭社，2017 年）80-81 ⾴参照。
14
⽊⼭・前掲注（1）（⻘⼭法学論集）272 ⾴参照。
13

6

第1章

⾮対価要件の判断基準に関する問題点

本章では，⼀時所得の３要件のうち，⾮対価要件該当性が争われた東京地裁令和 3 年判決を分析する。そして，この裁判例を素材に，本論⽂で検討すべき⾮対価要件の判断基準に関する問題点を明らかにする。また，過去の類似裁判例を挙げ，同様の問題点を明らかにする。
第1節

東京地裁令和 3 年判決

1. 事案の概要
東京地裁令和 3 年判決の事案の概要は，以下のとおりである。
株式会社 O 社（以下「O 社」という。
）の代表取締役である X（原告）は，譲り受けた債権の取得価額とその後債務弁済されたことによって得た回収額との差額の利益（本件利益）を平成 26 年分の所得に計上せず所得税及び復興特別所得税（以下「所得税等」という。
）の申告をした。
これに対し処分⾏政庁は，本件利益は，所得税法 35 条の雑所得に該当するとして，更正処分及び過少申告加算税の賦課決定処分（以下「本件各処分」という。
）を⾏った。
そこで，X は，本件利益は同法 34 条の⼀時所得に当たると主張して，国である Y（被告）に対し本件各処分の取消しを求めた。
2. 認定事実（1）O 社の売却
O 社は，平成 5 年 4 ⽉ 27 ⽇に設⽴された株式会社である。平成 21 年 2 ⽉ 17 ⽇からは，X の前任である e が代表取締役を務めていた。 e が代表取締役であったころの平成 21
年 4 ⽉ 1 ⽇から平成 25 年 4 ⽉ 30 ⽇まで，O 社は，各事業年度において売上げを⼀切計上しておらず，債務超過の状態に陥っており，平成 25 年 5 ⽉ 31 ⽇の O 社は，資産が 0円，負債は 1 億 5700 万 8376 円（そのうち e からの借⼊⾦は 1 億 5391 万 2016 円）であった。
e は，平成 24 年ごろ，O 社を売却したいと考え，何⼈かの知⼈に相談した。知⼈を経由して，O 社の買収の話がまとまり，O 社の売却に向け関係者と税理⼠によって打合せを⾏った。売却にあたり，O 社の定款上の⽬的に「⼟⽊⼯事及び⼟地開発」を追加することなどが決議された。
（2）O 社株式及び債権の譲受け
X は，O 社売却に関わる関係者らと⾯識があり，かつてそのうちの１⼈に協⼒したことがあった。X は，関係者らから，元が取れるように仕事は助ける，損はしないように O 社に仕事を回すなどと⾔われ，O 社の株式の譲受けを勧められた。
X は，平成 25 年 8 ⽉ 29 ⽇，O 社の株式 100 株を代⾦ 1 万円で譲り受けるとともに，e7

が O 社に対して有する貸付⾦債権 7195 万 5916 円（以下「本件債権」という。
）を代⾦
103 万円で譲り受けた。X の知⼈も，e から債権を譲り受け，O 社の取締役に就任した。
これらの譲受けに関する契約の場には，契約当事者でない者や税理⼠も同席しており，各契約締結の際は，X 及びその知⼈は，各契約に係る契約書に署名するのみで何も発⾔しなかった。各契約書は，税理⼠らが作成し⽤意したものであった。
X は，本件債権を譲り受けた同⽇，O 社の代表取締役に就任した。
（3）X の代表取締役就任（本件利益の発⽣）
O 社は，平成 25 年 9 ⽉ 26 ⽇，売却先の法⼈（以下「K 社」という。
）から宅地造成⼯事（以下「本件⼯事」という。
）を代⾦ 3 億 9600 万円で請け負い，同年 11 ⽉ 5 ⽇，当該⼯事代⾦の⼀部である 2 億 2750 万円を着⼿⾦（以下「前受⾦」という。
）として受領した（本件⼯事は，当初，K 社から第三者法⼈（以下「C 社」という。
）に代⾦の⾒積りが依頼され，O 社の本件⼯事請負前に，C 社から K 社に 2 億 4500 万円の⾒積書が提出されていたものであった）。本件⼯事請負後の平成 25 年 9 ⽉ 27 ⽇，O 社は，C 社に対し代⾦ 2 億6500 万円で下請けに出した。
本件⼯事の前受⾦により，O 社は，本件債権に係る債務を弁済する資⼒を回復した。
平成 26 年 4 ⽉ 30 ⽇，O 社は，X に対し本件債権に係る債務の弁済として 7195 万 5916
円を⽀払い，X はこれを受領した。これにより X は，本件債権の取得価格である 103 万円と回収額との差額である本件利益（7092 万 5916 円）を得た。
X は，平成 27 年 3 ⽉ 4 ⽇，平成 26 年分の所得税等につき，本件利益を計上せず確定申告を⾏った。これに対し，処分⾏政庁が，本件利益は雑所得に該当するとして本件各処分を⾏ったため，X はその取消しを求めて提訴した。
3. 裁判所の判断
裁判所は，本件利益は⼀時所得には該当しないと判断し，X の請求を棄却した。
（1）「対価としての性質」の解釈
裁判所は，「対価としての性質」について，過去の裁判例を引⽤し15，次のように緩やかに捉える解釈を⽰した。
「所得税法 34 条１項にいう『……対価としての性質』を有する給付は，当該給付の報酬性や当該給付と役務との間の対価的相当性が明らかなものに限定すべきではなく，当該給付の担税⼒に関わる性質や利益発⽣の態様からみて，当該給付が，⼀般的に⼈の地位や職務⾏為に対応，関連してされているなど，抽象的⼜は⼀般的な役務⾏為に密接に関連し
15

東京⾼判昭和 46 年 12 ⽉ 17 ⽇・前掲注（4），⼤阪⾼判平成 18 年２⽉ 23 ⽇税資 256 号
順号 10327，東京⾼判平成 23 年６⽉ 29 ⽇・前掲注（4），東京⾼判平成 23 年 11 ⽉ 16 ⽇
税資 261 号順号 11809，東京⾼判平成 24 年２⽉ 22 ⽇税資 262 号順号 11887，⼤阪⾼判平
成 28 年 10 ⽉６⽇・前掲注（6），東京⾼判平成 28 年 11 ⽉ 17 ⽇・前掲注（6）。
8てされたものであれば，当該給付は『……対価としての性質』を有すると解すべきである……。〔下線は筆者〕」（2）X の役務提供と本件利益との関連性
次に，「Ｏ社の財務状態が本件債権全額の弁済を可能とする程度にまで改善したのは，
X のＯ社の代表取締役としての地位に基づく役務の提供の結果である」と判⽰した。そして，X が本件利益を受けることができたのは，「Ｏ社の財務状態が改善されたためであり，X の役務の提供がなければ X が本件利益を受けることもなかったことも認められる。」とし，X の代表取締役としての役務提供と本件利益の関連性を認めた。
（3）債務弁済の対価性
しかし，「⼀般に，債務を弁済する資⼒を有する債務者が弁済期にある債務を弁済することは，債権者の債務者における地位や職務⾏為に着⽬してされるものではなく，当該債務者の債権者であれば役務提供の有無にかかわらずにされるのが通常であるから，債権の弁済を受けるという利益は，債権者の職務⾏為に着⽬し，それに密接に関連してされたものと認められるような特段の事情がない限り，『……対価としての性質』を有するものではないというべきである。」と述べ，本件利益の対価性は認めなかった。
裁判所は，本件利益は⾮対価要件を満たすと判⽰したのである。
（4）本件利益の⼀時所得該当性
その後，裁判所は，所得税法 34 条 1 項にいう「⼀時の所得」という⽂⾔から，⼀時所
得とは，「⼀時的，偶発的に⽣じた所得をいうものと解するのが相当」と判⽰した。続いて，O 社の資⼒が回復して本件利益を受けられることが「予測し得る状態」であったとして，本件利益の偶発性を認めず，「偶発的に⽣じたものでない所得は，たとえ……対価としての性質を有しないものであっても，⼀時所得には該当しないというべきである。」と判⽰し，本件利益は雑所得であると判断した。
⾮対価性は認めながらも，偶発性がないため⼀時所得には該当しない，という判⽰であ
る。
第2節

1.

判決の分析

東京地裁令和 3 年判決の判断構造
東京地裁令和 3 年判決の判断構造は，以下のとおりである。

（1）⾮対価要件該当性の判断
東京地裁令和 3 年判決は，⾮対価要件の「対価としての性質」を緩やかに捉える解釈をした。緩やかに捉えると対価性が認められる範囲は広くなるが，裁判所は，次の理由により，本件利益はその範囲には該当せず対価性がないと判断した。

9すなわち，本件利益と X の役務提供の関連性はあるが，本件利益は債務弁済により発⽣したものであって，債務弁済は，債務者が債権者に対し，債権者の役務提供の有無にかか
わらず⾏うものである。この点，特別の事情がない限り，本件利益は所得税法 34 条 1 項にいう「対価としての性質」を有するものではなく，本件利益には特別の事情がない。したがって，本件利益は対価性がない，という論理である。
「対価としての性質」を緩やかに捉える解釈をしながらも，このような論理構造により，裁判所は⾮対価要件を満たすと判断した。
（2）⼀時所得該当性の判断（偶発性）
⾮対価要件を満たすと判断したのち，裁判所は，⾮継続要件の⽂⾔にある「⼀時の所得」という規定から，⼀時所得に該当するためには「⼀時的，偶発的に⽣じた所得」であることが必要であると解釈し，その検討を⾏った。
この点，認定事実から，本件⼯事は，O 社の売却先である K 社の代表取締役を務める者
による，あらかじめ⽴てられた計画に基づいたものであると判断した。そして，O 社が下請代⾦を⽀払っても，なお本件債権を弁済し得る資⼒を回復して，X への債務弁済が「予測し得る状態に置かれ」ていたこと，かつ，X は「これを予期して本件債権を譲り受けたもの」であったことから，本件利益は偶発的に⽣じた所得ではないと判⽰した。
このように，裁判所は，⾮対価要件を満たすと判断したにもかかわらず，さらに偶発性を有するか否かについても検討し，偶発性を有しない本件利益は⼀時所得に該当しないとの結論に⾄った。これは，3 要件とは別に，新たに偶発性という要件を必要としているかのような判断であった16。
2. 学説による評価
東京地裁令和 3 年判決は，令和 3 年度の「租税法判例の動き」で紹介され，「⼀時所得の要件として『偶発性』を挙げた点が注⽬される。
」と指摘された17。
評釈は，調べる限りごくわずかであるが，次のようなものがある。
東京地裁令和 3 年判決は，「事例判決といえる」と前置きをしつつも，同判決には２つの意義があるとする評釈がある18。すなわち，「経済的利益の新たな態様に関し労務の対価性について判断を下した点」が第 1 の意義，また，「X の職務上の地位ではなく債権者としての地位に基づいて対価性を否定した点」が第 2 の意義である19。この⾒解は，「⾮対価要件において偶発性を検討することも許容される」として，同判決を「結論としては妥当で

16

⽊⼭・前掲注（1）（⻘⼭法学論集）221 ⾴参照。
渋⾕雅弘「租税法判例の動き」ジュリスト臨時増刊 1570 号（2022 年）〔令和 3 年度重要判例解説〕161 ⾴参照。
18
横井・前掲注（1）147 ⾴参照。
19
横井・前掲注（1）147 ⾴参照。
17

10

ある」と評価する20。
他⽅で，批判的な⾒解もある。所得税法 34 条 1 項の規定にはない偶発性の適否を重視した東京地裁令和 3 年判決に対し，「租税法律主義に違反する」と指摘する21。同判決は，本件利益には対価性がないと判断しておきながら，偶発性という「さらに別の要件を付加」し22，⼀時所得該当性を否定した。この点，この評釈は，「所得税法 34 条 1 項の規定の構造を読み誤っている。
」と批判する23。
第3節「対価としての性質」の解釈（問題点①）

このような判決には，２点の問題があると考えられる。具体的には，東京地裁令和 3 年判
決は，①所得税法 34 条 1 項にいう「対価としての性質」を緩やかに捉え解釈している点，
及び②⼀時所得該当性の判断に偶発性を重視している点である。
まず，①所得税法 34 条 1 項にいう「対価としての性質」を，緩やかに捉え解釈している
点の問題を明らかにする。
1. 「対価」の性質
納税者に⽣じた新たな経済的利益の流⼊を，所得税法では「所得」として，原則として課税の対象にする（同法 7 条，8 条及び 9 条）
。同法は，「所得」の他に，経済的利益につき「⾦額」（同法 36 条 2 項等），「価額」（同条 3 項等）等の⽂⾔を⽤いて規定している。他⽅で，「対価」という⽂⾔が⽤いられることがある。
⼀時所得は，この「対価」がない所得である（3 要件のうちの⾮対価要件）。同法において「対価」という⽂⾔が⽤いられる場合，どのような経済的利益をいうのであろうか。
（1）「対価」が⽤いられる規定
所得税法において「対価」という⽂⾔が⽤いられる規定には，次のようなものがある。
ア 所得税法 40 条
所得税法 40 条は，棚卸資産の総収⼊⾦額の算⼊⽅法を規定するものである。同条 1 項 2号において，棚卸資産の「著しく低い価額の対価による譲渡〔下線は筆者〕」があった場合について定める。
イ 所得税法 56 条
所得税法 56 条は，必要経費算⼊の特例について規定するものである。同条前段は，「居住者と⽣計を⼀にする配偶者その他の親族が，……事業に従事したことその他の事由により当該事業から対価の⽀払を受ける場合〔下線は筆者〕」には，必要経費に算⼊しない旨定める。
20

横井・前掲注（1）149 ⾴参照。
⽊⼭・前掲注（1）（税経通信）173 ⾴参照。
22
⽊⼭・前掲注（1）（税経通信）174 ⾴参照。
23
⽊⼭・前掲注（1）（税経通信）174 ⾴参照。
2111

ウ 所得税法 59 条
所得税法 59 条は，いわゆるみなし譲渡となる場合について規定するものである。同条 1
項 2 号は，「著しく低い価額の対価として政令で定める額による譲渡〔下線は筆者〕」（ただし，法⼈に対するものに限る。
）は，資産の譲渡があったものとみなす旨定める。
エ 所得税法 65 条
所得税法 65 条は，リース資産の引渡し（リース譲渡）があった場合，その収⼊及び費⽤の帰属時期について規定するものである。同条 2 項において，リース譲渡の「対価」の額を，利息に相当する部分とそれ以外の部分とに区分した場合について定める。
オ 所得税法 73 条
所得税法 73 条は，医療費控除について規定するものである。同条 2 項において，「医療
費とは，医師⼜は⻭科医師による診療⼜は治療，……医薬品の購⼊その他医療⼜はこれに関連する⼈的役務の提供の対価のうち通常必要であると認められるもの〔下線は筆者〕」と定める。
（2）役務⾏為⼜は資産の譲渡との関連性
このようにみてみると，所得税法における「対価」という⽂⾔は，何かしらの役務提供⼜は資産の譲渡に対する経済的利益を意味しているようである。
そこで，⼀時所得の意義について定めた同法 34 条 1 項をみると，同条同項は，確かに「労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価としての性質を有しないものをいう〔下線は筆者〕」と定める。「対価としての性質」であるためには，「労務その他の役務⼜は資産の譲渡」と関係がありそうである。
（3）東京地裁令和 3 年判決の判断
この点，東京地裁令和 3 年判決は，次のように判断する。すなわち，「所得税法 34 条１項にいう『……対価としての性質』を有する給付は，当該給付の報酬性や当該給付と役務との間の対価的相当性が明らかなものに限定すべきではなく，……当該給付が，……抽象的⼜は⼀般的な役務⾏為に密接に関連してされたものであれば，当該給付は『……対価としての性質』を有すると解すべきである」との判⽰である。
「報酬性」や「対価的相当性」が，「明らかなもの」については，「対価としての性質」を有すると認められることに疑いはない。しかし，東京地裁令和 3 年判決は，それだけに「限定すべきではなく」，さらに別のものも「対価としての性質」を有すると述べる。すなわち，「抽象的⼜は⼀般的な役務⾏為」に，「密接に関連してされた」給付もまた，「対価としての性質」を有すると「解すべきである」と判⽰する。

12

１つのものに限定せず，他のものも「対価としての性質」を有すると認めている。したがって，東京地裁令和 3 年判決は，「対価としての性質」を緩やかに捉えるといえる。
2. これまでの裁判例
所得税法 34 条 1 項にいう「対価としての性質」を緩やかに捉える裁判例は，東京地裁令和 3 年判決以外にもある。このような⽐較的緩やかに捉える判断は，近時の下級審裁判例の傾向であると指摘する学説がある24。とはいえ，裁判例の中には，⽐較的限定的に捉えるものもあり25，統⼀的な⾒解が⽰されていない（⼀時所得の⾮対価要件について，明確な解釈や判断基準を⽰した最⾼裁判例も存在しない26）。
以下では，「対価としての性質」の解釈を⽰した下級審裁判例について確認する。
（1）緩やかに捉えるもの
平成 20 年代（⼀時所得の要件論が判例上明確に議論されるようになったころ）以降の裁判例をみると27，緩やかに捉える裁判例として，例えば，東京地裁平成 22 年 10 ⽉ 8 ⽇
判決がある28。
裁判所は，所得税法 34 条１項にいう「『対価』とは，給付が具体的⼜は特定的な役務⾏為に対応する等価の関係にある場合に限られるものではなく，広く給付が抽象的⼜は⼀般的な役務⾏為に密接に関連してされる場合を含むものと解するのが相当である。
」と判⽰した。
これは，東京地裁令和 3 年判決と同様，「対価としての性質」を緩やかに捉えているといえる。
（2）限定的に捉えるもの
しかし，中には，「対価としての性質」を⽐較的限定的に捉える裁判例もある。例えば，東京地裁平成 27 年 5 ⽉ 21 ⽇判決である29。
裁判所は，「ある所得が労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価としての性質を有するというためには，当該所得と⼀定の関係がある事実が存在するというだけでは⾜りず，少なく
とも当該所得が偶発的に発⽣したものではないといえるような関係にある事実が存在する
24

上⽥・前掲注（4）101-108 ⾴，⽊⼭・前掲注（1）（⻘⼭法学論集）270 ⾴，倉⾒・前掲注（4）38-50 ⾴等参照。緩やかに捉える裁判例に，東京⾼判昭和 46 年 12 ⽉ 17 ⽇・前
掲注（4），東京地判平成 22 年 10 ⽉ 8 ⽇・前掲注（4），東京地判平成 23 年 5 ⽉ 11 ⽇
（4），東京⾼判平成 23 年６⽉ 29 ⽇・前掲注（4）等がある。
25
東京地判平成 27 年 5 ⽉ 21 ⽇・前掲注（5）。
26
⽊⼭・前掲注（1）（⻘⼭法学論集）221 ⾴参照。
27
⽊⼭・前掲注（1）（⻘⼭法学論集）222 ⾴参照。
28
東京地判平成 22 年 10 ⽉ 8 ⽇・前掲注（4）。
29東京地判平成 27 年 5 ⽉ 21 ⽇・前掲注（5）。
13ことが必要と解するのが相当」と判⽰した。役務⾏為と給付には，「⼀定の関係がある事実」
が必要である，という判断である。
このような判断は，上記に挙げた緩やかに捉える裁判所の判断よりも，「対価としての性質」の範囲を，やや限定的に捉えていると考えられる（この点，評釈には，同様の指摘をする⾒解がある30）
。
3.

問題点

（1）裁判所の⾒解が分かれていること
裁判所は，「対価としての性質」の解釈をそれぞれ⽰している。しかし，同じ所得税法 34
条 1 項にいう⼀時所得の⾮対価性の判断でありながら，範囲を緩やかに捉えるものと限定的に捉えるものとに分かれている。
（2）学説の⾒解も分かれていること学説でも⾒解が分かれている。
東京地裁令和 3 年判決のように，緩やかに捉えることが下級審裁判例にみられる傾向であることから，所得税法 34 条 1 項にいう「対価としての性質」は，緩やかに捉えて解釈することを所与のものとして，議論する学説がある31。
他⽅で，「対価としての性質」を，⽂⾔以上に広く捉えて解釈する裁判所の判断傾向に対して懐疑的な学説もある32。
「対価としての性質」という⽂⾔から，「⼈の地位や職務⾏為に対応，関連してされているなど，抽象的⼜は⼀般的な役務⾏為に密接に関連してされたもの」
であると読み込むことは困難であると指摘する33。また，緩やかに捉えてしまうと，納税者による役務⾏為との対応関係が希薄なものまでが，「対価としての性質」を有し，雑所得に該当することになるおそれもあるという⾒解もある34。
このように，所得税法 34 条 1 項にいう「対価としての性質」の解釈は，裁判例において⾒解が分かれている。また，学説でも，緩やかに捉える裁判所の判断を前提に議論するものと，緩やかに捉える裁判所の判断に対し疑問を呈するものとに⾒解が分かれている。
この点，「対価としての性質」の解釈に対する⾒解を統⼀し，判断基準を⽰すことが必要であると考える。そこで，本論⽂では，同条同項にいう「対価としての性質」を，どのよう30

⽊⼭・前掲注（5）179 ⾴参照。
上⽥・前掲注（4）101-102 ⾴，寺内将浩「⽣命保険契約から⽣ずる個⼈所得の課税の在り⽅」税⼤論叢 61 号（2009 年）529-531 ⾴，吉村典之「消費税の課税要件としての対価性についての⼀考察̶対価性の要件と会費・補助⾦」⾦⼦宏編『租税法の発展』（有斐閣，2010 年）401-402 ⾴参照。
32
⽊⼭・前掲注（1）（税経通信）172 ⾴，倉⾒・前掲注（4）39-40 ⾴参照。
33
⽊⼭・前掲注（1）（税経通信）172 ⾴参照。
34
倉⾒・前掲注（4）39-40 ⾴参照。
31

14

に解釈するべきかを検討する。
第4節

偶発性の適否の考慮（問題点②）

先述した東京地裁令和 3 年判決に存在する２点の問題のうち，次は，②⼀時所得該当性の判断において，偶発性を重視している点の問題を明らかにする。
東京地裁令和 3 年判決は， ⾮対価要件を満たし，⼀時所得の 3 要件全てを満たしたにもかかわらず，本件利益に偶発性がみられなかったため，本件利益は⼀時所得に該当しないと判断した。東京地裁令和 3 年判決は，偶発性の適否を⼀時所得の 3 要件と同等に重視しているといえる。
1. これまでの裁判例
これまでの裁判例をみると，⼀時所得該当性の判断をする際，全ての裁判例において，偶発性の適否を⼀時所得の 3 要件と同等に重視するわけではない。
偶発性は，⼀時所得の特⾊であると判⽰するに留めるものもある35。また，⾮対価要件
該当性の判断において，偶発性の適否を考慮するものもある36。
以下では，それら裁判例を確認する。
（1）偶発性を⼀時所得の要件と同等に重視するもの
東京地裁令和 3 年判決と同様，偶発性の適否を⼀時所得の 3 要件と同等に重視する裁判
例に，例えば東京⾼裁昭和 46 年 12 ⽉ 17 ⽇判決がある37。
裁判所は，⼀時所得の３要件の他に「その性質が⼀時のものであることの四つの要件をすべて満た」すことが必要であると判⽰した。とはいえ，ここでいう「⼀時のものであること」とは，「⼀過性または⼀回限りのもの」との判⽰からみて，偶発性というよりは⼀時的であることを考慮したと思われる38。
（2）偶発性は⼀時所得の特⾊であると判⽰するもの
また，偶発性を⼀時所得の特⾊であると判⽰する裁判例に，例えば東京地裁平成 15 年 8⽉ 26 ⽇判決がある39。

35

東京地判平成 22 年 10 ⽉ 8 ⽇・前掲注（4）。
東京地判平成 27 年 5 ⽉ 21 ⽇・前掲注（5）。
37東京⾼判昭和 46 年 12 ⽉ 17 ⽇・前掲注（4）。評釈に，酒井克彦「判批」中央ロー・ジャーナル 18 巻 2 号（2021 年）3 ⾴等がある。原審は東京地判昭和 45 年 4 ⽉ 7 ⽇税資 64
号 1700 ⾴。
38
⽊⼭・前掲注（1）（⻘⼭法学論集）226 ⾴参照。
39
東京地判平成 15 年 8 ⽉ 26 ⽇税資 253 号順号 9413。控訴審である東京⾼判平成 16 年
10 ⽉ 7 ⽇⺠集 60 巻 8 号 3212 ⾴は控訴棄却，上告審である最判平成 18 年 10 ⽉ 24 ⽇⺠集
60 巻 8 号 3128 ⾴は上告⼀部破棄⾃判，⼀部棄却。評釈に，朝倉洋⼦「判批」旬刊速報税
理 25 巻 36 号（2006 年）29 ⾴，中⻄良彦「判批」税理 56 巻 6 号（2013 年）176 ⾴，増⽥英敏＝⼩出絹恵「判批」TKC 税研情報 16 巻 5 号（2007 年）15 ⾴，増⽥稔「判解」最3615

裁判所は，「偶発的，⼀時的な性格を有する経済的利益である……から，所得税法 34 条
１項にいう『⼀時の所得』に該当するものというべきである。」と判⽰した。偶発性は，⼀時所得の性格（特⾊）であるとする。ストックオプションをめぐる他の裁判例も，⼀時所得について「その特⾊は⼀時的，偶発的利得であること」と判⽰する40。
先に述べた東京地裁平成 22 年 10 ⽉ 8 ⽇判決も41，⼀時所得について「特⾊が，臨時的⼜は偶発的に発⽣する利得」であると判⽰する。退職所得の所得区分について争われた東京地
裁平成 24 年 12 ⽉ 11 ⽇判決もまた，⼀時所得は「⼀時的，偶発的に⽣じた所得……であることに特⾊がある。
」と判⽰する42。
（3）⾮対価要件該当性の判断において偶発性の適否を考慮するもの
⾮対価要件該当性の判断において，偶発性の適否の考慮をする裁判例に，次のものがある。
例えば，新株予約権の⾏使益について争われた東京地裁平成 23 年 5 ⽉ 11 ⽇判決は43，「『労務その他の役務……の対価としての性質を有』する所得については，特定の給付等と……役務とが契約の定め等により反対給付の関係にあるような場合に……限られるものではなく，特定の役務の提供がされたことに密接に関連して……された給付等であってそれがされた事情に照らし偶発的に⽣じた利益とはいえないものも含まれると解するのが相当である〔下線は筆者〕」と判⽰する。
また，先に述べた東京地裁平成 27 年 5 ⽉ 21 ⽇判決もまた44，⾮対価要件該当性の判断について，「ある所得が労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価としての性質を有するというためには，当該所得と⼀定の関係がある事実が存在するというだけでは⾜りず，少な
くとも当該所得が偶発的に発⽣したものではないといえるような関係にある事実が存在することが必要と解するのが相当〔下線は筆者〕」と判⽰する。
「対価としての性質」を有するか否かの判断に，偶発性の適否を考慮している。したがって，⾮対価要件該当性の判断において，偶発性の適否を考慮しているといえる。
2. ⼀時所得と偶発性
⼀時所得は，所得税法 34 条 1 項にいう「⼀時の所得」の⽂⾔から，⼀時的な所得とい⾼裁判所判例解説⺠事篇平成 18 年度 1116 ⾴等がある。
東京地判平成 16 年 3 ⽉ 16 ⽇判タ 1166 号 135 ⾴。控訴審である東京⾼判平成 17 年 4⽉ 27 ⽇税資 255 号順号 10013 は控訴認容，上告審である最判平成 18 年 11 ⽉ 16 ⽇税資256 号順号 10573 は上告⼀部破棄⾃判，⼀部棄却。
41
東京地判平成 22 年 10 ⽉ 8 ⽇・前掲注（4）。
42東京地判平成 24 年 12 ⽉ 11 ⽇判時 2186 号 23 ⾴。控訴審である東京⾼判平成 25 年 7
⽉ 10 ⽇税資 263 号順号 12254 は控訴棄却（控訴審で確定）。評釈に，朝倉洋⼦「判批」税研 JTRI29 巻 3 号（2013 年）81 ⾴等がある。
43
東京地判平成 23 年 5 ⽉ 11 ⽇・前掲注（4）。
44東京地判平成 27 年 5 ⽉ 21 ⽇・前掲注（5）。
40

