Internal Auditing

内部監査 No.6
公益財団法人日本内部監査研究所
Public Interest Incorporated Foundation
Japan Internal Audit Research Foundation
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Internal Auditing

内部監査
公益財団法人日本内部監査研究所
Public Interest Incorporated Foundation
Japan Internal Audit Research Foundation

■

目

次

No.

6

MARCH–2024■

第３回講演会「ＣＯＳＯガイダンス：『サステナビリティ報告に係る有効な内部統制（ＩＣＳＲ）の実現』翻訳刊行記念講演会」�������� ２

第１部
講演「サステナビリティ情報の信頼性を巡る課題～内部統制の構築と評価のポイント～」橋本尚（元 青山学院大学大学院 教授）������������������������������������������������������������������������������������������������������������ ４

第２部「ＣＯＳＯ - ＩＣＳＲから学ぶべきこと」
��������������������������������������������������������������������������������������������������������22
パネリスト
堺咲子（内部監査人協会（ＩＩＡ）国際本部 専門職資格審議会委員、
インフィニティコンサルティング 代表）

小西範幸（青山学院大学 副学長 大学院会計プロフェッション研究科 教授）

神林比洋雄（プロティビティＬＬＣ シニアマネージングディレクタ、公認会計士）

オブザーバー橋本尚（元 青山学院大学大学院 教授）

コーディネータ
八田

進二（青山学院大学 名誉教授、大原大学院大学会計研究科 教授）

第３回（2023 年度）懸賞論文 審査結果������������������������������������������������������������������������������66
テーマ：「内部監査は組織体のサステナビリティにいかに貢献できるか」
◆ 優秀賞 「第２ラインと内部監査の協調と協働～現在において加重すべき具体的な内部監査活動の考察～」
吉崎

敏樹（株式会社ＩＨＩ 内部監査部 フェロー）��������������������������������������������������������������������������������������67

内部監査 No. ６

1

論

文

公益財団法人日本内部監査研究所

第３回 講演会

ＣＯＳＯガイダンス：

「サステナビリティ報告に係る有効な内部統制（ＩＣＳＲ）の実現」
翻訳刊行記念講演会
後援：一般社団法人日本内部監査協会
2023 年 12 月 12 日（火）アーカイブ配信
12 月 15 日（金）～ 12 月 25 日（月）昨今、国際的にＥＳＧ投資が活発化してきていることなどを受け、企業のサステナビリティ課題への取組状況に関する情報に注目が集まってきております。
こうした中、グリーンウォッシュと言われるような、企業の実態を意図的に糊塗するかのような情報が公表される例も指摘されており、サステナビリティ報告に係る効果的な内部統制の整備・運用は、財務報告に係る内部統制と同様、企業にとって不可欠なものとなってきております。
こうした状況を受け、ＣＯＳＯ（トレッドウェイ委員会支援組織委員会）では、2023 年３月に、"Achieving Effective Internal Control over Sustainability Reporting (ICSR)" と題するガイダンスを公表し、サステナビリティ報告に係る効果的な内部統制の導入に向けたひとつの指針を示しました。
公益財団法人日本内部監査研究所では、いち早く本ガイダンスの翻訳に着手し、本年８月に、日本語訳として「サステナビリティ報告に係る有効な内部統制（ＩＣＳＲ）の実現」を公表いたしました。
今般、この翻訳に携わった関係者および有識者が一堂に会し、我が国におけるＣＯＳＯ - ＩＣＳ
Ｒの普及並びにサステナビリティ報告に係る効果的な内部統制の構築を企図した講演及びパネル討論会を開催する運びとなりました。
本誌では、実際のご講演・討論内容を講演録として掲載いたします。

2

内部監査 No. ６
４

講演会プログラム（敬称略）
2023 年 12 月 12 日（火）14:00 ～ 17:00

オンライン（Zoom）開催

12 月 15 日（金）～ 12 月 25 日（月） アーカイブ配信

開会挨拶

14:00-14:10

公益財団法人日本内部監査研究所 所長
辻

正雄

第１部

講演

14:10-15:10 「サステナビリティ情報の信頼性を巡る課題～内部統制の構築と評価のポイント～」橋本尚（元・青山学院大学大学院教授）

休憩（15 分）第２部

パネル討論会

15:25-17:00 「COSO-ICSR から学ぶべきこと」●パネリスト堺

咲子「COSO-ICSR が公表に至るまでの議論を中心に」（内部監査人協会（IIA）国際本部 専門職資格審議会委員、インフィニティコンサルティ
ング 代表）
小西範幸「サステナビリティ報告に係る保証と internal control」（青山学院大学副学長 大学院会計プロフェッション研究科教授）
神林比洋雄 「COSO-ICSR を実践に移すためのポイント」（プロティビティ LLC シニアマネージングディレクタ、公認会計士）●オブザーバー橋本尚（元・青山学院大学大学院 教授）●コーディネータ
八田

進二（青山学院大学名誉教授、大原大学院大学会計研究科教授）

講演

サステナビリティ情報の信頼性を巡る課題～内部統制の構築と評価のポイント～橋本尚

元 青山学院大学大学院 会計プロフェッション研究科 教授

を更新・拡張したもので、この調査研究ではサス

はじめに

テナビリティに関する内部・外部への報告や、サステナブルビジネスに関する課題の管理のための皆さん、こんにちは。ただいまご紹介いただき

データ品質向上への道筋として、サステナビリ

ました、青山学院大学元教授の橋本です。本日はティチームと財務チームの一層の統合を進めるこ「サステナビリティ情報の信頼性を巡る課題～内とが不可欠であることを提唱しておりました。

部統制の構築と評価のポイント～」と題しまして、

また、今般公表のガイダンスの性格は規範性の先般、翻訳刊行いたしましたＣＯＳＯのガイダン

ないガイダンスということで、ＣＯＳＯの内部統スについてお話ししたいと思います。

制の統合的フレームワークが、サステナブルビジネスの活動や報告にどのように適用されるかにつ

ＣＯＳＯの新ガイダンスについて

いて、解釈、意見、見解を表明したものにすぎないとされておりますが、これまでのＣＯＳＯの内ト レ ッ ド ウ ェ イ 委 員 会 支 援 組 織 委 員 会（ Ｃ

部統制やＥＲＭに関する報告書と同様に、サステ

Ｏ Ｓ Ｏ ） は、 本 年（2023 年 ） ３ 月 30 日 に「 サナビリティ報告に係る内部統制の国際的なデファ

ステナビリティ報告に係る有効な内部統制

クトスタンダードになるものと思われます。

の実

現（Achieving Effective Internal Control overSustainability Reporting（ICSR）: Building Trust andConfidence through the COSO Internal Control-Integrated「ＣＯＳＯ前会長２名による序文：行動の呼びかけ」（５頁）

Framework）」と題するガイダンスを公表いたしま

した。先ほど、辻所長からお話がありましたよう

ＣＯＳＯ前会長、デイビッド・Ｌ・ランジッテに、公益財団法人日本内部監査研究所はＣＯＳＯ

ル（David L. Landsittel）氏とロバート・Ｂ . ハーの正式な許諾の下に、本年８月 25 日にこのガイス・ジュニア（Robert B. Hirth Jr.）氏の２名にダンスの日本語版を公表いたしました。

る「序文：行動の呼びかけ」では、1992 年に公このガイダンスは 2017 年９月公表の調査研究

4

表され 2013 年に大幅改訂されたＣＯＳＯの内部内部監査 No. ６

講演

統制の統合的フレームワークは、
報告目的から「財ネスのさまざまな側面に関する経験や専門知識を務」という言葉を削除し、内部・外部・財務・非持つ人々と、財務報告に係る内部統制の経験者を

財務のあらゆる報告形態にフレームワークの範囲結びつけることが、サステナビリティ報告に係ると適用を拡大したことや、サステナビリティやＥ

内部統制の設計と導入や、サステナビリティに関ＳＧの報告に 2013 年版フレームワークを使用すする課題の管理を成功させるために不可欠な要素ることで、基礎となるプロセスと内部統制の全体であると述べております。

的な有効性、効率性、正確性、さらには報告の正確性が大きく向上することを強く確信しているとして、サステナビリティやＥＳＧの報告は企業価

提言：サステナブルビジネス情報に対する信頼と自信の確立（11 ～ 15 頁）

値の源泉を理解しようとする複数のステークホル
ダーのニーズに応えるために、今や世界中の企業「定義」、「謝辞」と続き、次の「提言：サステ

報告において恒久的な広がりを見せており、このナブルビジネス情報に対する信頼と自信の確立」

報告に対する有効な内部統制が存在すべきである

では、サステナビリティ報告に係る内部統制を導と結んでおります。

入する際に良い出発点となるのは、2013 年版フ
レームワークのプロセスとエコシステムに、サス

エグゼクティブサマリー（６～７頁）

テナビリティに関する重要な側面である「誠実性とパーパスに対する組織のコミットメント」とい次の１ページ余りの「エグゼクティブサマリー」

う概念を加えたものであるとして、図Ｒ - １を参では、有効な内部統制は事業にとって有益である

照しながら、2013 年版フレームワークを活用しとして、内部統制にはコンプライアンスや外部財

たサステナビリティ報告に係る内部統制の構築ア

務報告を超えた価値があり、有効な内部統制は組プローチを提示しております。

織がそのパーパスを明確にし、目的と戦略を定め、このフレームワークでは、５つのアクションポ

あらゆる種類の情報に対する自信と完全性を保ちイントを用いてＩＣＳＲの構築を進めることが推ながら、持続的に成長するための支援ができると奨されております。

述べております。
また、2017 年以降、意識が大きく変化し、サ

１．パーパスを明示することにより、誠実性にステナビリティ報告とＥＳＧ報告が最高経営責任

対するコミットメントを表明する：サステナ

者、上級経営者、取締役会、投資家、規制当局、

ブルビジネスプログラムを開始する上での重顧客、その他のステークホルダーにとって最重要

要な要素の１つは、組織のパーパスと誠実性分野となった今、多くの企業がサステナビリティのある行動に対するコミットメントを表明す

情報の収集、レビュー、報告に関して、サステナ

ることである。多くの場合、組織は既存のミッビリティ、財務・会計、リスクマネジメント、法ション・ステートメントや価値観を参考にで務、内部監査の専門家が集まった多機能チームのきる。しかし、より広い視野で、ステークホ

創設を含め、統制やガバナンスのプロセスを、さルダーが組織に貴重な資源を提供する理由とまざまな段階で導入している。財務報告に係る内その見返りを期待していることを考えること

部統制と同様に、サステナビリティ報告に係る内が有益な場合もある。

部統制が出現しつつある中で、サステナブルビジ

２．目的を決定する：組織は内部と外部のサス

内部監査 No. ６

5

講

演

出所：ＣＯＳＯ - ＩＣＳＲ、11 頁。

テナブルビジネス目的を設定し、文書化し、伝達スの目的達成に対するリスクと、データの測する。また、特定のサステナブルビジネス要素に定、管理、報告を支えるプロセスを理解した

関する測定と報告の原則を、それらが適切に適用上で、組織はリスクを管理したり許容レベル

され、サステナブルビジネスデータの作成プロセまで軽減したりするための具体的な統制活動

スにおける潜在的リスクの評価において考慮されを識別する。

得るように、十分な詳細さで定める。

５．有効性を評価する：サステナブルビジネス

３．リスクを識別して評価する（そして機会も活動とＥＳＧ開示に関する内部統制を確立し考慮する）：重要なリスクを識別するために、た組織は、システムの設計と運用を定期的に組織はサステナブルビジネス目的の達成を危評価してフレームワークの構成要素と原則

うくする可能性が合理的に高い、例えば虚偽（「背景」参照）が存在し、機能しているかを表示をもたらす可能性のあるような、関連す判断できる。

る定性的・定量的リスク要因を評価する。これには、リスクの程度やリスクの管理方法に

そして、サステナブルビジネス活動と報告に関ついての判断が含まれる。また、サステナブ

する有効な内部統制システムの実現に、体系的でルビジネス施策を策定して実施した場合の主一貫したフレームワークである 2013 年版フレーなメリットの１つは、廃棄物の削減、ステー

ムワークを適用することで、さまざまなメリット

クホルダーとの関係強化、資源配分の改善なが得られるとしております。

ど、リスクを戦略的機会に変える手段を明らかにすることである。
４．統制活動を識別する：サステナブルビジネ

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内部監査 No. ６

講演・組織の従業員、パートナー、
ステークホルダー

り、かなりの見積りやデータモデリングが必要にが、組織のパーパスや明確な目的へのコミッなる傾向があります。同時に、業務チームは逸脱トメントと整合。

を修正するために、非常に実用的な特定のデータ

・データの品質、有用性、比較可能性、信頼性の向上。

にアクセスできる場合があります。財務情報、業
務データ、サステナブルビジネス情報を変換して・業務目的やコンプライアンス目的を支援する
能力の強化。

結びつけることは非常に価値があります。この統合はＥＳＧ報告だけでなく、内部での意思決定も・内部経営者、外部投資家、その他のステーク

支援します。

ホルダーによる、より良い情報に基づいた意
思決定。
・リスクとリスクを軽減する能力に対する理解の向上。

重要なポイント：サステナビリティに関する
ステークホルダーの目標
次に、他をリードして取り組む組織の経験から・市場全体の効率性の向上。

得られた８つの貴重な知見を、重要なポイントと・資 本へのアクセスの増加と資本コストの低して提示しております。

下。

第１に「説明責任を果たすカルチャーを醸成する」こと、第２に「パーパスとさまざまな目的とこれらのメリットはサステナブルビジネス目的の相互関係を再検討する」こと、第３に「機能横を事業戦略と整合させ、業績と価値の維持・創造

断的なチームを立ち上げること」。機能横断的なに最も貢献しそうな課題に焦点を当てている組織

チームを結成して訓練することは、統合プロセスに、最も多くもたらされる可能性があるとしておを開始するための貴重な初期ステップとなりまります。

す。このようなチームはサステナビリティに関連する課題、評価基準、統制を評価する上で、多様

外部報告と内部メリットの調整な視点と対象分野の専門知識を提供します。この

外部報告と内部メリットの調整に関しまして

チームには財務・会計、サステナビリティ、環境・は、サステナブルビジネス報告に係る有効な内部

健康・安全、リスクマネジメント、内部監査、投統制システムによって、内部・外部の利用者が得

資家向け広報、戦略、業務、ＩＴ、コンプライア

られるメリットを実現するためには、データ系列

ンス、人事、法務など、さまざまな機能から参加とガバナンスが重要です。財務とＥＳＧ、サステすることが望ましいと思われます。

ナブルビジネスの意思決定支援と報告のためのＫ

第４に「既存の専門知識を活用する」こと。サＰＩとトランザクションデータは、全体的かつ統

ステナビリティ報告に係る内部統制は、財務情報合されたデータアーキテクチャで管理されなけれに係る統制から得られた定評ある概念を新たに適ばなりません。

用したものであり、ＣＦＯチームがこれらの概念

今日、多くの財務報告データは構造化され、総の適用について、既にかなりの専門知識を身につ

勘定元帳システムに格納され、ＥＲＰプロセスをけていることに留意することが重要です。ＣＦＯ

通じてフロー化されているようですが、他方でＥチームは内部統制だけでなく、データの測定、管ＳＧやサステナブルビジネス情報は長期的かつ定理、報告、分析に関する知識と経験と理解があ性的で、組織のシステム内外にデータソースがあり、サステナブルビジネス情報に関わる内部統制

内部監査 No. ６

7

講

演

の設計、確立、維持を推進するのに適した立場に告書に含まれるＫＰＩは数十種類、場合によってあります。さらに業務チームには、組織が提供すは数百種類にも及ぶなど、サステナビリティ報告

る製品やサービスを、実際にどのように生産して書に通常含まれるような、膨大な量のデータが対いるかについての貴重な見識があります。長期的象となる可能性があるためです。このような作業にＣＦＯチームは、サステナビリティデータが財には多大な時間、労力、費用がかかる可能性があ

務データと同等の品質と信頼性を確保し、継続的ります。従来、情報の重大さに応じて優先順位をな業務管理や定期的な外部報告サイクルに容易につけることは、重要性という概念で捉えられてき統合できるようにする方法について、組織の多機ました。サステナビリティを意思決定における有能の教育と訓練ができます。

用性という観点から捉えれば、組織はリスクを低

第５に「既存の統制を活用する」こと。一部の減して成長と価値創造に貢献することにより、長サステナブルビジネス情報に係る内部統制は、新期的な成功にとって最も重要な少数の指標を網羅

たなプロセスや新たな統制の確立を必要とする場

することに集中できます。

合があります。しかし、財務報告による内部統制

そして、第８に「早期に始める」こと。報告目の一部として、既に存在しているプロセスを修正

的を十分に支援する統制システムの設計と改良にして、サステナビリティ情報に適用することも可

は時間がかかるため、すぐにでも検討を始めるこ能です。

とが重要です。

第６に「利用可能なテクノロジーとプラット

事業体の統制環境が有効な財務報告に係る内部フォームを活用する」こと。テクノロジーには統制の基礎を提供するのと同様に、上記の知見はシステム障害による事業継続のリスク、クラウ

意思決定に有用なサステナブルビジネス情報に係

ドベースのデータ保存に関するセキュリティリス

る有効な内部統制システムを設計、導入、維持す

ク、システムを総入替えすることによる統合リス

るための重要な出発点であります。

クなどのリスクを伴う場合があります。しかし、組織はサステナブルビジネス情報に係る有効な内

背景（16 ～ 32 頁）

部統制システムを確立して維持するために、既存
または新たなテクノロジーをどのように適用させ次の「背景」では、フレームワークを理解するるかを検討しています。サステナブルビジネス情のに役立つＣＯＳＯのこれまでの活動状況や、サ報に関するシステムは確立されておらず、正式なステナブルビジネス情報、ＥＳＧ報告をめぐる動管理がほとんどされていない表計算ソフトに依存

向などのバックグラウンド情報が掲載されておりしていることが多いです。この情報を統制が確立ます。企業はパーパスや目的を明確にすることで、されたＩＴプラットフォームに組み込むことで、サステナブルビジネス情報を従来の業績評価指標

組織はこれまで正式な財務統制環境の外で測定、と統合し、リスクの識別と対応、機会の識別と実検証、管理、報告されてきたデータに対する意思

現、短期・中期・長期の価値の保全と創造に向け

決定者の信頼を大幅に向上させられます。

た効果的な戦略を策定しています。組織とその主第７に「意思決定における有用性を重視する」

要なステークホルダーは事業や投資の意思決定をこと。組織は多くの要因から、サステナブルビジ

効果的に行うために、従来の歴史的で短期的な財

ネス情報に係る内部統制の確立に消極的かもしれ

務指標を超えた情報が必要であることを認識してません。その理由は、例えばサステナビリティ報

おります。

8

内部監査 No. ６

講2013 年版ＩＣＩＦ：基本

演

用者としては図Ｂ - ６に示すように、資本市場、2013 年版フレームワークには、３つの目的と公共政策団体、顧客、従業員、サプライヤー、取５つの構成要素があります。目的の１つは、財務締役会や上級経営者といった、さまざまなステー

報告の信頼性から報告目的になりました。５つのクホルダーが想定されております。

各構成要素にはそれぞれ２個～５個の原則が含まれており、合計 17 個の原則があります。組織は、すべての原則が存在し機能しているとき、有効な

従来の財務報告とサステナブルビジネス情報との相違点（28 ～ 31 頁）

内部統制システムを達成したことになります。各

従来の財務報告とサステナブルビジネス情報と原則は、原則が実際にどのように機能するかを説の相違点については、図Ｂ - ９に示すように、支明する 87 の着眼点にさらに細分化されます。一

配力対影響力、定量的対定性的・記述的、過去対般に着眼点は、利用者がフレームワークの原則を

将来予測の３つが主なものです。

解釈して組織レベルに適用するのに役立ちます。

支配力対影響力に関して、財務報告とサステナ
ビリティのフレームワークの間には、組織の境界2013 年版ＩＣＩＦの非財務情報への適用（20設定に関する解決のつかない相違があります。財「2013 年版ＩＣＩＦの非財務情報への適用」では自動的に支配の概念で決まりますが、サステナ

