Discussion Paper No.338

ニュージーランドのGST−導⼊の背景−中央大学経済学部
篠原 正博

January 2021

INSTITUTE OF ECONOMIC RESEARCH
Chuo University
Tokyo, Japanニュージーランドの GST−導⼊の背景−篠原正博（中央⼤学経済学部）

【⽬次】
はじめに
Ⅰ. ニュージーランドの租税構造
１. 租税体系の推移
２. 租税負担および租税体系の国際⽐較
Ⅱ. 税制改⾰の背景
１. 経済状況
２. 改⾰前の税制の問題点
Ⅲ. ロジャーノミクスにおける税制改⾰
１. 税制改⾰の⽬的
２. 税制改⾰の概要
Ⅳ. 消費課税改⾰の議論
１. McCaw (1982)
２. New Zealand Department of Finance (1984)
３. Scott & Davis (1985)
４. Office of the GST Launch Co-ordinator (1985)
おわりに＜参考⽂献＞

1

要旨

ニュージーランドの付加価値税である GST（Goods and Services Tax：財・サービス税）
は、単⼀税率（2010 年 10 ⽉以降 15％）で課税ベースが広く、経済活動に対して中⽴的な税制として国際的に⾼く評価されている。本稿の課題は、ロジャーノミクス（Rogernomics）
における税制改⾰に注⽬し、GST 導⼊の背景を明らかにすることである。そのために、①
税制改⾰前の租税構造の推移および国際的視点からの特徴、②税制改⾰の背景にある当時の経済状況および改⾰前の税制の問題点、③労働党政権での税制改⾰の意義および改⾰の概要、④消費課税改⾰に関する諸議論に注⽬し、論点を整理する。
1980 年 代 の 労 働 党 政 権 下 に お け る 税 制 改 ⾰ を 論 じ た わ が 国 の 先 ⾏ 研 究 と し て 、 ⼤ 浦（1995）、松岡（1999a;1999b）、渡辺（2011）がある。⼤浦（1995）は、税制改⾰に限定
せず、労働党政権の⾏財政改⾰に焦点を当て論じている。また、松岡（1999a;1999b）は、
税制改⾰の意義、内容、問題点を探っている。渡辺（2011）は、GST 導⼊から 2010 年税制改⾰に⾄るまで、GST の変遷を概観している。いずれにおいても GST が取り上げられているが、本稿では GST 導⼊の背景の議論に焦点を絞り、これらの先⾏研究よりも詳細に論ずる。
GST の導⼊は、ロジャーノミクスの経済改⾰の⼀環として実施された税制改⾰の⽬⽟であった。個⼈所得税に依存した税制によって発⽣する不公平や効率性の低下の是正、卸売売上税の抱える問題点の解決、財政⾚字削減といった事柄に対応するために導⼊された。
税制改⾰とセットで給付制度の⾒直しも実施されたが、これは単に GST の逆進性を緩和する⼿段としてではなく、低中所得階層の⼦育てを経済⽀援することが⽬的であった。
残された課題として、GST の制度設計を巡る議論および GST 導⼊による経済効果の考察があるが、これらは別稿に委ねる。

2

はじめに
OECD が２年おきに発⾏する『消費課税の動向』（Consumption Tax Trends）では、付加価値税の有効性を⽰す指標として①式で⽰される VRR(Vat Revenue Ratio)が公表されている。ただし、VR は現実の付加価値税収、FCE は最終消費⽀出額、r は付加価値税の標準税率である。2018 年におけるニュージーランドの値は 0.99 で、OECD 諸国中トップである（⽇本は 0.72 で４位）1) 。VRR の値は、軽減税率や免税措置などの優遇措置が多いほど低くなる。ニュージーランドの付加価値税である GST（Goods and Services Tax：財・サービス税）は、単⼀税率（2010 年 10 ⽉以降 15％）で課税ベースが広く、経済活動に対して中⽴的な税制であるといえる。
!"

𝑉𝑅𝑅 = ($%&'!"))・・・①
GST は、1986 年 10 ⽉に労働党政権下の税制改⾰において導⼊された。労働党政権は1984 年７⽉の総選挙で誕⽣し、1990 年 10 ⽉まで継続した。労働党政権発⾜時の⾸相デー
ヴィッド・ロンギ（David R. Lange、在任期間は 1984 年７⽉〜1989 年８⽉）は、財務⼤⾂にロジャー・ダグラス（Roger Douglas、在任期間は 1984 年７⽉〜1988 年 11 ⽉）を任命し、税制改⾰を含む数々の経済改⾰を実施した。⼀連の改⾰はロジャー・ダグラスにより主導されたため、ロジャーノミクス（Rogernomics）と呼ばれている。1980 年代にはレーガノミクス（Reaganomics）、サッチャリズム（Thatcherism）と名付けられた経済・財政
改⾰がアメリカおよびイギリスで実施されたが、ニュージーランドでもこれらの改⾰に影響を受け、市場機能を重視する改⾰が実施された。
本稿の課題は、ロジャーノミクスにおける税制改⾰に注⽬し、GST 導⼊の背景を明らかにすることである。1980 年代の労働党政権下における税制改⾰を論じたわが国の先⾏研究として、⼤浦（1995）、松岡（1999a;1999b）、渡辺（2011）がある。⼤浦（1995）は、税制改⾰に限定せず、労働党政権の⾏財政改⾰に焦点を当て論じている。また、松岡（1999a;1999b）は、税制改⾰の意義、内容、問題点を探っている。渡辺（2011）は、GST
導⼊から 2010 年税制改⾰に⾄るまで、GST の変遷を概観している。いずれにおいてもGST が取り上げられているが、本稿では GST 導⼊の背景の議論に焦点を絞り、これらの先⾏研究よりも詳細に論ずる。
本稿の構成は以下のとおりである。まず、ニュージーランドの租税体系の推移を眺め、その特徴を明らかにする（第Ⅰ章）。次いで、労働党政権における税制改⾰の背景を、経済状況および税制改⾰前の税制の問題点に焦点を当て論ずる（第Ⅱ章）。さらに、ロジャーノ
ミクスにおける税制改⾰に関してその⽬的および概要を明らかにし（第Ⅲ章）、消費課税改
⾰の議論を取り上げることとする（第Ⅳ章）。

1)

OECD(2000), p.51 参照。

3

Ⅰ.

ニュージーランドの租税構造

１. 租税体系の推移
OECD の歳⼊統計にしたがい、ニュージーランドにおける租税体系の推移を眺めると図１のようになる。なお、ニュージーランドの公的年⾦制度においては、保険料の徴収は⾏われず、税を財源としている。したがって、社会保障拠出⾦の構成⽐は 0％となっている。
1965 年において租税体系の内訳は、所得課税 60.5％、消費課税 27.9％、資産課税 11.6％であった。その後、所得課税の割合は上昇し、1980 年には 69.8％となったが、1990 年には 57.8％へと低下した。他⽅、消費課税の割合は、1980 年まで低下傾向にあったが（1980
年：22.3％）、GST 導⼊等の影響により特に 80 年代後半は上昇し、1990 年には 33.6％となっている。資産課税の割合は、⼀貫して低下しており、1990 年には 7.4％である。
各課税の内訳を⾒ると（表１）、所得課税においては、個⼈所得課税の割合が 1980 年まで継続して上昇しており（1965 年 39.3％→1980 年 61.6％）、所得課税に占める割合も 1965
年には６割強であったが、1980 年には９割弱にまで上昇している。これに対して、法⼈所
得課税の構成⽐は、1965 年には 39.3％であったが、その後低下傾向にあり、1990 年には6.4％となっている。消費課税では、⼀般消費税の割合が上昇している（1965 年 7.7％→
1990 年 22.4%）のに対し、個別消費税の割合は低下している（1965 年 18.6％→1990 年
9.2%）。消費課税に占める⼀般消費税の割合は、1965 年には３割弱であったが、1990 年には７割弱にまで上昇している。資産課税に関しては、経常不動産課税、相続・贈与税、⾦融・資本取引に対する税のいずれにおいてもその割合は低下傾向にあるが、資産課税の構造に注⽬すると、経常不動産課税の占める割合に上昇傾向が⾒られ、1965 年には７割強であったものが、1990 年には９割強となっている。相続・贈与税の割合は特に 1980 年に⼤きく低下しているが、その背景には、1979 年の遺産・贈与税修正法により基礎控除の⼤幅な引き上げおよび累進税率から⽐例税率への変更が⾏われたことがある 2) 。
政府間税源配分に⽬を向けると（表２）、所得課税に関してはそのすべてが、消費課税についても 100％近くが中央政府の財源となっている。資産課税の場合は、８割強が地⽅政府の財源である。
中央政府の場合、1980 年において所得課税７割強、消費課税２割強であったが、1990 年には所得課税６割強、消費課税３割強へと変化している。資産課税の割合はほとんど変化がない。地⽅政府に関しては、いずれの年においても資産課税の割合が９割強であるが、1990 年には資産課税の割合が上昇し、消費課税の割合が低下している。所得課税に関しては、1980 年および 1990 年のいずれにおいてもすべて中央政府の財源となっている。消費課税のうち⼀般消費税はすべて国の財源であり、個別消費税に関してもそのほとんどが国2)

篠原（2016a）, 207 ⾴参照。

4

の財源である。資産課税は、その８割強が地⽅政府の財源であり、その中⾝は経常不動産
課税（レイト）である。中央政府の割合は２割弱であるが、これは、経常不動産課税である⼟地税、相続・贈与税、⾦融・資本取引に対する税などから構成される。

＜図１＞

ニュージーランドの租税体系の推移（その１：％）

1965

1970

80
70
60
50
40
30
20
10
0

所得課税

1975

1980

社会保障拠出⾦

1985

消費課税

1990
資産課税

（出所）OECD (2000)より作成。

＜表１＞
所得課税
個⼈所得課税法⼈所得課税その他 1)
社会保障拠出⾦
消費課税
⼀般消費税
個別消費税
その他 2)
資産課税
経常不動産課税
相続・贈与税
⾦融・資本取引
に対する税
その他の税
総計

ニュージーランドの租税体系の推移（その２：％）

1965
60.5
39.3
20.7
0.5
−
27.9
7.7
18.6
1.6
11.6
8.4
2.3
0.9

1970
61.1
42.6
17.8
0.7
−
27.2
8.0
17.1
2.1
10.4
7.7
1.9
0.8

1975
66.5
54.3
11.8
0.4
−
24.2
9.0
13.8
1.4
9.2
6.9
1.6
0.7

1980
69.8
61.6
7.8
0.4
−
22.3
10.2
11.2
0.9
7.9
6.8
0.5
0.6

1985
68.7
59.8
8.3
0.6
−
23.1
10.4
11.7
0.8
7.4
6.4
0.2
0.8

1990
57.8
46.2
6.4
5.2
−
33.6
22.4
9.2
2.0
6.8
6.2
0.3
0.3

−
100.0

−
100.0

−
100.0

−
100.0

−
100.0

0.0
100.0

（注）１.「個⼈所得課税にも法⼈所得課税にも明確に分類不可能なもの」、および「⽀払給与および労働⼒に対する税」が含まれる。
２.「財の利⽤および特定の活動に対する税」が含まれる。
（出所）図１と同様。

5

＜表２＞

ニュージーランドの租税体系の推移（その３：％）

所得課税

その他

⼩計
(b)

資産
課税
(c)

その他
の税
(d)

総計
(a+b
+c+d)

11.8
9.9

0.7
1.7

23.4
35.9

1.4
1.3

−
0.0

100.0
100.0

−
−

3.2
1.1

4.2
1.4

7.4
2.5

92.6
97.5

−
−

100.0
100.0

⼀般消

個別消

資産
課税

その他
の税

全体

所得
課税
全体

費税

費税

100.0
100.0

100.0
100.0

100.0
100.0

−
−

−
−

−
−

100.0
100.0

100.0
100.0

100.0
100.0

個⼈
所得
課税

法⼈
所得
課税

その他

中央
政府

66.4
50.1

8.4
7.0

地⽅
政府

−
−

−
−

個⼈
所得
課税

法⼈
所得
課税

その他

中央
政府
(a）

100.0
100.0

100.0
100.0

地⽅
政府
(b）

−
−

総計
(a+b)

100.0
100.0

消費課税
⼩計
(a)

