［目次］

TEXT － 1 金融内部監査論

はじめに

第編

内部監査論

��������������������������������������
第❶ 章 内部監査について
１．内部監査の定義… ………………………………………………………………… 4１

内部監査の定義

２

監督当局における定義

３

内部監査人協会「専門職的実施の国際フレームワーク」における定義 6４バーゼル銀行監督委員会「銀行の内部監査機能」における定義

44

7

２．内部統制と内部監査の関係… …………………………………………………… 8１

内部統制と内部監査

8

３．内部監査と監査役監査、外部監査… ……………………………………………13
１

内部監査と監査役監査 13２

内部監査と外部監査（公認会計士監査） 14

３

監督当局における「外部監査」 19

４．内部監査の業務範囲と内部監査の分類… ………………………………………20
１

内部監査の業務範囲 20２

監査対象による分類（部署別／機能別／テーマ） 21

３

監査の範囲による分類（フルスコープ／特定分野／特定項目） 22

４

監査の深度による分類（レビュー／通常／詳細） 23

５

その他の分類 24６

内部監査のパターン（分類と組合せ） 25

７

FISC におけるシステム監査の分類 26

５．内部監査の基礎概念… …………………………………………………………… 29
１

内部監査の監査目標、監査要点、監査手続、監査証拠29

６．内部監査のプロセス… …………………………………………………………… 33
１

内部監査のプロセス33v

２

第内部監査の実務例

34❷ 章 内部監査の指針
１．「内部監査の専門職的実施の国際基準」（IIA）について… ……………………40
１

内部監査人協会（IIA）「内部監査の専門職的実施の国際基準」
について

40

２ 「内部監査の専門職的実施の国際基準」の構成 42３

内部監査人協会の「専門職的実施の国際フレームワーク」 43

４ 「内部監査の専門職的実施の国際基準」の項目 44５

各項番の要点 47

２．「銀行の内部監査機能」について… ……………………………………………… 73
１

バーゼル銀行監督委員会「銀行の内部監査機能」 73

２ 「20 の原則」 73

第編

内部統制論

��������������������������������������第❶ 章 COSO の内部統制のフレームワーク
１．COSO における内部統制の定義… ………………………………………………80
１

内部統制の概念

２

COSO レポートにおける「内部統制」概念

80
81

２．内部統制の３つの目的… ………………………………………………………… 83
３．内部統制の５つの構成要素… ……………………………………………………84vi

１

統制環境

２

リスク評価

３

統制活動

４

情報とコミュニケーション 90

５

モニタリング 92

84
85
88

４．内部統制の有効性と限界… ……………………………………………………… 94

第１

内部統制の有効性

２

内部統制の限界9494❷ 章 内部統制における内部監査の位置づけ１．内部統制における内部監査の位置づけ… ……………………………………… 98

第❸ 章 わが国における財務報告に係る内部統制の考え方
１．企業会計審議会内部統制部会の報告書… …………………………………… 102１

審議の経緯 102２

本報告書における内部統制の考え方 102

２．内部統制の基本的枠組み… …………………………………………………… 104

第１

内部統制の定義２

内部統制の考え方の主な特徴

編

104
106

リスク・アセスメントと内部監査計画��������������������������������������第❶ 章 リスク・アセスメントの考え方
１．リスク・アプローチの意義と背景… ………………………………………… 112
１

