地方税における資産課税のあり方に
関 す る 調 査 研 究 報 告 書
ー地方分権時代の固定資産税制度のあり方についてー

平成12年３月

財団法人 資産評価システム研究センター

地方税における資産課税のあり方に関する調査研究報告書＜平成12年3月＞
目

次

はしがき
地方税における資産課税のあり方に関する調査研究委員会委員名簿
地方税における資産課税のあり方に関する調査研究委員会［審議経過］
はじめに
１ 税体系の中の固定資産税
２ 市町村財政等の背景
第１ 土地評価及び負担調整の枠組みの再検証について
１ 固定資産税の課税標準の地方税法上の位置づけ
２ 時価の意義
３ 固定資産税の土地評価において売買実例比較法が採用された理由
４ いわゆる７割評価の意義
５ 価格調査基準日と賦課期日の関係
６ 据置年度における下落修正措置について
第２ 将来的な固定資産税のあり方について
１ 税率のあり方について
２ 固定資産税と地方交付税制度との関係について
３ 地方分権時代における固定資産税の応益性の考え方について
４ いわゆる実効税率論について
５ 税負担における人的要素の考慮について
６ 非課税等特別措置について
７ 土地の有効利用と固定資産税について
８ 納税者に分かりやすい固定資産税のあり方について
９ 将来的な固定資産税の税負担の考え方について
第３ 家屋に対する固定資産税について
１ 家屋に対する固定資産税の性格について
２ 家屋の評価方法について
３ 家屋に対する固定資産税の課税について
４ 家屋に係る固定資産税に関する議論
第４ 都市計画税について
１ 都市計画税とは
２ 平成８年度研究会報告における意見
３ 都市計画税の使途の明確化の状況
４ 都市計画税に関する議論
おわりに

資

料

目

次

はじめに
１ 所得・消費・資産等の税収構成比の推移（国税＋地方税）
２ 所得・消費・資産等の税収構成比の推移（地方税）
３ 地方税の構成
４ 道府県税及び市町村税の税収の構成比（平成10年度決算額）
５ 地方団体ごとの財源構成の状況（平成９年度決算）
６ 国と地方の財政の比較
７ 市町村財政と固定資産税
８ 市町村税の税収等と市町村歳出の推移
９ 主要都市における固定資産税収の伸び率の推移（土地）10 固定資産税額の市町村税総額、地方税総額及び租税総額に占める割合等
11 固定資産税の国民所得及び租税総額等に対する割合の推移
12 租税総額に対する国税・地方税・固定資産税の割合
13 各国の地方土地税制
14 国民所得及び税収総額に対する不動産税（財産税）の割合の国際比較
15 税収総額に対する不動産税（財産税）の割合の国際比較
16 固定資産税額の資産別対前年度伸率及び構成比
17 各種計数の伸率等の推移
18 各種計数の指数及び伸率の推移
19 地方財政の果たす役割
20 地方財政のウェートの国際比較
21 地方財政の現状
22 地方財政の借入金残高の状況
23 公債費負担比率が15.0％以上の団体
24 経常収支比率の推移
25 市町村の地方債現在高と対GDP比率
26 個別の地方団体の財政運営
27 市町村目的別歳出決算累年比較
28 市町村の税収と歳出のうち民生費及び衛生費の推移
29 地方分権推進計画（抄）30 地方分権の推進を図るための関係法律の整備等に関する法律（抄）及び同法案に対する附帯決議（抄）
31 国と地方の税財源配分
32 地方公共団体における行政改革の推進
33 市町村職員数の推移
第１ 土地評価及び負担調整の枠組みの再検証について
１ 固定資産評価制度調査会答申（昭和36年３月30日）（抜粋）
２ 平成９年度 固定資産評価の基本問題に関する調査研究報告書（抜粋）
３ 土地政策審議会意見取りまとめ
ポスト「右肩上がり」時代の土地関連諸制度のあり
方 抜すい
４ 固定資産過大評価替国家賠償請求事件（大阪）
５ 固定資産税その他の租税の課税の基礎となるべき固定資産の評価の制度を改善合理化するための方策に関する答申（固定資産評価制度調査会答申）６ 土地の評価事務に１年間を要する理由
７ 基準年度・据置年度の下落修正措置のスキーム
８ 地方税法附則第17条の２第１項の規定に基づく修正基準
９ 平成10年度 下落修正を行った市町村数調べ
10 平成11年度 下落修正を行った市町村数調べ
第２

将来的な固定資産税のあり方について

１ 地方税法（抄）２ 地方税の税率一覧
３ 固定資産税の税率に係る過去の経緯
４ その他参考資料
５ 標準税率以下で町民税を課することの可否（行政実例）
６ 固定資産税の税率採用状況
７ 地方財政法（抄）８ 複数税率の設定に関するモデル事例（BC州）
９ バンクーバー市における資産別税率の状況（1997年）
10 地方交付税の基準財政収入額と固定資産税
11 地方税における資産課税のあり方に関する調査研究報告書（平成８年11月）（抜粋）
12 平成11年２月26日大阪地裁判決（抜粋）13 参考文献抜粋（「地方行政講座11 地方税Ⅱ」）
14 負担水準と実効税率の関係
15 平成10年版 経済白書（経済企画庁）
16 固定資産税の実効税率への寄与度（非住宅地）
17 保有課税の適正な負担水準を巡る有識者等の見解（例）18 アメリカの主な都市における財産税の実効税率、評価率及び表面税率
19 アメリカの財産税平均実効税率（単独世帯住宅）
20 固定資産税及び都市計画税における非課税等特別措置の項目分類
21 カナダの各州における居住用資産に対する特別措置（tax relief）
22 カナダのBC州における固定資産税の持ち家所有者に対する税還付制度
23 カナダのBC州における固定資産税の徴収猶予制度
24 イギリスのビジネスレートにおける非課税措置
25 ドイツの不動産税における非課税措置
26 韓国の総合土地税における非課税措置等
27 土地固定資産税額と土地取引件数の伸び率の推移
28 土地の購入に至らなかった理由（国土庁「土地所有・利用状況に関する企業行動調査」（平成10年度））
第３ 家屋に対する固定資産税について
１ 固定資産税の家屋評価の概要
２ 家屋税の沿革
３ 固定資産税における家屋評価の沿革
４ 家屋の評価方法
５ 再建築費評点数の算出方法別棟数調（平成９年度）
６ カリフォルニア州の取得時評価方式
７ 固定資産税評価以外の家屋の価格決定方法について
８ 家屋の評価方法の比較（固定資産評価基準と不動産鑑定評価基準（原価方式）との比較）
９ カナダにおける家屋評価について
10 新築住宅に係る税額の減額措置の経緯
第４ 都市計画税について
１ 課税市町村数及び採用税率の年度別推移
２ 都市計画事業費に関する調（全国計）
３ 都市計画税の沿革
４ 都市計画法制の沿革
５ 都市計画税の改正関係資料
６ 都市計画税の税率採用状況
７ 都市計画税の使途の明確化に関する内かん
８ カナダBC州におけるBIA制度の概要

は

し

が

き

財団法人資産評価システム研究センターは、地域振興の基本的な構想、総合的な土地・住宅政策の確立など重要な政策の樹立と政策手段を選択する上で必要不可欠とされる国富統計などストックに関する基礎的・根幹的な情報である資産の状況とその評価の方法に関する調査研究等を行って、その統計的基礎の整備、地方公共団体の評価の適正化を図り、国、地方公共団体の諸施策の推進に寄与することを目的として昭和53年に設立されました。
私どもは、設立目的に沿って、これまで市町村財政を支える基幹的な税であります固定資産税、特にその基盤となっております資産評価をメインテーマといたしまして、各種調査研究委員会、研修会、情報提供事業等を行ってきたところであります。各種調査研究委員会の成果に基づく提言は固定資産税制度改正に活かされたものも数多くあり、また、各種研修会の毎年度における受講者総数が約１万名に達するなど、着実に実績を積み重ねてきておりま
すが、これも会員の皆様方や、先輩諸氏、関係の方々のご支援、ご協力の賜物であり、厚く御礼申し上げます。
当評価センターの主要事業であります調査研究事業は、資産評価の基礎理論及び地方公共団体等における資産評価技法の両面にわたって、毎年度、学識経験者、地方公共団体等の関係者をもって構成する「評価の基本問題」、「土地評価」、「家屋評価」、「償却資産評
価」及び「資産評価システム」の５つの研究委員会に加えて、本年度からは「地方税における資産課税のあり方に関する調査研究委員会」を新たに設けて、調査研究を行っております。
本年度の地方税における資産課税のあり方に関する調査研究委員会では、「土地評価及び負担調整の枠組みの再検証について」「将来的な固定資産税のあり方について」「家屋に対する固定資産税について」「都市計画税について」の４項目について調査研究を実施いたしました。
この程、その調査研究の成果をとりまとめ、ここに調査研究報告書として公表する運びとなりましたが、この機会に熱心にご研究、ご審議いただきました委員の方々に対し、心から感謝申し上げます。
なお、当評価センターは、今後とも、所期の目的にそって、事業内容の充実及び地方公共団体等に役立つ調査研究に努力をいたす所存でありますので、地方公共団体をはじめ関係団
体の皆様のなお一層のご指導、ご支援をお願い申し上げます。
最後に、この調査研究事業は、財団法人全国市町村振興協会の助成金の交付を受けて実施したものであり、改めて深く感謝の意を表するものであります。
平成12年３月
財団法人資産評価システム研究センター
理 事 長
湊
和 夫

地方税における資産課税のあり方に関する調査研究委員会
委員名簿
（委員長）

金

子

宏

東京大学名誉教授・学習院大学教授

（委

石

島

弘

岡山大学教授岩崎美紀子

筑波大学助教授

小

倉

輝

亮

横浜市財政局主税部長

城

野

好

樹

（財）民間都市開発推進機構専務理事

渋

谷

雅

弘

東北大学助教授

神

野

直

彦

東京大学教授哲夫

新日本製鐵株式会社常務取締役

員）

関
田

中

一

行

成蹊大学教授西野

萬里

明治大学教授西村清彦

東京大学教授堀場

勇夫

青山学院大学教授

前

田

高

志

大阪学院大学教授

水

野

忠

恒

一橋大学教授吉住俊彦

三井生命保険相互会社顧問

地方税における資産課税のあり方に関する調査研究委員会［審 議 経 過］○第１回［平成11年５月31日（月）］（議 題） （１） これまでの検討内容と制度改正の状況について（２） 検討項目について（３） その他○第２回［平成11年６月21日（月）］（議 題） （１） 現行の土地評価及び負担調整の枠組みについて（２） 地価公示制度と最近の動向について（３） 横浜市における土地評価・負担調整の状況について（４） その他○第３回［平成11年７月５日（月）］（議 題） （１） 土地評価及び負担調整の枠組みの再検証について（２） 都市計画税のあり方について（３） その他○第４回［平成11年８月４日（水）］（議 題） （１） 家屋に対する固定資産税のあり方について（２） 固定資産税の課税標準について（３） その他○第５回［平成11年８月18日（水）］（議 題） （１） 将来的な固定資産税のあり方について（１）（ア） 税率のあり方について（イ） 固定資産税と地方交付税制度との関係について（２） その他○第６回［平成11年９月14日（火）］（議 題） （１） 将来的な固定資産税のあり方について（２）（ア） 地方分権時代における固定資産税の応益性の考え方について（イ） いわゆる実効税率論について（２） その他○第７回［平成11年９月27日（月）］（議 題） （１） 将来的な固定資産税のあり方について（３）（ア） 税負担における人的要素の考慮について（イ） その他の論点について（２） その他○第８回［平成11年10月29日（金）］（議 題） （１） 報告（案）について（２） その他○第９回［平成11年11月16日（火）］（議 題） （１） 報告書（案）について（２） その他

はじめに

本委員会は発足以来、固定資産税の基本的な性格や、土地に係る固定資産税の負担水準、固定資産税の課税システムのあり方などについて議論を進めてきたところである。本委員会における検討に際しては、固定資産税を始めとする地方税における資産課税のあり方について課題として指摘される諸問題について、従来の考え方にとらわれることなく、各委員間の自由な議論を中心に検討を行ってきた。したがって、必ずしも委員会としての結論を得られない場合もあったが、報告書においては努めて広く各委員の意見を紹介することとしてきた
ところである。
このようなスタンスに立った検討を基礎として、本年度は今後の地方分権時代における固定資産税は如何にあるべきかについての検討を中心に議論を行ったところである。
「第１」以下において本年度の本委員会の議論をとりまとめることとするが、その前に、議論の前提となる現在の固定資産税が置かれている状況について再度整理をした上で、市町村の基幹的税目としての固定資産税の正確な現状認識をしておくことが肝要と考えられるので、以下整理しておくこととする。
１ 税体系の中の固定資産税（１）所得・消費・資産のバランス
税体系における所得・消費・資産等に対する課税のバランスは、あらかじめその望ましい割合を固定的に決められるものではなく、その時々の個々の税制の仕組みやその下での経済諸活動の推移に応じて変化するものであるが、従来からの推移は別添資料のとおりである。
特に、消費税の導入や近時の所得課税の大幅減税を経て、結果として資産課税のウエイトが相対的に高まってきているという構造的変化が見られる。
参照：所得・消費・資産等の税収構成比の推移（国税＋地方税）（P71）
所得・消費・資産等の税収構成比の推移（地方税）（P72）
地方税の構成（P73）
道府県税及び市町村税の税収の構成比（P74）（２）地方団体の財源に占める地方税の割合
地方団体ごとの財源構成における地方税の占める割合は、都道府県において31.9％、市町村において36.5％（平成９年度）と市町村における割合の方が高くなっているが、市町村をその規模別に比較すると、中核市において46.8％と最もその割合が高くなっており、逆に町村においては21.4％とかなり低い状況にある。地方税の占める割合の低い町村においては、これを補う形で地方交付税の占める割合が高くなっている。
参照：地方団体ごとの財源構成の状況（平成９年度）（P75）（３）租税総額と地方税
国の租税総額に占める地方税の割合を見ると、平成９年度においては約39.4％となっており、昭和50年度以降概ね34％から39％台の水準で推移しているところである。
特に今後の地方分権時代においては、国から地方への税財源の移譲が大きな課題となってくるが、その前提として地方公共団体が現在の地方税の安定的確保に努める必要があることにも留意すべきである。
参照：国と地方の財政の比較（P76）（４）市町村財政と固定資産税
平成10年度決算ベースで見ると、市町村の歳入総額は全国計で54兆1,758億円であり、その約35％に相当する18兆6,848億円を地方税収入で賄っている。市町村税収の内訳は、市町村民
税がその43％、固定資産税が44％を占めている状況にある。
しかしながら、これまで安定的に推移してきた固定資産税収も、土地分に関しては、平成
９年度評価替え以降、負担水準の均衡化を重視した負担調整措置を導入した結果、税収の伸びが著しく低下し、既に大都市においては土地分の固定資産税収は減少に転じている。また、家屋の税収は建築物価等の下落傾向に伴い、平成９年度評価替えにおいて史上初めての減少となった。このような構造的変化に加えて、最近の住民税減税の影響により、結果とし

て平成10年度には固定資産税が市町村最大の税目となり、さらに平成11年度には固定資産税が45％、市町村民税が41％となる見込みであるが（平成11年度地方財政計画ベース）、これは昭和30年代の以来の現象である。
なお、市町村税総額に占める固定資産税収入の割合は、昭和30年前後、昭和30年度の48.0％を最高に45％前後であり、その後高度経済成長期の所得の伸び等による住民税の伸びを背景に構成比を低めてきた後、最近の景気低迷や住民税減税を主因として、固定資産税収の増加等もあって再び構成比が高くなってきているが、過去の最高水準には達していない。
参照：市町村財政と固定資産税（P77）
市町村税の税収等と市町村歳出の推移（P78）
主要都市における固定資産税収の伸び率の推移（土地）（P79）（５）固定資産税額の地方税総額等に占める割合等の推移
近年における景気低迷下で地方税収の伸びが低迷する中、市町村の安定的な基幹税目である固定資産税が市町村税の総額に占める割合は、平成10年度においては43.9％（90,417億円）となっている。また、道府県税をあわせた地方税総額に占める固定資産税の割合は平成10年度で25.2％、租税総額に対する固定資産税の割合は、平成10年度で10.4％となっている。
なお、国民所得に対する地方税総額の割合である地方税負担率は平成10年度で9.5％、租税総額の割合である租税負担率は23.0％となっており、昭和60年度の9.0％、24.1％と比較してほぼ同様の値で推移している。
参照：固定資産税額の市町村税総額、地方税総額及び租税総額に占める割合等（P80）
固定資産税の国民所得及び租税総額等に対する割合の推移（P81）
租税総額に対する国税・地方税・固定資産税の割合（P82）（６）国民所得及び租税総額に対する不動産税の割合の国際比較
OECDの資料によれば、我が国における不動産税（固定資産税（償却資産を除く）、都市計
画税、特別土地保有税及び地価税）の租税総額に占める割合は、平成８年度においては9.7％となっている。また国民所得に対する不動産税の割合は平成８年度で2.2％となっている。
これを諸外国と比較してみると、租税制度は国により異なるので単純に比較することは難
しい側面はあるが、例えばアメリカでは不動産税である財産税（Property Tax）の租税総額に占める割合は13.0％、国民所得に占める割合は3.3％となっているほか、イギリスにおいても不動産税の割合は日本よりも高くなっており、また、フランスでは国民所得に対する割合
は日本よりも高くなっている。したがって、国際的に見た日本の固定資産税負担は高いとも
低いとも言い難い水準にあるものと考えられる。
不動産税の国際比較については、指標として何を採るかによっていろいろな比較が可能である。具体的な比較のための指標としては、例えば、国民所得や租税総額のほか、土地総額
や、企業負担を比較する際には売上高比率などが考えられる。この中で、土地総額に対する比率は「第２」で取り上げる、いわゆる「実効税率」であるが、地価動向によって大きく変動してしまうという難点がある。売上高比率に対する割合も、景気動向に応じて売上高の変動が大きいという難点がある。また、租税総額に対する割合は、各国によって租税構造が異なることに加えて、特に日本の場合は税収が財政規模に比べて小さすぎる状況にあるので比率が大きく出てしまう傾向があるという難点がある。これらを勘案すると、国民所得に対する比較が最も妥当性が高いのではないかと考えられる。
なお、不動産税について、企業と個人に分けて税負担の国際比較を行う場合には、仮に償却資産分を加えたとしても、国民所得対比でも租税総額対比でも、日本の企業の税負担が特に高いとはいえない。
参照：各国の地方土地税制（P83）
国民所得及び租税総額に対する不動産税（財産税）の割合の国際比較（P93）
税収総額に対する不動産税（財産税）の割合の国際比較（P94）（注）ドイツは法人課税、所得課税のいずれも高く、これが国・地方の共同税となっている
反面、市町村税収のウエイトがもともと低いこと等もあり、先進国の中では不動産税の割合は異例に低い状況にある。
（７）資産別の状況
固定資産税の収入の状況は、平成10年度において９兆417億円であったが、その42％が土地

分、39％が家屋分、残りの20％が償却資産分となっている。
固定資産税収を資産別の構成比について過去の経緯を見てみると、昭和25年の固定資産税
創設時においては土地分が39.3％、家屋分が42.0％、償却資産分が18.7％であった。その後
昭和40年代前半までの間は土地に係る税収のウエイトが減少し、償却資産に係る税収がそのウエイトを高くしてきたところであるが、その後50年代以降には土地に係る税収のウエイトが次第に高くなり、償却資産に係るものが低くなってきている。
なお、対前年度の伸び率を見てみると、家屋分について平成９年度評価替えにおいて初めて対前年度割れしているが、これは近時の建築物価等の下落傾向を反映したものである。今後、デフレ傾向が続く限り、評価替えの都度、このような傾向が続くことになる。
また、土地分については依然として税収が増加しているが、平成９年度評価替えにおいて負担水準の均衡化措置を導入したことにより、その伸びが著しく鈍化している。特に負担水準の高い土地の多い大都市部では既に土地分の税収が対前年度割れしているところが多い。
土地分の増収分は、平成９年度以降はその大半が例えば農地が宅地に転用されるなどの地目変換などの影響によるものであり、いわば自然増といえるものとなっている。
参照：固定資産税額の資産別対前年度伸率及び構成比（P95）
各種計数の伸率等の推移（P96）
各種計数の指数及び伸率の推移（P97）２