⼀般消

個別消

費税

費税

0.4
5.7

75.2
62.8

11.0
24.3

−
−

−
−

所得課税

消費課税
その他

消費
課税
全体

99.3
99.6

95.1
95.1

97.6
99.5

16.4
17.6

100.0
100.0

92.8
94.1

−
−

0.7
0.4

4.9
4.9

2.4
0.5

83.6
82.4

−
−

7.2
5.9

100.0
100.0

100.0
100.0

100.0
100.0

100.0
100.0

100.0
100.0

100.0
100.0

100.0
100.0

（注）・数値は、上段が 1980 年、下段が 1990 年。
・所得課税のその他の内容は、表１と同様。
（出所）図１と同様。

２. 租税負担および租税体系の国際⽐較
表３は、税制改⾰前の 1980 年における租税負担および租税体系の状況を国際⽐較したものである。ニュージーランドにおける租税負担の対 GDP ⽐は 33.0％であり、OECD 平
均値 32.1％を若⼲上回っているにすぎない。しかしながら、所得税および社会保障拠出⾦（被⽤者負担分）の対 GDP ⽐は 20.3％であり、OECD 平均値 12.7%を⼤きく超過しており、主要先進諸国と⽐較しても⾼い。
さらに、租税体系を⾒ると、ニュージーランドは個⼈所得税への依存度が 61.6％であり、他の先進諸国と⽐較して突出して⾼い。

6

＜表３＞

租税負担および租税体系の国際⽐較（1980 年：％）租税負担の対 GDP ⽐

個⼈所得税および社会保障拠出⾦（被⽤者負担分）の対 GDP ⽐

スウェーデン

47.1

19.3 (0.0)

フランス

40.6

4.7 (4.5)

イギリス

35.3

12.7 (2.3)

ドイツ

33.1

14.8 (5.0)

ニュージーランド

33.0

20.3 (−)

カナダ

32.0

12.0 (1.2)

オーストラリア27.4

12.0 (−)

アメリカ

27.0

13.0 (2.5)

⽇本

25.4

8.8 (2.6)

OECD 平均32.1

12.7 (2.2)
租税体系

個⼈所得税

a

社会保障
拠出⾦
（被⽤者
負担分）
b

⼩計
a+b

法⼈所得税

消費課税

その他

総計

スウェーデン

41.0

0.1

41.1

2.5

24.0

32.4

100.0

フランス

11.6

11.1

22.7

5.1

30.4

41.8

100.0

イギリス

29.4

0.0

29.4

8.4

29.2

33.0

100.0

ドイツ

29.6

15.3

44.9

5.5

27.1

22.5

100.0

ニュージーランド

61.6

−

61.6

7.8

22.3

8.3

100.0

カナダ

34.1

3.7

37.8

11.6

32.6

18.0

100.0

オーストラリア

43.9

−

43.9

12.2

31.1

12.8

100.0

アメリカ

39.1

9.2

48.3

10.8

17.6

23.3

100.0

⽇本

24.3

10.2

34.5

21.8

16.3

27.4

100.0

（注）カッコ内は社会保障拠出⾦（従業員負担分）の値。
（出所）OECD(2000)より作成。

Ⅱ.

税制改⾰の背景

１. 経済状況
図２、図３、図４および表４は、1974 年度以降のニュージーランドにおける主要経済指標および財政の推移を⽰したものである。ただし、図表の読み⽅には注意が必要である。
ニュージーランドの政府の会計年度は７⽉から翌年６⽉までであるが、図表のデータは、企業会計の場合と同様に３⽉を年度末とする値である。したがって、例えば 1973 年度のデータは、1973 年４⽉から 1974 年３⽉までの年間データである。1973 年度以降の特徴として指摘されるのは、以下のような事柄である 3) 。

3)OECD(1976;1977;1979;1980;1982;1983;1985)、⻘⼭・吉⽥（1998）、宮尾（2011）参照。

7

（１）主要経済指標の動向

図２で⽰されるとおり、1970 年代には、1973 年から 74 年にかけての第⼀次⽯油ショッ
クによる⽯油価格の⾼騰、および 1973 年のイギリスの EEC（欧州経済共同体）加盟による英国農産物市場への特別な参⼊権の消失により、経常収⽀が 1974 年度には対 GDP ⽐
14％の⾚字へと⼤きく落ち込んだ。経常収⽀はその後改善したものの、1979 年度以降再び悪化した。
1974 年度から 1981 年度までは、1979 年の第２次⽯油ショックの影響もあり、物価上昇
率は平均約 15％を記録した。しかしながら、この間の実質成⻑率は約 1.4％と低めで、次第に失業率が上昇した（1974 年度 0.3％→1981 年度 3.5％）。1982 年６⽉から 1984 年２⽉まで、政府はインフレ抑制のための価格凍結政策を実施し、その結果、物価上昇率は 1982
年度には 12.7％、1983 年度には 3.5％へと低下した。価格凍結政策とともに、国内需要喚起のために所得税減税および⾦融緩和政策も実施されたが、失業率は 1983 年度には 5.7％へと上昇した。

＜図２＞ 経済状況の推移（％）
20
15
10
5
0
3
97
-5 1

74
19

75
19

76
19

77
19

78
19

79
19

80
19

81
19

82
19

83
19

-10
-15
経常収⽀（対GDP⽐）

実質成⻑率

物価上昇率

失業率

（注）データは、３⽉を年度末とした値。
（出所）⻘⼭・岡⽥（1998）,「付録のデータ」および The Treasury(1984), p.109 より作成。

（２）国家財政の推移

国家財政の推移に⽬を向けよう（表４、図３および図４）。第⼀次⽯油ショック以降の財
政⾚字の対 GDP ⽐の３カ年度平均値を⾒ると、−5.7％（1975 年度〜1977 年度）、−6.8％（1978 年度〜1980 年度）、−7.6％（1981 年度〜1983 年度）と拡⼤している。それに伴い、債務残⾼および利払費も上昇している。債務残⾼のうち対外債務残⾼は、13.8％（1975年度〜1977 年度）、17.0％（1978 年度〜1980 年度）、22.3％（1981 年度〜1983 年度）で8

あり、債務残⾼全体に占める割合は、29.4％（1975 年度〜1977 年度）から 39.2％（1981年度〜1983 年度）へと上昇している。
債務残⾼は、特に 1975 年度（47.6％）、1978 年度（50.4％）、1982 年度（58.1％）および 1983 年度（63.5％）に上昇している(図３)。これらの背景には財政⾚字の増加がある（図３）。1975 年度には、もっぱら第⼀次⽯油ショックおよびイギリスの EEC 加盟による経済成⻑率の低下と失業率の上昇に対して、財政⽀出が拡⼤された。その結果、財政⾚字の対 GDP ⽐は、1973 年度の−2.7％から 1975 年度には−8.9％にまで悪化した。1976 年には、経常収⽀⾚字およびインフレに対応するため、需要抑制政策へと政策転換が図られ、賃⾦統制や歳出抑制が⾏われた。それにより、1976 年度における財政⾚字の対 GDP ⽐は−3.7％に改善した。しかしながら、1977 年後半以降、景気が後退し、さまざまな景気対策が講じられた。財政政策としては、所得税減税（1978 年２⽉）、公共事業費増加、家族⼿当（family benefit） 4) の増額（1977 年 11 ⽉）が実施された。さらに、1978 年 10 ⽉には所得税率体系の⾒直し（表５参照）による所得税減税も⾏われた。結果、財政⾚字の対GDP ⽐は、1977 年度に−4.6％へ、さらに 1978 年度には−8.5％へと悪化した。
1979 年度には、景気回復により実質成⻑率はプラスに転じ（図２）、税収増により歳⼊の伸び率が歳出の伸び率を上回り（図４）、財政⾚字の対 GDP ⽐は−5.2％へと改善した。
しかしながら、1980 年には予想以上に失業率が上昇したため、1980 年 11 ⽉に景気浮揚のための⼩規模の補正予算が組まれた。また、1981 年２⽉には所得税減税が実施され、財政⾚字の対 GDP ⽐は、1980 年度には−6.6％へと再び悪化した。1982 年には景気後退が始まり、同年 10 ⽉には所得税率体系の⾒直し（表５参照）による所得税減税も実施された。
加えて歳⼊の増加を上回る歳出の増加により（図４）、財政⾚字の対 GDP ⽐は悪化し、1983 年度には−8.8％となった（図３）。

＜表４＞

国の財政状況（対 GDP ⽐の３カ年度平均値：％）

年度

政権

財政⾚字

債務残⾼
（全体）

対外債務
残⾼

利払費
（全体）

利払費
（海外）

1975-1977

労働党（1974/9〜
1975/12）国⺠党
（1975/12〜1984/7）

-5.7

46.9

13.8

2.7

0.8

-6.8

49.0

17.0

3.6

1.0

-7.6

56.9

22.3

4.9

1.6

1978-1980
1981-1983（出所）OECD(1985), p.9 の表１を加筆修正。

4)

家族⼿当は、1946 年に導⼊された制度で、16 歳以下の⼦供のいる⺟親に対して⼦供の⼈数に応じて⽀給される普遍的な定額給付⾦である。同制度は、1986 年の家族扶助制度発⾜後も 1991 年まで存続した。以上、New Zealand Welfare Expert Advisory Group (2018)、p.4 参照。

9

＜図３＞ 国の財政状況の推移（対GDP⽐：％）
70
60
50
40
30
20
10
0
-10 197

3

-20

74
19

75
19

76
19

77
19

78
19

79
19

80
19

財政⾚字

債務残⾼（全体）

利払費（全体）利払費（海外）

81
19

82
19

83
19

対外債務残⾼（注）データは、３⽉を年度末とした値。
（ 出所）OECD(1980;1982;1985)および⻘⼭・岡⽥（1998）,「付録のデータ」より作成。

＜図４＞ 国の 歳⼊・歳出・借⼊れの対前年度変化率（％）
180
150
120
90
60
30
0
-30

74
19

75
19

76
19

77
19

78
19

79
19

80
19

81
19

-60
歳⼊

歳出

（出所）OECD(1983;1985)より作成。

10

借⼊れ

82
19

83
19

（３）労働党政権の経済改⾰

結局、1984 年７⽉に誕⽣した労働党政権は、①財政⾚字の悪化、②債務残⾼および利払費の増⼤、③持続的な経常収⽀⾚字、④失業率の上昇に加えて、⑤為替レートの過⼤評価とニュージーランド・ドル売りによる外貨準備激減の懸念、⑥⾦融緩和による貨幣供給量の過度の増加、⑦市場介⼊主義政策（interventionalist policy）への依存による労働および資本の効率的利⽤の抑制、などの諸問題を抱えることになった 5) 。
1980 年代前半における物価上昇率低下は、他の政策を犠牲にして達成されたものであり、政府の価格凍結政策により経済状況の悪化がもたらされたと考えられる。この点に関してニュージーランド財務省は、「ニュージーランドの経験は、政府が当時もっとも深刻な問題の解決に全⼒を尽くし、他の政策課題を犠牲にしたことを⽰している。政策における全体的なバランスが⽋如し、特定の経済指標が他の指標を代償にして改善された」6) と述べている。さらに、ニュージーランドの経済政策の特徴は、特定の⼿段による政府の市場介⼊への過度の依存であるとし、「不適切に的を絞った政府の市場介⼊は、資源配分を攪乱し経済にとって脅威である。資源は社会的利益の低い分野に凍結され、資源移動の流動性の⽋如は、⾦融・為替政策を弱体化する」7) と指摘した。さらに、経済戦略で重要なのは、「政府の市場介⼊の是⾮ではなく、特定の政策⽬的のためにどのよう形で介⼊すれば最も適切かどうかを決定することである。
・・・適切な介⼊の形態を選択し、企業や個⼈に対する誘因に与える不当な効果およびそれにより発⽣する費⽤を最⼩化する必要がある。経済運営が成功するには、政策の⽬的と副次的影響を同時に検討する必要がある。
・・・政策の⼀貫性の深刻な⽋如は、すべてを台無しにする。現在の⾦融・財政・為替レート政策の不調和
は、⼗分にそのことを⽰している。
・・・政策の⽭盾および効率的経済運営の喪失の重要な要因は、⽊を⾒て森を⾒ない場当たり的な意思決定である。
・・・適切な政策運営プロセスを確保する効率的⼿段は、主要な政策分野において、政府およびその助⾔者が提⾔をしてその検証を⾏えるような判断基準に関して合意された枠組みを決めることである」 8) としている。
以上のような認識に基づき、労働党政権は市場機能を重視する市場主義経済へと政策転換を図った。その根底には、ミクロ経済学をベースとするシカゴ学派の理論的枠組みがあった。経済改⾰は、規制緩和（要素市場および産業）、国際貿易および⾦融・為替の⾃由化、政府部⾨の改⾰（国営企業の⺠営化、税制改⾰、⾏政改⾰）などの多岐に渡る分野で実施された 9) 。

5)

OECD(1985), p.11 参照。

6)

The Treasury (1984), p.105 参照。

7)

The Treasury (1984), p.107 参照。

8)

The Treasury (1984), pp.111-112 参照

9)以上の詳細は、Bollard(1975)参照。

11

２.