16

われる45。他⽅で，昭和 27 年に，⼀時所得の概念を偶発的な所得に限定するという考え⽅に基づいて同法の改正があったことから，偶発的な所得ともいわれる46（この点，東京地
裁令和 3 年判決は，「⼀時の所得」の⽂⾔から，①⼀時的であること，及び②偶発的であることの両⽅を導き出した）。
また，所得の捉え⽅が，⼀時的・偶発的所得を⾮課税としていた制限的所得概念から，
⼀時的・偶発的所得を含む全ての所得を課税対象とした包括的所得概念（純資産増加説）に移⾏したことから，⼀時所得は，⼀時的・偶発的所得と説明されることもある47。
これらが要因となって，⼀時所得は，⼀時的・偶発的所得といわれる48。⼀時的・偶発的であること（偶発性）は，⼀時所得という所得を，積極的にあらわす特⾊であるといえる。
そのため，これまでみてきた裁判例のように，⼀時所得該当性の判断において，⼀時所得の意義を定めた所得税法 34 条 1 項に該当するか否かと，偶発性という特⾊に該当するか否かの両⽅から議論されるように思われる。
3. 問題点しかし，⼀時所得該当性の判断に，偶発性という特⾊に該当するか否かを検討する（偶発性の適否の考慮の）必要があるだろうか。偶発性のうち，東京地裁令和 3 年判決は，⼀時的であることよりも，偶発（偶然）的であることを想定して判断していたように思われる。
上記で，⼀時的・偶発的であるという特⾊を偶発性という⽂⾔に集約した。確かに，⼀時的であることは，規定の⽂⾔である「⼀時の所得」から導出されると思われるが，偶発的であることを導出する⽂⾔は，所得税法 34 条 1 項の規定にはみあたらない。あくまでも⼀時所得の特⾊にすぎない偶発性の適否を考慮することは，⽂理に即した税法の解釈といえる
だろうか49。
（1）学説の⾒解
⼀時所得該当性の判断における偶発性の考慮の要否は，学説では，不要とする⾒解と許容

45

佐藤・前掲注（3）246 ⾴参照。
武⽥・前掲注（2）2632 ⾴，⾕⼝・前掲注（3）321 ⾴，注解所得税法研究会・前掲注（3）913 ⾴参照。
47
⾦⼦・前掲注（3）304-305 ⾴，注解所得税法研究会・前掲注（3）231 ⾴，⾕⼝・前掲
注（3）321 ⾴，⽔野・前掲注（3）281-282 ⾴参照。
48
池本・前掲注（3）133 ⾴，岡村＝酒井＝⽥中・前掲注（3）123 ⾴〔岡村忠⽣執筆部
分〕，⾦⼦・前掲注（3）304 ⾴，⽊⼭・前掲注（3）285 ⾴，佐藤・前掲注（3）247 ⾴，
⾕⼝・前掲注（3）321 ⾴，注解所得税法研究会・前掲注（3）913 ⾴，⽔野・前掲注（3）281 ⾴参照。
49
⾦⼦・前掲注（3）123 ⾴，同「租税法解釈論序説̶若⼲の最⾼裁判決を通して⾒た租税法の解釈のあり⽅」⾦⼦弘=中⾥実=J・マーク・ラムザイヤー編『租税法と市場』（有斐閣、2014 年）3 ⾴，⽊⼭泰嗣『⼊⾨ 課税要件論』（中央経済社，2020 年）123 ⾴，⾕⼝・前掲注（3）44 ⾴参照。
46

17

されるとする⾒解に分かれ議論されている。
ア 偶発性の考慮は不要とする⾒解
まず，⼀時所得該当性は，３要件によって判断されるべきであり，偶発性の適否の考慮は不要とする⾒解である50。
ある論者は，⼀時所得の 3 要件を満たすものを，⼀時所得に該当すると判断するのが所
得税法 34 条 1 項の⾃然な読み⽅であると述べる51。また，東京地裁令和 3 年判決のように，偶発性を⼀時所得の 3 要件とは別の第 4 の要件として重視するならば，「あえて３つの消極要件が⽰された意義が失われる」と指摘する52。
また，別の論者は，偶発性は「飽くまで⼀時所得を広く概観した場合に⾒られる特⾊として整理すべき」として，「これをある所得の⼀時所得該当性を決定付ける要素にまで昇華させて考えるのは適当ではないだろう。」と述べる53。
この⾒解は，どのような場合に偶発性が認められるのか，その判断が困難であるとも指摘する54。
イ 偶発性の考慮は許容されるとする⾒解
次に，偶発性の検討は許容されるとする⾒解である。
この⾒解は，⼀時所得に区分される所得は，偶発性を有するものに限定する必要があったという⽴法上の理由から55，偶発性を考慮しても許容されるとする（ただし，考慮が許容されるのは，「⾮対価要件において」と56，前置きをしている）57。
（2）本論⽂で検討する対象
これまでみてきた裁判例には，⾮対価要件該当性の判断に限らず，⼀時所得該当性の判断
で偶発性の適否を考慮していたものもあった。
しかし，本論⽂では，偶発性の適否の考慮は，⾮対価要件該当性の判断において，必要か否かに限定して検討する。その理由は，本論⽂の主題は⼀時所得の⾮対価要件の判断基準であるからである。また，上記（偶発性の考慮は許容されるとする）⾒解にもあるように，⼀時所得の規定に⾮対価要件が追加された趣旨が，⼀時所得に区分される所得は，偶発性を有50

⽊⼭・前掲注（1）（⻘⼭法学論集）261-270 ⾴，寺内・前掲注（31）523-525 ⾴，藤間⼤順「判批」⽉刊税務事例 51 巻 8 号（2019 年）50 ⾴参照。
51
⽊⼭・前掲注（1）（⻘⼭法学論集）262 ⾴参照。
52
⽊⼭・前掲注（1）（⻘⼭法学論集）262 ⾴参照。
53
寺内・前掲注（31）525 ⾴参照。
54
⽊⼭・前掲注（1）（⻘⼭法学論集）268 ⾴，寺内・前掲注（31）524 ⾴参照。
55
武⽥・前掲注（2）2632 ⾴，注解所得税法研究会・前掲注（3）913 ⾴参照。
56
横井・前掲注（1）149 ⾴，⻑⼾貴之「判批」ジュリスト 1515 号（2018 年）130 ⾴参照。
57
横井・前掲注（1）149 ⾴，⻑⼾・前掲注（56）130 ⾴参照。
18

するものに限定するというものであったからである58。
第5節

⼩括

本章では，⾮対価要件につき争われた東京地裁令和 3 年判決を素材にして，本論⽂で検討すべき⾮対価要件の判断基準に関する２つの問題点を明らかにした。
第 1 に，「対価としての性質」の解釈である。
所得税法では，役務⾏為⼜は資産の譲渡があった時の給付について，「対価」という⽂⾔を⽤いて規定するようである。同法 34 条 1 項にも「労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価としての性質」とあり，「労務その他の役務⼜は資産の譲渡」があったときの給付を「対価としての性質」を有するものとすると思われる。
東京地裁令和 3 年判決は，この「労務その他の役務」とは「抽象的⼜は⼀般的な役務⾏為」であり，それに「密接に関連してされた」給付であれば「対価としての性質」を有すると判⽰した。このことから，東京地裁令和 3 年判決は，「対価としての性質」を緩やかに捉えると思われる。
他の裁判例をみると，下級審では緩やかに捉える傾向があるものの⾒解が分かれており，明確な判断基準を⽰す最⾼裁判例も存在しない。
「対価としての性質」を，どのように捉えるかによって，⼀時所得に該当するか雑所得に該当するかが決定するため，⾒解を統⼀し判断基準を⽰すことが必要である。
第 2 に，⾮対価要件該当性の判断において，偶発性の適否を考慮するべきか否かである。
東京地裁令和 3 年判決は，本件利益は⾮対価要件を満たすと判断した。しかし，たとえ⾮対価要件を満たしていても，偶発的に⽣じたものでない所得は⼀時所得には該当しないと判⽰して，本件利益は⼀時所得に該当しないと判断した。東京地裁令和 3 年判決は，偶発性の適否を，⼀時所得の 3 要件と同等に重視して判断するといえる。
他の裁判例をみると，偶発性は，⼀時所得の特⾊であると判⽰するに留まるものがあった。
また，⾮対価要件該当性の判断において，偶発性の適否を考慮するものもあった。このように，裁判所において，偶発性の適否を考慮するか否かについて⾒解が分かれている。
本論⽂は，⾮対価要件の判断基準について論じるものであるから，⾮対価要件該当性の判断において，偶発性の適否を考慮するべきか否かについて検討する。
以上 2 点を，⾮対価要件の判断基準に関する問題点として明らかにした。第 2 章以下では，これら２つの問題点について検討する。
次章では，⼀時所得という所得類型の概要を確認する。具体的には，⼀時所得の規定，特⾊，計算⽅法及び具体例を確認する。所得税法が採⽤してきた所得概念も確認する。最後に規定の⽂⾔及び⼀時所得の要件を検討する。

58

武⽥・前掲注（2）2632 ⾴，注解所得税法研究会・前掲注（3）913 ⾴参照。
19

第2章

⼀時所得の概要

本章では，⼀時所得という所得類型の概要を確認する。⼀時所得は，所得税法 34 条 1 項に規定される意義と所得概念の変遷によって⽣じた特⾊（偶発性）の両⽅から議論される。
そこで，⼀時所得の規定，特⾊，計算⽅法及び具体例を確認する。また，同法が採⽤してきた所得概念を検討し，そこから⽣じた⼀時所得の特⾊も確認する。最後に規定の⽂⾔及び
⼀時所得の要件を検討する。
第1節

所得税法の定め

1. 意義
⼀時所得の意義を定める規定は，所得税法 34 条 1 項にある。同条同項は，「⼀時所得とは，利⼦所得，配当所得，不動産所得，事業所得，給与所得，退職所得，⼭林所得及び譲渡所得以外の所得のうち，営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得以外の⼀時の所得で労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価としての性質を有しないものをいう。」と規定する。
（1）他の８つの所得以外の所得であること
はじめに，「利⼦所得……譲渡所得以外の所得〔下線は筆者〕」であることを規定する。他の８つの所得区分である利⼦所得ないし譲渡所得は，同法 23 条ないし同法 33 条の規定によって積極的に定義づけがなされている。
この点，⼀時所得⾃体には，積極的な定義づけがなされていない。そのため「典型類型なき所得」59，「補充的な所得類型」と説明される60。同様に，補充的な所得類型として雑所得（同法 35 条 1 項）がある。
（2）雑所得との差異
続いて，「営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得以外の⼀時の所得〔下線は筆者〕」
で，「労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価としての性質を有しないもの〔下線は筆者〕」
をいうと規定する。⼀時所得は，この 2 点で雑所得と区別される。この部分においても，「以外の」「としての性質を有しないもの」という⽂⾔が⽤いられている。したがって，同法同条は，消極的な規定といえる。
上記 2 点に該当しない場合は雑所得に区分されることから，上記 2 点は「『雑所得ではない』ということ」を規定したものとも説明され61，⼀時所得該当性と雑所得該当性の判断

59

⾺場陽「所得の論証̶税務訴訟における事実と評価の分掌̶」税法学 586 号（2021年）519-520 ⾴参照。
60
岡村＝酒井＝⽥中・前掲注（3）123 ⾴，権⽥和雄「所得税法における所得区分の基準
̶⼀時所得と雑所得を中⼼に」税法学 573 号（2015 年）117 ⾴，注解所得税法研究会・前
掲注（3）914 ⾴，⾺場・前掲注（59）520 ⾴参照。
61
浦東久男「判批」別冊ジュリスト 120 号（1992 年）72 ⾴，⾺場・前掲注（59）520 ⾴参照。
20

は，どちらが先⾏するのかという議論もある62。
このように，⼀時所得は，それ⾃体積極的な定義をもった所得区分ではなく，純化された典型類型とは⾔い難い63。規定ぶりからみると，⼀時所得が最も消極的な⽅法で定義されているといえる64。厳密に定義しようとすると「なかなか難しい。
」と述べる論者もいる65。
2. 計算（1）⾦額の算出
⼀時所得の⾦額の計算⽅法は，同法 34 条 2 項及び 3 項に次のように規定される。
まず，その年中の⼀時所得に係る総収⼊⾦額から，その収⼊を得るために⽀出した⾦額の合計額を控除する。控除できるのは，その収⼊を⽣じた⾏為をするため，またはその収⼊を⽣じた原因の発⽣に伴い直接要した⾦額に限られる。
次に，控除した残額から，特別控除額である 50 万円を控除する。この 50 万円は，最⼤の⾦額であって，仮に控除した残額が 50 万円に満たない場合は，その残額が控除できる⾦額となる。
これにより算出された⾦額に 2 分の 1 を乗じた⾦額が，⼀時所得の⾦額となる（同法 22
条 2 項 2 号）。
（2）収⼊から控除できる経費
⼀時所得の総収⼊⾦額から控除できる⽀出⾦額は，他の所得（不動産所得，事業所得，⼭林所得及び雑所得）で控除する必要経費とは範囲が異なり，「その収⼊を得るために⽀出した⾦額」である（同法 34 条 2 項）
。そして「その収⼊を⽣じた⾏為をするため，またはその収⼊を⽣じた原因の発⽣に伴い直接要した⾦額」に限定されている（同法 34 条 2 項かっこ書）66。
先述したように⼀時所得は，⼀時的・偶発的な所得であるから67，そのような所得は，収62

⾺場・前掲注（59）520-522 ⾴参照。なお，⾕⼝・前掲注（3）323 ⾴は，「雑所得該当性の判断は，理論的には……⼀時所得該当性の判断に先⾏する。
」と述べる。
63
注解所得税法研究会・前掲注（3）914-915 ⾴参照。
64
浦東・前掲注（61）72 ⾴参照。
65
伊藤滋夫＝岩崎政明＝河村浩『要件事実で構成する所得税法』（中央経済社，2019 年）
127 ⾴〔伊藤滋夫執筆部分〕参照。
66
岡村＝酒井＝⽥中・前掲注（3）124 ⾴〔岡村忠⽣執筆部分〕は，「これによって，必要経費よりも広がる部分と，狭まる部分が出る。
」と述べる。
67
池本・前掲注（3）133 ⾴，岡村＝酒井＝⽥中・前掲注（3）123 ⾴〔岡村忠⽣執筆部
分〕，⾦⼦・前掲注（3）304 ⾴，⽊⼭・前掲注（3）285 ⾴，佐藤・前掲注（3）247 ⾴，
⾕⼝・前掲注（3）321 ⾴，注解所得税法研究会・前掲注（3）913 ⾴，⽔野・前掲注（3）281 ⾴参照。
21

⼊の発⽣が偶然の要素によって左右されるといわれる68。ある⽀出をしたとしても，収⼊の発⽣に繋がらなかった⽀出は，所得の処分ないし消費（家事費）であるから，⼀時的・偶発的所得については，必要経費という概念がなじまない69。
そのため控除が認められず，収⼊と⽀出の対応関係を個別的・直接的な対応関係に厳格に限定し，収⼊を発⽣させた⽀出に限って控除が認められていると解されている70。
（3）特別控除額と 2 分の 1 課税の趣旨
⼀時所得は，⾦額の計算上，50 万円を上限とする特別控除額の控除（同法 34 条 3 項）と，特別控除後の⾦額に 2 分の 1 を乗じた額を所得⾦額とする 2 分の 1 課税が認められる（同法 22 条 2 項 2 号）。
⼀時所得の他に特別控除額の控除が認められているのは，⼭林所得（同法 32 条 4 項），
譲渡所得（同法 33 条 3 項）である。これらは，臨時的な所得であり，少額のものは捕捉が困難であること，また徴税費の考慮から，いわゆる少額不追及のために定められたものである71。
2 分の 1 課税が認められている趣旨は，⼀時所得は担税⼒が低いことへの考慮や72，超過
累進税率のもと，⾼い累進税率の適⽤を緩和する平準化をはかることからであるといわれ
る73。
3. 要件
（1）３つの要件
消極的な規定で定められている⼀時所得は，規定から導き出される要件も積極的なもの
ではなく，消極的で例外的である。学説上，次の３つとされ（3 要件説74），この要件すべてを満たしたものが⼀時所得に該当する。
「利⼦所得，配当所得，不動産所得，事業所得，給与所得，退職所得，⼭林所得及び譲渡所得以外の所得のうち」の部分が①除外要件，「営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所
得以外の⼀時の所得で」の部分が②⾮継続要件，「労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価．
としての性質を有しないものをいう。」の部分が③⾮対価要件である（要件の呼称にある除．
．
外及び⾮という⽂⾔から，消極的要件であるといえる）。

68

⾕⼝・前掲注（3）322 ⾴参照。
⾕⼝・前掲注（3）322-323 ⾴，注解所得税法研究会・前掲注（3）943 ⾴参照。
70
⾕⼝・前掲注（3）323 ⾴参照。
71
⾕⼝・前掲注（3）298 ⾴参照。
72
⾦⼦・前掲注（3）306 ⾴，⽊⼭・前掲注（3）285 ⾴参照。
73
⾕⼝・前掲注（3）323 ⾴参照。
74
北野・前掲注（2）58-59 ⾴〔三⽊義⼀＝奥⾕健執筆部分〕，⽊⼭・前掲注（2）195-196
⾴，武⽥・前掲注（2）2640 ⾴参照。
6922

除外要件を満たさなければ他の８つの所得区分に該当することから，除外要件は他の８つの所得区分との分⽔嶺となる。これに対し，⾮継続要件及び⾮対価要件を満たさなければ雑所得に該当することから，⾮継続要件及び⾮対価要件は，雑所得との分⽔嶺となる。
（2）3 要件説と 4 要件説
先に述べたとおり，学説上，⼀時所得の要件は 3 要件とされる（3 要件説）
。他⽅で，学説には，⼀時所得の要件は 4 つであるとする 4 要件説もある75。
4 要件説とは，上記②⾮継続要件の⽂⾔である「営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた
所得以外の⼀時の所得で」をさらに２つに分け，⼀時所得の要件を，①除外要件，③⾮対価要件と併せた４つであるとする⾒解である。
⼀時所得の先⾏研究に挙げた佐藤論⽂は，⼀時所得の要件は，基本的には，上記で述べた3 要件としながらも76，「厳密にいえば，②⾮継続要件は，②（ア）営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得以外の所得であることと，（イ）⼀時の所得であることの２つの要件に分解できる」と述べる77。
東京地裁令和 3 年判決が，所得税法 34 条 1 項にいう「⼀時の所得」から偶発性を導出し，⼀時所得該当性の判断において，その適否を 3 要件と同等に重視したことは先に述べたとおりである。この点，同判決は，4 要件説に⽴つといえる78。
このように，⼀時所得の要件に関する学説として，3 要件説とは別の⾒解である 4 要件説があるが，本論⽂では，3 要件説に⽴ち，以下の検討を⾏う。
第2節

所得概念からみる⼀時所得先に述べたように，⼀時所得が⼀時的・偶発的所得といわれるのは，⼀時所得が，かつて採⽤されていた制限的所得概念から，現⾏採⽤されている包括的所得概念に移⾏したことにより⽣じた所得類型であることに起因する79。
1. 取得（発⽣）型の所得概念を構成する２つの所得概念（1）制限的所得概念（所得源泉説）
制限的所得概念は，所得源泉説（source theory，Quellenthorie）ともいい，所得の範囲を75

佐藤・前掲注（10）222 ⾴，酒井克彦「いわゆる⾺券訴訟にみる⼀時所得該当性̶最⾼
裁平成 27 年 3 ⽉ 10 ⽇第三⼩法廷判決及び東京地裁平成 27 年 5 ⽉ 14 ⽇判決を素材として
̶」中央ロー・ジャーナル 12 巻 3 号（2015 年）99 ⾴，図⼦善信『新税法理論̶優しい税
法̶』（成⽂堂，2018 年）283 ⾴等参照。
76
佐藤・前掲注（10）221 ⾴参照。
77
佐藤・前掲注（10）222 ⾴参照。
78
⽊⼭・前掲注（1）（⻘⼭法学論集）223 ⾴参照。
79
⾦⼦・前掲注（3）304-305 ⾴，注解所得税法研究会・前掲注（3）231 ⾴，⾕⼝・前掲
注（3）321 ⾴，⽔野・前掲注（3）281-282 ⾴参照。
23

狭く捉える所得概念である80。英語でいう source は，源，原因，出所等の意味が強く，ドイ
ツ語でいう Quellen は泉の意味が強いと説明されるが，どちらも源泉の意味を有するといわれる81。
範囲の基準によって，制限的所得概念はさらに⽣産⼒説，源泉説及び継続的源泉説の３つに学説が分かれ，所得に⼊る項⽬と⼊らない項⽬とについて若⼲の⾒解の相違がみられる
が，次の点においては共通する82。
すなわち，制限的所得概念においては，新たな経済的利益の流⼊のうち，反復的・継続的に⼀定の収⼊源から⽣ずる利得（あるいはそう考えられる利得。利⼦，配当，地代，給与等）
が所得を構成する83。そして，⼀時的・偶発的・恩恵的な経済的利益（相続，贈与による利得，宝くじの当選による利得，ギャンブルの利得等）は所得の範囲外であり課税されない84。
このような考え⽅によると，現⾏法にいう⼀時所得に区分される所得は，制限的所得概念
においては課税の対象外になる85。
（2）包括的所得概念（純資産増加説）
他⽅で，包括的所得概念は，純資産増加説ともいい，所得の範囲を狭めることなく包括的にとらえる所得概念である86。包括的所得概念においては，担税⼒（税を負担する能⼒）を増加させる純資産の増加はすべて所得を構成すると考える87。
包括的所得概念は，制限的所得概念において⼀時的・偶発的・恩恵的な経済的利益を課税の対象から除外することに合理的な理由はあるのか，という疑問から⽣じた概念といわれるが88，今⽇では⼀般的な⽀持を受けているといわれる89。その理由として，次の３つが挙げられる。
第 1 に，⼀時的・偶発的・恩恵的な経済的利益をも課税の対象とすることで，公平負担の要請に合致すること90，第 2 に，全ての経済的利益を課税の対象とし累進税率の適⽤のもとにおくことが，所得税の再分配機能を⾼めること91，第 3 に，所得の範囲を広く考えること80

⾦⼦宏「租税法における所得概念の構成」同『所得概念の研究〈所得課税の基礎理論/
上巻〉』（有斐閣，1995 年）16 ⾴参照。
81
図⼦・前掲注（75）218 ⾴参照。
82
⾦⼦・前掲注（80）16-21 ⾴参照。
83
⾦⼦・前掲注（3）196 ⾴，注解所得税法研究会・前掲注（3）229 ⾴参照。
84
⾦⼦・前掲注（3）196 ⾴，注解所得税法研究会・前掲注（3）229 ⾴参照。
85
⾦⼦・前掲注（3）196 ⾴，注解所得税法研究会・前掲注（3）229 ⾴参照。
86
⾦⼦・前掲注（80）16 ⾴参照。
87
⽔野・前掲注（3）155 ⾴参照。
88
⾦⼦・前掲注（80）21 ⾴参照。
89
⾦⼦・前掲注（3）196 ⾴参照。
90
⾦⼦・前掲注（3）196 ⾴，同・前掲注（80）27 ⾴参照。
91
⾦⼦・前掲注（3）196 ⾴参照。
24

で所得税制度のもつ景気調整機能が増⼤することである92。
このような考え⽅によると，現⾏法にいう⼀時所得に区分される所得は，包括的所得概念
においては課税の対象になる93。
2. 所得概念の変遷により⽣じた所得類型
わが国の所得税法は，明治 20 年の制定当時，制限的所得概念の考え⽅に基づいていた。
そのため，反復・継続的な所得が課税され，現⾏法にいう⼀時所得は⾮課税とされていた。
その後次第に，退職所得や譲渡所得などが課税の対象となり，所得概念は包括的な考え⽅へと移⾏するようになった94。昭和 22 年第⼆次改正には⼀時所得という所得類型が創設され，第⼆次世界⼤戦後は，アメリカ法の影響のもとに所得概念は包括的所得概念へと移⾏された95。この際，⾮課税規定の⽂⾔が，⼀時所得の所得類型を定める規定に引き継がれた。
このような経緯を踏まえると，制限的所得概念と包括的所得概念の差異（⼀時的・偶発的・恩恵的な経済的利益を課税の対象とするか否か）が，現在では，⼀時所得をあらわす特⾊として定着したと思われる96。
⼀時的・偶発的な所得とは，ウィンドフォール・ゲインがその典型例とされている97。次節で，その具体例を整理する。
第3節

具体例

⼀時所得には，どのようなものがあるのか。以下，所得税基本通達に列挙されているものと，判例上⼀時所得とされたものを整理する。
1. 通達の定め
所得税基本通達 34-1 及び 34-2 は，⼀時所得の例⽰として，次のものを挙げている（抜粋）。
（所得税基本通達 34-1）
1 号 懸賞の賞⾦品，福引の当選⾦品等
2 号 競⾺の⾺券，競輪の⾞券の払戻⾦等
3 号 労働基準法 114 条（付加⾦の⽀払）の規定により⽀払を受ける付加⾦
4 号 ⽣命保険契約等に基づく⼀時⾦，損害保険契約等に基づく満期返戻⾦等

92

⾦⼦・前掲注（3）196 ⾴，同・前掲注（80）33 ⾴参照。
⾦⼦・前掲注（3）305 ⾴，同・前掲注（80）48 ⾴，⽔野・前掲注（3）155 ⾴参照。
94
武⽥・前掲注（2）2632 ⾴参照。
95
⾦⼦・前掲注（3）196-197 ⾴，注解所得税法研究会・前掲注（3）231 ⾴参照。
96
⾦⼦・前掲注（3）305 ⾴，⾕⼝・前掲注（3）321 ⾴，注解所得税法研究会・前掲注（3）914 ⾴参照。
97
注解所得税法研究会・前掲注（3）914 ⾴参照。
9325

5 号 法⼈からの贈与により取得する⾦品
6 号 ⼈格のない社団等の解散（脱退）により受ける清算分配⾦（持分の払戻⾦）
7 号 賃貸借の家屋の⽴退きに際し借家⼈が受ける⽴退料
8 号 売買契約が解除された場合に，当事者が取得する⼿付⾦⼜は償還⾦
9 号 ⼀定の規定を満たした国庫補助⾦，⼀定の規定を満たした交付⾦
10 号 遺失物拾得者⼜は埋蔵物発⾒者が受ける報労⾦
11 号 遺失物の拾得（埋蔵物の発⾒）により新たに所有権を取得する資産
12 号 地⽅税（固定資産税）を納付前に納付したことにより交付を受ける報奨⾦（所得税基本通達 34-2）
・遺族が受ける給与等，公的年⾦及び退職⼿当等
所得税法逐条解説には，同通達は「⼀時所得に該当する臨時的，偶発的な所得を⽰すとともに，その例外を⽰したもの」と記される98。⼀時所得の例⽰として上記に挙げられている
具体例のうち，次のものに該当する場合は，例外的に⼀時所得から外される。
（1）業務に関して受けるもの
臨時的・偶発的所得として，上記に挙げられているものであっても，業務に関して受ける
ものは，他の所得区分（主に給与所得など）に該当するため，⼀時所得には該当しない。
このケースは，所得税基本通達 34-1 の 1 号（業務に関して受けるものは事業に係る付随収⼊となる。例えば，抽選券で販売されている業務⽤資産等の購⼊に際して受ける⾦品がそれに当たる），4 号，5 号（その業務の付随収⼊に該当する）及び 8 号が当てはまる。
（2）継続的に受けるもの
継続的に受けるものは，⼀時的・臨時的・偶発的な所得ではないため，⼀時所得には該当しない。このケースは，所得税基本通達 34-1 の 2 号（雑所得に該当する）及び 5 号が当てはまる。
2. 裁判例⼜は裁決例で⼀時所得とされたもの
また，裁判例⼜は裁決例で争われ，⼀時所得に該当すると判断されたものには，次のものが挙げられる。
・被相続⼈の従前の勤務先で⽀給が決まり，相続⼈に⽀払われた退職慰労⾦9998樫⽥明＝今井慶⼀郎＝佐藤誠⼀郎＝⽊下直⼈編『所得税基本通達逐条解説令和 3 年度版』
（⼤蔵財務協会，2021 年）264 ⾴参照。
99
最判昭和 47 年 12 ⽉ 26 ⽇⺠集 26 巻 10 号 2013 ⾴。
26

・損害賠償⾦100
・組合の解散に伴う清算⾦101
・委託検診契約の解除に伴う解約慰労⾦，厚⽣⼿当⾦102・保険契約者が取得する死亡保険⾦103
・不動産の取得時効104
・⼟地区画整理組合から交付された補償⾦105
・養⽼保険の満期⼀時⾦106・適格退職年⾦制度の終了に伴い受領した⼀時⾦107・法⼈に対する株式の⾼額譲渡108
・共済制度に基づき⽀給された死亡共済⾦109
・WIN5 による競⾺所得110
・海外の複数の業者が主催するスポーツ試合の賭けにかかる払戻⾦111
・債務免除益112
・ふるさと納税の返礼品113
第4節