リスク・アプローチの意義

112２

リスク・アプローチの背景

113

３

会計監査におけるリスク・アプローチの考え方

114

２．内部監査論におけるリスクのとらえ方… …………………………………… 117１

リスクの定義２

リスクの認識・把握

３

リスクの評価尺度４

リスク対応117
117
118

119vii

５

内部監査論上のリスク方程式

121

３．リスク・アセスメントのプロセス… ………………………………………… 124
１

リスク・アセスメントの基本的なプロセス

２

リスク・アセスメント・シート

３

リスク・アセスメント手法のヒント

４

リスク・アセスメントの高度化

124

125
127

130

４．リスク・アセスメントの実施… ……………………………………………… 132
１

リスク・アセスメント実施のタイミング

２

内部監査の全体計画策定時のリスク・アセスメント

132
133

５．コントロール・セルフ・アセスメント（CSA）……………………………… 140

第１

CSA とは２

CSA の特徴

３

CSA による責任の所在のシフト 141

４

CSA の形式

５

CSA が適応しないケース 143

140141142❷ 章 内部監査計画の策定
１．内部監査計画について… ……………………………………………………… 146１

内部監査計画の意義

146

２

内部監査計画の種類

147

３

内部監査計画とリスク・アセスメント

148

２．年度監査計画の策定と承認… ………………………………………………… 150１

年度監査計画において策定すべき項目 150

２

年度監査計画の承認 151

３

年度監査計画の様式 151

３．内部監査実施計画の策定と承認… …………………………………………… 153viii

１

内部監査実施計画において策定すべき項目

２

内部監査実施計画策定のための事前調査

３

内部監査実施計画の策定

155

４

内部監査実施計画の承認

159

153
154

５

監査実施計画の様式例

160

４．往査準備… ……………………………………………………………………… 162

第１

監査通知書の発送

２

監査チーム内の打ち合わせ 162

編

内部監査の実施162

��������������������������������������
第❶ 章 内部監査の実施
１．内部監査の実施… ……………………………………………………………… 168１

監査手続の位置づけ

168

２．主要な監査手続… ……………………………………………………………… 173１

監査手続の種類２

監査証拠の入手のための７つの監査手続

173
174

３．主要な監査手続のポイント… ………………………………………………… 177１

内部監査における主要な監査手続

２

ヒアリング（質問） 177

３

通査、閲覧

４

ウォークスルー（視察） 183

５

分析的手続

６その他の監査手続

４．試

177

181

185
187

査… ……………………………………………………………………… 189
１

サンプリングによる試査

189２

特定項目抽出による試査

191

５．監査手続の実施にあたっての留意事項… …………………………………… 192１

内部監査における「正当な職業上の注意」 192２

監査手続の実施範囲、深度３

内部監査の進め方・まとめ方における留意点

４

被監査部門等とのやり取りにおける留意点

192
193
194ix

６．監査調書の作成・整備… ……………………………………………………… 195１

監査調書の意義と機能

２

監査調書の構成、内容等

３

監査調書の具備要件

４

個別監査調書作成の基本

５

監査調書の様式例

６

監査調書の品質レビュー

７

監査調書と監査の過程で収集した資料の保管管理

195
196198
199

202
205
205

７．監査結果のとりまとめと監査講評会の進め方… …………………………… 206

第１

監査結果のとりまとめ

２

監査講評会編206

208

監査結果報告とフォローアップ��������������������������������������第❶ 章 監査結果報告とフォローアップ
１．監査報告書の作成… …………………………………………………………… 212１

監査報告書の記載内容

２

監査報告書の要件

３

監査報告書の作成プロセス

215

４

監査報告書の作成ポイント

216

５

改善提案（要改善事項の勧告）の例

６

監査結果の評定７

監査報告書の様式例

212

214219225
227

２．個別監査終了の手続… ………………………………………………………… 229
１

終了手続の実施229

３．フォローアップ… ……………………………………………………………… 230

x１

フォローアップの意義

２

オフサイト・フォローアップ

231

３

オンサイト・フォローアップ

233

230

第編

内部監査機能と分野別のアプローチ��������������������������������������
第❶ 章 監督当局における内部監査機能のとらえ方
１．概説… ……………………………………………………………………… 238１

