平成 22 年 5 月 31 日
企業会計基準委員会 御中
社団法人日本年金数理人会
社団法人日本アクチュアリー会「退職給付に関する会計基準（案）」等に対するコメント
拝啓 貴委員会益々ご隆昌のこととお慶び申し上げます。
さて、貴委員会より平成22年3月18日に公表された「企業会計基準公開草案第39号『退職給付に関する会計基準（案）』」、「企業会計基準適用指針公開草案第35号『退職給付に関する会計基準の適用指針（案）』」に関しまして、下記のとおりコメントを提出いたします。
敬具記

１．退職給付に関する会計基準（案）について① 用語の定義（第 4 項、第 5 項）
「確定拠出制度」「確定給付制度」は、それぞれ、「defined contribution plan」「defined benefit plan」の訳語と考えられる。
「確定給付」というと給付が確定しているとの誤解を招きやすい。我が国の確定給付企業年金法上、「確定給付制度」に分類される制度である最終給与比例制度では、給付額は退職時の給与や勤続年数等に基づいて計算されるものであり、また、キャッシュバランスプランでは、年金受給中においても市場金利の変動などに基づいて年金額が変動する。このよ
うに、給付が予め「確定」しているわけではない。
このようなことから、会計基準において用いる用語としては、昨年まで国際会計基準の日本語訳の中で貴委員会が使用している「掛金建制度」「給付建制度」の語を用いてはどうかと考える。
（第 7 項）「年金資産」は、年金法令上の年金資産以外の資産が存在することから、国際会計基準や米国会計基準においては「plan asset」と呼ばれていることを踏まえて「制度資産」としてはどうかと考える。

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② 確定給付制度の会計処理（第 13 項、第 14 項、第 15 項）
現在、日本の会計制度をめぐる動きの中では、IFRS のアドプションも検討される中、日本の会計制度を変更することは、その後、更に短期的に会計基準を変更しなければならない可能性も懸念される。短期的な改定を繰り返し行うことは、財務諸表の利用者・作成者にとって相当の混乱と負担になると考えられ、導入の時期等について十分な配慮をお願いしたい。
（第 19 項）
本項（1）の「全勤務期間」は、誤解されやすい表現であるため、「退職見込時までの期間」とするべきと考える。
本項（2）のなお書きにおける、「勤務期間の後期における給付算定式に従った給付額が、初期よりも著しく高い水準となるときには、当該期間の給付額が定額で生じるとみなして補正」の記載は、IAS19 の記載内容に沿う形にして「後の年度における給付算定式に従った給付額が、前の年度に比べて著しく高い水準となるときには、下記の期間において給付額が定額で生じるとみなして補正」とした
うえで、「下記の期間」の説明として、適用指針案第 13 項（1）（2）の記載をここへ移動させてはどうかと考える。
このようにすることにより、著しい給付額の段差が、高齢期に存在する場合にのみ定額補正をするものとの誤解を生じさせないようにすることができるものと考える。
（第 24 項（注 8））
公開草案では、貸借対照表で即時認識するとしているが、これは期末の割引率を用いて退職給付債務の計算を行うことを志向しているものと考えられる。また、割引率としては、イールドカーブを用いることを基本的な考え方としている。その場合には、割引率に関する重要性基準の適用の継続を見直すことが必要となるものと考えられる。
そして、重要性基準を見直すということであれば、退職給付債務が割引率変動の影響を直接に受けることになるので、日本企業が、国際基準または米国基準を用いる外国企業と同等の基準のもとで会計処理をするためには、回廊アプローチの導入を検討せざるを得ないこととなる。
なお、IAS19 の改定案が採用される場合には、割引率に関する重要性基準や回廊アプローチは不要となることもあり、適用時期を含めて十分な検討をお願いしたい。
③ 複数事業主制度の会計処理及び開示（第 33 項）
本項(1)では、「退職給付債務の比率」をもって自社の負担に属する年金資産の計2算をすると記載しているが、この方法は経済的実態と整合していない。（適用指針案第 64 項、第 65 項に対するコメントを参照。）
本項(2)では、自社の拠出に対応する年金資産の額を合理的に計算することができないときには、「当該年金制度全体の直近の積立状況等」について注記することが求められているが、「積立状況を示す額」という語が、退職給付債務額から年金資産額を控除したものとして、今回の公開草案等で新たに定義されているため、これと区別をするために「財政状況」などの別の語を用いてはどうかと考える。
④ 適用時期等（第 34 項、第 35 項）
適用時期の設定にあたっては、IAS19 の改定に関する適用期日と日本におけるIFRS の適用（アドプション）議論のスケジュールを考慮し、短期的な取扱いとならないよう慎重に設定するようお願いしたい。
第 16 項から第 21 項に関しては、次のことから、改定の適用時期は、少なくとも 1 年程度は延期していただくようお願いしたい。
（ア） 退職給付債務の評価方法に選択肢がある案となっていることから、これらを理解し選択するためには相当の時間を要することが予想される。
（イ） 退職給付見込額の期間帰属方法を選択する際には、IFRS の強制適用の採否が重要なポイントになると考えられるが、企業会計審議会が現時点で示している強制適用の判断時期は 2012 年度とされている。
⑤ 厚生年金基金の代行部分（第 61 項、第 62 項）
第 61 項では、平成 10 年会計基準において、厚生年金基金における代行部分と加算部分を全体として１つの退職給付制度とみなすとし、第 62 項では、今回の改定でも原則としてこの考え方を踏襲することとした旨が述べられている。しかしながら、代行部分の性格は、平成 16 年の法令改正によって根本的に見直しがなされており、その内容を十分吟味することなく従来の考え方を踏襲する旨を記すことは好ましくなく、今回は検討していないのであれば、少なくともその旨を明記してはどうかと考える。
第 6１項で「代行部分については平均標準報酬月額に基づく、」とあるが、標準賞与額を考慮した「代行部分については平均標準報酬額に基づく、」と改めてはどうかと考える。
第 62 項、なお書きについては、１つの制度の給付算定式が２つ以上の要素の和などによって規定されている場合に関する一般的な原則であることから、別の箇所に記載してはどうかと考える。