は、当初、サステナブルビジネス情報が「非財務」

ビリティ報告の場合には、フレームワークや基準と呼ばれていたいくつかの理由を挙げています。

によっては影響力という異なる概念に基づいてい第１に、「基本的な財務諸表や財務諸表の注記以る場合があります。もっとも、この点は規則や基外の報告用であり、「非財務」という用語は監査

準が進化するにつれて整合していくかもしれませ対象である年次報告書の一部ではない情報としてん。

頁）

務報告であれば連結の範囲、子会社や関連会社

区別するもの」であること。第２に、「サステナ

定量的対定性的・記述的に関して、サステナビ

ブルビジネス情報に含まれる評価基準、指標、定リティ情報の目標は継続的に利用可能な資源と、性的な記述の一部が金銭化されないという事実をこれらの資源を利用可能にしようとするステーク反映」していること。例えば、温室効果ガス排出

ホルダーの意欲に対する期待を見積って評価する

量の企業報告は、通常、ＧＨＧ（温室効果ガス）ことであるため、従来の財務報告よりも本質的にプロトコルに準拠しており、金額ではなく二酸化定性的です。

炭素換算値で情報を提供することが求められてい過去対将来予測に関して、サステナビリティ情ます。この情報は非金銭的、非財務的な性格のも

報は組織が目標やターゲットを設定するため、財のです。

務情報よりも将来を予測した長期的なものになる可能性があります。従来、財務会計は、過去の取サステナブルビジネス情報：目標と利用者（21引や事象を要約することで成り立っていました

サステナブルビジネス情報の主な目標は、「従

将来の見積りを反映するように進化してきまし

来の財務会計や報告よりも、経営資源や経営資源

た。サステナビリティの本質は、長期にわたって提供者の広い視野を活用した情報を提供するこ

資源を賢く利用して保全することです。長期的なと」です。また、サステナブルビジネス情報の利

サステナビリティのターゲットや目標は、事業目～ 23 頁）

が、時間の経過とともに、報告書は経済的期待や内部監査 No. ６

9

講

演

出所：ＣＯＳＯ - ＩＣＳＲ、23 頁。

出所：ＣＯＳＯ - ＩＣＳＲ、29 頁。

10

内部監査 No. ６

講演

的に反映される。
さらに、長期的な目標やターゲッ

コープ２、スコープ３の会計が求められます（図トを支えることで、ターゲットの達成状況についＢ -10）。スコープ１は企業の直接的排出で、自て将来的に報告する準備が整います。予測のプロ社の所有設備や事業活動で直接的に排出される温セスは同じですが、時間軸はより長くなります。

室効果ガスを指しており、排出例としては工業炉、企業の新たなＥＳＧ目標は斬新に見えるかもし

発電機、製造装置や社内の焼却炉から排出される

れませんが、多くの点で他の種類の企業情報の従

温室効果ガスが該当します。スコープ２は購入し来からの情報の流れを踏襲しております。主流のたエネルギーによる間接的排出で、自社の所有設

財務報告とサステナブルビジネス情報との間のこ

備や事業活動で使用するエネルギーの供給においれらの重要な相違は、組織がデータ戦略とデータて、間接的に排出される温室効果ガスを指しておガバナンスを検討する必要性を浮き彫りにしております。社外から購入するエネルギーなどが該当ります。2013 年版フレームワーク、特に統制環します。スコープ３はスコープ１、２以外の間接境の構成要素と情報と伝達の構成要素は、これら的排出で、自社の事業活動に関連する事業者や、の懸念に対処するための手段を支援しておりま製品の使用者が間接的に排出する温室効果ガスをす。
これは課題であると同時に機会でもあります。

指しており、該当する活動が 15 のカテゴリーに分類されております。

このような３つの本質的な違いに加え、サステ

例えば、ＧＨＧプロトコルによるスコープ２のナブルビジネス情報を取り巻く要因はさらなる課算定ではエネルギー会社からのデータが必要です

題を提起しております。

し、スコープ３の算定では、組織のビジネスモデ
ルによっては、サプライヤーや顧客からのデータ

・任意報告のエコシステムが必要です。このようにサステナブルビジネスの・規制への加速管理と報告は、第三者からの情報の入手可能性と・斬新なデータストリーム

質に大きく左右されております。

・人材の確保と能力

また、一部のサステナビリティ支持者が好むイ・未熟なシステムと非構造化データ

ンパクト会計のアプローチも、政府統計やＮＧＯ

・報告書作成プラットフォームとソフトウェア

統計を含む外部の情報源に依存しております。こサービスの普及のため、報告組織が依存する外部提供データの品

・サステナビリティ報告書は第三者のデータに依存

質と信頼性について、報告書作成者、コンプライ
アンス専門家、監査人から懸念が提起されており・外部の保証に対する要求ます。
８番目、外部の保証に対する要求。サステナビ

７番目、サステナビリティ会計の大部分は第三

リティ情報の利用者は、財務報告の分野において者から得られた情報を収集し、評価し、報告する

第三者が提供する独立した保証のような安心感をことに依存しています。例えば、ＧＨＧプロトコ求めております。

ルの会計では、排出源に応じてスコープ１、ス

内部監査 No. ６

11

講

演

出所：ＣＯＳＯ - ＩＣＳＲ、31 頁。

2013 年版ＩＣＩＦの原則のサステナビリ
ティへの適用：サステナビリティ報告に係る内部統制（ＩＣＳＲ）の構築（32 ～ 33 頁）

進化する専門職基準、組織の実務を通じて、原則が直接的、または間接的にどのように検討され実施されたかという情報を示しております。
図Ｐ１- １に示すように、構成要素、原則、着眼点は相互に関連しております。したがって、あ2013 年版フレームワークの原則のサステナビ

る説明や洞察は、重複する形で複数の原則に関連

リティへの適用については、サステナビリティ報

することがあります。この統合は 2013 年版フレー

告に係る内部統制の構築のところでは、2013 年

ムワークの設計の一部となっております。

版フレームワークの 17 の原則を掲げるとともに、この作業はコミットメント、権限、説明責任か

サステナビリティへの適用方法を解説しておりま

ら始まり、基本的なテーマとしてプロセス全体にす。各原則は 2013 年版フレームワークから直接わたって続いています。組織は目的を検討し、継引用し、各原則がサステナビリティに適用可能

続的に再考します。そこから目的達成に対するリであることを説明・明記しております。各着眼点

スクと有効性をモニタリングするシステムとプロは 2013 年版フレームワークから引用し、各着眼セスによって、そのリスクに対抗する方法を検討

点がサステナビリティに適用可能であることを説します。これによりすべてのステークホルダーに明・明記しております。洞察は新規制や規制案、

対して、完全で正確で信頼でき、意思決定に有用

12

内部監査 No. ６

講演

出所：ＣＯＳＯ - ＩＣＳＲ、33 頁。

スライド１

出所：ＣＯＳＯ 2013 年版フレームワーク

内部監査 No. ６

13

講

演

な情報を提供するという基本的な目標の達成が容では「組織は、誠実性と倫理観に対するコミット

易になります。

メントを表明する」とされておりますが、これをスライド１は 2013 年版のフレームワークにおサステナビリティ報告の観点に立った解釈、ある

いて、大幅改訂されたＣＯＳＯの内部統制の統合

いはサステナビリティ報告への適用事例として、

的フレームワークを図にしたものです。３つの目「組織はステークホルダーに対して、信頼に足る的と５つの構成要素が示されております。それぞ組織であり公共の利益のために行動していると表れの構成要素には 17 の原則が示され、さらにそ明することによって組織の目的を推進する。事業

れを 87 の着眼点がカバーしています。例えば、体はサステナブルに行動するというコミットメン

統制環境という構成要素に関しては原則１においトを表明する」としております。

て原則が示され、さらには着眼点が示されている、
こういった構成になっております。

次の原則２「取締役会は、経営者から独立していることを表明し、かつ、内部統制の整備および次のスライド２からは、2013 年版フレームワー

運用状況について監督を行う」。これについても、

クの５つの構成要素別の 17 の原則の説明と、サ「独立した取締役会による監督は、経営者が組織

ステナビリティへの適用方法の解説となります。

のサステナブルビジネスの目的に沿って行動しているかをチェックする役割を果たす」と解釈して構成要素：統制環境

おります。
以下同様に、原則３「経営者は、取締役会の監

最初の構成要素「統制環境」に関して、原則１

督の下、内部統制の目的を達成するに当たり、組

スライド２

出所：ＣＯＳＯ 2013 年版フレームワーク

14

内部監査 No. ６

講演

織構造、報告経路および適切な権限と責任を確立

リスクマネジメントチーム（第２ライン）、内部する」は、「サステナブルビジネスの目的達成に監査機能（第３ライン）を含む重要なグループが、向けて、組織の経営者は取締役会の監督の下、権組織の目的達成に向けて牽制機能を発揮します。

限と責任を定めた内部構造を確立する」とアレン

このモデルに従い、内部監査機能は経営者からジされております。

独立した立場でサステナブルビジネスのリスクマ

原則４「組織は、内部統制の目的に合わせて、

ネジメント、報告、関連法規の遵守の有効性につ有能な個人を惹きつけ、育成し、かつ、維持する

いて、客観的な保証を提供するという重要な役割ことに対するコミットメントを表明する」に関しを担っております。リスクに対応する手段として、ては、「サステナブルビジネス目的を達成するた

内部監査機能は全社的な観点から、サステナブル

めに、組織は人材を頼りにする」という形で示し

ビジネス活動が方針と手続に従っているか、またております。

事業全体でどの程度文書化されているかを明らか

原則２の洞察の１つに、「内部監査によるサスにできます。

テナブルビジネスの活動と報告の統制」がありま

次の原則５に戻りまして、「組織は、内部統制

す。ＩＩＡは３ラインモデルを開発しました（図の目的を達成するに当たり、内部統制に対する責Ｐ２- １）。これは組織が責任分担を行うための任を個々人に持たせる」に関しては、「サステナ

手段であり、通常、監督を行う取締役会や監査委

ブルビジネスの目的を達成するために、組織は人員会を含む統治機関、経営管理者（第１ライン）、材を支援する有意義な方法を確立して実施すると

出所：ＣＯＳＯ - ＩＣＳＲ、40 頁。

内部監査 No. ６

15

講

演

同時に、パフォーマンスをモニタリングする必要

要性に基づいて情報開示を行う考え方をダブル・がある」としております。

マテリアリティといいます。
さまざまなサステナビリティ報告のフレーム

構成要素：リスク評価

ワークを調和させるための世界的な取り組みによって、ダイナミック・マテリアリティと呼ばれ２番目の構成要素「リスク評価」に関しても同様

る新たな概念が生まれました。ダイナミック・マに、原則６「組織は、内部統制の目的に関連する

テリアリティという考え方は、2020 年９月に当リスクの識別と評価ができるように、十分な明確

時の５団体（ＣＤＰ、ＣＤＳＢ、ＧＲＩ、ＩＩＲさを備えた内部統制の目的を明示する」に関して

ＣおよびＳＡＳＢ）が公表した共同声明で新たには、「組織は、サステナブルビジネスの目的を明示されたもので、企業と環境・社会との関係性は示する。
この目的は組織のパーパスやミッション、

動的なものであることから、２つのマテリアリ

価値観、企業の社会的責任の目標を戦略に結びつ

ティの考え方の区別は必ずしも決定的なものでな

けるための手段である。組織のサステナブルビジ

く、時間によって変化するという考え方です。

ネスの目的は誠実性と倫理観へのコミットメント

例えば、企業が環境や社会に配慮しない活動をから導かれ、業務目的、外部財務報告目的、外部続けていると、その企業は将来的に消費者や社会

非財務報告目的、内部報告目的、コンプライアン

から排斥され、企業価値を損なう結果となるでス目的と一体的に結びついている。これらの目的

しょう。また、環境や社会の状況も常に変化するを明示することは、リスク、すなわち組織の目的ため、ある時点では企業にとって重要でなかった

達成能力を脅かすような事象の発生可能性を考慮

課題が、別の時点では重要となることも考えられするための前提条件である」としております。

ます。

この原則６の洞察の１つに、「重要性とインパ

ＩＳＳＢは、投資家等のための企業価値に関連

クト会計をめぐる議論」があります。原則６ではする情報の提供を目的とする基準を開発する当面目的の設定と遂行において、重要性（マテリアリの方針を示しているため、シングル・マテリアリ

ティ）をどのように考慮するかを取り上げており

ティの考え方に立っていると言えます。これはビます。多くの法域において、重要性（マテリアリ

ルディングブロックアプローチの下で、ＩＳＳＢティ）という用語は法的に定義された意味を持っが拡張可能性のある開発基準の開発を目論んでいています。しかし、サステナビリティの世界では、ることによります。

重要という言葉を解釈してダブル・マテリアリ

図Ｐ６- ２はビルディングブロックアプローチ

ティというアプローチを提唱する人もいますし、を使って、これらの異なる視点のマテリアリティ

これをインパクト会計と呼ぶ人もいます。

を統合して考える方法を示しております。

情報利用者として投資家等を想定し、主に企業

次の原則７も同様に、「組織は、自らの目的のが環境や社会から受ける影響の重要性に基づいて達成に関連する事業体全体にわたるリスクを識別

情報開示を行う考え方を、シングル・マテリアリ

し、当該リスクの管理の仕方を決定するための基ティといいます。これに対して、想定する情報利礎としてリスクを分析する」に関しては、「サス

用者に投資家のほか、消費者や市民等を含めて広テナブルビジネスの目的を設定した後、組織はこ

く捉え、企業が環境や社会から受ける影響の重要

れらの目的を部分的または完全に達成する能力を性に加えて、企業が環境や社会に及ぼす影響の重妨げ得るさまざまな状況を識別する。この評価の16

内部監査 No. ６

講演

出所：ＣＯＳＯ - ＩＣＳＲ、53 頁。

目的は、これらのリスクに対応する手段を整備しを提示しております。
「開示規制の対象となる公て実施することである」としております。

開会社は報告課題を検討」、「非公開会社のサプラ

以下、原則８、９と同様に、内部統制の統合的イヤーはサステナブルビジネスの旅を開始」、「公フレームワークの原則をサステナビリティ報告の開会社は合理的保証に向けた進化を継続」といっ観点から解釈した原則が示されているところでたタイトルで適用事例が示されております。原則

す。
時間の関係でこの部分は飛ばしますけれども、のサステナビリティ報告からの解釈に加えて、ここのようにして統合的フレームワークで内部統制のような実際の原則の実践例を読むことによっ全般についての原則が示されたものを、適宜、サて、さらにサステナブル報告に係る内部統制の理

ステナビリティ報告に関連して解釈したものと、解が深まると思います。

現在の自社の統制状況を照らし合わせて、統制に

財務報告に係る内部統制と同様に、サステナビ

不足がないかどうかを確認することが重要です。

リティ報告に係る内部統制の適用は、多様な規模、そして、自社の統制に原則が適用されているかを、

業種、株式所有形態の組織に拡大できるというこ

これによって判断することになります。

とが極めて重要です。さらに、2013 年版のフレー

このようにして 17 の原則のところまで、すべ

ムワークのサステナビリティへの有用性は画一的てサステナビリティ報告の観点からの解釈が示さではありません。原則と着眼点は、組織が自らのれております。

ビジネスモデルと業務に基づいて有効な統制を構築するのに役立ちます。

原則の実践：事例
続けて「原則の実践：事例」では、３つの事例

内部監査 No. ６

17

講

演

て、業務とコンプライアンスの目的、その結覚えておくべき重要な 10 項目

果生じるリスク、これらの分野で有効な内部

次に、「覚えておくべき重要な 10 項目」があ

統制を達成するために必要な活動も忘れてはります。この部分は今までいろいろと説明してきならない。

ましたが、今般のＣＯＳＯのガイダンスのエッセ・2013 年版ＩＣＩＦは、給与、安全、調達など、ンスとも言うべき箇所です。ここでは 10 のポイ

基本的にあらゆる分野、機能、場所、活動でントが示されております。

使用できるように設計されている。財務報告

１番目として、「業務、コンプライアンス、さやサステナビリティだけではなく、さまざま

まざまな種類の報告報告（外部、内部、非財務、な場面で活用する。

コンプライアンス）を含む、サステナビリティ関連事項に係る有効な内部統制を組織が有すること３番目として、「望ましい結果を生み出し、適を確実にすることにコミットする。そして関与す

切な内部・外部効率性を達成し、有効な内部統制る。自身の専門知識を取り組みに生かし、適切なを実現するために、他者と協力して最適な組織構統制環境を構築する」ことであります。

造、役割、責任を決定する。これには取締役会、２番目として、「最終的に目指すのは、境界の取締役会の委員会、経営者、業務、コンプライア

定義がどうであれ、サステナビリティ活動に係るンス、内部監査が含まれ」ます。これらの責任を

内部統制を有効なものにすること」です。有効な明確にする上で「３ラインモデル」は特に有用と内部統制は、17 の原則が存在し、機能しているなっています。

場合に達成されますが、これは、成熟度、業種、４番目として、「サステナビリティのような新経営資源、要求事項に応じて、各組織である程度

たなテーマについて、自ら学ぶことが重要」です。

異なるため、「カスタマイズと適応が鍵」となりセミナー、新刊書籍、認定資格プログラムなどをます。

活用し、組織内や外部のコンサルタントなどのサ

この２番目に関してはいくつか箇条書で示されステナビリティ専門家と協力して学びましょう。

ております。まずは既存の１番目、２番目から活５番目として、「ＥＲＭ、ＥＳＧ、クラウドコ用していくことが重要です。

ンピューティングなどのテーマに関する他の関連
するＣＯＳＯの資料を活用する」ことです。

・今すぐＣＯＳＯ 2013 年版ＩＣＩＦの利用 を６番目として、「サステナビリティ報告に対す開始する。新たな規制を待つ必要はない。

る内部での保証と信頼は、外部による保証の前に・17 の原則のすべてではないとしても、その必要ある。この点については内部監査機能を活用

ほとんどが、従来の財務会計や財務報告に相して、客観的な保証やその他のアドバイスを得る

当する形でサステナビリティに当てはまる。

ようにする」ことです。ここにおいては、内部監・リスク評価と重要性の判断は、大事なことに査の重要な役割が非常に期待されているところで集中するための主要な活動である。

あります。

・サステナビリティ報告に係る内部統制は、財
務報告や財務取引と同等のものにす

る必要

がある。

問わず、
「毎年、手作業で行う」活動ではない。
自動化、効率化、継続化を図るようにする」こと

・ＩＴＧＣへの対応を忘れてはならない。そし18

７番目として、「ＥＳＧ報告は、内部・外部をです。

内部監査 No. ６

講演

８番目として、「この分野は動きが速く、今後安全（ＥＨ＆Ｓ）、リスクマネジメント、内数年間で多くの変化が起こり得る。そのため、モ部監査、投資家向け広報、戦略、業務、情報

ニタリング活動は、進捗状況を評価して修正や強技術（ＩＴ）、コンプライアンス、人事、法化のタイミングを見極めるという意味で重要」で務など、さまざまな機能から参加することがす。

望ましいと思われる。（14 頁）

９番目として、「ＣＯＳＯは、大企業や民間セ・内部監査の権威あるガイダンスは「内部監査クターの株式公開会社のためだけのものではな

人は、個々のアシュアランス業務の目標を設い。非公開会社、非営利団体、公共セクターを含定するにあたり、重大な誤謬や不正の可能性

むすべての組織が、事業や活動のあらゆる分野でを考慮しなければならない」と定めている。

目的を達成し、リスクを管理し、進化し、成功す

この作業には、財務報告に関連する不正だけ

るためには、有効な内部統制が必要」です。

でなく、サステナブルビジネスの目的達成に

10 番目として、「サステナブルビジネス（企業対する不正を検討、防止、検出するための手の社会的責任、統合報告、法務、広報、人事など）

続が組み込まれる。（63 頁）。

および内部統制と報告（財務、会計）の専門家か

・サステナブルビジネス情報とＥＳＧ報告のガらなる、機能横断的なチームを結成する。優れたバナンスは、財務、ＩＴ、内部監査の機能の内部統制は事業に役立つものであり、コンプライ