規定の⽂⾔及び要件の検討

1. 規定の語句・構⽂
所得税法 34 条 1 項を再度確認すると，「⼀時所得とは，利⼦所得，配当所得，不動産所
得，事業所得，給与所得，退職所得，⼭林所得及び譲渡所得以外の所得のうち，営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得以外の⼀時の所得で労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価としての性質を有しないものをいう。」という規定である。

100

⼤阪地判昭和 50 年 11 ⽉ 21 ⽇税資 83 号 543 ⾴，⼤阪地判昭和 54 年 5 ⽉ 31 ⽇⾏集
30 巻 5 号 1077 ⾴，⼤阪⾼判平成 52 年 4 ⽉ 15 ⽇税資 94 号 80 ⾴等がある。
101
静岡地判昭和 51 年 11 ⽉ 25 ⽇訟⽉ 22 巻 12 号 2898 号。
102
福岡地判昭和 62 年 7 ⽉ 21 ⽇訟⽉ 34 巻 1 号 187 ⾴。
103
最判平成 2 年 7 ⽉ 17 ⽇判時 1357 号 46 ⾴。
104
東京地判平成 4 年 3 ⽉ 10 ⽇訟⽉ 39 巻 1 号 139 ⾴，静岡地判平成 8 年 7 ⽉ 18 ⽇⾏集
47 巻 7＝8 号 632 ⾴等がある。
105
最判平成 6 年 3 ⽉ 8 ⽇税資 200 号 894 ⾴。
106
最判平成 24 年 1 ⽉ 13 ⽇⺠集 66 巻 1 号 1 ⾴。
107
東京⾼判平成 25 年 7 ⽉ 10 ⽇・前掲注（42）。
108
東京⾼判平成 26 年 5 ⽉ 19 ⽇税資 264 号順号 12473。
109
⼤阪⾼判平成 26 年 6 ⽉ 18 ⽇税資 264 号順号 12488。
110
東京⾼判令和 2 年 11 ⽉ 4 ⽇訟⽉ 67 巻 8 号 1276 ⾴。
111
東京⾼判令和 3 年 8 ⽉ 25 ⽇公刊物未登載（LEX/DB ⽂献番号 25591128）。
112
東京⾼判平成 28 年 2 ⽉ 17 ⽇税資 266 号順号 12800，福岡⾼判平成 30 年 11 ⽉ 27 ⽇
税資 268 号順号 13213，東京地判平成 30 年 4 ⽉ 19 ⽇判時 2405 号 3 ⾴等がある。
113
国税不服審判所裁決令和 4 年 2 ⽉ 7 ⽇裁決事例集 126 集 17 ⾴。
27

同条同項の規定は，先にも述べた通り消極的な規定である。また，条⽂の規定の⽂章が⻑い。そこで，法律⽤語としての規定の⽂⾔を確認し，条⽂の規定及び要件について検討する。
（1）A のうち，B で C のものをいう
はじめに，同条同項の規定を簡略化すると，⼀時所得とは，A のうち，B で C のものをいう，と置き換えることができる。
（2）
「うち」

．．
．．．
次に，A のうち，の「うち」という⽂⾔から，A のなかで，と⾔い換えることができると思われる114。
（3）B で C・限定の「もの」．．． ．
さらに，B で C のもの，は，B であって C のもの，と同義であると思われる115。法律の構⽂に，「……で……もの」という形があるときは，この「もの」は限定のものと呼ばれ，
平仮名で表記され116，先に指⽰されたものにさらに限定を加える場合に⽤いられるからである117。
以上から，同条同項は，まず「営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得以外の⼀時の所得」と限定し，次に，そこに「労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価としての性質を有しないもの」と，さらに限定を加えていることが読み取れる。
（4）「その他の」
また，「その他の」という⽂⾔は，前の語句が後ろに続く語句の⼀部を例⽰するという関係に⽴つ場合に⽤いられる118。この点，その前後にある語句が単に並列的な関係にある場合に⽤いられる「その他」と区別される119。同条同項にいう「労務」は「役務」の例⽰であって，並列的な関係ではない。
（5）「もの」
なお，法律⽤語として，「者」，「物」及び「もの」には使い分けがある120。⼈には「者」

114

林四郎監修『例解新国語辞典〔第 9 版〕』
（三省堂，2016 年）98 ⾴参照。
⽯⽑正純『法制執務詳解〔新版Ⅲ〕』（ぎょうせい，2020 年）652 ⾴参照。
116
⽯⽑・前掲注（115）652 ⾴，礒崎陽輔『分かりやすい法律・条例の書き⽅〔改訂版（増補 2）〕』（ぎょうせい，2021 年）130 ⾴参照。
117
⻘⽊丈『租税法の読み⽅書き⽅講座』（税務経理協会，2018 年）115 ⾴参照。
118
⻘⽊・前掲注（117）95 ⾴参照。
119
⻘⽊・前掲注（117）95 ⾴参照。
120
⽯⽑・前掲注（115）651-653 ⾴，礒崎・前掲注（116）129 ⾴，法制執務・法令⽤語研究会『条⽂の読み⽅〔第 2 版〕』
（有斐閣，2021 年）101-105 ⾴参照。
115

28

を⽤い，物体には「物」を⽤い，抽象的な意味のものには平仮名の「もの」を⽤いる121。
2. ⾮対価要件該当性を判断すべき範囲
以上のことを踏まえると，同条同項にいう⼀時所得の範囲は，次のようになると思われる。
すなわち，⼀時所得とは，利⼦所得，配当所得，不動産所得，事業所得，給与所得，退職．．．
所得，⼭林所得及び譲渡所得以外の所得のなかで，営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた．．．．
所得以外の⼀時の所得であって労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価としての性質を有しないものをいう。
このように，限定する範囲が 3 度あることが分かる。３つの限定範囲及び相互の関係を図に表すと，図表 1 のようになる。
図表 1 ３つの限定範囲及び相互の関係
他の８つの所得

除外要件
利子所得，配当所得，不動産所得，事業所得，

給与所得，退職所得，山林所得及び譲渡所得以外の所得

非継続要件

雑所得

営利を目的とする継続的行為から生じた所得以外の一時の所得

非対価要件

労務その他の役務又は資産の譲渡の対価としての性質を有しないもの

一時所得（筆者作成）
同条同項の規定は，除外要件を満たした所得の中から⾮継続要件該当性を検討し，それを満たした所得の中からさらに⾮対価要件該当性を検討する，という構図になると思われる。
除外要件を満たさない所得は，その時点で他の８つの所得に，⾮継続要件を満たさないもの
は，その時点で雑所得に区分されるはずである。
⾮対価要件を検討するうえで重要なのは，同条同項の規定の構造上，除外要件及び⾮継続要件を満たしていないのに，⾮対価要件該当性の検討はあり得ないということである。⾮対121

⻘⽊・前掲注（117）115 ⾴，法制執務・法令⽤語研究会・前掲注（120）102 ⾴参照。
29価要件該当性の判断まで進んだ所得は，既に利⼦所得ないし譲渡所得ではないと判断されており，営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得以外の⼀時の所得であると判断されているといえる。
反対に，⾮対価要件を満たすと判断されたのに，⾮継続要件該当性の判断に戻ることもな
い（東京地裁令和 3 年判決は，⾮対価要件を満たすとしながらも，⾮継続要件の⽂⾔である「⼀時の所得」に該当するか否かの判断をしていた。この点，東京地裁令和 3 年判決は，⾮対価要件該当性の判断の後，⾮継続要件該当性の判断に戻っていたといえる。これは，双⽅の限定範囲及び関係を誤って捉えていたものと思われる）。
以上のことから，⾮対価要件該当性を判断しなければならない所得の範囲は狭いものであるといえる。
3. 「労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価としての性質を有しないもの」
上記で確認した「その他の」という⽂⾔から，⾮対価要件の規定にある「労務その他の役
務⼜は資産の譲渡の対価としての性質を有しないもの」は，次の図表 2 のようにあらわすことができる。
図表 2 ⾮対価要件の規定

労務 その他の役務又はの対価としての性質を有しないもの

資産の譲渡（筆者作成）「労務」は，「役務」の例⽰であり，「役務」は「労務」を包括する関係である。したがって，（労務などの）「役務」と「資産の譲渡」が並列的な関係にあり，「対価としての性質」にかかることになる。さらに，「有しないもの」という⽂⾔により，それを除外するのが⾮対価要件の規定である。
第5節

⼩括

本章では，⼀時所得という所得類型の概要を確認した。具体的には，⼀時所得の規定，特⾊，計算⽅法及び具体例を確認した。また，所得税法が採⽤してきた所得概念を検討し，そこから⽣じた⼀時所得の特⾊も確認した。最後に規定の⽂⾔及び⼀時所得の要件を検討した。

30

1. ⼀時所得の意義，計算及び要件
まず，⼀時所得の意義及び計算を確認した。
⼀時所得の意義を定める所得税法 34 条 1 項は，「以外の」，「性質を有しないもの」という⽂⾔が多くみられる。同条同項は，積極的に所得の範囲を定める規定ではなく，消極的な規定であるといえる。そのため⼀時所得は，補充的な所得類型であると説明される。
補充的な所得類型は，⼀時所得の他にもう⼀つ雑所得があるが，雑所得との分⽔嶺もまた，消極的な規定により定められている。
⼀時所得の総収⼊⾦額から控除できるのは，不動産所得，事業所得，⼭林所得及び雑所得で認められている必要経費とは異なり，「その収⼊を得るために⽀出した⾦額」である。⼀時所得は偶発性があるため，必要経費という概念はなじまず，収⼊に繋がらない⽀出は，家事費であるからである。
⼀時所得は，少額不追及の観点から，最⾼ 50 万円の特別控除額の控除が認められる。さらに，担税⼒が低いこと及び超過累進税率の平準化をはかるため，2 分の 1 課税が認められる。
次に，⼀時所得の要件を確認した。
所得税法 34 条 1 項から導き出される⼀時所得の要件は，学説上 3 要件とされている。そのうち，①除外要件は他の８つの所得との分⽔嶺となる要件で，②⾮継続要件及び③⾮対価
要件は，雑所得との分⽔嶺となる要件である。
また，学説には，②⾮継続要件をさらに２つに分け，併せて 4 要件とする 4 要件説があることを紹介した。東京地裁令和 3 年判決は，4 要件説に⽴っているといえる。
なお，本論⽂では，3 要件説に⽴って検討を⾏う。
2. 具体例
⼀時所得の具体例を，所得税法基本通達に列挙されているものと，判例上⼀時所得と認められたものとに整理して確認した。
3. 所得概念の変遷から⽣じた偶発性
⼀時所得は，所得概念の変遷により⽣じた偶発性という特⾊がある。規定と要件は消極的である⼀⽅，偶発性は，⼀時所得の積極的な特⾊といえる。そこで，所得概念の変遷についても確認した。
わが国では，所得税法創設当時は制限的所得概念が採⽤された。この所得概念のもとでは，
⼀時的・偶発的・恩恵的（偶発性を有する）所得は⾮課税とされており，そのため現⾏法にいう⼀時所得も⾮課税とされた。
しかし，所得概念は，次第に全ての経済的利益を課税の対象とする包括的所得概念へ移⾏するようになった。所得税法の昭和 22 年第⼆次改正で，⼀時所得という所得類型が創設され，課税の対象になった。

31

⼀時所得は，制限的所得概念（偶発性を有する所得は課税の対象外）から包括的所得概念（偶発性を有する所得は課税の対象）へ移⾏したことによって，偶発性が特⾊として定着したといえる。
4. 規定の⽂⾔及び要件の検討
最後に，所得税法 34 条 1 項の規定の⽂⾔及び⼀時所得の要件の検討を⾏った。
同条同項の規定を検討すると，⼀時所得の範囲は，利⼦所得，配当所得，不動産所得，事．．．
業所得，給与所得，退職所得，⼭林所得及び譲渡所得以外の所得のなかで，営利を⽬的とす．．．．
る継続的⾏為から⽣じた所得以外の⼀時の所得であって労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価としての性質を有しないものをいう，と読み取ることができた。
同条同項の規定の構⽂から，①除外要件から②⾮継続要件，③⾮対価要件に進むにしたがって次第に検討の範囲が縮⼩するものであること，③⾮対価要件は，①除外要件及び②⾮継続要件を満たした後にその該当性が検討されることが明らかになった。⼀時所得該当性の判断において，③⾮対価要件を満たしたにもかかわらず②⾮継続要件該当性の判断に戻る
ことは，条⽂の構造上あり得ないということを確認した。
また，⾮対価要件の規定の⽂⾔である「労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価としての性質を有しないもの」についても検討した。
「役務」は，「労務」を包括するものであり，「資産の譲渡」と並列な関係で「対価としての性質」にかかるものであると確認した。さらにそれを有しないものが，⾮対価要件を満たす所得である。
次章では，
所得税法 34 条 1 項の沿⾰を確認する。
所得税法創設当時における⾮課税規定，課税の対象となった際の規定，経緯等を，当時の⽂献も踏まえて確認する。また，⾮対価要件が追加された背景についても確認する。

32

第3章

⼀時所得の沿⾰

本章では，所得税法 34 条 1 項の沿⾰を確認する。創設当時の所得税法は，明治 20 年 3
⽉ 23 ⽇勅令第 5 号により公布された122。当時は，⼀時所得という所得区分はなく，⾮課税規定の⼀つとして定められていた。⼀時所得として課税されるようになった現⾏法に⾄るまでの沿⾰を確認する。
第1節

明治 20 年創設

所得税法は，増⼤する経費を充⾜することと負担の公平をはかることの２つの⽬標のために創設された123。明治 13 年ころから，⽇本は朝鮮をめぐって中国との間の国際関係が緊張し，戦争にまで発展していく気配が濃厚であったという時代の背景があった124。そのため，
特に，海軍軍備，建艦費の増額が必要であり125，所得税創設は，軍費増⼤が直接の動機であった126。
所得税法の創設から昭和 22 年第⼆次改正まで⼀時所得という所得類型は存在せず，⼀時的・偶発的所得は，所得税を課さない⾮課税規定として定められていた。他⽅で，⼭林所得は，⼀時的・偶発的な所得でありながら課税の対象となっていた。
1. 所得税創設
創設当時の所得税法は，明治 20 年に施⾏されたが127，所得税制度の草案は明治 17 年 12⽉に出来上がっていた128。所得税草案（3）所得税則第 1 條には，「所得税ハ資産⼜ハ労⼒ヨリ⽣スル所得⾼ニ課スヘシ」と記載される129。
創設当時は，経常的・反覆的な所得のみを課税の対象にしていた130（制限的所得概念）。
営利の事業に属さない⼀時的・偶発的な所得は，次の条⽂により課税外に置かれていた。
3 条 左ニ掲クルモノハ所得税ヲ課セス
3 号 営利ノ事業ニ属セサル⼀時ノ所得
先にも述べたとおり，⼭林所得は，⼀時所得，譲渡所得同様，経常的・反覆的な所得では122

武⽥・前掲注（2）52 ⾴参照。
池⽥浩太郎「わが国所得税の創設とその社会的諸条件̶歴史的，社会学的⼀研究̶」
成城⼤學經濟研究 6 号（1956 年）32 ⾴，⼤内兵衛＝⼟屋喬雄編『明治前期財政経済史料
集成 第 1 巻』（改造社，1931 年）410 ⾴参照。
124
池⽥・前掲注（123）42 ⾴参照。
125
池⽥・前掲注（123）42 ⾴参照。
126
阿部勇『⽇本財政論 租税』（改造社，1933 年）236 ⾴参照。
127
明治 20 年 3 ⽉ 23 ⽇勅令第 5 号。
128
阿部・前掲注（126）239 ⾴参照。
129
阿部・前掲注（126）240 ⾴参照。
130
武⽥・前掲注（2）2632 ⾴参照。
123

33

ないが，
「凡ソ⼈⺠ノ資産⼜ハ営業其他ヨリ⽣スル所得⾦⾼⼀箇年 300 円以上アル者ハ此税法ニ依テ所得税ヲ納ムベシ」（当時の所得税法 1 条）という規定により，所得税が課された
131。

2. 明治 32 年改正
明治 32 年になると，所得税の体系が次のように改組された132。
第 1 種所得税 「法⼈ノ所得」（法⼈課税）
第 2 種所得税 「此ノ法律施⾏地ニ於テ⽀払ヲ為ス公債社債ノ利⼦」（公社債の利⼦）
第 3 種所得税 「前各種に属セサル所得」（個⼈課税）
創設当時の所得税法 3 条 3 号であった規定は，この全部改正による所得税法 5 条 5 号へと条⽂番号が変更されたが133，条⽂の⽂⾔はそのまま引き継がれた。
同法の⼤正 2 年改正で同法 5 条 4 号へと変更があった際には134，⽂⾔は次のように変更された。
5 条 第三種ノ所得ニシテ左ノ各号ニ該当スルモノニハ所得税ヲ課セス
4 号 営利ノ事業ニ属セサル⼀時ノ所得
同法の⼤正 9 年の全部改正で所得税法 18 条 5 号と変更となった際にも135，上記の⽂⾔は引き継がれた。
3. 昭和 13 年改正
同法の昭和 13 年の改正では136，退職所得に関する規定もでき（同法 2 条，同法 3 条第 2
種，同法 13 条，同法 14 条 1 項 1 号）
，⼭林所得に続いて退職所得も課税の対象になった。
退職給与等の⼀時的な収⼊が，担税⼒を有していることは疑いがないという考えからである137。しかし，第 3 種に属される個⼈の所得については，依然として経常性・反復性を強調
し，営利の事業に属さない⼀時の所得については⾮課税であった。
この改正で，上記同法 18 条 5 号は，次のように⽂⾔が改められた。
18 条 第三種ノ所得ニシテ左ノ各号ニ該当スルモノニハ所得税ヲ課セス

131

武⽥・前掲注（2）2442 ⾴参照。
武⽥・前掲注（2）72 ⾴参照。
133
明治 32 年法律第 17 号による改正。
134
⼤正 2 年法律第 13 号による改正。
135
⼤正 9 年法律第 11 号による改正。
136
昭和 13 年法律第 43 号による改正。
137
武⽥・前掲注（2）268 ⾴参照。
13234

5 号 第 14 号条第 1 項第 6 号ノ所得中営利ノ事業ニ属セサル⼀時ノ所得
同法の昭和 15 年の全部改正では138，第 1 種であった法⼈課税が所得税法から独⽴して，
法⼈税法及び特別法⼈税法が創設された。また，分類所得税制と総合所得税制の併⽤形式が採⽤され139，不動産所得，配当利⼦所得，事業所得，勤労所得，⼭林ノ所得及び退職所得（それぞれ当時に規定されたもの）が分類所得税制の対象になった。この改正で，条⽂番号が所
得税法 11 条 6 号に変更され，⽂⾔は次のように改められた。
11 条 左ノ各号ニ該当スル所得ニハ分類所得税ヲ課セズ
6 号

⼄種ノ事業所得中営利ヲ⽬的トスル継続的⾏為ヨリ⽣ジタルニ⾮ザル⼀時ノ所
得

この改正で，それまで「営利ノ事業ニ属セサル」という⽂⾔から「営利ヲ⽬的トスル継続的⾏為ヨリ⽣ジタルニ⾮ザル」というものに変更された。
なお，同法の昭和 21 年の改正で140，譲渡所得が所得税法中に統合された141。これによって⼀時所得以外の⼀時的な所得（退職所得，⼭林所得，譲渡所得）は課税されることになった。
4. 昭和 22 年 3 ⽉改正
同法の昭和 22 年 3 ⽉の全部改正で，条⽂の⽂⾔は⼝語体へ改められた142。この改正により，条⽂番号は所得税法 6 条 5 号へ変更になり，⽂⾔は次のようになった。
6 条 左に掲げる所得については，所得税を課さない。
5 号 第 9 条第 1 項第 8 号に規定する所得のうち，営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得以外の⼀時の所得（第 42 条第 1 項に規定する所得を除く。
）
この改正によって，株式等の譲渡所得にも課税されるようになり，課税範囲は著しく拡⼤され143，それまでの制限的所得概念から包括的所得概念への移⾏がみられた。しかし，後に⼀時所得として分類される所得に関しては，依然として⾮課税規定のままであった。
なお，「第 9 条第 1 項第 8 号に規定する所得」とは，事業所得のことを指しており，「第138

昭和 15 年法律第 24 号による改正。
武⽥・前掲注（2）302-306 ⾴参照。
140
昭和 21 年法律第 14 号による改正。
141
武⽥・前掲注（2）2632 ⾴参照。
142
昭和 22 年法律第 27 号による改正。
143
武⽥・前掲注（2）2632 ⾴参照。
13935

42 条第 1 項に規定する所得」とは，「原稿，挿画，作曲及び⾳盤吹込の報酬，放送謝⾦，著作権の使⽤料及び講演料並びにこれらの性質を有する報酬⼜は料⾦」，「外交員，集⾦⼈その他これらの労務者に準ずる者」に対する「報酬⼜は料⾦」であった。
なお，累進税率による課税の導⼊に伴い，それまでの分類所得税及び総合所得税の⼆本建てによる課税は廃⽌された。あらゆる所得を総合して累進税率によって課税するため，⼭林所得，譲渡所得，退職所得等，「⻑期間にわたる所得の累積とも⽬し得べき⼀時的所得」については144，所得の 2 分の 1 を控除して課税されることとなった。
第2節

昭和 22 年改正

1. 昭和 22 年 11 ⽉改正
所得税法の昭和 22 年 11 ⽉第⼆次改正で145，それまで⾮課税規定であった⽂⾔はほぼそのままに，同法 9 条 1 項 8 号に加えられ，課税の対象に取り⼊れられた。課税の対象に取り⼊れられたのは，総合課税の拡充強化のためである146。
規定の⽂⾔は，次のとおりである。
9 条 所得税の課税標準は，左の各号に規定する所得につき当該各号の規定により計算した⾦額の合計⾦額（以下所得⾦額という。
）による。
8 号

前各号以外の所得で営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得以外の⼀時の所得（以下⼀時所得という。
）は，その年中の総収⼊⾦額からその収⼊を得るために⽀出した⾦額を控除した⾦額の 10 分の 5 に相当する⾦額

⼀時所得は，新たに課税対象となった。それまで既に課税対象とされていた退職所得，⼭林所得及び譲渡所得とともに，総称して「⼀時的所得」と呼ばれた（現⾏法にいう⼀時所得は，当時は「純粋な⼀時所得」と説明された147）。
昭和 30 年に刊⾏された，
当時の主税局調査課によってまとめられた改正発達の記録には，
次のような記述がある。
「わが国の所得税法においては，所得の定義に関して何等の規定は設けられていないが，法⼈所得税が純資産増加説によつているのに対し，個⼈所得税は所得源泉説により原則として経常的，反復的な所得のみを対象としているということが第 3 種所得税以来の原則的な通説であった。従つて営利の事業に属さない⼀時の所得は常に⼀貫して課税外におかれてきたが，……漸次⼀時的，偶発的所得をもこれを対象とする⽅向へ進んできたのであつて，
個⼈所得のカテゴリーを源泉説に求めることの正当性は⾮常に薄らいできたわけである
144

武⽥・前掲注（2）387 ⾴参照。
昭和 22 年法律第 142 号による改正。
146
雪岡重喜『所得税・法⼈税史草稿』（⼤蔵省主税局調査課，1955 年）151 ⾴参照。
147
雪岡・前掲注（146）152 ⾴参照。
145

36

148

。
」

⼀時的所得に対する課税⽅法は，他の所得と区分して課税する⽅法と，綜合して課税する
⽅法が検討されたが，「⼀時的所得といえどもこれを他の所得と綜合課税することが租税⼒に応ずる所以であり，所得税の理想でもあるから149」，すべての⼀時的所得を他の所得と綜合して課税することになった。ただし，⼀時的所得（「純粋な⼀時所得」に限らず退職所得や⼭林所得，譲渡所得等）の中には，⻑期間の資本，労⼒等の蓄積の結果により所得⾦額が⽐較的⾼額であるため，⾼い累進税率適⽤の負担の緩和を図るため，10 分の 5 に対して課税されることになった。
2. 昭和 25 年改正
昭和 24 年のシャウプ勧告を受け，昭和 25 年に所得税法の⼤改正が⾏われた150。他の⼀時的所得（⼭林所得，譲渡所得，退職所得）とともに，従来の 2 分の 1 課税の⽅式が廃⽌され，所得⾦額全額が課税の対象になった151。また，それまで経常的所得と臨時所得との両者間で認められなかった損益通算が，⼀時所得以外の所得については認められるようになった（⼀時所得は対象外とされた）。
また，条⽂番号が所得税法 9 条 1 項 8 号から同項 9 号に改められ，同時に「の 10 分の 5に相当する⾦額」が削られた。そして，同項 10 号に雑所得が新設された。
第3節

昭和 27 年改正

1. 昭和 27 年改正
所得税法の昭和 27 年改正で次のように改められ152，⽂⾔に⾮対価要件に相当する規定が加えられた。
9 条 所得税の課税標準は，第 6 号を除く左の各号に規定する所得については，当該各号の規定により計算した⾦額（第 7 号乃⾄第 9 号に規定する所得については，当該各号の規定により計算した⾦額（第 2 項の規定により当該⾦額から控除すべき損失の⾦額がある場合には控除後の⾦額）の合計⾦額から 10 万円を控除した⾦額）の合計⾦額（以下総所得⾦額という。
）により，第 6 号に規定する所得については，同号の規定により計算した⾦額による。
9 号

前各号以外の所得で営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得以外の⼀時の所得のうち労務その他の役務の対価たる性質を有しないもの

148

雪岡・前掲注（146）151-152 ⾴参照。
雪岡・前掲注（146）152 ⾴参照。
150
昭和 25 年法律第 71 号による改正。
151
武⽥・前掲注（2）2632 ⾴参照。
152
昭和 27 年法律第 53 号による改正。
14937

2. 改正時の記録「労務その他の役務の対価たる性質を有しないもの」という⽂⾔が追加されたことに対し，当時の⼤蔵省主税局税制課による次のような記述が残っている。
すなわち，それまでにも⼀時所得と雑所得の区分が「必ずしも明確ではなかつた」ものの
153，どちらの区分に属すにしても，「課税上別段の差異が存しなかつたので，その区別については然程の実益もなかつた」が154，この度，⼀時所得の⾦額の計算上特別控除の⾦額（10万円）が控除される改正に伴い，「⼀時所得の定義，範囲を明らかにする必要に迫られた」というものである155（のちに，改正の理由は「⼀時所得の概念を偶発的な所得に限定する」
ためと説明される156）。
そのための考え⽅として，この記述は，次のように続いている。
「たとえ現実の収⼊が 1 年を通じて⼀時的であるにせよ，またいわゆる営業として純然．．．．．
たる営利⽬的をもつてなされたものではないにせよ，いやしくも或る特定の労務その他の．．．．．．．．．．．．．．
役務を提供して，その反対給付として受ける所得は，これはむしろ通常の所得形態というべきで，たまたまそれが⼀時的であるかどうかという事情に然程左右されて考えるべきではない157〔傍点は筆者〕」。この記述から，「対価としての性質」とは，特定の役務提供の反対給付を想定していたと思われる。
この改正により，それまで⼀時所得と考えられていた著述家及び作家以外の者の受ける原稿料，講演料，事業所得以外の放送謝⾦等は雑所得に該当されることになった。なお，引き続き⼀時所得に該当するものとして，競⾺・競輪の払戻⾦，災害⾒舞⾦品，結婚祝⾦品，
学術等の奨励⾦，懸賞賞⾦，福引の当選⾦品及び債務免除益等が挙げられた。
3. 「……⼀時の所得のうち……対価たる性質を有しないもの」
この改正当時の条⽂は，「営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得以外の⼀時の所得のうち労務その他の役務の対価たる性質を有しないもの〔下線は筆者〕」という⽂⾔である。
現⾏法の，「営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得以外の⼀時の所得で労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価としての性質を有しないもの〔下線は筆者〕」という規定は，
元々はこのような⽂⾔であった。
第 2 章で検討したように，「営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得以外の⼀時の所得」という範囲にさらに限定を加え，「労務その他の役務……の対価としての性質を有しないもの」と規定していることがわかる。そして，「労務その他の役務……の対価」とは，上153

志場喜徳郎「改正所得税法解説」財政経済弘報 310 号（1952 年）3 ⾴参照。
志場・前掲注（153）3 ⾴参照。
155
志場・前掲注（153）3 ⾴参照。
156
雪岡・前掲注（146）347 ⾴，武⽥・前掲注（2）2632 ⾴参照。
157
志場・前掲注（153）3 ⾴参照。
15438

記解説によれば，「ある特定の役務を提供して，その反対給付として受け取るもの」であると考えられる。
4. 昭和 28 年改正
同法の昭和 28 年改正では158，平均課税⽅式が改正され，⼀時所得は譲渡所得との合計額
から 15 万円を控除し，その控除後の⾦額の半額を他の所得と総合課税されることになった
159。これによりシャウプ税制前の課税⽅式が復活した160。