改⾰前の税制の問題点（１）所得税

改⾰前の税制の特徴として、前述のように、国際⽐較の視点からは、租税負担全体は重くないが給与所得者の⽀払う所得税負担（社会保障拠出⾦の被⽤者負担分を含む）が重いこと、および租税体系において個⼈所得税への依存度が⾼いことが指摘されている。これ
により、公平性および中⽴性の観点からさまざまな問題を引き起こしていた 10) 。
所得税の問題点として指摘されたのは、第⼀に、課税ベースが狭いことである。この点に関しては、キャピタル・ゲインやフリンジ・ベネフィット（fringe benefits；付加給付）が⾮課税であること、およびさまざまな租税特別措置（タックス・エクスペンディチャー）の存在が問題とされた。租税特別措置に関しては後述することとし、ここではキャピタル・
ゲインとフリンジ・ベネフィットを取り上げる。
ニュージーランドではキャピタル・ゲインは原則⾮課税である。これにより不公平（⽔平的不公平および垂直的不公平）が発⽣し、キャピタル・ゲインの獲得を狙って⽣産的投資から不⽣産的投資への転換を促すことが懸念された。このような問題点を認識しつつも、
マッコー委員会報告 11) では、資産価格の動向および海外での経験を踏まえると、キャピタ
ル・ゲイン税を導⼊しても税制を複雑にするだけで⼤した税収増は期待できないとし、当⾯キャピタル・ゲイン税の導⼊は必要ないとした 12) 。
フリンジ・ベネフィットは、事業主により被⽤者に与えられる付加的な給付のことであり 13) 、事業主により提供される⾞、市場⾦利よりも低い⾦利での融資、低家賃の住宅、企業年⾦の事業主拠出などがその具体例である。フリンジ・ベネフィットの提供を受けることにより被⽤者は私的⽀出を節約できるため、被⽤者の経済⼒は増加する。したがって、
フリンジ・ベネフィットは所得税の課税対象とすべきものである。当時、被⽤者の観点か
らは所得税が⾮課税であったこと、企業の⽴場からは総労働費⽤の削減につながったことなどの理由により、事業主と被⽤者の双⽅にとってフリンジ・ベネフィットが現⾦給付よ
りも魅⼒あるものとなっていた。しかしながら、フリンジ・ベネフィットの増加は、租税回避の⼿段となり、不公平（⽔平的不公平および垂直的不公平）をもたらすとともに、課税ベースを縮⼩させ、所得税収を減少させていた。1980 年度においてフリンジ・ベネフィ
ットが課税されていたら約 210 百万 NZ＄の追加的税収が発⽣し、そのうちの約７割が事
10)

以下は、もっぱら Ashton & Susan(1985)、Dickson(1989)、Douglas(1985a)、McCaw(1982)、Office of
the GST Launch Co-ordinator(1985) 、 Prebble(1987)、Scott & Davis (1985)、Stephen(1987;1993)、The
Treasury(1984)、Toder & Himes(1992)を参考にしている。

11)

マルドーン政権の下で、中央政府の税制を精査し、税制改⾰の⽅向性を定めるために 1981 年７⽉に発⾜した特別委員会である。委員⻑の McCaw,P.M.ほか８名の委員から構成されており、最終報告書は 1982 年４⽉に提出された。委員⻑の名前からマッコー委員会（McCaw committee）と呼ばれる。
12)

詳細は、McCaw(1982), pp.231−225 参照。

13)

広義の概念は、「必ずしも雇⽤関係を通じて得られる給付に限定されるものではなく、経済取引において、主たる給付に付随して供与されるいっさいの追加的給付を意味する」（藤⽥（1992）, 113 ⾴）。

12

業主により提供される⾞の私的利⽤によるものとの推計がある 14) 。
第⼆に、ニュージーランドの所得税率構造を⾒ると（表５）、1978 年 10 ⽉から５段階となっているが、それ以前は 19 段階（20％〜60％）であった。マッコー委員会報告では、
改⾰前の所得税率構造の問題点として、（a）多くの納税者にとって、平均税率と⽐較して限界税率が⾼すぎること、（b）特に中所得層にとって限界税率の上昇の程度が著しいこと、（c）低中所得層の納税者が財政障害の影響を強く受けること、の３点を指摘している 15) 。
（a）に関しては、1978 年の税率を前提とした平均税率は表５で⽰されるとおりである。
（b）については、課税所得が 5,500NZ＄以下では限界税率 14.5％であるが、5,500NZ＄〜
12,600NZ＄の階級では 35％へ、12,601NZ＄〜17,600NZ＄の階級になると 48％へと上昇しており、17,601NZ＄以上の階級と⽐較して、それ以下の階級では限界税率の上昇幅が⼤きくなっている。累進税率構造の下では、インフレによって名⽬所得が上昇し、低中所得層の負担を増加させる財政障害の現象が発⽣した。表６で⽰されるとおり、1965 年以降の所得税および社会保障拠出⾦（被⽤者負担分）の推移を眺めると、ニュージーランドは
10.6％ポイントの増加となっており、OECD 平均値および他の主要先進諸国の値を⼤きく上回っている。（c）は、累進税率構造の意図するところとは反対に、低中所得者から⾼所得者へ所得の逆分配が⽣じていたことを意味する。
このような所得税負担の増加は、特に⾼所得者による租税回避や脱税を促進し、垂直的不公平をもたらした。マッコー委員会報告はこの点に関して、（a）多くの納税者が限界税率を⾼いと感じていること、（b）⾼い限界税率により、租税回避や脱税の誘因が⾼まっていること、（c）租税回避や脱税の誘因が⾼まることになり、課税ベースが縮⼩し、所与の税収を調達するために限界税率を引き上げざるを得ず、それによりさらなる租税回避や脱税を招く悪循環に陥っている、と指摘している 16) 。

14)

McCaw(1982), p.156 参照。1980 年度の所得税収は 4,679 百万 NZ＄であるから、その４％強に相当する。

15)

McCaw(1982), p.118 参照。

16)

McCaw(1982), p.120 参照。

13

＜表５＞

所得税率および法⼈税率の推移
所得税率（％）

1978 年 10 ⽉１⽇〜

1982 年 10 ⽉１⽇〜

課税所得
(NZ＄)

限界税率
（％）

課税所得
(NZ＄)

−5,50014.5（14.5）
３5（26.1）
48（32.3）
55（36.8）
60（−）

5,501−
12,60012,601−
17,60017,601−
22,00022,001−−6,0006,001−

1986 年 10 ⽉１⽇〜

限界税率
（％）

課税所得
（NZ＄）

20.0
31.0

9,501−

45.1

30,001＋

課税所得
（NZ＄）

限界税率
（％）

15.0
30.0

−30,875

24.0
33.0−9,50024,00024,001−1988 年 10 ⽉１⽇〜

限界税率
（％）

30,876＋30,00048.0

30,00030,001−56.1

38,00038,001＋66.0

法⼈税率（％）
45.0

48.0

28.0

フリンジ・ベネフィット税率（％）
−

48.0

24.0

（注）カッコ内は平均税率。
（出所）OECD (1989), p.24 をベースに作成。

<表６>

給与所得者の負担（所得税＋社会保障拠出⾦（被⽤者負担分）：%）
1965

1970

1975

1980

1965→1980

オーストラリア

7.7

8.6

11.6

12.0

4.3

カナダ

6.4

11.4

12.0

12.1

5.7

フランス

6.0

6.2

6.9

9.2

3.2

ドイツ

11.9

13.3

16.2

14.8

2.9

⽇本

5.3

5.9

7.3

8.8

3.5

ニュージーランド

9.7

11.3

16.9

20.3

10.6

スウェーデン

17.7

20.6

20

19.3

1.6

イギリス

12.2

14.0

16.5

12.7

0.5

アメリカ

9.0

12.0

11.7

13.0

4.0

OECD 平均

8.5

10.3

12.0

12.7

4.2

（出所）OECD(2000)より作成。

（２）法⼈税法⼈税に関しては、資本利潤の扱い、配当の⼆重課税、⽀払利⼦と配当の⾮対称的な扱
い、インフレによる税負担の変動、各種の租税特別措置が問題とされていた。以上のうち、租税特別措置に関しては（４）で取り上げる。
① 資本利潤の扱い

ニュージーランドでは資本からの法⼈配当は配当とはみなされず、所得税は⾮課税とされていた。資本からの法⼈配当の例としては、資産再評価益、資本剰余⾦、資本利潤（capitalprofits：e.g.資産売却益）などを原資とする配当、減資による資本⾦の払い戻し、会社清算による財産分配等が挙げられる。所得税が⾮課税のため少額の配当でも株主を満⾜させることが可能で、企業にとって好都合であった。したがって、資本からの配当を実現するよ14

うなタックス・プランニングを助⻑し、そのような⾏動が可能な企業をそうでない企業よりも有利にしていた。

② 配当の⼆重課税

配当に対しては法⼈段階で法⼈税が課税され、株主に配当される個⼈段階では所得税の対象となり⼆重課税が発⽣していたが、ニュージーランドでは古典⽅式（classical system）
が採⽤されており、⼆重課税の調整は⾏われていなかった。したがって、より所得の低い
株主の負担が相対的に増加する垂直的不公平が存在した。これは⼆重課税の調整が⾏われないと、配当に対して個⼈所得税のみが課税される場合と⽐較して超課税負担が発⽣する
ことによる。このことは、表７によって⽰されている。なお、限界所得税率および法⼈税率は 1981 年時点のものである（表５）。課税前法⼈利潤に対する法⼈税および所得税の割合（実効税率）は、配当性向により異なる。⼀般的な配当性向が 33％から 50％の間であるとすると、株主の課税所得が低いほど、課税前法⼈利潤に対する法⼈税および所得税の割合が限界所得税率を上回る度合いが⼤きい。
また、法⼈よりも所得税の課税対象とされる組合（partnership）を税制上有利にし、企業組織形態（法⼈ or 組合）の選択に歪みをもたらすとされた 17) 。さらに、⼆重課税により利益を株主に配当せず留保する誘因が⽣じ、しばしばより⽣産的でない事業に資本が凍結されることになる。そのような企業の株価は低下し、企業合併や乗っ取りの対象とされ、結果、資本が少数の企業に集中することが懸念された 18) 。

<表７>
株主の課税所得
(NZ＄)

株主の限界
所得税率

−5,5005,501−12,600
12,601−17,600
17,601−22,000
22,001−

14.5
35.0
48.0
55.0
60.0

古典⽅式のもとでの株主負担の推計（％）

0
45
45
45
45
45

課税前法⼈利潤に対する法⼈税および所得税の割合
配当性向
33
50
67
47.6
49.0
50.3
51.4
54.6
57.9
53.7
58.2
62.7
55.0
60.1
65.3
55.9
61.5
67.1

100
53.0
64.3
71.4
75.3
78.0

（出所）McCaw(1982), p.180.

③ ⽀払利⼦と配当の扱い

⽀払利⼦は損⾦算⼊されるのに対し、配当は控除されない。これにより企業の資⾦調達（負債 or 株式発⾏）の選択に歪みが⽣じており、また株式により資本を調達する必要性の

17)

もっとも、このような傾向は、①⾮公開会社(closely-held companies)の場合は賃⾦もしくは利⼦⽀払いの形で利潤を配分することが可能であり、その場合、所得税のみが課税され⼆重課税は⽣じないこと、②多くの⼤企業は輸出促進措置の対象となっており、課税所得がその分減少していること、③資本剰余⾦や資本利潤を原資とする配当などのように、株主段階で配当が⾮課税となるような操作が可能であること、などにより軽減されることが指摘されている（Prebble(1987),p.68）。
18)

Douglas(1985),p.6 参照。

15

⾼い⾰新的な新興企業の発展を阻害していた。

④ インフレの影響

課税所得は取得原価に基づいており、インフレに対して調整されていなかった。取得原
価⽅式では、インフレによる再取得価格の値上がりによって発⽣する償却不⾜や、在庫評
価益（在庫の払出し評価額と取得額との差額）の上昇により税負担が増える。他⽅、イン
フレにより負債の実質価値が低下するにもかかわらず名⽬価値での控除が⾏われるので、税負担は減少する。インフレによる税負担の変動は、負債資本⽐率や資産の耐⽤年数等に影響を受け、負債資本⽐率の低い企業、耐⽤年数の⻑い資産を保有している企業、過去に安い価格で購⼊した製品在庫を販売する企業を不利にした。