専門家の能力に依存している。（82 頁）

アンスや外部への開示義務を超えて適用されるも・さらに、有能な内部監査機能は、サステナブのであることを忘れてはならない」
としています。

ルビジネス情報とＥＳＧ報告書について、経以上が覚えておくべき重要な 10 項目です。Ｃ

営者から独立した内部の保証が提供できる。

ＯＳＯのガイダンスは、この後、著者の略歴と出組織内にありながら、独立性の高い取締役会

典を示して完結しております。

の監査委員会に直接報告することで、有能な内部監査機能は、情報の完全性を確保できる。

内部監査・内部監査人に関係する主な記述（83 頁）

・リスク領域を決定した後、サステナブルビジ
このＣＯＳＯのガイダンスでは既に触れたようネスの目的を考慮した形で既存の内部監査計に、ＩＩＡの３ラインモデルなどに言及していま画を見直すことは、組織にとって有益である。

すが、最後にこのガイダンスの中で、内部監査・

その結果、テクノロジー、安全、調達、プラ

内部監査人に関係する主な記述を抽出しておきま

イバシー、人材、環境など、特定の分野に関した。

するプロセスや手続を見直して最新化できる。（83 頁）・機能横断的なチームを結成して訓練すること

・内部監査機能の重要な責務は、組織の統制のは、統合プロセスを開始するための貴重な初パフォーマンスを評価してモニタリングする

期ステップとなり得る。このようなチームはことである。このモニタリング機能は、ＩＣ

サステナビリティに関連する課題、評価基準、ＦＲだけでなくＩＣＳＲにも適用されます。

統制を評価する上で、多様な視点と対象分野

また、組織がサステナブルビジネスの目的をの専門知識を提供する。このチームには、財達成する上で影響を及ぼし得る、あらゆるリ

務・会計、サステナビリティ、環境・健康・

スクにも適用される。（94 頁）

内部監査 No. ６

19

講

演

・有効な内部監査機能は、経営者から独立した

リティ（重要性）の概念については、シングル・保証を提供するが、適切な能力を備えていれマテリアリティやダブル・マテリアリティ、さらば、サステナブルビジネス情報に対する統制にはダイナミック・マテリアリティといった、従に関する保証が提供できる。
また内部監査は、来にはない考え方も提起されております。

外部の保証プロバイダーが関与する場合、そまた、これまでですと自社の中で情報を集め、の業務を円滑にできる。経営者がサステナブ

それを公開するということだったのですが、図ルビジネスの目的に関連した幅広い統制を設Ｂ -10 のＧＨＧプロトコルにもありましたよう

計、導入、改善するのを支援するアドバイザに、スコープ１、２、３と進むにつれて、外部のリー（またはコンサルティング）活動も、有情報源からの情報を自社の情報の中に組み込まな（94
効な内部監査機能の業務の範囲内である。

ければいけない。その信頼性や情報の質に大きく

頁）左右される面がありますので、こういったところ

・重要な欠陥を識別して説明することの価値は、を配慮した上でサステナビリティ報告の信頼と自外部監査人だけでなく内部監査人にとっても信の確立に努めていければと考えております。

重要である。内部監査人の業務は人材育成を

今回の翻訳に際しましては、我々も英語版を読支援する形で、構造とリスクの再評価と新し

んで誤字などを見つけました。そういったものにいプロセスや方針の策定につながる場合があ

ついてはＣＯＳＯに連絡して、ガイダンスの原文る。実際、サステナブルビジネスの活動や情を修正したものが示されております。また、97報に対して機能的で効率的な統制システムを頁にハイネケンの年次報告書が載っていますけれ構築するために内部で行われる作業は、効率

ども、この部分の翻訳についてはハイネケンの日的な監査を実施するための基礎となる。（95

本支社に問い合わせて、対応する同社の日本語版

頁）の表現をそのまま掲載するなど、日本語版の読者にとっても読みやすいような形で配慮しておりまおわりにす。全体で 100 ページ余りのガイダンスですので、ぜひ全体をご一読することをお勧めいたします。

全般を通じまして、今回のこのサステナビリ

以上、簡単ではありますが、ＣＯＳＯの今般のティ報告に係る有効な内部統制の実現について

ガイダンスの概要ということで、説明を終わりたは、
特にこれまでの財務報告と違って非財務報告、

いと思います。ご清聴、どうもありがとうございあるいはサステナビリティ報告といったものが、ました。

どんな情報特性を持っているのか。特にマテリア

20

内部監査 No. ６

講

橋本

演

尚（はしもと たかし）

元 青山学院大学大学院 教授

元・青山学院大学大学院会計プロフェッション研究科教授（2005 年４月～ 2022 年 12 月）元・金融庁企業会計審議会委員（2019 年２月～ 2022 年 12 月）（元・内部統制部会長（2021 年２月～
2022 年 12 月））、日本ガバナンス研究学会（旧日本内部統制研究学会）前会長（2019 年９月～
2022 年 11 月）、国際会計研究学会顧問。
著訳書は、『新潮流監査人の独立性』、『外部監査とコーポレート・ガバナンス』、『ＣＯＳＯ内部統制ガイダンス』『ＣＯＳＯ全社的リスクマネジメント：戦略およびパフォーマンスとの統合』（以上、同文舘出版）『監査事務所の強制的交代』（白桃書房）、『決定版ＣＯＳＯ不正リスク管理ガイド』（日本公認会計士協会出版局）。

内部監査 No. ６

21

パネル討論会

ＣＯＳＯ - ＩＣＳＲから学ぶべきこと

●

堺

パネリスト

咲子 「ＣＯＳＯ - ＩＣＳＲが公表に至るまでの議論を中心に」内部監査人協会（ＩＩＡ）国際本部 専門職資格審議会委員、
インフィニティコンサルティング 代表

小西

範幸 「サステナビリティ報告に係る保証と internal control」

青山学院大学 副学長 大学院会計プロフェッション研究科 教授
神林 比洋雄 「ＣＯＳＯ - ＩＣＳＲを実践に移すためのポイント」
プロティビティＬＬＣ シニアマネージングディレクタ、公認会計士●
橋本

オブザーバー
尚元 青山学院大学大学院 教授●
八田コーディネータ
進二

青山学院大学名誉教授、大原大学院大学 会計研究科 教授

22

内部監査 No. ６

パネル討論会八田

皆さま、改めましてこんにちは。これより、時としては、ある程度、統合された内部統制

お三方のパネリストをお迎えして、今般のＣの枠組みということが示されましたので、米ＯＳＯのサステナビリティ内部統制から学ぶ

国のみならず、国際社会においてもいろいろべきことに関して討論をさせていただきます。

議論され、ある程度、集約する形で広く企業進め方として、まず初めに、それぞれの立場

社会において受け入れられるようになったとで今回の報告書に対する読み方、その活用方いうわけです。

法、さらにはこれまでの経緯などについてご そ し て、 こ れ を 決 定 づ け た の が、 や は り

報告いただいき、その後、実践的な視点でお2001 年 か ら 2002 年、 米 国 で 起 き た 不 正 会役に立てるような形で討論をさせていただき

計と、それに伴って 2002 年に制定されたＳ

たいと思います。

ＯＸ法と呼ばれる企業改革法です。この中の 第１部で既に橋本さんから、今回、皆さん

404 条の規定で、いわゆる上場会社に対して方が手にしていただいている、「サステナビリ

内部統制報告制度が義務づけられたというこ

ティ報告に係る有効な内部統制（ＩＣＳＲ）とです。そのときに依拠すべき考え方として、の実現」という翻訳書籍のほぼ全体像をご紹グローバルスタンダード、デファクトスタン

介、解説いただきました。後でも出てまいり

ダードということで、このＣＯＳＯの内部統

ますが、基本的にはこのＣＯＳＯ - ＩＣＳＲ

制のフレームワークが評価され、現実に規範は、2013 年に大改訂された、いわゆる「内部性を持つようになったのです。結果的に、日統制の統合的フレームワーク」をベースに、本にも多大な影響を及ぼしたことは、ご承知

汎用性がある形で利用できるのだろうというのとおりです。

視点が大きく示されているということです。

 実 は、 こ こ で 米 国 に お け る デ ィ ス ク ロ ー そこで、まず５分ぐらいいただきまして、

ジャーと内部統制の主な変遷ということで、学会ではないですが、私のほうでＣＯＳＯの非常に詳細な一連の図表、これを皆さん方に活動は今どういう状態になっているのかにつ提示しています（スライド１）。これは現在、いてのみお話して、歴史的な流れを頭に入れ金融庁にお勤めの上利悟史さんがおつくりにていただきたいと思います。内部統制に関わっなって、今日、パネリストとしてご参加いたている方々、あるいは内部統制に関心がある

だいている小西先生が２年間にわたって、日方々は、まず、ご挨拶代わりに「ＣＯＳＯで本監査研究学会で組織した「サステナビリティ

すね」とおっしゃるのではないでしょうか。

情報と会計・保証・ガバナンスの展開」の研ＣＯＳＯと称される名称は、ご承知のとおり、究会でお使いになった資料です。私はこの資「トレッドウェイ委員会支援組織委員会」の略

料を非常に気に入っていますので、上利さん称です。このＣＯＳＯという団体は、ご案内の許可を取って皆さん方にご提示しています。

のとおり、米国の５つの民間団体により組成

 これを見るとわかりますが、図表の下のとされたもので、1992 年に「内部統制の統合的ころにも記載の通り、内部統制に加えて、Ｃ

フレームワーク」と題する報告書を公表した

ＯＳＯは全社的リスクマネジメント ( ＥＲＭ )わけです。この報告書自体、あくまでも民間に関しての報告書も出しています。こういう組織の手によるものでしたから、制度上、強形で継続的にそれなりの影響力を持った報告

制力を持ったものでも何でもない。ただ、当書を出しており、今日、皆さん方にご紹介し内部監査 No. ６

23

パネル討論会

スライド１ているのが、右端の 2023 年の報告書である

ティ報告のガイダンスが公表に至るまでの話ということ。また、図表の上段をご覧いただを中心にご紹介いただき、最新の動向がもしきますと、ディスクロージャー制度、つまりおわかりになればご説明いただきたいとお願開示の流れも、ずっと米国を中心に進められ

いいたしました。それから、小西先生にはサてきていることがわかります。

ステナビリティ報告に係る保証と内部統制、

 そして、今日は冒頭で、辻所長から、日本internal control ということで、総括的なご説でも 2023 年、サステナビリティ情報の開示

明をいただきます。さらに、神林先生は、実も踏まえた企業内容等の開示に関する内閣府はこの３月の報告書が出る前から、これは実令の適用が始まるというお話がありました。

践の現場で非常に重要な報告書になるという

この非財務情報とか、あるいはサステナビリ

ことをご理解いただいており、これをぜひ広ティ情報と、いろいろな形で表現されておりく周知徹底すべきではないかというお話もいますが、これまでの過去情報に依拠した財務

ただいていましたので、実際にコンサル業務

情報だけではない記述情報が、さらに影響をを通じながら社会に対して貢献されているご持ち始めてきているというのが実態です。

経験をもとに、これを実践に移すためのポイ そこで、今日はパネリストの方々に、こうントということでご指摘いただきたいと思いいった視点で個別報告をしていただくというます。

ことで、まず堺さんには、このサステナビリ

 そこで進め方としましては、お一人、15 分

24

内部監査 No. ６

パネル討論会から 20 分ぐらい個別報告をしていただき、そ紹介ということでした。

れを踏まえた上で討論に入りたいと思います。

 八田先生からは、最近の米国やＣＯＳＯのなお、別途、橋本さんにも、オブザーバーと動向を知らせてほしいと言われました。私はしてご参加いただきます。今日、リモートで長年のＩＩＡのボランティア活動で、ＣＯＳお聞きいただいている皆さん方、どうしてもＯの関係者の方々と交流がありましたので、ここだけは確認したい、あるいは聞いておき

早速、当時の会長、ポール・ソーベル氏に次たいという論点、疑念等がありましたら、Ｑのような問合せをいたしました。「米国でサー＆Ａに書き込みをしていただければ、最後のベンス・オクスリー、ＳＯＸ法が制定されて時間、どれぐらい残るかわかりませんが、可20 年になりますが、見直しの動きはあります

能な限りご回答させていただければと思いまか？また、ＣＯＳＯでＳＯＸ法に関する動き

すので、ご協力いただきますようにお願いしはありますか？」ポールからは「2022 年２月ます。

の時点でＳＯＸ法の改定が検討されていると

 それでは、私の説明を終わりまして、まずは聞いていない。ＣＯＳＯは毎年、証券取引第１報告、堺さんからご報告をお願いします。

委員会と協議しているが、ＳＯＸ法に関する堺 堺咲子と申します。本日はパネリストとし規則に変更を加えることはないようである。

て登壇する機会をいただき、誠にありがとう2013 年版のＣＯＳＯの内部統制の統合的フございます。

レームワークは現在でも有効であると信じ続 私はこのガイダンスの翻訳を担当し、翻訳けており、５つの構成要素と 17 の原則は現在の過程で著者ともやり取りがあったことから、も適用されると考えており、追加事項が必要

ガイダンスの公表に至るまでにどのような議であるという認識はない」という返事をいた論があったのかなどについて、著者から伺っだきました。

たことをご紹介いたします。なお、本日ご紹 そのようなやり取りの後で、ＣＯＳＯがＥ介する内容は、このガイダンスの著者の一人

ＳＧ報告に係る内部統制のガイダンスを策定であり、内部監査人協会（ＩＩＡ）のラーニ

予定であると知らせてくださり、約７ページ

ング担当、エグゼクティブバイスプレジデンの概要メモを入手しました。このメモを読んトであるブラッド・モンテリオ氏を通じて得だところ、日本の皆様も関心を持たれる内容

たものですが、ブラッドからは６名の著者チーであると確信し、私に翻訳を担当させていた

ムの見解であるとのコメントをいただいておだきたいと日本内部監査研究所に申し出ました。

ります。

 日本内部監査研究所は、2022 年にＣＯＳＯ

 本題に入る前に、このガイダンスを翻訳すの５つのガイダンスの日本語訳計画を公表しることになった経緯を簡単にお話しいたしまていました。これらについては私が翻訳を担す。2022 年の春、金融庁は内部統制報告制度

当し、八田先生と橋本先生に監訳をお願いしの課題を整理するために、非公式の「内部統ておりましたので、サステナビリティ報告の制の実効性向上に向けた検討」という勉強会

ガイダンスについても同様に、八田先生と橋を開催することになり、私は参加を打診され本先生に監訳をお願いすることになりました。

ました。どのような経緯で私にお声がけいた なお、これら５つのガイダンスの日本語版

だいたかを伺ったところ、八田先生からのごも今回のガイダンスの日本語版も、日本内部内部監査 No. ６

25

パネル討論会

監査研究所とＣＯＳＯのウェブサイトに掲載とでした。2013 年版フレームワークは従来のされております。どなたでもダウンロードし財務報告だけでなく、サステナビリティ報告ていただくことができます。

を含む非財務報告にも適用されるようになり

 そしてＣＯＳＯの最新情報ということで、ました。

現在のＣＯＳＯ会長のルシア・ウインドさん さて、2017 年にサステナビリティ会計基準に、「どのような動きがありますか？新しいガ審議会財団理事のロバート・ハーズ氏、管理

イダンス、あるいはイニシアチブ、どんなも会計士協会元理事のブラッド・モンテリオ氏、のがありますか？」と伺ったところ、「この管理会計士協会プレジデントのジェフリー・

サステナビリティを出した後、不正に関する

トムソン氏の３名は、論文を共同執筆して公ガイダンスが確か５月に出ていたと思います。

表しました。論文の名前は、日本語に訳すと「内その後、今後のプロジェクトについては現在

部統制の統合的フレームワークを活用し、サ計画中で、来年（2024 年）１月ぐらいには具ステナビリティに関するパフォーマンスデー

体的な情報が得られるのではないか」というタの信頼性を向上させる」というもので、約ことでした。また何かわかりましたら、皆さ50 ページにわたる論文です。内容は 2013 年

んと情報共有させていただきたいと思います。

版ＣＯＳＯの内部統制の統合的フレームワー

 本日お話しする内容は、ガイダンス策定のクの 17 の各原則を、サステナビリティに関す

背景、公表に至るまで６人の著者の間でどのるパフォーマンスデータの信頼性向上に役立ようなことが議論されたのか、また、内部監てるように活用する方法を紹介しています。

査人が留意すべきことは何か、この３点です。

 この論文の公表以降、サステナビリティ報

 では、策定の背景をお話しいたします（ス告に関してさまざまな基準やフレームワークライド２）。1992 年に初めて公表されたＣＯが進化し、また成熟し、リソースも充実し、ＳＯの内部統制の統合的フレームワークは多くの組織で経験が培われたことなどから、2013 年に改訂されましたが、この改訂の大きサステナビリティ報告に関する知識が大幅になポイントの１つは、内部統制の目的の報告増加しました。このような背景から、ＣＯＳ

目的から「財務」という言葉が削除されたこ

Ｏは 2017 年に公表されたこの論文を更新し、

スライド２

26

内部監査 No. ６

パネル討論会

さらに内容を拡充し、ＣＯＳＯのガイダンス

財務情報が定量的なのに対し、サステナビリとして公表することにしました。

ティ情報の多くは定性的であること、さらに

 2017 年には、サステナビリティ報告に係る

時間軸に関しては、財務情報が過去情報であ

内部統制の制度化に関する関心や支持は比較るのに対して、サステナビリティ情報には多的少なかったようですが、2023 年には、企業、

くの将来予想が含まれるなどの違いを明らか

監査法人、保証提供者、さらに投資家、ＥＳにしました。

Ｇのさまざまな側面の専門家、法曹界などか 次に、有効な内部統制を実現する上で、財ら強い関心と支持がありました。そのため、

務報告とサステナビリティ報告の類似点と相2017 年の論文作成時よりも幅広い意見を集め違点を特定しました。類似点は、ＣＯＳＯのることができました。また、ガイダンス策定

内部統制のフレームワークの構成要素と原則

チームに対して、取材対象者などから「ガイは、財務報告にもサステナビリティ報告にもダンスはいつ公表されるのか」という問合せ

適用可能であり、17 の原則が存在し機能してが数多く寄せられ、ガイダンスに対する期待いる場合に有効な内部統制が実現されるといの大きさを感じたそうです。ＣＯＳＯは、こうことです。ＣＯＳＯの内部統制の 17 の原則のガイダンスがデファクトスタンダードになは、財務報告において有効性が実証済みであると考えて、「サステナビリティ報告に係る内ることから、著者はサステナビリティ報告の部統制」と正式に名づけました。

義務的な開示のためにも任意の開示のために

 ここからはガイダンス策定に当たり、どのも、そしてさまざまなステークホルダーに貢ような点が議論されたのかをご紹介いたしま献する長期的な価値創造のためにも、サステ

す（スライド３）。まず、財務報告とサステナ

ナブルビジネス情報に対する信頼と自信を向

ビリティ報告の相違点を明らかにしました。

上させる上で、極めて重要であると考えましこれはガイダンスの 28 ページで説明されていた。

るように、対象とする範囲、すなわち境界の このことをより明確に示すために、今回の設定に関しては支配力を基準とするのか、影ガイダンスでは 34 ページ以降で各原則の記載

