2018.9.25

NO.415

事業承継税制活用のポイント
中小企業においては、65歳以上の経営者が全体の約４割を占めており、今後数年で多くの中小企業が事業承継のタイミングを迎えると想定されますが、半数近くの企業でその準備が進んでいません。こうした現状を受けて、国は今後10年間を事業承継支援の集中実施期間と定め、様々な支援施策を整えています。
かかるなか、平成30年度税制改正において、「非上場株式等についての贈与税・相続税の納税猶予・免除制度」（以下、「事業承継税制」）が抜本的に拡充され、10年間の時限措置として特例措置が設けられました。
本号では事業承継税制の概要（一般措置及び特例措置）とその活用のポイントについて、具体的な活用イメージを中心にご紹介します。

1．事業承継税制（一般措置）の概要
事業承継における課題のひとつとして、個人間の株式移転にかかる贈与税・相続税の負担が挙げられます。こうした課題に対応するため、平成21年度に事業承継税制が創設されましたが、この一般措置は、納税猶予を受けて承継してから 5 年間の従業員数が平均 8 割を下回った場合、利子税を付して全額納付が必要になるなど、相応の納税リスクが伴うものとなっています。

〈事業承継税制（一般措置）の概要〉

やむを得ない理由があるなど一定の場合納税リスク「非上場株式等についての相続税・贈与税の納税猶予及び免除の特例のあらまし（平成 30 年 4 月）」（国税庁）（https://www.nta.go.jp/publication/pamph/sozoku-zoyo/201707/pdf/00.pdf）を加工して作成

2．平成30年度税制改正において拡充された特例措置の概要
こうした事業承継税制の納税リスクを一層低減し、制度の活用促進により、円滑な世代交代を図るため、平成30年度税制改正において、10年間の時限措置として大胆な特例措置が設けられました。
具体的には、平成39年12月末までに発生した相続又は贈与であって、平成35年 3 月末までに特例承継計画を提出したものについて、対象株式数の上限（発行済議決権株式数の２/３まで）が撤廃されて完全議決権株式の全てが納税猶予の対象になるとともに、相続税の納税猶予割合が80％から100％に拡大されることにより、事業承継時の税負担がゼロになる（例外として、外国に子会社がある等の一定の場合には税負担がゼロになりません）など、税制適用の入口要件が緩和されました。
また、前述の雇用確保要件（承継後 5 年間平均 8 割維持）が実質的に撤廃され、当該要件が満たせなかった場合でも納税猶予の継続が可能となりました。

〈平成30年度税制改正（特例措置）の概要〉

出典：
「平成30年度事業承継税制の概要」（中小企業庁）（http://www.chusho.meti.go.jp/zaimu/shoukei/2018/180402shoukeizeiseigaiyo.pdf）

3．贈与税の納税猶予制度と相続時精算課税の併用
株式の承継は、相続と異なり計画的に実行できるため、贈与により行うことが基本です。贈与税の納税猶予制度は、平成29年度税制改正により相続時精算課税との併用が可能となり、各段に使いやすくなっています。万が一、贈与税の納税猶予が取り消されても、贈与税の納税猶予を併用しなかった場合との違いは、利子税の負担以外にありません。以下の設例のように、「贈与税の納税猶予を利用するか否か」ではなく、「相続時精算課税を使って贈与する際に、贈与税の納税猶予を併用するか否か」と考えることが大切です。
（設例）自社株式の贈与時評価額1,000万円、相続時精算課税の贈与税率20％、相続税率55％

4．具体的な活用イメージ（ １ ）先代経営者が発行済株式の100％（全株式）を保有しているケース
株主／持株数

現在

先代経営者（父）

贈与300株 ▲ 300株

後継者（子）

0株
合計300株

300株

贈与後
0株
300株
300株

➢


父（70歳）は、子（40歳）の社長就任に伴い自社株式を贈与することにしました。特例承継計画にかかる都道府県知事の確認手続は既に済ませています。
事業承継税制の適用を受けるためには、父が保有する300株のうち200株以上贈与すれば足り➢ます（この場合、「発行済株式の総数×２/３－後継者の持株数」以上が要件）。
子が、父より先に亡くなった場合は株式分散リスクなどがあるため、全株式の贈与はためら➢