（３）租税特別措置

表８は、改⾰前の租税特別措置の状況を⽰したものであるが、その中⾝を⾒ると、個⼈所得課税関連が 582 百万 NZ＄、企業所得課税関連が 657 百万 NZ＄となっている。個⼈
所得課税関連で最⼤のものは⽣命保険料控除および私的年⾦（企業年⾦および個⼈年⾦）にかかわる社会保険料控除であり、34.4％を占めている。次いで⾦額の⼤きいのが、初めて購⼊する住宅に対する住宅ローン利⼦税額控除の 16.3％である。これらで全体の約５割を占めている。
企業課税における租税特別措置は、輸出促進措置、資本コストの低下をもたらすさまざ
まな措置（投資控除、農場開発⽀援、採鉱費⽤や⽯油探査および開発費⽤への補助等）、加速度減価償却や税の繰り延べ（家畜評価）などから構成されていた。中でも輸出促進措置の構成⽐が最も⾼い(33.2％)。ニュージーランドでは、1960 年代初期に輸出促進プログラム（export incentive schemes）が導⼊されたが、その中⾝は①輸出実績改善、②輸出振興(輸出市場開拓)、③輸出発展（輸出志向部⾨への⽀援、輸出財の⽣産コストを引き下げるための原材料や中間財への輸⼊アクセスの改善）の３つに分類できる 19) 。輸出促進措置の中でも、輸出実績改善にかかわるもの 26.0％であり最も構成⽐が⾼い。輸出促進措置に次ぐものとして、年⾦基⾦運⽤益の⾮課税措置（16.7％）、⽣命保険会社による保険料の運⽤
益の⾮課税措置（7.6％）、初年度割増償却（6.1％）、農場開発費の控除（4.6％）、農畜産業に対する投資控除（4.3％）などが挙げられる。
以上のような租税特別措置に対する問題点として、第⼀に、多額の税収が失われていたことが挙げられる。McCaw(1982)によれば、1980 年度における租税租特別措置の総額は1,239 百万 NZ＄であり、この⾦額は同年度の所得課税の税収（5,299 百万 NZ＄）の２割強に相当していた。
第⼆に、⽣命保険料控除、社会保険料控除、住宅ローン利⼦税額控除は垂直的不公平を

19)

OECD (1983), p.49 参照。

16

発⽣させていた。まず、⽣命保険料控除および社会保険料控除は所得控除であり、限界税率の⾼い⾼所得者にとって有利であった。また、住宅ローン利⼦税額控除は、（a）住宅需要の所得弾⼒性は正であり、⾼所得者ほど住宅ローンに対する需要が⾼いこと、（b）⾼所得者ほど多額の住宅ローンを組むことが可能であること、などの理由により垂直的不公平をもたらしていたと考えられる。住宅ローン利⼦税額控除の恩恵を被ったのは、給与所得者の上位 20％であったとの指摘がある 20) 。
第三に、特定の政策を実現するための企業に対する租税特別措置は、税制を複雑にするとともに、課税前と課税後の収益率を変化させ、投資の意思決定に影響を与えていた。例
えば、投資控除や加速度減価償却は、資本集約的事業を労働集約的事業よりも優遇した。
また、租税特別措置が実施される以前より措置の対象となる事業に参⼊している企業を、特別措置の実施後に参⼊する企業よりも有利にした。特別措置の適⽤は当該措置の資本還元額だけ資産価格の上昇をもたらし、特別措置の実施後に資産を売却する企業には利益が発⽣する⼀⽅、特別措置の適⽤後に事業に参⼊する企業には、税制変更（特別措置の⾒直し）によるキャピタル・ロスの可能性があるからである 21) 。

＜表８＞
種類

租税特別措置により失われた税収の推計値（1980 年度）

個⼈所得課税
導⼊年

失われた税収種類

企業所得課税
導⼊年（100 万 NZ＄）

⽣命保険料控除および社会保険料控除

1892 年

初めて購⼊する住宅に対する住宅ローン
利⼦税額控除1982 年

その他−

失われた税収（100 万 NZ＄）

200 (34.4)

輸出促進措置・輸出実績改善
・輸出振興
・輸出発展
投資控除
・農畜産業
・その他

95 (16.3)

287（49.3）

その他
・年⾦基⾦運⽤益の⾮課税措置・社会保険料控除

1963 年
1976 年
1980 年
1977 年−
1923 年
以前
1923 年

218（33.2）
171（26.0）11（1.7）36（5.5）49（7.5）28（4.3）21（3.2）
390（59.4）
110（16.7）
76（11.6）（事業主負担分）⼩計 a−

・⽣命保険会社による運⽤益の⾮課税措置
・初年度割増償却
・農場開発費の控
除・家畜売却の課税繰り延べ措置・その他
⼩計 b

582（100.0）

総計（a+b）

1,239（100 万 NZ＄）

（注）カッコ内の数値は構成⽐を⽰す。
（出所）McCaw(1982), pp.66-67 より作成。

20)

Stephens(1993), p.54 参照。

21)

Dickson(1989), pp.144-145 参照。

17

1931 年50（7.6）

1976 年1952 年40（6.1）30（4.6）1950 年2（0.3）−−

82（12.5）657（100.0）

（４）消費課税①消費課税の構造

図５は、OECD の歳⼊統計に基づき、ニュージーランドにおける消費課税の構造の推移を⽰したものである。1965 年には、個別消費税の割合が 44.3％、⼀般消費税 27.5％、その他 28.2％であったが 22) 、その後、個別消費税とその他の割合は低下する反⾯、⼀般消費税の割合は上昇し、1985 年には、個別消費税 32.1％、⼀般消費税 44.8％、その他 23.2％となっている。これは、この期間に⼀般消費税である卸売売上税の課税ベースが拡⼤され、税率が引き上げられたことによる 23) 。さらに、1986 年に GST が導⼊されたことにより、⼀般消費税の割合は 1990 年に 66.8％にまで上昇した。
個別消費税の内訳を⾒ると（図６）、1965 年に、酒類 29.9％、たばこ 26.6％、⾃動⾞
41.9％、その他が 1.6％であった。1980 年まで⾃動⾞の割合が上昇し６割強を占めていたが、その後⾃動⾞の割合は低下し、1990 年には、酒 21.3％、たばこ 29.5％、⾃動⾞ 44.7％、
その他 4.5％となっている。

＜図５＞

ニュージーランドの消費課税の構造（％）

80
70
60
50
40
30
20
10
0
1965

1970

1975

個別消費税

1980
⼀般消費税

1985

1990

その他

（出所）OECD(2000)より作成。

22)

その他には、「関税と輸⼊税」、「特定サービスに対する税」、「財の利⽤、財の利⽤もしくは特定の活動に関する許可に対する課税」等が含まれる。
23)

Ashton & Susan(1985), p.21 参照。

18

＜図６＞

個別消費税の構造（％）

70
60
50
40
30
20
10
0
1965

1970
酒類

1975

1980

1985

たばこ

⾃動⾞

その他

1990

（出所）図１と同様。

②⼀般消費税

改⾰前には卸売売上税が課税されていた。課税対象別に税収の構成を⾒ると、1980 年度において、⾃動⾞ 30％、酒 16％、たばこ４％、その他 50％となっている 24) 。
当時の卸売売上税の特徴として、以下の事柄が指摘されている 25) 。
（a）税率
従量税と従価税が併課されていた。表９で⽰されるとおり、従量税の税率は 11 種類、従価税の税率は、標準税率である 20％のほかに５種類（50％、40％、33％、30％、10％）が存在した。
（b）課税ベース
300 以上の⾮課税品⽬（e.g. ⾷料品、⾐料品、服飾品、印刷物、産業⽤電気・ガス、医薬品等）が存在したこと、およびサービスに対する課税が不⼗分なことにより、課税ベー
スが狭くなっていた。
（c）登録業者
卸売段階で課税対象となる財・サービスを取引する業者は卸売業者として、および消費者に製品を直接販売する製造業者に関しては、税逃れを回避するために製造⼩売業者（manufacturing retailers）として、政府から許可を受け登録する必要がある。登録業者間での取引は、再販売⽬的もしくは中間財の仕⼊であれば⾮課税である。すなわち、卸売業

24)

McCaw(1982), p.196 参照。

25)

Scott & Davis(1985), pp.56-58 参照。

19

者間での取引は、再販売⽬的での取引であれば、累積課税を避けるため⾮課税である。また、製造⼩売業者は、卸売売上税の課税対象となる財の販売に対して課税されるが、中間財の仕⼊れに係る税額を控除できる。

＜表９＞

卸売売上税の税率の概要（1984 年 11 ⽉時点）
従価税

税率
10％
20％
（標準税率）
30％
33％
40%
50%

課税品⽬
航空機、⾃動⾞（総重量 3.5 トン以上）、家庭⽤品、芝刈り機、⽯けんおよびその他の洗浄剤、⻭磨き粉、産業⽤機械、コンピューター、ボート、トレーラー
⾮課税もしくはその他の税率で課税される以外の品⽬
e.g.アイスクリーム、タイヤ、⽂房具、バイク、⾃動⾞部品、潤滑油および⽯油製品、⾳声・映像記録および録⾳⽤テープ、化粧品
時計、写真機材、プロジェクター、無線機、テレビ、ステレオ、⾃動⾞（排気量 1,350cc未満）、商⽤⾞（総重量 3.5 トン未満）
⾃動⾞（排気量 1,350cc 以上）
宝⽯、事務機器、コピー機、⾹⽔、巻きたばこおよびその他のたばこ製品、フィルムライター、カメラ、双眼鏡
従量税

税率
2.15NZ＄⁄ℓ
1.32NZ＄⁄ℓ
2.40NZ＄⁄ℓ
5.01NZ＄⁄ℓ
7.47NZ＄⁄ℓ
7.2NZｃ⁄ℓ
5.8NZｃ⁄ℓ
8.0NZｃ⁄ℓ
5.0NZｃ⁄ℓ
2.51NZ＄⁄GJ
6.86NZｃ⁄ℓ

課税品⽬
強化ワイン
テーブル・ワイン
ビターズ、アルコール度数 23 度以下の蒸留酒
ジン、ウオッカ、シュナップス
ウイスキー、ブランデー、その他の蒸留酒
ディーゼル油（船舶⽤ディーゼル油を除く）、ジェット燃料
船舶⽤ディーゼル油
ケロシン、家庭⽤暖房⽤灯油
その他の油
天然ガス
液化⽯油ガス（出所）Scott & Davis(1985), p.58.

卸売売上税は 1933 年に導⼊され、当初は税率５％の単⼀税率で、⾷料品を除くほぼすべての消費財が課税対象とされていた。しかしながら、政策的配慮および政治的要因により、⾮課税品⽬および税率構造の複雑化が進⾏した 26) 。多くの⾮課税品⽬が存在したこと
およびサービス課税が不⼗分なことにより、改⾰前は潜在的課税ベースの約 40％程度しか課税されていなかった 27) 。このため、⼩売売上税や付加価値税と⽐較して税収調達能⼒で劣っていた。また、⾮課税品⽬および複雑な税率構造は、消費者の消費選択（財と財の選択）に⼲渉するとともに、徴税コストを⾼めていた。

③個別消費税

図６で⽰されるとおり、改⾰前の 1980 年における個別消費税の構造は、酒類 15.3％、26)

Ross(1967), p.360 および McCaw(1982), p.195 参照。

27)

McCaw(1982),p.195 参照。卸売段階でサービス課税が実施されるのは、観光産業ぐらいであった（NewZealand. Department of Finance (1984), p.11）。

20

たばこ 18.1％、⾃動⾞ 63.0％、その他 3.6％となっていた。酒類に関する税⽬としては、
ビール税（Beer duty）および蒸留酒税（Spirits duty）が、たばこに関してはたばこ税（Tobaccoduty）が、⾃動⾞に関しては、ガソリン税（Motor spirits duty）、道路利⽤税（Road user
charges）、⾃動⾞登録税（Motor vehicle fees and charges）が課税されていた。表９には卸
売売上税と併せてその概要が⽰されている。ガソリン税および道路利⽤税は、もっぱら道路の維持補修のための財源であり、燃料消費に対して課税される。ほとんどの道路利⽤者
はガソリン税を⽀払うが、総重量等の条件により道路利⽤税が課される。その他の税としては、エネルギー資源税（Energy resources levy）、国内航空旅⾏税（Domestic air traveltax）、海外出国税（International departure tax）、フィルム賃借税（Film hire tax）、宝くじ
税（Lottery duty）、競⾺税（Racing duty）が存在した 28) 。
課別消費税の課税⽬的としては⼀般に、税収確保、外部費⽤抑制、消費抑制、国内産業の保護が挙げられる。酒類・たばこ・⾃動⾞について課税⽬的との関連を述べると以下のようになる 29) 。
（a）税収確保
酒類・たばこ・⾃動⾞は、課税客体の特定が容易であり、製造業者数が少なく、消費量が⼤きく、需要の価格弾⼒性が低いという特徴を有している。したがって、徴税コストが低く安定した税収を確保できると考えられる。
（b）外部費⽤抑制
酒類、たばこ、⾃動⾞は外部費⽤を発⽣させる。酒類に関しては、病気や事故による医療費の増加、犯罪などが、たばこ関連では、医療費の増加、喫煙関連疾患による労働⼒低下、⽕災による財産損失が、⾃動⾞については、⼤気汚染、道路の混雑現象などが、それぞれ外部費⽤の例である。このような外部費⽤を抑制するために、消費者は消費による外
部費⽤に応じて課税される。
（c）消費抑制
稀少な資源（e.g. 鉱物）の保護、および政策⽴案者が社会的観点から望ましくないと考える消費を抑制する観点から課税される。後者は、消費者が特定の財・サービスに関して⼗分な情報や知識を有していないか、もしくは有していても誤った選択を⾏う場合であり、アルコールやたばこの過度の消費の抑制がその事例である。
（d）国内産業保護
国内産業の発展が⼗分でない場合、国内製品の消費を促進する観点から輸⼊製品に対して課税が⾏われる。
さて、ニュージーランドにおいて、酒類、たばこ、⾃動⾞に関する個別消費税の課税⽬