内部監査に関する監督当局の着眼点

238

２．内部監査態勢の整備・確立状況… …………………………………………… 244１

取締役会及び取締役会等による内部監査態勢の整備・確立

２

内部監査部門の役割・責任

３

評価・改善活動

244

247

249

３．内部監査実施要領及び内部監査計画の策定… ……………………………… 250
１

各管理態勢のチェックリストの記述

２

当該チェック項目についての整理

250
255

４．リスク計測（計量）手法に対する内部監査… ……………………………… 256
１

各リスク計測手法・計量手法に対する内部監査 256

２外部業者が開発したリスク計測（計量）モデルに関する内部監査

260

５．内部監査部門等への報告… …………………………………………………… 262１

第内部監査部門への報告の明記

262❷ 章 分野別内部監査の着眼点
１．業務別内部監査のアプローチ… ……………………………………………… 266
１

各業務に共通するアプローチ２

業務別監査の着眼点―本部組織３

業務別監査の着眼点―営業店

４

業務別監査の着眼点―子会社等

５

業務別監査の着眼点―業務委託先

266
269
276
278
279

２．不正行為への対応… …………………………………………………………… 280
１

不正行為とは

２

不正行為の兆候

280
281xi

３

不正行為に対する内部監査部門の役割と責任４

不正の疑いが出た場合の措置

５

不正行為の調査技術６

不正行為調査の結論づけと報告

282

284

284286

３．会計監査のアプローチ… ……………………………………………………… 287

第１会計監査と内部監査

２

会計監査における監査要点

３

内部監査部門と外部監査人の間の連携

287
288
289

❸ 章 システム監査
１．システム監査の特徴… ………………………………………………………… 292
１

金融機関におけるシステム監査の必要性

２

金融検査マニュアルとシステム監査

３

システム監査の特徴

292

293

294

２．システム監査の要点… ………………………………………………………… 296
１

システム監査の要点

296

２

システム監査の種類

298

３

全般統制と業務処理統制

４

システム監査に係る情報の入手

299
301

金融検査マニュアルの廃止に対する本講座の考え方について
金融検査マニュアルは、「金融検査・監督の考え方と進め方（検査・監督基本方針）（以下、「同考え方と進め方」という）」（平成 30 年６月）において別表を含め廃止するとされました。
一方で、「同考え方と進め方」では、同時に「これまでに定着した金融機関の実務を否定するものではない」としています。

「同考え方と進め方」では、「「平成 30 年度終了後（平成 31 年４月１日以降）を目途」に廃止するとしていましたが、その後、令和元年 12 月に廃止する方向に改められました。

本講座において、「金融検査マニュアル」に関する記載がございますが、金融内部監査の基本的な考え方や定着した実務を理解する上で、必要に応じて、「金融検査マニュアル」の解説がなされています。ご理解くださいますようお願い申し上げます。

本テキストの記載内容は、2019 年９月末時点のものです。

xii

第1

節

内部監査の定義
・内部監査の代表的な定義（金融検査マニュアル、内POINT部監査人協会（IIA）、バーゼル銀行監督委員会による定義）を確認する。

1 内部監査の定義
最初に、代表的な内部監査の定義として、以下のものについて見ておきます。
・監督当局（金融庁）における定義
・内部監査人協会（IIA）「専門職的実施の国際フレームワーク」における定義
・バーゼル銀行監督委員会「銀行の内部監査機能」における定義

2 監督当局における定義
ここでは、金融機関向けの監督当局である金融庁における内部監査の定義として、金融庁「金融検査マニュアル」における内部監査の定義を見ていきます。
金融検査マニュアルでは、経営管理（ガバナンス）態勢の確認検査用チェックリストの脚注において、内部監査について以下のように規定しています⑴。

金融検査マニュアルにおける内部監査の定義「内部監査」とは、内部監査を受ける各業務部門の本部部門（リスク管理部門を含む。以下同じ。）及び営業店等（営業店及び海外拠点を含む。以下同じ。）（以下⑴

4

出所：金融検査マニュアル「経営管理（ガバナンス）態勢の確認検査用チェックリスト」Ⅰ . － 2. －①－（ⅰ）脚注 2。

「被監査部門等」という。）から独立した内部監査部門（検査部、業務監査部等）が、被監査部門等における内部管理態勢の適切性、有効性を検証するプロセスである。

Ⅰ
第編 内部監査論❶章 内部監査について

第このプロセスは被監査部門等における内部事務処理等の問題点の発見・指摘にとどまらず、内部管理態勢の評価及び問題点の改善方法の提言等まで行うものであり、原則として、内部管理の一環として被監査部門等が実施する検査等を含まない。
この記述は、内部監査として具体的に何を実施するのかという点では抽象的ですが、内部監査部門のあり方や内部監査の目的に関わる以下の点を見逃してはなりません。
①