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２．退職給付に関する会計基準の適用指針（案）について≪適用指針≫① 範囲（第 2 項）
なお書きとして、「なお、厚生年金基金制度及び確定給付企業年金制度に含まれる役員部分は、従業員部分と合わせて計算することができる。」と記載されているが、これは、次の理由から、「なお、厚生年金基金制度、確定給付企業年金制度、及び、確定拠出年金制度に含まれる役員部分は、本会計基準の適用対象となる。
」と改めてはどうかと考える。
（ア） このなお書きは、会計基準案第 3 項から解釈できるものであるため、適用指針で記載する場合には、本指針で新たに取扱いを示すものではなく、解説的な記載であることが好ましいこと（イ） 確定拠出年金制度についても適用対象であること（ウ） 適用指針の範囲に関する記載として「計算する」という表現は好ましいとは考えられないこと② 確定給付制度の会計処理（第 14 項）
給付見込期間ごとに設定された複数の割引率で割り引くことは、第 24 項に割引率の原則的な考え方として示されているため、本項の記載は、第 15 項（3）の記載と平仄をとり、「予想退職時期ごとの退職給付見込額のうち期末までに発生したと認められる額（会計基準第 19 項）を、割引率（第 24 項参照）を用いて割り引く。当該割り引いた金額を合計して、退職給付債務を計算する。
」としてはどうかと考える。
（第 16 項）設例 10 の参照の意味が明確になるように、「利息費用は、期首の退職給付債務に割引率を乗じて計算する（会計基準第 21 項）ことを原則とする。ただし、期中に退職給付債務の重要な変動があった場合には、これを反映させる（［設例 10］参照）。」としてはどうかと考える。
（第 24 項）
「退職給付債務の計算（第 14 項参照）における割引率」という記載について、割引率は退職給付債務だけでなく勤務費用・利息費用にも使用されるため、「退職給付債務の計算（第 14 項参照）における」の部分は削除し、単に「割引率」としてはどうかと考える。
割引率の設定に関して、「例えば、複数の格付け機関による直近の格付けがダブルＡ格相当以上を得ている社債」が例示されているが、次の理由により、これを4