響力を基準とするのか、また情報に関しては、に続いて、サステナビリティに適用可能であ

スライド３

内部監査 No. ６

27

パネル討論会ることを説明いたしました。先ほど、橋本先制を実現する過程は、学習機会を提供します。

生からご紹介いただいたとおりでございます。

具体的には、財務・経理部門にとっては、Ｅ

さらに着眼点に解説を加えることで、具体的ＳＧ、あるいはサステナブルビジネス経営、な実施方法を提示しました。

事業、環境・衛生・安全やＣＳＲグループを

 相違点の１つは、基礎となるデータです。

含むさまざまな機能の役割について学ぶ機会

具体的には、財務報告の場合は数値や金額とであり、財務・経理以外の部門にとっては、

いった構造化されたデータが主体であるのにコンプライアンスを推進するだけでなく、評

対し、サステナビリティの場合はデータの多判や価値創造能力を高めるための内部統制、

くが構造化されていないため、完全性と信頼

リスクマネジメント、ガバナンスの役割につ性に課題があります。また、気候変動、人権、

いて学ぶ機会であり、さらにスコープ３、す製品適合性など、対象が多岐にわたっていまなわち川上や川下の顧客やサプライヤーにす。

とっては、内部統制の原則に基づき拡大した もう１つの相違点は、関与する必要のある

バリューチェーンを調整することが課題であ人々やグループです。具体的には、財務報告

るとともに、チャンスでもあるという議論がの場合は財務・経理部門が主に関与しますが、されたそうです。

サステナビリティ報告の場合は環境、人事、

 また、報告に必要なサステナブルビジネス

調達、安全なども関与します。

情報の多くは、環境、人事、業務、調達、安 さて、著者の間の共通認識は、有効な内部

全などの内部統制に詳しくないかもしれない

統制は事業にとって有益であり、財務・経理

人々から発信されます。組織においてサステ

チームに限定されるものではないというもの

ナビリティ報告に係る有効な内部統制を実現でした（スライド４）。社内のサプライチェー

するには、さまざまなＥＳＧ領域の専門家と、ンやバリューチェーンにまたがるすべての部

組織の財務報告に係る内部統制に関与し経験

門が、内部統制の責任を負っているという認を積んだ代表者の両方から構成される多機能識です。

チームが必要になることが多いと想定されま サステナビリティ報告に係る有効な内部統す。そのため、このガイダンスは内部統制に

スライド４

28

内部監査 No. ６

パネル討論会

詳しい人々も、そうでない人々も使用できるであり続けるべきと考えたそうです。

ものでなければならないと考えたそうです。

 最後に、内部監査人が留意すべき点につい 著者が強調していたのは、バリューチェー

てお尋ねしました。本ガイダンスは補足ガイ

ン全体にわたる健全な内部統制プロセスへのダンスであり、要求事項ではありません。まコミットメントは、評判を保護して高め、グ

た、ＣＯＳＯの内部統制の統合的フレームワー

リーンウォッシュや不正を最小限に抑え、サクに代わるものではなく、補足するものといステナビリティと関連する移行に対する、バうことです。

ランスの取れたアプローチを最大化するため

 内部監査部門はＩＩＡの３ラインモデルのに不可欠であるという点でした。

第３のラインとして、サステナビリティ報告

 開示や保証に関する規則等は一部で整備さにおいて重要な役割を果たし、情報の信頼性れつつあるものの、規制当局が定める開示規を高めることができます。第３のラインとし則の適用開始時期に関係なく、今すぐ始めるての役割には、次のようなものがあります（スことが重要であると、2017 年の論文の著者か

ライド５）。内部監査は、財務報告に係る内部ら助言があったそうです。それから、気候変統制のテストにおいて十分なスキルを持って動関連リスクについては、その普遍的な重要います。これらのスキルは、サステナビリティ

性と有効な内部統制の必要性が認識されてい報告に係る内部統制の設計と、実施の評価とるものの、気候変動関連リスクでガイダンス

テストに容易に応用できます。また、本ガイが過度に偏ることのないように配慮したそう

ダンスの 39 ページに記載されているとおり、です。

「内部監査機能は経営者から独立した立場でサ ＣＯＳＯの内部統制の統合的フレームワー

ステナブルビジネスのリスクマネジメント、クが偏りのないテーマ、例えば財務報告だけ

報告、関連法規遵守の有効性について、客観でなく幅広い報告を対象としているように、的な保証を提供するという重要な役割を担っ

サステナビリティ報告に係る内部統制のガイている。リスクに対応する手段として、内部

ダンスも、気候変動リスク、人権、製品適合監査機能は全社的な観点からサステナブルビ

性など、偏りのないテーマに対応できるもの

ジネス活動が方針と手続に従っているか、まスライド５

内部監査 No. ６

29

パネル討論会

た事業全体でどの程度文書化されているかをざいました。
八田明らかに」できます。

どうもありがとうございました。先ほど、

 ３ラインモデルにおける内部監査の位置づ

ＣＯＳＯの活動の大まかな流れをご説明しまけは、取締役会と有意義な議論を行うためのしたが、ここにきて 2013 年のフレームワー

有用なメカニズムを提供しています。同様に、

クをベースに、さらに個別のサステナビリティ

内部監査は組織の目標と価値を整合させるたに適用する観点でガイダンスがまとめられてめに、第２ラインの監査機能である環境、Ｉ

きているということで、今、堺さんのご報告

Ｔセキュリティー、品質監査、サプライヤーの中で、再度それを確認することができましの人権監査を含む第２ライン機能との関係をた。

見直すことができます。

 それでは、第２報告として小西先生から、

 サステナビリティ報告書の保証に対する需「サステナビリティ報告に係る保証と internal

要は高まっています。実際、サステナビリティ

control」ということで、ご報告をよろしくお報告書はいくつかの著名な法律に盛り込まれ願いします。

ており、保証要件は数年以内に発効します。

小西

皆様、こんにちは。青山学院大学の小西

内部監査が経営者から独立して全社的な視点と申します。よろしくお願いいたします。今で内部保証を提供することにより、組織に付

日はこのような機会を与えていただきました

加価値を与え、外部保証の労力とコストを削

八田先生、そして本研究所の川口専務理事、減することができます。このことはガイダン

どうもありがとうございます。

ス 105 ページ、覚えておくべき重要な 10 項

 先ほど、辻所長から２年前の 2021 年の第目の６番目でも言及されています。

１回講演会でお話しさせていただいたという

 内部監査部門は事業に対する独特な理解をご紹介がありましたが、ちょうどその年に『月持ち、グループ、部門、システム、情報にア刊監査研究』９月号でも、「非財務情報開示のクセスすることができます。そのため、内部国際的動向とその意義」ということで書かせ監査部門は要件を特定し、リスクのスキルをていただいております。その後、国際サステ

適用し、アドバイザリー業務を実施する上でナビリティ基準審議会の設立など激動の２年

優れた立場にあります。

が経ったわけですが、八田先生から先ほどご なお、ＩＩＡは 2021 年５月に「ＥＳＧ報

紹介いただきましたように、日本監査研究学

告における内部監査の役割」というホワイト

会の課題別研究部会「サステナビリティ情報

ペーパーを公表しております。日本語訳は『月と会計・保証・ガバナンスの展開」というテー

刊監査研究』の 2021 年８月号に掲載されてマで、会計と保証とガバナンスを一体的に考います。この中でも今お話ししたとおり、効えてみようという試みをこの２年間やってき果的なサステナビリティ報告には独立したアました。今日はそのエッセンスをご報告できシュアランスが不可欠であることが述べられたらと思っています。

ています。

 これまで八田先生を中心に、我々会計学者

 以上、ガイダンス策定の背景、公表に至る

はコーポレートガバナンスに内部統制を重ねまでの議論、内部監査人が留意すべきことを合わせた議論をしてきたと思います。コーポ

お話しいたしました。ご清聴、ありがとうご

レートガバナンスはと言いますと、社長、Ｃ

30

内部監査 No. ６

パネル討論会

ＥＯが主権者として振る舞わないようコント

ここでは internal control という原文で書かせロールするための規律づけのシステムでありていただきました。

ますが、それは取締役会の単なる行動および

 コントロールは非常に難しい用語だという

対話より複雑で多面的であり、係る行為は企ことは八田先生にもお聞きしておりまして、業、株主、その他のステークホルダーの間に

この前、会計大学院協会のシンポジウムで、存在する関係性と関連性を反映したものと、管理会計が専門の先生に「コントロールってコーポレートガバナンスの意味づけもだんだ

日本語でどう訳しますかね」とお聞きしたとんと変わってきております。

ころ、「カタカナで使う場合が多くなっていて、

 ここでは三角の図の中にありますように（ス事後と事前の両面の意味があるだろう」とい

ライド６）、サステナビリティ情報の開示にうご示唆をいただきました。そう考えると、伴って会計と保証と internal control を一体的

事前のコントロールに重点がおかれてきていに考えてみようということです。あえて内部るのかもしれません。

統制とせずに internal control とした理由はと ここではコーポレートガバナンスを３つの言いますと、これは狭義には内部統制を意味

視点からご説明します。１点目がサステナビ

しますが、今回、橋本先生にまとめていただ

リティ経営に資するという視点から、２点目

いたＣＯＳＯ - ＩＣＳＲにおきましてもリスが英国のコーポレートガバナンスコードの視

クマネジメントの領域に拡充されてきており

点から、３点目は経済学の視点からです。

ますので、内部統制という日本語訳はちょっ 英国では 1990 年代からの会社法改正の中とどうかなあという思いがありまして、一応、で、会計、保証、internal control の一体的な

スライド６

内部監査 No. ６

31

パネル討論会

取り組みを行ってきていて、それは２つのソています。従来の不正防止のために導入されフトロー、すなわちコーポレートガバナンス

た内部統制が、サステナビリティ情報の開示

コードとスチュワードシップコードを介したも加わって変容していっていると言うことがコーポレートガバナンス改革を行ってきていできます。

ます。そこではリスクマネジメントと内部統

 このように両国のサステナビリティ情報制システムの連携によって、サステナビリティ

開示へ向けてのアプローチは異なるのです

情報の識別および評価、そして管理を経て開が、 現 在 で の 取 り 組 み は 共 通 し て い る と 考

示するというもので、英国においては三位一えられます。それはサステナビリティ情報開体でコーポレートガバナンス改革が 30 年ぐ

示と保証の議論を進展させるには、internal

らいスパンで行われてきています。そこでは、

control が有効だと考えていることです。誤解

サステナビリティ情報の開示は必然的なものを恐れずに説明すると、サステナビリティ情でした。

報の開示を進展させるには、保証よりも先に

 一方、米国ですが、米国では連邦の会社法internal control を整備することが有効だと、があるわけではないので、連邦証券法令によそういう流れに見えてしまうということです。

る情報開示の改革、つまり米国ではコーポレー

 英国のコーポレートガバナンスコードをみトガバナンス改革というよりも、ディスクロー

てみると、このコードの最初に、成功する企

ジャー改革を行ってきたと言うことができま

業は効果的で企業家的な取締役会が主導して、す。その中で内部統制報告制度の確立を行っ企業の長期にわたっての持続可能な成功を促てきたわけです。現在では環境情報開示の制

進し、株主に価値を生み出し、より広い社会度化を、内部統制報告制度の拡充をもって図っに貢献することを役割とすると挙がっていま

スライド７

32

内部監査 No. ６

パネル討論会す（スライド７）。そして、内部統制強化の方

暖化に警笛を鳴らし炭素税の導入を主張した

法は、ＳＯＸ法のように内部統制監査を直接

宇沢弘文先生をお呼びになりました。そのと法令で要求するのではなく、コーポレートガ

き初めて「社会的共通資本」という言葉を聞

バナンスコードの改訂によって、監査委員会

きました。これは、これからの会計を説明すと取締役会の役割を拡充することによって、るのに合致するのではないかとピンときた記開示責任の範囲を拡大しています。

憶があります。宇沢先生は、社会的共通資本

 さて、皆さんは企業家論という経済学をおは豊かな経済生活を営み、優れた文化を展開

聞きになったことがあると思います。ヨーゼ

し、人間的に魅力ある社会を持続的、安定的

フ・Ａ・シュンペーターが有名なのですが、に維持することを可能にするような自然環境

それよりも先の経済学者としてアルフレッド・や社会的装置であると。社会全体にとってのマーシャルを挙げることができます。企業家

共通の財産であり、それぞれの社会的共通資論をものすごく簡単に言うと、イノベーショ

本に関わる職業的専門家集団により、専門的ンを通して経済社会のサステナビリティを図

知見と職業的倫理観に基づき管理、運営されるという経済学です。マーシャルは、ケンブ

るということで、３つの類型を掲げておりま

リッジ大学の教授を務め、外部経済・不経済す（スライド８）。その３つ目の制度資本にコーの考え方を初めて取り入れた経済学者です。

ポレートガバナンスを入れて考えてみました。

この経済学が脈々と続いてきて、英国のコー したがいまして、社会的共通資本としてのコー

ポレートガバナンスコードにつながっている

ポレートガバナンスであるということがサステのではという科研研究を経済学者と共同で進ナビリティ経営に資することにつながっていく

めています。

と考えています。そして、それに関わる経営者

 それをこのヘッドセットを用いて簡単に説は職業的専門家集団でなければならず、専門的

明してみます。経営者はヘッドセットのマイ

知見と、何よりも職業的倫理観を持っていなけ

クでサステナビリティ情報を発信します。英ればならないと考えることができるのではない

国では統合報告書にあたるストラテジックレ

でしょうか。

ポート、戦略報告書などがマイクに該当しま

 本年６月にサステナビリティ情報に関する国す。それに対してのステークホルダーからの際的な基準として、国際サステナビリティ基準

さまざまな意見や要請を、経営者はこのヘッ

審議会、ＩＳＳＢからＩＦＲＳ Ｓ１号「サスドホンを通して識別することになります。企

テナビリティ関連財務情報の開示に関する全般

業家論で説明すれば、企業家機能によって市的要求事項」とＩＦＲＳ Ｓ２号「気候関連開示」

場での不均衡を発見して、それを企業家であが公表されました。国際財務報告基準、ＩＦＲ

る経営者はビジネスチャンスへ織り込んでいＳとは違い、この基準をそのまま導入することくわけです。その経営者の機能がビジネスプが求められているわけではありませんので、日ラン発案機能や組織管理機能、そしてリスク本流にアレンジして日本の基準に落としこんで負担機能であり、これらの機能を企業レポー

いくという作業がこれから行われていきます。

トで発信することになります。

 サステナビリティ情報は財務情報ではないと

 17 年ほど前に、八田先生が準備委員長だっ思っている方が多いと思いますが、スライドのた日本経営ディスクロージャー学会に地球温「範囲」の欄にありますように（スライド９）、

内部監査 No. ６

33

パネル討論会

スライド８

スライド９

34

内部監査 No. ６

パネル討論会「サステナビリティ関連財務開示」となっていな情報となります。こういうつながりのある情ます。これまでの財務情報と非財務情報という報を提供する手段として統合報告書があるわけ

分け方では、
財務と非財務の境界線が不透明で、ですが、統合報告書は企業価値創造の報告で

非財務情報のどこまでの領域が会計情報になるあったり、経営戦略の報告だったり、コミュニ

かも不透明でした。それが、サステナビリティ

ケーション促進の報告になっていくことになり関連財務開示として、財務情報の中に含まれるます。

ということです。そうすると、ＥＳＧ情報の中 では、どうやって統合させるかというと、そでも、サステナビリティ関連財務情報に含まれの方法は大きく２つあると考えています。１つるものと含まれないものに分かれます。

は、会計メトリックを使うことです。例えば米 サステナビリティ関連財務情報を開示するこ国のサステナビリティ会計基準審議会、ＳＡＳとで、ＥＳＧに関わる企業の社会的責任を果たＢのものを使うということです。このメトリッ

すことが促進されます。
これまで会計と言えば、

クというのは、サステナビリティの課題および企業の経済活動を描写する手段、それも法令順

長期的な価値創造の可能性に関する企業の立守という側面が強調されていました。日本は、場を特徴づけるもので、財務情報とサステナビ

今は 12 月だというのに暖かい。全世界の人々

リティ関連財務情報を関連づけることができまが異常気象を感じているわけです。これを喫緊す。Ｓ１の中にも「全般的要求事項」の欄にあの課題としていかなければなりません。
例えば、るように、今後、ＳＡＳＢの基準を参照・利用

環境情報を開示することによって、環境に対ししていきたいということが書かれています（スての企業行動が変わっていく、それがこの基準。
ライド 11）の公表の大きな狙いだと思います。つまり会計 そして、今日の本題に直結する２つ目の統合によって企業行動を変えていくわけです。

の仕方です。つまり、財務情報とサステナビリ 概念的基礎の欄に、「つながりのある情報」

ティ関連情報を統合するには、これらの情報ととあります。では、つながりのある情報とは何

そのプロセスを関連づけるためのリスクマネジ

なのかということを、ここでお話ししたいと思

メントの促進です。これについては日本内部監

います。つながりのある情報と言いますのは、査協会でも、これまでいろいろな機会をいただ

ＳＤＧｓ、国連が採択した 17 の開発目標、こいて報告させていただいています。このようなの達成には経済成長、社会的包摂、環境保護と統合した企業報告の考え方については、10 年

いう３つのサステナビリティ、これをトリプル

以上前は、学会を含めて懐疑的な意見が多かっボトムラインと言いますが、これらの情報をつたですが、土屋専務理事にいろいろな報告の機なげるということです。

会を与えていただくことで励まして頂きまし 左上の図（スライド 10）に１と１を足してた。

２を結合と示していまして、足して２未満の図 2000 年にＣＯＳＯから公表している報告書は重なる部分を整理しているわけです。つなががありまして（スライド 11）、その中で私が気りのある情報というのはインテグレートする、に留めたのが、「サステナビリティ関連のリス

統合するということです。そうしますと、右下

クと機会を評価することで、サステナビリティの図のように、財務情報にサステナビリティ関を経営戦略上の最重要課題の１つとして位置づ

連財務情報を加えると、整理した上でより大きけることができる」というものです。これが具内部監査 No. ６35

パネル討論会

スライド 10

スライド 1136

内部監査 No. ６

パネル討論会

体的に何を意味するかは、その当時には思い浮領域に拡大していっているわけです。よって、

かばなかったのですが、Ｓ１の中に書いてある

リスクマネジメント力が internal control を今「コア・コンテンツ」の欄にあるように、ガバ

後進展させていくのではないでしょうか。

ナンス、戦略、リスク管理、指標に分けて、サ その中で、後での討論の中でもお話しできれステナビリティ関連のリスク及び機会についてばと思いますが、内部監査人の役割が非常に大経営戦略上、位置づけていくわけです。

きくなっています。あえて今ここで言っておき では、リスクマネジメントというのは何かとますと、このリスク情報を共有するコントロー

いうことですが（スライド 12）、リスクマネジルタワーに内部監査人がなり得るのではないか

メントも人によっていろいろな定義がありまなということを、実務経験も踏まえて、そういす。
ここで詳しく説明する時間はありませんが、う感想を持っております。

一番言いたいのは、経営者がこれらのリスクを

 最後に、会計・保証・ガバナンスを一体的に識別・評価し、そのリスクをいかに受け入れ管

考えたらどうなるかという提案です。会計に関理するかは、経営者のリスクマネジメントの考しましては情報利用者の視点で、保証は保証

え方によっているということです。つまり、今実施者の視点で、そしてガバナンスは情報作

後、経営者のリスクマネジメント力が非常に問成者の視点で作成した図が「Credibility シリン

われてくるということになります。

ダー」です（スライド 13）。Reliability は信頼

 先に述べたように、英米の動向をみてみる

性、Credibility は信憑性とここでは訳していまと、サステナビリティ関連財務情報の開示にす。「Credibility シリンダー」の図は、いろい

よって internal control をリスクマネジメント

ろな文献を参考にしたものですが、参考文献のスライド 12内部監査 No. ６

37

パネル討論会

スライド 13

一番上にあるアメリカ会計学会・監査概念委

げられていないのであって、脈々と生きている員会が公表した『基礎的監査概念に関するステ概念であるということは間違いありません。

イトメント』、ＡＳＯＢＡＣの文献を基にして、

 参考文献２番目にありますジェンキンズ・レ

一番下にある国際監査・保証基準審議会、ＩＡ

ポート、八田先生と橋本先生が訳したレポート

ＡＳＢが提案する Credibility and Trust Model

ですが、ここでは「Reliability and Credibility」

を加味して、そしてその他の文献を参考にしてというように１つの単語のように使われていま

Reliability と Credibility という観点から整理しす。ＡＳＯＢＡＣでは Credibility を通して保たものです。現在の国際会計基準審議会，ＩＡ

証、原文では auditing を説明しています。こ

ＳＢが公表する「財務報告に関する概念フレーの Credibility シリンダーでは、この水準が上ムワーク」では、有用な財務情報の基本的な質

がっていくと、情報の特性は Reliability の水準的特性として、relevant、目的適合性と faithfulになっていくことになります。

representation、忠実な表現の２つの概念が挙 このシリンダーで一番のミソは、情報に信憑げられていますので、改訂前のフレームワー

性があるので情報利用者には Trust、信頼されクにあった Reliability という概念がなくなっているのだけれども、情報の特性が Reliabilityています。何で今さら Reliability なのかと思の水準に達していないため、まだ情報利用者