内部監査部門は、内部監査を受ける（＝内部監査の対象となる）各業務部門から独立する。

②

営業店および海外拠点のみならず本部部門も内部監査の対象となる。

③

リスク管理部門（ミドル・オフィス）も内部監査の対象となる。

④

内部監査は、検査部、業務監査部等、その名称のいかんにかかわらず「内部監査部門」が行う。

取締役会・取締役（経営陣）

部

チェック

一次管理

クッェ
チ

機能状況の検証

内部監査部門

営業推進部門等リスク管理部門本

現場／フロント（営業店等）

被監査部門

5

⑤

被監査部門等が実施する検査等は、原則として内部監査には含まれない。

⑥

内部監査とは、内部管理態勢の適切性、有効性を検証するプロセスである。

⑦

内部監査は、内部事務処理等の問題点の発見・指摘を行うものであるが、そのことだけにとどまらない。

⑧

内部監査は、内部管理態勢の評価および問題点の改善方法の提案まで行う。

内部監査人協会「専門職的実施の3 国際フレームワーク」における定義
世界的規模の内部監査に関わる専門家の団体である「内部監査人協会」（The Instituteof Internal Auditors：本部、米国フロリダ州、以下「IIA」または「内部監査人協会」という）による内部監査の定義も確認しておきましょう。

IIA「専門職的実施の国際フレームワーク」における内部監査の定義「内部監査は、組織体の運営に関し価値を付加し、また改善するために行われる、独立にして、客観的なアシュアランスおよびコンサルティング活動である。内部
監査は、組織体の目標の達成に役立つことにある。このためにリスク・マネジメント、コントロールおよびガバナンスの各プロセスの有効性の評価、改善を、内部監査の専門職として規律ある姿勢で体系的な手法をもって行う。」
Internal auditing is an independent, objective assurance and consulting activity
designed to add value and improve an organization's operations. It helps anorganization accomplish its objectives by bringing a systematic, disciplined
approach to evaluate and improve the effectiveness of risk management,control, and governance processes.

この定義では、特徴的なこととして、①「価値を付加」するために、「客観的なアシュアランス（保証）」に加えて「コンサルティング活動」を行うものとしてとらえられていること、ならびに、②リスク・マネジメント、コントロールおよびガバナンスの各プロセスを対象として、それらの有効性の評価と改善を行うものとしていることが挙げられます。

6

バーゼル銀行監督委員会「銀行の4 内部監査機能」における定義

Ⅰ第編 内部監査論❶章 内部監査について

第バーゼル銀行監督委員会が 2012 年６月に公表した報告書「銀行の内部監査機能」における内部監査の定義を確認しておきます。本報告書では、内部監査機能の目的および任務について、原則１で以下のように記述しています。

バーゼル銀行監督委員会「銀行の内部監査機能」における内部監査の定義「有効な内部監査機能は、銀行の内部管理、リスク管理および経営管理のシステム・プロセスについて、独立した保証を取締役会および上級管理職に提供する。
有効な内部監査機能は、取締役会および上級管理職が組織と組織の評判を守ることに資する。」

この定義では、内部監査が「内部管理、リスク管理および経営管理のシステム・プロセス」を対象としていること、「独立した保証」を提供する相手方が「取締役会・上級管理職」であることが明確化されています。