第4節

昭和 39 年改正

所得税法の昭和 39 年改正では161，「労務その他の役務の対価たる性質を有しないもの」という規定の「役務」の後に⽂⾔が加えられ，「労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価たる性質を有しないもの」（同法 9 条 1 項 9 号）となった。
この改正は，「法⽂の技術的な整備のためになされたもので，それによって⼀時所得の範囲について従来と⽐べて変更が⽣じたわけではない162。
」と解説される。
その背景に，⼭林所得，譲渡所得及び 2 分の 1 課税の関係がある。この昭和 39 年改正前
まで，保有期間 1 年以内の短期保有⼭林所得の譲渡による所得は，⼭林所得ではなく譲渡所得に含まれた。⼀⽅，譲渡所得は，その資産の保有期間にかかわらず全て 2 分の 1 課税とされた。
しかし，この改正で，⼭林所得は保有期間が 3 年を超えるものに限定された。短期保有⼭林の譲渡による所得は，販売⽬的で保有された性格であるから，特別控除も適⽤すべきでないとして，譲渡所得から除外されたのである（譲渡所得のなかでも，資産の保有期間が 3 年以内のものは短期譲渡所得に区分され，2 分の 1 課税を⾏わないことになった）。
2 分の 1 課税が認められなくなった短期保有⼭林所得は，その全額が課税されるよう雑所得に該当するのが適当である163。しかし，短期保有⼭林所得は，⼭林所得にも譲渡所得にも該当しない「⼀時の所得」として⼀時所得に落ち，2 分の 1 課税の適⽤を受けてしまうため，
条⽂の改正が必要になったのである。
こうして，「資産の譲渡の対価たる性質を有しないもの」という⽂⾔が追加された。
なお，この改正で，譲渡所得と⼀時所得の特別控除額が，所得の多寡に応じて 15 万円から最⾼ 30 万円までに引き上げられた。

158

昭和 28 年法律第 173 号による改正。
武⽥・前掲注（2）2632 ⾴参照。
160
武⽥・前掲注（2）2632 ⾴参照。
161
昭和 39 年法律第 20 号による改正。
162
武⽥・前掲注（2）2632 ⾴。
163
武⽥・前掲注（2）2633 ⾴参照。
159

39

第5節

昭和 40 年改正

1. 全部改正
同法の昭和 40 年全部改正で，現⾏所得税法となった164。各条⽂を「できる限り簡潔平明な表現でまとめ上げることに留意165」し，複雑な内容のものには，「結論を読みやすくする等の配慮166」がなされた。
2. 所得税法 34 条 1 項
この改正で，⼀時所得の規定の条⽂番号は，現⾏の所得税法 34 条 1 項になった。規定の⽂⾔は，次のとおりである。
34 条 ⼀時所得とは，利⼦所得，配当所得，不動産所得，事業所得，給与所得，退職所
得，⼭林所得及び譲渡所得以外の所得のうち，営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得以外の⼀時の所得で労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価としての性質を有しないものをいう。
それまでの「⼀時の所得のうち労務その他の……〔下線は筆者〕」が「⼀時の所得で労務
その他の……〔下線は筆者〕」という⽂⾔になり，「対価たる性質を有しないもの〔下線は筆者〕」が「対価としての性質を有しないもの〔下線は筆者〕」という⽂⾔にそれぞれ変更された。
3. 譲渡所得と別個の特別控除額
この改正で，⼀時所得の所得計算について明確化が図られた167。また，税制の簡素化及び少額な⼀時所得について負担の軽減を図る⽬的から，特別控除額の控除は，⼀時所得と譲渡所得のそれぞれの所得ごとに認められた168。
第6節

⼩括

本章では，所得税法 34 条 1 項の沿⾰を確認した。規定の⽂⾔の変遷をまとめると，次の図表 3 のようになる。

164

昭和 40 年法律第 33 号による改正。
武⽥・前掲注（2）647 ⾴参照。
166
武⽥・前掲注（2）647 ⾴参照。
167
武⽥・前掲注（2）2633 ⾴参照。
168
武⽥・前掲注（2）2633 ⾴参照。
16540

図表 3 規定の⽂⾔の変遷
明治 20 年

営利ノ事業ニ属セサル⼀時ノ所得

昭和 15 年

営利ヲ⽬的トスル継続的⾏為ヨリ⽣ジタルニ⾮ザル
⾮課税規定

⼀時ノ所得
昭和 22 年

営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得以外の

3⽉

⼀時の所得

昭和 22 年

営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得以外の

11 ⽉

⼀時の所得
営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得以外の

昭和 27 年

⼀時の所得のうち労務その他の役務の対価たる性質を有しないもの
営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得以外の

昭和 39 年

⼀時所得⼀時の所得のうち労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価たる性質を有しないもの
営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得以外の

昭和 40 年

⼀時の所得で労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価としての性質を有しないものをいう。
（筆者作成）

改正の経緯を確認してみると，所得概念（何に対して課税するか）の移⾏による課税対象の変更や，ある所得に担税⼒を⾒出したことによる規定の追加があったものの，所得税法が想定する⼀時所得の概念（⼀時的・偶発的であること）に，⼤きく変更がないように思われる（実際に，そのような解説もあった169）。むしろ，新たな規定の⽂⾔を追加する
ことで，⼀時所得と他の所得との分⽔嶺を明確にさせようとしてきたとも考えられる。
これらを踏まえ，改めて現⾏所得税法 34 条 1 項の規定を確認すると，同条同項は，利⼦所得ないし譲渡所得に属さない所得を，⼀時的・偶発的な所得とそうでない所得とに選別することを⽴法⽬的（趣旨⽬的）としているといえる。その趣旨⽬的のために，最終的に残ったものが⼀時的・偶発的な所得となるよう，ある所得を特定しそれを⼀時所得から除外する，という作業を繰り返すことを要求する規定であるともいえる。
⼀時所得が，⼀時的・偶発的な所得の集合体である所得類型であることを考えれば，明らかに⼀時的・偶発的ではない所得は取り除かなくてはならない。確定的な対価を得ようとする獲得意思・⾏為によって得られた所得は，偶発性を有する所得とはいえないと説明されるように170，そのような所得は，特定し⼀時所得から除外する必要がある。

169
170

武⽥・前掲注（2）2632 ⾴参照。
⾕⼝・前掲注（3）321 ⾴参照。同様の⾒解を⽰す裁判例に，東京地判平成 30 年 4 ⽉
41このような作業を図であらわすと，次の図表 4 のようになる。
図表 4 所得税法 34 条 1 項の規定
除外
利子所得ないし除外

譲渡所得

営利を目的とする
継続的行為から除外

生じた所得

労務その他の役務又は資産の譲渡の対価としての性質

一時的・偶発的な所得（筆者作成）
まず，利⼦所得ないし譲渡所得を特定して除外する。次に，残ったものの中から，営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得を特定して除外する（なお，先に述べた４要件説に⽴てば171，ここで「⼀時の所得」を特定するという作業が⼊る）。
そして最後に，残ったものの中から「労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価としての性質」を有するものを特定して除外する。本章で確認した沿⾰によれば，このような作業を繰り返し，最終的に残ったものが，⼀時的・偶発的という特⾊をもつ⼀時所得であるはずである。
そのように考えると，昭和 27 年改正で⾮対価要件に相当する⽂⾔が加えられた際に解説された記述（「いやしくも或る特定の労務その他の役務を提供して，その反対給付として受ける所得は，これはむしろ通常の所得形態というべき」というものであった。
）は，興味深い。これは，「対価としての性質」の解釈の参考になると思われる。
本章で確認した沿⾰の内容を踏まえ，次章では，⾮対価要件の判断基準に関する⾒解を整理する。
なお，所得税法の昭和 39 年改正で，⾮対価要件に「⼜は資産の譲渡」という⽂⾔が加えられたことは，「法⽂の技術的な整備のためになされたもので，それによって⼀時所得の範囲について従来と⽐べて変更が⽣じたわけではない172。
」と解説される。

19 ⽇・前掲注（112）。評釈に，市野瀬啻⼦「判批」税研 JTRI 35 巻 2 号（2019 年）89
⾴，⻑島弘「判批」ジュリスト 1534 号（2019 年）126 ⾴，藤間・前掲注（50）45 ⾴，橋本浩史「判批」税経通信 74 巻 14 号（2019 年）12 ⾴等がある。
171
佐藤・前掲注（10）222 ⾴，酒井・前掲注（75）99 ⾴，図⼦・前掲注（75）等参照。
172
武⽥・前掲注（2）2632 ⾴。
42そこで，次章以下では，「対価としての性質」の解釈の検討は，「労務その他の役務」の「対価としての性質」の解釈に限定して⾏う。

43

第4章

⾒解の整理

本章では，⾮対価要件の判断基準に関する⾒解の整理し，検討を⾏う。具体的には，それぞれの⾒解において，「労務その他の役務」の「対価としての性質」をどのように捉えるか，
⾮対価要件該当性の判断に偶発性の適否の考慮をするか否かを整理する。また，それぞれの⾒解における利点と問題点を検討する。
第1節

３つの⾒解

⾮対価要件の判断基準には，①「対価としての性質」をどのように捉えるか，及び②⾮対価要件該当性の判断に偶発性の適否の考慮をするかの２つの基準があると思われる。この 2点を踏まえると，⾮対価要件の判断基準に関する⾒解として，次の３つが考えられる。
1. 対価狭義説
第 1 に，対価狭義説である。この⾒解は，「対価としての性質」を，給付の報酬性，給付と具体的・特定的な役務⾏為との相互作⽤性が明らかな場合のみに限定して認めるものである。すなわち，「対価としての性質」を厳格に捉える⾒解である。
さらに，対価狭義説は，所得税法 34 条 1 項にいう「労務その他の役務……の対価としての性質を有しないもの」という⽂⾔のみで⾮対価要件該当性を判断する。そのため，規定の⽂⾔にはない偶発性の適否については，⾮対価要件該当性の判断において考慮しない。この⾒解は，「対価としての性質」を厳格に捉えたうえで，「対価としての性質」を有するか否かのみを判断基準とする。
2. 対価広義説
第 2 に，対価広義説である。この⾒解は，「対価としての性質」を，対価狭義説で認められる場合に限らず，給付が抽象的⼜は⼀般的な役務⾏為に密接に関連してされた場合も「対価としての性質」として認めるものである。すなわち，「対価としての性質」を緩やかに捉える⾒解である。
対価広義説は，⾮対価要件該当性を，「対価としての性質」を緩やかに捉えることによって判断することに重点をおく。⾮対価要件該当性の判断においては，偶発性の適否を考慮しないが，⾮対価要件該当性以外の判断（例えば，最終的に⼀時所得に該当するか否かの判断等）においては考慮している場合もある。
3. 偶発性考慮説
第 3 に，偶発性考慮説である。この⾒解は，⾮対価要件該当性を，偶発性の適否により判断するものである。
「対価としての性質」の解釈については，対価広義説と同様に広く捉える場合もあるが，やや限定的に捉える場合もある。
偶発性考慮説は，「対価としての性質」を緩やかに捉えるか厳格に捉えるかというよりは，
⾮対価要件該当性を，偶発性の適否によって判断することに重点をおく。

44

4. 対価狭義説と対価広義説における「対価としての性質」の捉え⽅の差異
続いて，対価狭義説における，「対価としての性質」を厳格に捉える解釈について検討する。
本論⽂で素材としている東京地裁令和 3 年判決の判⽰を再度確認すると，「所得税法 34条１項にいう『……対価としての性質』を有する給付は，当該給付の報酬性や当該給付と役務との間の対価的相当性が明らかなものに限定すべきではなく，……当該給付が，……抽象的⼜は⼀般的な役務⾏為に密接に関連してされたものであれば，当該給付は『……対価としての性質』を有すると解すべきである〔下線は筆者〕」というものであった。裁判所は，「対価としての性質」を緩やかに捉えて解釈した。
この点，緩やかに捉える解釈に対し，「対価としての性質」を厳格に捉える解釈もあり得る。東京地裁令和 3 年判決の判⽰をもとに考察すると，「対価としての性質」を厳格に捉える解釈とは，次のようなものであると考えられる。
すなわち，「当該給付の報酬性や当該給付と役務との間の対価的相当性が明らかなもの〔下線は筆者〕」であり，役務⾏為は「抽象的⼜は⼀般的な」ものではなく，具体的で特定的なものであるといえる。
これを図で表すと，次の図表 5 のようになる。
図表 5 緩やかに捉える解釈と厳格に捉える解釈との関係緩やかに捉える解釈
厳格に捉える解釈
役務行為が具体的・特定的

役務行為が抽象的・一般的給付の報酬性・給付と役務行為との対価的相当性が明らかである

給付が役務行為に密接に関連されている（筆者作成）
厳格に捉える解釈は，「対価としての性質」を，給付の報酬性，また具体的で特定的な役務⾏為との対価的相当性が明らかなものに限るとしている。他⽅で，緩やかに捉える解釈は，厳格に捉えた給付及び，抽象的で⼀般的な役務⾏為に密接に関連しているものも包括して「対価としての性質」としている。厳格に捉える解釈の⽅が，緩やかに捉える解釈に⽐べ，45「対価としての性質」と認める範囲が狭い。
給付と役務⾏為との関係をみると，厳格に捉える解釈は，双⽅の関係が「明らか」である。
これに対し，緩やかに捉える解釈では，「密接」である必要はあるが，「関連」していれば「対価としての性質」を有すると認められる。
それぞれの解釈における役務⾏為と給付との関係は，次の図表 6 のようになると思われる。
図表 6 給付と役務⾏為との関係厳格に捉える解釈

緩やかに捉える解釈

役務行為

役務行為

報酬性・対価的相当性が明らかである

密接に関連している

給付

給付（筆者作成）
厳格に捉える解釈では，役務⾏為と給付が相互に⽮印で繋がっている。これに対して緩やかに捉える解釈では，役務⾏為と給付が明らかな⽮印で繋がっているわけではなく（あるいは繋がっているかどうかも不明で），全体的に隣り合っている。
「対価としての性質」を厳格に捉える解釈と緩やかに捉える解釈とでは，このような差異がある。
以上を踏まえ，次節以下でこれら３つの⾒解を検討する。
第2節

対価狭義説

1. 定義
対価狭義説は，給付の報酬性，給付と具体的・特定的な役務⾏為との相互作⽤性が明らかな場合にのみ「対価としての性質」を有すると認め，⾮対価要件該当性の判断において偶発性の適否を考慮しない⾒解である。
（1）「対価としての性質」の解釈
対価狭義説の「対価としての性質」の捉え⽅は，上記で述べた厳格に捉える解釈と同様である（45 ⾴図表 5 参照）。すなわち，給付の報酬性，給付と具体的・特定的な役務⾏為との46

対価的相当性が明らかな場合に「対価としての性質」を有するとするものである。
ア 厳格に捉える解釈との差異
上記で述べた厳格に捉える解釈は，東京地裁令和 3 年判決の判⽰をもとにしたものであ．．
る。そのため，「対価的相当性が明らかな場合」とした。しかし，「対価としての性質〔傍点．．
は筆者〕」の解釈を検討する際に，「対価的相当性〔傍点は筆者〕」を理由とするのは，⽂⾔が重なり意味が不明であるため，以下では「相互作⽤性」と⾔い換える。
イ 反対給付との⾔い換え
また，給付の報酬性，給付と具体的・特定的な役務⾏為との相互作⽤性が明らかな場合と．．．．
は，その給付が，具体的・特定的な役務⾏為の反対給付である場合，とも⾔い換えが可能と思われる。この点，「『反対給付』それ⾃体は『対価』の⾔い換えにすぎず，実質的な解釈を⽰すものではない。
」と指摘する⾒解がある173。しかし，この⾒解では，「対価」の定義（解釈）が⽰されていない。
対価狭義説における厳格な解釈によれば，「対価としての性質」は，反対給付と⾔い換えることが可能であると思われる。そこで，以下では，報酬性及び相互作⽤性の意味を確認する。そして，対価狭義説にいう報酬性及び相互作⽤性が明らかな場合とはどのような場合かを定義し，反対給付と⾔い換えることが可能か否か検証する。

．．．．．．
また，具体的で特定的な役務⾏為とはどのようなものか，「対価としての性質〔傍点は筆者〕」の「としての性質」についてはどのように解釈するかについても詳細に提⽰する。
ウ 報酬性・相互作⽤性
広辞苑をみると「報酬」とは，労働・⾻折りや物の使⽤の対価として給付される⾦銭・物品とある174。別の国語辞典には，①働いたことの⾒返りとして受け取るお⾦，②⼈がしたことに対するむくいとある175。
そうすると，報酬性が明らかな場合とは，役務⾏為に対する⾒返りとしての給付であることといえる。
また，「相互作⽤」についても広辞苑をみると，①互いに働きかけること，②2 個⼜は 2 個以上の事物・現象が相互に作⽤し合うこととある176。別の国語辞典には，ものごとが，たがいに作⽤し合うこととある177。相互作⽤とは，双⽅向に作⽤する状態ともいえる。

173

吉村政穂「消費税における『対価』の意義と購⼊型クラウドファンディング」⾦⼦宏＝中⾥実編『租税法と⺠法』（有斐閣，2018 年）413 ⾴参照。
174
新村出監修『広辞苑〔第 7 版〕』
（岩波書店，2018 年）2671 ⾴参照。
175
林・前掲注（114）1109 ⾴参照。
176
新村・前掲注（174）1686 ⾴参照。
177
林・前掲注（114）692 ⾴参照。
47

そうすると，相互作⽤性が明らかな場合とは，役務⾏為をしたことによって給付が得られたこと，また，役務⾏為を確約して給付を得ること等をいうといえる。
そして，反対給付の「反対」とは，物事が，対⽴・逆の関係にあること（広辞苑）178，たがいに対⽴したり，逆の関係であったりすること（国語辞典）179とある。役務⾏為の提供が，役務提供者（納税者）から役務提供先へ向けたある⽅向だとすると，反対給付は，その逆の⽅向，すなわち，役務提供先（給付の⽀払者）から役務提供者（納税者）へ向けたものといえる。
この点，「対価としての性質」を厳格に捉える解釈では，役務⾏為の⽅向に向けられた⽮印と給付の⽅向に向けられた⽮印が，互いに反対の関係である（46 ⾴図表 6 参照）。
以上のことから，反対給付は，上記で述べた報酬性，相互作⽤性が明らかな場合と同様の状態であるといえる。したがって，対価狭義説によれば「対価としての性質」は，反対給付と同義として考えられると思われる。
以下では，反対給付は，対価狭義説による「対価としての性質」を有するものとして検討する。
エ 具体的・特定的な役務⾏為
対価狭義説は，役務⾏為を具体的・特定的なものに限定する。そこには，雇⽤関係における⽇々の労働，役務⾏為の提供相⼿が固定された⽇々のルーティン・ワークは含まれない。
それらから得られた給付は，主に給与所得や事業所得に分類されることになり，⼀時所得の要件のうちの①除外要件によって既に⼀時所得から除外されているからである。
また，①除外要件及び②⾮継続要件によって除外されなかった給付であったとしても，役務⾏為が具体的に特定されなければ，給付との報酬性，相互作⽤性が明らかではないため，
対価狭義説は「対価としての性質」を有すると認めない。例えば，従業員等の地位に基づく給付や，役務⾏為との因果関係があることによってされた給付等である。それらは，いつ，どこで，誰に対する役務⾏為を⾏なったことによるものなのかを特定できず，そのため給付の報酬性，給付と役務⾏為との相互作⽤性が明らかではないからである。
①除外要件及び②⾮継続要件によっても除外されなかった所得で，さらに給付との報酬性，相互作⽤性が明らかな具体的で特定的な役務⾏為のみを，対価狭義説は，所得税法 34
条 1 項にいう「労務その他の役務」とする。
（2）⾮対価要件該当性の判断における偶発性の適否の考慮
対価狭義説は，⾮対価要件該当性の判断において，偶発性の適否は考慮しない。対価狭義説は，⾮対価要件該当性の判断を「労務その他の役務……の対価としての性質」という⽂⾔に沿って⾏うため，規定の⽂⾔にはない偶発性の有無の検討を⾏う必要がないからである。
178
179

新村・前掲注（174）2418 ⾴参照。
林・前掲注（114）997 ⾴参照。
48

また，⼀時所得の意義を定める規定に⾮対価要件が追加されたのは，「対価としての性質」
を有する所得であるならば，その時点でその所得は偶発性を有していないと判断されるという考え⽅があったからである180。
対価狭義説は，「労務その他の役務……の対価としての性質」という規定の⽂⾔と⾮対価要件が追加された趣旨を尊重する。そのため，⾮対価要件該当性の判断において，偶発性の適否は考慮しない。
2. 対価狭義説に⽴つ裁判例・学説（1）裁判例
所得税法 34 条 1 項にいう「対価としての性質」の解釈が争われた裁判例で，対価狭義説に⽴つものは，調べた限り⾒当たらない（消費税法における「対価」の解釈としては，対価
狭義説に⽴っていると思われる裁判例はいくつかみられた181）。
（2）学説
対価狭義説に⽴つ学説には，次のようなものがある。
⽊⼭泰嗣は，「対価としての性質」の判断は，報酬としての性質があるか否かによってされるべきであるとの⾒解を⽰す182。⼾⽥悠⼦は，「対価としての性質」とは，「対価の本質を有するもの」ということを強調しているに過ぎず，「対価」（そのもの）よりも広い概念を⽰しているわけではないと指摘する183。
また，⽊⼭は，偶発性は，あくまでも⼀時所得の特⾊（性質）であるとして，偶発性の適否は考慮されるべきではないと述べる184。藤間⼤順も，「対価としての性質」という⽂
⾔それ⾃体の検討を⾏わずに，偶発性という「趣旨のみによって条⽂を解釈することは相当ではない。
」との⾒解を⽰す185。
3. 対価狭義説の検討（1）対価狭義説の利点
対価狭義説には，次のような利点がある。
ア ⾮対価要件の明瞭性
対価狭義説は「対価としての性質」を厳格に（明確に）捉えていることから，⾮対価要件

180

武⽥・前掲注（2）2640 ⾴参照。
⼤阪地判令和元年 12 ⽉ 13 ⽇税資 269 号順号 13358，その控訴審である⼤阪⾼判令和
3 年 9 ⽉ 29 ⽇公刊物未登載（LEX/DB ⽂献番号 25593010）等がある。
182
⽊⼭・前掲注（1）（⻘⼭法学論集）272 ⾴参照。
183
⼾⽥悠⼦「判批」税務弘報 66 巻 10 号（2018 年）164 ⾴参照。
184
⽊⼭・前掲注（1）（⻘⼭法学論集）272 ⾴参照。
185
藤間⼤順「判批」⻘⼭社会科学紀要 45 巻 1 号（2016 年）79 ⾴参照。
181

49

の分⽔嶺が明瞭である。偶発性の適否を考慮しないので，何をもって偶発的というのか（どの時点での何が「⼀時的・偶発的・恩恵的」であったか）については，検討する必要がない。
対価狭義説であるならば，⾮対価要件の判断基準が明瞭であるから，課税要件明確主義に沿う。
イ 制定当時の記録
また，前章でも述べたように，昭和 27 年に「労務その他の役務の対価たる性質を有しないもの」という⽂⾔が追加された際，当時の記述には次のものがあった。すなわち，⼀時所．．．．．
得から除外すべき「対価としての性質」とは，「或る特定の労務その他の役務を提供して，．．．．．．．．．．．．．．
その反対給付として受ける所得〔傍点は筆者〕」であるとする記述である。
対価狭義説は，このような制定時の趣旨に忠実な解釈ができる。
ウ 偶発性は必要要件に過ぎないこと
⼀時所得であるならば，基本的に偶発性を有する所得といえる（そのような所得区分になるように，規定の改正がなされてきたのは前章で確認した。
）が，偶発性を有する所得すべてが⼀時所得に該当するとは限らない（⾮課税所得⼜は他の所得区分に該当する場合もある186）。したがって，偶発性は，⼀時所得の必要要件であって，⼗分要件ではないといえ187，
そもそも⼀時所得該当性の判断において，偶発性の適否を考慮する必要がないといえる。
この点，対価狭義説は，⾮対価要件該当性の判断において偶発性の適否を考慮しないという利点がある。
エ 消費税法基本通達との整合性
消費税法基本通達 5-5-2 は，「対価を得て⾏われる……役務の提供」（消費税法 2 条 1 項 8
．．．．
号）とは，
「役務の提供に対して反対給付を受けることをいう〔傍点は筆者〕」と規定している。すなわち，「対価を得て」の「対価」とは，「反対給付」と同義であると思われる。
この消費税法基本通達との整合性という点では，利点がある。
（2）対価狭義説の問題点
他⽅で，対価狭義説には，次のような問題点がある。
ア 「としての性質」の解釈
186

例えば，宝くじの当せん⾦は，偶発性を有する所得であるが，当せん⾦付証票法 13 条
「当せん⾦付証票の当せん⾦品については，所得税を課さない。
」の規定により⾮課税所得である。また，資産の価値が偶発的に増加した場合のキャピタル・ゲインは，基本的に譲渡所得に区分される。
187
酒井克彦「判批」国税速報 5580 号（2004 年）13 ⾴，⽇景智「判批」国税速報 5529
号（2003 年）21 ⾴参照。
50

．．．．．．
学説には，所得税法 34 条 1 項の規定が，「対価」ではなく，「対価としての性質〔傍点は筆者〕」という⽂⾔になっていることから，「対価としての性質」を厳格に（限定的に）ではなく，緩やかに捉えるべきであるとする⾒解がある188。

．．．．．．
対価狭義説は，所得税法 34 条 1 項にいう「労務その他の役務……の対価としての性質を有しないもの〔傍点は筆者〕」という規定の⽂⾔のみで⾮対価要件該当性を判断する。そう
であるならば，「対価としての性質」の「としての性質」という⽂⾔は，どのように解釈するのかという問題が⽣じる。規定の⽂⾔にある以上，「としての性質」の解釈がなされなけ
れば，規定の⽂⾔を忠実に解釈しているとはいえないからである。
イ 趣旨解釈が許容される場合
対価狭義説は，⾮対価要件該当性の判断において，偶発性の適否を考慮しない。
偶発性は，所得税法 34 条 1 項の規定の⽴法趣旨（趣旨⽬的）であると考えられることは先に述べたとおりである。この点，租税法の解釈は，⽂理解釈が原則であるが189，例外的に趣旨解釈が許容される場合もある。
学説上，例外的に趣旨解釈が許容される場合とは，次のような場合が挙げられている。
すなわち，⽂理解釈によっては規定の意味内容を明らかにすることが困難な場合190，⽂理解釈によって規定の意味内容を明らかにすることは可能な場合でも，その帰結（結論）が明らかに不合理である場合191，⽂理解釈の結果，なお複数の解釈の可能性が残る場合等である
192。

「対価としての性質」の解釈に，上記に挙げたような例外的に趣旨解釈が許容される場合もあるのであれば，対価狭義説は，所得税法 34 条 1 項の柔軟な解釈をしているとはいえな
い。
第3節

対価広義説

1. 定義
対価広義説とは，「対価としての性質」を，対価狭義説で認められる場合に限らず，給付188

東京地裁平成 23 年 4 ⽉ 21 ⽇税資 261 号順号 11674，東京地裁平成 23 年 5 ⽉ 11 ⽇・
前掲注（4）等がある。学説には，酒井・前掲注（187）5 ⾴，同『クローズアップ課税要件事実論〔第 5 版〕』
（財経詳報社，2021 年）226-228 ⾴等がある。
189
⾦⼦・前掲注（3）123 ⾴，同・前掲注・（49）3 ⾴，⽊⼭・前掲注（49）123 ⾴，⾕⼝・前掲注（3）44 ⾴参照。
190
⾦⼦・前掲注（3）124 ⾴，同・前掲注（49）3 ⾴，⽊⼭・前掲注（49）124 ⾴参照。
191
鎌野真敬「判解」最⾼裁判所判例解説⺠事篇平成 22 年度（上）137 ⾴，⽊⼭泰嗣「税法解釈のあり⽅̶⽂理解釈は正しいのか」⻘⼭法学論集 58 巻 2 号（2016 年）126 ⾴参照。
192
⾕⼝・前掲注（3）46 ⾴参照。
51