28)

Ashton & Susan(1985), p.55 参照。

29)

Ashton & Susan(1985), pp.9-15 参照。

21

的が、1980 年代前半までにどのように変化してきたかを⾒よう 30) 。酒類およびたばこに関しては、1970 年まで税収調達が主たる課税⽬的であった。しかしながら、1970 年代後
半以降、酒類やたばこの消費が増加し、両者の消費が社会にもたらす外部費⽤が重視されるようになった。結果、1982 年にはアルコール度数の違いをより反映した税率設定が⾏われた。すなわち、課税⽬的は税収調達から外部費⽤抑制に変化した。⾃動⾞に⽬を向けると、課税⽬的としては、税収調達および外部費⽤抑制に加えて、1970 年代半ば以降は、国
内産業を保護する観点から CNG（圧縮天然ガス）や LPG（液化⽯油ガス）などの輸⼊に対して課税が⾏われた。
改⾰前の個別消費税の問題点として、以下のような事柄が指摘されていた。
第⼀に、課税⽬的が特定されずあいまいなことである。このことが顕著なのは、⾃動⾞の場合である。⾃動⾞に対する税は、税収確保、外部費⽤抑制、国内産業保護の３つの⽬的を有しており、税収の使途に関しても、年度により道路整備財源に特定されることなく⼀般財源としても利⽤されていた。課税⽬的として⼀般財源の調達が重視されるならば、⼀般消費税の主⽬的である税収確保と重複し、⼀般消費税に加えて個別消費税を課する意
義が薄れる。
第⼆に、前述のように卸売売上税は⾮課税品⽬が多く、実質、個別消費税化しており、
しかも酒類、たばこ、⾃動⾞に対する課税が多くの割合を占めていた。表 10 で⽰されるよ
うに、課税品⽬により個別消費税および卸売売上税の両⽅、もしくはどちらか⼀⽅が課税されるものがあり、制度が複雑になっていた。

＜表 10＞

酒類、たばこ、⾃動⾞に対する消費課税の概要（1985 年５⽉時点）
酒類

種類
ビール
（Beer duty）
ワイン

蒸留酒（Spirits duty）

個別消費税
32.5NZｃ⁄ℓ〜1.22NZ＄⁄ℓ（アルコール含有量およ
び包装により異なる）−

卸売売上税
1982 年にビール税（Beerduty）に統合

ALAC 税 1)
0.46NZｃ⁄ℓ

⾷卓⽤ワイン（1.32NZ＄⁄ℓ）
強化ワイン（2.16NZ＄⁄ℓ）

11.05NZｃ⁄ℓ〜16.30NZ＄⁄ℓ（蒸留酒の種類により異なる）

5.01NZ＄⁄ℓ〜7.47NZ＄⁄ℓ

⾷卓⽤ワイン
（1.7NZ＄⁄ℓ）
強化ワイン（2.78NZ＄⁄ℓ）
15.14NZｃ⁄ℓ

たばこ
種類
巻きたばこ
葉巻、嗅ぎたばこ、刻みたばこその他

個別消費税(Tobacco duty)
28.21NZ＄⁄ kg
15.59NZ＄⁄ kg

卸売売上税
卸売価格の 40％
卸売価格の 40％

16.61NZ＄⁄ kg

卸売価格の 40％

⾃動⾞燃料
個別消費税
（Motor spirits duty）
30)

Ashton & Susan(1985), pp.15-18 参照。

22

卸売売上税

ガソリン、エチル
アルコール、中性
スピリッツ

18.7NZｃ⁄ℓ
0.66NZｃ⁄ℓ（地⽅税）0.66NZｃ⁄ℓ（LFTS 税：Liquid Fuels
Trust Board levy） 2)
18.2NZｃ⁄ℓ

−

⽯油ガス
−
(92 オクタン)
⽯油ガス
18.7NZｃ⁄ℓ−（ハイオク）
航空機⽤ガソリン
13.7NZｃ⁄ℓ−
ディーゼル燃料−
7.2NZｃ⁄ℓ
ジェット燃料−
7.2NZｃ⁄ℓ
船舶⽤燃料−
5.8NZｃ⁄ℓ
燃料油−
5.0NZｃ⁄ℓ
ケロシン−
8.0NZｃ⁄ℓ
家庭⽤暖房⽤灯油
CNG−
2.59NZ＄⁄GJ（圧縮天然ガス）（GJ：gigajule）
LPG−
6.86NZｃ⁄ℓ（液化⽯油ガス）（注）１. ALAC 税（Alcoholic Liquor Advisory Council levy）は、製造場からの移出時または保全地からの引取時に、酒類の製造業者もしくは引取者に対して課税される。
２. LFST は交通燃料節約のために 1978 年に設⽴された組織である。
（出所）Ashton & Susan(1985), pp.57-58 より作成。

Ⅲ. ロジャーノミクスにおける税制改⾰
１. 税制改⾰の⽬的
1984 年度の予算演説（Financial Statement）においてロジャー・ダグラス財務⼤⾂は、
税制改⾰の必要性に関して次のように発⾔している 31) 。
「現⾏税制には重⼤な不備がある。資源配分を歪め、多くの不公平をもたらしている。
税制は個⼈所得に対する直接税にあまりにも依存しすぎている。課税ベースが狭いため実効限界税率が⾼すぎる。多くの所得や⽀出が課税されていない。⾼い限界税率が勤労意欲
および貯蓄意欲を阻害している。狭い課税ベースと⾼い限界税率は、不⽣産的な分野への投資を促進し、キャピタル・ゲインへの投資のような租税回避のみならず脱税を促進する。
これらにより、経済成⻑および雇⽤創出が阻害される」。
「包括的な税制改⾰を早急に実施する必要がある。税制は、努⼒および⾰新に罰則を課すべきではない。税制は、⽀払い能⼒に応じて適正に課税され、財政⾚字を削減するために⼗分な財源を提供し、課税ベースは拡⼤されるべきである」。
さらに、1985 年８⽉の議会演説では、「税制改⾰は、単により多くの税収を調達することが⽬的ではない。税制改⾰により、政府のプログラムをできる限り効率的かつ公平に実31)

Douglas(1984), p.1429 参照。

23

⾏するのに必要な⽔準の財政⽀出を賄えることが重要である」 32) と述べている。
以上を踏まえ、税制改⾰の⻑期⽬標に関して、（１）税および給付制度において公平性を確保すること、（２）各種の例外措置および優遇措置の⾒直し、課税ベースの拡⼤、限界税率の引き下げにより税制の資源配分に対する攪乱効果を最⼩化すること、（３）税制をより明瞭で簡素なものにすること、の３点を挙げている 33) 。以上は、租税原則のうち公平性、
経済効率性、簡素性にそれぞれ該当する。

２. 税制改⾰の概要
ロジャーノミクスにおける税制改⾰の概略は、表 11 で⽰されるとおりである。以下では、個⼈所得課税、給付制度、企業所得課税、租税特別措置（所得税および法⼈税）、消費課税の各項⽬に関してその概要を明らかにすることとする＜表 11＞
個⼈所得
課税
1984 年度

ロジャーノミクスにおける税制改⾰の概略

租税特別措
置（個⼈所
得課税）
⽣命保険料
控除(新規
契約者)、社
会保険料控
除（個⼈年
⾦および企
業年⾦の新
規契約）、住
宅ローン利
⼦税額控除
（初めて住
宅を取得す
る場合）の
廃⽌

給付制度

企業所得
課税

低所得者⽀
援のための
給付制度⾒
直し（家族
保護給付の
導⼊等）

フリンジベ
ネフィット
税導⼊

・フリンジ
ベ・ネフィ
ット税の税
率 引 上 げ（ 45% ⇒
48%）
・法⼈税率
引上げ（45%⇒48%）

1985 年度

1986 年度

・税率構造の 簡 素 化（５段階：
20 〜 66 ％32)

Douglas(1985), p.5 参照。

33)

Douglas(1984),p.1429 参照。

家族扶助制
度導⼊

租税特別措
置（企業所
得課税）
輸出実績促
進税制の廃
⽌を決定

・畜産業に
おける開発
費⽤の即時
償却の段階
的廃⽌
・家畜の評
価システム
の⾒直し

・製造設備
の即時償却
廃⽌決定
・農業、漁

24

消費課税

備考

・酒税、た
ばこ税、⾃
動⾞登録税
の税率引上
げ
・卸売売上
税の税率引
下げ(コン
ピ ュ ー ター、⾳声・映像記録、
録 ⾳ テ ー
プ、化粧品等を対象)
・GST の導
⼊と同時に
卸売売上税
を廃⽌する
こと、およ
び⼀部を除
く既存の個
別消費税の
存続を決定
・卸売売上
税の税率引
下げ
・卸売売上
上税廃⽌お
よ び GST
導⼊(税率

総選挙によ
り労働党政
権誕⽣、ロ
ジャー・ダ
グラス財務
⼤⾂に就任
(7 ⽉)

⇒３段階：
15〜48％）

⽣命保険料
控除および
社会保険料
控除の完全
廃⽌

1987 年度

1988 年度

業、観光業
に対する加
速度償却制
度の廃⽌
・⽯油産業
および鉱業
に対する優
遇措置廃⽌

税率構造の
簡素化(３
段階：15〜
48 ％ ⇒ ２
段階：24%
お よ び
33%)

最低家計所
得保障制度
の導⼊

10％)
・たばこ税
の税率引上
げ
・⾃動⾞税
の税率引き
下げ決定

・インピュ
テーション
⽅式導⼊
・ 年 ⾦ 基
⾦、⽣命保
険会社等へ
の課税導⼊
・法⼈税率
引 下 げ (48
⇒28％）

総選挙で労
働 党 勝 利
（８⽉）

ロジャー・
ダグラス、
財務⼤⾂を
辞 任 (11⽉)（出所）Dickson & Wilkinson(1989)、Douglas(1985)、Douglas(1987)、Prebble(1987)、Sandford(1993)、
Stephens(1987)を参考に作成。

（１）個⼈所得課税

所得税の⾒直しにあたり政府により意識された⽬標として、（ a）公平な制度とすること、（b）GST の導⼊による低中所得者への影響を完全に補償すること、（c）家庭の事情を考慮すること、（d）限界所得税率を引き下げること、（e）所得税率と法⼈税率をできるだけ統⼀すること、（f）納税を簡素化すること、の６点が掲げられた 34) 。
以上に関連する措置として、所得税に関しては、税率構造の簡素化および租税特別措置の⾒直し（後述）が実施された。所得税率は 1986 年 10 ⽉以降、表５で⽰されるとおり、５段階（20.0％〜66％）から３段階（15.0％〜48.0％）へ変更された。また、1986 年には、もっぱら租税回避を抑制する⽬的で、法⼈税率およびフリンジ・ベネフィット税率が所得税の最⾼税率と同⽔準（48％）に揃えられた。さらに、GST の導⼊に伴い各種の給付制度の⾒直し（後述）も実施された。

（２）給付制度

表 12 は、労働党政権発⾜時における、主な給付制度の概要を⽰したものである。給付制
度は、所得維持給付（income maintenance benefits）、追加⽀援（supplementary assistance）、
その他（other provision for assistances）の３種類に⼤別されていた。
所得維持給付は、特定の理由のために所得が不⼗分な⼈々を⽀援するための給付で、家事専従⼿当（domestic purposes benefit）、傷病者⼿当（invalidsʼ benefit）、疾病⼿当（sickness
benefit）、失業⼿当(unemployment benefit)、寡婦⼿当（widowsʼ benefit）、⽼齢年⾦（national
34)