7第2節

内部統制と内部監査の関係
・内部監査は、内部統制のフレームワークにおいてモPOINTニタリングの中の「独立した評価」として位置づけられる重要な機能である。

1 内部統制と内部監査
ここでは、内部監査機能の確立を図るうえで常に念頭に置いておくべき重要なポイント、すなわち、内部統制と内部監査の関係について確認しておきます。
COSO の「内部統制の統合的枠組み」（いわゆる COSO レポート）に基づく内部統制のフレームワークについては、当分冊「第Ⅱ編内部統制論」の１章で詳しく解説しますが、その要点を示すと以下のようになります⑵。
COSO レポートでは、内部統制の目的として次の３点を挙げています⑶。

内部統制の 3 つの目的

⑵

▪

業務

▪

財務報告

▪

関連法規の遵守当分冊第Ⅱ編１章「COSO の内部統制のフレームワーク」を参照。

⑶ ここに掲示した３つの目的は、「ほとんど全ての事業体に共通する目的であり、３つに分けることによって、内部統制の個々の側面に焦点をあてることが可能となる。これらは、それぞれが独立したものであるが、ある特定の目的が重複の範疇に含まれることもあるという意味で、重複している」と解説されている。

8

また、内部統制は、以下の５つの構成要素からなるものとされています。

Ⅰ第編 内部監査論❶章 内部監査について

第内部統制の 5 つの構成要素
▪

統制環境

▪

リスク評価

▪

統制活動

▪

情報とコミュニケーション▪

モニタリング

これらの各構成要素は、それぞれ以下のように要約されています。
⃝統制環境「どのような企業でも、そこに属する人々と業務を行う環境がその中心となる。この
２つが企業を動かす原動力となり、基盤となる。統制環境は内部統制にとって最も重要な要素である。」⃝リスク評価「企業は、直面するさまざまなリスクを把握し、対処していくために、販売・生産・マーケティング・財務等の諸活動レベルでの統制目的を設定したうえで、各活動に関連したリスクを識別し、管理する仕組みを構築する必要がある。」⃝統制活動「統制活動は、組織全体を通じて、全ての組織階層において、そして全ての経営職能
において行われるものである。それには、承認、権限の付与、検証、調整、業績の評価、資産の保全および職務の分離といった、広範囲の活動が含まれる。」
 統制活動は、まさに内部統制の実際の中核的なプロセスとして、内部監査で検証していく対象となります。統制活動というと命令事項の羅列のように受け取られがちですが、必ずしもそうであるとは限りません。

⃝情報とコミュニケーション「統制活動を取り巻く情報システムとコミュニケーション・システムが必要とされる。

これらのシステムによって、業務の実施、管理および統制に必要な情報を収集・交換することができる。」

9⃝

モニタリング「全てのプロセスはモニタリングされ、必要に応じて是正・改善を図ることになる。

モニタリング結果の還元を通じ、内部統制は状況変化に即応していくことが可能となる。」
このモニタリングには「日常のモニタリング」と「独立した評価」があり、内部監査は「独立した評価」の一環として位置づけられています。
COSO レポートでは、内部統制の目的が達成されており、内部統制の５つの構成要素が存在し、かつ有効に機能している状態にあるとき、その時点における内部統制は「有効に機能している」とみなされるとしています。
内部監査は、内部統制にとって不可欠な構成要素であり、「統制環境」「リスク評価」「統制活動」「情報とコミュニケーション」という他の４つの構成要素が機能しているか、さらに「モニタリング」についても「日常のモニタリング」が機能しているかどうかをチェックすることによって、内部統制が全体として機能していることを「合理的に保証」する重要なプロセスです。
また、先ほどの内部監査人協会の「内部監査の専門職的実施の国際基準」では、「2130.
A１