削除、または、国際会計基準の実務に沿う内容に改めてはどうかと考える。
（ア） 例示とはいえ記載があることで実務に相当程度の影響を与える。
（イ） 国際会計基準ではこのような具体的な例示はない。
（ウ） 「格付機関による直近の格付けがダブルＡ格相当以上を得ている」が、格付機関のいずれかからダブルＡ格相当以上の格付けを得ている社債のことか、複数の格付機関から同時にダブルＡ格相当以上の格付けを得ている社債のことを意味するのかわかりにくい表現になっている。後者は、国際会計基準の実務とは、異なることが知られている。
公開草案では、実務上は単一の加重平均利率を使用することができるとして、それを「給付見込期間及び給付見込期間ごとの退職給付の金額を反映」と記載されている。この中で、「退職給付の金額」は「期末までに発生していると認められる退職給付の金額」を意味しているものと考えられることから、単に「金額」とだけの表記に留めてはどうかと考える。
公開草案では、「割引率は、給付見込期間ごとに設定された複数のものを使用することを原則的な考え方とするが、実務上は、給付見込期間及び給付見込期間ごとの退職給付の金額を反映した単一の加重平均割引率を使用することもできる。」とされているが、IAS19 の記載内容に沿うように、「割引率は、給付見込期間及び給付見込期間ごとの金額を反映するよう期末のイールドカーブを基に設定するものとする。実務では、給付見込期間及び給付見込期間ごとの金額を反映した単一の加重平均割引率を使用することがある。
」という記載に改めてはどうかと考える。
両者の違いは、前者である公開草案は、単一の加重平均割引率の使用を会計基準によって許可された原則外のものと位置づけているのに対して、後者の IAS19 に沿った改定案では原則的な考え方を示すものの、原則的な方法は特定せず、実務を例示している点である。
（第 27 項）死亡率に関して、「全人口の生命統計表」の使用にあたり「事業主の所在国における」と記載されているが「事業所の所在国における」としてはどうかと考える。
③ 確定給付制度の開示（第 54 項、第 55 項）
第 54 項における「外貨換算の影響による増減額」は、外貨建ての制度に関するものであることを明記してはどうかと考える。案のままであれば、年金資産の運用対象として外貨建て資産を保有している場合における、為替差損益として、数理計算上の差異の内訳項目と誤解されることも考えられる。
第 54 項、第 55 項において、大量退職による給付を「制度の終了及び大量退職による増減額」に含めるのか、「給付の支払額」に含めるのか明確にしてはどうかと考える。

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④ 複数事業主制度の会計処理及び開示（第 64 項、第 65 項）
第 64 項に記載されている(4)の方法は、自社の負担に属する年金資産等の計算に用いる合理的な基準と考えられる。退職給付債務の比率および列挙されている(1)(2)(3)は、合理的な方法であるとは言えないことから、65 項で自社の拠出に対応する年金資産の額を合理的に計算できないケースにはあたらないものとする場
合における実務上の選択肢として掲載してはどうかと考える。
第 65 項で、「自社の拠出に対応する年金資産の額を合理的に計算することができないとき」を「事業主ごとに未償却過去勤務債務に係る掛金率や掛金負担の定めがなく、掛金が一律に決められている場合」と定義する案になっているが、定義としては、上記の（4）（第 120 項に対するコメント参照）が存在しない場合とすることが考えられる。
第 65 項で、「親会社等の特定の事業主に属する従業員に係る給付等が制度全体の中で著しく大きな割合を占めているときは、当該親会社等の財務諸表上、自社の拠出に対応する年金資産の額を合理的に計算できないケースにはあたらないものとする。
」と記載されている。この方法は、グループ企業が共同で実施する複数事業主制度の取扱いとして、現在の日本基準より格段に改善されており検討に値するアイデアと考えられるが、IAS19 の取扱いとは異なるものと考えられる。