市町村財政等の背景
固定資産税の負担のあり方を検討するに当たっては、市町村財政の置かれている現状や、地方分権の推進といった観点を十分に考慮する必要がある。
（１）地方財政の位置付け① 地方財政の果たす役割
我が国の内政の多くを実際に担っているのは地方公共団体であり、国民生活に密接に関連する行政は、そのほとんどが地方団体の手で実施されている。
その結果、政府支出に占める地方財政のウエイトは国と地方の歳出決算・最終支出ベース
で約２／３となっている。
参照：地方財政の果たす役割（P98）② 地方財政のウエイトの国際比較
OECDの統計によれば、国民経済計算上、我が国の地方財政のGDPに対するウエイトは12.9％であるが、社会保障基金を除く一般政府支出の80％を占めるなど地方財政がカナダやドイツといった連邦制の国に匹敵する重要な地位を占めている。
また、日本は国民経済に占める公的資本形成のウエイトは6.6％（国1.0％＋地方5.6％）と高いが、特にその中でも地方団体はその約８割に相当する5.6％を執行しており、地方財政は国際公約である公共投資基本計画に沿った社会資本整備に極めて大きな役割を果たしている。
参照：地方財政のウェートの国際比較（P99）（２）危機的状況の地方財政の現状① 巨額の財源不足と高い公債依存度
平成12年度の地方財政は、恒久的な減税の実施による減収等が３兆5,026億円あるほか、引き続き通常収支においても９兆8,673億円もの大幅な財源不足が見込まれ、その不足を補てんするため交付税特別会計における借入れ等を行うとともに大幅な地方債の増発を行うこととなったところであり、その結果、地方債依存度は12.5％（交付税特別会計借入金を加えた実
質的な公依存度は17.1％）となっている。
参照：地方財政の現状（P100）② 多額の借入金残高
地方財政の借入金残高は、平成12年度末で184兆円と見込まれている。これは近年地方税収等の落込みや減税による減収の補てん、景気対策等のための地方債の増発等により急増したものであり、平成３年度と比べて2.6倍、114兆円の増となっている。
なお、市町村の地方債現在高は、平成10年度で約57兆円となっており、これは平成３年度の1.9倍、約27兆円の増となっているところであり、固定資産税収入の伸びを遥かに超える伸びとなっている。
参照：地方財政の借入金残高の状況（P101）

公債費負担比率が15.0％以上の団体（P102）
経常収支比率の推移（P103）
市町村の地方債現在高と対GDP比率（P104）③ 個別の地方団体の財政事情の硬直化
地方財政は3,300余の地方団体の財政の総体であり、その多くは財政力の弱い市町村である。従って、地方財政の現状を考える際には、地方財政全体の指標のみならず、個別の団体ごとに財政状況を検討することが必要である。
こうした観点から平成９年度の公債費負担比率の状況をみると、15％を超える団体が６割近くとなる（56.5％）など、財政力の弱い団体をはじめ財政の硬直化が進んでいる。
参照：個別の地方団体の財政運営（P105）④ 今後も増大する財政需要と固定資産税の重要性
今後も、過去に発行した地方債の元利償還金が増こうしていくことが見込まれる一方で、地方分権の推進に当たって、地方団体は地域における行政を自主的かつ総合的に広く担うこととされている（地方分権推進計画）。
徹底した行財政改革を推進する中にあっても、高齢化社会に向けた介護保険の導入をはじめとする総合的な地域福祉施策の充実、住民に身近な社会資本の整備や災害に強い安全なま
ちづくり等の重要政策課題に対応していくため、また、機動的な公共投資を推進するため、市町村が担うべき役割とこれに伴う財政需要が増大するものと見込まれる。
特に今後は市町村においても社会福祉などの対人サービス分野の支出の増大が見込まれるが、そのための基盤整備や廃棄物処理等を含む環境分野の支出の増大、インフラ更新投資の増大等も見込まれている。
このように今後も増大することが見込まれる市町村の財政需要に対して、市町村民税は景気の動向や国の租税政策への対応等に大きく影響されることを勘案すると、これまで安定的に推移してきた固定資産税の市町村の基幹税目としての役割は一層重要となることが予想される。
参照：市町村目的別歳出決算累年比較（P106）
市町村の税収と歳出のうち民生費及び衛生費の推移（P107）（３）地方分権の推進① 地方分権推進計画
地方分権の進展に応じて、地方公共団体がより自主的・自立的な行財政運営を行えるようにするためには、地方公共団体の財政基盤を充実強化していくことが極めて重要である。
平成10年５月に閣議決定された地方分権推進計画においては、地方における歳出規模と地方税収入との乖離をできるだけ縮小するという観点に立って、地方税の充実確保を図ることとされ、また、国と地方公共団体との役割分担を踏まえつつ、国と地方の税源配分のあり方についても検討しながら、地方税の充実確保を図ることとされている。
地方税としては、税源の偏在性が小さく、税収の安定性を備えた税がふさわしいところであるが、固定資産税はこのような観点から地方税として最もふさわしいものであり、地方分
権時代においても、地方税において重要な地位を占めることが期待されている。
参照：地方分権推進計画（抄）（P108）② 地方分権一括法の成立「地方分権の推進を図るための関係法律の整備等に関する法律」が平成11年７月８日に成立し７月16日に公布されたが、衆議院における修正で追加された附則の中で、「政府は、地方公共団体が事務及び事業を自主的かつ自立的に執行できるよう、国と地方公共団体との役
割分担に応じた地方税財源の充実確保の方途について、経済情勢の推移等を勘案しつつ検討し、その結果に基づいて必要な措置を講ずるものとする。」とされたところである。
また、同法の附帯決議においては、「地方税財源充実確保策の検討・措置については、地方における歳出規模と地方税収との乖離を縮小する観点から、国・地方を通じる税体系のあり方について抜本的な検討を行うこと。」とされている。
参照：地方分権の推進を図るための関係法律の整備等に関する法律（抄）及び同法案に対する附帯決議（抄）（P109）③ 国と地方の税財源配分
我が国の財政は最終支出ベースで国と地方の比率が概ね１：２となっているのに対し、国民が負担する租税収入の配分においては国と地方の比率は概ね２：１と逆転しており、最終支出と税源配分の間に大きな乖離が存在している。

我が国においては、地域の経済力の格差等により税源が偏在しているため、地方交付税制
度により地方財源を保障するとともに、地方団体間の財源の不均衡を調整している。また、特定の国税の全部又は一部を地方譲与税として譲与している。
この結果、地方交付税による財源配分後の一般財源ベースでは国と地方の比率は42：58となる。
参照：国と地方の税財源配分（P110）（４）地方行革の推進
地方分権や財政構造改革が要請される中、平成12年度からの介護保険制度の導入等を控えて社会福祉関係等の職員の増加圧力があるにもかかわらず、一層の地方行革の推進が求められることから、地方分権推進委員会の第２次勧告を踏まえ、平成９年11月、自治省において新しい地方行革推進のための指針が策定された。これに対応して殆どの都道府県・政令市において平成11年度末までに定員管理の数値目標の設定・公表が予定されており、また、一般
市町村においても約８割の市町村が設定・公表の予定である。また、平成６年度をピークとして毎年度地方公務員数は減少し、市町村職員数も減少しているなど、市町村も行政改革に着実に取り組んでいる。
参照：地方公共団体における行政改革の推進（P111）
市町村職員数の推移（P112）

第１

土地評価及び負担調整の枠組みの再検証について

固定資産税の性格を巡っては、過去からいろいろな見解が提示されているが、本研究会では発足初年度の平成８年度の報告書において、固定資産税の性格について以下のような整理をしたところである。
① シャウプ勧告は固定資産税を勧告するに当たって、アメリカの財産税を念頭に置き、制度を提案した。
② 固定資産税は、一般的報償原理に基づく応益の原則に立脚した税である。市町村の区域
内に土地、家屋及び償却資産が所在する事実と市町村の行政サービスとの間には深い関連性があるので、固定資産税は応益原則をもっとも強く具現しているものである。このことから導き出されることは、価格に対して比例税率で課税すべきであるということである。
③ 固定資産税は物的な側面に着目して課税される物税である。
④ 租税法的アプローチから見れば、固定資産税は収益税ではなく財産税として位置づけられる。
なお、固定資産税が通常その財産の所有によって得られる収益から支払われることを予定しているという点は、あるべき税負担の水準の問題として議論される。
⑤ 租税史的アプローチからは、物税は、ア 収益税、イ 分類所得税・個別所得税、ウ
個別財産税に分類される。この場合の「収益税」は収益そのものではない指標（外形標準）で課税する税と定義され、固定資産税は個別財産税とも収益税とも位置づけられることとなる。
本年度の委員会においては、将来的な固定資産税のあり方を検討することとしたが、その検討の前提として、本委員会におけるこのような固定資産税の性格の再整理を基礎として現在の固定資産税の仕組みについて再検証しておくこととしたい。
また、過去から固定資産税の性格を巡っては様々な議論があるところであるが、これらの諸議論を再整理するという意味でも、現行の土地評価及び負担調整措置の枠組みの再検証しておくことは有意義であると考えられる。
１

固定資産税の課税標準の地方税法上の位置づけ
固定資産税の課税標準は、基準年度の賦課期日における「価格」であり、価格とは「適正な時価」をいう（地方税法第349条第１項及び第341条第５号）。
したがって、評価を行った結果、市町村長が評価額として課税台帳に登録すべき価格は、基準年度の賦課期日における「適正な時価」ということになる。
なお、ここでいう「適正な時価」とはアメリカのプロパティ・タックスにおける「市場価値」（market value）に相当するものであって、「客観的な交換価値」を意味するものと解される。地方税法に規定する「適正な時価」が「客観的交換価値」を意味するものである点については、判例においても認められている。
２

時価の意義
現行の評価制度を設計するに当たり、評価によって求めるべき固定資産の価格は、次のよ
うな考え方に基づき設定された（固定資産評価制度調査会答申、昭和36年３月30日）。
「課税の基礎となる固定資産の価格を時価によるとすることは、時価が資産の価値を、通常、最も適正に、かつ、客観的に表現するものであること、過大な、若しくは不均衡な評価が行われた場合においても、納税者が比較的容易に判断を下すことができるので、納税者の立場を保護することになること等の観点からして、適切であると考える。
この場合の時価とは、各資産を通じ、正常な条件のもとにおける取引価格（以下「正常価格」という。）と考えるべきである。ここにいう正常価格とは、直ちに、現実の取引価格とは同一視すべきものではない。現実の取引価格は、当事者間の事情等によって左右され、正常な条件と目し得ない主観的特殊的な条件のもとに成立しているものであるから、正常価格
は、現実の取引価格のうち、このような正常でない条件による部分があるときは、これを捨象して得られるその資産自体の本来の価値を適正に反映した価格である。」
このような考え方から、「適正な時価」を課税標準とすることにより、自ずから異なる資産間及び市町村間における評価の均衡を確保することが可能となると考えられたのである。
また、地価の上昇によって評価額が著しく引き上げられ、現行の税率のままでは、税負担が増大することが予想され、税負担の変動を避ける必要がある場合には、課税標準又は税率等によって調整を図るべきものであって、課税標準の基礎となる評価の面において政策的配慮などの斟酌を加えるべきではないと考えられた。
したがって、固定資産税の課税において課税標準を適正な時価に求めることとしたのは、課税の公平の前提として個々の資産間でバランスのとれた評価額を課税標準とすることに意義があるのであって、評価額の水準によって税負担を考慮することにあるのではないと考えることができる。
この点に関連して、次のような意見が出された。
○ 資産課税の場合は資産の評価を操作することの方が容易であるため、評価額の操作によって絶対的な租税負担を決めようとする傾向が見られがちであるが、そもそも個々の納税者の絶対的な税負担は課税標準ではなく税率が担うべきものではないか。
○ 課税標準は実態面において公平な税負担をもたらすものでなければならず、多大なコストを掛けることなしに認定できる簡素性と、課税権者の恣意的な認定を許さないという意味
での客観性・中立性が必要ではないか。
○ 地方税法に規定する「適正な時価」とは、アメリカのプロパティ・タックスでいえば「市場価値」に相当する概念であり、日本の判例の中にも見られるように、「客観的な交換価値」を意味するものと考えるべきものではないか。
３

固定資産税の土地評価において売買実例比較法が採用された理由
土地の評価については、売買実例を基準として評価する方法のほか、賃貸料等の収益を基準として評価する方法が考えられるが、実際賃貸料等は、種々の個別事情によりはなはだし
い格差があり、評価の基準としてとり得ないので、現行の評価制度を設計するに当たっては売買実例方式を基準として評価する方法が適当であるとされ（固定資産評価制度調査会答申、昭和36年３月30日）、固定資産評価基準において売買実例方式が採用された。
このような固定資産評価基準において売買実例方式を採用した当時に指摘されたような、収益価格を算出する場合の技術的な問題に係る我が国における状況には現在でも基本的には大きな変化はなく、また、大量一括評価を前提とした固定資産税の評価においては、取引事例を比較する売買実例方式の容易性や納税者にとっての利便性、市町村における評価実務の簡易性や費用対効果などの観点から、依然として売買実例方式の他の評価方法に対する相対的な優位性は揺らいでいないと考えられる。
なお、土地の評価にあたっては現実の売買実例価額そのものによるものではなく、現実の売買実例価額に正常と認められない条件（不正常要素）がある場合にはこれを修正して求められる正常売買価格によるものとされている。
この点に関連して、次のような意見が出された。
○ 売買実例比較法は固定資産税の評価手法として現在のところは妥当と考えられるが、近隣に売買実例がない「大規模工場用地」のような土地の評価については、売買実例比較法による評価が困難であるという意見もあり、評価上なんらかの工夫をする必要があるのではな
いか。
○ 収益還元方式は実際には売買実例方式よりも使いづらく、簡素性の点で劣るのみならず、納税者が収益還元方式で求められた評価額に対して反論することが実は難しくなることから、客観性を損ねるおそれもあるのではないか。
○ 収益還元法は実態面において売買実例方式に必ずしも劣っているわけではないが、現時点では手続き面からは売買実例方式の方が依然として勝っていると判断されるのではないか。
＜参考＞ 固定資産税の土地評価における収益還元法の活用について
固定資産税における土地の評価には収益還元法を用いるべきとの意見があるが、収益還元法には、次に掲げるような手続き面の評価手法の簡素性、客観性の観点からの問題点が指摘されていることから、現在、固定資産税の土地の評価方法は売買実例価額を基礎としている
ところである。
① 還元利回り率の設定が困難であること
我が国の場合、還元利回り率について客観的な数値を見出すことが困難である。
② 標準的な収益額の設定が困難であること
同じ地域の類似の土地であっても地代にバラツキがあり、市場価値のある土地であっても、遊休状態にあり収益を生み出していない場合があるため、現実の地代を基礎として収益

還元価格を算出することができない。また、将来の収益を正確に予測することも困難である。
③ 不動産の賃貸市場において各種の不動産情報の流通が十分でないこと
我が国の場合、収益還元法を活用する場合に必要な不動産の支払賃料及び取引価格等に関する豊富な情報を不動産賃貸市場から入手し得る環境にはない。
また、諸外国における土地の評価において収益還元法が活用されている点に関しては、多くの場合、その対象が住宅地以外の収益用不動産などであって、住宅地について収益還元法を適用するという議論は殆どないこと、諸外国においては不動産情報の公開が背景にあることなどの事情を考慮すると、単純な国際比較には慎重を期すべきと考えられる。
すなわち、我が国では収益用不動産に係る不動産情報の公開が著しく遅れている現状にあること、不動産鑑定評価においても収益を重視する方向での鑑定評価制度の確立に向けての動きが出ているものの（平成11年１月13日土地政策審議会意見取りまとめ）、現時点では制度の確立には至っていないことなどの現状を考慮すべきである。
このような事情に加えて、収益還元法に基づき算出される収益還元価格には個別性が強く、かつ、納税者にとっても評価の妥当性の検証が困難であるなど、大量一括評価を前提とする固定資産税の評価における評価方法としてはクリアすべき課題も多い。
なお、「固定資産税は収益税であるから、その課税標準は収益価格でなければならない。
そのためには固定資産税の土地評価は収益還元法で行われなければならない。」という見解があるが、そもそも固定資産税は、固定資産の保有と市町村の行政サービスとの間に存在する受益関係に着目し、資産価値に応じて毎年経常的に課税する財産税であって当該資産から得られる収益に対して課税を行っているものではなく、固定資産税の性格からその評価方法が必然的に規定されると考えるのは妥当ではない。
評価方法としてどのような方法を採用するか、すなわち、固定資産税の課税標準である「適正な時価」をどのような方法によって求めるかについては、実体面での公平性及び手続き面での簡素性、客観性などの観点から判断すべきものであり、この点では依然として売買実例方式の優位性は揺らいでいないと解される。
いずれにせよ、固定資産税の評価において最も重要なのは個々の資産間や市町村間でバランスのとれた適正な評価を効率的に行うことであり、税の性格論や税負担のあり方から評価方法が一義的に定まるわけではないことに留意すべきである。
収益還元法と固定資産税の土地評価に関しては、次のような意見が出された。
○ 固定資産税の前身の地租、家屋税は、もともと土地や家屋が生み出す収益（地代、家賃）に課税するものであるが、直接収益に課税することができないから外形標準で課税することにするという税金である。固定資産税も収益還元価格であろうと売買実例価格であろうと、外形標準で決めるものであって、本来の性格からいうと収益還元価格になじむ面もある
けれども、必ずしもそうしなければならないという結論にはならない。
○ 収益還元価格を課税標準とすれば納税者の固定資産税の負担が深刻な水準にならないとは限らない。何故ならば、収益還元価格による収益というのは、具体的な毎年の収入を意味するわけではなく、理論的に一定の仮定の下に想定される将来収益をいうものであって、例
えば、現実の土地利用とは異なる最高度の利用がなされた場合の予想収益とか、あるいは持ち家の場合には帰属所得に当たるものなどが収益として用いられるからである。したがって、納税者の負担能力の観点からは収益還元法と取引事例比較法のどちらが優れているかは
一概には言えない。
○ 我が国の固定資産税の議論では「通常の利用」という考え方が使われているが、アメリカの財産税における不動産評価で収益還元法が用いられる場合には「最高度の利用」が前提となっていることに留意すべきである。
○ 収益還元法において最も難しいのは資本還元率の把握であるが、金利水準の変化に応じて資本還元率を変化させることにすると、土地の収益自体は安定していても収益還元価格が不安定になってしまうこともあり得ることから、必ずしも収益の安定性は収益還元法の長所ということにはならない。
○ 収益還元方式と売買実例方式とが同じ価格を求めるための複数の方法と位置づけられるのであれば、収益還元方式が売買実例方式によって評価された価格の検証手段として用いられることはあり得る。
○ 収益還元方式の場合には地価上昇のようなキャピタルゲインが入ってこないが、売買実例方式の場合には入ってくるので、収益還元方式は地価上昇期には納税者に有利だが、地価下落期には逆に納税者にとって不利になってしまうのではないか。

○ 収益用不動産に対して収益還元法を活用することは北米のプロパティ・タックスの評価では行われていることであり、我が国でも全く採用の可能性がないものとして否定してしまうことは適当とはいえない。しかし、北米の場合には収益用不動産の情報、例えば成約賃料や損益計算書などが広範に公開されているという我が国とは全く異なる環境にあることや、
収益還元法による評価に対しての方が不服申し立ての割合が高いことなどの実態も考慮すべきである。したがって、我が国において収益用不動産の評価に収益還元法を活用する場合であっても、当面は現行の評価方法によって求めた評価額の検証手段として用いるなどの部分的な活用から始めるのが現実的なのではないか。
○ 仮に市場に不確実性がなく、完全競争が成立していれば、収益還元価格と取引価格とは一致するはずであり、現在、その差が問題とされるのは、市場が不完全であるためである。
市場が不完全である以上は、どちらかが常に正しいということはあり得ず、どちらを使用することが望ましいかについてはその目的や、どちらがより使いやすいか等によるのではないか。
４