Douglas(1985a), pp.12-13 参照。

25

superannuation）などから構成されていた。追加⽀援は、所得維持給付を補⾜するための追 加 的 な 給 付 で 、 特 別 給 付 （ special benefit）、 死 亡 後 ⽀ 払 い 給 付 （ payment-after-death
benefit）、⾝体障害者⼿当（disability allowances）、宿泊⼿当（accommodation benefit）が含まれていた。その他は、特別に費⽤がかかる⼈々を⽀援するための給付で、家族⼿当（family benefit）、家族養護給付（family care）、特別家族養護給付（special family care）、
孤 児 給 付 （ orphansʼ benefit）、 障 害 児 ⼿ 当 （ handicapped childʼs allowance）、 育 児 補 助（childcare subsidy）がその中⾝であった。
給付制度は、所得税とともに所得再分配の⼿段である。1985 年８⽉の議会演説において
ロジャー・ダグラスは次のように述べている。
「家族に対する⽀援は、我々のプログラムの中の極めて重要な部分である。存続し繁栄を望むいかなる社会も、⼗分に⼦供の世話をし、養育しなければならない。このことは、税と給付により、家庭環境を考慮した経済的援助を与え、過度の経済的負担なくして⼦供を育てることを可能にすべきことを意味する。我々が継承した制度は、数⼈の⼦供を抱える低中所得階層の要求を⼗分に満たさなかった。政府は、これらの集団に対する⽀援をさらに改善する予定である」 35) 。
さらに、「GST を導⼊する我々の決定は、個⼈所得税と給付制度の改⾰の鍵を提供しており、公平な社会およびより良い経済のために役⽴つであろう」36) と述べており、GST の導⼊に伴い、所得税の改⾰に加えて低中所得層世帯を対象とする以下のような給付制度の⾒直しも実施された 37) 。
第⼀に、GST 導⼊に対する補償として、所得制限のあるすべての給付、⽼齢年⾦および退役軍⼈年⾦の給付⽔準の引き上げが決定された。
第⼆に、⼦供補助（child supplement）、主たる所得者に対する税額控除（principal income
earner rebate）の額が引き上げられた。⼦供補助は、1972 年に導⼊された⼦供の養育費⽤を補助するための⼿当であり、家族⼿当（脚注４）参照）に追加して⽀給される。主たる所得者に対する税額控除は、年間所得が⼀定⽔準以下の独⾝者、夫婦（事実婚を含む）における主たる所得者に対する税額控除である。
第三に、1984 年度の予算で家族養護給付の導⼊が決定された。これは、扶養する⼦供のいる低中所得層の勤労者、および家族⼿当の⽀払われる⼦供を持つ⾃営業者に対する給付であった。1986 年度には、家族養護給付、家族税額控除（family rebate）、主たる所得者に対する税額控除、⼦供補助が統合され、新たに家族扶助制度（family support）が誕⽣した。
家族税額控除は家族⼿当を受給する⼦供が⼀⼈以上いる所得税の納税者を対象としており、⽀給額は⼦供の数に関係なく⼀定であった。主たる所得者に対する税額控除は、家族税額控除との重複適⽤は認められなかった。家族扶助制度では、⽀給に際して⼦供の数が考慮

35)

Douglas(1985), p.12 参照。

36)

Douglas(1985), p.12 参照。

37)

以下は、Department of Social Welfare (1985)、Douglas(1984)、Douglas(1985a)、Douglas(1987)、New
Zealand Welfare Expert Advisory Group (2018)参照。

26

され、家族に対する⽀援が強化された。
第四に、1988 年度には特別家族養護給付が⾒直され、最低家計所得保障制度（guaranteed
minimum family income）が導⼊された。同制度は、家族⼿当および家族扶養制度を補⾜す
るものであった。

＜表 12＞
所得維持
給付

⽬的
特定の理由のために所得が不⼗分な⼈々を⽀援するための給付

労働党政権発⾜時における主たる給付制度
種類
家事専従⼿当

傷病者⼿当

疾病⼿当

失業⼿当
寡婦⼿当

⽼齢年⾦

退役軍⼈年⾦

追加⽀援

所得維持給付を補⾜するため追加的に給付されるもの特別給付

死亡後⽀払い給付

⾝体障害者⼿当

宿泊⼿当
その他

特別に費⽤がかかる⼈々を⽀援するため
の給付

家族⼿当

27

概要
夫の⽀援が全くない
か不⼗分な⼦供のいる⼥性、未婚で⼦供を持つ⼥性に対する給付
盲⽬もしくは病気や事故等で労働能⼒が著しく制限される 15歳以上の者に対する給付
病気もしくは事故で所得のない 15 歳以上の者に対する給付16 歳以上の失業者に対する給付扶養する⼦供を持つ
寡夫、扶養する⼦供はいないが 50 歳以上の寡夫に対する給付
ニュージーランドに居住する 60 歳以上の⼈々に対する年⾦給付
退役後に⾝体障害者になった者、もしくは遺族に対する年⾦退役後の軍⼈およびその家族の⽣活を⽀援するための年⾦所得維持給付の受給者もしくは所得が最低所得に満たない低所得者を対象とする
セーフティネットとしての給付
寡婦または寡夫および彼ら（彼⼥ら）に扶養される⼦供に対する給付低所得者を対象とした⻑期の疾病もしくは⾝体障害により発⽣する費⽤を賄うた
めの給付
宿泊費⽤を⽀援するための給付
16 歳以下（所得のない学⽣の場合は 18 歳まで）の⼦供のいる特徴
所得制限あり所得制限なし所得制限なし所得制限あり特別給付、死亡後⽀払い給付、宿泊⼿当
に関しては、所得制限に加えて資産制限あり

所得制限なし家族養護給付特別家族養護給付

孤児給付

障害児⼿当

保育補助⾦

世帯に対する給付扶養する⼦供を抱える低中所得層の勤労者、および家族⼿当の⽀払われる⼦供を持つ⾃営業者に対する給付
家族養護給付の対象となる家計のうち特に低所得の家計に対する追加的給付16 歳以下の孤児の⾯倒を⾒る保護者に対する給付
重度の⾁体的精神的障害を持つ⼦供の世話をする者に対する給付
低所得家計および特別に経済的負担を緩和する必要のある家計を対象として、就学前の保育費⽤を補助するための給付

所得制限あり所得制限あり所得制限あり所得制限なし所得制限あり（出所）Department of Social Welfare (1985), chap.3、⽚岡（1999）、⼩松（1999）を参考に作成。

（３）企業所得課税

企業所得課税に関しては、第⼀に、1988 年度にインピュテーション⽅式が導⼊された 38) 。
インピュテーション⽅式では、法⼈税は株主が受け取る配当に対する所得税の前払いとしてとらえられ、株主の受取配当と法⼈税額を株主の所得として加算する。それをベースに算出された所得税額から法⼈段階で源泉課税された税額を控除したものが、配当に対する税負担となる。
表 13 はインピュテーション⽅式の概要を⽰したものである。株主は法⼈税課税後の所得をすべて配当として受け取ると仮定する。ケース１は法⼈税率（48％）と所得税率の最⾼税率（30％）が異なる場合、ケース２は法⼈税率（48％）と所得税の最⾼税率（48％）
が同じである場合を想定している。⼆重課税の調整の⾏われない古典⽅式の下では、実効税率（63.6％or68.8%）は株主の限界所得税率（30％or 48％）を上回るが、インピュテーション⽅式においては、実効税率は株主の限界所得税率と等しくなる。ケース２の場合は、配当に対する税負担はゼロとなり、実質、⼆重課税の調整は不要となる。また、実効税率
は法⼈税率とも等しくなる。
インピュテーション⽅式の導⼊に対しては、以下のような効果が期待された。

38)

インピュテーション⽅式を採⽤する際に検討すべき事柄の⼀つに、⾮居住株主（non-resident

shareholders）の扱いがある。⾮居住株主も対象とすると税収の損失が拡⼤することから、⾮居住株主に関しては、インピュテーション⽅式を適⽤せず法⼈税率を軽減することとされた（Douglas(1987), p.15）。また、
McCaw 委員会報告では、対象を居住株主(resident shareholders)に限定し、受取配当の 20％程度（最低所得税率に等しい）を還付する受取配当税額控除⽅式の採⽤を提⾔している（McCaw(1982), p.183）。

28

①超過税負担による垂直的不公平が是正される。
②実効税率が株主の限界所得税率に等しくなるため、企業組織形態の選択に対しても中⽴的になる。
③企業合併や乗っ取りの誘因が低下し、少数の企業への資本集中の可能性が低下する。
④投資家の⽴場から⾒ると、配当所得に対する税率と利⼦所得に対する税率が等しくなる。したがって、企業にとって株式発⾏による資⾦調達の誘因が⾼まり、資⾦調達⾏動に対する歪みが⼩さくなる。
⑤新興企業による株式発⾏が促進され、投資と雇⽤の増加につながる。
⑥前述のように、完全⼦会社への資産売却により発⽣する資本利潤や資本剰余⾦などを原資とする配当に関しては所得税が⾮課税であるが、インピュテーション⽅式が適⽤されることにより、これらを原資として配当を⾏う誘因が低下する。このことを表 13 で⾒ると、ケース２では、収益利潤（revenue profits）を原資とする配当は、実効税率が法⼈税率と等しいから、実質、資本利潤や資本剰余⾦を原資とする配当と同じく所得税は⾮課税となる。ケース１の場合においても、法⼈税額が控除されるため、古典⽅式の場合と⽐較して、収益利潤を原資とする配当を⾏う誘因が上昇する。

＜表 13＞

法⼈所得
法⼈税(a)
⽀払配当
受取配当
受取配当＋法⼈税
所得税(b)
インピュテーション
税額控除
配当に対する税負担
純配当
実効税率

インピュテーション⽅式の概要

ケース１（法⼈税率 48％：所得税率 30％）
古典⽅式
インピュテー
ション⽅式
法⼈段階
100
100
48
48
52
52
株主段階
52
52
−
100
(=52+48)
15.6
30
−
48
15.6

ケース２
（法⼈税率 48％：所得税率 48％）
古典⽅式
インピュテー
ション⽅式
100
48
52

100
48
52

52
−

52
100
(=52+48)
48
48

20.8
−

36.4
（=52-15.6）
63.6％

−18
(=30−48)
70(= 52−(−18))
30％

20,8
31.2
（=52−20.8）
68.8％

0(=48−48)
52（=52−0）48％（=(48+15.6)／（=(48−18)／100）（=(48+20.8)／（=(48+0)／100）×100）×100)×100)100）×100)100)（出所）篠原（2012）図表５−９を加筆修正。

第⼆に、法⼈税率の変更が⾏われた（表５）。1985 年度には、インピュテーション⽅式
導⼊の準備段階として、法⼈税率と所得税の最⾼税率を揃える⽬的で 45％から 48％へ引き上げられたが、逆に、1988 年度には 48％から 28％へ引き下げられた。これは、ニュー29

ジーランドへの企業投資の促進、タックスヘイブンを利⽤した租税回避の抑制などを狙いとした措置であった。
第三に、1984 年度にはフリンジ・ベネフィット税が導⼊された 39) 。同税は、従業員に提供される現物給付（e.g. ⾞、低利融資、社宅）の価値に対して、企業段階で課税された。
税率は当初 45％であったが、1985 年度の法⼈税率引き上げと同時に 48％へ変更された。
企業段階での課税が決定された背景には、管理が容易であることに加え、現物給付から現⾦給付への転換を促す狙いがあった。

（４）租税特別措置①個⼈所得課税1984 年度には、⽣命保険料控除（新規契約の場合）、個⼈年⾦（⼀時⾦タイプのもの）
および企業年⾦（事業主拠出のない⼀時⾦タイプのもの）の新規契約における社会保険料控除が廃⽌され、1987 年度にはそれ以外の⽣命保険料控除および社会保険料控除もすべて廃⽌された。また、1987 年度には年⾦基⾦や⽣命保険会社の運⽤益に課税されることとなった 40) 。さらに、1984 年度には初めて住宅を取得する場合の住宅ローン利⼦税額控除も廃⽌された。

②企業所得課税

輸出業者に対する措置としては、輸出実績促進税制（EPTI：Export Performance Taxation
Incentive）を 1987 年４⽉までに段階的に廃⽌することが 1984 年８⽉に公表された。輸出実績促進税制は輸出促進プログラムの中の輸出実績改善に含まれ、為替益を稼いだ業者に対して為替益の⼀定割合の税額控除もしくは現⾦還付を⾏う措置であった 41) 。
資本コストの低下に関連する措置として、1986 年度には、⽯油産業および鉱業への優遇措置が廃⽌された。減価償却に関わるものとして、1985 年度には畜産業における開発費⽤の即時償却の段階的廃⽌、1986 年度には製造設備費に関する初年度での即時償却および農業・漁業・観光業に対する加速度償却制度の廃⽌が決定された。
家畜に関しては、畜産物の⽣産および輸出を増加させる観点から、以前の制度では畜産経営者が引退もしくは死亡するまで家畜の取引により得る利益は⾮課税であったが、評価システムの改正により、家畜取引による利益に課税されることとなった 42) 。

39)

フリンジベネフィット税のより詳細な内容は、⼤浦（1995）, 第Ⅰ部 第８章を参照のこと。

40)

ニュージーランドの私的年⾦課税（企業年⾦および個⼈年⾦）は、1987 年 12 ⽉の政府声明以降、EET（拠出時⾮課税、運⽤時⾮課税、給付時課税）から TTE（拠出時課税、運⽤時課税、給付時⾮課税）へと段階的に制度変更が実施され、1990 年４⽉以降は TTE に完全に移⾏した 。 詳細は、篠原（2016b）参照。
41)

OECD(1983), p.49 参照。

42)

Douglas (1985b), p.9066 参照。

30

（５）消費課税①⼀般消費税

消費課税に関する最⼤の変化は、1986 年 10 ⽉に卸売売上税に代えて GST が導⼊されたことである。表 14 で⽰されるとおり、GST はインボイス⽅式による付加価値税で、単⼀税率（10％）および⾮課税の対象が限定され課税ベースの広いことが特徴である。GSTの名称の由来は、GST の⽅が付加価値税（Value Added Tax）よりも税の中⾝を正確に表現していること、当時政府は輸出業者に対して「付加価値をつけろ（add value）」と要求しており、付加価値税の付加価値（value added）という表現はまぎらわしいと判断されたからであった 43) 。