う方もいらっしゃるかもわかりません。ただ、に Confidence、確信されていないという領域

Reliability が質的特性からなくなったわけではです。この領域に該当する情報がサステナビリ

なくて、これは当然の概念ということで取り上ティ関連財務情報です。（B）と（C）の間の領38

内部監査 No. ６

パネル討論会

域です。

を実践に移すためのポイントということでご 保証実施者の視点から保証の水準を上げていざいます。

くだけではなく、先ほど申しましたように、併 まず、最初にお話ししたいのは、今さらではせて情報作成者の視点からもガバナンスの水準ありますが、内部統制の位置づけについておさを上げていくことによって、つまり保証とガバ

らいしたいと思います。今、スライドで、やじナンスの合わせ技一本で、サステナビリティ関

ろべえの絵を見ていただいていると思うのです

連財務情報は情報利用者にとって確信できる情が、最近、この図を使って説明することが多く報となるのです。

なってきています（スライド 14）。企業の目的

 そのために、internal control と内部監査の拡は、経営理念を実現するということですが、経充、そして公認内部監査人、ＣＩＡや例えば米営理念を実現するために、戦略が策定されます。

国公認管理会計士、ＵＳＣＭＡという専門的知

正しい戦略の策定には適切なガバナンスが不可識を持った者の関与が必要になります。今般の欠であり、いったん戦略が策定されると、それ

ＩＳＳＢからのサステナビリティ開示基準の公が実現可能なのかどうかという不確実性、つま表は、作成者に加えて、保証実施者が合理的保りリスクが出てきます。このリスクが実際に発証の対象とするためにも必要だったということ現した際の影響度合いを、経営者が許容できるになります。以上、ごくごく簡単に Credibility

範囲内に収めるために構築される仕組みが内部

シリンダーを説明しました。

統制ということになります。

八田

どうもありがとうございます。非常に内 経営理念、いわゆる家訓や社訓・社是を大切

容が濃いので、お聞きになっている方はにわかにしてきた日本の長寿企業の内部統制やリスクにご理解できなかったかもしれません。ただ、

マネジメントについて、日本内部統制研究学

私が冒頭に申し上げたように、小西先生が日本会（現日本ガバナンス研究学会）で、本日ご出

監査研究学会で２年間にわたって座長を務め席の八田先生、橋本先生のご協力を賜り、３年られて、サステナビリティ情報と会計、保証、

ほど前に調査研究を実施いたしました。日本のガバナンスという形の研究成果の最後の図が長寿企業、例えば、創業 100 年以上、売上 100

その成果物だと理解しております。これは年明億円以上の会社は当時約 1,800 社ございました

け、夏頃までに書籍になると聞いておりますの

けれども、９割以上の会社の経営理念の中に「社で、またそちらでお読みいただきたいと思いま

会のために」という言葉が入っていることがわす。

かりました。

 それでは最後、神林さんから、今回の報告書

 つまり、日本の長寿企業は、既にサステナビを実践に移すためのポイントという視点でご説リティを考えて経営を行ってきていると言って明、ご報告いただきたいと思います。よろしくも過言ではないということですね。ただ、経営

お願いします。

理念をどう実現するのかということが、時折、神林

皆さん、こんにちは。ただいまご紹介いた

今の企業で忘れられているのではと感じること

だきましたプロティビティの神林でございまがあります。これが内部統制のゆるみとなってす。本日はこのような場でお話しする機会を頂

いろいろな問題が引き起こされているのでは戴いたしまして、誠にありがとうございます。

ないかと。風通しが悪いな、言いたいことが言私に与えられたテーマは、ＣＯＳＯ - ＩＣＳＲ

えないな、という雰囲気を感じたときには、や

内部監査 No. ６

39

パネル討論会

スライド 14

はり経営理念に戻ってよく考えなおすことが一付き合いしきているところでございます。

番大事だと。この経営理念のお話はＣＯＳＯで

 パーパス実現の屋台骨となるのが価値創造ス

は今までなかなか出てこなかったのですけれどトーリーですね。価値創造の源泉とは何か。今も、ＥＲＭ 2017 で「カルチャー」が、そして、

回、ＩＣＳＲの報告書の中にも出ておりますが、今回、
ＩＣＳＲで「パーパス」という言葉がやっこのスライドの左側、米国Ｓ＆Ｐ 500 社ですと入ってきました。

ね（スライド 15）。右側には、実は同じ調査を、

 パーパスは経営理念の実現の方向づけるとい日経 225 の 2020 年版も出ています。価値創造

うことで、その下で策定される戦略に内在するという観点からいくと、価値を創造する源泉リスクに対する有効なコントロール、これが内となるものは、無形資産がアメリカでは 90％

部統制ということになります。

ですが、日本ではこの時点では 32％ですので、

 ＣＯＳＯの内部統制が 92 年、94 年、さら

まだまだ有形、いわゆる無形資産ではない資産に 2004 年のＥＲＭから 2013 年の内部統制のが価値創造の源泉となっていることがわかりま

ＩＣＩＦの見直し、2017 年のＥＲＭの見直し、す。

そして今回、ＩＣＳＲが入ってきた。これはす 現在の会計では、無形資産のすべてが財務諸べて同じ考え方のもとで、一つの流れになって表に反映されるわけではないので、今の財務諸いると思っています。
つまり、サステナビリティ

表が意味することは、アメリカでは価値創造の関連のリスクが発現したときの影響を、経営者

源泉の 10％部分だけを説明していることになが考える許容範囲の中に収めてねというのが、るわけです。90％を説明するものがないとい

私は内部統制、つまりＩＣＳＲだと理解しておうのは、投資家からしても、あるいは企業経営

りまして、そういう形でいろいろな企業様とお者からしても、企業の実態が見えないという文40

内部監査 No. ６

パネル討論会

スライド 15脈からすると、ＩＣＳＲが出てくるのは、満を今までの物的資産や金融資産に対するリスクだ

持しての登場という感があるわけです。価値創けをリスクと見ていたのでは、対応できないと造の源泉は日本でも恐らく今後大きく変わっていうことの裏返しですよね。

いくのだろうと思いますし、非財務情報の開示

 したがって、リスクの範囲を非常に広げて考も大変重要になってくると思っております。

えないといけないということですので、小西先 価値創造の源泉となっている無形資産は一体

生がお話しになったようにリスクに対応する内どこから来るのか。それを分析したのが次の図

部統制に対して、アシュアランスを提供してい（スライド 16）です。2020 年の一番上の 10％

く、リミテッドアシュアランスではなく合理的は財務や物的資産ですけれども、それ以外の無保証をしていくんだという話になってくると、

形資産って何？となると、社会、あるいは自然、

すごいアシュアランスの世界がやってくるのでブランド、知財、人的、その他もろもろ。これはないかと思うわけです。つまり、経営者のパをＩＩＲＣが「６つの資本」という言葉を使っ

フォーマンスを合理的に保証する仕掛け、仕組ていますね。

み、つまり内部統制がますます大事になってく リスクというのは、企業価値に影響を与える、るということですね。当然、そこでは内部監査

あるいは価値創造の源泉となるものに影響を与人の役割もますますといいますか、とても大事えるもの。つまり、価値創造しようと思っても、になっていくと私は感じているところです。

必要な人材が採用できないことは人的資本に影 例えば、エーザイさんは、既にＩＩＲＣの６響を与えるという、戦略達成への負のリスクとつの資本、ＰＢＲモデルによって、いわゆるＰなるわけです。価値創造の源泉となる資産に対ＢＲが１倍を超える部分はどこから来たか分析

して影響を与える可能性がリスクだとすると、なさっているのです（スライド 17）。それは人内部監査 No. ６

41

パネル討論会

スライド 16

スライド 1742

内部監査 No. ６

パネル討論会

スライド 18

的資本や知的資本という話になっているのです

イさんは当然、統合報告の中で相応の一定のア

けれども、次のスライド（スライド 18）にあシュアランスはつけていらっしゃいます。このりますように、
エーザイさんは「社会善の実現」

ような取り組みを公的に進めていくことになるを目指しています。上の２つは新薬創出についと、相応の仕掛けが必要で、その基盤になるのて、「フェーズⅢ試験のプロジェクトの数が１が、このＩＣＳＲだと私は考えています。

割増えると、６年後のＰＢＲが 2.7％増えます」

 このようなサステナビリティの経営をやってという話や、下の人的価値の最大化という点

いくには３つの要点、経営方針策定、ビジネスにおいては、「社員のエンゲージメントの向上、モデルの再検討、経営インフラストラクチャー

つまり、新年で採用した人たちの３年後の定着

成熟度向上があります（スライド 19）。まず、率が１％増えると、７年後のＰＢＲが 4.6％増

最初にサステナビリティの経営方針として、えます」というデータを出されているのです。

サステナビリティを意識した価値創造ストー

今後、これを合理的に保証していくというようリー、あるいは社会価値と経済価値を意識したな社会がやってくるというというわけです。

マテリアリティをしっかり定義しましょうと。

 そういう意味で１つ特徴的なのは、非財務情開示方針は、いつ、誰に、何を提供するのかと報と言われる分野で定性情報のみならず、定量いう設定を考えなければいけない。

化も進んでいくと考えております。今後このあ ビジネスモデルの再検討としては、まず６つたりまでアシュアランスの範囲に入ってくるとの資産。ＩＩＲＣはキャピタル、資本という言なれば、誰がそれをやるのか？という大きな葉を使っています。資本というのは社会資本やテーマになってくると思うのです。でも、これ自然資本ですけれども、企業はこれを資産と捉は誰かがやらなければいけないのです。エーザ

えるべきかと思っています。会計の世界では、

内部監査 No. ６43

パネル討論会

スライド 19

資産というのは価値を生み出すもの。つまり、

く上で、サプライチェーンもバリューチェーン

見える資産、
見えない資産が企業の中にあって、も含めた形で内部統制がどうなっているかを見これらの資産を活用して価値創造ストーリーを極めるための一定の仕掛け・仕組みを企業は持つくって企業価値を向上する。これに影響を与たないといけない。単体どころか連結どころかえるものがリスクだと。これをしかるべく方法

グループどころか、まさに取引先様皆様を含めで一定の範囲に収めるのが内部統制だという観てやっていくという状況が来ているということ

点からいきますと、私は資本ではなくて、企業です。

から見れば資産と呼ぶべきではないかなと考え 経営インフラストラクチャーの成熟度向上ているところです。

は、サステナビリティガバナンスという観点か この６つの資産の考え方で、環境の観点ではらの体制構築が必要ではないかとか、あるいはサーキュラーエコノミー、社会の観点ではビジ報告リスクに対する内部統制といったこと、さネスと人権などがあります。人権の問題というらに最後に、サステナビリティ関連データですのは最近いろいろとございますけれども、一般ね。データの信頼性、完全性、あるいは信頼性

的にサプライチェーンの内部統制を見ていきまが非常に重要になってくるんです。

しょうということです。このサプライチェーン

 そのあたりを確保する仕掛けということで、における内部統制は、2013 年のＣＯＳＯ・Ｉ

2021 年に経産省がサステナビリティ関連デー

ＣＩＦでも、Outsouced Service Provider など、タの効率的収集と戦略的活用を目指す姿という非常に強調されていますが、今、さらに人権にメッセージを発信していらっしゃるんです（ス至るバリューチェーンも見なければいけないと。サステナビリティ経営におけるライド 20）

いう流れになっています。ビジネスを進めていデータの信頼性、関連性、網羅性がいかに大事

44

内部監査 No. ６

パネル討論会

スライド 20かを示しています。

 それから、右へ行きまして２番目、ＣＯＳＯ

 次の開示のロードマップですけれども（スラ／ＷＢＣＳＤが 2018 年に出したＥＲＭ／ＥＳＧ、私は赤丸３つの部分に注目していま
イド 21）のガイダンスがあります。ＥＳＧ情報に特化しす。ＩＳＳＢの動向、ＩＡＡＳＢの動き、ＩＥ

たＥＲＭの適用ですけれども、例えばサステナ

ＳＢＡがどう出してくるのか。アメリカではごビリティリスクに対しては、ＥＲＭ／ＥＳＧガ

承知のように、既に限定的保証から合理的保証

イダンスを参考にして、サステナビリティリスに動こうとしています。ヨーロッパでも同じ動クの特定を網羅的に行うということがあります。

きだと。日本でも本当に近い将来、合理的保証 ３番目、内部統制は、ＥＳＧ報告における合になってくるというお話もございますので、こ理的保証であるＳＯＸ化に備えなければいけな

れに備えなければいけません。

いということです。その事例として下の＊１に

 では、どうすればよいのか？次に、ＩＣＳＲ

書いてあるとおり、アメリカでは既に 37％のに効果的なアプローチとして、内部統制のフ

企業が、ＩＣＦＲの手法を用いて、ＥＳＧに係

レームワークのフローの４つのポイントにつる内部統制の整備運用評価を行っています。４

いてです（スライド 22）。まず１番目の目的の割近い会社が既にＩＣＦＲを使っており、これ

決定は、まさに財務・非財務の資産活用と価値がＩＣＳＲに乗り換わっていくというのは容易

創造ストーリーをいかに連携させるかというこに想像がつきますね。ＩＣＳＲを心待ちにしてと。つまり、戦略を考えるときに、価値創造ス

いましたということだろうと思います。

トーリーの中に財務・非財務の資産をどう織り それから４番目、有効性の評価ですけれども、込んでいくのかということを示さなければいけ

こちらも内部統制の有効性評価を定期的に実施ないということです。

する必要があります。ここでも内部監査の役割

内部監査 No. ６45

パネル討論会

スライド 21

スライド 2246

内部監査 No. ６

パネル討論会は非常に大事になってくるということです。先に組み込んでいくということです。この箇条書

ほど話がございました 2021 年のＩＩＡのホワ

き２つ目と３つ目の点、サステナビリティの経

イトペーパーにおいても、まさに内部監査の役

営機能と財務機能が連携する、あるいはＥＳＧ

割および付加価値を高める努力が求められていデータの品質と報告プロセスを財務報告プロセます。

スと連携する、というのはとても大事です。今 ＣＯＳＯ - ＩＣＳＲを実践に移すためのポイまでのＩＣＦＲの積み重ねがありますので、こントを、３ラインモデルから少し考えてみましの上にＩＣＳＲをしっかり乗せていくという物

た（スライド 23）。取締役会としては、先ほどの見方です。それには相応の人と一緒に、サス申し上げた６つの資産、私はマルチアセットア

テナビリティ関連部署と横断的に取り組まない

プローチと呼びたいと思いますが、これらの価といけないということです。

値創造ストーリーを、サステナビリティ経営と ただ、外部評価が入ってくるということもあ

しっかり一体化させていく、ステークホルダー

るので、いずれ出てくる保証基準に沿ったものとのエンゲージメントを強化しましょう、全社を出すという単なるコンプライアンス的な対応

的リスクマネジメントをしっかり監督しましょではなくて、幅が広く奥が深いサステナビリ

うということ。さらに、取締役会として内部監

ティ経営ですので、自社として重要な財務・非査機能に十分な人材を確保しているのかどうか

財務リスクの許容度や、キーコントロールでこは、重要なテーマとしてしっかりと受け止めてんなふうに整備運用していますという方針を、いただきたいと思うところです。

しっかり明確に自ら設定するということがとて

 執行経営陣としては、マテリアリティの評価も大事かなと思っています。

をしっかり行って、その結果をＥＲＭプロセス

 最後、内部監査ですけれども、先ほど申し上

スライド 23

内部監査 No. ６

47

パネル討論会

げましたようにデータの信頼性をモニタリング

べきことはできていますということに加えて、して、あるいはサステナビリティやＥＳＧ関連

さらに、そのことがきちんと内部監査等でモニのナレッジを確保することが重要です。監査はタリングされているというレベル３でよかった

専門性と独立性です。専門性をしっかりと確保のです。ただ、サステナビリティには将来情報

しなければいけません。これは内部監査に今後

や、さまざまな定性的情報も入ってきますので、さらに強く要求される分野だと思います。１線、レベル３では収まらないのではないか。内部統

２線との定期的コミュニケーションも図る必要

制、あるいはＥＲＭの成熟度を、レベル４以上があります。

に上げることが今後求められるのではないかな プロティビティの 2023 年ウエビナーで、「こと感じているところです。以上で私の報告を終れから監査対象をどうしますか」というアンわります。

ケートを行った結果、1,400 社余りの会社から、

八田

どうもありがとうございます。それでは、

ＩＣＳＲを評価します、ＥＳＧガバナンスを評

これから討論に入りたいと思いますが、私の価します、データを評価、ＥＳＧ目標を評価、ほうで用意した資料がもう少しありました（スあるいはマテリアリティの評価、成熟度の評価、ライド 25）。ただ、これは既に第１部の橋本報という回答があり、これらが内部監査の対象に告の中で紹介されていましたので、屋上屋を架なっていくという状況です。

すことはやめますが、やはりサステナビリティ

 最後に経営インフラ成熟度について（スライ

情報に関しての内部統制に関しても現行のと。今まで説明するときは５つの成熟度に
ド 24）

言いますか、2013 年で提示された基本的な考おいては、会社法の内部統制システムとＪ - Ｓ

え方、３つの目的をベースに５つの構成要素、

ＯＸはレベル３でいいと説明してきました。つそして 17 の原則、それにサステナビリティのまり、法令対応や社内ルールに対しては、やる

考え方を重ね合わせて議論すればいいんです

スライド 2448

内部監査 No. ６

パネル討論会

スライド 25ということです。

ントがあり、これを当社はどう扱い、認識し、

 そして、サステナブルの議論をする場合に、

あるいはリスクとして感じているのか、どう開

これまでは多くはＥＳＧという形で情報の認示していくことがいいのかなということを、参識、開示をしてきたということで、報告書の中考にするのがいいのではないかと思っておりまにおいてもＥＳＧ報告とサステナブル情報の開す。そして、旧来の財務情報と求められている示というのを、ほぼ同意語的に扱っている部分

サステナブルビジネス情報との違いという３つがあると思います。参考になるのが表Ｂ - １「Ｅの議論がありましたが、ここでは割愛します。

ＳＧトピックス」（スライド 26）です。Ｅ環 これからが本題です。パネル討論の骨子といガバナンス、これがうことで、あらかじめいくつかお話しいただき

基本的に非財務の情報、あるいは記述情報としたいことを列挙しましたが、既に済んでいる内て、企業の実態を投資家、ないしはステークホ

容もあります（スライド 27）。例えば、ＣＯＳ

ルダーが理解するのにとても重要です。逆に言Ｏの活動については私も紹介し、堺さんにもごうならば健全経営、そして力強い経営を行うた

報告いただき、あるいは神林先生からも、これ

めには、この３つの視点を重視しながら経営者

までの一連の流れは同じ延長線上の中にあっは対応しなければいけないんだということで、て、経営の強化を図ろうとしているんだという

表にトピックスがいっぱい書いてあります。

ことがありましたので、最初のところは終わっ これを取り上げるだけでもとても大きな意味ていると思います。

を持っているし、サステナブルの議論をしてい そこで２つ目ですけれども、サステナビリ

くときに各企業は、こういったトピックスポイ

ティ報告とＥＳＧ報告、そしてこれについての

境、Ｓ

社会、そしてＧ

内部監査 No. ６

49

パネル討論会

スライド 26

スライド 2750

内部監査 No. ６

パネル討論会

保証という関係が、今、議論になっているわけ

先ほど神林さんの資料にもありましたけれど

ですけれども、私の理解ではＥＳＧという言葉

も、財務情報でも財務諸表で示せている情報

は日本ではまだ好んで使われているし、いろいが、企業の価値創造の源泉を十分に説明していろな本が出ています。アメリカでは政治的な議ないのではないかということで、これはもっと論もあって、これをあまり好まないと。特にテ意思決定に有用な情報が必要だということで、キサス州の、いわゆる共和党の議論では、化石

サステナビリティ報告のほうに関心が集まっ

燃料への依存度が高いアメリカの場合、これをている。ＳＤＧｓとか、いろいろな形でサステ

あまり強調するとＥＳＧに反するのではないか

ナビリティへの関心が高まっていることを受ということがあって、サステナビリティというけて、ＣＯＳＯもそれに一枚乗ろうということ言葉が使われるようになってきているのではな