が抽象的⼜は⼀般的な役務⾏為に密接に関連してされた場合も「対価としての性質」として認めるものである。また，⾮対価要件該当性を，「対価としての性質」を緩やかに捉えることによって判断することに重点をおく。
（1）「対価としての性質」の解釈
対価広義説の「対価としての性質」の捉え⽅は，東京地裁令和 3 年判決が⽰した緩やかに捉える解釈と同様である。すなわち，対価狭義説の「対価としての性質」の範囲に加えて，
抽象的で⼀般的な役務⾏為に密接に関連している給付を包括して「対価としての性質」としている。対価広義説の⽅が，対価狭義説に⽐べて「対価としての性質」と認める範囲が広い。
対価広義説は，（①除外要件及び②⾮継続要件によって除外されなかった給付であることが前提であるが，）対価狭義説では認められなかった従業員等の地位に基づく給付や，役務⾏為との因果関係があることによってされた給付等も，「対価としての性質」を有すると認める。
「抽象的⼜は⼀般的な役務⾏為」とは，特定のものに限られない役務⾏為である。ある役
務⾏為が，いつ，どこで，誰に対するものなのかが特定できなくても，所得税法 34 条 1 項にいう「労務その他の役務」に含める。そして，そのような役務⾏為に「密接に関連してされた給付」であれば，その給付は「対価としての性質」を有すると認める。「密接に関連」とは，役務⾏為との因果関係が認められれば⾜りるとする。
（2）⾮対価要件該当性の判断における偶発性の適否の考慮
対価広義説は，⾮対価要件該当性を，「対価としての性質」を緩やかに捉えることによって判断することに重点をおく。
したがって，⾮対価要件該当性の判断において，偶発性の適否が判断基準とはならない。
ただし，それは，あくまでも⾮対価要件該当性の判断基準であって，⾮対価要件該当性以外の判断（例えば，最終的に⼀時所得に該当するか否かの⼀時所得該当性の判断等）においては偶発性の適否を考慮する場合もある。
2. 範囲拡張の⽅法
先に述べたとおり，対価広義説は，対価狭義説に⽐べて「対価としての性質」と認める範囲が広い。すなわち，対価広義説は，対価狭義説で認める「対価としての性質」の範囲から，「対価としての性質」として認める範囲を拡張しているといえる。この点，拡張の⽅法として，先⾏研究は，次の点を指摘する。
（1）関連性拡張型
それは，役務提供と給付との関連性の拡張である。例えば，倉⾒論⽂は，裁判所が「納税者による役務⾏為との対応関係が希薄な中元などを，わざわざ『対価』概念の意義を拡張し52

てまで雑所得に分類」していると指摘する193。
また吉村論⽂も，裁判所の判⽰から抽出される「『対価』性のメルクマールは，……役務の提供と給付との関連性である。」と指摘する194。この点，「具体的な役務の提供と（反対）給付との関連性が要求されるのではなく，（反対）給付と⼀般的・抽象的な役務の提供との関連性が存在」すれば，裁判所は「対価」と認定すると述べる195。
このような拡張⽅法によれば，役務提供と給付が直接的に（相互に⽮印で）繋がっていな
くても，役務提供をしていた期間に受けた給付等，間接的に関係があるならば，関連性があるとみて「対価としての性質」を有すると認めることになる。
これは，役務提供と給付との関連性を拡張しているといえる（以下，本論⽂では，これを対価広義説の中でも「関連性拡張型」という）。
（2）役務⾏為拡張型
先⾏研究による指摘ではないが，対価広義説のもう⼀つの拡張の⽅法として，提供する役
務⾃体の拡張が挙げられる。これは，役務⾏為として認める範囲そのものを広げる⽅法である。
このような拡張⽅法によれば，納税者の⾏為⾃体が，役務⾏為とはいえなくとも，また，実際に役務⾏為の提供をせず給付を受けた場合でも，納税者が属する組織との契約関係，組
織内での役割等から，その⾏為は，役務⾏為とみなされることになる。同時に，納税者が受けた給付は「対価としての性質」を有すると判断されることになる。
これは，提供する役務⾏為⾃体を拡張しているといえる（以下，本論⽂では，これを対価
広義説の中でも「役務⾏為拡張型」という）。
3. 対価広義説に⽴つ裁判例・学説（1）裁判例
対価広義説に⽴つ裁判例には，次のようなものがある。
ア 東京地裁平成 22 年 10 ⽉ 8 ⽇判決
東京地裁平成 22 年 10 ⽉ 8 ⽇判決（以下「東京地裁平成 22 年判決」という）は196，⺠法
上の組合である組合員が，新株予約権を⾏使したことによって得られた経済的利益をめぐり争われたものである。
裁判所は，「対価としての性質」を「給付が具体的⼜は特定的な役務⾏為に対応する等価の関係にある場合に限られるものではなく，広く給付が抽象的⼜は⼀般的な役務⾏為に密193

倉⾒・前掲注（4）39 ⾴参照。なお倉⾒論⽂では，「関連性拡張型」と呼ばず，「役務⾏
為関連性基準」と呼ぶ。
194
吉村・前掲注（31）402 ⾴参照。
195
吉村・前掲注（31）402 ⾴参照。
196
東京地判平成 22 年 10 ⽉ 8 ⽇・前掲注（4）。
53接に関連してされる場合を含むものと解するのが相当」と，緩やかに捉えた。
また，あてはめでは，①組合が⻑期安定株主となって株式会社に役務の提供を⾏うことを約していたこと，②だからこそ株式会社は組合に対し新株予約権を割り当てたこと，③このような新株予約権の⾏使によって得られた経済的利益は，組合による株式会社に対する役
務提供の対価としての性質を有すること，④それがそのまま組合契約に基づき原告に帰属すること，などから，当該経済的利益は，「『役務の対価』としての性質を有するというべきである」と判断した。続いて，原告が「直接役務の提供をしていなくても，その経済的利益の役務の対価としての性質が変わるものではない。
」と判⽰した。
裁判所は，組合契約や，経済的利益が原告に帰属するまでの，⺠法上の組合の構造上の理由から，当該利益は，役務提供による対価であると判断した。対価広義説のうち，役務⾃体を拡張している考え⽅であるといえる（役務⾏為拡張型）。
偶発性は，⼀時所得の特⾊であるということ，そのため⼀時所得は，担税⼒が低いということについて⾔及するに留めている。その他の判断においても，偶発性について⾔及していない。
「対価としての性質」を緩やかに捉える解釈をして，「対価としての性質」の有無のみが，⾮対価要件該当性の判断基準となっている。東京地裁平成 22 年判決は，対価広義説（役務⾏為拡張型）に⽴っているといえる。
イ 東京地裁令和 3 年判決
東京地裁令和 3 年判決の事案の概要及び裁判所の判断は197，第 1 章で述べたとおりである。
また，「対価としての性質」を緩やかに捉えていることも第 1 章で述べた。判⽰において，東京地裁令和 3 年判決は，「Ｏ社の財務状態が本件債権全額の弁済を可能とする程度にまで改善したのは，X のＯ社の代表取締役としての地位に基づく役務の提供の結果」であり，「X の役務の提供がなければ X が本件利益を受けることもなかったことも認められる。」
として，X の代表取締役としての役務提供と本件利益の関連性を認めた。
X のある特定の役務提供との関連性を認めているのではなく，X が役務提供を⾏なっていた期間に発⽣した利益であるから関連性があるとみていると考えられる。これは，⼀⾒すると，役務提供と給付との関連性の拡張（関連性拡張型）をしているように思える。
しかし，東京地裁令和 3 年判決は，役務提供と本件利益との関連はあると認めながらも，
この後，債務弁済と本件利益との関連について検討し，その結果「対価としての性質」は有しないという結論になった。役務提供と給付との関連性の拡張したところで，結論には影響がなかったといえるが，どちらにしても，同判決が，役務⾏為と給付との関連性を拡張する判⽰をしていたことには変わりはない。

197

東京地判令和 3 年 1 ⽉ 29 ⽇判決・前掲注（1）。
54東京地裁令和 3 年判決は，⾮対価要件該当性の判断においては，偶発性は考慮していな
く，「対価としての性質」を有するか否かのみで判断した（ただし，偶発性を⼀時所得該当性の判断においては考慮した）。
「対価としての性質」を緩やかに捉える解釈をして，その性質の有無のみが，⾮対価要件
該当性の判断基準となっていることから，東京地裁令和 3 年判決は，対価広義説に⽴っているといえる。
（2）学説
対価広義説に⽴つ学説には，次のようなものがある。
酒井克彦は，所得税法 34 条 1 項の規定が，「対価としての性質」という⽂⾔になっていることから，「『対価』よりも広い範囲を指すものと考えるべきであろう。
」との⾒解を⽰す
198。この点，上⽥正勝及び寺内将浩も，同様の⾒解に⽴っている199。

また，上⽥は，担税⼒の観点から，「対価としての性質」を緩やかに捉えることは「必要性も合理性もある」と述べる200。
寺内は，偶発性の適否の判断について，「⼀時的・偶発的という要素については，……判然としない状態にあると⾔えよう。
」と指摘する201。偶発性は，あくまで⼀時所得を広く概観した場合にみられる特⾊として整理すべきで，「これをある所得の⼀時所得該当性を決定づける要素にまで昇華させて考えるのは適当ではないだろう」という⾒解を⽰す202。
4. 対価広義説の検討（1）対価広義説の利点
対価広義説には，次のような利点がある。
．．．．．．
ア 「対価としての性質〔傍点は筆者〕」という⽂⾔の重視．．．．．．
所得税法 34 条 1 項の規定は，対価ではないもの，ではなく，「対価としての性質を有し．．．．．．
ないもの〔傍点は筆者〕」という⽂⾔になっている。
「対価」ではなく，「対価としての性質〔傍点は筆者〕」という⽂⾔を重視すると，緩やかに捉えて範囲を拡張する対価広義説が妥当であるようにも思われる。
対価広義説によれば「対価」とはいい切れないようなものであったとしても，そのような「性質」を有していれば，「対価としての性質」に当てはまるからである203。
198

酒井克彦「所得税法上の所得区分等の在り⽅〜経済社会の変容に即応した課税〜」税
理 62 巻 10 号（2019 年）223 ⾴。
199
上⽥・前掲注（4）104 ⾴参照。
200
上⽥・前掲注（4）103-108 ⾴参照。
201
寺内・前掲注（31）524 ⾴参照。
202
寺内・前掲注（31）525 ⾴参照。
203
酒井克彦「所得税法上の所得区分の在り⽅」税法学 579 号（2018 年）230 ⾴，同・前55

対価広義説は，「としての性質」という⽂⾔を重視する点で，利点がある。
イ 他の法令及び通達との整合性
消費税は，消費に広く薄く負担を求めるという性質を有するという制度趣旨がある。消費
税法は，国内において事業者が⾏った資産の譲渡等に消費税を課すると規定する（同法 4 条
1 項）。そして，資産の譲渡等とは，「事業として対価を得て⾏われる資産の譲渡……並びに役務の提供〔下線は筆者〕」をいうと規定する（同法 2 条 1 項 8 号）
。この点，「事業として対価を得て⾏われる資産の譲渡……並びに役務の提供〔下線は筆者〕」が増加すればするほど，広く薄く課税するという同法の趣旨に合致する204。
同様に，所得税法 34 条 1 項にいう「対価としての性質」を緩やかに捉えるならば，雑所得に区分される所得の範囲が広がる。これは，特別控除額の控除や 2 分の 1 課税の対象から外れる所得が多くなり，課税対象が広がることを意味する。
また，所得税基本通達との整合性という利点がある。
所得税基本通達 35-1 は，雑所得の例⽰を挙げており，その１つに「役員⼜は使⽤⼈が⾃⼰の職務に関連して使⽤者の取引先等からの贈与等により取得する⾦品〔下線は筆者〕」がある（11 号）。
雑所得に該当するということは，上記の「⾃⼰の職務に関連して……取得する⾦品」は，「対価としての性質」を有する所得として，⼀時所得から除外されていることを意味する（「⾃⼰の職務に関連して」取得する「⾦品」を「対価としての性質」としている）。
この点，所得税基本通達 35-1 は，役務⾏為に密接に関連して取得する給付を「対価としての性質」とする対価広義説と整合する205。
（2）対価広義説の問題点
他⽅で，対価広義説には，次のような問題点がある。
ア ⽂理解釈からの乖離
まず，対価広義説は，「対価としての性質」を緩やかに捉えるため，「対価」という⽂⾔が本来もつ意味に合致しない給付までもが「対価」に含まれてしまうという点である。
例えば，納税者による役務⾏為との対応関係が希薄な中元，歳暮を「対価としての性質」（正確には「役務の対価」と判⽰した。
）を有すると判断した裁判例等があるが206，この裁判例の判断に対しては，「わざわざ『対価』概念の意義を拡張してまで雑所得に分類することが妥当な解釈であったか否かが問われるべきであろう。
」と問題視する⾒解がある207。

掲注（187）10 ⾴参照。
吉村・前掲注（31）402 ⾴参照。
205
上⽥・前掲注（4）102 ⾴，酒井・前掲注（187）10 ⾴参照。
206
東京⾼判昭和 46 年 12 ⽉ 17 ⽇・前掲注（4）。
207
倉⾒・前掲注（4）39-40 ⾴参照。
204

56

同様に，本来ならば「対価としての性質」を有するものでなかった給付が，雇⽤関係にあることを理由に役務⾏為に密接に関連しているとみなされ，本来「対価としての性質」を有するものでなかった給付であるのに，直ちに「対価としての性質」に該当してしまう。
このような解釈は，⽂理から乖離しており，「対価としての性質」の解釈として問題視される208。
イ 課税要件明確主義
次に，対価広義説は，「対価としての性質」として認める範囲を拡張しているが，範囲拡張の⽅法はひとつではなく，関連性拡張型と役務⾏為拡張型がみられる点である。その結果，「対価」とは，役務⾏為とはいえない⾏為であっても役務⾏為に含まれてしまうし，その役
務⾏為と給付に直接的な関係がなくても「対価」とみなされてしまうことになる。
「対価としての性質」の範囲の多⽅向的な拡張は，納税者にとってその分⽔嶺が分かりにくい。課税要件明確主義の観点からの問題点である209。
ウ ⼀時所得の存在意義の希薄化
さらに，対価広義説によると，「対価としての性質」に該当し雑所得に区分される給付が多くなる。
その結果，⼀時所得に該当するものが減少し，⼀時所得に該当する範囲が縮⼩され，⼀時所得という所得区分の存在意義が希薄化されてしまうという問題がある。
エ 因果関係を表す⽤語を⽰した裁判例
なお，不動産所得の意義を定める規定には，「貸付け……による所得〔下線は筆者〕」という⽂⾔がある（所得税法 26 条 1 項）
。この点，この規定にいう「『よる』は，因果関係を表す⽤語であり，……⽂⾔上，貸付けの対価に限定されないし，貸付けの相⼿⽅から得られるものに限定されることもない。
」と判⽰した裁判例がある210。
同法 34 条 1 項の規定は，「労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価としての性質〔下線は筆者〕」という⽂⾔である。役務⼜は資産の譲渡による対価としての性質，ではないことから，因果関係（原因関係）まで広く考える必要はないという考え⽅もできる。
第4節

偶発性考慮説

1. 定義
偶発性考慮説は，⾮対価要件該当性を，偶発性の有無により判断するものである。
208

⼾⽥・前掲注（183）164-165 ⾴参照。
倉⾒・前掲注（4）31 ⾴，⼾⽥・前掲注（183）164 ⾴参照。
210
東京⾼判平成 27 年 3 ⽉ 19 ⽇訟⽉ 61 巻 10 号 1966 ⾴。評釈に，佐々⽊栄美⼦「判批」税研 JTRI35 巻 4 号（2019 年）80 ⾴等がある。
209

57

（1）
「対価としての性質」の解釈
偶発性考慮説は，「対価としての性質」を，対価広義説と同様に広く捉える場合もあるが，やや限定的に捉える場合もある。
偶発性考慮説が重点をおくのは，「対価としての性質」を緩やかに捉えるか厳格に捉えるかという解釈の⼿法ではなく，偶発性の適否によって⾮対価要件該当性を判断する点である。
（2）⾮対価要件該当性の判断における偶発性の適否の考慮
⾮対価要件該当性の判断において，偶発性の適否を考慮しない対価狭義説及び対価広義説に対し，偶発性考慮説は，偶発性の適否によって⾮対価要件該当性を判断する。
したがって，偶発性考慮説では，偶発性の適否のみが判断基準となる。
2. 偶発性考慮説に⽴つ裁判例・学説（1）裁判例
偶発性考慮説に⽴つ裁判例には，次のようなものがある。
ア 東京地裁平成 8 年 3 ⽉ 29 ⽇判決
東京地裁平成 8 年 3 ⽉ 29 ⽇判決（以下「東京地裁平成 8 年判決」という）は211，衆議院議員の公設秘書であった被告⼈が，当該衆議院議員と共謀し，虚偽の所得税確定申告書を提出して，被告⼈及び当該衆議院議員の所得税を免れようと企てた刑事事件である。被告⼈及び当該衆議院議員が得た政治献⾦収⼊，裏献⾦収⼊等の所得区分をめぐって争われた。
裁判所は，「対価としての性質」を，「供与が具体的な役務⾏為に対応する場合だけでなく、⼀般的に⼈の地位及び職務に関連してなされる場合」も「対価としての性質」として認められると緩やかに捉える。

．．．
また，裁判所は，当該収⼊の雑所得該当性の判断において，「偶発的とはいえないものについては、対価性の要件を充たすと解するのが相当」と判⽰した。⼀時所得該当性の判断に置き換えると，これに該当する場合は⾮対価要件を充⾜しないという判⽰である。
したがって，偶発性の有無によって⾮対価要件該当性の判断をしているといえる。
イ 東京地裁平成 23 年 5 ⽉ 11 ⽇判決
東京地裁平成 23 年 5 ⽉ 11 ⽇判決は212，新株予約権の⾏使益について争われた事例であ
る。
裁判所は，
「
『労務その他の役務……の対価としての性質を有』する所得については，特定の給付等と……役務とが契約の定め等により反対給付の関係にあるような場合に……限ら

211
212

東京地判平成 8 年 3 ⽉ 29 ⽇税資 217 号 1258 ⾴（第⼀審で確定）。
東京地判平成 23 年 5 ⽉ 11 ⽇・前掲注（4）。
58

れるものではなく，特定の役務の提供がされたことに密接に関連して……された給付等であってそれがされた事情に照らし偶発的に⽣じた利益とはいえないものも含まれると解す
るのが相当である〔下線は筆者〕」と判⽰している。「対価としての性質」を有するか否かの判断に，偶発性の適否を考慮している。
したがって，偶発性の適否によって⾮対価要件該当性の判断をするといえる。
ウ 東京地裁平成 27 年 5 ⽉ 21 ⽇判決
第 1 章で述べたように，東京地裁平成 27 年 5 ⽉ 21 ⽇判決は213，「対価としての性質」
は，やや限定的に捉えたように思われる214。
しかし，それだけでは⾮対価要件該当性を判断せず，「対価としての性質を有するというためには……偶発的に発⽣したものではない」給付であることが必要と判⽰する。
したがって，偶発性の有無によって⾮対価要件該当性の判断をするといえる。
（2）学説
偶発性考慮説に⽴つ学説には，次のようなものがある。
横井⾥保は，昭和 27 年の改正において，⼀時所得の概念を偶発的な所得に限定するために⾮対価要件が創設された経緯に鑑みれば，「⾮対価要件において偶発性を検討することも許容される。
」と⾒解を⽰す215。また，⻑⼾貴之も，同様の⾒解と理由を⽰す216。
3. 偶発性考慮説の検討（1）偶発性考慮説の利点
偶発性考慮説が⽀持される利点として，⼀時所得を偶発性を有する所得に限定できる点がある。
⼀時所得は，偶発性を有する所得であるから，区分される所得は偶発性を有すると判断されたものであるのが望ましい。この点，偶発性考慮説は，雑所得との最後の分⽔嶺となる⾮対価要件該当性の判断において，偶発性の有無のみが判断基準となる。したがって，最終的に偶発性を有する所得のみが区分されることになり，⼀時所得の特⾊を反映した判断ができるといえる。
（2）偶発性考慮説の問題点
他⽅で，偶発性考慮説には，次のような問題点がある。
ア 偶発性の概念が不明瞭
213

東京地判平成 27 年 5 ⽉ 21 ⽇前掲注（5）。
⽊⼭・前掲注（5）179 ⾴参照。
215
横井・前掲注（1）149 ⾴参照。
216
⻑⼾・前掲注（56）130 ⾴参照。
21459

偶発性考慮説は，⾮対価要件該当性の判断において，偶発性の適否が判断基準となる。そこで，何をもって偶発性を有するとするかという偶発性の定義が必要となるが，その定義が明確ではない。
複数の事実が重なって所得を得た場合には，１つの事実に偶発性が認められれば良いのか，複数の事実全てに偶発性が必要なのか，事実全体をみて偶発性の有無を判断するのか等によって，帰結が異なり，判断において混乱を招くことになる。
イ ⽂理解釈から乖離した解釈
また，偶発性の適否によって⾮対価要件該当性の判断することは，所得税法 34 条 1 項が規定する⽂⾔以外からの解釈を意味することになる（⼀時性は，同条同項にいう「⼀時の所得」から導出されるともいえる。しかし，偶発性は導出できない）。
⾮対価要件設定時の趣旨が必要以上に着⽬され，規定から導き出される要件の忠実な解釈・検討が不⾜し，租税法解釈の基本原則である⽂理解釈が遵守されないおそれがある。
このような偶発性考慮説に対して，「⾮対価要件が設けられた趣旨に専ら着⽬しており，」
⽂理解釈に反すると指摘する⾒解がある217。
第5節

⼩括

本章では，⾮対価要件の判断基準に関する⾒解の整理・検討を⾏った。⾮対価要件の判断基準に関する⾒解として，対価狭義説，対価広義説及び偶発性考慮説の３つの考え⽅を検討した。
1. ⾒解の整理
対価狭義説は，「対価としての性質」を，給付の報酬性，給付と具体的・特定的な役務⾏為との相互作⽤性が明らかな場合のみに限定して認める。すなわち，「対価としての性質」
を厳格に捉える解釈をする。このような対価狭義説によれば，「対価としての性質」は，反対給付と⾔い換えることができる。
さらに，対価狭義説は，⾮対価要件該当性の判断を所得税法 34 条 1 項の規定の⽂⾔によって⾏うため，判断において偶発性の適否を考慮しない。同条同項には，偶発性という⽂⾔がないからである。対価狭義説では，「対価としての性質」を厳格に捉え，そのうえで，「対価としての性質」を有するか否かのみが判断基準となる。
対価広義説は，「対価としての性質」を，対価狭義説で認められる場合に限らず，給付が抽象的⼜は⼀般的な役務⾏為に密接に関連してされた場合も，「対価としての性質」として認める。すなわち，「対価としての性質」を緩やかに捉える解釈をする。
また，対価広義説は，対価狭義説が認める「対価としての性質」の範囲を拡張した捉え⽅をする。範囲拡張の⽅法として，関連性拡張型と役務⾏為拡張型があり，対価広義説の中で217

藤間・前掲注（50）50 ⾴参照。
60

もその２つがみられる。
そして，対価広義説は，⾮対価要件該当性を，「対価としての性質」を緩やかに捉えることによって判断することに重点をおくため，⾮対価要件該当性の判断においては偶発性を考慮しない。ただし，⾮対価要件該当性以外の判断（例えば，最終的に⼀時所得に該当するか否かの判断等）においては考慮する場合もある。
偶発性考慮説は，⾮対価要件該当性を，偶発性の適否により判断する。
「対価としての性質」の解釈については，対価広義説と同様に広く捉える場合もあるが，やや限定的に捉える場合もある。
偶発性考慮説は，「対価としての性質」を，緩やかに捉えるか厳格に捉えるかというよりは，⾮対価要件該当性を，偶発性の適否によって判断することに重点をおく。
以上，３つの⾒解における判断基準を表に整理すると，次の図表 7 のようになる。それぞれの⾒解において，特に重点をおく判断基準を網掛けにしている。
図表 7 ３つの⾒解における判断基準「対価としての性質」の解釈

⾮対価要件該当性の判断における偶発性の適否の考慮（偶発性は，「労務その他の役務……の対

対価狭義説

厳格に捉える価としての性質」という規定の⽂⾔にな
いため）

考慮しない
考慮しない
対価広義説

緩やかに捉える（ただし，⾮対価要件該当性の判断以外で考慮する場合もある）

偶発性考慮説緩やかに捉える傾向にあるが，考慮する

やや限定的に捉える場合もある（筆者作成）
2. 問題点それぞれの⾒解には，次のような問題点がある。
．．．．．．
対価狭義説には，「対価としての性質〔傍点は筆者〕」の「としての性質」の⽂⾔をどう解釈するかという問題がある。対価狭義説は，⾮対価要件該当性の判断を所得税法 34 条 1 項の規定の⽂⾔から⾏うが，「対価としての性質」を厳格に捉えた結果，「としての性質」の⽂⾔の解釈がされないように感じられ，⾒解に⽭盾が⽣じるようにも思われるからである。
また，対価狭義説は，⾮対価要件該当性の判断を，「労務その他の役務……の対価としての性質を有しないもの」という⽂⾔のみから判断する。そのため，偶発性の適否は考慮しな

61

い。租税法の解釈は，⽂理解釈が基本であるが，例外的に趣旨⽬的を考慮する趣旨解釈も許容される場合がある。偶発性は所得税法 34 条 1 項の趣旨⽬的であるが，対価狭義説は，この例外さえも否定することになる。この点，対価狭義説は，柔軟な解釈をしていないとの批判もあり得る。
対価広義説にも，「対価としての性質」の解釈に関する問題点がある。対価広義説は，「対．．．．
価としての性質」を緩やかに捉える。その理由として，同条同項の規定が，「対価としての．．
性質〔傍点は筆者〕」という⽂⾔によって定められているからであるとする。しかし，「としての性質」という⽂⾔に，役務⾏為と給付との関連性，また役務⾏為⾃体を拡張する意味をもつという解釈の余地はあるのかという問題である。
また，対価広義説は，「対価としての性質」を緩やかに捉えることにより，「対価としての性質」を有する所得と有さない所得との分⽔嶺が曖昧となり，課税要件明確主義の観点から問題がある。
偶発性考慮説は，偶発性の適否の考慮をして⾮対価要件該当性の判断をすることから，偶発性という⼀時所得の特⾊のみが着⽬され，所得税法 34 条 1 項の規定の⽂⾔の解釈から乖離してしまうおそれがある。
また，偶発性考慮説は，偶発性の定義を明確に決定しておかなければ，何をもって偶発性が認められるのかが曖昧となる。
以上，⾮対価要件の判断基準に関する３つの⾒解を整理し，検討した。
⾮対価要件の判断基準として，どの⾒解が妥当だろうか。そこで，次章では，「対価」概念について検討したのち，⾮対価要件の判断基準を提⾔する。

62

第5章

⾮対価要件の判断基準の検討

本章では，前章までの検討を踏まえ，⾮対価要件の判断基準を明らかにする。まず，⺠法
及び他の租税法における「対価」概念を明らかにする。その後，⾮対価要件該当性の判断のあり⽅を検討し，⾮対価要件の判断基準を提⾔する。最後に，事例検討を⾏う。
第1節「対価」概念の検討

前章では，⾮対価要件の判断基準に関する⾒解を検討し，対価狭義説と対価広義説との間には，「対価としての性質」として認められる範囲に差があることを確認した。⾒解によって認められる範囲に差があるという点で，「対価」（「対価としての性質」）は，概念の⼀つであると思われる218。これは，所得が制限的所得概念と包括的所得概念によって認められる範囲に差があるのと同様である。
「対価」は，所得税法のほか，他の租税法や⺠法においても規定の⽂⾔に⽤いられているが，いずれの法律においても「対価」を明⽂化して定義していない219。この点，⺠法及び他の租税法においても，「対価」とは，概念の⼀つであるといえる。
⺠法及び他の租税法では，「対価」はどのような概念として捉えられているのか。また，
所得税法の他の所得区分ではどうか。「対価」として認められる範囲に差があるとすれば，
それは，どの程度のものか。
以下では，⺠法，他の租税法（消費税法，相続税法）及び所得税法の他の所得区分における「対価」の概念について確認する。そして，前章で検討した３つの⾒解と概念上の差異はあるのか検討する。
1. ⺠法
⺠法の条⽂には，「対価」という⽂⾔が⽤いられる規定がいくつかある。そこで，それらの条⽂をもとに⺠法上の「対価」の概念を検討する。
（1）法定果実
まず，「対価」の⽂⾔が⽤いられる条⽂に，⺠法 88 条 2 項がある。この規定は，法定果実とは，物の使⽤の「対価」として受けるべき⾦銭その他の物であると定めるものである。具体例として，宅地使⽤の対価である地代，家屋使⽤の対価である家賃等が挙げられる220。
この点，宅地使⽤に対する地代，家屋使⽤に対する家賃には，報酬性，相互作⽤性がみられる。
（2）物上代位

218

伊川・前掲注（13）62 ⾴参照。
岡村忠⽣「収⼊⾦額に関する⼀考察」法学論叢 158 巻 5=6 号（2006 年）201 ⾴参照。
220
松尾弘『⺠法の体系̶市⺠法の基礎̶〔第６版〕』（慶応義塾⼤学出版会，2016 年）
166 ⾴，我妻榮＝有泉亨＝清⽔誠＝⽥⼭輝明『我妻・有泉コンメンタール⺠法̶総則・物権・債権̶〔第 8 版〕』
（⽇本評論社，2022 年）180 ⾴参照。
219