いわゆる７割評価の意義
平成６年度の評価替えより、宅地の評価については地価公示価格等の７割を目途に評価を行うこととされたが（いわゆる「７割評価」）、これは土地基本法第16条及び総合土地政策推進要綱（閣議決定）等に基づく「公的土地評価の均衡化・適正化」の要請に基づき、当時の相続税評価との均衡や、昭和50年代の地価安定期における地価公示価格に対する固定資産税の評価額の割合等から、税制調査会等における様々な議論を経て定められたものである。
このような経緯を経て導入された７割評価は、固定資産評価基準に規定する売買実例方式を改変するものではなく、むしろ、「適正な時価」の基礎となる正常売買価格を求めるに際しての不正常要素の除去を含めた堅めの評価の仕方について、具体的かつ明確に分かりやす
い形で示したものといえる。
すなわち、７割評価には、地価公示価格や不動産鑑定価格から排除することが困難である
期待的要素の排除をも含めた評価の安全度をみた堅めの価額での評価という意義があるものと考えられる。
なお、地価公示等を固定資産税における評価の基準として用いることは、他の指標に比べて、地価公示等が全国統一の基準で算定され、客観性を有する唯一の公的な土地の価格であることからすれば、妥当なものであると考えられる。
また、平成10年度の本委員会報告でも指摘したように、現在の固定資産税における宅地評
価は、売買実例方式を原則としつつ、地価公示価格等を固定資産評価の客観的な物差しとすることになったことにより、以下のような意義を有することになったと考えられる。
① 土地基本法等の趣旨に沿って、公的土地評価相互の均衡と適正化を図り、公的土地評価の信頼性を確保するとともに、固定資産税の土地評価に対する国民の理解を得ることに資すること② 全国統一の客観的な物差しの導入によって、より合理的に市場価値を評価することが可能となり、全国的な評価の均衡を確保することができること③ 過大な若しくは不均衡な評価が行われた場合においても、納税者が比較的容易に判断を下すことができるので、納税者の立場を保護することにもつながること
さらに、地価下落期においては、７割評価を行うことにより、３割の部分が結果的に価格調査時点から賦課期日までの間の地価下落に対応した安全率としての役割を果たすことになるものと考えられる（平成11年２月26日大阪地裁判決等参照）。
すなわち、７割評価は、地価公示価格や不動産鑑定価格に含まれる期待的要素の排除を含めた評価の安全度をみた堅めの価額での評価であって、地価の下落局面においては、結果として価格調査時点と賦課期日とのタイムラグによる地価の下落を調整する機能を有するという意義があると考えることができる。
なお、「７割評価による本則課税は税負担の水準や目標を示すものであって、７割評価そのものが増税を目的とするものではないか」とか、「７割という率を変更することによって税負担の調整を行うべきではないか」という意見もあるが、第一に、そもそも現行の固定資産評価基準制定時には、評価額を定める際に税負担を考慮することは排除すべきであると考えられていたこと、第二に、７割評価は土地基本法等における「公的土地評価の均衡化・適正化」の要請に基づき一定割合を定める必要があることから規定されたものであり、固定資産税の評価の安全性等の観点から見て当分の間は妥当な水準であるということに止まるのであって、７割評価を税負担の水準と直ちに結びつけて議論すべきものとはいえないこと等に注意すべきである。
したがって、固定資産税の税負担は、シャウプ勧告以来の課税の公平の大前提として、基
本的には課税標準又は税率等によって調整を図るべきものであり、評価の段階で恣意的に税負担の調整を行うことは地方税法の趣旨にも反するものと理解すべきである。
加えて、客観的交換価値を意味する地方税法の「適正な時価」を著しく下回るような評価を行う場合には、課税庁の裁量権の逸脱が問題となるという指摘があることからも（平成11年２月26日大阪地裁判決参照）、７割評価の変更には慎重を期すべきものと考えられる。
また、平成10年度の本委員会で報告したように、現行の負担調整措置は評価の均衡化・適正化を大前提として、全国統一的な評価額に対する課税標準額の乖離の度合い（負担水準）
が過去の経緯から個々の土地間でばらついているという現状を改善し、課税の公平を確保するために採られている措置としては概ね妥当であるが、あくまで経過的措置であって、できるだけ早期に負担水準の均衡化・適正化を達成すべきものであることに留意すべきである。
この点に関連して、次のような意見が出された。
○ 固定資産税はもともと台帳課税に基づく税であり、一定時点における価格を台帳に登録して課税標準とするのが原則であった。この観点からは、毎年の地価変動をあまり気にする必要はないのではないか。むしろ一定の時点でコミュニティが税負担について合意した水準
であれば、一定期間それを使うのが原則であって、毎年の地価変動に合わせる必要は薄いという性格の税だったのではないか。
○ ７割の根拠としては、７割水準を決定した当時の相続税評価とのバランスを考えて地価変動に対するバッファーを取ったということで、それなりの意義があるのではないか。
○ 昭和30年11月の宇都宮地裁判決では、固定資産税の評価は原則としては時価評価でありながら課税実務においては必ずしもそうである必要はなく、評価の均衡が保たれていればよいとされ、評価率に対する自治体の幅広い裁量権が認められるとされていたが、これは租税法律主義の観点からは疑問であり、一定の評価率の基準が示されるべきであると考えられる
ところ、固定資産評価基準に７割評価が明定され、平成11年２月の大阪地裁判決において評
価率に対する市町村の裁量権が否定されたことは、課税要件明確主義の観点から好ましいことである。
○ ７割という評価割合を巡っては依然として様々な見解があるが、地方税法上の「適正な時価」が「客観的な交換価値」を意味するものと考えると、これ以上評価割合を下げること
は地方税法の趣旨に反することとなってしまうおそれもあるのではないか。
○ ７割評価を地方税法に規定すべきではないかという考え方もありうるが、現在の地方税法は評価の具体的手法については自治大臣に委任しており、７割という安全率は評価の具体的手法に関することと考えられることや、具体的な税負担のあり方は地方税法で別途定められているので、固定資産評価基準に明確に規定しておくことで足りると考えることができるのではないか。
○ 固定資産税は使用収益し得る価値が負担の根拠であることから、収益還元価格が前提となるとも考えられるが、実際にはそのような価格を求めることが困難であるということで、現実的な次善の策として地価公示価格の一定割合を使っていると理解すべきである。
○ 「７割」という水準は、必ずしも唯一絶対の基準ではなく、これを変更することも可能であるが、他方、これまでばらばらであった市町村の評価が、地価公示の一定水準に均衡化されたこと自体には、大きな意義があるものと理解すべきである。
５

価格調査基準日と賦課期日の関係
固定資産税における土地の評価は、一時に全国で約１憶８千万筆にも上る土地を評価しなければならないこと、その際には全国的なバランス調整を行う必要があること等の理由から、評価事務に要する一定の期間を必要とする。したがって、賦課期日から一定期間を遡った時点を価格調査基準日として設定することが評価実務上行われているが、この点については既に多くの判例においても認められているところである（平成10年12月10日東京高裁判決
等参照）。
このように、市町村長は固定資産評価基準に定める評価方法に従って、賦課期日の１年前の地価公示価格等を活用して「賦課期日における価格」を求めることとなる。そして、これを「賦課期日における価格」として使用することが許容されるか否かは賦課期日現在の価格により確認されることとなるが、その場合、地価変動に伴う評価の安全性等をも勘案して地価公示価格等の７割で評価していることから、当該評価額が賦課期日現在における価格の範
囲内にあれば許容されるものと考えられる。

この場合において、平成９年度評価変えから、地価下落期には価格調査時点を賦課期日の半年前まで賦課期日に近接させることができるようになったこと、近時の地価動向を勘案す
ると半年間で３割以上の地価下落があることは想定されないことなどから、現在の評価水準に基づき地価下落の安全率を見込んだ７割評価を「賦課期日における価格」として使用することが許容されないような事態が発生することは事実上考えられない。
なお、価格調査基準日を地方税法に規定する必要があるのではないかという意見もある
が、評価実務にどの程度の期間が必要であるかについては、具体的な評価方法に依存するものであり、現行の土地の評価方法の場合には最低１年間が必要とされることに留意すべきである。価格調査基準日の概念は評価実務上の概念として位置づけることが妥当であり、したがって評価基準に位置づけることが妥当であると考える。
また、価格調査時点をさらに賦課期日に近接させるべきとの意見もあるが、現行の評価方
法を前提とした場合には、市町村における評価実務上、これ以上価格調査時点を近接させることは困難である。価格調査時点を賦課期日に合わせ、納期を遅らせる又は税額の仮算定を行うなどの方法も考えられるが、市町村の財政運営の観点及び事務の繁雑さ等の観点から、現実的とはいえない。
６

据置年度における下落修正措置について
地方税法においては、土地の評価対象が全国で膨大な量に上り、これらについて毎年評価替えを行うことは、時間的、費用的に膨大な作業となり、徴税コストの兼ね合いから現行の評価の仕組み及び評価体制では物理的に不可能である上、課税事務の効率化及び税負担の安定の観点から見ても適当ではないため、３年に１回評価替えを行い、第２年度及び第３年度の価格は基準年度の価格を据え置くという、いわゆる「据置制度」が規定されている。
しかしながら、平成９年度評価替えにおいて、基準年度の価格修正時点である平成８年７月１日以降も、地域によっては引き続き地価下落が予想されたことから、このような納税者に不利な状況を改善するという要請と、課税事務や徴税コストの増大をできる限り抑えるという要請とを調和させるため、臨時緊急の措置として、据置年度である平成10年度及び11年度において、市町村長の判断により各年度の賦課期日の属する年の前年の７月１日までの地価下落を反映させることができるよう、簡易な方法によって価格の修正を行うことができる措置が、据置制度の例外として地方税法附則に規定された（いわゆる下落修正措置）。この
ような下落修正措置のスキームは、現下の地価不安定期においては、納税者の評価額に対する信頼感を醸成するという観点からも妥当な措置である。
なお、当該下落修正措置において求めることとなるのはあくまでも「基準年度の価格」を第２年度及び第３年度において修正した価格であって、必ずしも第２年度及び第３年度の賦課期日における「適正な時価」とはいえないことに留意すべきである。
この点に関連して、次のような意見が出された。
○ 地価下落が依然として見られるような現在の不安定な地価の現状を勘案すると、３年に１回の評価替えのサイクルを原則としつつも、据置年度において現行措置のような下落修正措置を講ずることを継続するのが妥当なのではないか。

第２

１
①

将来的な固定資産税のあり方について税率のあり方について
現行制度
地方税法第350条は、固定資産税の標準税率を1.4％としている。また、標準税率を超える税率で課する場合においても、2.1％を超えることができないこととしている（制限税率）。
また、地方税法は固定資産税の税率については公益等の理由による不均一課税（地方税法第６条）の例外を除いて、単一の税率を予定しており、固定資産の種類により異なった税率を定めることはできないものと解されているが（昭和30年３月７日付け自丙市発第22号）、これは、地方
税法は固定資産税という一つの税目を考えているのであり、税負担の均衡上、固定資産全体について一定の割合により負担を求めることを原則としているからであるとされている。
② 標準税率制度
標準税率は、市町村の提供する行政サービスについて、標準的な水準を維持するために必要な住民の標準的な税負担の水準を示すものとして「通常よるべき税率」と地方税法上規定されているものであり、自治大臣が地方交付税の額を定める場合に基準財政収入額の算定の基礎として用いる税率である（地方税法第１条第１項第５号）。そして、従前は解釈上、「できるかぎり標準税率によることが望ましい」とされている。
「地方税法の施行に関する取扱について（市町村税関係）」
第一章 第一節 三 税率
（１） 税率については一定税率を法定するもの、標準税率とともに最高限度をも法定するもの、標準税率を定めるにとどめるものの三者に区分されているが、標準税率（税源税率を併せて定めるものを含む。）を規定する税目について税率を定める場合においては、住民負担の実情にもかんがみ、特に施設を充実する場合等を除いては、できる限り標準税率によることが望ましいものであること。
固定資産税については、法律上標準税率を採用しているが、これは、住民の税負担の均衡と地方公共団体の標準的な行政運営を保障するため、地方交付税制度と一体として採られているものであるとされている。
なお、地方税法上は、地方団体は財政上の特別の必要がある場合には、標準税率を超える税率
を（制限税率がある場合はその範囲内で）、財政上の余裕がある場合には、標準税率を下回る税率を定めることができる。
また、標準税率を下回る税率で課税したことが、地方団体として確保すべき収入の徴収等を怠ったと認められるものであるときには、地方交付税の額を減額し、又はすでに交付した交付税の一部の返還を命ぜられることがあるとされている（地方財政法第26条）。
地方税法第１条第１項第５号
標準税率 地方団体が課税する場合に通常よるべき税率でその財政上の特別の必要があると認める場合においては、これによることを要しない税率をいい、自治大臣が地方交付税の額を定める際に基準財政収入額の算定の基礎として用いる税率とする。
③ 制限税率制度
制限税率は、国民の租税負担や国の経済施策等の観点からして一定限度以上の課税を行うことが適当でないと認められるものについて設けられる税率である。
固定資産税について、現在の制限税率が標準税率の1.5倍の2.1％とされているのは、市町村民税と並んで市町村の基本的な税目であり、その課税客体も市町村に普遍的に存在していることから、市町村が財政需要に応じて必要な税収入を自主的に確保するためには、固定資産税の税率について相当の弾力性を持たせ、市町村の決定し得る幅を相当広く認めておく必要があることに基づくものとされている。
なお、個人市町村民税に関しては、課税自主権を尊重するという観点から、地方分権推進計画（平成10年５月29日閣議決定）に基づき、平成10年度改正において制限税率が撤廃された。
「制限税率は、総合的な税負担の適正化を図るためにも、その全面的な廃止は適当ではない
が、個人市町村民税については、住民自らが負担を決定する性格が強いこと、個人道府県民税には制限税率がないこととの均衡等を考慮し、その制限税率を廃止する。」（地方分権推進計画）④ 固定資産税の税率採用の現状
固定資産税の税率については、地方税法上は基本的には各市町村の財政事情に応じて税率を定め得るものであるが、現在1.4％を下回る税率を設定している市町村はない。

他方、標準税率を超えた税率を採用している市町村は平成11年度で280団体（8.7％）となっている。
⑤ 起債制限制度
地方財政法第５条第５号は、公共施設等の整備のための財源とする場合の地方債の発行については、普通税の税率が地方税法に定める標準税率以上である地方公共団体に限りその発行ができることとしている。
これは、地方団体の歳出は地方債以外の歳出をもってその財源とすべきであるという財政原則の下で、公共施設等の整備のための経費については、地方団体が標準的な税負担を確保することを前提としてその財源を地方債に求めることができるという趣旨から設けられてきたものである。
「地方債に充当し得る資金は非常に限られておるので、しかもまた地方債を発行したいという団
体は非常に多い。従って標準税率以下で課税しうるような団体は地方債の発行を延期してもらった方がいいのではないか、少なくとも標準税率で課税してなお財源を得られない団体であってのみさらに地方債に財源を求めるという方法をとるということが妥当ではなかろうかというふうな考え方からあの立法（（注）地方財政法第５条の改正）をしたわけです。」（昭和25年「税」11月号 対談 地方税の諸課題（地方自治庁財政課長談））
この点に関しては、平成８年度の本委員会報告書において、標準税率を下回る税率を採用する
場合の起債禁止制度について、「一定の意義があるものの、地方分権推進の観点から工夫すべき点もあるのではないかという意見が大勢を占めた」と報告された。
また、平成９年度報告書においては、「行政サービスと税負担の関係で、市町村が税率を地方の実情に応じて決めようとする場合、標準税率を下回る税率を採用することの是非を巡る問題が出てこざるを得ないが、今後は、行政サービスの水準を下げることと合わせて税率も下げるといった政策選択を市町村でできるように、もう少し柔軟な仕組みにするための工夫をすべきではな
いか」と報告された。
その後、地方分権推進の観点から、地方分権推進計画において標準税率未満の場合の地方債の許可制度の導入が提言されたことを受けて平成11年に地方分権推進一括法において地方財政法が改正され、財政構造改革期間後の平成18年度より、一定の場合には、標準税率未満で課税する団体であっても、起債の許可を受けることができることとなった。今後、どのような場合に標準税率未満で課税する場合に起債を許可するかについての具体的内容が検討されることとなる。
「普通税の税率が標準税率未満の地方公共団体については、従来、公共施設・公用施設の建設等の財源に充てるための地方債の発行が禁止されてきたが、（キ）と同様の仕組み（（注）地方債の発行自体を禁止することとし、特定の場合にはそれを例外的に解除する手法として許可制度を設ける。）を導入する。」（地方分権推進計画（平成10年５月29日閣議決定））⑥ 北米のプロパティ・タックスにおける税率のあり方の事例――
カナダのブリティッシュ・コロンビア州における税率設定の事例（１）税率設定の経緯
・ 従来は、各市町村が州政府の定める評価基準に従ってそれぞれ独自に評価を行っていたた
め、評価割合は各市町村によってバラバラであった。
＜1974年制度改正＞
・ 全州的な評価の均衡化を図るため、州営企業であるBC州評価公社（British Columbia
Assessment Authority）を設立し、従来各自治体がそれぞれ行っていた評価事務を同公社に移管
して全州統一評価に移行し、市場価値評価に基づく毎年度評価替えを採用することとした。
・ また、評価替えに伴う税負担の変動を緩和することができるように、各資産別に州政府が評価割合を設定して評価額の一定割合を課税標準とすることができるようにした。
・ 但し、最終的な税負担は各自治体が自治体議会において均一税率（uniform tax rate）を設定することにより決定することとされた。
＜1983年制度改正＞
・ 州政府が評価割合を設定し、税負担に関与することを止め、完全な市場価値評価（100％評価）に移行することにより、税負担については全て各自治体が決定することとした。
・ また、各自治体が毎年、用途別（９種類）にどれだけの税負担を各資産に対して求めるかについて、用途別税率を自治体議会において設定することを通じて決定できるようにした。
・ このようなクラシフィケーション別の複数税率（variable tax rate）の設定による税負担の決定方式は、北米のプロパティ・タックスにおいては現在では標準的な方式である。
＜1990年制度改正＞
・ 大都市部における地価急騰を受けて、自治体の選択により、①一定税率（flat tax rate）、