で、2013 年版ＩＣＩＦで財務報告の信頼性をいか。極めてポリティカルな議論もあるのです

報告目的のカテゴリーとして、財務報告から財

けれども、
この点、
神林さん、
いかがでしょうか。

務を削除したということです。日本の動きはそ神林

サステナビリティとＥＳＧの違いは何だという話ですね。

こまでついて行けていないかもしれませんけ
れども、欧米では 2017 年頃から大きく重要性

八田

そうです。

が増している状況で、まさに今日はタイムリー神林

まさに、サステナビリティのほうが、範なテーマを設定したなと考えております。

囲が広くなっていると思います。ＥＳＧはもと八田

小西さんに重ねて確認します。小西さんのもと投資家の目線が入っていますから、ＥＳ報告の中で、サステナビリティ情報を開示する

Ｇ投資という視点からそれを評価する。どちらことでＥＳＧに係る企業の社会的責任を果たかというと、おっしゃるようにヨーロッパからすこと、こういう説明がありました。両者の関始まった概念ですので、サステナビリティでグ係はどう理解すればいいのですか。

ローバルにこれをカバーしていこうというのがポイントかなと。
八田

先ほど、サステナビリティのトリプルボト

ムラインと説明させていただきました。３つはということは、今後、ＥＳＧという考え方は消滅するとお考えでしょうか。
神林

小西

何かというと、経済成長、社会的包摂、環境保護。つまり、このトリプルボトムラインには財多分、消滅はしなくて、一般企業さんはＥ

務情報も入っているということです。したがっＳの基盤にＧがあるんじゃないの？という見て、サステナビリティ情報は、財務情報にサス方が最近出てきています。サステナビリティを

テナビリティ関連財務情報も加えた財務情報

運営する上でＥＳＧという物の見方というのです。ＥＳＧ情報には財務情報が入っていませは、１つの切り口として残るのではないかなとんが、実はこれまでもサステナビリティ関連

思っています。

財務情報を含めて議論してきたのではないで八田

今日、講演でお疲れになっている橋本さんにもオブザーバーとして参加していただいて

しょうか。
八田

ただ、これは私の個人的な見解ですけれいます。今までの議論に関して、何かコメント

ども、一時、財務情報と非財務情報という考えがあれば指摘していただけますか。

方で、いわゆる定性的な記述情報を非財務と呼橋本

サステナビリティ報告に注目が集まってぶのが一般的なようです。しかし、その内容にきた、関心が集まってきたということですが、関して既存の会計担当者や、あるいは会計プロ

内部監査 No. ６

51

パネル討論会

フェッションがコミットしているということ

ＥＳＧ情報にコミットすることはできないわけ

は、会計とは無縁のものに何で会計プロフェッです。つまり、全くの素人なわけだからというションが関与できるのかという質問が出るとことを思っているのですけれども、橋本さん、思うのです。これは非財務情報ではなくて、いこの辺はいかがですか。

まだ財務数値に置き換わっていないというこ橋本

財務報告がなぜ有用な情報かというと、最とで、堺さんもおっしゃっていますけれども、終的にはキャッシュ・フローのアンカー機能と未財務情報ということでしょうね。私は企業社

しての裏づけがあるからと言えます。それに対会において生起する事柄は、必ず時が来ればして今まで非財務情報というのは、そういった財務数値に置き換わっていって、投資家にとっアンカーとなるような、要になるような情報がて、ステークホルダーにとって重要な意思決定ありません。二酸化炭素の排出量で、何で企業材料になるという理解をしているのですが、この価値が評価できるのかという、そういう話にのあたりはいかがですか。

なってきたわけです。

小西

全くそのとおりだと思います。

 先ほどの話にもありましたように、最近は非

八田

堺さん、その点はいかがですか。

財務情報と財務情報の最終的な関連づけまで議堺 八田先生がおっしゃった未財務という表現論が進んでいますので、現在、開示した非財務は、別の場所でしたかと思うのですけれども、情報の信頼性や、それを担保するものは、将来「非」ではないな、というところがあります。

における財務情報上での同じような関連性を示

八田

なぜ私がこれほどまでに声高にこのことします。例えば、20 年後にはガソリン自動車

を申し上げるかというと、当然のようにこれかは生産しないという目標を非財務情報に出してらサステナビリティ情報も開示の対象になっいるのであれば、20 年後までの財務諸表では、てくる。そして、それに対して、誰がどのよう当然、今のガソリン自動車の生産ラインの除却に関与するかはわかりませんが、保証の対象に損が計上されていなければならない。そういうもなってくる。海外では既にボランタリーでサところで財務情報と関連づけながら情報の信頼

ステナビリティ情報の保証が行われています。

性を担保していきます。そういう意味では今は日本でも一部行われていますが、全体的に国に全然、非財務情報は会計専門家の範囲外かもし

よって大分違いがあります。いわゆる公認会計れないけれども、最終的に将来どこかで財務情士または監査法人がこれにコミットしている

報との関連づけを説明しなければいけないとこ場合は全体の半分ぐらいなのです。他の半分

ろでは、アカウンタントの強みがあるのではな

は、いわゆるコンサル会社といった非会計プロ

いかと感じております。

フェッションが保証を行っている。そして、そ八田

それと絡めて皆さん方の報告の中にもあれを社会が受け入れているという状況がある

りましたが、将来的にはこれは第三者保証が課わけです。

されなければならない。この点について、もう でも、私はやはり財務情報と密接にリンクし一回確認しますが、小西さん、第三者保証はどた形でサステナビリティ情報を取り上げるならういう形で行われるべきだとお考えですか。

ば、会計プロフェッションが重要な役割を担う

小西

お聞きしてよろしいですか。

のだろうと。もしそうでないならば、会計士で

八田

どうぞ。

あっても、こういったサステナビリティ情報や

小西

第三者保証というのは、公認会計士による

52

内部監査 No. ６

パネル討論会

財務諸表監査もあるし、例えば環境情報に関し任の分担というのは許されていません。そういて、その専門家から第三者保証を受けるといううことで、恐らく、いろいろ多岐にわたる情報、こともあると思うのですが、ここで言う第三者

企業の持続可能性に関わる情報の作成、開示、保証というのは……？

報告等に係る場合には、いろいろな方の横断的八田

そんなに厳密に使っていません。つまり、な利用が必要になるのでしょうね。

作成者以外の人が、それに対して何らかの信憑 ただ、その前に内部監査人は、どの国も法制性を与えるということです。ただ、一般的に不度によって義務化、ないしは規定されていない

特定多数の利用者がその情報を利用するならということから、逆に裁量の範囲が高いし自由

ば、やはり教科書的には、独立的で専門的で倫度が高い。やればやるだけ評価されるかもしれ

理性の高い集団、ないしはグループが果たすべない。そういうことがあって、私はサステナビ

きだと思います。でも、今日のご報告の中で、

リティ情報の作成・開示に関しては、内部監査組織の中で行われる、あるいは作成され開示さの役割はとても大きいと思うのですけれども、れるサステナビリティ情報に関しては、内部監

堺さん、その辺はいかがですか。

査が重要な役割を担うということ。私はこれも堺 まさに今、保証という話がありましたけれど

あっていいと思いますが、将来的な動向としも、例えば内部監査も、昔のようにコンプライて、どのようにお考えですかということです。

アンスを見ているだけとか財務諸表だけとい小西例えば環境情報を開示するときに、公認

うことではなくて、本当にいろいろな業務監査

会計士による保証にその知見が必要だとしたをやるわけです。保険会社だと保険数理、アクら、保証実施者のグループの中にシステム監査

チュアリーの監査なんかも内部監査に入っての専門家やデリバティブの専門家を入れて、監きます。大体どこの内部監査部門でもアクチュ

査報告書のサインは公認会計士ですよという

アリーの資格を持っている人はいませんので、のと同様に、環境の専門家をそのグループの中

外から人を連れてくるということは定着してに入れての保証ということが考えられます。一いるわけです。コソーシングは、本当にちょっ方、作成者サイドで考えると、その作成にあとした規模の内部監査のところだったら既にたって環境の専門家のいろいろな知見を加味定着している実務ですので、そういう考え方かしているということを明らかにするためにも、らすると、サステナビリティだからと言って、第三者保証を付けることも考えられます。第三

そんなに怖がらなくてもいいかなという感じ

者保証とは違いますが、ガバナンス責任者が環はしています。

境情報も含んだ財務情報に対してのインテグ あと、先ほどご紹介した『月刊監査研究』のリティーを表明して、ガバナンスの水準を保証

2021 年８月号に載せている「ＥＳＧ報告におすることも考えられます。

ける内部監査の役割」というホワイトペーパー

八田

実際に現行の伝統的な財務諸表監査におがありまして、アシュアランスでできることのいても、他の専門家の利用というのは、制度上うち少なくともこれをやりなさいという中に、あるわけですよね。最終的に日本の場合は最後

正式な財務開示書類との整合性について報告書の結論に責任を負う人、具体的に言うならばサをレビューする、とあります。つまり、財務だ、

イナーという、監査報告書に署名する人が全面非財務だと言っても、矛盾する情報があっては的な責任を負わなければならないのであり、責いけないということです。2021 年の段階で最内部監査 No. ６

53

パネル討論会

低でも内部監査はこういうことをやりなさいとテーションと言いますか、アドバイザリー業務言っているので、八田先生がおっしゃったとおなわけです。したがって、これをもしも制度化

り、内部監査人の活躍の場はものすごく広がる

するならば、日本の金融商品取引法 193 条のと思います。

２の第１項で言っている監査業務と整合性が ただし、
内部監査人が頑張りたいと言っても、ある形なのか。公認会計士法の第２条の１項業

経営トップのサポートは絶対必要です。あるい

務 ( 監査証明 ) ではなく、２項業務のコンサル

は取締役会から圧力をかけて、「内部監査を充

ティング業務ではないのかなという気がする

実させないと会社は発展しないよ」というようのです。その意味で捉えるならば、諸外国ではに言葉できちんと言っていくような、そういう

非アカウンティングプロフェッションでも対働きかけもしなければいけないかなと感じてい応できる。それなりの資格要件さえあればといます。

うことで、若干、制度的にはこれから問題が起八田

どうもありがとうございます。これは蛇きるのかなということは私の感想です。

足ですが、私は自分の専門領域が監査論だとい 次に参ります（スライド 28）。既に橋本報告

うこともあり、非常に高いレベルで監査意見ので、2013 年のフレームワークにある 17 の原則

信頼性を監査人に求めようとしていると思いを再認識すべきだと。そして、新しい 87 の着ます。したがって、監査と保証は違うんだとい

眼点がありましたけれども、橋本さん、2013

うことです。保証は、そもそもアシュアランス

年の報告書のどこをもう１回、サステナビリ

業務 ( アシュアランスサービス ) という言葉でティの議論をするときに押さえておいたほうが表現されています。これは基本的にはコンサルいいのか。１点でも２点でも、もしあればお願

スライド 2854

内部監査 No. ６

パネル討論会

いします。

すので、少し内部監査の話を進めていきたいと

17 のすべての原則が存在し、機能してい思います（スライド 29）。今回のサステナビリ

るとき、有効な内部統制システムを達成したこ

ティへの適用の報告書、この実務対応と内部監とになるので、すべてなのですけれども、とり査の果たすべき役割ということで、再確認しま

わけ、「統制環境」と「情報と伝達」の構成要

すが神林さん、サステナビリティ報告に対する素に関係する原則が一番のコアだと言われて内部監査の関与についてもう一度、ご説明いたいますね。

だけますでしょうか。

橋本

八田

これは皮肉なことなのですけれども、世の神林

サステナビリティ報告を行う際には、サス中でよく企業不祥事や不正の問題が起きたと

テナビリティ経営の仕掛け・仕組みが必要で、きに、どこに問題があるのか。私などは第三者

先ほど申し上げましたような非財務、あるい委員会の報告書をよく読んでいるのですけれは未財務、価値創造の源泉をどう活用して経営

ども、つまるところ、結局は経営トップに至るに役立てるか。それを投資とコントロールの枠

ような不正の場合には、統制環境の不全と情報からどんなふうに見ていくかという、その仕掛と伝達の目詰まり、この２点に尽きるのではな

け・仕組みを内部監査はモニタリングしていく

いかと思っています。今回、こういった形で内必要があるということです。今回、内部監査の部統制がさらにサステナビリティのほうに援役割として、業務監査の一環の話になる部分が用される場合には、そこのところを押さえておあると思うのですけれども、基本はサステナビ

かなければいけないだろうという気がします。

リティの経営状況のガバナンスから、まさにこ そこで、時間がだんだんなくなってきていまの報告内容、それからＩＣＳＲ等の内部統制のスライド 29

内部監査 No. ６55

パネル討論会

状況をしっかりモニタリングして、どうなって依拠した内部監査と、今回提示されているサ

いるかということを第三者的な目線から、しっ

ステナビリティレポートに関する内部監査を、

かり保証を提供するという意味では、大変大きinternal control という視点でもし捉えたら何な幅の広い、奥の深い息の長い役割が待ち受けか違いが、あるいは識別するものがあるのでているのではないかなと感じております。

しょうか。

八田

ありがとうございます。繰り返しになるか小西

今のご質問にダイレクトに答えることはもしれませんが、伝統的な内部統制のフレームできないのですが、今回は先ほどの神林先生のワークとしてＣＯＳＯの内部統制のフレーム

ご報告にありましたが、パーパスが加わったこ

ワーク論があり、これに依拠した上での内部監とが非常に大きいと思うのです。つまりリスク

査です。恐らくモニタリングの中枢を担っていに opportunity（機会）が加わったということると思うのですけれども、これと今回提示されです。それを平たく言うとリスクマネジメントているサステナビリティ報告への適用というだというお話をしているのですが、内部監査で観点で、内部監査をどう色分け、ないしは考え言うと、既にＩＩＡの３線モデルでは、内部監るべきなのかという点で何かポイント、あるい査の役割として企業価値のプロテクションには相違点がご指摘いただけるのであれば伺い加えて、クリエーションが入っています。つまたいのですが、堺さん、いかがですか。

り、内部監査人はリスクに加えて機会について

堺 相違点というところでは、関与する人々が違も評価する役割が既に入っています。一方、内うというのがガイダンスの中にもありました。

部統制は、後からこういうガイドラインが出て財務報告の場合ですと財務部門、経理部門ときました。

いった人たちが実際に作業することがほとん 実際には内部監査は、多くの企業ではリスクどになるわけですけれども、サステナビリティ

ベースの監査に収まっているのかなと思いまですと情報を提示してくれる方々が、内部統制す。つまり、リスクアセスメントをするというという言葉に馴染みがないという場合もある

ことが中心になっていて、それを経営に資すると思いますので、内部監査はアシュアランスを内部監査という域に上げるために、今般のガイ提供するだけではなくて、内部統制のトレーニドラインが非常に役に立つのかなと考えていまングをしてあげるとか、リスクやコントロール

す。

を識別するためのファシリテーションをする

八田ありがとうございます。神林さん、繰りというような、アシュアランス以外の業務でも返しになるかもしれませんが、今日ご参加いた

活躍する場面が増えてくるのではないかと感だいている多くの方々は、実際に内部監査を担じています。

当されている方、あるいは内部監査を勉強した

八田

小西さんに伺います。今日はあえて内部いと思っている方、さらには、こういった新し

統制とは言わないで、リスクマネジメントの内いサステナビリティという考え方が導入され容も包含しつつあるからということで internalて、内部監査に対する期待は大きいんだと思っ

control ということで報告いただきました。たている方々が多いと思われます。そのときにサだ、少し前に戻って（スライド 29）②のとこ

ステナビリティ情報の開示、あるいは報告に対ろ。これまでの内部統制のフレームワーク、イ

して、内部監査人や内部監査機能にはどういう

ンテグレーテッド（統合的）フレームワークに役割、期待があるのか。そして、それに対して

56

内部監査 No. ６

パネル討論会

担当する方々は、どういうところに心すべきな

部監査部門での３年ないし５年の経験が大事だのか。アドバイスいただければと思います。

ということで、今後内部監査がますます大事に神林

先ほどの保証業務との関係、第三者保証となっていくかなと思います。

も関係するので、少しだけそこに触れたいと思 ですから、経営全般を見る目線をしっかり持います。財務情報と非財務情報という言葉が出つということは、内部監査人に期待されるとこてきたときに、何で「非」「ノン」という言葉

ろかなと思います。

を使ったのか。これはやはり、会計監査の対象

八田ありがとうございます。先ほどの橋本報

ではありませんという意味の「ノン」だと理解

告では最後に報告書の「覚えておくべき重要なしています。つまり、財務情報は監査対象だけ

10 項目」をご紹介いただきましたが、これがれども、
非財務情報は監査対象ではない。でも、この報告書の要約になります。これをベースに

非財務情報の量、質が非常に大きく影響を持っ

ＣＯＳＯ - ＩＣＳＲの導入に際して、内部監査てきたのでどうするかということで今回、サスがどういう期待ないしは役割があるかご指摘

テナビリティ情報の「関連財務情報」が出てきいただければと思います。橋本さん、お願いしました。「関連財務」という言葉が入ってきたます。

ということは、サステナビリティ情報も監査対

橋本

10 個のポイントのうちの３番目、内部監象にしますよという覚悟のほどが見えるかな

査というのはいろいろと有効で、３ラインモデと感じています。では、どこまでやるんですか、

ルというものが特に有用だということに直接何を入れていくんですか、という話になるのか言及していますし、６番目でも、サステナビリ

なと。

ティ報告に対する内部での保証と信頼という この保証は、内部統制とアシュアランスの仕のは、外部による保証の前に必要だと述べてい組みがわかっている会計プロフェッションに任ます。これについては内部監査機能を活用しせるのか、それとも環境あるいは人権等に詳して、客観的な保証、その他のアドバイスを得る

い専門家に内部統制とアシュアランスを教えてようにすることが必要だということです。内部

任せるのか、どちらがいいのかと思うのですけ

監査人は、まずサステナビリティ報告を非常にれども、私は両方やっていくしかないのではな

信頼性あるものにするために固めておく。それ

いかなと実は考えているところです。

でさらに外部の保証に進んでいくことができ ただし、第三者保証の前にそもそも会社としる。まずはファーストステップとして、内部監てどの程度の状況になっているかということ

査を中心に、会社が主体的・自律的に新たなサを、内部監査人が保証を提供しなければいけな

ステナビリティ報告の信頼性を高めるようにいのです。そのためには内部監査人に期待され仕向けていく必要があると思います。

る専門性、独立性はもちろん、非常に専門性の あとは機能横断的なチームとか、いろいろな

幅が広くなります。経営の仕掛け・仕組み、つところとの連携が必要になると思いますので、

まり価値創造ストーリーなりガバナンスの在り

やはりコミュニケーションを図ることが大事で方なりというものが、どんな影響を与えるかとす。その１つの起点として、内部監査人を活用いうことを幅広く内部監査人が理解する必要がすることも重要だと思います。

ある。今、多くの企業が始めているところですけれども、将来幹部候補生の登竜門として、内八田

先ほどの小西報告で「つながり」という言葉を強調しておられました。このつながりに

内部監査 No. ６

57

パネル討論会

関して、内部監査で何か関わるべき内容はある

えているということがあります。そこで、サスのでしょうか。唐突な質問で申し訳ないですが

テナビリティ報告が現実のものとして開示も……。

始まってくる日本の場合、内部統制実現のため小西つながりあるものにするための１つの方策として、情報とそのプロセスをつなげるという意味において、リスクマネジメントを説明しの内部監査ということで、何か一言コメントがいただければ。お願いします。
神林

先ほどもお話ししましたように、内部監査ました。そのプロセスについて、やはり外部監が対象とすべき項目の中にＩＣＳＲの評価は査人よりは、当然、内部監査人のほうがいろい

もちろんですけれども、ＥＳＧのガバナンスやろな情報等々があり、また各部門・部署間に横データのインテグリティー、あるいはマテリア

ぐしをさせるという意味においても、大きく内

リティ、それからいわゆる内部統制の成熟度そ

部監査人の役割があると考えます。

のものも対象にして見ていくという観点があ八田ありがとうございます。それでは最後、こります。今後、内部監査は企業の成長になくてれも繰り返しのお尋ねかもしれませんが、サスはならない、欠くべからざる存在として、ますテナビリティ報告に係る有効な内部統制実現