63

次に，
「対価」の⽂⾔がある条⽂に，同法 304 条 2 項がある。先取特権（同法 303 条）は，その⽬的物が売却，賃貸，滅失等した場合についても⾏使することができる（ただし，⼀定の条件が必要。同法 304 条 1 項）
。この規定は，債務者が，先取特権の⽬的物につき設定した物権の「対価」についても⾏使することができる旨定めるものである（物権とは，⼈が物を⽀配する権利であり，所有権，制限物権，占有権等がある221）。具体例として，先取債権の⽬的である⼟地の上に設定された地上権の対価等が挙げられる222。
この点，地上権を⾏使したことにより得られる給付には，報酬性，相互作⽤性がみられる。
（3）抵当建物使⽤者の引渡しの猶予
次に，「対価」の⽂⾔がある条⽂に，同法 395 条 2 項がある。この規定は，競売建物の明渡しの猶予を定めるものである223。賃貸借に基づく抵当権物の占有者（抵当建物使⽤者）に対し，⼀定の条件のもと，建物の競売による売却の時から 6 ヶ⽉の間は，当該建物を明け渡さなくてよい（同条 1 項）
。同条 2 項は，この猶予を受けるためには，抵当建物使⽤者が，買受⼈に対して建物の使⽤をしたことの対価を⽀払うべきことを前提とする224。
この点，建物の使⽤に対する給付には，報酬性，相互作⽤性がみられる。
以上のことから，⺠法上の「対価」の概念は，対価狭義説と親和的な概念であるといえる。
なお，⺠法上の「対価」とは「有償契約における反対給付」であると判⽰した裁判例がある225。この点，裁判所は，租税法上の対価関係を⺠法上の対価関係とは別の観念として捉える必要があったと⽰唆する⾒解がある226。
2. 消費税法
租税法上の対価関係とはどのようなものか。次に，まず消費税法における「対価」の概念について検討する。
（1）「対価」の意義221

⼭本敬三『⺠法講義Ⅰ総則〔第 3 版〕』
（有斐閣，2011 年）14 ⾴参照。
我妻＝有泉＝清⽔＝⽥⼭・前掲注（220）553 ⾴参照。
223
我妻＝有泉＝清⽔＝⽥⼭・前掲注（220）668-670 ⾴，柚⽊馨＝⾼⽊多喜男編『新版注釈⺠法（9）物権（4）〔改訂版〕』（有斐閣，2015 年）460 ⾴〔占部洋之執筆部分〕参照。
224
我妻＝有泉＝清⽔＝⽥⼭・前掲注（220）670 ⾴，柚⽊＝⾼⽊・前掲注（223）464 ⾴〔占部洋之執筆部分〕参照。
225
東京⾼判昭和 60 年 12 ⽉ 17 ⽇税資 147 号 593 ⾴。第⼀審は静岡地判昭和 60 年 3 ⽉ 14
⽇税資 144 号 524 ⾴。上告審である最判昭和 63 年 7 ⽉ 19 ⽇税資 165 号 340 ⾴は上告棄却。評釈に，⼤沼洋⼀「判批」税理 30 巻 6 号（1987 年）161 ⾴，⾼梨克彦「判批」シュ
トイエル 329 号（1989 年）9 ⾴等がある。
226
⾦⼦宏＝佐藤英明＝増井良啓＝渋⾕雅弘編著『ケースブック租税法〔第 5 版〕』
（弘⽂堂，2017 年）277 ⾴参照。
222

64

前章で述べたとおり，消費税法は，課税の対象を「対価を得て⾏われる資産の譲渡及び貸付け並びに役務の提供」と規定し（同法 2 条 1 項 8 号）
，消費税法基本通達は，「対価を得て⾏われる資産の譲渡及び貸付け並びに役務の提供」とは「資産の譲渡及び貸付け並びに役務の提供に対して反対給付を受けることをいう」と規定する（同通達 5-5-2）。このことから，同法における「対価」とは，反対給付であることが前提として読み取れ，対価狭義説に親和的であるといえる。
この点，「対価」の意義が争われた裁判例がある。法⼈である原告と提携している他の法
⼈（提携法⼈）から収受した⾦員が，消費税法 28 条に規定する「課税資産の譲渡等の対価の額」に含まれるか否かが問題となった⼤阪地裁令和元年 12 ⽉ 13 ⽇判決である227。
裁判所は，「『対価』に該当するというためには，事業者によって当該資産の譲渡等が⾏われることを条件として，当該経済的利益が収受されるという対応関係があることが必要であると解される。
〔下線は筆者〕」と判⽰した。
その控訴審である⼤阪⾼裁令和 3 年 9 ⽉ 29 ⽇判決は228，原審の判断を取り消したが，「対価」の意義については原審同様，消費税法基本通達 5-5-2 を確認し，「『対価を得て』とは，……反対給付を受けること」をいうと判⽰した。裁判所の⾒解も，対価狭義説に親和的であるといえる。
．．．．．．．．．
（2）ある性質を有しないものの判断
控訴審は，有償取引であっても反対給付に該当しない場合があるとして，続けて判⽰した。
それは，「当事者間において⾦銭の授受がされた場合においても，当該⾦銭の授受が……反対給付としての性質を有さず，……無償取引に該当するものと認められるとき〔下線は筆者〕」である。
そして，控訴審は，反対給付としての性質を有さないものについて検討した。結果として，
提携法⼈から収受した⾦員は，「本件ポイント還元に係る原資以外の性格ないし要素を⾒出すことはできない〔下線は筆者〕」として，提携法⼈からの取引は「無償取引というべきであり，……役務の提供の反対給付としての性質を有するとみるのは困難〔下線は筆者〕」と判断した。
対価（＝反対給付）としての性質を有しないものについて検討する際，別の「性格ないし要素」が⾒出せるかどうかをみている。
「本件ポイント還元に係る原資以外の性格ないし要素を⾒出すことはできない」との判⽰は，本件ポイント還元に係る原資であるとの判断と同義であると思われる。本件ポイント還元に係る原資であるから，反対給付としての性質を有
227

⼤阪地判令和元年 12 ⽉ 13 ⽇・前掲注（181）。評釈に，⼤⾼由美⼦「判批」税理 64 巻
14 号（2021 年）117 ⾴，中尾隼⼤＝奥⾕健「判批」⽉刊税務事例 53 巻 11 号（2021 年）
81 ⾴，渡辺充「判批」税理 65 巻 3 号（2022 年）254 ⾴等がある。
228
⼤阪⾼判令和 3 年 9 ⽉ 29 ⽇・前掲注（181）は原判決取消。評釈に，中尾隼⼤「判批」⽉刊税務事例 54 巻 8 号（2022 年）110 ⾴等がある。
65

しないものであると判断した。
このように裁判所は，別の「性格ないし要素」を⾒出せるか否かをもって，「としての性質を有しないもの」であるか否かを判断している。
3. 相続税法
次に，相続税法における「対価」の概念について検討する。
相続税法上，「対価」の⽂⾔が⽤いられる条⽂に，同法 7 条，8 条及び 9 条がある。同法
7 条は，納税者が著しく低い価額の対価で財産の譲渡を受けた場合，同法 8 条は，対価を⽀払わないで，⼜は著しく低い価額の対価で債務の免除，引受け⼜は第三者のためにする債務の弁済による利益を受けた場合，同法 9 条は，対価を⽀払わないで，⼜は著しく低い価額の対価で利益を受けた場合について規定するものである。
これらの条⽂は，納税者が受けた財産の譲渡，債務免除及び利益等が「著しく低い価額の対価」あるいは「対価を⽀払わない」ことによって成⽴する場合について規定するため，同法における「対価」とは，等価交換を想定していないとも考えられる。
しかし，条⽂の規定に，単なる「対価」ではなく，「著しく低い価額の」⼜は「を⽀払わないで」という⽂⾔が⼊るところをみると，そもそもの「対価」は，財産，債務及び利益と同等の価値を有するものと解釈されているとも考えられる。
どちらにしても，同法 7 条ないし 9 条に規定される財産の譲渡，債務免除及び利益等は，⺠法に規定される建物や地上権のように具体的なものではない。その「対価」は，抽象的⼜は⼀般的なものに関連するものと考えると，相続税法における「対価」の概念は，対価広義説に親和的であるといえる。
4. 所得税法
所得税法上「対価」という⽂⾔が⽤いられる規定は，第 1 章で確認した。次は，それぞれの所得区分における「対価」概念について検討する。
（1）他の所得区分における「対価」概念
先⾏研究に挙げた伊川論⽂は，所得税法における対価（伊川論⽂では「対価性」と表現していたが，本論⽂では「対価」とする。
）とは，「納税者による労務ないし資産の譲渡等という⾏為と，そのリターンとしての所得との対応関係ないし因果関係が認められることを意
味する概念」と定義する229。そして，所得税法の各種所得における対価を，次の図表 8 のよ
うに⽰す。

229

伊川・前掲注（13）62 ⾴参照。
66

図表 8 所得税法上の各所得区分における対価
所得区分

何に対するものが「対価」か

①

利⼦所得

納税者による寄託ないし投資した資⾦に対するもの

②

配当所得

出資等に対するもの

③

不動産所得

不動産等の貸付けに対するもの

④

事業所得

独⽴的労働に対するもの

⑤

給与所得

従属的または⾮独⽴的労働に対するもの

⑥

退職所得

労務提供に対するもの ※労務の提供と⽀払の間にタイムラグあり。

⑦

⼭林所得

⼭林という資産の譲渡に対するもの

⑧

譲渡所得

資産の譲渡に対するもの

⑨

⼀時所得

※対価性を有しない所得区分⑩

雑所得※バスケットカテゴリー（伊川論⽂を基に筆者作成230）

伊川論⽂は，「対価」について，納税者の資産を寄託・投資・出資・貸付け，譲渡等を⾏ったことに対するもの（図表 8 の①〜③，⑦，⑧），労務提供に対するもの（⑤及び⑥），その両⽅の側⾯を有するもの（④）に整理する231。また，利⼦所得における⼀定の信託収益，
給与所得におけるフリンジ・ベネフィット等，「対価」を広くとらえている所得区分が存在すると指摘する232。
（2）給与所得・退職所得における「対価」の解釈
ア 裁判例
給与所得における「対価」について判⽰した裁判例に，次のものが挙げられる。
ストック・オプションの権利⾏使益の所得区分が争われた裁判の控訴審は233，給与所得における「対価」について「雇⽤契約等の反対給付（取締役任⽤契約に基づく報酬，雇⽤契約に基づく給料等）に限定されるものではなく，従業員等の地位に基づいて給付される限り，労務の対価としての性質を有」すると判⽰し，上告審もこの判⽰を是認した234。裁判所は，
230

伊川・前掲注（13）62-66 ⾴参照。
伊川・前掲注（13）66 ⾴参照。
232
伊川・前掲注（13）66-68 ⾴参照。
233
東京⾼判平成 16 年 2 ⽉ 19 ⽇⾼⺠集 57 巻 1 号 1 ⾴。第⼀審は東京地判平成 15 年 8 ⽉
26 ⽇・前掲注（39）。評釈に，井上和彦「判批」⾦融・商事判例 1203 号（2004 年）58⾴，本庄資「判批」ジュリスト 1284 号（2005 年）157 ⾴等がある。
234
最判平成 17 年 1 ⽉ 25 ⽇⺠集 59 巻 1 号 64 ⾴。評釈に，川⽥剛「判批」国際税務 25
巻 6 号（2005 年）42 ⾴，酒井克彦「判批」国税速報 5685 号（2005 年）5 ⾴，酒井貴⼦「判批」別冊ジュリスト 253 号（2021 年）〔租税判例百選第 7 版〕78 ⾴，増⽥稔「判批」
法曹時報 60 巻 2 号（2008 年）211 ⾴等がある。
231

67

「雇⽤契約等の反対給付」に限らず，「従業員等の地位に基づいて」されたものも「対価」に含めると判⽰する。
また，マカオへの 2 泊 3 ⽇の従業員慰安旅⾏に係る費⽤をめぐって争われた裁判例は235，
旅⾏に係る経済的利益が，労務の対価として給与に該当すると判断した236。観光を⽬的とす
る慰安旅⾏に係る経済的利益までもが，労務の対価に該当すると判断したのである。
また，先に述べたように，伊川論⽂は，退職所得における「対価」も労務提供に対するものと整理する。退職所得をめぐる裁判例に，次のものが挙げられる。
勤続満 10 年経過時に⽀給される退職⾦名義の⾦員につき争われた最⾼裁判決は237，退職
所得該当性の判断を次のように 2 段階で検討した。
すなわち，第 1 に，要件を 3 つ⽰し，
「退職⼿当，⼀時恩給その他の退職により⼀時に受ける給与」に該当するかを検討する。第 2 に，この３つの各要件すべてを形式的に満たさない場合でも，「これらの性質を有する給与」として退職所得に該当するかの検討をする。
「こ
れらの性質を有する給与」とは，「実質的にみてこれらの要件の要求するところに適合し，課税上，右『退職により⼀時に受ける給与』と同⼀に取り扱うことを相当とする」とする。
退職所得は，「これらの性質を有する給与」という規定があることにより238，労務の対価と認められる範囲を広く捉えている。
この点，給与所得及び退職所得における「対価」の概念は，対価広義説に親和的である。
イ 積極規定と消極規定
給与所得の意義を定める規定をみると，「給与所得とは，……並びにこれらの性質を有す
る給与……に係る所得をいう〔下線は筆者〕」とある（所得税法 28 条 1 項）
。また，退職所得の意義を定める規定をみると，「退職所得とは，……及びこれらの性質を有する給与……
に係る所得をいう〔下線は筆者〕」とある（同法 30 条 1 項）。
他⽅で，同法 34 条 1 項は，「対価としての性質を有しないもの〔下線は筆者〕
」と規定す

235

東京地判平成 24 年 12 ⽉ 25 ⽇税資 262 号順号 12122。控訴審である東京⾼判平成 25
年 5 ⽉ 30 ⽇税資 263 号順号 12222 は控訴棄却，上告審は最決平成 25 年 11 ⽉ 8 ⽇税資263 号順号 12330〔上告棄却・不受理〕。評釈に，加美裕史「判批」旬刊速報税理 33 巻 11号（2014 年）36 ⾴，品川芳宣「判批」TKC 税研情報 23 巻 2 号（2014 年）36 ⾴，林仲宣＝⾼⽊良昌「判批」税務弘報 62 巻 4 号（2014 年）156 ⾴等がある。
236
このような雇⽤関係に基づいた経済的利益ということのみで給与所得該当性を肯定した判断に対する評釈である⼾⽥・前掲注（183）165 ⾴は，「⾮常に抽象的・短絡的な判断に終始している。
」と批判している。
237
最判昭和 58 年 12 ⽉ 6 ⽇集⺠ 140 号 589 ⾴。評釈に，⼩林由美「判批」税 74 巻 2 号（2019 年）315 ⾴，⻄本靖宏「判批」別冊ジュリスト 253 号（2021 年）〔租税判例百選第7 版〕80 ⾴，林仲宣「判批」税 64 巻 11 号（2009 年）28 ⾴等がある。
238「これらの性質を有する給与」の範囲は，学説上対⽴がある（⻄本・前掲注（237）81
⾴参照）
。
68

る。
「性質を有する」ことを定める積極的な規定の⽂⾔の解釈と，「性質を有しない」ことを定める消極的な規定の⽂⾔の解釈の違いが，「対価」の概念に差を⽣じているとも考えられる。
以上，⺠法及び他の租税法における「対価」の概念，所得税法の８つの所得区分における「対価」の概念について，条⽂や裁判例等を確認した。
このようにみてみると，対価狭義説と親和的である⺠法及び消費税法，対価広義説と親和的である相続税法，給与所得及び退職所得等，それぞれの「対価」の捉え⽅には差があるものの，それぞれの「対価」の概念は，前章で検討した３つの⾒解のうちいずれかの捉え⽅と類似している。この点，前章で述べた３つの⾒解は，⺠法及び他の租税法や，所得税法の他の所得区分における「対価」の概念と⼤きく乖離していないと思われる。
以上を踏まえ，⾮対価要件の判断基準として，どの⾒解が妥当であるかを検討する。
第2節

⾮対価要件の判断基準

1. ⾮対価要件該当性の判断のあり⽅
⾮対価要件該当性は，どのように判断すべきか。
（1）⾮対価要件の役割
第 2 章で述べたように，⾮対価要件該当性の判断が求められる所得（⾮対価要件該当性の判断まで進んだ所得）は，既に利⼦所得ないし譲渡所得ではないと判断されており（除外要件を充⾜しており），営利を⽬的とする継続的⾏為から⽣じた所得以外の⼀時の所得であると判断されたもの（⾮継続要件を充⾜したもの）である。
このことから，⾮対価要件該当性の判断において，他の８つの所得の適否の考慮，営利性・継続性の適否の考慮をする必要がない（既になされているからである）。
すなわち，第 3 章で述べたように，⾮対価要件の役割は，単に，「対価としての性質」を除外するというものであるといえる。
（2）⽂⾔制定時に考慮された偶発性
⾮対価要件の役割が単に「対価としての性質」を除外することであるということが，昭和27 年改正当時の記述によって確認できたことは，先に述べたとおりである。⼀時所得の概念を偶発的な所得に限定するという⽬的のために，⾮対価要件が追加されたというものであった。
このような経緯を改めて確認すると，偶発的な所得に限定するために（偶発的な所得という趣旨⽬的のために），ある特定の役務提供の反対給付を⼀時所得から除外するという⼿段が取られたといえる。所得税法は，偶発性という⽂⾔を⼀時所得の規定に⼊れず，単に，ある特定の役務提供の反対給付を⼀時所得から除外する，という⼿段を採⽤した。このように考えると，⾮対価要件該当性の判断において偶発性の適否を考慮すべきではない。あえて，

69別の⽂⾔を⽤いて（別の⼿段をもって）規定した意味が薄れるからである。
また，特定して取り除くことを規定した以上，特定されるものは，その分⽔嶺が明確であるべきである。
（3）「対価」であるといえない限り「対価としての性質を有しないもの」であること
⾮対価要件の定義について，「⾮常に重要な点」として，「まず，重要なことを指摘しておかなければならない。
」と前置きしてから，所得税法 34 条 1 項にいう「対価としての性質を有しないもの」の意味を次のように説明する⾒解がある239。
すなわち，「『……の性質を有しないこと』の意味は，……『……の性質を有しないこと』
が⽴証できていないという意味で，『……の性質を有しないとは判断（することが）できな
い（とはいえない）』となるのではない240。
」とする⾒解である。
この点に検討を加えると，「対価としての性質を有しないもの」の解釈は，次のようになる（上記の説明は，「……の性質を有しないこと」という表記であるが，本論⽂では，同条同項の規定の⽂⾔にならい，以下，「……の性質を有しないもの」という）。
すなわち，「対価としての性質を有しないもの」は，「対価としての性質を有しない」こと．．．．．
を⽴証しなければならないのではない。
「対価としての性質を有しないもの」は，それが「対．
．．．．．．．．．．．．．．．．．
価〔傍点は筆者〕」であるといえない限り否定されない，というものである241。
同様の考え⽅として，先に述べた消費税法における「対価」の意義について判⽰した⼤阪
⾼裁令和 3 年 9 ⽉ 29 ⽇判決がある242。裁判所は，「本件ポイント還元に係る原資の性格ないし要素」を有するとの判断をもって「役務の提供の反対給付としての性質」を有さないと判断した。
所得税法 28 条 1 項及び同法 30 条 1 項にいう「性質を有する」という積極的な⽂⾔の解釈と，同法 34 条 1 項にいう「性質を有しないもの」という消極的な⽂⾔の解釈では，この点で，あるべき解釈において違いがあると思われる。
2. 対価狭義説の妥当性
以上のことから，⾮対価要件該当性の判断のあり⽅として，①⾮対価要件の役割は単に239

伊藤＝岩崎＝河村・前掲注（65）129 ⾴〔伊藤滋夫執筆部分〕参照。
伊藤＝岩崎＝河村・前掲注（65）129 ⾴〔伊藤滋夫執筆部分〕参照。
241
この⾒解は，「課税処分の性質が侵害処分であることに照らせば，担税⼒の弱い所得（ここでは⼀時所得）であるかもしれないとの疑いがある限り，課税処分は当該所得がその担税⼒の弱い所得であることを前提としてするほかはなく，担税⼒の強い，これと異なる種類の所得（ここでは，雑所得）であることを前提として，課税処分をすることは許されない。
」と指摘する（伊藤＝岩崎＝河村・前掲注（65）141 ⾴〔伊藤滋夫執筆部分〕参照）。
242
⼤阪⾼判令和 3 年 9 ⽉ 29 ⽇・前掲注（228）
。
240

70

「対価としての性質」を除外することであること，②偶発性の適否は考慮するべきではなく，分⽔嶺は明確であるべきこと，③「対価」と判断されない限りは「対価としての性質を有しないもの」であることの 3 点が挙げられる。
そうすると，⾮対価要件の判断基準として，対価狭義説が妥当する。なぜならば，対価
狭義説は，⾮対価要件該当性の判断を「対価としての性質」の有無のみで判断しているからである。また，「対価としての性質」を具体的に明確に捉え，その分⽔嶺が明確であるからである。そして，偶発性の適否の考慮はしないからである。
以下では，対価狭義説の妥当性について検討する。
（1）対価狭義説における「対価としての性質」の定義
対価狭義説は，「対価としての性質」を，給付の報酬性，給付と具体的・特定的な役務⾏為との相互作⽤性が明らかな場合のみに限定して認める。ここで，何をもって給付の報酬性，給付と具体的・特定的な役務⾏為との相互作⽤性が明らかな場合といえるのかについて検討する。
ア ⺠法上の典型契約の類型
具体的・特定的な役務⾏為に対する反対給付を考えたとき，役務⾏為については，⺠法における典型契約が浮かぶ。そこで，⺠法における典型契約を確認すると，次の図表 9 のように整理されていた。
図表 9 ⺠法上の典型契約の類型
A 双務契約B ⽚務契約

財産権移転型

賃貸型

役務提供型

Ⅰ

売買

賃貸借

雇⽤

有償契約

交換

請負

組合

有償委任

和解

有償寄託

̶

̶

財産権移転型（有償）

利息付消費賃借
無償寄託

̶

賃貸型

就寝定期⾦

Ⅱ
無償契約

役務提供型

̶
無償委任

無利息消費賃借

終⾝定期⾦

使⽤賃借

（無償）
贈与

（松尾弘『⺠法の体系̶市⺠法の基礎̶〔第 6 版〕』
（慶應義塾⼤学出版会，2016 年）251 ⾴
を参考に筆者作成）
⺠法では，典型契約の類型として，A 双務契約・B ⽚務契約というカテゴリーと，Ⅰ有償
契約・Ⅱ無償契約というカテゴリーがある。A 双務契約・B ⽚務契約は，さらに，それぞれ財産権移転型・賃貸型・役務提供型に分類される。
所得税法 34 条 1 項に規定される「労務その他の役務」は，役務提供型であると思われる。

71そして，それは「対価としての性質」を伴う契約であるため，Ⅱ無償契約はあり得ず，Ⅰ有償契約のみとなる。Ⅰ有償契約の役務提供型に分類にされる契約とは，雇⽤，請負，有償委
任及び有償寄託である（B ⽚務契約というカテゴリーには，役務提供型の典型契約はない）。
イ ⺠法上の役務提供契約の対価狭義説への準⽤
次に，⺠法上の役務提供契約である雇⽤契約，請負契約，有償委任契約及び有償寄託契約
を，対価狭義説における「ある特定の役務⾏為」に準⽤できるか検討する。
本章で検討すべき⺠法上の役務提供契約は，双務契約かつ有償契約であるため，契約当事者の⼀⽅には役務を提供する義務が発⽣し，他⽅には報酬を⽀払う義務が発⽣する。このような双務契約かつ有償契約は，給付の報酬性，給付と具体的・特定的な役務⾏為との相互作
⽤性が明らかであるため，対価狭義説が想定する厳格な「対価としての性質」に合致すると考えられる。
以下では，対価狭義説に準⽤する役務提供契約として，雇⽤，請負，有償委任及び有償寄託の各契約について確認する。
ウ 雇⽤契約雇⽤契約とは，当事者の⼀⽅（労働者）が，相⼿⽅（使⽤者）に対して労働に従事することを約束し，相⼿⽅がそれに対する報酬の⽀払を約束することによって成⽴する契約である（⺠法 623 条）。これは，⽬的物の引渡しがなくとも，両当事者の意思表⽰の合致のみに
よって成⽴する諾成契約でもある243。
雇⽤契約は，労働者と使⽤者の合意のみで成⽴し，終了は，期間の定めがある場合は当事者の⼀⽅による契約の解除（同法 626 条），定めがない場合は各当事者の解約の申⼊れ（同法 627 条）による。
エ 請負契約請負契約とは，当時者の⼀⽅（請負⼈）がある仕事を完成することを約束し，相⼿⽅（注⽂者）がその仕事の結果に対して報酬を⽀払うことを約束することによって成⽴する（同法632 条）。請負契約も諾成契約である。
請負契約は，請負⼈と注⽂者の合意のみで成⽴し，仕事の完成・引渡しによる⽬的の達成
によって終了する244。
オ 有償委任契約
有償委任契約とは，当事者の⼀⽅（委任者）が法律⾏為を相⼿⽅（受任者）に委託し，相⼿⽅（受任者）がこれを承諾することによって成⽴する諾成契約で（同法 643 条）
，受任者
243
244

松尾・前掲注（220）250 ⾴参照。
松尾・前掲注（220）440-448 ⾴参照。
72

が委任者に対して報酬を請求できる特約がある場合をいう（同法 648 条）。
有償委任契約は，両当事者の意思表⽰の合致によって成⽴し，委任事務の終了245，契約解除（同法 651 条），委任者・受任者の死亡等（同法 653 条）により終了する。
カ 有償寄託契約
有償寄託契約とは，当事者の⼀⽅（寄託者）がある物を保管することを委託し，相⼿⽅（受託者）がこれを承諾することによって成⽴する諾成契約で（同法 657 条），報酬がある場合をいう246。
有償寄託契約は，両当事者の意思表⽰の合致によって成⽴するが，条件によっては契約を解除でき（同法 657 条の 2），委託期間の満了，契約の解除によって終了する247。
（2）⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準
以上のとおり，⺠法上の役務提供契約について確認した。これらは，双務契約かつ有償契約であるため，契約当事者の⼀⽅には役務を提供する義務が発⽣し，他⽅には報酬を⽀払う
義務が発⽣する。このような双務契約かつ有償契約は，給付の報酬性，給付と具体的・特定的な役務⾏為との相互作⽤性が明らかであるため，対価狭義説における具体的・特定的な役
務⾏為及び対価狭義説が想定する厳格な「対価としての性質」に合致する。
したがって，⺠法上の役務提供契約は対価狭義説に準⽤することができ，⺠法上の役務提供契約に基づく⽀払い義務のある給付は，所得税法 34 条 1 項の「労務その他の役務……の対価としての性質」の解釈として妥当する。
以下，⺠法上の役務提供契約を準⽤する対価狭義説を，本論⽂では「⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準」と呼ぶ。
3.

⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準の検討（1）対価狭義説の問題点
前章で述べたとおり，対価狭義説には，次の２つの問題点があった。第 1 に，「対価としての性質」を厳格にほぼ「対価」と同等にとらえるため，「としての性質」の解釈が不⾜してしまうという点，第 2 に，⾮対価要件該当性の判断に例外的に趣旨解釈が許容される場
合もあるのであれば，対価狭義説は，所得税法 34 条 1 項の柔軟な解釈をしているとはいえないという点である。⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準は，対価狭義説を基礎にしているため，この点について検討しなければならない。
しかし，上記 2 つの問題点は，次に⽰す理由から解消できると考える。
ア 「としての性質」の解釈
245

松尾・前掲注（220）452 ⾴参照。
松尾・前掲注（220）461 ⾴参照。
247
松尾・前掲注（220）464 ⾴参照。
246

73

「としての性質」という⽂⾔が，積極的な規定であるか消極的な規定であるかで，解釈に違いがあることは，先にも述べたとおりである。⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準は，同法上の役務提供契約に基づく⽀払い義務のある給付を「対価」として認める。
そして，認められるときに限り，⾮対価要件に該当しないとして⼀時所得から除外する。反対に，そうでない限りは，「対価としての性質を有しないもの」として⼀時所得から除外しない。

．．
⾮対価要件によって除外されるべきものは，所得税法 34 条 1 項にいう「対価〔傍点は筆．．．．．．．．
者〕」であって，「対価としての性質〔傍点は筆者〕」ではない。除外されるべきものを，⺠
法上の役務提供契約に基づく⽀払い義務のある給付である「対価」とすることは，同条同項．．．．．．．．．．．．．
にいう「対価としての性質を有しないもの〔下線及び傍点は筆者〕」の⽂⾔全体を解釈することになり，「としての性質」の解釈はなされているといえる。
むしろ⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準は，同条同項の解釈として妥当であるといえる。
イ 趣旨解釈が許容される場合
趣旨解釈が例外的に許容される場合とは，主に次の３つの場合であった。すなわち，①⽂
理解釈によっては規定の意味内容を明らかにすることが困難な場合248，②⽂理解釈によって規定の意味内容を明らかにすることは可能な場合でも，その帰結（結論）が明らかに不合理である場合249，③⽂理解釈の結果，なお複数の解釈の可能性が残る場合等である250。
⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準によれば，⼀時所得と雑所得との分⽔嶺が明確になる。したがって，①⽂理解釈によっては規定の意味内容を明らかにすることが困難な場合には該当しない。
また，⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準によれば，納税者の稼得意思・⾏為に基づいた，明らかに偶発性を有しない所得は，⼀時所得から除外されることになるので，②⽂理解釈によって規定の意味内容を明らかにすることは可能な場合でも，その帰結（結論）が明らかに不合理である場合にも該当しない。
さらに，⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準は，「対価」の解釈を具体的に⽰すので，③⽂理解釈の結果，なお複数の解釈の可能性が残る場合にも該当しない。
以上のことから，⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準によれば，例外的に趣旨解釈が許容される場合には該当しないので，所得税法 34 条 1 項は，租税法解釈の原則に従い⽂理解釈が望ましいといえる。趣旨解釈が許容される場合を検討したうえで⽂理解釈をすることは，条⽂を柔軟に解釈していないとはいえないと思われる。

248

⾦⼦・前掲注（3）124 ⾴，同・前掲注（49）3 ⾴，⽊⼭・前掲注（49）124 ⾴参照。
鎌野・前掲注（191）137 ⾴，⽊⼭・前掲注（191）126 ⾴参照。
250
⾕⼝・前掲注（3）46 ⾴参照。
249

74

（2）結論
対価狭義説の問題点は，⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準であれば解消される。したがって，⾮対価要件の判断基準は，⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準であるべきである。
なお，⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準は，⼀時所得から除外するべきものを厳格な「対価」とするため，以下では，⼀時所得から除外するべき給付を，「対価としての性質」ではなく，「対価」と呼ぶ。
第3節

事例検討

本節では，これまでの検討を踏まえ，⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準に基づいて，事例に当てはめて検証する。
1. 検証⽅法
検証の⽅法は，次のように⾏う。
①事案において，納税者と給付の⽀払者との間に，雇⽤，請負，有償委任⼜は有償寄託に該当する認定事実が存在したか。具体的には，以下の４つのうちのいずれかに該当する認定事実である。
・当事者の⼀⽅が，他⽅に対して労働に従事することを約した（雇⽤）。
・当時者の⼀⽅が，ある仕事を完成することを約し，相⼿⽅がその仕事の結果に対して報酬を⽀払うことを約した（請負）。
・当事者の⼀⽅が，法律⾏為を相⼿⽅に委託し，相⼿⽅がこれを承諾した。そして，相⼿⽅が当事者の⼀⽅に対して報酬を請求できる特約があった（有償委任）。
・当事者の⼀⽅が，ある物を保管することを委託し，相⼿⽅がこれを承諾した。報酬を請求できる特約があった（有償寄託）。
②給付は，①で認められる契約に基づき，⽀払義務のあるものであったか。
2. 裁判例
上記の検証⽅法を踏まえ，裁判例を検討する。
（1）東京地裁令和 3 年判決
東京地裁令和 3 年判決では，X は，代表取締役を務める O 社に対して⾦銭債権をもっていた。X は O 社の代表取締役であることから，O 社との間には，委任契約があるといえる（会社法 330 条。基本的に有償委任契約であると思われる）。しかし，当該債権の回収によって⽣じた利益は，有償委任契約に基づき O 社に⽀払義務があって⽀払われたものではない。本件利益は，⾦銭債権の弁済（⺠法 402 条）である。
したがって，東京地裁令和 3 年判決における本件利益は，「対価」ではなく，「対価としての性質を有しないもの」であるから，⼀時所得に該当する。

75

（2）東京地裁平成 22 年判決
この事案において，原告は，株式会社の新株予約権を⾏使したことにより経済的利益を得た。この事実において，原告と株式会社の間に，雇⽤，請負，有償委任⼜は有償寄託に相当する契約関係は存在しない。
したがって，東京地裁平成 22 年判決における経済的利益も「対価」ではなく，「対価としての性質を有しないもの」であるから，⼀時所得に該当する。
（3）東京地裁平成 8 年判決
この事案において，原告は，裏献⾦収⼊を得ていた。裏献⾦を⽀払ったのは，衆議院議員に政治献⾦をしていた法⼈や個⼈である。原告とこれらとの間に，雇⽤，請負，有償委任⼜は有償寄託に相当する契約関係は存在しない。
したがって，東京地裁平成 8 年判決における裏献⾦収⼊も，「対価」ではなく，「対価としての性質を有しないもの」であるから，⼀時所得に該当する。
3. 想定される事例
裁判例以外での事案をいくつか想定し，検証を試みる。
（1）著述家及び作家以外の原稿料
著述家及び作家以外の納税者が，原稿を執筆した場合である。このケースは，⾮対価要件が創設されたことにより⼀時所得から雑所得へ振り分けられることになった。⾮対価要件
によって取り除かれる「対価」の典型例である。
このケースは，雇⽤，請負，有償委任⼜は有償寄託の契約関係でいうと，請負に該当する。
原稿料も請負契約に基づき，⽀払義務があるものであり，原稿料は「対価」であるから，雑所得に該当する。
しかし，この場合の原稿料でも，次のケースは「対価」ではなく，⼀時所得に該当する。
それは，発⾏部数が予想より伸びた場合における追加の原稿料の⽀払である。
ア 契約締結時において，原稿料の⽀払額が明記されていた場合
契約締結時において，原稿料の⽀払額が具体的に明記されていた場合，請負依頼者が請負契約に基づき⽀払義務があるのは，当該⾦額である。発⾏部数が予想より伸び，追加で謝⾦として⽀払う分は，請負依頼者の感謝のあらわれであって，請負契約に基づく⽀払義務によるものではない。したがって，この場合の追加の原稿料は，「対価」ではなく，「対価としての性質を有しないもの」であるから，⼀時所得に該当する。
イ 契約締結時において，原稿料の⽀払額が明記されておらず，発⾏部数に応じて⽀払額が決定する旨取り決められていた場合
他⽅，契約締結時において，原稿料の⽀払額が明記されておらず，発⾏部数に応じて⽀払76額が決定する旨取り決められていた場合，請負依頼者が請負契約に基づき⽀払義務があるのは，発⾏部数に応じた原稿料である。この場合の追加で⽀払われる原稿料も，納税者との間で締結された請負契約に基づき⽀払義務がある給付であるから，この場合の原稿料は，「対価」であり，雑所得に該当する（印税は，このケースに該当すると思われる）。
（2）会社員が享受する経済的利益
次に，会社員が享受する経済的利益について検証する。会社員と会社との間には，雇⽤契約が存在する。雇⽤契約は，「対価」を考えるうえで混乱が起きやすい契約である。これまで裁判所も，雇⽤契約を理由に，「地位に基づく給付」を「対価」として判断していた。
ア 業務の⼀環として出向いた講演の講演料
会社から指令を受け，ある講演の講師として出向いたとする。この場合，業務の⼀環として出向いており，会社との雇⽤契約に基づいて⾏われたものである。この場合の講演料は，「対価」を広く捉える給与所得（所得税法 28 条 1 項）によって，基本的に給与所得に該当する。
イ 会社を通さずに依頼を受けた講演の講演料他⽅で，会社員が，会社からの指令ではなく，第三者から依頼を受けてある講演の講師として出向いたとする。この場合，会社との雇⽤契約とは別の新たな請負契約を締結することになる。この場合の講演料は，請負契約に基づき⽀払義務のある給付であるから，「対価」
であり，雑所得に該当する。
ウ 業務の功績を考慮して免除された債務免除益
最後に，会社員が会社から⾦銭を借り⼊れていたとして，会社が，会社員の業務の功績に鑑み，会社員の債務につき免除をした際の会社員が受けた経済的利益について考察する。
会社員と債務免除益を与えた会社との間には，雇⽤契約が存在する。しかし，雇⽤契約であったとしても，当該債務免除は，雇⽤契約に基づき⽀払義務のある給付ではないため（基本的に，雇⽤契約締結時に，役務⾏為を提供すれば，債務を負ったとしても免除するという契約はあり得ないため）「対価」ではなく，「対価としての性質を有しないもの」であるから，⼀時所得に該当するものと考えられる。
第4節

⼩括

本章では，「対価としての性質」の範囲をどのようにとらえるべきかについて検討した。
まず，定義が明⽂化されていない「対価」について，⺠法，消費税法，相続税法及び所得税法並びに同法の他の所得区分における「対価」の概念を検討した。これらの法律⼜は所得税法の他の所得区分において，「対価」の概念に差があるものの，いずれの法律⼜は所得税法の他の所得区分においても，「対価」の概念は，前章で検討した３つの⾒解がそれぞれ捉77

える「対価」の概念と類似することが確認できた。
次に，⾮対価要件の判断基準として，前章で検討した３つの⾒解のうち，どの⾒解が該当するかを検討した。⾮対価要件該当性の判断のあり⽅として，①⾮対価要件の役割は単に「対価としての性質」を除外することであること，②偶発性の適否は考慮するべきではなく，分⽔嶺は明確であるべきこと，③「対価」と判断されない限りは「対価としての性質を有しないもの」であることは否定されないことの 3 点を挙げた。
これら 3 点から，⾮対価要件の判断基準には，対価狭義説が妥当した。そして，対価狭義説における「労務その他の役務」には，⺠法上の役務提供契約（雇⽤，請負，有償委任及び有償寄託）を準⽤し，「対価としての性質」とは，⺠法上の役務提供契約に基づく⽀払義務のある給付であるということを確認した。そして，同法上の役務提供契約を準⽤する対価狭義説を，⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準と提⾔した。
⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準は，対価狭義説をもとにしている。そのため対価狭義説の問題点について検討した。
対価狭義説は，第 1 に，「対価としての性質」を厳格にほぼ「対価」と同等にとらえるため，「としての性質」の解釈が不⾜してしまうという点，第 2 に，⾮対価要件該当性の判断に例外的に趣旨解釈が許容される場合もあるのであれば，対価狭義説は，所得税法 34 条 1
項の柔軟な解釈をしているとはいえないという点で問題があった。しかし，⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準によれば，2 つの問題点は解消することを確認した。
最後に，⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準をもとに，事例へ当てはめる際の検証⽅法を提⽰した。それは，①納税者と給付の⽀払者との間に雇⽤，請負，有償委任⼜は有償寄託の４つの契約が存在するか，②給付は，その契約に基づく⽀払義務のあるものであったか，というものであった。
これらの検証⽅法に基づいて，素材とする東京地裁令和 3 年判決の本件利益について再度検討した。
X と O 社には，有償委任契約が締結されていると思われるが，本件利益は，⾦銭債権の弁済（⺠法 402 条）であって，O 社との有償委任と思われる契約に基づいた⽀払義務のある給付ではない。したがって，本件利益は「対価」ではなく，「対価としての性質を有しないもの」であるから，⼀時所得に該当するという結論に⾄った。
⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準によれば，「対価」と「対価としての性質を有しないもの」との分⽔嶺が明確である。
したがって，⾮対価要件の判断基準は，⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準であるべきである。

78

第6章

総括

本論⽂では，⼀時所得の要件のうち，⾮対価要件の判断基準について論じた。具体的には，所得税法 34 条 1 項にいう「対価としての性質」を，どのように解釈するべきかについて検討した。また，⾮対価要件該当性の判断において，⼀時的・偶発的であること（偶発性）の適否を考慮すべきかについても検討した。
第 1 章では，⼀時所得の⾮対価要件の該当性が争われた東京地裁令和 3 年判決を取り上げ，同判決が⽰した所得税法 34 条 1 項にいう「対価としての性質」を緩やかに捉えて解釈していることを指摘した。また，偶発性の適否を，⼀時所得の要件と同等に重視している点についても指摘した。この 2 点を，⾮対価要件の判断基準に関する問題点として，その内容を明らかにした。⾮対価要件について争われた類似の裁判例の判断を確認し，同様の問題点を指摘した。
第 2 章では，⼀時所得の所得類型について確認した。⼀時所得は，所得概念の変遷によって⽣じた特⾊（性格）と所得税法 34 条 1 項に規定される意義の両⽅から議論される。
そこで，⼀時所得の意義，計算⽅法，具体例を確認した。同法同条の規定は消極的な規定であり，偶発性という特⾊は，積極的なものであることを確認した。そのような積極的な特⾊がある背景として，⼀時所得を所得概念からも検討した。最後に，条⽂の規定と要件について考察を⾏い，⾮対価要件該当性を検討する範囲は，除外要件，⾮継続要件の中で⼀番狭いことも確認した。
第 3 章では，所得税法 34 条 1 項の⽴法沿⾰を確認した。所得税法の創設当時は⾮課税規定であった⼀時所得が，現⾏法の 34 条 1 項に⾄るまでの改正の経緯をたどった。⼀時所得という所得類型ができた昭和 22 年には，⾮対価要件は存在せず，その後の昭和 27 年に⾮対価要件が創設された。その当時の記述を確認し，⼀時所得に該当するためには，ある所得を特定し，除外するという作業の繰り返しであることを明らかにした。幾度の改正を繰り返しながらも，所得税法の想定する⼀時所得の範囲には，変更がないように思われた。
第 4 章では，⾮対価要件の判断基準に関する⾒解を整理し，検討した。
「対価としての性質」を厳格に捉え，⾮対価要件該当性の判断において偶発性の適否の考慮をしない⾒解
を対価狭義説，「対価としての性質」を緩やかに捉え，対価狭義説と同様，⾮対価要件該
当性の判断において偶発性の適否の考慮をしない⾒解を対価広義説，⾮対価要件該当性の判断において，偶発性の適否の考慮に重点をおく⾒解を偶発性考慮説として，それぞれの意義，利点及び問題点を明らかにした。
第 5 章では，所得税法上明⽂規定のない「対価」概念について検討した。そして，⾮対価要件の判断基準として，第 4 章で検討した３つの⾒解のうち，どの⾒解が該当するかを検討した。⾮対価要件該当性の判断のあり⽅として，①⾮対価要件の役割は単に「対価としての性質」を除外することであること，②偶発性の適否は考慮するべきではなく，分⽔嶺は明確であるべきこと，③「対価」と判断されない限りは「対価としての性質を有しないもの」

79

であることは否定されないことの 3 点を挙げた。この 3 点を踏まえると，対価狭義説が妥当する。
対価狭義説における「労務その他の役務」には，⺠法上の役務提供契約（雇⽤，請負，有償委任⼜は有償寄託）が準⽤でき，「対価としての性質」とは，同法上の役務提供契約に基づく⽀払義務のある給付であるということを確認した。そして，同法上の役務提供契約を準⽤する対価狭義説を，⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準と提⾔した。
⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準は，対価狭義説をもとにしている。そのため対価狭義説の問題点について検討し，その結果，解消することを確認した。
最後に，⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準をもとに，事例へ当てはめる際の検証⽅法を提⽰した。それは，①納税者と給付の⽀払者との間に雇⽤，請負，有償委任⼜は有償寄託の４つの契約が存在するか，②給付は，その契約に基づく⽀払義務のあるものであったか，というものであった。
これらの検証⽅法に基づいて，素材とする東京地裁令和 3 年判決の本件利益について再度検討した。X と O 社には有償委任契約が締結されていると思われるが，本件利益は，⾦銭債権の弁済（⺠法 402 条）であって，O 社との有償委任と思われる契約に基づいた⽀払義務のある給付ではない。したがって，本件利益は「対価」ではなく「対価としての性質を有しないもの」であるから，⼀時所得に該当するという結論に⾄った。
⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準によれば，「対価」と「対価としての性質を有しないもの」との分⽔嶺が明確である。
したがって，⾮対価要件の判断基準は，⺠法上の役務提供契約アプローチによる判断基準であるべきである。

80

おわりに

本論⽂では，⼀時所得の要件のうち，⾮対価要件の判断基準について論じた。素材となる裁判例として，東京地裁令和 3 年判決を検討し，同判決をはじめ近時の裁判例に存在する，
⾮対価要件の判断基準に関する問題点を指摘した。
⼀時所得は，ひとことでいえば偶発性であるが，所得税 34 条 1 項の規定には，偶発性という⽂⾔はない。積極的な特⾊と消極的な規定，どちらの該当性を優先して検討するべきか，
裁判所も学説も⾒解が分かれ，議論がされていた。
本論⽂では，第 2 章で，規定の⽂⾔，構⽂を検討し，⾮対価要件が検討するべき範囲と他の２つの要件がそれぞれ検討するべき範囲及びその関係について図を⽤いてあらわした。
第 3 章では，同条同項は，ある所得を特定して取り除くことを定める規定であることを確認し，その過程も図を⽤いてあらわした。そうすることによって，同法は，偶発性は⼀時所得が⽬指すゴール（趣旨⽬的）ではあるけれども，規定や要件には偶発性という⽂⾔を⽤いず，別の⽂⾔（要件）で定めているという考えを導いた。
⼿段としての要件が具体的であるならば，抽象的な趣旨⽬的は，判断において考慮するべきではない。そうでなければ，⼀時所得の規定が，「労務その他の役務の対価たる性質を有しないもの」（昭和 27 年改正），
「労務その他の役務⼜は資産の譲渡の対価たる性質を有しないもの」（昭和 39 年改正）と改正を重ね，偶発性という趣旨⽬的に沿うよう⽂⾔の改良がされてきた意義が失われてしまう。したがって，規定の⽂⾔にはない解釈は，するべきではない。
また，「性質を有する」という積極的な規定と，「性質を有しないもの」という消極的な規定の解釈の違いから，⼀時所得から除外すべき「対価」を検討した。担税⼒のある明らかな「対価」でない限り，「対価としての性質を有しないもの」として⼀時所得に区分し，特別控除額の控除や，2 分の 1 課税の適⽤をするべきである。
3 要件の該当性のみで判断した結果，⼀時所得に該当されるという結果でありながら，その所得が偶発性を有していないという帰結も，今の多様な経済的取引に鑑みるとあり得ると思われる。本論⽂では，そのような取引として何が考えられるかということまで検討が及ばなかった。そのような帰結になった場合は，法の改正による解消が望ましいとは思われるが，この点については，今後の研究課題としたい。

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参考⽂献等【書籍】
・⻘⽊丈『租税法の読み⽅書き⽅講座』（税務経理協会，2018 年）
・阿部勇『⽇本財政論 租税編』
（改造社，1933 年）
・池本征男『所得税法̶理論と計算̶〔15 訂版〕』（税務経理協会，2021 年）
・⽯⽑正純『法制執務詳解《新版Ⅲ》』（ぎょうせい，2020 年）
・礒崎陽輔『分かりやすい法律・条例の書き⽅〔改訂版（増補 2）〕』（ぎょうせい，2021年）
・伊藤滋夫＝岩崎政明＝河村浩『要件事実で構成する所得税法』（中央経済社，2019 年）
・碓井光明＝⼩早川光郎＝⽔野忠邦＝中⾥実編『公法学の法と政策（上）』（有斐閣，2000年）
・⼤内兵衛＝⼟屋喬雄編『明治前期財政経済史料集成 第 1 巻』
（改造社，1931 年）
・⼤島隆夫＝⻄野襄⼀『所得税法の考え⽅・読み⽅〔第 2 版〕』
（税務経理協会，1988 年）
・岡村忠⽣＝渡辺徹也＝⾼橋祐介『ベーシック租税法［第 7 版］』
（有斐閣，2013 年）
・岡村忠⽣＝酒井貴⼦＝⽥中晶国『租税法〔第 3 版〕』
（有斐閣，2021 年）
・奥⾕健『市場所得と応能負担原則』（成⽂堂，2018 年）
・樫⽥明＝今井慶⼀郎＝佐藤誠⼀郎＝⽊下直⼈編『所得税基本通達逐条解説令和 3 年版』（⼤蔵財務協会，2021 年）
・⾦⼦宏編『所得課税の研究』（有斐閣，1991 年）
・⾦⼦宏『所得概念の研究〈所得課税の基礎理論/上巻〉』（有斐閣，1995 年）
・⾦⼦宏編著『所得税の理論と課題〔2 訂版〕』（税務経理協会，2001 年）
・⾦⼦宏編『租税法の発展』（有斐閣，2010 年）
・⾦⼦宏監修『現代租税法講座第 1 巻 理論・歴史』（⽇本評論社，2017 年）
・⾦⼦宏＝佐藤英明＝増井良啓＝渋⾕雅弘編『ケースブック租税法〔第 5 版〕』
（弘⽂堂，
2017 年）
・⾦⼦宏『租税法〔24 版〕』（弘⽂堂，2021 年）
・⾦⼦宏＝中⾥実編『租税法と⺠法』（有斐閣，2018 年）
・北野弘久編『現代税法講義〔5 訂版〕』（法律⽂化社，2009 年）
・北野弘久＝⿊川功補訂『税法学原論〔第 8 版〕』
（勁草書房，2020 年）
・⽊村弘之亮先⽣古稀記念論⽂集編集委員会編『公法の理論と体系思考』（信⼭社，2017年）
・⽊⼭泰嗣『弁護⼠が教えるわかりやすい「⺠法」の授業』（光⽂社，2012 年）
・⽊⼭泰嗣『教養としての「所得税法」⼊⾨』（⽇本実業出版社，2019 年）
・⽊⼭泰嗣『⼊⾨ 課税要件論』（中央経済社，2020 年）
・⽊⼭泰嗣『超⼊⾨ コンパクト租税法（第 2 版）』
（中央経済社，2022 年）

82

・清永敬次『税法〔新装版〕』（ミネルヴァ書房，2013 年）
・⼩林⻑⾕雄＝岩本厳『実務本位 所得税法詳解』（経済図書，1943 年）
・⼩⼭廣和『税財政と憲法』（有信堂⾼⽂社，2003 年）
・酒井克彦『所得税法の論点研究』（財経詳報社，2011 年）
・酒井克彦『クローズアップ課税要件事実論〔第 5 版〕』
（財経詳報社，2021 年）
・酒井克彦『裁判例からみる所得税法〔2 訂版〕』（⼤蔵財務協会，2021 年）
・佐藤英明『スタンダード所得税法［第 3 版］』
（弘⽂堂，2022 年）
・塩崎潤訳『R. グード著 個⼈所得税 改訂版̶「最良の租税」の研究̶』（今⽇社，
1976 年）・図⼦善信『新税法理論̶優しい税法̶』（成⽂堂，2018 年）
・武⽥昌輔監修『DHC コンメンタール所得税法』（第⼀法規，1983 年〔加除式〕）
・⽥中勝次郎『所得税法精義』（厳松堂，1930 年）
・⾕⼝勢津夫『税法基本講義〔第 7 版〕』
（弘⽂堂，2021 年）
・⾕⼝勢津夫＝⼀⾼⿓司＝野⼀⾊直⼈＝⽊⼭泰嗣『基礎から学べる租税法〔第 3 版〕』
（弘⽂堂，2022 年）
・注解所得税法研究会編『注解所得税法〔第 6 版〕』
（⼤蔵財務協会，2019 年）
・中⾥実＝弘中聡浩＝渕圭吾＝伊藤剛志＝吉村政穂編『租税法概説〔第 4 版〕』
（有斐閣，
2021 年）・中村芳昭＝三⽊義⼀編『演習ノート租税法〔第 3 版〕』
（法学書院，2013 年）
・中村芳昭＝三⽊義⼀『典型契約の税法務̶弁護⼠のための税法×税理⼠のための⺠法̶』（⽇本加除出版，2018 年）
・新村出監修『広辞苑〔第 7 版〕』（岩波書店，2018 年）
・⽇本租税理論学会編『租税理論研究叢書 28 所得概念の再検討』（財経詳報社，2018年）
・林四郎監修『例解新国語辞典〔第 9 版〕』（三省堂，2016 年）
・林良平＝前⽥達男編『新版注釈⺠法（2）総則（2）』（有斐閣，1991 年）
・法制執務・法令⽤語研究会『条⽂の読み⽅〔第 2 版〕』（有斐閣，2021 年）
・増⽥英敏編著『基本原理から読み解く 租税法⼊⾨』（成⽂堂，2014 年）
・増⽥英敏『紛争予防税法学̶税理⼠のための租税法講座』（TKC 出版，2015 年）
・増⽥英敏『リーガルマインド租税法〔第 5 版〕』
（成⽂堂，2019 年）
・松尾弘『⺠法の体系̶市⺠法の基礎̶〔第 6 版〕』
（慶應義塾⼤学出版会，2016 年）
・松沢智『新版租税実体法〔補正第 2 版〕』
（中央経済社，2003 年）
・松本寅俊『個⼈所得税』（第⼀書房，1939 年）
・⽔野忠恒『⼤系租税法〔第 3 版〕』
（中央経済社，2021 年）
・⼭本敬三『⺠法講義Ⅰ総則〔第 3 版〕』
（有斐閣，2011 年）
・雪岡重喜『所得税・法⼈税史草稿』（⼤蔵省主税局調査課，1955 年）

83

・柚⽊馨＝⾼⽊多喜男編『新版注釈⺠法（9）物権（4）〔改訂版〕』（有斐閣，2015 年）
・我妻榮＝有泉亨＝清⽔誠＝⽥⼭輝明『我妻・有泉コンメンタール⺠法̶総則・物権・債権̶〔第 8 版〕』（⽇本評論社，2022 年）【論⽂】
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・朝倉洋⼦「判批」税研 JTRI 32 巻 4 号（2016 年）94 ⾴
・浅妻章如「七五六号のホームラン・ボールをきっかけとした⼀時所得と譲渡所得との関係に関する考察」⽴教法学 75 号（2008 年）119 ⾴
・浅野卓郎「時事解説 ⼀時所得であることが明らかに ⾕間世代の弁護⼠に対する給付⾦の所得区分」税務弘報 68 巻 6 号（2020 年）85 ⾴
・伊川正樹「判批」税務 QA 97 号（2010 年）52 ⾴
・伊川正樹「所得税における対価性」⽊村弘之亮先⽣古稀記念論⽂集編集委員会編『公法の理論と体系思考』（信⼭社，2017 年）61 ⾴
・伊川正樹「判批」税研 JTRI 35 巻 4 号（2019 年）72 ⾴
・伊川正樹「譲渡所得における対価概念̶⾼額譲渡の事例を参考に̶」三⽊義⼀先⽣古稀記念論⽂集編集委員会編『現代税法と納税者の権利̶三⽊義⼀先⽣古稀記念論⽂集̶』（法律⽂化社，2020 年）23 ⾴
・池⽥浩太郎「わが国所得税の創設とその社会的諸条件̶歴史的，社会学的⼀研究̶」成城⼤學經済研究 6 号（1956 年）24 ⾴
・池本征男「判批」国税速報 6191 号（2011 年）54 ⾴
・池本征男「判批」国税速報 6451 号（2017 年）10 ⾴
・⽯⿊英明「判批」税理 63 巻 4 号（2020 年）173 ⾴
・市野瀬啻⼦「判批」税研 JTRI 31 巻 2 号（1990 年）93 ⾴
・市野瀬啻⼦「判批」税理 57 巻 14 号（2014 年）176 ⾴
・市野瀬啻⼦「判批」税研 JTRI 35 巻 2 号（2019 年）89 ⾴
・市野瀬啻⼦「判批」税理 63 巻 4 号（2020 年）148 ⾴
・井上⼀郎「改正税法のすべて（昭和 21 年（Ⅰ））
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・井上⼀郎「安井・今村・鍋島による明治 20 年所得税法逐条解説」税⼤論叢 23 号（1993年）509 ⾴
・井上和彦「判批」⾦融・商事判例 1203 号（2004 年）58 ⾴
・居林次雄「判批」⾦融・商事判例 1169 号（2003 年）65 ⾴
・上⽥正勝「個⼈の⽣命保険契約に基づく⼀時⾦・年⾦に係る所得⾦額の計算について」
税⼤論叢 69 号（2011 年）223 ⾴
・上⽥正勝「継続的⾏為と所得の性質決定との関係について̶インターネットを利⽤した
競⾺の⾺券の払戻⾦の課税関係を中⼼として̶」税⼤論叢 81 号（2015 年）179 ⾴