＜表 14＞
課税取引
税率
累積課税の排除⽅法

GST の概要・ニュージーランドにおける登録事業者による財・サービスの譲渡
・財の輸⼊
10％
前段階税額控除⽅式（インボイス⽅式）

⾮課税・⾦融サービス（ゼロ税率のものを除く）
・寄付を受けた財・サービスの⾮営利団体による譲渡
・住宅の家賃、居住⽤⼟地の地代・取引が⾏われる前５年間利⽤されていた住宅の譲渡
・貴⾦属の譲渡（ゼロ税率のものを除く）

ゼロ税率

・財の輸出
・⾦融サービス・精製業者による販売業者への貴⾦属の譲渡
・旅客・貨物輸送（海外→NZ、NZ→海外）・知的財産権の譲渡 等

中⼩事業者の扱い

年間売上⾼が 24,000NZ＄未満の事業者は免税。

（出所） Butterworth of New Zealand LTD (1986）より作成。

GST は 1984 年 11 ⽉の財務⼤⾂の予算演説において、1986 年４⽉より導⼊予定である
ことが⽰されたが、1985 年８⽉には財務⼤⾂の議会演説で 1986 年 10 ⽉への延期が⽰された。いずれにしても２年の短期間で導⼊にこぎつけたわけであるが、この点に関してダ
グラス・ロジャースは次のように述べている。
「GST の導⼊のタイミングは問題であった。
IMF は付加価値税に関しては４年間の段階的導⼊を提⾔していたが、ニュージーランドの議会は任期３年であり、導⼊に４年かけることは無理であった。したがって、期間を短縮
して２年以内に導⼊することを決定した」 44) 。
卸売売上税は、GST の導⼊に向けて、1984 年度にはいくつかの品⽬（コンピューター、
⾳声・映像記録、録⾳テープ、化粧品等）に関して税率の引き下げが実施され、1986 年３⽉には GST 導⼊と同時に廃⽌されることが決定された。さらに、1986 年４⽉以降、３種類の税率（30％、40％、50％）が 20％に引き下げられた。
43)

Douglas & Callen (1987), p.209 参照。

44)

Douglas & Callen (1987), pp.209-210 参照。

31

②個別消費税

個別消費税に関しては、GST の導⼊に伴い、フィルム賃借税、宝くじ税、海外出国税、
国内航空旅⾏税の廃⽌が決定された。その他の税に関しては存続されるが、競⾺税については、税率が引き下げられて存続することこととされた。
酒類およびたばこに係る税に関しては、1984 年度予算において、その税率が引き上げられた。たばこに関しては、1986 年度予算においても税率が引き上げられた。
⾃動⾞に係る税については、1984 年度予算において⾃動⾞登録税の税率が引き上げられた。しかしながら、1985 年８⽉の「税制および給付の改⾰ 1985」においては、「⾃動⾞が他の財よりも⾼く課税されるべき特別な理由はなく、政府としては歳⼊および経済状況が許す限り、⾃動⾞に対する特別な課税は段階的に減らしていく」とされた 45) 。1986 年３⽉には、⾃動⾞（排気量 1,350cc 未満）に対する卸売売上税の税率が 33％から 30％に引き下げられ、⾃動⾞に対する税率が 30％に統⼀された。さらに、1986 年度予算において、1986
年 10 ⽉より 30％から 25％へ、1987 年７⽉には 20％へ、そして 1988 年７⽉には 15％へ引き下げることが決定された 46) 。
以上の結果、図５で⽰されるとおり、1990 年には⼀般消費税の割合が上昇し、個別消費税の割合は低下した。また、個別消費税の内訳を⾒ると、⾃動⾞の構成⽐が低下した（図６）。

Ⅳ.

消費課税改⾰の議論

卸売売上上税に代えて導⼊が議論されたものとして、拡⼤卸売売上税、⼩売売上税、取引⾼税、付加価値税などがある。以下では、McCaw(1982)、New Zealand Department of
Finance(1984)、Scott & Davis(1985)、Office of the GST Launch Co-ordinator(1985)の議論を中⼼に紹介しよう。

１. McCaw(1982)
McCaw(1982)は、合理化・拡⼤卸売売上税（Rationalised and Extended WST）、合理化・拡⼤卸売売上税および選択的サービス税、⼩売売上税、付加価値税、卸売売上税（国）および⼩売売上税（地⽅）、取引⾼税の５種類の選択肢を⽐較検討し、短期的には特定のサービスに対する課税とともに現⾏の卸売売上税の合理化および拡⼤を⾏うことが望ましいが、より多くの税収を調達するためには、付加価値税の導⼊を検討すべきであると結論づけて

45)

Douglas, Hon. R. O. (1985a), p.11 参照。

46)

Dickson & Wilkinson (1989), p.235 参照。

32

いる。各税に関する検討内容は下記のとおりである。

（１）合理化・拡⼤卸売売上税

合理化・拡⼤卸売売上税とは、当時の卸売売上税に対して、税率構造の簡素化、⾮課税取引の縮⼩および⽬的の明確化、類似の財に対する同⼀税率の適⽤、製造業者が直接⼩売業者や消費者に製品を販売する場合における財の評価基準の明確化、などの修正を加えて制度の合理化および拡⼤を図るものである。
合理化・拡⼤卸売売上税の検討に際しマッコー委員会が問題とするのは、事業者により購⼊される最終財の扱いである。取引される製品が卸売業者により中間財として利⽤される場合は⾮課税であるが、最終財として消費される場合（e.g. オフィス機器、⽂房具、燃料）は課税対象となり、⼆重課税が発⽣する。最終財は販売される段階で課税され、最終
財・サービスが購⼊される段階では、税額が含まれた価格に対してさらに課税されるからである。マッコー委員会は、最終財を課税ベースから除外すると税収への影響が⼤きいこと、および最終財を除外するならば最終サービスも同様の扱いをする必要があること等を考慮しながらも、最終財を課税ベースに含めることは望ましくないとしている。税収への影響は⾮課税取引の⾒直しにより、企業により消費される最終サービスの扱いは、選択的サービス税の課税ベースから除外することにより対応可能であると考えられている。
制度の拡⼤を図る点に関しては、ニュージーランドではほとんどの製造業者および卸売業者が登録事業者となっており、⾮課税取引の縮⼩により制度を拡⼤しても、それにより消費財と中間財の区別に必要な負担が増えなければ、税務⾏政費⽤はさほど変化しないとしている。
マッコー委員会は、合理化・拡⼤卸売売上税の⻑所および短所を表 15 のようにまとめている。

＜表 15＞

合理化・拡⼤卸売売上税の⻑所および短所

⻑所

短所

・過去 48 年間に渡り実施されてきており、製造業者
および卸売業者に理解されている。
・さまざまな税率を設定できるとともに、低い徴収費⽤で多くの税収を確保できる。
・実業界の⼤きな混乱を招くことなく実施できる。
・徴税費が低い。
・租税回避の証拠がほとんどない。
・拡⼤は迅速に実施可能である。

・低い税率もしくは適度な税率で多くの税収を確保するには、企業により消費される最終財に課税する必要がある。
・消費者にとって税額がわかりにくい。
・マージンの設定をどのように⾏うかにより、最終価格に対する税の効果が不明確になる。
・課税された財の在庫を抱える⼩売業者のキャッシュポジションに影響を与える。
・垂直的統合によって税負担を軽減する誘因を事業者に、与える。

（出所）McCaw(1982), pp.209-210。

33

（２）合理化・拡⼤卸売売上税および選択的サービス 税

卸売売上税はもっぱら財を課税対象としており、サービスに対する課税は不⼗分である。
そこで、卸売売上税を合理化・拡⼤した上で、サービスに対する課税を卸売売上税とは別個に設けようというものである。
マッコー委員会報告は、サービス課税の対象として、家計により消費されるサービスとして、公共サービス、宿泊・飲⾷、クリーニング、⼊場料を、企業により消費されるサービスとして、広告、清掃、テレックス・電報を想定している。ただし、課税対象として企業により消費されるサービスは除外し、サービス消費の約８割を占める家計に消費されるものに限定すべきであるとする 47) 。その理由として、企業により消費されるサービスを含
めても、納税者が増加する割には多くの税収を⾒込めないこと、企業により消費されるサービスには、財とサービスの両⽅の要素を含むものがあり（e.g. 改修・修繕）、財の要素とサービスの要素を区分するために税務⾏政費⽤の増加を招くことが挙げられている。

（３）⼩売売上税および付加価値税

⼩売売上税は単段階税、付加価値税は多段階税であるが、両者の課税ベースは同じである。課税事業者として登録される事業者は、いずれの税においても製造業者、卸売業者、⼩売業者である。⼩売売上税で製造業者および卸売業者も課税事業者として登録させるのは、そうしないと、製造業者および卸売業者が直接消費者に販売することにより税を逃れることが可能となるからである。登録業者間での取引は⾮課税、登録業者と登録業者でない消費者間での取引は課税となる 48) 。
⼩売売上税および付加価値税の導⼊を検討した結果は、以下のとおりである。
① サービス課税を実施するために⼩売売上税および付加価値税を導⼊する必要はなく、選択的サービス税で代替可能である。1980 年度において⼩売売上税の課税ベースは 10,400
百万 NZ ドル、そのうち 1,570 百万 NZ＄がサービスであると推計されるが、このうちの730 百万 NZ＄（46.5％）はガス、電気、宿泊、⼊場料等であり、これらに関しては選択的サービス税で課税できる。
② ⼩売売上税と付加価値税を⽐較すると、付加価値税の⽅が優れている。インボイス
⽅式の付加価値税では、取引事業者間でのクロス・チェックにより、租税回避防⽌機能が働くのに対し、⼩売売上税にはそのような機能は期待できないからである。⼩売売上税では税率が⾼くなると租税回避の誘因が⾼まり、税収確保の⾯で問題が⽣ずる。諸外国の経験を参考にすると、租税回避を抑制するには税率を 10％以下に抑制する必要があり、新たに⼩売売上税を導⼊するコストに⾒合った税収が得られない。

47)

マッコー委員会では、サービス課税の課税ベースは 1980 年度において 1,902 百万 NZ＄で、そのうち家計消費が 1,575 百万 NZ＄（82.8％）、企業消費が 327 百万 NZ＄（17.2％）であると推計されている（McCaw(1982), p.220）48)

以上、神野（2007）, 103〜104 ⾴参照。

34

（４）卸売売上税（国）および⼩売売上税（地⽅）当時カナダで採⽤されていた、卸売売上税を国で課し、⼩売売上税を地⽅レベルで課税する制度についても検討された。しかしながら、そのような制度に対しては、納税者の混乱を招き、実施するためには税務⾏政スタッフの増員が必要で、導⼊までに時間がかかるという理由で反対している。

（５）取引⾼税

取引⾼税では、税の上に税が課される（tax on tax）累積課税⽅式が採⽤されている。したがって、①⽣産・流通段階での垂直的統合を促進し、垂直的統合の困難な中⼩企業を不利にする、②最終価格に占める税額の計算が困難で国境税調製が容易ではない、などの問題点を抱えている。さらに、③近年の動向としてヨーロッパ諸国や南⽶諸国では取引⾼税を廃⽌している。以上を考慮すると、取引⾼税の導⼊は望ましくないとしている。

２. New Zealand Department of Finance(1984)
卸売売上税の後継として、取引⾼税、付加価値税（前段階税額控除⽅式）、⼩売売上税に⾔及している。取引⾼税に関しては、税が累積すること、垂直的統合を促進し中⼩企業を不利にすること、資本財の即時控除が認められないから資本集約的産業を不利に扱い投資および貯蓄を阻害すること、などの問題点を指摘している。付加価値税（前段階税額控除⽅式）については、特定の財・サービスに対する選択的課税にはなじまないが、課税ベースが包括的で効率的であるとする。⼩売売上税に関しては、付加価値税（前段階税額控除⽅式）と課税ベースが同じであり類似の特性を有するが、税率が⾼くなると租税回避が⽣じやすいとしている。
付加価値税（前段階税額控除⽅式）と⼩売売上税の選択をめぐる議論は、徴税費と税収
調達能⼒を中⼼に展開される。まず徴税費については、前者が後者を上回るとする。付加価値税（前段階税額控除⽅式）の⽅が⼩売売上税よりも若⼲、納税義務者が多いと考えられるからである。他⽅、財源調達能⼒に関しては、付加価値税（前段階税額控除⽅式）の⽅が⼩売売上税よりも⾼いとしている。
同様の特性を有するが財源調達能⼒の異なる税について有意義な⽐較を⾏うためには、調達される税収の活⽤（なぜ追加的な税収が必要とされるか）に関して確固たる説明が必要であると述べる。そして、ニュージーランドでは以下の４点に関して追加的税収に対する緊急の需要があるとする。
（１）低所得の家計と個⼈に対する所得補償を強化すること。
（２）個⼈所得税の平均税率の上昇を⾷い⽌め、限界所得税率を引き下げる改⾰を実施すること。
（３）現⾏の卸売売上税の適⽤範囲を縮⼩すること。