②土地・家屋別税率（separate rates on land and improvement）を選択できるようにすると同時に、評価替えサイクルを２年に１回の評価替えに変更した。
＜1992年制度改正＞
・ 地価急騰地域の場合、自治体の選択により過去３年間の平均評価額を課税標準とすることを可能とした。
・ 毎年評価替えに戻すと同時に、一定税率及び土地・家屋別税率制度を廃止した。
・ 地価急騰が著しいバンクーバー市のみに税額上限制（capping）を認める。
このように、ブリティッシュ・コロンビア州においては現在では評価事務と税負担の決定事務とは完全に分離され、前者は州の評価公社が全州統一的な100％市場価値評価を行い、後者は各自
治体が州の評価公社が決定した評価額を使って税率を設定することにより決定することとなっている。そして、税負担の決定は、全州的な負担調整措置や評価割合の設定などによって行うのではなく、各自治体議会が税率を設定することにより調整することが原則となっている。
（２）税率設定の方法
ブリティッシュ・コロンビア州の自治体における税率設定は、以下の流れによって行われる。
ア 州の評価公社が各資産別の評価額を決定し、各自治体に通知する。
イ 各市町村は固定資産税に求める必要税収額の総額を、財政需要額から固定資産税以外の収入総額を差し引くことにより求める。
ウ 各自治体は州の評価公社から通知された評価額をベースに、各用途の資産に対してどれだけの税負担を委ねるかを決定し、必要税収額の総額をそれぞれの用途別資産に対する必要税収額として配分する。
エ 市町村議会は各用途の必要税収額をそれぞれの用途の総評価額により除することにより、各用途別の税率を決定する（千分の一単位）。
オ 各市町村において税率を評価額に乗ずることにより、各納税者の税額を決定する。
なお、ブリティッシュ・コロンビア州の自治体における複数税率設定のモデル事例はP149のとおりである。
（３）税率の状況
ブリティッシュ・コロンビア州の自治体における税率の具体例として、以下にバンクーバー市
における1997年の資産別の複数税率の状況を掲げる（P150 参照）。
なお、ブリティッシュ・コロンビア州では市町村以外に、学校区（スクール・ディストリクト）等の行政主体が市町村分の固定資産税の他に課税することとされており、各行政主体が同様の方法により税率を設定している（但し、徴収事務は市町村が一括して行う。）。
⑦ 将来的な固定資産税の税率のあり方に関する議論
平成９年度及び10年度の報告書においても指摘したように、当面の固定資産税制度の最大の課
題は、過去の経緯から地域ごと、土地ごとに異なっている評価額に対する課税標準額の乖離の度合い（負担水準）のばらつきをなるべく早期に均衡化させることであるが、将来的な負担水準の均衡化が達成された後における固定資産税のあり方について検討する際には、固定資産税の税率決定の仕組みを将来的にどのように仕組んでいけばよいのかを検討しておく必要がある。
ひとつの考え方として、「今後の地方分権時代にあっては、市町村における基幹税目である固定資産税の最終的な税負担の決定に関しては、なるべく地域の納税者に近いレベルで決定することが望ましいという観点から、税率決定に関して市町村の自主性を極力発揮することができるよ
うにすべきではないか」という考え方があるが、この点について、以下のような意見が出された。
○ 地方分権の流れの中で、今後、地方公共団体の公共サービスがこれまでの画一的サービスから多様化していくことを前提とすれば、将来的には各市町村における最終的な税負担の水準は、各市町村がそれぞれ決定することが望ましく、税率設定は各市町村が自由に行うことが望ましい。そして、この場合、行政サービスの水準は最終的には住民代表たる市町村議会で固定資産税の税率を決定することにより決定されることとなる。
○ 市町村議会で税率を自由に決定することにより、行政サービスの水準を決めることになると、行政サービスの受益と負担の関係がより明確なものとなり、固定資産税の納税義務者に対するアカウンタビリティも高まるのではないか。
○ 将来的に自治体が自由に税率によって固定資産税収を決定するとした場合、標準税率未満で課税した場合の起債禁止措置が外れ、許可制へと移行する平成18年度がそのためのひとつのター
ニングポイントとなるのではないか。
○ 我が国の場合、殆どの地方団体が地方交付税の交付団体であり、また、標準税率にリンクした地方税財政制度となっている。このような地方交付税制度とリンクした標準税率制度の下では、標準税率未満の税率を設定することが認められるのは当面は全ての地方団体ではなく、例えば東京都のような不交付団体に限られるのではないか。
○ 仮に固定資産税について市町村ごとに税率による税負担の調整を行うとした場合、所得・資産・消費に対する課税のバランスに配慮することが必要となるのではないか。
○ 地域住民の選好に従って市町村による地方公共財の供給を行うとすれば、応益性の観点か
ら、税率が各市町村毎に異なることもあり得る。
なお、固定資産税の税率の将来的なあり方については、以上のような地方分権時代における課税自主権の拡充強化の観点からの意見が多かったが、他方、「我が国の場合は、市町村の横並び意識が強いので、税率自由化は好ましくない」、「市町村毎に税率が異なると、一つの自治体の税率決定が周辺の自治体へ悪影響を及ぼす可能性があるのではないか」という意見もあった。
第二に、標準税率に関しては、以下のような意見が出された。
○ 標準税率については、「通常よるべき税率」とされ、「財政上の特別の必要」がある場合にのみ、これ以外の税率によることができるものとされているため、現在の条文上は単なるガイド
ラインではなく、市町村が特別の財政需要の必要性の証明をしなければ、実質的にこれ以外の税率を採用できないようになっている。しかしながら、仮に将来、市町村が財政需要に応じて弾力的に税率により税収を増減させることとなれば、標準税率は、交付税算定のためにのみ必要な税率であると、地方税法上の考え方あるいは定義を変更する必要があるのではないか。
○ 標準税率が、市町村の提供するサービスについて、標準的な行政水準を維持するために必要な住民の標準的な税負担の水準を示すものであるとすれば、例えば標準税率に一定の幅を設定することとし、交付税についてはその範囲内で別途一律に算定できるようにした上で、市町村の税率設定の自由度を増大させることも検討の余地があるのではないか。
第三に、制限税率のあり方に関しては、その必要性を積極的に評価する見解と消極的に解する見解とに意見が分かれた。
＜必要論＞○ 固定資産税に制限税率を設定することの正当性を、物税については、住民以外の者、すなわ
ち選挙権を有する者以外の者も課税対象となるため、このような者について重課されることの防止ということに求める考えがある。住民税において制限税率を撤廃できたのは、負担者である居住者たる住民が決定する税であるので、この観点からは制限をかける必要に乏しいためである
が、固定資産税の場合には、納税者の中に企業などの選挙権を有しない者が含まれるため、この点を考慮する必要があるのではないか。
○ 企業は個人と異なり、選挙を通じて行政に対して住民としての権利を行使し必要な要求ができる制度上の関係が形成されていない。このような企業からの税収に大きく依存するとするなら
ば、「納税者が納める税の使途を自ら決定するプロセスを通じて、自らの地域のあり方を決めていく」という、地方自治本来の趣旨から見ても、地方財政構造に歪みをもたらすことになるのではないか。
○ 特に、特定の企業からの固定資産税収がある団体の固定資産税収全体に占める割合が高い場
合においては、極端に高い税率を定めることは、当該企業の負担において市町村財政を賄おうとすることになるため、このような場合を想定して、制限税率を定めておく必要性があるのではな
いか。
○ 基本的には各市町村において自由に税率を決定することを原則とするとしても、納税者の税負担等を勘案すると、国が一定の範囲内で各市町村の税率設定に制限を設けておくべきである。
○ 固定資産税の現行の制限税率はかなり高い水準にあるので、直ちに廃止する必要性には乏しく、むしろ税率決定が自由に行われるようになった際の上限として規定しておくべきなのではな
いか。
＜不要論＞
○ 制限税率を設定することの正当性のひとつは、同一の税源を国と地方がシェアしている場合には、国の税源利用可能性を地方が奪わないように、一定のキャップを設けるという考えである
が、固定資産税については、このような国の税源利用可能性に配慮する必要性は低い。また、税源を国とシェアしている住民税においても、地方分権の観点から既に制限税率を廃止しており、この観点からすれば、固定資産税において制限税率を維持する必要性は乏しいのではないか。
○ 市町村の固定資産税の課税標準総額の２／３を超えるような納税義務者がいる場合に、一定以上の超過課税（1.7％超）を行う場合には、当該納税者は市町村議会で意見を述べる権利を有しているので（地方税法第350条第２項）、このような場合を想定して制限税率を定めておく必要はないのではないか。
○ 経済学の観点からは、客観的に言えば、企業は家計によって保有されているものであると考えることができるし、また、中長期的に考えれば、企業に対して不当に税負担が転嫁されるような選択を地域住民が行うことはないと考えることができるのではないか。
○ 固定資産税の制限税率は、実際に超過税率を採用している市町村の採用税率よりもさらにはるかに高いところにあることから、これを廃止しても実際上の問題はないのではないか。
○ シャウプ勧告においては、自治体は税率を自由に操作する権能を有するということが地方税原則のひとつとして考えられていた。すなわち、制度発足当初には、制限税率を３％としていたが、評価が適正に行われることとなった時点では制限税率を廃止すべきものとされていたのであり、このようなシャウプ勧告の考え方に基づけば、国はなるべく地方の税率決定を制限しないことが好ましい。
第四に、将来的に固定資産税において、北米のプロパティ・タックスの例に見られるような資産別、あるいは用途別に複数税率を採用すること（クラシフィケーション）の是非については、
従来のような「固定資産税の税率は税の性格上、土地、家屋、償却資産を通じて全国均一に定められるべきものである。」あるいは「複数税率を認めるのであれば、地方税法上、複数税率を認める旨の明示の規定が必要である。」等の見解に加えて、「複数税率によってクラシフィケーシ
ョンを認めると、地域における選挙権を有さない企業が不利に扱われるおそれがあるので、認めることは適当ではない。」というような意見があったが、その他にクラシフィケーションに関しては以下のような意見が出された。
○ 我が国においても将来的には諸外国のプロパティ・タックスの例に見られるように、土地、家屋、償却資産の別、又は、例えば住宅地、商業地などの用途別に、市町村の判断によりどの資産にどの程度の負担を委ねるかを決定できるようにするため、別々の税率を用いることができる
ようにすべきであるが、その場合には現在の地方税法の改正が必要ではないか。
○ 既に現在の住宅用地に対する課税標準の特例措置は実質的なクラシフィケーションに他ならないが、あまりにも過大な課税標準の特例は課税の公平の観点から見て適当とは言えないので、これを廃止し、仮に用途別に税負担の違いを設けるのであれば複数税率を可能にして地域住民の選択に委ねることが考えられる。
○ 用途別分類課税の場合、居住用資産に比べて、非居住用資産に対して重課される傾向が諸外国の例でも見られるとのことであるが、そのような状況が極端なものとならないようにするには、居住用資産の税率とその他の資産の税率とに一定の幅（tax‑ratio）を制限的に設定しておけばよいのではないか。
⑧ 負担水準の均衡化が達成されるまでの間の固定資産税の税率のあり方に関する議論
既に評価額は地価公示価格をベースにすることにより概ね均衡化が図られているが、全国的な均衡が図られている評価額に対する課税標準額の乖離の度合い（負担水準）にばらつきがある現状において、税負担の調整を税率を用いて行うことに関しては、以下のような否定的な意見が出された。
○ 負担水準の均衡を急速に進めることによる納税者の税負担感の緩和のために、標準税率を変更することによって税負担の総体的な調整を行うことは、市町村毎の税収の変動が大きく異なってしまうこと、土地以外の家屋、償却資産にも影響が出てしまうこと、さらには課税の公平を達成するという負担水準の均衡化措置の目的を直接満たすことはできないことなどの理由から適当とはいえないのではないか。
○ 現在は地方財政法第５条の起債制限があるので、標準税率未満に税率を引き下げることは事実上できないが、起債制限が外れた場合であっても、その時点で負担水準が大きくばらついた状況が依然として残っている場合には、各市町村毎に税負担の水準の決定を税率の調整によって行うことは好ましくない。よって、早朝に負担水準の均衡化を図ることが何よりも重要である。
２①

固定資産税と地方交付税制度との関係について負担水準の違いと交付税算定との関係
７割評価により評価額は全国で均衡化が促進されたが、現在各宅地間に存在している評価額に対する課税標準額の乖離の度合い（負担水準）のばらつきは、課税の公平上の問題をもたらすだけではなく、地方交付税の算定上の公平という問題もはらんでいる。
普通交付税の基準財政収入額の算定においては、固定資産税の基準税額は、各市町村の平均価額（総評価額）から住宅用地に対する特例措置や負担調整措置等を減じた実際ベースの課税標準額を基礎として活用することとされている。現在、評価額は７割評価により全国的に均衡化が図られているが、過去の経緯から個々の土地によって負担水準にばらつきがあるため、適用される負担調整措置には違いがあることから、負担水準のばらつきが基準財政収入額の算定にも反映されることになる。一般的にいって、同じような総評価額の市町村であっても、負担水準が低い市

町村の基準財政収入額は相対的に過小に算定されることとなり、結果として地方交付税算定上の公平が問題となる。
地方交付税は地方団体の共通財源であり、その算定上からも負担水準の均衡化が求められる。
すなわち、「同じような資産価値の土地に対して同じような税負担を求めるべき」という「課税の公平」の観点のほかに、「同じような資産価値の土地を有する市町村の普通交付税の算定上の基準財政収入額の算定は同等であるべき」という「地方交付税算定上の公平」の観点からも、全国的な負担水準の均衡化ができるだけ早期に求められることになる。これは、「課税の公平」の観点のみならず、「地方交付税算定上の公平」の観点からも、全国的な負担水準の均衡化が要請されるということを意味している。
② 将来的な固定資産税のあり方と地方交付税制度との関係に関する議論
現在、固定資産税は標準税率制度を通じて地方交付税制度と密接な関係を有しているが、今後の固定資産税のあり方を考えた場合に、地方交付税とどのようにリンクしていくことが考えられるのかについて以下のような意見が出された。
○ 今後の地方分権時代においては、最終的な固定資産税の税負担の決定は市町村が税率により行うべきであると考えた場合であっても、全国的な市町村財政の安定化の観点から望ましい一定の標準税率を国が設定し、基準財政収入額の算定もこれによることとすればよいのではないか。
○ 今後、市町村が財政需要に応じて弾力的に税率により固定資産税収を増減させることを前提とすれば、標準税率は、交付税算定のためにのみ必要な税率であると、考え方を変更することも考えられるのではないか。
③ 負担水準の均衡化と地方交付税制度との関係に関する議論
負担水準の均衡化と地方交付税制度との関係について、以下のような意見が出された。
○ 各市町村の負担水準が大きくばらついている現状は、地方交付税の算定上は負担水準の低い団体が交付税を多く受け取ることになっている。このような観点からも、全国的な負担水準の均衡化はできるだけ早急に達成する必要がある。
○ 現在のように各土地間の負担水準がバラバラな状況を考えると、早期に全国一定の率に収歛させることは現実問題としては困難であることから、各市町村ごとに全国一定の幅に収歛させるようにすることでとりあえずは足りるとし、これをベースとして基準財政収入額も算定すればよいのではないか。あるいは、一定の幅に負担水準が収歛した段階で評価額課税に移行すると同時に税収中立となるように標準税率を調整し、基準財政収入額は評価額課税をベースに算定するようにすれば、交付税上の公平性も確保できるようになるのではないか。
３①

地方分権時代における固定資産税の応益性の考え方について従来の固定資産税の応益性についての考え方
固定資産税は、市町村の区域内に土地、家屋及び償却資産が所在する事実と市町村の行政サー
ビスとの関係に着目して課税する応益原則に立脚した税である。
すなわち元来、固定資産税は納税者の立場からすれば、現にそこに資産を所有し、例えば道路が通ったことによって便利になったり、緊急時に消防・救急サービスを受けたり、子供を学校に通わせることができるようになったり、あるいはゴミ処理サービスを享受できるようになったりするなど、受益と負担の関係を比較的実感しやすい税であるといえる。
他方、本委員会の平成８年度報告書でも指摘したように、応益原則に基づくものといっても、固定資産税は個別の市町村の行政サービスの対価として個別報償原理に基づいて課税されるものではない。個別的利益に対する対価は手数料、使用料あるいは受益者負担金として理解されるものである。すなわち、固定資産税は総体としての市町村の行政サービスの利益を財産価値を指標として、財産価値に比例して課税する税、すなわち一般的報償原理に基づく税である。
固定資産税は応益原則に立脚した税であるという点に関連して、「地方行政のサービスを受ける範囲内で負担すべきである」、「行政サービスが増えているわけでもないのに地価が上がれば固定資産税が上がるのはおかしい」という見解を見かけることがある。
これらの見解は、個別の市町村の行政サービスの対価として応益性を考える個別報償原理からの主張と理解されるが、固定資産税は応益負担の原則に立脚するけれども、目的税とは異なり一般報償原理に基づく税であるため、そのような見解は妥当とはいい難いものと考えられる。
② 地方分権時代における固定資産税の応益性の考え方に関する議論
固定資産税は応益税であると性格づけた場合に、今後、高齢化社会、地方分権時代を迎えるに当たって、固定資産税の応益性の考え方を再構築する必要はないかという観点から、以下のような意見が出された。
○ 「応益原則」にはふたつの考えがある。そのひとつは「社会契約説的応益原則＝一般的報償

原理に基づく応益原則」であり、もうひとつは「功利主義的応益原則＝個別報償原理に基づく応益原則」である。一般に功利主義的応益原則は応能原則の補完として用いられるものとされ、国税はミニマム保障等の国が必要とする一定額を負担させるといった点から応能原則、地方税は住民が相互協力に必要な一定額を相互に負担し合うことから応益原則であるといわれるため、この場合の応益原則とは、社会契約説的応益原則と考えるべきである。
社会契約説的応益原則に立った場合に、従来は、相互扶助で実施してきたことをコミュニティの希薄化の代替として税金を徴収することにより実施することになるが、これまでコミュニティ
で実施してきたのは福祉、教育等の対人社会サービスと地域社会の安全性・快適性の確保という生活支援機能であり、これらの財源として固定資産税が予定されているのは当然のことと考えるべきである。
このように考えると、「今後、市町村の行政サービスにおいては対人サービスが増加することが予想されることから、これまでのように固定資産税の税収が伸びる余地はないのではないか」、「固定資産税は土地の受益に対する課税であることから、福祉や教育のような土地に便益が帰属しないような対人サービスの財源として用いることには難があるのではないか。」という意見は妥当ではなく、土地の便益が帰属しない対人サービスの財源として固定資産税を充てることに何ら問題はないことになる。
○ 固定資産税は一般的報償原理に基づく応益原則に立脚した税であり、市町村の行政サービス
全般と市町村内に固定資産が存在することとの間の関連性に基づき課税される税であることから、今後増加が予想される対人サービスの財源としても充当することは当然にあり得る。諸外国の基礎的自治体においても、教育や福祉などの対人サービスについてプロパティ・タックスが充てられている。
○ 地方分権時代には、どの程度の行政サービス水準を市町村に対して求めるかについて、地域
住民の選択の幅が許容されることも予想されることから、そのような場合には応益性の内容や範疇も市町村ごとに異なることとなり、それに応じて固定資産税に求められる税負担は市町村毎に異なってくるのではないか。故に、なおさら固定資産税の負担決定に対して地域住民が関与することができるようにすることが求められる。
○ 固定資産税はその性格上、応益原則を最もよく表す税であり、今後の高齢化社会、地方分権時代にあっても市町村の税目としては最も優れた税目であることに変わりはないが、今後は従前以上に納税者に対して応益性の説明責任が市町村に対して求められるのではないか。その場合の説明責任は各市町村がそれぞれ税率を設定することによって担保されるのではないか。
○ 高齢化社会を迎えるに当たって、今後、市町村の行政サービスはインフラ整備から対人サービスに重点をシフトしていくことが予想されるが、固定資産税の応益性の根拠となるインフラ整
備は、例えば、地域における生活を安定的に送ることができるような環境の整備などまでをも含めたより包括的な概念として捉えるべきであり、直接土地に便益が帰属しないような対人サービ
スの市町村行政に占める割合が高くなるからといって固定資産税のウエイトを低くすべきということには直ちにはつながらないのではないか。
○ 今後、各種インフラの更新投資が市町村においても重要な課題となってくる以上、市町村行
政に係る一般的報償原理の範囲は拡大することはあっても減ることはない。
○ 地方分権時代にあっては、固定資産税の課税の根拠となっている応益性が地域住民に見えにくいものとなっている点は改善を要するのではないか。
○ 納税者は「受益と負担」の関係について、納税時点における関係のみに着目しがちであるが、実際には固定資産税は過去に市町村によって行われてきた各種事業の起債償還にも充当されており、このような「過去の行政サービスからの受益」という点についても十分な理解が必要で
はないか。
４
①

いわゆる実効税率論について
実効税率の考え方
税負担の実質的な水準を測る尺度として、いわゆる実効税率という概念が取り上げられることがある。土地の価格と土地保有税額の比率である実効税率については、統一的な求め方や定義があるわけではないが、土地保有税の実行税率に関しては、以下のような求め方がかつて経済白書
において示されたことがある。

② 実効税率の考え方を用いる場合の留意点
固定資産税の実効税率について議論する場合には、以下の諸点に注意する必要がある。
（１）実効税率の求め方の違いにより、論者によって異なった数値を用いており、どのような前提により算定した数値であるかについては、その都度確認する必要がある。
（２）実効税率を算定する際の土地価格の総額の指標としては、国民経済計算における土地資産額が用いられるケースが多い。例えば、経済白書における推計法では対家計民間非営利団体の土地資産額を除いた「民有地土地資産額」が用いられているが、これは一定の仮定を置いた上での推計値であり、実際の税額と直接比較をしても有為な結果を導くことはできない恐れがある。
（３）住宅用地と非住宅用地のそれぞれの実効税率を算出する場合には、民有地土地資産総額を按分する必要があるが、「固定資産税の概要調書」（自治省調べ）を用いて非住宅用地と住宅用地を按分する推計方式は不確実な方法であり、非住宅用地と住宅用地とを分けて議論する場合には、正確さを欠いてしまう恐れがある。
（４）実効税率を税負担の指標とすると、地価下落期に実行税率を一定に保つためには地価の下落と同様の割合で税額を減少させる必要があり、仮に実効税率を引き下げるとすれば、税額を地価の下落率以上に引き下げなければならないこととなってしまう。従って、地価下落期に実行税率を指標とすると税収の安定的確保を図ることができなくなってしまう。
このような、実効税率と税額・土地価額の関係は以下のような簡単なモデル例から容易に理解できる。