われますが、贈与について事業承継税制の適用を受けられるのは、贈与者につき 1 回限り（過➢去に一般措置を利用していた場合も特例措置の利用は不可）です。そこで、保有する300株全てを贈与することにしました。

父の死亡により納税猶予されていた贈与税が免除されますが、贈与を受けた株式を父から相➢続したものとみなして（贈与時の株価で）相続税が課されます。その際、都道府県知事の切替確認を受けることで、相続税の納税猶予に切り替えることができます。

なお、子の死亡により、納税猶予されていた（父にかかる）相続税が免除されます。

（ ２ ）株式が分散しているケース
株主／持株数
先代経営者（父）現在
筆頭90株

相続▲ 90株

相続後贈与0株

贈与後

購入

購入後

0株

0株
0株

配偶者（母）

75株

75株

▲ 75株

0株

後継者（子）

15株

90株 筆頭 105株

75株

180株

20株

200株

先代経営者の弟20株

20株

20株

▲ 20株

0株

第三者（非同族）

100株

100株

100株

100株

300株

300株

300株

300株

合計

（注）「筆頭」＝同族内筆頭株主


父（60歳）は、子（30歳）への自社株式の贈与を検討中に、急死してしまいました。
➢ 
父が亡くなったのが特例承継計画の提出期限前であったことから、父にかかる相続の認定申請書と同時に特例承継計画を提出し、事業承継税制の適用を受けることができました。
➢ 
先代経営者は相続直前に（後継者を除いて）筆頭株主でなければなりません。ただし、同族➢➢内筆頭であれば足りるので、非同族の第三者が筆頭株主の場合でも事業承継税制の適用が可能です。また、後継者（子）は相続直後に同族内筆頭株主となる必要があります。

平成30年度税制改正により、先代経営者以外の者からの承継についても事業承継税制の適用が受けられるようになりましたが、最初の贈与（又は相続）は、先代経営者により実行され➢る必要があります。したがって、母が先に亡くなっていたとしたら、子が母から相続する75株については事業承継税制の適用を受けられないところでした。

なお、母からの自社株式の贈与について事業承継税制の適用を受けるためには、父の相続にかかる相続税の申告期限から 5 年以内に贈与を行う必要があります。

➢ 「先代経営者の弟」から贈与を受けた場合にも事業承継税制の適用を受けることができます
が、「先代経営者の弟」の相続に後継者が参加する必要が生じます（みなし相続）。法定相続人は第三者に対して財産開示を行うこととなるため、事前に十分な話し合いが必要です。

（ ３ ）複数の後継者に贈与するケース
株主／持株数
先代経営者（父）
後継者（娘婿）
次の後継者（孫）合計

現在

贈与300株 ▲ 300株
0株

210株

0株

90株

300株

贈与後 (持株割合)
0株
210株
90株
300株

➢ 
父（85歳）は、孫（30歳）が取締役就任後 3 年が経過し事業承継税制の適用が可能になったため、娘婿（60歳）と孫の二人に自社株式を贈与することにしました。
➢ 
事業承継税制は、後継者が娘婿のように直系卑属（子や孫）以外の者であっても適用が可能です。なお、平成30年度税制改正により娘婿（直系卑属以外）への贈与についても相続時精算課税を併用できるようになりました。
 業承継税制と相続時精算課税を併用することにより、万が一、贈与税の納税猶予が取り消➢ 事された場合に納付する贈与税は、最終的に（利子税を除いて）相続税と相殺することができます。したがって、贈与税の納税猶予にチャレンジするハードルはだいぶ低くなっています。
➢ 
また、先代経営者（父）の死亡時に、相続税の納税猶予に切り替えずに相続税を納税するという選択肢もあるため、ひとまず贈与税の納税猶予にチャレンジし、相続税の納税猶予に切り替えるかどうかは、相続時の状況で判断することも可能です。
➢ 
後継者が複数の場合には、贈与直後において、各後継者の持株割合が10％以上でなければならないことから、娘婿に210株（70％）、孫に90株（30％）を贈与することにしました。

○個別のケースにおける事業承継税制の適用については、税理士等の専門家にご相談ください。
（公認会計士・税理士有田賢臣）「経営情報」に関するご意見・ご要望等ございましたら、中小企業事業の窓口までお問い合わせください。
発行：日本政策金融公庫 中小企業事業本部 顧客支援室 ホームページ https://www.jfc.go.jp/