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≪結論の背景≫① 確定給付制度の会計処理（第 94 項）
割引率の設定に関して、「信用リスクフリーレートに近い」との記載があるが、国際会計基準では用いられていない表現であり、誤解されやすいことから、削除してはどうかと考える。
イールドカーブの設定に当たっては、市場の個々の債券の利回りをもとに、スポットレートを推定することによって得られるイールドカーブを使用する方法が標準的と考えられる。適用指針案のなお書きで、「なお、期末における長期の債券等の利回り情報は、長期の国債の利回りのほか、例えば、日本証券業協会から公表されている「格付けマトリックス表」等から入手できる。」との記載があるが、このなお書きがあることで、スポットレートの推定をせず、生の市場利回りを用いても良いと誤解されることが考えられる。このため、なお書きを削除するか、このような誤解を防ぐための表現を加えてはどうかと考える。
（第 95 項）
割引率と長期期待収益率が一致することを禁止するわけではないから、そのような誤解を招くおそれのない表現にしてはどうかと考える。
（第 97 項）「こうした考え方に従って退職給付債務を算定した結果と単一の加重平均割引率を使用して算定した結果が近似することも考えられる。実務上の観点から、給付見込期間ごとに割引率を設定する方法に代えて、単一の加重平均割引率の使用も認めることとした。
」の記載は、単一の加重平均割引率の使用を、実務上の近似方法と位置づけている。
しかしながら、IAS19 では、割引率について原則的な考え方を示しているものの、原則的な方法は特定せず、原則的な考え方を達成する実務を例示しているというものであり、日本基準もそのような建付けとしてはどうかと考える。その場
合、単一の加重平均割引率の使用は、会計基準によって近似が認められているとの位置付にはならないことになる。
（適用指針案第 24 項に対するコメントを参照
されたし。
）（第 98 項）
退職給付債務（及び勤務費用）の計算において、事前に計算をした割引率のみ異なる複数の計算結果をもとに、合理的な補正方法によって、期末の割引率による計算結果を求めることができるものとされ、資料 6 に具体的な方法の参考例が示されている。
資料 6 は、現行の会計基準における割引率の取扱いを前提に、当会が実務基準に掲載しているものである。今回の公開草案に示された割引率の設定方法のもと7

では、実効性がないケースが少なからずあるものと想定される。当会としては、
資料 6 のもととなっている当会の実務基準の該当部分について、使用に当たっての留意点を記載することを含めて検討する予定であるので、その旨を考慮した表現に修正いただくようお願いしたい。
（第 101 項）
計算基礎率の連結会社間での統一の要否について、連結会社間で統一する必要がないと考えられる項目が列挙されているが、列挙されていないものは統一するべきと誤解されるおそれもあるので、表現を改めてはどうかと考える。

② 複数事業主制度の会計処理及び開示（第 120 項）
第 64 項(4)の解説として、自社の負担に属する年金資産等の計算に用いる合理的な基準として、「制度分割や設立事業所の権利義務移転が生じた際の資産の分割方法が予め規約に定められていることがある」場合、この方法に基づいて算定される額を用いることが適当と考えられると記載されているが、これらの資産の分割方法は制度分割等の極めて特殊な場合における取扱いということができる。
第 64 項(4)の意味するところは、年金財政運営上の資産分割として、数理債務などの債務サイドの数字を用いて配分するものではなく、年金資産が企業単位で個別管理されている場合や、掛金と給付を個別管理し、共同で資産運用した結果の運用収益を元本の比率で配分する場合を指すものであるから、その旨をここに記載してはどうかと考える。
③ 設例・開示例［設例 3］1.前提条件
会計基準適用後の退職給付見込額の期間帰属方法として、給付算定式に従う方法に変更する例が記載されているが、以下の理由から、もっと単純な設例を記載してはどうかと考える。
（ア）ポイント制度の場合、給付算定式に従う方法にはポイント基準が含まれると考えるのが適当とされている（適用指針案第 77 項）ことから、例示されている給付算定式に従う方法がポイント基準であるとも考えられる。設例では、著しく後過重と判断される部分があるとして、当該部分については定額で補正するとの記載があるが、むしろ、ポイント基準が適用できないことを述べるべきと考える。
（イ）(1)(c) 「従来は「確実に生じる」とは判断されていなかったために未考慮であった将来の昇給の影響」との記載がある。現行の退職給付会計に関する実務指針（中間報告）では、「ポイントの増加が各期の労働の対価を合理的に反8映していると認められる場合」にポイント基準を用いることができるとされており、従来ポイント基準を適用していた制度 B について、将来のポイント上昇が確実に生じるか否かの判断は行われていなかったことは当然であり、そのことを理由として将来の昇給の影響が未考慮であったとは必ずしも言えないのではないかと考える。
開示例 1 の 2．確定給付制度の（6）年金資産の主な内訳
投資比率の数字として、現金の占率が 31％となっている点は、一般的にはもっと低い値と考えられる。
以 上9