なお、平成６年度以降の実効税率に対する税収増の寄与度と土地資産額の変動の寄与度を比較してみると（P163参照）、平成６年度から平成８年度は税収の伸びの寄与度が大きく、平成９年度から平成10年度は逆転して地価下落の寄与度が大きい。
したがって、平成６年度から平成８年度までの実効税率の上昇に対しては税収の伸びの影響が大きく、平成９年度以降は土地資産額の下落の影響が大きいと解釈することができる。
③ 実効税率に関する議論
固定資産税に関する実効税率については、平成10年度の本研究会報告において次のような指摘がなされている。
＜地価安定期の土地に係る固定資産税の実効税率について＞
バブル期前の地価の安定期における非住宅地に係る固定資産税の実効税率について以下のような認識に基づき議論された経緯がある。
実効税率＝税収総額／土地資産額とする。
この場合、税収総額は、非住宅用地の課税標準額に標準税率1.4％を乗じたものとし、土地資産額は、平均的な地価公示価格と宅地の面積等を基に推計された「国民経済計算年報」における宅地の年末資産残高の数値を、公的部門・民間部門のシェアで按分したものとすれば、昭和50年代
初期においては、概ね0.4％程度になると考えられていた。
固定資産税の実効税率に関しては、「商業地等における実効税率は、過去最高であった昭和50
年代の水準である0.4％台を目標とすべきであり、この観点からすれば、現在の商業地等の実効税率は高すぎるのではないか。」、「実行税率は、過去と現在との国民の税負担間を比較する一つの指標であり、あるべき負担水準を決定する際の重要な目安となるのではないか。」、「傾向的な地価動向は土地の財産価値・使用収益し得る価値の変動に伴って生じるものであると考えれば、財産価値の変動に伴う税収変動はやむを得ないものではないか。」という見解があったが、他方、実効税率については、以下のような意見もあった。
○ 所得課税における所得と税負担の関係とは異なり、地価に対する割合は現実の負担感とは関係がないのではないか。
○ 昭和50年代における固定資産税を巡る議論は、「税負担水準が低いので、将来的には引き上げを図るべきである」ということであったのだから、その当時の税負担の水準を目標とすることにはそもそも難があるのではないか。
○ 固定資産税を取り巻く環境は昭和50年代、昭和60年代でかなり変わってきており、特に最近は度重なる減税や景気低迷の影響等により、所得課税、法人課税が納税者の税負担に占める割合は減少している。このように前提が違っている中で、単純に当時の税負担の水準との比較はできない。
○ 税負担を考える場合には、国税・地方税を通じて所得・消費・資産に対する課税バランス
等、税体系全体として総合的に考える必要があり、固定資産税について単独で実効税率を税負担のあるべき指標として税負担を論じることには注意を要するのではないか。仮に実効税率を税負担のあるべき水準の指標として用いるのであれば、他の税の負担も含めた総合的な税負担のあり方を長期的に検討する際のひとつの参考指標として活用するということになるのではないか。
○ 実効税率は、地価が下落しているのに税負担が増えるような場合には納税者の税負担感を示
す尺度のひとつとみることもできるが、その定義から、仮に税負担に全く変化がなくても地価が下落すると上昇してしまうというような不確定・不安定な概念であるし、また、推計の仕方等によって数値に違いがあること等から、税負担のあるべき水準の指標として用いることには難がある。
○ 全国平均としてのマクロの実行税率（固定資産税額／民間土地資産総額）を個別の土地の実効税率（当該土地の固定資産税総額／当該土地の時価）のターゲットとすることは妥当ではない。
○ 歳出面の議論なしに、歳入面の実行税率のみで税負担のあり方を論ずることに難はないか。
○ アメリカにおいては、プロパティ・タックスは各自治体がそれぞれ税率を決めているため、実行税率も各自治体間でかなりのばらつきが見られる。そして、必要な税収を課税標準額で割り返して税率を決めていることから、実効税率は毎年変動する。日本においても自治体によって負担水準が異なる現状では実効税率の議論は全国平均としての意味しかもたないのではないか。
＜参考＞ アメリカの主な都市における財産税の実効税率の例（P165参照）
また、「地価税を導入する際に、土地保有課税の負担のターゲットは実行税率0.4％とされていたことから、固定資産税の実行税率は0.4％を上限とすべきではないか」という見解がある。
このような見解の論拠として、地価税導入時に地価税の税率を巡っての国会答弁があったことが挙げられる場合があるが、この点については、「地価税の導入時の水準でも低いわけではないということ説明したに過ぎず、0.4％という水準が必ずしも土地保有税のあるべき水準であるとか上限を示したものではない」とされている。
＜参考＞ 地価税導入時の土地保有税の実行税率を巡る議論について（平成３年４月17日の衆議院大蔵委員会における大蔵省尾崎政府委員答弁）① 地価税の税率は、土地の有利性の縮減、納税者の負担、経済的な影響といった見地を総合的に勘案したもの。
② 具体的には、事業用地についての固定資産税の実効税率をみると、
・ 平成元年度には大体0.2％ぐらいの水準であるのに対し、・ 昭和50年度（台）の初期のころは0.4％ぐらいで、平成元年度の倍の水準であった。
③ 一方、地価税の実効税率は大体0.2％程度であり、固定資産税と合わせ、かつて納税者が土地保有説として負担した一番高い水準（0.4％）ぐらいとなる。
（尾崎政府委員答弁に係る平成８年12月政府税制調査会総会における大蔵省見解）① 当時は地価税の税率について、野党等を中心に、『政府税調では１％程度という議論があったではないか、それに対して自民党税調の過程で0.3％になってしまって骨抜きではないか。』という議論があった。
② 質問者も質問の中で、自分は地価税の税率はやはり１％程度必要であるというような発言をしており、このような背景のもとにこの答弁は行われており、地価税の導入により負担水準が0.4％程度になるので決して骨抜きではない、ということを説明している。
③ 必ずしも保有税のあるべき水準とか上限を示したものではないと考えている。
５

税負担における人的要素の考慮について
アメリカなどの諸外国におけるプロパティ・タックスにおいては、税負担の観点からいろいろな人的要素を考慮して税負担の軽減措置を講ずる例が見られるが、このことについての紹介が以下のとおりあった。
① アメリカのプロパティ・タックスにおける人的要素の考慮の例（１）持ち家非課税制度及び持ち家税額控除制度

ア 持ち家非課税制度（概要）
持ち家住宅の評価額の一定割合を非課税とする制度。
（特徴）
・ 低所得者のみならず、高所得者についてもその恩恵が及ぶ。
・ 賃貸住宅居住者よりも住宅所有者を優遇することになる。
・ 制度の運営コストを地方公共団体が負担しなければならないため、地方公共団体の負担が重い。
イ 持ち家税額控除制度（概要）
持ち家住宅に係る財産税額の一部を控除する制度。
（特徴）
・ 通常、州がその運営コストを負担する。
ウ 実施状況
ア又はイを実施している団体は、1995年時点で44州及びコロンビア特別区であるが、このう
ち、18州では、持ち家所有者の所得水準や年齢等に関係なく、持ち家であることみを要件としている。一部の州では、高齢者や障害者について、非課税額、税額控除額の割り増し措置を講じている。14の州では、高齢者、退役軍人、障害者に適用対象を限定しており、そのうち７州は所得水準の制限を設けている。
（２）サーキットブレーカー
ア 制度の概要
財産税額や所得水準に対応して、州所得税額、地方財産税の還付ないし州所得税額の税額控除を行う制度。
イ 特徴
・ 持ち家非課税制度等と比べて、さらに厳密に低所得者や障害者、高齢者を対象として限定している。
・ 対象者が財産税負担の増加により居住住宅を売却することの防止することを目的としている。
・ 州がその運営コストを負担する。
ウ 実施状況
34州とコロンビア特別区が実施。うち、23州とコロンビア特別区が高齢者と障害者に対象を限定している。29州とコロンビア特別区では、持ち家所有者のみならず、賃貸住宅居住者にも適用されている（うち、19州は、高齢者ないし障害者である賃貸住宅居住者に限定）。
メリーランド州とモンタナ州以外は所得に上限が設けられており、上限はアリゾナ州の5,000ド
ルからニュージャージー州の10万ドルまで州によって大きく異なる。
（３）延納制度
ア 制度の概要
高齢者を対象として、高齢者の財産税支払いを死亡時まで延期し、代わりに不動産に抵当権を設定する制度（リバースモーゲージ）。
イ 特徴
・ ストックリッチ・インカムプアーの人々を含めて、住宅資産は持っているが、インカム・フ
ローが年金などに限定されている高齢者を中心に、担税力を上回る財産税を死亡後に精算・一括納税させ、生存中に納税のために持ち家を売却することを防止することを目的とする。
・ 契約者の死亡時に住宅が売却されるため、住宅供給の促進となる。
・ 持ち家非課税制度、サーキットブレーカー制度と異なり、州の財政コスト、又は地方公共団
体の歳入ロスとならない。
・ 長寿リスク、金利変動リスク、不動産価格変動リスクがある。
ウ 実施状況
18州で実施。
② 固定資産税における人的要素の考慮について
上記①にみられるようなアメリカのプロパティ・タックスにおける人的要素の考慮による税負担の調整方法を、日本の固定資産税に導入することについては緒論があるところであるが、この点を論ずるに当たっては以下の諸点に注意する必要がある。
（１）アメリカにおいては、住宅に対する実効税率が1958年には1.34％、1971年には1.98％とな
り、住宅所有者の財産税負担が過重であったことを背景にして人的要素を考慮するための制度が普及したが、日本の固定資産税においては、既に住宅用地については、200㎡までについてはその課税標準を１／６に、200㎡を超える部分についてはその課税標準額を１／３に軽減する住宅用地の特例措置（６①（１）参照）が講じられており、サーキットブレーカー制度等が講じられていることと同様の効果の及ぶ措置がかなり大規模かつ広範に講じられていると考えることはできな
いか。
（２）アメリカのサーキットブレーカー制度においては、所得制限をかなり低位に抑えている州が多数見られるが、この場合には、固定資産税制度において条例により講じられる「貧困により公私の扶助を受ける者に対する減免」と内容的には似通っていると考えることはできないか。
（３）リバースモーゲージ制度については、アメリカにおいても、持ち家を担保にして死亡時に処分することへの抵抗感から、実際にはあまり活用されていないといわれている。
一般に持ち家取得願望が強く、住み替えが少ないと言われる日本においてこのような制度はな
じまないのではないか。実際のところ、例えば世田谷区や武蔵野市等において、一定額以上の不動産を所有する高齢者等を対象に公的な福祉資金融資制度があるが、あまり活用されていないという実態もある。
また、「固定資産税はそもそも物税であることから、人的要素を考慮することは適当ではない。」という議論が従来は行われてきたところであるが、固定資産税制度における人的要素の考慮について、以下のような意見が出された。
○ 固定資産税は資産価値に応じて毎年度経常的に課税する財産税であるという性格からして、実質的には何らかのフローの所得に対して課される税であることから、例えば年金生活者等のようなフローの所得に制限がある者に対しては何らかの人税的な軽減措置を講ずることができるよ
うにすることを検討すべきではないか。
○ 現行の住宅用地の特例措置のような過大かつ、ターゲットの広範な特例を入れることは、財産税としての固定資産税の性格を大きくゆがませることになるため、人的要素を考慮する場合には、現行の住宅用地の特例は廃止又は大幅に縮減し、ターゲットを絞り込むべきではないか。
○ 負担水準の均衡化措置を早期に達成するため、負担水準が低い者の税負担の急増を緩和する方法として人的要素の考慮を行うことはできないか。
６

非課税等特別措置について
我が国の固定資産税においては、課税標準の特例措置等による税負担の軽減が広範かつ大幅に行われているが、平成10年度においては、その総額は以下のとおりとなっている。

① 住宅用地の特例について（１）特例の概要
住宅用地については、その税負担を軽減する必要性という観点から課税標準の特例措置が設けられている。
【小規模住宅用地】○ 200㎡以下の住宅用地（200㎡を超える場合は住宅１戸あたり200㎡までの部分）○ 課税標準額：固定資産税；価格の１／６の額、都市計画税；価格の１／３の額【その他の住宅用地】○ 小規模住宅用地以外の住宅用地（200㎡を超える部分について床面積の10倍まで）○ 課税標準：固定資産税；価格の１／３の額、都市計画税；価格の２／３の額例）300㎡の住宅用地（一戸建住宅の敷地）であれば、200㎡分が小規模住宅用地で、残りの100㎡分がその他の住宅用地となる。

【マンション等の場合】
個々の住居毎に200㎡が小規模住宅用地の特例（１／６）を受け、それを超える部分は１／３の適用を受けることとなる。

（２）特例措置の経緯
昭和48年度 創設 住宅用地は一律課税標準額を１／２とする措置
理由：土地について、それまでの負担水準の低い状態を是正し、評価額課税に移行することとなったことに伴い、住宅に対する税負担を軽減する必要があったため。
昭和49年度 小規模住宅用地については１／４とする
理由：住民の日常生活に最小限必要な小規模の住宅用地に該当する部分については、さらに税負担を軽減する必要があるため。
平成６年度 ① 小規模住宅用地１／４→１／６ 一般住宅用地１／２→１／３② 都市計画税について住宅用地の特例措置（小規模住宅用１／３ 一般住宅用地２／３）
理由：７割評価による評価額の上昇により、税負担に急激な上昇が生じることのないようにするという納税者の税負担に対する配慮による。
（３）住宅用地の特例措置に関する議論
住宅用地の特例に関しては、以下のような意見が出された。
○ 居住用の住宅用地に対する課税標準の特例措置は、住宅の規模、所有者の所得にかかわらず、住宅として用いられているという居住性という面にのみ着目して軽減を行っている点は理解できるが、このような観点の重要性を勘案したとしても、現行の特例措置は過大なのではないか。
○ 平成６年度評価替えにおいて、住宅用地に対する特例措置を拡充した結果、住宅地と商業地等との税負担の格差が拡大していることを勘案すると、いずれは現在の住宅用地の特例措置は見直す必要があるのではないか。
○ 住宅用地についても、応益性の観点からは商業地等と同様の受益があることから、税の公平の観点からも、そのあり方を抜本的に見直す必要があるのではないか。
○ 諸外国のプロパティ・タックスにおいても、住宅用資産の税率を商業用資産よりも低く設定することにより、住宅用地に対する配慮をする例が多く見られるが、そのような諸外国の例と比較しても現行の日本の住宅用地特例は過大なのではないか。
なお、「小規模住宅用地に対する課税標準の特例措置は200㎡以下への宅地の細分化を促進している」又は「200㎡を超える宅地利用を阻害している」という見解があるが、以下のような理由から、この特例措置が敷地の統合化の阻害要因となっているとは考えにくい。
（ⅰ） 当該特例措置は、現在の我が国の標準的な居住環境からみて日常生活に最小限必要と認められる小規模住宅用地の税負担を軽減する必要があるという観点で設けられたものであること。
（参考）
最新の「不動産業総合調査に関する結果報告（住宅・宅地編）」（平成９年分）（建設省建設経済局調）によれば、一戸建て住宅の一戸当たりの平均敷地面積は、三大都市圏において164.7㎡、全国において176.4㎡となっている。
（ⅱ） 標準的な敷地面積として定められた小規模住宅用地の面積（200㎡）を超える部分についても、一般住宅用地の特例（１／３）が適用されるものであること。
（ⅲ） マンション等の場合には個々の住居ごとに200㎡までが特例の対象とされること。
むしろ、敷地の統合が進まないのは、例えば、同一の敷地面積であれば、多数の住宅を建設した方が不動産業者にとってはより利益となること、また、土地の値段が高いために、敷地面積が小さい方が住宅等の取得者がより安く取得できること等の他の要因が大きいものと考えられる。
② その他の非課税等特別措置について
固定資産税及び都市計画税については、多数の非課税等特別措置が存在しているが、それを類型別に分類すると、以下のようになる（平成11年度現在）。

このような広範かつ多岐にわたる固定資産税及び都市計画税の課税標準の特例措置の現状について、以下のような意見が出された。
○ 日本の固定資産税の非課税措置や課税標準の特例措置の範囲は、諸外国におけるプロパティ・タックスに比べても範囲が広すぎるのではないか。特に、今後の負担水準均衡化達成後には課税の公平の観点から大きな問題となるのではないか。
○ 日本の場合は、税制によって、中小企業対策、農業対策から社会保障政策まで広く政策的な施策を講じているが、本来であれば、税負担は税負担として全額徴収した上で、支出により施策を講じることが税制の簡素性の観点からは望ましく、また、負担と支出が明確になることからも望ましい。
○ 公益活動を行う団体等に対して固定資産税の非課税その他の特例措置を講じることは、例えばその団体の活動の恩恵が全国に及ぶような場合には、全国民で負うべき負担をその所在市町村のみに負わせる結果となり、課税上の不公平をもたらしているのではないか。このような観点からすれば、少なくともこのような税制上の特例措置は廃止し、必要があれば、国等の財政支出により支援するというスタンスに切り替えていくべきではないか。
○ 日本のような複雑多岐な課税の特例措置の存在は資源配分上の歪みをもたらしているという点で非常に問題が大きいので、一旦全廃してしまった上で見直すくらいの大胆な整理合理化が必要ではないか。
③ 固定資産税の減免措置について
固定資産税については、徴収猶予、納期限の延長等によっても到底納税が困難であると認められるような担税力の薄弱な者に対する救済措置として、減免措置が地方税法上規定されている（地方税法第367条）。
そこで減免することができる者の範囲は、次の３類型とされている。

（イ） 天災その他特別の事情がある場合において減免を必要と認める者（ロ） 貧困により生活のため公私の扶助を受ける者（ハ） その他特別の事情がある者
そして、地方税法はこれらの場合に限り、条例の定めるところにより固定資産税を減免することができることとしている。
従前は、各市町村において「その他特別の事情がある者」として、市町村の税条例に「市町村長が特に認める場合」というような包括的規定を置き、実務上広範に減免を認めるような事例も見受けられる。
しかしながら、課税の公平の観点からは、非課税措置等の特例措置と同様、減免措置についてもその適用に当たっては制限的に適用すべきものであり、市町村長への包括的規定を広範に活用することは妥当ではなく、少なくとも市町村の税条例に適用対象や適用期間などを明示することが望ましい。いやしくも市町村長の裁量によって減免が行えるかのような制度の運用は厳に慎まれるべきものである。
また、公益上の必要があることを理由として減免措置を適用する事例も見られるが、公益上の理由により税負担の軽減を行う場合には、原則として不均一課税の規定（地方税法第６条）により対応すべきものであって、みだりに減免の規定を適用することは好ましくない。
「地方税法の施行に関する取扱について（市町村税関係）」
第一章 第一節 二 課税免除等
租税負担の合理化を図るため、非課税規定は、これを最小限度にとどめているのであるが、地方団体が自ら行う課税免除、不均一課税、租税の減免等についても、その内容について徹底的検討を加え、濫用することがないよう特に留意すること。なお、地方団体において納税義務者に係る一定の事由に該当することを理由として一律かつ無条件に当該税負担を軽減するような措置を講ずることのないよう留意すること。
なお、地方団体において納税義務者に係る一定の事由に該当することを理由として一律かつ無条件に当該負担を軽減するような措置を講ずることのないよう留意すること。
７

土地の有効利用と固定資産税について「土地の有効利用」という言葉は比較的よく使用される用語ではあるが、何をもって「土地の有効利用」とするのか、その概念規定については必ずしも定まった考え方があるわけではない。
例えば、平成８年11月21日の土地政策審議会答申（国土庁）においては、土地の有効利用の考え方について概ね以下のように示されている。
土地の有効利用には、一般的に①経済効率的利用（最大限に高度利用を追求する方向での利用）、②社会効果的利用（公園、緑地、森林等のオープンスペースなどの利用度の面からは低密度であっても、地域全体の土地利用計画に従い、社会的観点から総合的に効果的と判断されるよ
うな土地利用）の２つの意味合いが含まれる。「土地の有効利用」とは、一定の地域的な広がりの中で、適正かつ合理的な土地利用計画に則して、安全性・快適性・利便性等が確保された質の高い都市環境・地域環境の形成を目指すものである。
このように、今日においては「土地の有効利用」とは、単に「土地の高度利用が図られる」、「土地の流動化が促進される」などのような狭義の土地利用の効率性の向上のみを意味するもの
ではなく、地方自治体等による各種の都市基盤整備や公共施設整備、環境面での配慮等をも含めた地域の総合的な土地の有効活用のことを指すものとして理解すべきものであるというのが土地政策上の考え方であると考えてよかろう。したがって、このような意味での「土地の有効利用」の観点からは、固定資産税収の果たすべき役割は今後も益々重要なものとなると考えるべきである。
他方、「土地の高度利用が図られる」、「土地の流動化が促進される」などのような狭い意味
での土地利用の観点から見た固定資産税の課税の効果については、従来から様々な議論がなされてきたところであるが、大別して「土地の有効利用の観点からは土地に係る固定資産税を軽減すべきである」といった主張と「土地の有効利用の観点からは土地に係る固定資産税を強化すべきである」といった主張の相異なる主張に分かれる。
この点に関しては、「バブルが崩壊し、地価下落期の現在においては、土地の有効利用の観点から見て、土地に係る固定資産税は重すぎるのではないか。」という見解もあるが、委員からは
以下のような意見が出された。
○ 国土庁の「土地有効利用のための適正な土地負担のあり方に関する調査」（平成11年３月）
等にも示されているように、現在では「土地の有効利用」とは、従来の階高の引き上げ等による高度化・高密化の視点による「経済的効率的利用」のみならず、地域ごとの環境の保全・創造を含めた多様な価値を追及する「社会効果的利用」をも含むものと考えられるに至っている。
したがって、固定資産税が土地の有効利用にどのような影響を与えるかを議論する場合には、
単に商業ビルの建設が促進されるとか、土地取引が活発化するというようなことだけを考えるのではなく、「社会効果的利用」も念頭に置いて考えるべきである。
○ 土地保有税の税負担が今まではその価値額に比べて小さく、土地を有効利用しないでいるペナルティがほとんどなかった点が土地の利用に歪みをもたらしてきたのであり、むしろ平成６年度以降の評価及び税負担の均衡化・適正化により、土地に係る税負担は土地の有効利用の観点か
らも、ようやく適正な水準に近づきつつあるといえるのではないか。
○ 近年の土地の取引件数の減少等をもって、固定資産税の負担が重すぎることの論拠とされることがあるが、土地取引件数の減少等は主として景気の動向に起因するものであり、固定資産税の負担が土地の流動化に対して決定的な影響を与えているとは考え難い。
なお、統計的には固定資産税額の推移と土地取引件数の動向には有意の関係は見られず、また、土地の購入に至らなかった理由に関するアンケート調査（国土庁）においても購入後の土地保有コストの高さを挙げる回答は少なく、かつ、徐々に低下する傾向が見られる。
参照：土地固定資産税額と土地取引件数の伸び率の推移（P188）
土地の購入に至らなかった理由（国土庁調査）（P189）
８