ます期待が高まっていく状況ですが、今回のＩのための内部監査とは何か。これがいわゆる一ＣＳＲがすごく大きな転換点になるのではな

番の心臓部の話なのかもしれません。コアにな

いか、ものすごく大きな新しいうねりが目の前るところで堺さんがお考えになっている、あるに来ているのではないかと思います。しかも、いはお読みになってご指摘いただける点があ

それは決して長い話ではなくて、本当に目の前りましたらお願いします。

に来ているのではないか。多くの人が、気がつ堺 まさにこれは、内部監査が活躍する場所であいていないだけかもしれないと感じておりまると思っています。有効な内部統制を実現する

すので、ぜひとも頑張っていただきたいと思いというのは、内部統制の責任は現場にもあり、ます。

どの階層の人にもあるのですけれども、結局は

八田

ありがとうございます。時間が参りましガバナンスが重要になってくるので、有効な内た。今日、この内部統制のサステナビリティへ

部統制を実現するために、アシュアランスを提の適用に関して、報告書をベースにご議論い供する内部監査人にちゃんとリソースが行きただきました。今日の報告内容から見てもわか渡るように、取締役会が監督し、経営者に旗をりますように、主宰している内部監査研究所の振ってもらいたいと思っております。

立場から見ても、内部監査というのは組織の中八田最後になりますが神林さん、米国などはにおいて、まずもって自社のサステナビリティ

私が 1990 年代に留学したときに、内部監査に情報の作成、開示、報告、これを信頼し得るも関して、外部監査をしている会計事務所以外ののとして、そして漏れなく開示できるような体

会計事務所に頼むといった、内部監査のアウト制にサポートしてあげる。加えて外部からの第ソーシングが結構あったのです。したがって、三者、いわゆる独立の立場の第三者保証が要求

アメリカの内部監査は専門性が結構高いと言される場合には、それにも関与する形で、あるえることもあります。ただ、日本の場合、そういは協力する形で、恐らく役割が求められるのいった現状があまりありません。その代わり内だろうと思います。その意味で私は、内部監査部にいる人たちが、それなりの優秀な人材を抱は、サステナビリティ情報の開示と保証に関す

58

内部監査 No. ６

パネル討論会

る連結環機能を持っているのではないかとい役割だと思います。内部監査の真価が問われる

う気がします。

時代が来たのではないかという気がしますの 同時に、実際に各企業が本当の意味で求めらで、ぜひ頑張っていただきたいと思います。

れているサステナビリティ情報の開示・作成に 拙い進行で少しだけ時間が超過しましたが、関して適切に行われているかどうかモニタリン

これで今日の討論を終わらせていただきます。

グすること、これも内部監査に求められている

どうもありがとうございます。

内部監査 No. ６

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パネル討論会●パネリスト堺

咲子（さかい さきこ）

インフィニティコンサルティング 代表
内部監査人協会（ＩＩＡ）国際本部 専門職資格審議会委員
プレミアアンチエイジング株式会社 社外取締役
金融庁 企業会計審議会 内部統制部会 臨時委員、ＣＩＡ、ＣＲＭＡ、ＣＣＳＡ、ＣＦＳＡ

国内外の保険会社、衛星放送プラットフォーム会社、監査法人などで、経理、財務、内部監査に従事。2008 年よりフリーランスで内部監査のコンサルティング業務に従事。ＩＩＡでは国際本部理事、専門職資格審議会委員、内部監査財団（ＩＡＦ）評議員等を歴任。ＣＯＳＯのガイダンス、ＩＡＦの書籍、ＩＩＡの各種レポートなどの翻訳を多数手がける。

60

内部監査 No. ６

パネル討論会

小西

範幸（こにし のりゆき）

青山学院大学副学長、国際会計研究学会会長
日本監査研究学会理事、（株）百十四銀行社外取締役（監査等委員）
日本取締役協会監事、会計教育研修機構顧問、会計大学院協会顧問、文部科学省中央教育審議会大学院部会臨時委員等（現職）【研究代表者を務めた研究テーマ】（１）「サステナビリティ情報と会計・保証・ガバナンスの展開」日本監査研究学会・課題別研究部
会（2021 年～ 2023 年）（２）「営利・非営利組織の統合報告モデルの研究」国際会計研究学会・研究グループ（2015 年～
2017 年）（３）「リスク情報の開示と保証のあり方－統合報告書の公表に向けて－」日本会計研究学会・スタディグループ（2011 年～ 2013 年）

内部監査 No. ６

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パネル討論会

神林

比洋雄（かんばやし ひよお）

プロティビティＬＬＣ シニアマネージングディレクタ、公認会計士

アーサーアンダーセンに入社し、国内外を含む監査業務およびビジネスコンサルティング業務に従事。朝日監査法人（現あずさ監査法人）代表社員・本部理事、アンダーセンリスクコンサルティング・
アジアパシフィック統括パートナー、アンダーセンワールドワイドオーガニゼーション取締役を歴任。
2003 年プロティビティＬＬＣ創設、ＣＥＯ就任。攻めと守りを基盤とするＥＲＭの高度化による経営戦略実現や、最適なガバナンス、内部統制構築を支援。2017 年より現職。
日本内部統制研究学会（現日本ガバナンス研究学会）元会長。株式会社証券保管振替機構リスク管
理委員会委員（現任）。一橋大学財務リーダーシップ・プログラム講師（現任）。ＥＲＭ経営研究所
ＬＬＣ代表社員（現任）、双日株式会社社外監査役（17 ～ 21）、株式会社村田製作所社外取締役（18～現任）、株式会社東芝コンプライアンス有識者会議委員（20 ～ 21）。日本取締役協会リスク・ガ
バナンス委員会委員長（現任、2023 年 10 月「未成年者に対する性加害に関する標準ガバナンスコード」策定をリード）、会計教育研修機構講師（現任）、公認会計士。
近著：『今さらきけない内部統制とＥＲＭ』（同文舘 2020）、『ＣＯＳＯ全社的リスクマネジメント』
・『ＣＯＳＯ内部統制の統合的フレームワーク』
・『ＣＯＳＯ不正リスク管理ガイド』
（共訳）
、
『内部統
制に関する法的責任の研究』
・『開示不正』（共著）等

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内部監査 No. ６

パネル討論会●オブザーバー橋本

尚（はしもと たかし）

元 青山学院大学大学院 教授

元・青山学院大学大学院会計プロフェッション研究科教授（2005 年４月～ 2022 年 12 月）元・金融庁企業会計審議会委員（2019 年２月～ 2022 年 12 月）（元・内部統制部会長（2021 年２月～
2022 年 12 月））、日本ガバナンス研究学会（旧日本内部統制研究学会）前会長（2019 年９月～
2022 年 11 月）、国際会計研究学会顧問。
著訳書は、『新潮流監査人の独立性』、『外部監査とコーポレート・ガバナンス』、『ＣＯＳＯ内部統制ガイダンス』『ＣＯＳＯ全社的リスクマネジメント：戦略およびパフォーマンスとの統合』（以上、同文舘出版）『監査事務所の強制的交代』（白桃書房）、『決定版ＣＯＳＯ不正リスク管理ガイド』（日本公認会計士協会出版局）。

内部監査 No. ６

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パネル討論会●コーディネータ
八田

進二（はった しんじ）

青山学院大学名誉教授、大原大学院大学会計研究科教授

学歴
慶應義塾大学経済学部卒業
早稲田大学大学院商学研究科修士課程修了
慶應義塾大学大学院商学研究科博士課程単位取得満期退学
博士 ( プロフェッショナル会計学・青山学院大学 )社会におけるこれまでの主な活動等
日本監査研究学会会長
日本内部統制研究学会 ( 現、日本ガバナンス研究学会 ) 会長
日本公認不正検査士協会評議員会会長
会計大学院協会理事長
金融庁企業会計審議会委員 ( 内部統制部会長・監査部会長 )金融庁「会計監査の在り方に関する懇談会」座長
文部科学省「学校法人ガバナンス改革会議」委員
日本公認会計士協会「倫理委員会有識者懇談会」議長
また、複数の企業等の社外監査役および監事等を歴任。

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内部監査 No. ６

【お知らせ】
第４回

内部監査学術研究発表大会 開催予定
後援：一般社団法人日本内部監査協会
大会概要
配信期間
（オンデマンド配信）

2024 年 3 月 27 日（水）～ 2024 年 4 月 24 日（水）申込期間

2024 年 4 月 17 日（水）まで（予定）

参加申込

PassMarket からお申し込みください
https://passmarket.yahoo.co.jp/event/show/detail/029466cby4m31.html

参加費

無料

プログラム（敬称略）
開会挨拶
第１部

辻

正雄

懸賞論文授賞式及び懸賞論文受賞者報告（約 35 分）

第２ラインと内部監査の協調と協働～現在において加重すべき具体的な内部監査活動の考察～
吉崎
第２部

敏樹（株式会社ＩＨＩ

内部監査部フェロー）

研究助成対象者報告

報告１．内部統制の問題開示に関する実証研究の展開
上野

学（金沢学院大学経済学部経営学科

講師）

報告２．内部統制報告書の自動取得および有効でないと評価されたものの自動判別プログラムの開発─不正発生企業における監査報酬の分析のための足掛かりとして
長畑周史（横浜市立大学国際商学部

准教授）

小泉

和之（順天堂大学健康データサイエンス学部

根本

大地（横浜市立大学大学院データサイエンス研究科

准教授）
博士前期課程）報告３．公益通報者保護制度を通じた不正・違法行為に係る情報収集と内部監査の役割
日野勝吾（淑徳大学コミュニティ政策学部コミュニティ政策学科長

教授）

詳細は WEB サイトをご覧ください。

内部監査 No. ６

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第３回（2023 年度）懸賞論文

審査結果
テーマ：

「内部監査は組織体のサステナビリティにいかに貢献できるか」

◆優秀賞
吉崎

敏樹 氏

「第 2 ラインと内部監査の協調と協働～現在において加重すべき具体的な内部監査活動の考察～」※本誌にて掲載。

◆佳作
星山

琳氏

「法律上の概念を用いた内部監査人の不正に対する防衛術－「内部監査の限界」への挑戦－」
山田

結稀 氏

「内部監査による取締役会への情報提供機能の可能性－サステナビリティ情報開示基準の高度化に対応する内部監査の活用に向けて－」当法人は、内部監査及び関連諸分野に関する調査研究を行っている研究者（准教授、助教等〈特任教員を含む〉）に対し、その研究を奨励し、もって内部監査の理論及び実務の研究を推進することを目的として、研究助成制度を実施いたします。
本研究助成制度は、2008 年より一般社団法人日本内部監査協会によって実施されてきたものですが、2021 年度より当研究所が引き継ぎ実施しております。

第３回（2023 年度）懸賞論文

優秀賞

第 2 ラインと内部監査の協調と協働～現在において加重すべき具体的な内部監査活動の考察～

吉崎敏樹

株式会社ＩＨＩ 内部監査部 フェローての持続可能性と捉える。各企業は自らのありた

１．はじめにい姿や戦略を明らかにして経営方針を立てる。経巷間、サステナビリティ経営・ＥＳＧ経営・非営方針とＥＳＧの重要課題を擦り合わせ、整合性

財務情報開示をキーワードに、内部統制は、内部を確認し、その内の自らの企業経営に特に重要と監査はどうあるべきか等々と銘打ったセミナーやなる課題、すなわち“マテリアリティ”を特定する。

講習会や研修会が多く催されている。筆者も時間

その内容は、気候変動への対策であり、人権の尊を作っては、それらの会合に顔を出したり、ＷＥ重であり、ダイバーシティーへの取組であり、スＢセミナーを聴講したりしているが、正直に言う

テークホルダーからの信頼の獲得であり、それぞと今ひとつふわふわとした議論や説明内容に戸惑れの企業によって変わってくる。

うことが多い。

それら “特定されたマテリアリティ”、今流行

ＩＩＡのＩＰＰＦの内部監査の定義においての言葉遣いをすれば “ＥＳＧ経営・サステナビリ

も、日本内部監査協会の「内部監査基準」の内部

ティ経営における重要課題” は、現時点での事業監査の本質においても、「内部監査とは、組織体環境におけるリスクと機会と事業基盤（例えば、の経営目標の効果的な達成に役立つこと」1）2）と人的資本・知的資本・財務資本・自然資本等々）記述されている。つまり、組織体を企業と言い換の理解と分析、すなわち “現状の認識” のテーブ

えた上で、少し乱暴な言葉遣いを許していただけ

ルの上に置かれる。そうした上で、各企業は自社

れば、内部監査は企業経営に役立ってなんぼのもが目指すありたい姿の実現に向けて、自らのビジの、と言ってしまっても良いように思う。では、ネスモデルを変革するための事業価値の再設定やこの場合の “企業経営に役立つ” とはどういうこ

自社が目指す社会的価値創造の方向性を再確認すとを言うのか？ “内部監査は組織体のサステナビる。

リティにいかに貢献できるか” との問いに対した時、先ず自問した。

“ＥＳＧ経営・サステナビリティ経営における重要課題” は、いわば触媒としてその機能を果た

サステナビリティをＥ（自然環境）Ｓ（社会）

すものと理解される。“現状の認識” のテーブル

Ｇ（ガバナンス）要素を含む中長期的な企業としの上で、触媒によって変化を促進させられ、ビジ

内部監査 No. ６

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第３回（2023 年度）懸賞論文

優秀賞

ネスモデルの変革のＰＤＣＡは回り始めるのであ関が決定すべき問題である。企業の規模と複雑さる。

が増大すれば、経営管理者内部の機能化、階層化

過去の企業経営の歴史においてこのような触媒および専門化は深化し、統治および経営管理の有は常に存在し、例えば、近年ではコンピュータ技

効性と効率性を図るために各種委員会などの組織術の加速度的伸張などはそうだろう。これら触媒を設けることは当然のことであろう。また、３ラ

によって、ビジネスモデルは常にダイナミックにインモデルは多様な形態や構造を持つ企業におい変化してきた。同様に “ＥＳＧ経営・サステナビては、ある部門やある個人が第１ラインと第２ラ

リティ経営における重要課題” という触媒によっインの両方の役割を含む責任を負う場合があるこて、すべての企業は好むと好まざるとを問わず“生とも想定している。４）

き延びるため” に、ビジネスモデルの変革に直面

このような場合において、各種委員会を含む第し、事業変革を行わなくてはならない状況にある。

２ラインの役割の独立性と、彼らが担う内部統制

先述の通り、内部監査の本質は企業経営に役立やリスク管理の妥当性と有効性の分析とレポート

つことであるのだから、「内部監査は組織体のサにおける独立性は、彼らから統治機関に対する直ステナビリティにいかに貢献できるか」との問い

接的な報告経路を確立することにより、ある程度に対して、“企業の事業変革をしっかりと支えて確保できるとされる。ただし、彼らの役割、すな

それを支援するための、現在において加重すべき

わち、リスクの管理に関連する問題のモニタリ

具体的な内部監査活動”を論述することによって、ング、助言、指導、テスト、分析、および報告とその問いに答えることが可能ではないかと考えいった役割は、第１ラインを支援し、経営管理者る。論述は、多くの企業におけるリスク管理・内の意思決定に寄与しているのであるから、第２ラ

部統制のベースとなっている「ＩＩＡのポジショ

インは経営管理者から完全に独立することはでき

ンペーパー

ない。５）

ＩＩＡの３ラインモデル：３つのディフェンスラインの改訂」（以下、３ラインモ

翻って、第３ラインの決定的な特徴は経営管理

デルと記述）を引用しつつ、また筆者の実際業務者からの独立である。内部監査の独立性や客観性の知見を加味したものとする。

は、経営管理者の責任である事業執行や意思決定に係わらないことによって担保される。よって内２．３ラインモデルにおける第２ラインと内部監査の役割の再確認

部監査が提供するアシュアランスや助言は、他の役割が統治機関に提供するものを超えたものとなる。６）３ラインモデルにおいて、経営管理者の下、第３ラインモデルは、企業の目標と活動をステー

２ラインの役割は、１つ目として、第１ラインのクホルダーの利益と整合させることにより統治機

実務執行に係る内部統制、リスク管理に関連する

関のアカウンタビリティを果たすよう設計された補完的な専門知識、支援、モニタリングを提供し、ものであり、そのためには構成する３つのライン支援する。２つ目として、内部統制とリスク管理がそれぞれの役割を全体として協調して協働するの妥当性と有効性に関する分析とレポートを提供ように求めている。７）する、と説明されている。３）

ＥＳＧ経営・サステナビリティ経営における重３ラインモデルでは、企業の目標と状況に適合

要課題という新たな触媒による事業変革に直面すすべく、構造と役割の設定は経営管理者と統治機る今、経営管理者のリスクベースの意思決定を支68

内部監査 No. ６

第３回（2023 年度）懸賞論文

優秀賞

援する第２ラインの役割と、統治機関に独立にしを取入れた上に提供されるとしたならば、現場従て客観的なアシュアランスを提供する内部監査の業員に対するリスク管理の良き動機付けになり、役割は重い。よって、両役割の協調と協働の意味

従業員からの生のフィードバックを求める経営管は重い。

理者の要求にも応え得るものとなるだろう。
第２ライン・アシュアランスは執行部門の活動

３．事業変革を支える２つの具体的な内部監査活動であるので、第一義的には、当該担当（専門）部
門から経営管理者に対して報告・提供される。また、アシュアランス機能をリスク管理委員会やコ本論では、３ラインモデルにおける第２ライン

ンプライアンス委員会などの委員会組織が担ってと内部監査との関係、および協調と協働の視点かいる場合は、当該委員会から報告・提供される。

ら、企業の事業変革をしっかりと支えてそれを支加えて、取締役会などの統治機関としても、先述援するための、現在において加重すべき具体的なした多くの強みや広がりを持つ第２ライン・ア

内部監査活動として、① 第２ラインと内部監査

シュアランスの提供を受けることは、統治機関との協調・協働による第２ライン・アシュアランス

してのモニタリング活動を高め、ステークホルの内部監査化、② グループ関係会社の内部監査

ダーに対するアカウンタビリティに大いに貢献す部門との監査協働、の２点を取り上げて論述する。

ることになるだろう。

第１論点：第２ラインと内部監査の協調・協ｂ．第２ライン・アシュアランスに対して内部監査が果たすべき役割

働による第２ライン・アシュアランスの内部監査化

先述の通り、第２ラインは経営管理者から完全ａ．第２ライン・アシュアランス

に独立することはできないのであるから、第２ラ

先述の通り、第１ラインに対するモニタリングの提供や内部統制とリスク管理の妥当性と有効性

イン・アシュアランスは、いわゆる “自己監査”となっている。

に関する分析とレポートを提供する第２ラインの

よって、内部監査が果たすべき役割は、第２ラ

役割は、自らの専門性をもって企業統治に関わる

イン・アシュアランスへの客観性と独立性の付与、意思決定を支援する機能であり、経営管理者や統表現の適否について読者・識者の批判を受けるこ治機関に一定の保証を提供する、すなわちアシュとは承知の上で、すなわち “自己監査の内部監査

アランスを内在した機能（以下、第２ライン・ア

化” であり、そのための第２ライン・アシュアラ

シュアランスと記述）であると認められる。

ンス提供活動への内部監査機能としての積極的な

この第２ライン・アシュアランスは、専門性を協調と協働である。

もって第１ラインに直接する第２ラインによってこの試みは、３ラインモデルが求める、企業の経営管理者に提供されるものであるので、リスク目標と活動をステークホルダーの利益と整合させの識別、残余リスクの識別と許容範囲内の測定の

統治機関のアカウンタビリティを果たすための、精度、内部統制の確認、個々の内部統制の設計と協調と協働のひとつの形態でないかと考える。

その運用による有効性とのギャップ分析、現場に

具体的には、第２ライン・アシュアランスの位

対する助言・改善提案の実効性については、強み

置付けを、内部監査からの委託を受けた “自己監があると思われる。また、ＣＳＡの考え方や手法査” として明確にする。その上で、内部監査（部内部監査 No. ６

69

第３回（2023 年度）懸賞論文

優秀賞

門）は当該第２ライン・アシュアランスを提供すは、内部監査（部門）が単に第２ラインが担当しる部門（担当者）の自己監査プロセスの評価と改たアシュアランスを追認し合議印を押すようなも善を指導し、
監査品質の維持と向上を図る。また、のではないことである。