内部監査部門は以下の各事項に関わる組織体のガバナンス、業務および情報システ

務業守遵の規法
連
関告
務報

財

リスク評価
統 制 環 境

10

活 動 2
活 動 1

統 制 活 動事業単位A

情報とコミュニケーション

事業単位B

モニタリングムにおけるリスクに対応したコントロール手段の妥当性と有効性について評価しなければならない。」として、以下の項目が列挙されています。
①

組織体の戦略目標の達成状況②

財務および業務に関する情報の信頼性とインテグリティ③

業務とプログラムの有効性と効率性

④

資産の保全

⑤

法令、方針、定められた手続および契約の遵守

Ⅰ
第編 内部監査論❶章 内部監査について

第これらの５つの項目は、COSO レポートにおける内部統制の目的に加えて「資産の保護」および「組織体の戦略目標の達成状況」を加えたものとなっていますが⑷、要するに内部統制の目的が確保されているかどうかを評価する機能を内部監査部門が担っていることを示しています。
したがって、ここでは、①～⑤が適切に達成できるような内部統制が整備されているかを検証することが内部監査の監査目標になるということです。
これらの点は、金融機関における従来の検査機能と内部監査機能を比較した場合の重大な相違点となります。
従来の検査では、上記の④や⑤にあたる事務処理の正確性、規程からの逸脱、不正・誤謬の摘発がほとんどであったのに対し、内部監査は②や③のような業務の有効性や効率性の評価も対象とするということです。②の「情報」は経営情報が中心であり、③もまさに業務の有効性・効率性に直接関連する事項です。つまり、内部監査部門が構築され、本来的な機能が発揮できるかどうかは、内部監査部門が経営者の視点を持つことができるかどうかにかかっていると言っても過言ではありません。

⑷ わが国の「財務報告に係る内部統制の評価及び監査の基準並びに財務報告に係る内部統制の評価及び監査に関する実施基準の改訂について（意見書）」（2011 年３月 30 日、企業会計審議会）においても、その中の「Ⅰ内部統制の基本的枠組み」で、①業務の有効性及び効率性、②財務報告の信頼性、③事業活動に関わる法令等の遵守、④資産の保全の４つの目的を挙げている。なお、「組織体の戦略目標の達成状況」は、2012 年改訂により追加された項目であり、COSO-ERM に対応したものと考えられる。

11

従来の検査における弱点▪規程上の検査部門の権限の脆弱性・不明瞭性○社内のあらゆる情報・文書へのアクセス権や調査権限の有無が検査規程上、明記されていない。

○

検査部門の不備・指摘事項に対する改善プロセスへの強制権や提案権が不明瞭であった。

▪業務に関するリスク評価プロセスの欠如▪リスクの大きさに対応しない検査資源の配分
○

検査頻度

○

検査要員

▪検査対象が国内の営業支店に偏重○

12

本部機能・関連子会社へのモニタリングが殆どない。

3

内部監査と監査役監査、外部監査

節Ⅰ
第編 内部監査論

第❶章 内部監査について

第・内部監査と監査役監査、公認会計士や監査法人によPOINTる外部監査の異同について理解する。

・内部監査部門には、監査役や公認会計士等との連携が望まれている。

1 内部監査と監査役監査監査役による監査と内部監査部門の実施する内部監査は、どのような関係にあるのでしょうか。
会社法上、監査役は、取締役の職務の執行を監査する機関と規定されており（会社法第381 条）、「その職務と権限は、会計の監査を含む会社の業務全般の監査に及ぶ（会計監査を除いた部分を「業務監査」と呼ぶこともある）」「監査とは、業務執行の法令・定款違反または著しい不当性の有無をチェックし指摘することであって、取締役の裁量的判断一般⑸の当否をチェックすることは含まれない」とされています。

さらに、銀行の場合は、監査役会または監査等委員会もしくは指名委員会等（監査委員会を含む）の設置が銀行法によって義務づけられています（銀行法第４条の２）。
会社法の施行によって、大会社である取締役会設置会社については、内部統制システムに係る基本方針を取締役会において決議することが法的に義務づけられ、当該取締役会決議の内容や取締役による内部統制システムの整備状況を監視し検証すること等が明確に監査役の役割とされました。会社法施行等を受けて改正された公益社団法人日本監査役協会の「監査役監査基準」（最終改正 2015 年７月 23 日）においては、以下の規定をはじめとして随所で内部監査部門との連係に言及されています。

⑸ 出所：神田秀樹

著「会社法（第 11 版）」（弘文堂）p.217。

13