納税者に分かりやすい固定資産税のあり方について
現在の固定資産税制度は、様々な課税標準額の特例措置等がある他、負担水準の均衡化による負担調整措置がとられていることから、本則課税、すなわち、評価額に税率を乗じて税額を算定するという地方税法本則の簡素な仕組みからかけ離れているのが現状である。このようなことから、納税者にとっては自らの納税額がどのように算定されているのかを理解することが困難な状
況になっているとの指摘がある。
この点に関して、以下のような意見が出された。
○ 平成６年度評価替え以前は市町村が税負担を勘案しつつ評価替えを行っていたため、受益と負担の関係が納税者にとって分かりにくくなっていたものが、最近では評価の均衡化・適正化と負担水準の均衡化を図るようになったことから、将来的に税率による調整などの方法を市町村自らが採るようになれば、納税者にとって受益と負担の関係が分かりやすい（目に見える）形で税負担が決定される税となり、ひいては納税者が税負担の水準を選択することが可能となるのではないか。
○ 固定資産税に対する納税者の不満の大きな原因のひとつは、受益と負担の関係が不明瞭なことなので、受益と負担が明確に納税者に理解できるよう、市町村は具体的に努力すべきではないか。
○ 納税者に分かりやすい税制という観点からは、課税明細書、納税通知書などの各種通知書
や、納税者向けの説明書などに工夫を凝らすべきではないか。例えば、資産明細書には税額の対前年比較や負担水準を明記したり、市町村の平均負担水準や全国の平均負担水準と比較できるよ
うな工夫をすることは考えられないか。
○ 既に、平成９年度評価替えから宅地に関しては全国で全路線価が公開されており、路線価が分かれば各宅地の評価額は画地計算法に基づいて計算するだけなので、事実上評価情報は全面的に公開されている状況にあるが、この点についてまだ納税者に十分な理解が得られているとは言い難いのではないか。
そこで例えば今後は諸外国にも例があるように、インターネットのホームページにおいて路線価の公開を行うなどして納税者の利便の向上を図るべきではないか。
○ 平成６年度評価替えから地価公示価格が固定資産税評価の指標として用いられるようになったことにより、全国統一の物差しを使った評価ができるようになったことから、以前に比べるとかなり評価の透明性が高くなったものと考えることができるが、依然として納税者の固定資産税評価に対する不信感があるのも事実である。そこで、例えばアメリカのようにIAAOが定めている
ような評価結果の検証や、一部の州に見られるような州政府による事後監査などの仕組みの導入を我が国でも検討してみてはどうか。地方分権時代には、事前のチェックよりも事後のチェックの方が望ましい。
現在、特に土地の評価については、地価公示価格や不動産鑑定評価額を評価の指標として用いることや、国による基準地価格の決定及び平均価格の提示等を通じて面的バランスの調整を行っていること等、土地評価を事前にチェックする体制がとられているが、今後の地方分権時代においては、固定資産税の評価に対する納税者の信頼性をより確実なのとするため、国における評価
結果の事後的監査制度の導入を検討してはどうかとの考え方もある。

このような観点から、北米のプロパティ・タックスにおける評価の適正さの事後的検証の事例について、以下のような報告があった。
＜参考＞ 北米における評価の適正さの検証について（１）IAAOの３指標
アメリカやカナダのプロパティ・タックスにおける固定資産の評価額は、個別評価（single‑
property appraisal）に基づく不動産鑑定価格や実際の取引価格と同一のものとなるとは限らないが、ある程度の範囲内で近似した価格となることが評価の精度の高さを示すこととなる。このような評価の精度を測定する指標として、北米では以下のようなIAAO（International
Association of Assessing Officers）の３基準が比較的よく用いられている。
① 評価額一取引価格割合（ASR：Assessment‑to‑Sales Ratio）
実際の取引価格には値幅があるため、評価額はこの取引価格の値幅の中央値を反映するほど精度が高いという考え方に基づく指標。IAAOの基準によれば、90％から110％の間にあれば適正な評価とされる。
② 評価額の散布係数（COD：Coefficient of Disperation）
ASRの平均絶対偏差をASRの中位値で除したもの。評価額のバラツキを示す指標。IAAOの基準によれば、住宅地の場合には10％〜15％、商業地の場合には15％から20％の間にあればバラツキのない適正な評価とされる。
③ 評価額の価格関連格差（PRD：Price‑Related Differencial）
ASRの単純平均値を加重平均値で除したもの。評価額の累進性、逆進性を示す指標。IAAOの基準によれば、0.98〜1.03の間にあれば過小・過大評価のない適正な評価とされ、0.98未満の場合は過大評価（累進性が強い）、1.03超の場合には過小評価（逆進性が強い）と判断される。
（２）州政府による事後的な評価結果の監査（Assessment Audit）
カナダのアルバータ州においては、評価事務は各自治体が行うこととされているが、州政府が事後的に評価結果を監査する仕組みになっている。この場合にも、IAAOの基準などが活用される。
なお、本委員会においては発足以来、課税情報の開示についての検討を進めてきたところであり、昨年度の報告書においても「納税者に分かりやすい固定資産税制度」、「納税者から信頼される固定資産税制度」という観点からその具体化の促進を提言したところである。
このような観点からの検討は「納税者の権利保護」という観点から引き続き進める必要がある
が、他方、近時、「個人情報の保護」という観点からの新たな動きも見られるところであり、課税情報の開示の具体的方策の検討に際しては、プライバシー保護という側面を十分考慮することも必要であることを再認識しておくことが肝要である。
９

将来的な固定資産税の税負担の考え方について
平成８年度の本委員会報告書で指摘したように、固定資産税が通常その財産の所有によって得られる収益から支払われることを予定しているという点は、課税標準である価格をどのように設定するかという問題ではなく、税負担の水準の問題として議論されるべきものである。
本年度の委員会においては負担水準の均衡化達成後、今後の地方分権時代においては、固定資産税の税負担についてどのように考えるかについて、以下のような意見が出された。
○ 固定資産税の税負担は、その税の性格から、最終的な税負担を市町村において決定する場合
であっても、資産の収益性をターゲットとして考えるべきである。
○ 固定資産税は土地の使用収益し得る価値に担税力を見いだすものであり、財政需要が増えたからといって土地の収益価値にかかわらず、無制限に課税できるわけではなく、自ずから一定の上限が課せられていると考えるべきではないか。
○ 但し、このように考える場合であっても「資産の収益性」とは、景気動向などにより左右される「実現した現実の収益」ではなく、「可能性としての収益力」を意味するものであることに留意すべきであるし、「景気が悪いので固定資産税も減税すべきである」という考え方にはつながらない。
他方、今後の地方分権時代における固定資産税の税負担については、以下のような意見も提出された。
○ 臨調答申等によると、21世紀には45％を超えない国民負担率に抑えていく必要があるとしているが、現在の国民負担率は37.6％に過ぎない。これは、景気対策としての所得・法人課税の減税の影響であり、その分は国債・地方債の累積という形で借金が増大している。この点からすれば、将来的には、所得・消費・資産に対する課税のバランス、あるいは個人・法人に対する課税のバランスを考えていくとともに、固定資産税においても負担の増大は免れ得ないのではない

か。
○ 最終的な税負担を市町村において決定する場合には、資産の収益性という定量的に捉えることが困難な考え方にとらわれることなく、客観的に均衡がとれた資産価値をベースとして、固定資産税によって賄うべき財政需要に応じて市町村議会が最終的な責任を有する形で税負担を決定するようにすればよいのではないか。
○ 将来的に最終的な税負担を市町村が自ら定めるようになったとした場合には、これまでにも増して受益と負担の関係の説明責任や行革努力などが求められるようになるのではないか。
○ 固定資産税に対してどの程度の負担を求めるかについては、今後、国から地方への税源移譲を行うに際して、どの程度の税源を市町村に割り当てることができるかということに大きく依存
する。

第３

家屋に対する固定資産税について

１ 家屋に対する固定資産税の性格について① 家屋保有に対する課税の沿革
明治15年
家屋税（府県税）創設（戸数割の代替として区部について課税可）。
明治21年

市制・町村制の施行に伴い家屋税に対する附加税（市町村）の創設。

明治23年

課税区域の拡大（区部のみ→府県内全域又は市制施行地）

大正15年

戸数割が市町村へ移譲されるとともに、家屋税が府県税の税目とされた（市町村はこれに附加税を課する。）。

昭和15年

家屋税の国税化（道府県、市町村はこれに附加税を課する。）。

昭和22年

家屋税の道府県税化（市町村はこれに附加税を課する。）。

昭和25年

固定資産税の創設。
シャウプ勧告は市町村財政の強化をうたい、地租・家屋税を廃止して「不動産税」を創設することを勧告した。これを受けて、昭和25年度に固定資産税を創設。
同年度分の固定資産税については、短期間に全ての家屋を評価することが困難なことから、暫定的措置として、従前の家屋台帳に登録されていた賃貸価格の900
倍を課税標準として一律に法定した。

昭和26年

家屋評価に再建築価格方式が採用され、市町村の家屋評価に基づく評価額の決定が行われることとなった。

昭和27年

評点式評価方法が採用され、再建築評価を基準とし、これに損耗度、立地条件等
自然的経済的条件を考慮して評価額を求めるものとされた。

昭和31年

基準年度の制度が設けられ、評価額が３年間据え置きに。

昭和39年

固定資産評価制度調査会答申に基づき、現行の再建築価格方式を採用すると同時に、固定資産評価基準に従って評価を行うことが市町村に対して法的に義務づけられた。

②

家屋に対する固定資産税の性格について
従来、家屋に対して課する固定資産税の性格と土地に対して課する固定資産税の性格を分けて論ずることは少なく、また、土地と家屋とは実質的には一体の不動産であることから、一般には、その性格は同様のものであるとされてきた。
すなわち、一般的報償原理に基づく応益原則に立脚した税として固定資産税を位置づける場合には、家屋に対して課する固定資産税は、土地や償却資産に対して課する固定資産税と同様に理解されることとなる。
２①

家屋の評価方法について
沿革
固定資産税における家屋の評価は、「再建築価格」を基準として評価する方法が採用されている。「再建築価格」とは、評価の対象となった家屋と同一のものを評価の時点においてその場所に新築するものとした場合に必要とされる建築費をいうが、このような「再建築価格方式」と呼ばれる方式を採用するに際しては、その他に考えられる代替的な評価方法（取得価格を基準として評価する方法、賃貸料等の収益を基準として評価する方法、売買実例価格を基準として評価する方法）に関して、昭和34年から昭和36年の２年間にわたり、内閣総理大臣の諮問機関である固定資産評価制度調査会において比較考量の上、再建築価格方式が家屋に係る固定資産税のための評価方法としては最も妥当であるとされた経緯がある。
同調査会における審議においては、（１）取得価格：取得の際の個別的な事情による偏差がある。
（２）賃借料：種々の事情により甚だしい格差がある。
（３）売買実例価額：個別的な事情による偏差がある。家屋の取引が一般的に宅地とともに行われている現状からして、そのうち家屋の部分を分離することは困難。
（４）再建築価格：家屋の構成要素として基本的なものであり、評価の方式化が比較的容易。取引当事者間の個別の事情が一切含まれず、原則として個々の家屋の建築費の実際の調達価格の相違も考慮されないので、客観的公平性も確保される利点がある。
等が指摘されたことから、再建築価格を基準とする方式が最も妥当であるとして採用されることとなり、以降今日まで固定資産税における家屋の評価方法として定着している。
なお、判例においても家屋評価における再建築価格方式の妥当性は認められている。
（判例）「固定資産税はいわゆる物税であって、課税客体である固定資産そのものの価値に着目して課せられる財産課税であるから、担税力そのもの自体の有する客観的価値に応じて決定されるべきところ、建物の固定資産税課税評価基準についても、建物自体の有する客観的価値、つまり適正な時価によって決定するのが相当である。右の見地からすれば、建物を新築するにつき要した費用は当該建物を建築する際の特殊事情に左右されやすく、必ずしも適正な時価と一致するものではないのに対し、評価客体と同一のものを再構築し、これに要した費用に各種増減価を施してその価格を決定する方法、すなわち再建築価格方式は適正な時価を算出する最も妥当な方法であるといわなければならない。」（京都地裁昭和50年12月12日判決）② 再建築価格方式の具体的手法
家屋の評価は以下の算式により行われる。
（算式１）
評価額＝評点数×評点一点当たりの価額（算式２）
評点数＝再建築費評点数×損耗の状況による補正率×需給事情による減点補正率（算式３）
再建築費評点数＝各部分別再建築費評点数の合計
部分別再建築費評点数＝部分別の標準評点数×補正係数×計算単位の数値（算式４）
評点１点当たりの価額＝１円×物価水準による補正率×設計管理費等による補正率③

再建築価格方式の必要性
以上みたように、再建築価格方式は、評価替え期間の物価変動を織り込んだ評価方式である。
仮に再建築価格方式を適用しない場合には、評価額に物価変動が織り込まれなくなるので、物価の下落局面においては、新築家屋の評価額が在来分家屋の評価額を下回ることとなり（ケース１）、課税の不平等が生ずることとなる。
他方、再建築価格方式を適用する場合には、評価替えの時点で評価額に物価変動が織り込まれるので、物価の下落局面にあっても、新築家屋の評価額が在来分家屋の評価額を下回ることはな
い（ケース２）。また、物価の上昇局面においては、評価額が上昇する場合もあるが、この場合には評価額が据え置かれることになっている（ケース３）。
このように、再建築価格方式は課税の公平と納税者の税負担の双方に配慮した評価方式であるといえる。

３①

家屋に対する固定資産税の課税について家屋に対する固定資産税の課税の実際
家屋は土地とは異なり本則課税（評価額課税）となっており、評価額の増減が税額の増減に直結している。
現行の家屋の評価方法は再建築価格から経過年数による減価等を差し引いた、いわゆる「理論評価額」と前評価替えの際の決定価格である「据置価格」を比較し、納税者有利の観点から、低い方の価格を家屋の評価額として決定することとなっている。したがって、物価上昇期においては過去の評価替えに伴う再建築価格の上昇と経年減点による減価とのどちらが大きいかによって最終的な評価額が決定される。
「再建築費評点基準表」は建築物価等の動向を反映させるために、評価替えごとに更新することとされている。従前は建築物価等が上昇傾向にあったため、評価替えごとに評点基準表を更新するたびに再建築価格が上昇する傾向が見られ、この結果、築年次が古い家屋に関しては再建築
価格から経年減価分を差し引いた理論評価額が据置価格を上回る状況となる場合が多かった。
しかし、平成９年度評価替えにおける評点基準表の更新においては建築物価等の下落傾向が反映されたため、再建築価格が前年度評価額（平成６年度評価替え時の再建築価格）よりも低くな
る場合もあり、家屋の築年次によっては再建築価格から経年減価分を差し引いた理論評価額が従前の据置価格を下回る、即ち、税額が減少する事例が多く発生することになった。
このように家屋の評価額（税額）はその変動のパターンが築年次別に例えば木造家屋の場合には、概ね以下のように異なった状況になっている。
（ケース１） 昭和46年以前築の家屋（評価額ベースで８％、床面積ベースで40％）→ 据置価格がそのまま決定価格となる。
（ケース２） 昭和47年以降55年以前築の家屋（評価額ベースで20％、床面積ベースで23％）→ 平成９年度評価替え以降減価する。
（ケース３） 昭和56年以降築の家屋（評価額ベースで72％、床面積ベースで37％）→ 評価替え毎に減価する。
すなわち、家屋に対する固定資産税収の太宗を占める、比較的新しい家屋については評価替えのたびに税額が下がるのに対して、税収の割合は低いものの床面積ベースでは割合の高い、したがって対象家屋数が多い比較的古い家屋については評価替えがあっても価格は据え置かれ、税額が下がらない傾向にあるということになる。
築年次が古い家屋はそもそも評価額が低いことから、経年減価や最近の基準表改正によっても依然として据置価格の方が理論評価額よりも低いので、税額が据置のままになっているのである。
② 新築住宅の特例措置について
新築住宅の供給を促進するという住宅政策上の見地から、住宅に係る初期負担を軽減するため、新築後一定期間については、固定資産税の税額の一部を減額する措置が講じられている。
（概 要）（１）対象床面積…居住部分に係る床面積で、120㎡が限度（120㎡を超えるものは120㎡とする。）（２）減額割合…上記１の床面積に係る固定資産税額の１／２相当額を減額（３）減額期間…新築後、減額される期間は次表のとおり。

（４）適用要件（要件１）平成12年３月31日までに新築された住宅（要件２）居住部分割合要件‥ 併用住宅の場合、居住部分の割合が１／２以上であること（要件３）床面積要件… 居住部分の床面積が40㎡以上240㎡以下（共同貸家住宅の場合35㎡以上）であること（要件４）価格要件… １㎡当たりの価格が11万２千円（耐火構造住宅の場合17万６千円、準耐火構造住宅の場合14万４千円）以下であること（平成11年１月２日に新築された住宅から当該要件は廃止される。）
当該特例措置は昭和39年に新築住宅の供給促進の観点から導入されたものであり、創設当初は２年間の時限措置とされたものであるが、その後も引き続き住宅の供給促進を図ることが要請されているため、現在に至るまで基本的なスキームを変えることなく延長を繰り返してきた。
当該特例措置は家屋に対する特例措置の中では最大のものであり（平成10年度における軽減税
額は1,975億円（家屋に対する特例措置の約95％））、また、住宅用地の特例措置を除くと、固定資産税の特例措置の約53％を占める最大の特例措置となっている。
しかしながら、かねてより「新築後３年経つと家屋の固定資産税は倍増してしまう」というよ
うな納税者の誤解を招きやすいという指摘や、減税額が巨額である割には住宅建設促進という本

来の政策目的の効果が小さいのではないかという指摘が強い。ましていわんや、景気対策に資するという観点には何らの合理性もない。
なお、新築住宅に対する固定資産税の減額措置に係る30市におけるアンケート調査によると、「新築住宅の軽減措置を知っていたか」、「住宅の新築を検討する際、固定資産税について考慮に入れていたか」という問いに対して「知っていた」、「考慮した」と回答したのはいずれも２割程度であり、当該特例措置の住宅新築に対するインセンティブ効果には疑問があるのではないかという結果が出ている。
４