内部監査（部門）は年次計画に “自己監査” の計

第２ライン・アシュアランスの過程が適切であ画を明示し、監査の結果は内部監査（部門）を経

り有効であり、かつ効果的であることを、内部監由して経営管理者および統治機関・取締役会への査（部門）が第２ラインと経営管理者・統治機関

報告をする。これら手続きと協調・協働によって、との間に介在し、独立にして客観的に、それらを（“ 自己監査である）第２ライン・アシュアランス

保証することなのである。

を内部監査化” する。また、統治機関からの直接のオーダーやアドバイス（フィードバック）によっ

ｃ．企業における実際例て、第２ライン・アシュアランスの範囲、すなわ「資料１．自己監査による内部監査の拡張と充ち、どの第２アシュアランスを内部監査化するか、実」は、筆者が籍を置く企業における “自己監査”

を適時にかつ機動的に変更することも念頭に置き体制と第２ライン（本社部門）と内部監査部とのたい。

協調・協働のプロセスを概略のチャートとして示第２ライン・アシュアランスの位置付けの明確したものである。

化において省略してはならないことは、上記の体当社においては、20 年前に、本社部門による制と協調・協働の基本的枠組みが、内部監査の基モニタリングを内部監査部から委託された自己監

本規程の中に成文化され、担当の取締役による決査として定義し、そのモニタリング内容と結果裁がなされること。加えて、体制と協調・協働のを、内部監査部を経由して経営管理者へ報告するプロセスが実施要項や監査マニュアルにて文書化という仕組みを作って運用している。当初この仕され公開されることである。更に、ここであらた組みによる定常的なモニタリングは、情報セキュ

めて確認しておかねばならないことは、“第 2 ラ

リティ、調達に関わるコンプライアンス（下請法・イン・アシュアランスを内部監査化” する仕組み

関税法）を対象として開始し、現在は安全保障輸

70

内部監査 No. ６

第３回（2023 年度）懸賞論文

出管理を追加して活動している。

優秀賞

よって、実質的な内部監査の拡張を図り内部統制の改善の網を大きく張り出すことは、サステナビ

ｄ．現下における第２ライン・アシュアラン
スの内部監査化の意味

リティ経営・ＥＳＧ経営という文脈にあって、３

資料１に示した “自己監査” 体制、
すなわち （“ 自

協調と協業の視点から、「企業の事業変革をしっ

己監査である）第２ライン・アシュアランスを内かりと支えてそれを支援するための、現在におい部監査化” の仕組みは、近年のサステナビリティて加重すべき具体的な内部監査活動」として、第情報の開示の流れの中にあって、先述の第２ライ一番目に位置する論点であると主張する。

ラインモデルにおける第２ラインと内部監査とのン・アシュアランスとしての多くの強みや広がり、
統治機関のモニタリング活動への寄与、という文

第２論点：グループ関係会社の内部監査部門との監査協働脈において大きな意味を持つだろう。
企業活動に関わる非財務情報やＥＳＧ関連の情

ａ．本社および関係会社の内部監査部門の現状報は、その関係する社内部門やシステムが多岐に筆者は長く調達部門に籍を置き、国内の工場やわたり、よって、その収集と管理の中核を担う第事業部門、海外の拠点や工事現場と本社調達部と２ラインの各部門の責任は重い。また、情報開示の間を、3 － 4 年のローテーションで飛び回っての制度化に伴い、情報と報告の信頼性、情報の収いた。グループに散らばる調達担当者に対する教集のスピードと適時性、開示に関わるプロセスの育や指導は本社調達部が所管し、キーマンのロー

有効性と効率性を定常的に分析し報告すること、テーションには本社調達部の意向は強く反映されすなわち第２ライン・アシュアランスの提供が、る仕組みが整っていた。

経営管理者にとって重大であることは言うに及ば翻って、内部監査においては、研修会を通じてず、先述の通り、そのアシュアランスの客観性との情報の交換や基礎教育については本社内部監査

独立性を担保することは、統治機関にとっても重部が主導してはいたが、人事を含む各種コミュニ

要である。

ケーションや監査実務における協調や協働についしかし、現在の実務の状況は、未だ非財務情報ては、あまり活発という感じではなかった。個人を管理・モニタリングする重要性に対する理解が的には、このようなあり方について着任当初から不足している面も否めず、すなわち統制環境が脆疑問を抱くところであった。

弱であり、内部統制が人に依存してしまっている

当時、部内の幾人に「なぜ、関係会社の内部監状況でもある。内部統制の脆弱性や未整備な状況

査部門と一緒に監査しないの？」と尋ねたことがは、内部監査の選択的・場当たり的な実行を生じあるが、みな異口同音に内部監査の独立性と客観させてしまい、結果として、全社レベル的な内部性に関することを言い、あまり積極性を感じられ統制の改善にはなかなか繋がらないと言った状況なかった。

を生じさせている。

実は、当社の内部監査基本規程では、第３条（内

このような社会環境と実務状況の下、内部監査

部監査の実施）第２項において「関係会社は、前が、より高い独立性と客観性を必要とする第２ラ条の理念（内部監査の基本理念）を踏まえ、各社

イン・アシュアランスを、当該担当部門と協調・に必要な内部監査を行なうように努める。この場

協働して積極的にこの仕組みの上で走らせること

合の手続きなどは、各社が独自に定めるものとす

によって内部監査化していくこと、またそれにる。」と規定している。この規定の趣旨は理解し内部監査 No. ６

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第３回（2023 年度）懸賞論文

優秀賞ており、異を唱えるつもりは全くないが、だからその後、本社内部監査部長としての経験を積み、と言って、これを盾に取るようにして、関係会社

内部監査に関する知識と Ｇ（ガバナンス）Ｒ（リとの監査の協調や協働を否定的に捉えたり躊躇しスク管理）Ｃ（コンプライアンス）に関する知識たりするのは、そもそもこの規定の求めるところをそれなりに学んだ訳であるが、今振り返ってもを曲解していると言って良く、全社としてのモニ当時咄嗟に回答した私見は違和感のないところでタリング能力の向上と維持には不適切であると思ある。

われる。３ラインモデルでも言及されているよう

第１ラインの最前線が関係会社に歴として存在に「内部監査の独立は孤立を意味するものではなし、そこで内部統制をモニタリングしている関係

い」８）はずである。

会社内監部の役割と機能を、グループ構造におけ現実的な問題として、当社においては、関係会

る第２ラインの役割と機能と積極的に認識すれ社の内部監査部（以下、関係会社内監部と記述）ば、関係会社内監部による監査報告は第２ライン・の監査報告が直接的に本社の経営管理者に報告さアシュアランスそのものであって、内部監査が果れる経路を持たない。もちろん、本社から派遣さたすべき役割は、先述した第１論点で指摘した内れた取締役や監査役を経由して監査の報告や内容

部監査による第２ライン・アシュアランスへの客を吸い上げることは可能であるが、健全な懐疑心

観性と独立性付与、すなわち （“ 自己監査である）

をもってすれば、その情報に高い独立性や客観性

２ライン・アシュアランスの内部監査化” に外なが付与されているとは、直ちに肯定することはでらない。

きないだろう。

サステナビリティ経営・ＥＳＧ経営という文脈にあって、３ラインモデルにおける第２ラインとｂ．3 ラインモデルにおける関係会社内監部の位置付けと内部監査

内部監査との協調と協業の視点から、関係会社内

筆者が本社内部監査部に異動した 2018 年の何業変革をしっかりと支えてそれを支援するため

度目かの経営会議報告の席上にて、当時当社でもの、現在において加重すべき具体的な内部監査活構築が始まっていた全社リスク管理体制（ＥＲＭ）動」として極めて適当であると考えるところであに関する議論があり、その中で３ラインディフェる。

監部との監査協働を捉え直すことは、「企業の事ンスに関する質疑があり、ある役員から「ところで関係会社内監部は第何ラインになるのか？」とｃ．企業における実際例の質問を受けた。
自身ハッとする質問であったが、「資料２．関係会社との監査協働の類型」は、私見として「関係会社個社においては第３線とな

筆者が籍を置く企業における実務ベースに落し込るが、企業グループ構造の中で捉え直すと第２線

んだ監査協業の類型を表したチャートである。筆に相当すると思われる」と咄嗟に回答した。経営者が着任した後、内部監査の基本方針のひとつと会議席上ではひとしきり数名の役員の間でやり取して監査協業の積極的展開を掲げ、部内および関りがあったように記憶しているが、詳細は既に忘係会社内監部に提示した内容である。

れた。また、当時勉強していた中で、関係会社内

関係会社とは言え個社には個社の業態と事情が監部が企業グループ構造において第何線かなどとあり、ある意味で彼らの庭先に踏み込んでいく感いう話は見聞きしたこともなく、当時の私見の正のある（そう誤解される可能性がある）監査協業

邪を調べる術もなくやり過ごしたところである。

の提案には、慎重なアプローチが必要である。す72

内部監査 No. ６

第３回（2023 年度）懸賞論文

優秀賞

なわち、関係会社の事業戦略を正しくまた深く理ティ情報の開示の流れの中にあって大きな効果を解した上で、企業グループとしてのＥＳＧ経営・発揮するだろう。重なる部分については省略する

サステナビリティ経営における重要課題という触が、ここで言う監査協働においては更に以下の点媒によって直面する事業変革を支えるという視点を特筆しておきたい。

をもって、協働する監査のテーマを選択し、相互現実の事情として、社外役員にとって、一番目に合意しなければならない。また、自他の能力とが届かないところが関係会社の最前線の企業活投入するリソースの判断、投入するコストと手に動・内部統制・リスク管理活動の状況だろう。関

したい果実との冷静な検討も監査協働を安定的に係会社内監部が実行する監査の内容やエッセンス

継続するためにはとても重要なことである。

が、必要に応じて本社内部監査部を経由して、す監査協働の類型はＡ型からＤ型の４つのメ

なわち高い独立性と客観性を付加されて、特に統ニューを用意しており、関係会社の事情や要求に治機関である取締役会や監査役会に提供されるこ沿った形で提案される。協働の実行においては、との意味は重い。もちろん、本社内部監査部をし関係会社社長の了解を必ず得るものとし、監査内て、関係会社の最前線に対して、監査を指示、実容・監査結果の共有、監査報告書の扱いは個別の行させることは可能である。また、関係会社内監

協議事項とするが、監査協働の計画は内部監査年

部の監査報告を直接収集することも不可能ではな

次計画に明記し、その進捗は本社内部監査部からい。しかし、一定の監査品質と監査人との近接し経営管理者、取締役会および監査役会に定例報告

たコミュニケーションを保持するという意味におされる。

いて、本社内部監査部のリソースを有効に活用し、定常的または機動的に情報を吸い上げられる監査ｄ．現下におけるグループ関係会社の内部監査部門との監査協働の意味

協業の仕組みは、統治機関としてのモニタリングとして有効かつ効果的であろう。

関係会社内監部との監査協業は、３.（１）ｄ．
で先述したところと同様に、近年のサステナビリ

内部監査 No. ６

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第３回（2023 年度）懸賞論文

優秀賞

４．内部監査の独立性に関する若干の考察

中で、内部監査の歴史を振り返りつつ、それぞれの時代背景により内部監査機能のあり方を検証

本論を執筆する中で、あらためて内部監査におし、その本質的部分における内部監査の意義の一

ける独立性について考えた。
本論のまとめの前に、貫性を認めている。その上で、いまだ内部監査機

独立性に関し若干の考察をしたい。

能が組織内に確固とした制度として浸透していな

日本の上場大企業の統治機関・取締役会は、監

い４つの理由に言及している。９） どの理由につ督と執行とが一体となったマネジメント・ボード

いても全く異を唱えるものではないが、筆者としとして機能してきた。日本的雇用慣行・人事慣行ては加えて、日本の伝統的な統治機関のあり方にを基盤に、同じ釜の飯を食った均質なメンバーで起因する内部監査の独立性に対する認識・意識の構成されたボードを頂点として経営される均質な脆弱さがその理由のひとつとしてあるのでないか

環境（社風や企業風土）は、日本企業の強みのひと思料するところである。

とつの源泉であったことは間違いない。

近年、急激にコーポレートガバナンス改革に係筆者が本論執筆中にふと思ったのが、「このよる要求と体制整備が進んでいる。多くの企業では、

うな日本企業の統治機関・取締役会は、内部監査

執行役員制が普通のこととなり、統治機関の設計の独立性や客観性をどのように認識していただろをモニタリング・ボード型に変更する企業も増加

うか」という点である。監督と執行が一体となっし、何より統治機関に占める社外役員の比率は大た（分離していない）取締役会および構成する取幅に増加した。ステークホルダーに健全に対峙し、締役は、内部監査に対して「監査（人）は客観的

彼らに対するアカウンタビリティを担い、それをであれ」との要求は当然にあったと思われるが、解除（ディスチャージ）する統治機関・取締役会

はたして「監査（機能）は独立的であれ」と思っにとっては、当該組織（企業）内にいて、業務執ていただろうか。更に言うと、監査と独立性の関行・意思決定責任を負わず、唯一の高い独立性を係についての認識がいかほどにあったのだろう

担保する内部監査の意味は、歴史的流れの中に置か。かつても、今で言う第２ラインによるモニタ

いても、今、極めて重くなっているのである。

リング、本論で言う第２ライン・アシュアランス
は、適時または常時に実行され、その結果は監督

５．まとめと執行が一体となった統治機関・取締役会に報告されていた筈である。ただその折に、取締役会お組織体のサステナビリティは、企業価値の向上

よび構成する取締役において、内部監査と独立性による長期的な企業としての持続可能性として捉の関係への認識が脆弱であったとすると、内部監えられ、ＥＳＧ経営における重要課題（マテリア

査の位置付けは、また脆弱であったと思わざるをリティ）を触媒として、実行に移される事業変革得ない。極言、暴言と取られることを恐れずに言活動として具体化される。今、内部監査に求めらえば、第２ライン・アシュアランスがあれば、特れているのは、組織体すなわち各企業で実行されに第３ライン・内部監査の必要性を感じることはる事業変革活動を、内部監査活動を通じて、しっ無かったのではないかと思料するところである。

かりと支援していくことである。

ＣＩＡフォーラム研究会報告「内部監査部門の２．にて先述の通り、第３ラインとしての内部

歴史と将来の展望」は、その終章の「１．内部監

監査の決定的な役割は独立性にある。そして今こ査の発展を阻害してきたもの」についての仮説のそ、その重みが明確になってきている。本論にて74

内部監査 No. ６

述べた第１、第２の論点は、組織内にて唯一高い裁の拙さについては甘受頂けることを希う。

独立性を担保する内部監査が、第２ラインの各機

最後に、内部監査の知見の全くない筆者を受入

能との積極的な協調・協働を通じて “自己監査のれ鍛えてくれた当社内部監査部の諸先輩、同僚、

内部監査化” という手法を取りつつ、彼ら第２ラ

および関係する社内外の諸兄に心からの感謝を表

インの提供する “一定の保証（第２ライン・アシュ

し、筆を置く。

アランス）” に高い独立性を付加していく活動過

注

程である。
この活動は、経営管理者にとっては、非財務情１）内部監査人協会（ＩＩＡ）『専門的実施の国報やＥＳＧ関連情報の収集と管理の中核を担い、際フレームワーク2017 年版』日本内部監査

そのスピードと信頼性、情報開示に係る内部統制

協会、2017 年、「内部監査の定義」p.31の有効性と効率性を日常的に分析し報告する第２２） 日本内部監査協会「内部監査基準

ラインの活動の質を向上させることに外ならな（2014）年改訂」「第 1 章い。また、統治機関・取締役会にとっては、当該

1.0.1

平成 26

内部監査の本質」p.2、

組織（企業）内にありつつ、高い独立性を保持す３）～７）内部監査人協会（ＩＩＡ）、ポジショ

る内部監査による第２ライン・アシュアランスに

ンペーパー「ＩＩＡの３ラインモデル：３つの対する独立性の積極的な付与は、すなわち監督機ディフェンスラインの改訂」一般社団法人日本

能の強化に外ならないのである。加えて、近年更内部監査協会、2020 年７月、p.10に品質向上と範囲の拡大を求められつつ、常にリ

８）前掲書、p. ７

ソースの制約を抱える内部監査にとっては、第２９）ＣＩＡフォーラム研究会 No.41「ＣＩＡフォー

ライン・アシュアランスを積極的に利活用するこラム研究会報告

内部監査部門の歴史と将来のとによって、実質的な内部監査の範囲の拡張を図

展望」『月刊監査研究』第 41 巻 11 号（No.504)、

り、企業グループ全体の内部統制の改善を実現す2015 年、p.68

るものである。
内部監査が固有する独立性を持って、言い換えれば武器として、具体的監査活動に落し込んで、

参考文献
内部監査人協会（ＩＩＡ）「グルーバルな視点と事業変革活動を支援していくこと、
これこそが“組

洞察

３ラインモデル：すべての組織体の成功

織体のサステナビリティに対する内部監査によるのための重要なツール」『月刊監査研究』第 47「具体的な」貢献” そのものである。

巻６号（No.571）、2021 年、pp.10-20
宮島 英昭・齋藤卓爾「アベノミクス下の企業統

６．謝辞

治改革：二つのコードは何をもたらしたのか」『RIETI ポリシー・ディスカッション・ペーパー』

近年の急激なコーポレートガバナンス改革の流

19-P-026、2019 年、pp.1-46

れが、日本企業における内部監査の位置付けを変

小西範幸「サステナビリティ情報の開示と内部監えた。この大変革の中で内部監査に携わることが査：コーポレートディスクロージャーの確立できていること幸運に思う。

に向けて」『内部監査』（日本内部監査研究所）

筆者は内部監査の現場の実務者であり研究者で第２号、2021 年、pp.26-44［https://jiarf.org/

はない。よって、読者には本論における表現や体

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内部監査 No. ６

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第３回（2023 年度）懸賞論文

優秀賞

a8db76824ec8a5ffea00d2.pdf］（最終閲覧日 2024
年１月 25 日）

土田倫徳「サステナブル経営時代の内部監査における「ガバナンス・プロセス」の捉え方に関する考佐々木清隆「サステナビリティと内部監査：内部監

察」『内部監査』（日本内部監査研究所）第２号、

査 Ver.5.0 への高度化の必要性」『内部監査』（日

2021 年、pp.61-89［https://jiarf.org/wp/wp-

本内部監査研究所）第２号、2021 年、pp.45-59

content/uploads/2023/09/60a42a4469a8db76824［https://jiarf.org/wp/wp-content/uploads/2023/

ec8a5ffea00d2.pdf］（最終閲覧日 2024 年１月 25

09/60a42a4469a8db76824ec8a5ffea00d2.pdf］（最日）

終閲覧日 2024 年１月 25 日）

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内部監査 No. ６

第３回（2023 年度）懸賞論文

吉崎

優秀賞

敏樹（よしざき としき）

株式会社ＩＨＩ 内部監査部 フェロー
ＣＩＡ公認内部監査人／ＣＦＥ公認不正検査士

1985 年に石川島播磨重工業株式会社（現株式会社ＩＨＩ）に入社以来、生産管理・調達畑を歩み、生産工場や海外現場と本社の購買部門を行き来し、その第一線で業務した。
2005 年に東南アジア調達網の構築ためにシンガポールに調達事務所を構え、東南アジアを飛び回る毎日が始まる。2012 年に「アジア調達センター」をシンガポールの地域統括会社に開設した。
2014 年にバンコク事務所を現地法人へ改組するためにその設立の初めから現地の指揮を執る。
2018 年に内部監査部長への異動、企業統治を巡る変化の下、企業人としての培ってきた能力をこの新たな業務に全力投入した。
2022 年に理事内部監査部長を定年退職し、フェローとして再雇用される。同年、ＩＨＩ内部監査
部は日本内部監査協会から第 36 回会長賞を受賞することが出来た。

内部監査 No. ６77内部監査 No. ６（通巻第６号）

2024 年３月 29 日発行

編集・発行：
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東京都中央区明石町１－３

明石町ツインクロス 404

電話（03）3548-8708※無断転載を禁じます

内部監査

No. ６

2024 年３月 29 日発行

第６号

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Japan Internal Audit Research Foundation

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