35

（４）政府の財政⾚字を恒久的に削減すること。

３. Scott & Davis(1985)
Scott & Davis (1985)は、拡⼤卸売売上税、⼩売売上税、付加価値税の３種類を、公平性、効率性（中⽴性）、明瞭性、簡素性の観点から⽐較検討し、表 16 で⽰されるように、付加価値税の優位性を主張する。なお、ここで拡⼤卸売売上税（Extended Wholesale Sales Tax）とは、改⾰前の卸売売上税に、①⾮課税取引の数を減らす、②サービスを課税対象とする、③税率構造を簡素化する、などの修正を加えた税のことである。また、効率性は、消費者
選択（さまざまな財・サービスの選択、国産品と輸⼊品の選択）、⽣産と流通の⽅法に関する事業者選択、所得と余暇の選択から成る。さらに、明瞭性（visibility）とは、納税者にとって税額が明らかなことを意味する。以下、各税に関する検討内容を⾒よう。

＜表 16＞

拡⼤卸売売上税および⼩売売上税の付加価値税との⽐較
拡⼤卸売売上税

⼩売売上税

劣る
同様（similar）

同等（equivalent）
同等

効率性（中⽴性）

劣る

やや劣る

明瞭性

劣る

やや劣る

簡素性
税務⾏政費⽤低い

納税協⼒費⽤低い同様（低税率の場合低く、税率が７％以上の場合⾼い）
やや低い

公平性
⽔平的公平性
垂直的公平性（出所）Scott & Davis(1985), p.29。

（１）付加価値税①公平性

単⼀税率で⾮課税取引が存在しない場合、および税が完全に消費者に転嫁されるならば、⽔平的公平は満たされるが、垂直的公平は満たされない。しかしながら、もし所得の概念
を⽣涯でとらえるならば、税負担は所得に対して⽐例的である。

②効率性

単⼀税率で⾮課税取引が存在しない場合、および税が消費者に完全転嫁されるならば、
消費者選択に関して中⽴的である。ただし、所得と余暇の選択に関しては、労働供給が賃⾦率の変化に対して⾮弾⼒的ならば代替効果が発⽣せず中⽴的となる。

③明瞭性

36

付加価値税では、最終価格に税率（!"税率）

をかければ税額が計算されるが、免税事業者が介在すると税額は不透明になる。

④簡素性

付 加 価 値 税 は 多 段 階 課 税 の た め 納 税 義 務 者 が 多 い 。 国 税 局 （ IRD： Internal Revenue
Department）は、課税事業者の仕⼊れと販売の記録を確認する必要があるため、税務⾏政
費⽤は⼤きい。ただし、インボイス⽅式による付加価値税は、取引企業間でのクロスチェ
ック機能が働き、租税回避防⽌の点で優れている。税率が⾼くなると租税回避の誘因が⾼まると考えられるが、クロス・チェック機能により税務当局の負担は減少すると考えられる。
付加価値税は、⼩規模事業者にとっては納税協⼒費⽤が⼤きい。しかしながら、納税協⼒に伴う利益も発⽣する。付加価値税に導⼊に伴い経理システムの整備が要求されるため、そのことが⻑期的にはプラスとなるほか、短期的には、申告・納付までの間、税を運⽤して利⼦を稼ぐことができ、キャッシュフロー利益を得ることができる。

（２）拡⼤卸売売上税①公平性

卸売段階で課税されると、製造業者から直接製品を購⼊できる⼩売業者を、卸売業者から購⼊する⼩売業者と⽐較して相対的に有利にする。消費者に直接販売する製造業者は製造⼩売業者として登録され、その販売価格に対して課税されるが、卸売業者の販売価格は製造業者の販売価格よりも⾼く、それに対して課税されることにより、⼩売価格が相対的に⾼くなるからである。このような⼩売業者間での不公平を緩和するには、課税の際に製造⼩売業者の販売価格を想定卸売価値（notional wholesale value）として調整することが必要となる。⼩売業者で製造を⾏い販売する業者の場合には、⼩売業者も登録事業者にして卸売価値の設定を⾏う必要がある。
卸売売上税はサービスを課税対象に含めない場合、逆進性の程度が⼤きくないが、サービスを課税対象に含めると、他の選択肢と同程度に逆進的になると考えられる。

②効率性

単⼀税率でないこと、⾮課税取引が存在することにより消費者選択に中⽴でない。同類の製品であっても⽣産流通過程が異なると、仮に税率が同じであっても最終価格の中の税額が異なるため、消費者選択に⼲渉する。
また、流通過程において卸売段階の付加価値が⼩売段階のそれを上回るような財は、そうでない財と⽐較して税負担が重くなるため、消費者選択を歪める。このような財に関しては、⽣産・流通段階での垂直的統合による付加価値の操作により税負担の軽減が可能と37

なり、事業者選択にも⼲渉する。
事業者により購⼊される最終財への課税は、税額を価格へ転嫁することにより回収可能であるが、転嫁が困難な場合には事業者が負担することになる。このことは、転嫁が容易な企業をそうでない企業と⽐較して有利にする。

③明瞭性

消費者にとって⼩売価格に占める税額の割合を計算することは困難である。

④簡素性

卸売売上税は納税義務者の数が少なく、課税事業者は会計処理に必要な⼗分なデータを保有している。拡⼤卸売売上税により納税義務者の数が増え税務⾏政費⽤は増加することが予想されるが、税率構造の簡素化により徴税費は低下すると考えられる。

（３）⼩売売上税①公平性

公平性に関しては、付加価値税の場合と同様の議論があてはまる。

②効率性

単⼀税率、⾮課税取引が存在しないこと、消費者への完全転嫁、労働供給が⾮弾⼒的であることを前提とすると、理論的には付加価値税と同様の議論が成⽴する。しかしながら、
表 15 で⽰されるように、付加価値税と⽐較して効率性の⾯では「やや劣る」とされるが、その理由は明確でない。

③明瞭性

⼩売段階において単⼀税率で課税されるため、消費者にとって税額は明瞭である。しかしながら、⼩売業者により中間財の購⼊が⾏われるならば、中間財に係る税が最終価格に含まれることになり、最終価格の中の税額が不透明になる。

④簡素性

⼩売売上税は、付加価値税と⽐較して、納税義務者の数が少ないこと、事業者に保存が求められるのは販売の記録のみであることに注⽬すれば、付加価値税よりも税務⾏政費⽤は低下する可能性がある。
しかしながら、（ a）⼩売業者の数は製造業者および卸売業者と⽐較してかなり多いこと、（b）消費者に直接販売する製造業者や卸売業者は、納税義務者とせざるを得ないこと、（c）
事業⽬的での取引（転売、中間財の取引）に対して⾮課税とするためには、製造業者や卸売業者も登録業者とする必要があることなどを考慮すると、納税義務者の数は付加価値税

38と⽐較して⼤きく違わないと考えられる。
また、税率が⾼くなると租税回避の誘因が⾼まるが、付加価値税のようにクロス・チェ
ック機能が働かないため、税務当局の負担は増える。さらに、明瞭性を⾼めるために中間財を課税ベースから除外すると、財によっては⽣産財か消費財かの判断が難しく、租税回避を誘発するため、税務当局の負担が増えることになる。

４. Office of the GST Launch Co-ordinator(1985)
Office of the GST Launch Co-ordinator (1985)は、選択肢として⼩売売上税と付加価値税を⽐較し、付加価値税の⽅が望ましいとしている。
その理由として挙げられているのは、以下のような事柄である。
第⼀に、⼩売売上税は最終財・サービスの販売に対して⼩売段階で課税されるが、単純に⼩売業者に対する課税として運⽤できない。⼩売業者のみに課税するならば、輸⼊業者、製造業者、および卸売業者が直接消費者に販売することにより税を逃れることができるからである。⼩売売上税では⼀般に、輸⼊業者、製造業者および卸売業者も登録業者に加える必要がある。
第⼆に、取引される財・サービスが事業者により最終財・サービスとして消費される場
合（e.g. オフィス機器、⽂房具、燃料、清掃サービス、専⾨性の⾼い法律・会計サービス）は課税対象となり、⼆重課税が発⽣する。最終財・サービスは販売される段階で課税され、最終財・サービスが購⼊される段階では、税額が含まれた価格に対してさらに課税されるからである。これにより、輸出事業者を不利にすると考えられる。
第三に、製造業者および卸売業者が直接消費者に販売することによる租税回避を防ぐた
めには、製造業者および卸売業者も登録業者とする必要があり、税務⾏政費⽤は付加価値税と⽐較して必ずしも低くない。

おわりに
本稿の内容を要約すると、以下のようになる。
（１）1980 年代の税制改⾰前におけるニュージーランドの租税体系の動向を眺めると、所得課税への依存度が⾼まり、消費課税および資産課税の割合は低下している。所得課税の割合の上昇は、もっぱら個⼈所得課税の割合の上昇によるもので、法⼈所得課税の割合は低下している。また、改⾰前の税制を国際⽐較の観点から眺めると、租税負担全体は重くないが給与所得者の⽀払う所得税負担が重いこと、および個⼈所得税への依存度が⾼いことが特徴として指摘されていた。
（２）改⾰前の経済状況の特徴として、財政⾚字の悪化、債務残⾼および利払費の増⼤、

39持続的な経常収⽀⾚字、失業率の増加などが指摘できる。ロジャーノミクスと呼ばれる労働党政権下の経済政策では、このような経済状況の悪化は政府による過度の市場介⼊に原因があると考えられ、市場介⼊主義政策から市場重視の市場主義経済へと政策転換が図られた。
（３）改⾰前の税制は、過度に個⼈所得税に依存することにより、公平性および効率性の観点から多くの問題点を抱えていた。個⼈所得税は、キャピタル・ゲインやフリンジ・ベ
ネフィットが⾮課税なこと、各種の租税特別措置の存在により課税ベースが狭く、不公平を発⽣させていた。また、きつい累進税率構造の下でインフレにより租税負担が増加する
財政障害の現象が⽣じ、低中所得階層の負担増加を招く⼀⽅、⾼所得者による租税回避や脱税を促進した。
（４）法⼈税に関しては、資本利潤の扱い、配当の⼆重課税、⽀払利⼦と配当の扱い、イ
ンフレ、租税特別措置などによってもたらされる不公平および効率性の阻害が問題とされていた。
（５）改⾰前の消費課税の中⼼は、1933 年に導⼊された卸売売上税であるが、同税は⾮課税品⽬が多く、サービス課税が不⼗分であった。また、税率構造も複雑で、効率性および簡素性の観点から問題が⽣じていた。個別消費税の課税対象は、⾃動⾞、たばこ、酒類が中⼼であるが、課税品⽬により、個別消費税および卸売売上税の両⽅、もしくはどちらか⼀⽅が課税されており、消費課税制度が複雑になっていた。
（６）ロジャーノミクスでは、税制改⾰の⻑期的⽬標として、公平性、経済効率性、簡素性が掲げられ、さまざまな制度改正が実現された。個⼈所得課税に関しては、税率構造の簡素化および租税特別措置の⾒直しが⾏われ、それとともに給付制度も再検討された。企
業所得課税については、インピュテーション⽅式の導⼊、法⼈税率の変更、フリンジ・ベ
ネフィット税の新設、租税特別措置の⾒直しが実施された。消費課税においては、卸売売
上税の廃⽌および GST の導⼊、および⼀部の個別消費税の廃⽌が決定された。
（７）消費課税の改⾰においては、卸売売上税の代替として、拡⼤卸売売上税、⼩売売上税、取引⾼税、付加価値税などが検討された。
以上、本稿ではニュージーランドにおける GST 導⼊の背景を探るために、①税制改⾰
前の租税構造の推移および国際的視点からの特徴、②税制改⾰の背景にある当時の経済状
況および改⾰前の税制の問題点、③労働党政権での税制改⾰の意義および改⾰の概要、④
消費課税改⾰に関する諸議論に注⽬し、論点を整理した。
GST の導⼊は、ロジャーノミクスの経済改⾰の⼀環として実施された税制改⾰の⽬⽟であった。個⼈所得税に依存した税制によって発⽣する不公平や効率性の低下の是正、卸売売上税の抱える問題点の解決、財政⾚字削減といった事柄に対応するために導⼊された。
税制改⾰とセットで給付制度の⾒直しも実施されたが、これは単に GST の逆進性を緩和する⼿段としてではなく、低中所得階層の⼦育てを経済⽀援することが⽬的であった。今後の課題として、GST の制度設計を巡る議論および GST 導⼊による経済効果の考察があ40

るが、これらは別稿に委ねることとする。

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