家屋に係る固定資産税に関する議論
家屋に係る固定資産税に関する以下の課題について、それぞれに掲げるような意見があった。
① 家屋に対する固定資産税の性格について○ 「土地に対する固定資産税には応益原則が妥当するが、家屋の価格には行政サービスの応益性は反映しないので、家屋に対して固定資産税を課することには合理的な根拠がない」という見解があるが、建物は土地から分離して存在するわけではなく、そこで生活あるいは経済活動を行うのである以上、土地には応益原則が妥当するが家屋には応益原則が妥当しないとはいえないのではないか。例えば、諸外国のプロパティ・タックスにおいても概ね家屋が対象となっているのは、そのような考え方に基づくものであると推測される。
○ 「持ち家に対する固定資産税は帰属家賃に対する課税と考えるべきものであり、持ち家に対する固定資産税は認められても、賃貸住宅に対する固定資産税には根拠がない」という見解があるが、これは、全ての課税は所得課税として位置づけられるべきであるという前提に立脚するものである。しかしながら、必ずしも現実には課税は全て所得課税として存在しているものではな
く、また、固定資産税を財産税として位置づけると考えるのであれば、持ち家と賃貸住宅を分けて考える必要はない。
○ 「既に使用価値がないような家屋や、居住していない家屋に対しても固定資産税が課税されるのはおかしい」という見解があるが、そのような家屋であっても土地と一体として行政サービ
スの受益がある以上は、応益原則に基づく固定資産税の課税客体とすることは妥当である。
○ 建物は土地のないところには存在し得ず、土地と建物とは本来一体として扱うべきであり、土地に対する固定資産税を応益課税であると考えるのであれば、建物も同じように切り離さないで考えてよいのではないか。ただし、その場合には、アメリカのプロパティ・タックスにおけるように土地と家屋とを一体の不動産として一体評価することを検討すべきではないか。
○ 「効率性の観点や租税の外部性の観点からは、移動性のない資産である土地と、移動性のある資本財である家屋に関しては課税の効果の違いがある」という考え方がある一方、「家屋に対する固定資産税は、市町村からの公共サービスの効果に関する外部効果を内部化するピグー税として、一種の混雑現象回避的な性格を有する税として位置づけることができるのではないか」という考え方もある。
② 家屋の評価方法について○ 現行の家屋の評価方法は緻密に過ぎるために、納税者にとっても分かりにくいのではない
か、あるいは、徴税コストの面からも過剰にコストが掛かっているのではないかとの批判もある
が、現在は電算化が進んでおり、新築時に一回評価を行えば、その後は機械的に評価額が算出できるのでそれほど徴税コストは大きくはない。また、固定資産税の家屋の評価額は相続税・不動産取得税・登録免許税などにおいても利用されていること等から、社会的なコストはかなり低く押さえられていると考えられる。
○ 現行の評価方法は物理的な積み上げ計算に基づく客観的な評価であるため、正確な評価を行うことができるならば公平な評価となること、課税の手続き面から見て他の代替的評価方法に比べて依然としてより妥当性が高いこと等、現在の評価手法は合理性があるものといえるのではな
いか。
○ 評価は市町村の一般職員が行うものであるが、現行の評価手法に習熟するまでには約３年を要する一方、職員の異動サイクルが短いため、評価担当職員の研修に苦労があることや、納税者の意識が変わってきており、古い家屋について評価額が下がらない仕組みについて審査申出等が増加している等の現状に鑑みれば、現行の評価手法の簡素化に努めるとともに、他の代替的方法の将来的な採用の可能性についての検討を進めていくことも必要ではないか。
③ 家屋に対する固定資産税の課税について○ 新築住宅に対する課税の特例措置については、当該特例が法律上は時限措置になっているにもかかわらず、事実上恒久化していること、また、住宅建設時に納税者が当該特例の存在をあまり意識していない現状からすれば、住宅の建設促進に対するインセンティブになっているとは考えにくい。仮に、当該特例に住宅新築に対するインセンティブといった本来の目的を発揮させるのであれば、現在の住宅ローン控除制度のように、当該特例の適用期間を徹底的に限定し、そのアナウンスを行うことが必要ではないか。
○ 現在の新築家屋に対する固定資産税の軽減措置は、当該特例の目的とされる住宅建設に対するインセンティブとしては効果的に機能しているとは考え難いが、初期負担の緩和という一定の役割は果たしているのではないか。しかしながら、納税者の負担感が徐々に緩和されるように軽減措置が縮小されるような、よりモデレートな緩和措置を講ずることについては、税制をより複雑化し、納税者にとっては、より分かりづらいものになるため望ましくないし、また、特例的な軽減措置をこれ以上拡大をすることは課税の公平の観点から好ましくない。
○ 「現在の土地と家屋に対する固定資産税のバランスは、家屋分の税負担が相対的に重くなっているので、今後は土地重課・家屋軽課とすべきである」という見解があるが、土地に比して家屋の税額が相対的に高いのは、主として土地について講じられる住宅用地の特例が過剰であることが原因である。従って、住宅用地の特例措置を見直せば、自ずと土地と家屋に対する固定資産
税のバランスは改善されるのではないか。
○ 経済学的な観点からすれば、理論的には土地重課・家屋軽課とすれば、建物建設の促進という観点での土地の有効利用は進むといえるが、一方で、土地・家屋に対する固定資産税のバラン
スは、大都市の場合と町村の場合など、地域や自治体の規模によって異なっているので、一概に全国ベースで議論することは難しく、地方の市町村ほど家屋に対する固定資産税に依存する傾向が強い現状を勘案すると、税収バランスの変更には慎重を要する。
○ 将来的に固定資産税の税率を各市町村が自由に決定することとなったとした場合、移動可能な資本財と考えられる建物に対する固定資産税の税率が各市町村によって異なることは、資本移動に伴う非効率的な資源配分や租税の外部効果をもたらすおそれもある。そこで、このような最適資源配分からの乖離や租税の外部効果を回避するために、家屋については税率を全国一律とす
ることは考えられないか。

第４

都市計画税について

１①

都市計画税とは
都市計画税の概要
都市計画税とは、① 都市計画法に基づいて行う都市計画事業② 土地区画整理法に基づいて行う土地区画整理事業の用に供する費用に充てるため、都市計画法に規定する都市計画区域のうち原則として市街化区域内に所在する土地及び家屋に対してその価格を課税標準として課する市町村の目的税である（地方税法第702条）。
このような目的税としての都市計画税の性格にかんがみ、都市計画税を課するか否か、その税率水準をどの程度にするかについては、地域における都市計画事業等の実態に応じ、市
町村の自主的判断（条例事項）に委ねられている。
このように、都市計画税は目的税であることから、普通交付税の算定にあっては、都市計
画税相当額の収入が当然あるものとして基準財政需要額にこれを算入しないしくみとなっている。また、同様の理由により、基準財政収入額には算入されていない。加えて、標準税率が設定されていないことから、その課税の如何が地方財政法第５条に基づく地方債発行の制限に該当するものではない。この観点からは、都市計画税は地方税の中では課税上の自由度
が比較的高い税目であるといえる。
なお、都市計画税の税収は課税団体数の増加等に伴い、年々増加してきたところであり、市町村税における目的税としては最大の税目となっている。このように、都市計画税は都市基盤整備のための財源としては極めて重要な位置を占めているところであるが、地価下落等に伴い、平成９年度においては初めて前年を下回る税収となった。
（参考）① 都市計画税の収入額の状況（単位：億円）
年度
平成８年度
平成９年度
②

総額
13,691
13,256

土地

家屋

8,659
8,381

5,032
4,874

都市計画区域を有する市町村数と都市計画税課税団体数との比較
区分

都市計画区域を有する市町村
都市計画税課税団体

団体数
1,994団体
798団体（注）都市計画区域を有する市町村数は、都市計画年報（平成９年建設省都市計画課調）によるものである。また、都市計画税課税団体数は、「市町村税の税率等に関する調」（平成11年度）によるものであり、条例による課税保留団体（９団体）を含む。
このように都市計画税は都市計画事業又は土地区画整理事業に要する費用に充てるために課税される目的税であるため、都市計画事業と同様の施設の整備を行う事業であっても、市町村が独自に行うものには都市計画税を充当できず、都道府県知事の認可を受けた事業でなければならない。また、今後は都市計画施設の更新（リニューアル）の事例が増加することが予想されるが、その際に建設についての許可を要しないような場合にも、都市計画税を充当することはできない。
② 都市計画税の沿革
都市計画事業等に要する費用に充てるための目的税としては、大正８年の都市計画法の制定と同時に創設された都市計画特別税があった。同税は当時の都市整備財源の必要性の観点から、都市計画事業による地価上昇による開発利益を還元する目的を有する「土地増加税」の性格を有する税として導入が図られたものであったが、紆余曲折を経てそのような本来の趣旨が実現されないまま附加税（税割り）として運用されてきた。
その後昭和15年の地方税法の制定により地方税制に関する制度が体系的に整備されたことに伴い、名称が都市計画税と改められ、地方税法に規定されることとなったが、昭和25年の地方税法の全面的な改正に際し、従来の都市計画税は必ずしも受益の濃淡にかかわらずこれを運用してきたところ、受益の限度において課税するという目的税本来のものとして運用することとして、同じく目的税である水利地益税に吸収されるに至った。
しかしながら、水利地益税の課税額は、課税客体たる土地又は家屋が課税の目的である事
業により特に受ける利益の限度を超えることができないものとされており、都市計画事業においてはその受益の限度を定めることが非常に困難であることから、都市計画事業の財源を調達する手段としては水利地益税はほとんど利用されなかったこと等の事情があったため、
昭和31年の税制改正において、都市計画事業の推捗のため、都市計画事業に要する費用に充てるための目的税として再び都市計画税が設けられ、その後の数次の改正を経て現在に至っている。
③ 都市計画税の課税標準額
都市計画税は、固定資産税の課税標準額となるべき額を課税標準とすることとされているので、一般には固定資産税と都市計画税の課税標準額は同一となるはずである。しかしながら、実際には、家屋に関しては固定資産税と都市計画税の課税標準額は同一であるが、土地に関しては、住宅用地に対する課税標準の特例措置における特例率が、固定資産税においては小規模１／６、一般１／３であるのに対し、都市計画税においては小規模１／３、一般２／３と異なっていることから、課税標準額が異なる状況になっている。また、当該特例措置の導入の時期が異なっていたこと等の理由により、平成６年度以降は負担水準も都市計画税と固定資産税では異なる状況にある。
なお、従来、都市計画税においては、固定資産税と同様の税負担の調整措置が講じられてきたところであり、平成９年度改正においても、固定資産税において「負担水準の均衡化」
をより重視することを基本とした税負担の調整措置が講じられることとなったことに伴い、税負担の引き上げについては、固定資産税と同様に負担水準に基づく税負担の調整措置が講じられることとなった。
しかし、引下げ措置及び据置措置については、市町村の税収に減収をもたらすものである
ことから、これを法律上一律に措置することとすると、都市計画事業等に要する費用に充てるための目的税であるという都市計画税の性質上、市町村における都市計画事業の遂行に困難をきたすおそれもあること等を勘案し、これらの措置については法律上一律の措置を講ずることとせず、各市町村がその都市計画事業の量や財政状況等を総合的に勘案して、その選択により同様の効果を及ぼす税額の減額措置を条例により講ずることができることとされた。
④ 都市計画税の税率
都市計画税の税率は、0.3％を超えることができない（地方税法第702条の４）。
都市計画税において、定め得る最高限度の税率すなわち制限税率しか法定されていないのは、都市計画税によって調達すべき財源が個々の市町村の都市計画事業又は土地区画整理事
業に要する費用の額等によって大きく異なるため、都市計画税については全ての市町村を通じて適用される一定税率や標準税率になじみ難い面があること等の理由に基づくものとされている。
したがって、市町村が採用すべき都市計画税の具体的な税率は、この制限税率制度の趣旨に十分配意し、都市計画事業又は土地区画整理事業に要する費用の総額、国庫支出金、受益者負担金等特定財源の額、当該市町村の財政状況等を総合的に勘案して定めるべきものである。
なお、都市計画税の制限税率は昭和31年度の税制改正において再び都市計画税が設けられた当時は0.2％であったが、これは、昭和25年に固定資産税が創設された当初、固定資産税の標準税率は1.6％であったので、固定資産税とあわせてこれを超えないことが適当であるとされたためである。その後、公共事業の拡大等に伴う都市計画事業費の増大に対処するため、
昭和53年度地方税法の改正により0.3％に引き上げられ、現在に至っている。
市町村において採用されている税率を見ると、制限税率0.3％を採用している団体が最も多く、次いでかつての制限税率であった0.2％を採用している団体が多いことから、制限税率の範囲内で市町村が自由に税率を設定できることになっているとはいっても、実際には制限税率をかなり意識した税率設定となっていることが窺われる。
（参考）都市計画税の税率採用状況（平成11年度）

税率区分
市町村数（団体）

0.15未
満

0.15以上0.20未
満

0.20以上0.25未
満

0.25以上0.30未
0.30 計
満

45

30

265

77

381 798２

平成８年度研究会報告における意見
平成８年度の本委員会では、以下のような意見が出された。
① 都市計画税のあるべき姿○ 地方のナショナル・ミニマムを超えるような水準の独自のものを提供しようということになると目的税、特に都市計画税が良いのではないか。
○ 都市計画税は、使途をはっきり示すことができれば、制限税率をやめ、課税するかどうか、税率、使途等を地方に一任する、そういう税になれるいろいろな条件を整えているのではないか。
○ 都市計画事業に充当するような目的税であれば、土地増価税にすべき性格のものではな
いか。
② 都市計画税の使途の明確化○ 都市計画事業は非常に期間が長くかかるので単年度では厳しいが、基金等を活用しつつ使途を明確化するというような議論が必要ではないか。
○ 議会等で歳入と歳出を一緒に議論することがないのは一番基本に欠けているような気がする。
○ 少し長い時間をとって地方独自の支出計画をたて、それに対する財源調達というような形で住民にそれを示していくということが必要ではないか。
このような議論を受け、自治省から都市計画税の使途の明確化を促進する旨の通知が発出されたが（平成８年11月20日自治省税務局固定資産税課長内かん）、以下に示すように必ずしも使途の明確化が促進されている状況にはないのが現状となっている。
３

都市計画税の使途の明確化の状況
平成11年度現在、使途の明確化の状況は、議会に対する明確化を行っている団体は12.7％、納税者に対する明確化を行っている団体は16.1％にすぎず、いまだ十分な使途の明確化が図られていない状況にある。
また、特別会計については、86.7％の団体が設置しているが、その殆どが地方財政法第６条に基づき設置が義務づけられている下水道事業のほか、土地区画整理事業に係るものとなっている。
（参考）都市計画税の使途の明確化の状況（平成11年度）① 議会に対する使途の明確化（予算・決算説明書（事項別明細書）において、都市計画事
業費に都市計画税収を充当していることを明示）
ア 明示有…100団体（12.7％）
イ 明示無…689団体（87.3％）
・明示の方法a 財源内訳の特定財源の欄に明記…42団体
b 備考等の欄に充当額を明記…４団体
c 予算・決算説明書の参考資料に都市計画事業の充当調書を作成…42団体
d その他…13団体② 住民に対する使途の明確化
ア 目的税である都市計画税の概要について毎年周知
A 周知有…322団体（40.8％）
B 周知無…467団体（59.2％）
・周知の方法a 市町村の広報誌…112団体
b 税に関するパンフレット…159団体
c 都市計画事業等の説明会における説明‥32団体
d 納税通知書（裏面等）に記載…51団体

e その他…24団体
イ 予算額又は決算額により都市計画税の使途を毎年周知
A 周知有…127団体（16.1％）
B 周知無…662団体（83.9％）
・周知の方法a 市町村の広報誌…92団体
b 税に関するパンフレット…16団体
c 都市計画事業等の説明会における説明‥10団体
d その他…15団体③ 特別会計の設置状況
ア 設置有…703団体（89.0％）（下水道事業特別会計、土地区画整理事業特別会計等）
イ 設置なし…87団体（11.0％）
４

都市計画税に関する議論
都市計画税に関する以下の課題について、それぞれに掲げるような意見があった。
① 都市計画税の税率のあり方について○ 都市計画税が目的税であるという観点からすれば、都市整備財源の必要額は個々の市町村によって事情が異なるのであるから、制限税率を地方税法上規定する合理的理由は乏し
く、また、課税自主権の観点からも、都市計画税の制限税率は不要なのではないか。
○ 課税団体のうち、半数近くの団体が制限税率を採用している状況から見ても、制限税率
が都市計画税の市町村における課税自主権をむしろ阻害している側面があるのではないか。
○ 課税団体によっては、制限税率があるからその税率で課税することが正当化されていると考えている向きもあり、そのような団体にあっては、制限税率の撤廃により税率の目安がなくなることを危惧する向きがあるかもしれないが、少なくとも、目的税である都市計画税においては、課税団体が課税するか否かを含めて自由に税率を動かせるということが、地方
自治あるいは課税自主権の観点からは望ましい。
○ 今後の地方分権時代においては、都市計画に対する市町村の果たすべき役割はより大きなものとなることが予想されるが、であればなおさらのこと、市町村がそれぞれの都市計画
事業の需要に応じて、税率調整によって納税者の税負担を決定できるような弾力的な仕組みとすべきである。
○ 市町村が税率による税負担調整を行う場合には、例えば受益の程度が異なると考えられる住宅地と商業地の税負担について、それぞれ別の税率を選択することができるようにすることも検討すべきではないか。
○ 今後の高齢化社会においては、バリアフリー、さらにはユニバーサルデザインを意識した街づくりを行う必要があるが、そのためには都市基盤整備のための目的税である都市計画
税は、市町村の税目の中では率先して市町村による税負担の自主的選択が可能となるようにすべきである。
② 都市計画税の税負担のあり方について○ 都市基盤整備の充実は、方向性としては今後の我が国にとっては重要な課題であり、そのためには都市計画税の充実強化が必要ではないか。少なくとも景気動向や地価動向等に左右されて税額が大きく変動するような状況は好ましくないのではないか。
○ 都市計画税が都市計画事業の財源を確保するための目的税としての性格を有する以上、都市計画事業の需要に応じて各市町村が自主的に税負担を決定すべきものであるから、その税負担のあり方は固定資産税とは別に各市町村が独自に決定すべきものである。
○ 「都市計画税は都市計画事業の財源であるにも関わらず、毎年、経常的に徴収されるのはおかしい。少なくとも事業量の増減によって税額も変動すべきではないか。」との批判があるが、都市計画事業は長期にわたる場合が多く、都市計画税は単年度の事業費にのみ充当されるものではなく、過去に実施された都市計画事業の償還財源として充当される部分が大きいことにも留意すべきである。
○ 都市計画税の税負担のあり方を考える場合には、中長期的な都市計画事業の事業量を勘案した上で、その税負担を議論すべきものであり、単年度において偶然発生する事業量の多寡により、毎年度税負担を増減させるために税率を調整することまで求められるものではな
いのではないか。
○ 納税者にとって都市計画税の税額計算をわかりやすいものとするという観点からは、例

えば、都市計画税の課税標準は本則どおりの価格そのものとするか、少なくとも固定資産税の課税標準額と同一のものとし、税負担の調整は課税団体が税率で行うようにすべきではな
いか。
○ 都市計画税については、創設時に想定されていたように、土地増価税としての機能を付与することとし、開発による地価の増加を「受益」と考え、その受益に対して課税できる仕組みとすべきではないか。将来、再び地価の上昇が見られるようになった場合には、都市計
画税に土地増価税の機能を明確に付与することを検討しておくべきではないか。
○ 都市計画税の納税通知書は固定資産税の納税通知書と同一であることから、都市計画税の課税団体にあっては納税者にとっての固定資産税の税負担感の重さの中には都市計画税の負担も含まれているのではないか。だとすれば、税の総体的な負担感を緩和するために都市計画税の税率を課税団体が自主的かつ機動的に変更するという方法も考えられるのではないか。
③ 都市計画税の性格と使途の明確化等について○ 都市計画税は、都市計画事業等に充てるために徴収する目的税であり、その負担は本来、都市計画事業に必要な経費との兼ね合いで、市町村議会の議を経て決定されるものであ
るはずであるが、現在、課税団体においてはそのような意識が薄いのが現状ではないか。したがって、このような状況を改善するために、例えば予算書等への使途の明記などの方法により都市計画税の使途の明確化を促進し、目的税としての税の性格の再認識ができるようにすべき。
○ 都市計画税は実務上、課税コストを軽減するために固定資産税と併せて賦課徴収されることから、都市計画区域における固定資産税の附加税（あるいは固定資産税の超過課税）ではないかという誤解を納税者から受けがちである。そこで、このような状況を改善するために、使途を明確化し、納税者に対して受益と負担の関係を明確に説明して行くことにより、目的税としてのアカウンタビリティの向上を図る必要がある。
○ 国の指導にもかかわらず、都市計画税の使途の明確化が進まないようであれば、例えば、①納税者に対する使途の明確化を市町村に義務づける、②議会への使徒の報告義務を課するといったことを地方税法上義務づけることも検討すべきではないか。
○ 現在、都市計画事業に関して特別会計を設けているのは、法律上特別会計の設置が義務づけられている下水道事業等の場合が多いが、都市計画税についての特別会計を設けることも検討すべきではないか。
○ 納税者の側から見ると、都市計画税と固定資産税はひとつの税であると誤解される向きも強いのが実態であり、固定資産税の負担が高いとの批判の中には都市計画税があるから高くなっているという不満も含まれているものと思われる。
しかしながら、都市計画税は固定資産税とは別個の目的税であり、その目的・使途が特定されていることを明らかにするために、例えば固定資産税・都市計画税の納税通知書を納税者に送る際に、都市計画税の目的や、当該市町村における都市計画税事業の内容・予算額・
都市計画税の充当割合等の説明書を同封するなど、都市計画税の使途の明確化を計ることにより、納税者の理解を得ていくことが必要である。
○ 都市計画事業のうち、どの程度が都市計画税によって賄われているのかを明確にすることには納税者に対する説得力があるのではないか。
○ 市町村において都市計画税の使途の明確化が実務的に難しいということであれば、実際に行っている先進団体の事例を参考にするとか、課税団体間で共同で検討を行うとか、でな
ければ、国が標準的な手法を設定するなどの技術的援助を課税団体に対して行うべきではな
いか。
○ 今後は、既に設置された都市計画施設の更新・機能向上や、バリアフリー、ユニバーサ
ルデザインの観点からの改善の事例が増加することが予測されるが、これらの今後増加が予想される将来に向けての都市基盤のリニューアル財源としても都市計画税の使途を拡充・弾力化してはどうか。