84

・上⽥正勝「所得税法における『対価』の意義について」税⼤論叢 102 号（2021 年）87⾴
・浦東久男「判批」別冊ジュリスト 120 号（1992 年）72 ⾴
・⼤⾼由美⼦「判批」税研 JTRI32 巻 6 号（1990 年）111 ⾴
・⼤⾼由美⼦「判批」税理 60 巻 5 号（2017 年）101 ⾴
・⼤⾼由美⼦「判批」税理 64 巻 14 号（2021 年）117 ⾴
・⼤沼洋⼀「判批」税理 30 巻 6 号（1987 年）161 ⾴
・⼤渕博義「判批」⽉刊税務事例 35 巻 6=8 号（2003 年）1 ⾴
・岡村忠⽣「収⼊⾦額に関する⼀考察」法学論叢 158 巻 5=6 号（2006 年）192 ⾴
・奥⾕健「判批」ジュリスト 253 号（2021 年）〔租税判例百選 第 7 版〕76 ⾴
・⾦⼦宏「判批」判例時報 1139 号（1985 年）179 ⾴
・⾦⼦弘「租税法解釈論序説̶若⼲の最⾼裁判決を通して⾒た租税法の解釈のあり⽅」⾦⼦弘=中⾥実=J・マーク・ラムザイヤー編『租税法と市場』（有斐閣、2014 年）3 ⾴
・鎌野真敬「判解」最⾼裁判所判例解説⺠事篇平成 22 年度（上）137 ⾴
・加美裕史「判批」旬刊速報税理 33 巻 11 号（2014 年）36 ⾴
・川崎浩「判批」税務弘報 57 巻 14 号（2009 年）103 ⾴
・川⽥剛「判批」国際税務 25 巻 6 号（2005 年）42 ⾴
・管野浅雄「判批」国税速報 6292 号（2013 年）9 ⾴
・岸⽥貞夫「判批」ジュリスト 1460 号（2013 年）123 ⾴
・岸⽥貞夫＝中江博⾏「所得区分についての検討」松蔭⼤学⼤学院経営管理研究科松蔭論叢 16 号（2020 年）37 ⾴
・北野弘久「判批」⺠商法雑誌 69 巻 3 号（1973 年）524 ⾴
・⽊⼭泰嗣「判批」税経通信 67 巻 6 号（2012 年）161 ⾴
・⽊⼭泰嗣「判批」税経通信 70 巻 3 号（2015 年）175 ⾴
・⽊⼭泰嗣「判批」税経通信 70 巻 9 号（2015 年）190 ⾴
・⽊⼭泰嗣「競⾺事件の最⾼裁判決に含まれる諸問題̶最⾼裁平成 27 年 3 ⽉ 10 ⽇第三⼩法廷判決̶」⻘⼭ビジネスロー・レビュー5 巻 1 号（2015 年）195 ⾴
・⽊⼭泰嗣「税法解釈のあり⽅―⽂理解釈は正しいのか」⻘⼭法学論集 58 巻 2 号（2016年）126 ⾴・⽊⼭泰嗣「判批」税経通信 71 巻 13 号（2016 年）174 ⾴
・⽊⼭泰嗣「判批」税経通信 73 巻 7 号（2018 年）6 ⾴
・⽊⼭泰嗣「債務免除益事件の差戻審判決に含まれる諸問題〈判例研究〉」⻘⼭法学論集59 巻 3 号（2017 年）91 ⾴
・⽊⼭泰嗣「所得区分における税法解釈のあり⽅」⻘⼭法学論集 59 巻 4 号（2018 年）71
⾴
・⽊⼭泰嗣「判批」税理 63 巻 10 号（2020 年）120 ⾴

85

・⽊⼭泰嗣「税法における実質主義と外観論の関係」伊川正樹他編『三⽊義⼀先⽣古稀記念
論⽂集 現代税法と納税者の権利』（法律⽂化社，2020 年）1 ⾴
・⽊⼭泰嗣「判例の変遷にみる税法の解釈適⽤−判断基準の複雑化傾向は，なぜ平成 27
年に⽣じたのか？−」⻘⼭法学論集 62 巻 2 号（2020 年）1 ⾴
・⽊⼭泰嗣「判批」税理 64 巻 14 号（2021 年）120 ⾴
・⽊⼭泰嗣「⼀時所得の要件論̶判例の変遷からみる偶発性要件の要否̶」⻘⼭法学論集
64 巻 2 号（2022 年）221 ⾴
・⽊⼭泰嗣「判批」税理 65 巻 8 号（2022 年）120 ⾴
・⽊⼭泰嗣「判批」税経通信 77 巻 10 号（2022 年）166 ⾴
・國枝繁樹「租税法と公共経済学」⾦⼦宏監修『現代租税法講座第 1 巻 理論・歴史』（⽇本評論社，2017 年）237 ⾴
・倉⾒智亮「所得税法における『対価』概念の意義に関する基礎的考察」税法学 571 号（2014 年）23 ⾴
・古賀敬作「判批」⼤阪経⼤論集 67 巻 6 号（2017 年）109 ⾴
・⼩⻄貴雄＝中村紗絵⼦「判批」税務弘報 65 巻 8 号（2017 年）66 ⾴
・⼩林由美「判批」税 72 巻 10 号（2017 年）137 ⾴
・⼩林由美「判批」税 74 巻 2 号（2019 年）315 ⾴
・権⽥和雄「所得税法における所得区分の基準̶⼀時所得と雑所得を中⼼に」税法学 573
号（2015 年）115 ⾴
・酒井克彦「判批」国税速報 5580 号（2004 年）12 ⾴
・酒井克彦「判批」国税速報 5685 号（2005 年）5 ⾴
・酒井克彦「判批」⽉刊税務事例 38 巻 6 号（2006 年）42 ⾴
・酒井克彦「いわゆる⾺券訴訟にみる⼀時所得該当性̶最⾼裁平成 27 年 3 ⽉ 10 ⽇第三⼩法廷判決及び東京地裁平成 27 年 5 ⽉ 14 ⽇判決を素材として̶」中央ロー・ジャーナル
12 巻 3 号（2015 年）99 ⾴
・酒井克彦「判批」税経通信 70 巻 7 号（2015 年）97 ⾴
・酒井克彦「所得税法上の所得区分の在り⽅」税法学 579 号（2018 年）230 ⾴
・酒井克彦「所得税法上の所得区分の在り⽅：経済社会の変容に即応した課税（第 8 回）
⼀時所得廃⽌論」税理 62 巻 10 号（2019 年）220 ⾴
・酒井克彦「所得税法の所得区分判定における事実認定上の視⾓―いわゆる⽇通課⻑事件
再考―」中央ロー・ジャーナル 18 巻 2 号（2021 年）3 ⾴
・酒井貴⼦「判批」別冊ジュリスト 253 号（2021 年）〔租税判例百選第 7 版〕78 ⾴
・佐々⽊栄美⼦「判批」税研 JTRI35 巻 4 号（2019 年）80 ⾴
・佐藤孝⼀「判批」⽉刊税務事例 50 巻 7 号（2018 年）1 ⾴
・佐藤孝⼀「判批」⽉刊税務事例 53 巻 10 号（2021 年）7 ⾴
・佐藤修⼆「判批」ジュリスト 1509 号（2017 年）10 ⾴

86

・佐藤英明「⼀時所得の要件に関する覚書」⾦⼦宏＝中⾥実＝J.マーク・ラムザイヤー編『租税法と市場』（有斐閣，2014 年）220 ⾴
・佐藤英明「判批」ジュリスト 1482 号（2015 年）10 ⾴
・佐藤英明＝横⽥和正「判批」TKC 税研情報 25 巻 1 号（2016 年）16 ⾴
・佐藤英明＝⽥⼝常代「判批」TKC 税研情報 27 巻 1 号（2018 年）12 ⾴
・品川芳宣「判批」旬刊商事法務 1017 号（1984 年）42 ⾴
・品川芳宣「判批」税研 JTRI 30 巻 1 号（2014 年）92 ⾴
・品川芳宣「判批」TKC 税研情報 23 巻 2 号（2014 年）36 ⾴
・渋⾕雅弘「租税法判例の動き」ジュリスト臨時増刊 1570 号（2022 年）〔令和 3 年度重要判例解説〕160 ⾴
・志場喜徳郎「改正所得税法解説」財政経済弘報 310 号（1952 年）3 ⾴
・⽩崎浅吉「判批」ジュリスト 539 号（1973 年）124 ⾴
・⾼梨克彦「判批」シュトイエル 329 号（1989 年）9 ⾴・武⽥昌輔「判批」T&Amaster59 号（2004 年）18 ⾴
・⽥澤広貴「債務免除益の所得区分決定における判断基準の考察：不動産所得と⼀時所得における債務免除益を中⼼に」租税資料館賞受賞論⽂集第 30 回中巻（2021 年）211 ⾴
・⽥島秀則「判批」⽉刊税務事例 48 巻 5 号（2016 年）10 ⾴
・⽥中治「⼀時所得と他の所得との区分」税務事例研究 95 号（2007 年）28 ⾴
・⽥中治「判批」別冊ジュリスト 228 号（2016 年）88 ⾴
・⽥中治「『給与等』該当性をめぐる近時の紛争例」税務事例研究 190 号（2022 年）25 ⾴
・⽥中啓之「営利を⽬的としない継続的⾏為から⽣じた所得」論究ジュリスト 12 号
（2015 年）255 ⾴
・⾕⼝勢津夫「判批」別冊ジュリスト 120 号（1992 年）58 ⾴
・⾕⼝智紀「判批」法学セミナー増刊 24 号（2019 年）215 ⾴
・寺内将浩「⽣命保険契約から⽣ずる個⼈所得の課税の在り⽅」税⼤論叢 61 号（2009年）477 ⾴・⼾⽥悠⼦「判批」税務弘報 66 巻 10 号（2018 年）160 ⾴
・⻑島弘「判批」⽉刊税務事例 47 巻 4 号（2015 年）9 ⾴
・⻑島弘「判批」⽉刊税務事例 47 巻 7 号（2015 年）36 ⾴
・⻑島弘「判批」ジュリスト 1534 号（2019 年）126 ⾴
・⻑島弘「判批」⽉刊税務事例 52 巻 7 号（2020 年）20 ⾴
・⻑⼾貴之「判批」ジュリスト 1515 号（2018 年）128 ⾴
・中尾隼⼤＝奥⾕健「判批」⽉刊税務事例 53 巻 11 号（2021 年）81 ⾴
・中尾隼⼤「判批」⽉刊税務事例 54 巻 8 号（2022 年）110 ⾴
・中⻄良彦「判批」税理 56 巻 6 号（2013 年）176 ⾴
・⻄野襄⼀「判批」別冊ジュリスト 79 号（1983 年）82 ⾴

87

・⻄本靖宏「判批」別冊ジュリスト 253 号（2021 年）〔租税判例百選第 7 版〕80 ⾴
・楡井英夫「判解」最⾼裁判所判例解説刑事篇平成 27 年度 91 ⾴
・橋本浩史「判批」税経通信 74 巻 14 号（2019 年）12 ⾴
・橋本浩史「判批」税経通信 76 巻 3 号（2021 年）152 ⾴
・⾺場陽「所得の論証̶税務訴訟における事実と評価の分掌̶」税法学 586 号（2021年）505 ⾴・林仲宣「判批」税 64 巻 11 号（2009 年）28 ⾴
・林仲宣＝⾼⽊良昌「判批」税務弘報 62 巻 4 号（2014 年）156 ⾴
・林仲宣「判批」税務弘報 63 巻 5 号（2015 年）91 ⾴
・林仲宣＝⾕⼝智紀「判批」税務弘報 64 巻 5 号（2016 年）146 ⾴
・林仲宣「判批」法律のひろば 68 巻 5 号（2015 年）70 ⾴
・林仲宣「判批」法律のひろば 69 巻 5 号（2016 年）54 ⾴
・林仲宣「最近の判例から考える所得区分の論理」⽊村弘之亮先⽣古稀記念論⽂集編集委員会編『公法の理論と体系思考』（信⼭社，2017 年）
・⽇景智「判批」国税速報 5529 号（2003 年）21 ⾴
・藤間⼤順「ノンリコース債務免除益の所得分類̶東京地判平成 27 年 5 ⽉ 21 ⽇裁判所 H
P̶」⻘⼭社会科学紀要 45 巻 1 号（2016 年）59 ⾴
・藤間⼤順「判批」⽉刊税務事例 51 巻 8 号（2019 年）45 ⾴
・渕圭吾「所得の構成要素としての純資産増加」⾦⼦宏＝中⾥実＝J.マーク・ラムザイヤ
ー編『租税法と市場』（有斐閣，2014 年）92 ⾴
・本庄資「判批」ジュリスト 1284 号（2005 年）157 ⾴
・本⽥光弘「判批」ジュリスト 1556 号（2021 年）123 ⾴
・前⽥佐恵⼦「中間層における賃⾦格差の持続性とその要因について：所得過程分析」年
⾦研究 11 巻（2019 年）24 ⾴
・増⽥英敏＝⼩出絹恵「判批」TKC 税研情報 16 巻 5 号（2007 年）15 ⾴
・増⽥英敏＝⼩関健三「判批」TKC 税研情報 24 巻 5 号（2015 年）26 ⾴
・増⽥英敏「紛争予防税法学と要件事実論」⽊村弘之亮先⽣古稀記念論⽂集編集委員会編『公法の理論と体系思考』（信⼭社，2017 年）
・増⽥稔「判解」最⾼裁判所判例解説⺠事篇平成 18 年度 1116 ⾴
・増⽥稔「判批」法曹時報 60 巻 2 号（2008 年）211 ⾴
・松井宏「判批」税理 58 巻 1 号（年）100 ⾴
・三⽊義⼀「判批」税理 46 巻 2 号（2003 年）10 ⾴
・宮崎綾望「判批」法学セミナー増刊 14 号（2014 年）205 ⾴
・森稔樹「判批」法学セミナー増刊 17 号（2015 年）245 ⾴
・安井栄⼆「判批」税研 JTRI 35 巻 4 号（2019 年）91 ⾴
・⼭⽥俊⼀「プロから寄せられた難問事例（第 55 回）法⼈からの利益供与と，受益者の88

課税関係：⼀時所得と雑所得の区分」税理 62 巻 7 号（2019 年）166 ⾴
・⼭⼝敬三郎「判批」税理 61 巻 3 号（2018 年）137 ⾴
・⼭⼝敬三郎「判批」税理 63 巻 10 号（2020 年）139 ⾴
・横井⾥保「判批」ジュリスト 1579 号（2023 年）146 ⾴
・吉村典之「消費税の課税要件としての対価性についての⼀考察̶対価性の要件と会費・補助⾦」⾦⼦宏編『租税法の発展』（有斐閣，2010 年）396 ⾴
・吉村宏延「キーワードで読み解く個⼈所得課税（第 16 回）⼀時所得」税 76 巻 7 号（2021 年）7 ⾴
・吉村政徳「判解」ジュリスト増刊 1505 号（2017 年）［平成 28 年度重要判例解説］212⾴
・吉村政徳「消費税における『対価』の意義と購⼊型クラウドファンディング」⾦⼦宏＝
中⾥実編『租税法と⺠法』（有斐閣，2018 年）408 ⾴
・吉良実「判批」⺠商法雑誌 90 巻 5 号（1984 年）768 ⾴
・依⽥孝⼦「判批」税研 JTRI 31 巻 5 号（2016 年）96 ⾴
・渡辺智之「最適課税論と所得概念」⾦⼦宏編『租税法の発展』（有斐閣，2010 年）297⾴
・渡辺充「判批」旬刊速報税理 34 巻 12 号（2015 年）31 ⾴
・渡辺充「判批」旬刊速報税理 36 巻 33 号（2017 年）30 ⾴
・渡辺充「判批」税理 61 巻 4 号（2018 年）2 ⾴
・渡辺充「判批」税理 65 巻 3 号（2022 年）254 ⾴
・渡部尚史「⼀時所得の要件と特⾊」神⼾学院経済学論集 51 巻 4 号（2020 年）113 ⾴【裁判例】（最⾼裁判所）・最判昭和 47 年 12 ⽉ 26 ⽇⺠集 26 巻 10 号 2013 ⾴
・最判昭和 53 年 6 ⽉ 23 ⽇税資 101 号順号 578 ⾴
・最判昭和 56 年 4 ⽉ 23 ⽇税資 117 号 217 ⾴
・最判昭和 56 年 4 ⽉ 24 ⽇⺠集 35 巻 3 号 672 ⾴
・最判昭和 58 年 9 ⽉ 9 ⽇⺠集 37 巻 7 号 962 ⾴
・最判昭和 58 年 12 ⽉ 6 ⽇訟⽉ 30 巻 6 号 1065 ⾴
・最判昭和 63 年 7 ⽉ 19 ⽇税資 165 号 340 ⾴
・最判平成 2 年 7 ⽉ 17 ⽇判時 1357 号 46 ⾴
・最判平成 6 年 3 ⽉ 8 ⽇税資 200 号 894 ⾴
・最判平成 17 年 1 ⽉ 25 ⽇⺠集 59 巻 1 号 64 ⾴
・最判平成 17 年 11 ⽉ 8 ⽇訟⽉ 52 巻 11 号 3503 ⾴
・最判平成 18 年 10 ⽉ 24 ⽇⺠集 60 巻 8 号 3128 ⾴

89

・最判平成 18 年 11 ⽉ 16 ⽇税資 256 号順号 10573
・最決平成 19 年 9 ⽉ 25 ⽇税資 257 号順号 10790
・最判平成 24 年 1 ⽉ 13 ⽇⺠集 66 巻 1 号 1 ⾴
・最判平成 24 年 1 ⽉ 16 ⽇判時 2149 号 58 ⾴
・最決平成 24 年 9 ⽉ 27 ⽇税資 262 号順号 12051
・最決平成 24 年 10 ⽉ 16 ⽇税資 262 号順号 12069
・最決平成 24 年 10 ⽉ 23 ⽇税資 262 号順号 12079
・最判平成 25 年 11 ⽉ 8 ⽇税資 263 号順号 12330
・最判平成 27 年 3 ⽉ 10 ⽇刑集 69 巻 2 号 434 ⾴
・最判平成 27 年 3 ⽉ 31 ⽇税資 265 号順号 12644
・最判平成 27 年 10 ⽉ 8 ⽇集⺠ 251 号 1 ⾴
・最決平成 29 年 4 ⽉ 18 ⽇税資 267 号順号 13012
・最判平成 29 年 12 ⽉ 15 ⽇⺠集 71 巻 10 号 2235 ⾴
・最決平成 29 年 12 ⽉ 19 ⽇税資 267 号順号 13101
・最判平成 29 年 12 ⽉ 20 ⽇税資 267 号順号 13103
・最決平成 30 年 8 ⽉ 29 ⽇税資 268 号順号 13179
・最判平成 30 年 9 ⽉ 25 ⽇⺠集 72 巻 4 号 317 ⾴（⾼等裁判所）
・名古屋⾼⾦沢⽀判昭和 43 年 2 ⽉ 28 ⽇⾏集 19 巻 1＝2 号 297 ⾴
・東京⾼判昭和 46 年 12 ⽉ 17 ⽇判タ 276 号 365 ⾴
・⼤阪⾼判平成 52 年 4 ⽉ 15 ⽇税資 94 号 80 ⾴
・東京⾼判昭和 53 年 3 ⽉ 28 ⽇⺠集 37 巻 7 号 981 ⾴
・⼤阪⾼判昭和 55 年 2 ⽉ 29 ⽇⾏集 31 巻 2 号 316 ⾴
・東京⾼判昭和 60 年 12 ⽉ 17 ⽇税資 147 号 593 ⾴
・福岡⾼判昭和 63 年 11 ⽉ 22 ⽇税資 166 号 505 ⾴
・名古屋⾼判平成 2 年 1 ⽉ 29 ⽇税資 175 号 204 ⾴
・名古屋⾼判平成 5 年 9 ⽉ 22 ⽇税資 198 号 1132 ⾴
・⼤阪⾼判平成 15 年 8 ⽉ 27 ⽇税資 253 号順号 9416
・東京⾼判平成 16 年 2 ⽉ 19 ⽇⾼⺠集 57 巻 1 号 1 ⾴
・東京⾼判平成 16 年 10 ⽉ 7 ⽇⺠集 60 巻 8 号 3212 ⾴
・東京⾼判平成 17 年 4 ⽉ 27 ⽇税資 255 号順号 10013
・⼤阪⾼判平成 18 年 2 ⽉ 23 ⽇税資 256 号順号 10327
・⼤阪⾼判平成 18 年 2 ⽉ 23 ⽇税資 256 号順号 10327
・東京⾼判平成 18 年 9 ⽉ 14 ⽇判時 1969 号 47 ⾴
・福岡⾼判平成 21 年 7 ⽉ 29 ⽇⺠集 66 巻 1 号 64 ⾴

90

・福岡⾼判平成 22 年 12 ⽉ 21 ⽇税資 260 号順号 11578
・東京⾼判平成 23 年 6 ⽉ 29 ⽇税資 261 号順号 11705
・東京⾼判平成 23 年 11 ⽉ 16 ⽇税資 261 号順号 11809
・東京⾼判平成 24 年 2 ⽉ 22 ⽇税資 262 号順号 11887
・東京⾼判平成 25 年 5 ⽉ 30 ⽇税資 263 号順号 12222
・東京⾼判平成 25 年 7 ⽉ 10 ⽇税資 263 号順号 12254
・広島⾼判平成 26 年 1 ⽉ 30 ⽇税資 264 号 12402
・⼤阪⾼判平成 26 年 5 ⽉ 9 ⽇刑集 69 巻 2 号 491 ⾴
・東京⾼判平成 26 年 5 ⽉ 19 ⽇税資 264 号順号 12473
・⼤阪⾼判平成 26 年 6 ⽉ 18 ⽇税資 264 号順号 12488
・東京⾼判平成 27 年 3 ⽉ 19 ⽇訟⽉ 61 巻 10 号 1966 ⾴
・東京⾼判平成 28 年 2 ⽉ 17 ⽇税資 266 号順号 12800
・東京⾼判平成 28 年 4 ⽉ 21 ⽇⺠集 71 巻 10 号 2356 ⾴
・東京⾼判平成 28 年 9 ⽉ 29 ⽇税資 266 号順号 12907
・⼤阪⾼判平成 28 年 10 ⽉ 6 ⽇訟⽉ 63 巻 4 号 1205 ⾴
・東京⾼判平成 28 年 11 ⽉ 17 ⽇税資 266 号順号 12934
・広島⾼判平成 29 年 2 ⽉ 8 ⽇⺠集 72 巻 4 号 353 ⾴
・札幌⾼判平成 29 年 4 ⽉ 13 ⽇税資 267 号順号 13009
・東京⾼判平成 29 年 9 ⽉ 28 ⽇税資 267 号順号 13068
・福岡⾼判平成 30 年 11 ⽉ 27 ⽇税資 268 号順号 13213
・東京⾼判令和 2 年 11 ⽉ 4 ⽇訟⽉ 67 巻 8 号 1276 ⾴
・東京⾼判令和 3 年 8 ⽉ 25 ⽇公刊物未登載（LEX/DB ⽂献番号 25591128）
・⼤阪⾼判令和 3 年 9 ⽉ 29 ⽇公刊物未登載（LEX/DB ⽂献番号 25593010）（地⽅裁判所）・東京地判昭和 44 年 2 ⽉ 26 ⽇税資 56 号 42 ⾴
・東京地判昭和 45 年 4 ⽉ 7 ⽇税資 64 号 1700 ⾴
・東京地判昭和 45 年 11 ⽉ 30 ⽇訟⽉ 17 巻 3 号 501 ⾴
・⼤阪地判昭和 46 年 10 ⽉ 21 ⽇⾏集 22 巻 10 号 1643 ⾴
・⼤阪地判昭和 50 年 11 ⽉ 21 ⽇税資 83 号 543 ⾴
・東京地判昭和 51 年 10 ⽉ 6 ⽇⺠集 37 巻 7 号 971 ⾴
・静岡地判昭和 51 年 11 ⽉ 25 ⽇訟⽉ 22 巻 12 号 2898 号
・⼤阪地判昭和 54 年 5 ⽉ 31 ⽇⾏集 30 巻 5 号 1077 ⾴
・東京地判昭和 57 年 9 ⽉ 22 ⽇税資 127 号 868 ⾴
・静岡地判昭和 60 年 3 ⽉ 14 ⽇税資 144 号 524 ⾴
・福岡地判昭和 62 年 7 ⽉ 21 ⽇訟⽉ 34 巻 1 号 187 ⾴

91

・東京地判平成 4 年 3 ⽉ 10 ⽇訟⽉ 39 巻 1 号 139 ⾴
・名古屋地判平成 4 年 9 ⽉ 16 ⽇判時 1470 号 65 ⾴
・東京地判平成 8 年 3 ⽉ 29 ⽇税資 217 号 1258 ⾴
・静岡地判平成 8 年 7 ⽉ 18 ⽇⾏集 47 巻 7＝8 号 632 ⾴
・名古屋地判平成元年 7 ⽉ 28 ⽇税資 173 号 417 ⾴
・⼤分地判平成 10 年 3 ⽉ 23 ⽇税資 231 号 212 ⾴
・東京地判平成 11 年 3 ⽉ 30 ⽇税資 241 号 484 ⾴
・東京地判平成 12 年 7 ⽉ 13 ⽇訟⽉ 47 巻 9 号 2785 ⾴
・東京地判平成 14 年 11 ⽉ 26 ⽇訟⽉ 51 巻 10 号 2783 ⾴
・東京地判平成 15 年 8 ⽉ 26 ⽇税資 253 号順号 9414
・東京地判平成 16 年 3 ⽉ 16 ⽇判タ 1166 号 135 ⾴
・東京地判平成 17 年 5 ⽉ 20 ⽇税資 255 号順号 10037
・⼤阪地判平成 17 年 9 ⽉ 14 ⽇税資 255 号順号 10127
・東京地判平成 18 年 2 ⽉ 24 ⽇判時 1969 号 50 ⾴
・福岡地判平成 21 年 1 ⽉ 27 ⽇⺠集 66 巻 1 号 30 ⾴
・東京地判平成 22 年 10 ⽉ 8 ⽇税資 260 号順号 11528
・東京地裁平成 23 年 4 ⽉ 21 ⽇税資 261 号順号 11674
・東京地判平成 23 年 5 ⽉ 11 ⽇税資 261 号順号 11683
・東京地判平成 24 年 12 ⽉ 11 ⽇判時 2186 号 23 ⾴
・東京地判平成 24 年 12 ⽉ 25 ⽇税資 262 号順号 12122
・岡⼭地判平成 25 年 3 ⽉ 27 ⽇⺠集 72 巻 4 号 336 ⾴
・⼤阪地判平成 25 年 5 ⽉ 23 ⽇刑集 69 巻 2 号 470 ⾴
・東京地判平成 25 年 9 ⽉ 27 ⽇税資 263 号順号 12298
・⼤阪地判平成 25 年 12 ⽉ 12 ⽇税資 263 号順号 12351
・東京地判平成 25 年 12 ⽉ 25 ⽇税資 262 号順号 12122
・東京地判平成 27 年 2 ⽉ 26 ⽇税資 265 号順号 12613
・東京地判平成 27 年 3 ⽉ 19 ⽇訟⽉ 61 巻 10 号 1966 ⾴
・東京地判平成 27 年 5 ⽉ 14 ⽇⺠集 71 巻 10 号 2279 ⾴
・東京地判平成 27 年 5 ⽉ 21 ⽇税資 265 号順号 12666
・東京地判平成 28 年 3 ⽉ 4 ⽇税資 266 号順号 12817
・東京地判平成 28 年 5 ⽉ 27 ⽇税資 266 号順号 12859
・東京地判平成 28 年 11 ⽉ 9 ⽇税資 266 号順号 12930
・横浜地判平成 28 年 11 ⽉ 9 ⽇訟⽉ 63 巻 5 号 1470 ⾴
・福岡地判平成 29 年 11 ⽉ 30 ⽇税資 267 号順号 13092
・東京地判平成 30 年 4 ⽉ 19 ⽇判時 2405 号 3 ⾴
・東京地判令和元年 10 ⽉ 30 ⽇判タ 1482 号 174 ⾴

92

・⼤阪地判令和元年 12 ⽉ 13 ⽇税資 269 号順号 13358
・東京地判令和 2 年 10 ⽉ 15 ⽇税資 270 号順号 13464
・東京地判令和 3 年 1 ⽉ 29 ⽇公刊物未登載（LEX/DB ⽂献番号 25588063）【裁決例】
・国税不服審判所裁決平成 15 年 6 ⽉ 6 ⽇裁決事例集 65 集 238 ⾴
・国税不服審判所裁決平成 18 年 9 ⽉ 21 ⽇裁決事例集 72 集 119 ⾴
・国税不服審判所裁決平成 20 年 5 ⽉ 13 ⽇裁決事例集 75 集 229 ⾴
・国税不服審判所裁決令和 4 年 2 ⽉ 7 ⽇裁決事例集 126 集 17 ⾴
以上93