おわりに検討テーマの第１において見たように、我が国の固定資産税制度においては、平成６年度
評価替えから「評価の均衡化・適正化」が推進され、また、平成９年度評価替えから「負担水準の均衡化」に着手されるようになった。本委員会としては、このような仕組みに関しては総じて言えば「評価の公平」及び「課税の公平」の両面から、地方分権時代の固定資産税制度を構築するための基礎づくりの第一歩として評価すべきものと考える。
と同時に、本委員会としては現在の仕組みはあくまで経過的なものであり、課税の公平の観点及び地方交付税算定上の公平の観点からなるべく早期に評価額に対する課税標準のばらつき（負担水準）をある程度収斂した上で、「地方分権時代の固定資産税制度」を構築することが必要であると考える。
そこで本年度の委員会においては、負担水準の均衡化がある程度図られた後の将来的な固定資産税制度の姿が如何にあるべきかを議論したところである。固定資産税制度の将来像を議論することを通じて、各界各層において十分な理解を得ているとは言い難い現在の固定資産税を巡る議論を交通整理し、漠然とした納税者の不安感や誤解に対してある程度の説明を行うことにもつながるのではないかと考えたからである。
検討テーマの第２において論じられたところに見られるように、委員の中にも将来的な「地方分権時代の固定資産税制度」のあり方についてはいろいろな意見があったところであるが、① 納税者に対してアカウンタビリティの高い固定資産税制度とするためには、なるべく納税者に近いレベルで最終的な税負担のあり方が決定されることが望ましいこと。
② 例えば本則課税（評価額課税）と税率による税負担の最終的決定など、評価及び課税の両面で納税者にとって分かりやすい仕組みとすべきこと。
③ 固定資産税は、国税と税源をシェアしない市町村の独自税目であり、市町村の基幹的税目であることからみても、今後の地方分権時代においても市町村税収において重要な位置を占めるべき税目であり、引き続き税収の安定性への配慮をしていくことが重要であること。
④ 固定資産税の課税に当たっては資源配分の歪みが発生しないような配慮が必要であり、
このような観点から住宅用地の特例措置や減免措置も含め、課税の特例措置は極力限定的なものとすべきであること。
などの基本的な考え方の方向性については概ねのコンセンサスが得られたところである。そして、これらの方向性は、50周年を迎えたシャウプ勧告の趣旨にも適うものであるといえる。
今後、将来的な固定資産税の税率のあり方を考える場合には、標準税率未満の税率を採用する際の起債の全面禁止が許可制へと移行する予定の平成18年度までの間に十分に議論をすべきではないかという意見があった。なお、現行地方税財政制度の下では、標準税率未満に税率を設定することを実質的に認めることができるのは例えば長期にわたり地方交付税の不交付団体であり続けているような地方団体に限られるのではないかという意見もあった。
また、同時に、本年度の議論の中では、「固定資産税と住民税の税負担のバランスをどのようにして担保するか」、「税率自由化といっても、国が各市町村の税率設定に一定の枠を設定する必要があるのではないか」、「税率に対する統制以外にも、国が評価割合を設定して税収に対するマクロの調整機能を留保する必要があるのではないか」、「税率を自由化す
る場合には土地とは異なって移動性がある資本財である家屋や償却資産についての取り扱いを検討する必要があるのではないか」、「税率の自由化に当たっては、地域の実態に合わせた課税を行うためにも、用途別に税率を決定することができるようにすべきではないか」等の課題があることが指摘されたところである。さらに、負担水準がある程度均衡化した後に、どのように本則課税に移行するかについても未だ十分な検討は加えられていない。これ
らについては引き続き今後の本委員会における検討課題であり、今後とも議論を深めていく
ことが必要である。

他方、現下の課題として、平成12年度評価替えにおいて、固定資産税の負担調整措置はどのようにあるべきかについて、税制調査会等において広範な議論が行われた結果、負担水準の均衡化をさらに一層促進すると同時に、依然として続く地価下落を受けて税負担感が高い
都市部の商業地等に配慮した負担調整措置が導入されることとなったところである。本委員会としては「課税の公平」及び「地方交付税算定上の公平」の観点から、このような負担調
整措置の方向性は基本的には妥当なものであると評価する。
税負担のあり方に関しては、短期的には納税者の税負担感や市町村財政の状況を考慮せざるを得ないが、中長期的には固定資産税の性格や過去の負担の状況等も考慮しつつ、地方分権推進一括法において謳われた「地方税財源の充実確保」という地方分権時代の地方税全体の基本的方向性の下で、固定資産税以外の税負担をも合わせた総合的な観点からの議論が必要となろうというのがおおむねのコンセンサスであった。また、短期的な課題と中長期的な課題とを同時に論ずることには難があることも指摘された。
いずれにしても、現下の不安定な地価動向を勘案すると、直ちに中長期的な税負担の目標やあるべき水準を示すことは困難である。また、固定資産税の性格から何らかの税負担の目
標が自ずから定まるという考えを採ることにも難がある。結局のところ、当面は負担水準の均衡化をできる限り早期に達成するための負担調整措置を講じつつ、将来的な「地方分権時
代の固定資産税制度」においては、基本的には納税者自らが自らの税負担を決定することに意義を見いだしていくべきものと考えられる。

はじめに
資

料

編

地方財政の果たす役割

● 我が国の内政を担っているのは地方公共団体であり、国民生活に密接に関連する行政は、
そのほとんどが地方団体の手で実施されている。
● その結果、政府支出に占める地方財政のウェートは国と地方の歳出決算・最終支出ベース
で約２／３となっている。

地方財政のウェートの国際比較

● OECDの統計によれば、国民経済計算上我が国の地方財政のGDPに対するウェートは12.9％であるが、社会保障基金を除く一般政府支出の80％を占めるなど地方財政がカナダやドイツといった連邦制の国に匹敵する重要な地位を占めている。
● また、日本は国民経済に占める公的資本形成のウェートは6.6％（国1.0％＋地方5.6％）と高いが、地方団体はその約８割に相当する5.6％を執行しており、地方財政は国際公約である公共投資基本計画に沿った社会資本の整備に極めて大きな役割を果たしている。

地

方

財

政

の

現

状

Ⅰ 大幅な財源不足と高い公債依存度・・・通常収支の不足９兆8,673億円
恒久的な減税の実施に伴う減収額３兆5,026億円● 平成12年度の地方財政は、引き続き通常収支において９兆8,673億円程度もの大幅な財源不足が見込まれるほか、恒久的な減税の実施による減収額も３兆5,026億円程度あり、その不足を補てんするため交付税特別会計における借入れ等を行うとともに大幅な地方債の増発を行うこととな

ったところであり、その結果、地方債依存度は12.5％（交付税特別会計借入金を加えた実質的な公債依存度は17.1％）となっている。
財源不足額 平成12年度当初 通常収支 9.9兆円、恒久的な減税分3.5兆円
平成11年度当初 通常収支10.4兆円、恒久的な減税分等2.7兆円※ 平成10年度総合経済対策における特別減税影響分約0.1兆円を含む。
平成10年度当初 通常収支 4.6兆円、減税分0.8兆円
平成９年度当初 通常収支 4.7兆円、地方消費税未平年度化分1.2兆円
平成８年度当初 通常収支 5.8兆円、減税分2.9兆円
Ⅱ 多額の借入金残高・・・平成12年度末で184兆円● 地方税収等の落込みや減税による減収を補てんするとともに、数次の景気対策のために地方債を増発したこと等により近年借入金が急増し、地方財政は平成12年度末で184兆円の多額の借入金（対GDP比36.8％）を抱える見込みとなっている。
Ⅲ 個別団体の財政事情の硬直化・・・公債費負担比率15％以上が約６割（60.2％）● 個別の地方団体の近年の財政事情をみてみると、公債費負担比率15％以上の団体が全体の約６割である（60.2％）（平成10年度決算）など、硬直化が懸念される状況にある。
公債費負担比率が15％以上の団体数（）内は、全団体に占める割合
平成10年度 1,974団体（60.2％）
平成９年度 1,853団体（56.5％）
平成８年度 1,650団体（50.3％）
平成７年度 1,476団体（45.0％）
Ⅳ 今後も増大する財政需要● 今後も、過去に発行した地方債の元利償還金が増こうしていくことが見込まれる一方で、地方分権の推進に当たって、地方団体は地域における行政を自主的かつ総合的に広く担う（地方分権推進計画）こととされている。
● 徹底した行財政改革を推進する中にあっても、高齢社会に向けた介護保険の導入をはじめとする総合的な地域福祉施策の充実、住民に身近な社会資本の整備や災害に強い安全なまちづくり
等の重要政策課題に対応していくため、地方団体が担うべき役割とこれに伴う財政需要が増大するものと見込まれている。
地方財政の借入金残高の状況● 地方財政の借入金残高は、平成12年度末で184兆円と見込まれている。近年地方税収等の落込みや減税による減収の補てん、景気対策等のための地方債の増発等により急増し、平成３
年度から2.6倍、114兆円の増となっている。
● この借入金の増のうち、減税補てん債、財源対策債、減収補てん債、交付税特別会計借入金という特例的な借入金は51兆円と４割強（44％）を占めている。
● 特例的な借入金のうち赤字地方債である減税補てん債等と実質的な全国ベースでの赤字地方債である交付税特別会計借入金の合計は34兆円となっている。

● 公債費負担比率が高いほど、財政運営の硬直性の高まりを示すものであり、一般的には、財政運営上、15％が警戒ラインとされている。

個別の地方団体の財政運営● 地方財政は3,300余の地方団体の財政の総体であり、その多くは財政力の弱い市町村である。従って、地方財政の現状を考える際には、地方財政全体の指標のみならず、個別の団体ごとに財政状況を検討することが必要である。
● こうした観点から平成９年度の公債費負担比率の状況を見ると、15％を超える団体が半分を超える（56.5％）など、財政力の弱い団体をはじめ財政の硬直化が進んでいる。

地方分権推進計画（抄）（平成10年５月29日閣議決定）
第４ 国庫補助負担金の整理合理化と地方税財源の充実確保
４ 地方税財源の充実確保（１） 地方税
ア 地方税の充実確保（ア）国と地方の歳出純計に占める地方の歳出の割合は約３分の２であるのに対し、租税総額に占める地方税の割合は約３分の１となっており、歳出規模と地方税収入との乖離が存在している。
地方税については、基本的に、この地方における歳出規模と地方税収入との乖離をできるだけ縮小するという観点に立って、課税自主権を尊重しつつ、その充実確保を図る。
（イ）今後、地方分権の進展に伴い、地方公共団体の財政面における自己決定権と自己責任をより拡充するとともに、住民の受益と負担の対応関係をより明確化するという観点から、国と地方公共団体との役割分担を踏まえつつ、中長期的に、国と地方の税源配分のあり方についても検討しながら、地方税の充実確保を図る。
この場合、生活者重視という時代の動向、所得・消費・資産等の間における均衡がとれた国・地方を通じる税体系のあり方等を踏まえつつ、税源の偏在性が少なく、税収の安定性を備えた地方税体系の構築について検討する。
平成10年度においては、事業税の外形標準課税の課題を中心に、地方の法人課税について総合的な検討を進める。
これらの検討と併せて、地方税と国庫補助負担金、地方交付税等とのあり方についても検討を加える。
（ウ）このような考え方に立って地方税の充実確保を図っていく必要があるが、当面は、国庫補助負担金の廃止・縮減を行っても引き続き当該事務の実施が必要な場合や国から地方公共団体への事務・権限の委譲が行われた場合において、その内容、規模等を考慮しつつ、地方税等の必要な地方一般財源の確保を図る。
地方分権の推進を図るための関係法律の整備等に関する法律（平成十一年法律第八十七号）
（抄）
附 則
（検討）
第二百五十一条 政府は、地方公共団体が事務及び事業を自主的かつ自立的に執行できるよう、
国と地方公共団体との役割分担に応じた地方税財源の充実確保の方途について、経済情勢の推移等を勘案しつつ検討し、その結果に基づいて必要な措置を講ずるものとする。
地方分権の推進を図るための関係法律の整備等に関する法律案に対する附帯決議（抄）（平成十一年七月八日参議院行財政改革・税制等に関する特別委員会）
政府は、地方分権の推進を図るための関係法律の整備等に関する法律の施行に当たっては、住民に身近な行政は地方公共団体に委ねるという本法の趣旨を広く実現するよう努めるとともに、
特に次の諸点に留意し、その適用に遺憾なきを期すべきである。
（略）
一 本法の附則による地方税財源充実確保策の検討・措置については、地方における歳出規模と地方税収との乖離を縮小する観点から、国・地方を通じる税体系のあり方について抜本的な検討を行うこと。
また、各地域の実情に応じた事業を進めるため、国庫補助負担金のさらなる整理・合理化を早急に推進するとともに、存続する国庫補助負担金については、統合・メニュー化を一層推進し、運用・関与の改革を図ること。
（略）
右 決議する。
国と地方の税財源配分

● 我が国の財政は、最終支出ベースで国と地方の比率が概ね１：２となっているのに対し、国民が負担する租税収入の配分においては国と地方の比率は概ね２：１と逆転しており、最終支出と税源配分の間に大きな乖離が存在している。
● 我が国は、地域の経済力の格差等により税源が偏在しているため、地方交付税制度により地方財源を保障するとともに、地方団体間の財源の不均衡を調整している。また、特定の国税の全部又は一部を地方譲与税として譲与している。
● この結果、地方交付税による財源配分後の一般財源ベースでは国と地方の比率は42：58となる。

地方公共団体における行政改革の推進

● 地方分権や財政構造改革が進められる中、一層の地方行革の推進が求められることから、
地方分権推進委員会の第２次勧告を踏まえ、平成９年11月、新しい「指針」を策定した。
● 新しい「指針」においては、行革大綱を見直し、数値目標の設定等取組内容の充実を図る
とともに、これを住民によりオープンにしながら、一層の行政改革の推進に努めることを強く求めている。
● 今後、自治省が示した地方行革推進のための新しい「指針」に沿って行革大綱を見直し、より一層の行政改革に自覚ある取組を進めることが期待される。

①地方行革の新しい指針のポイント（ア）行政改革の一層の推進を
・ 行政改革大綱の見直しは早い時期に・ 各年度の取組内容を具体的に示した実施計画の策定（イ）数値目標の設定等により具体的で目に見える取組を（ウ）住民によりオープンに・ 積極的広報と住民意見の反映
・ 公正の確保と透明性の向上（エ）地方分権の推進に応じた新たな視点に立った取組を・ 自己責任の下での自ら考える行政運営
・ 総合的な人材育成
・ 事務事業の簡素効率化・総合化
・ 市町村等への権限委譲
・ 組織機構の自主性発揮と適切な定員管理（オ）財政の健全化に向けた取組を・ 既に計画・着手した事業等の必要性等のチェック
・ 会館等の有効活用、利用見込みや重複等のチェック
・ 補助金等の総額抑制
・ 公共工事のコスト縮減（カ）施策の重点的な推進を図りつつ、一層簡素で効率的な行政システムを・ 施策の重点的推進
・ 民間委託、規制緩和の推進
・ 定員管理の適正化（定員縮減と増員抑制）
・ 給与の適正化
・ 組織・機構の簡素効率化と外郭団体の統廃合等（キ）広域的な視点に立った積極的な取組を
・ 広域連合の活用等広域的な行政体制の強化
・ 広域的人材確保・研修、人事交流、広域的情報ネットワークなど（ク）サービス精神と経営感覚、首長のリーダーシップと職員の意識改革、住民の参画などを基
本姿勢に②平成９年指針に基づく定員管理の数値目標の設定・公表状況
・・・

都道府県・・平成11年度末までに100.0％（47団体中47団体）が設定・公表予定
指定都市・・平成11年度末までに83.3％（12団体中10団体）が設定・公表予定
市区町村・・平成11年度末までに77.8％（3,240団体中2,522団体）が設定・公表予定

第１

土地評価及び負担調整の枠組みの再検証について

固定資産評価制度調査会答申（昭和36年３月30日）（抜粋）
第２ 評価制度改正にあたっての基本的な考え方
Ⅰ 評価によって求めるべき固定資産の価格
１ 正常価格
上記のとおり、関係諸税の評価の現況にみられる税種間、資産間及び市町村間における評価の不均衡を是正するためには、評価方法の内容、評価の適正均衡を確保するための諸措置等について所要の改善を加える必要があることはいうまでもないが、まず、評価によって求めるべき固定資産の価格についての認識を明確に統一することが先決問題であると考える。
この価格は、さきに述べたように、関係諸税を通じ、いずれも時価主義をとっているが、課税の基礎となる固定資産の価格を時価によるものとすることは、時価が資産の価値を、通常、最も適正に、かつ、客観的に表現するものであること、過大な、若しくは不均衡な評価が行われた場合においても、納税者が比較的容易に判断を下すことができるので、納税者の立場を保護することになること等の観点からして、適切であると考える。
この場合における時価とは、各資産を通じ、正常な条件のもとにおける取引価格（以下「正常価格」という。）と考えるべきである。ここにいう正常価格とは、直ちに、現実の取引価格と同一視すべきものではない。現実の取引価格は、当事者間の事情等によって左右され、正常な条件と目し得ない主観的特殊的な条件のもとに成立しているものもあるから、正常価格は、現実の取引価格のうち、このような正常でない条件による部分があるときは、これを捨象して得られるその資産自体の本来の価値を適正に反映した価格である。評価方法の内容、評価の適正均衡を確保するための措置等の検討にあたっては、評価によって求めるべき固定資産の価格について、以上のような認識のもとに、統一した立場においてなされるべきである。これによって、おのずから、税種間、資産間及び市町村間における評価の均衡を確保する方途をうることができるものと考える。
２

評価額における政策的配慮の排除
固定資産の評価は、あくまでも、正常価格を求めることを目的として、各資産について定められた評価方法を適用して得られる評価額そのものによって行うべきであって、税負担の一般的調整、税負担の激変緩和、特定の政策に基づく税負担の配慮等税負担面のしんしゃく
は、評価のうえで加えるべきではない。
現行の評価においては、たとえば、固定資産税における土地の評価についてみれば、地価の騰貴に伴い、引き上げるべき指示平均価額について、税負担の急激な増加を避けるため、調整を加えてその引上率を緩和する等の措置がとられており、それが土地の評価水準の低位並びに資産間の評価水準の相違を招く有力な原因となっていると認められるが、評価の段階において、このような措置をとることは排除されるべきである。
もとより、価格事情の推移によっては、評価額が著しく引き上げられ、現行の税率のまま
では、税負担が増大する場合も予想されるが、このような場合には、税負担の変動を避ける
ために、後で述べるような課税標準、税率等における調整措置を講ずる必要があるとしても、このことを理由として、評価の面においてしんしゃくを加えるべきではないと考える。

平成９年度

固定資産評価の基本問題に関する調査研究報告書（抜粋）

固定資産税の土地評価における収益還元法の活用についての主な討議（１）導入の適否の観点から見た考え方
固定資産税の土地評価において収益還元法を活用することに関しては、大ぐくりすると以下のとおり、①肯定的な見方、②慎重な見方の双方の視点から様々な意見が幅広く各委員から提出されたが、さらに両論を踏まえた上で、③部分的な導入の可能性を指摘する見解が各

委員から提出された。
① 肯定的な見方○ 収益還元法重視は収益用土地の評価に関していえば、国際標準の観点からも妥当である。
○ 理論的には土地の価格は一般に当該土地の収益性を反映して形成されるものであり、収益は土地の経済的価値の本質を形成するものであることから、収益還元法を重視すべき。
○ 収益還元法を活用する意義としては、・特に地価下落局面では取引事例不足により取引事例比較法による評価の信頼性が低下する。
・今後、土地評価に係る訴訟の動向は地価公示価格等の精度にまで及ぶ可能性があるが、現行の地価公示は取引事例重視であり、説得力が弱い。
等の事情への対応があげられる。
○ 固定資産税の土地評価は取引事例比較法よりも収益還元法で行うことが望ましいという納税者からの要望がある。
○ 収益還元法を収益用土地については個別の各筆ごとに適用すべきである。但し、その場合でも他の評価方法の併用を考慮する必要もある。
○ 地価公示に収益還元法を有効に活用することにはまだ時間がかかるので、土地評価における収益還元法導入のための環境整備には、日本の場合にはむしろ固定資産税評価が主体となるべきではないか。また、その場合には、収益率など収益データの算定のために納税者からの基礎データの申告などの手だてが必要となるのではないか。
○ 収益還元法を活用することにより地価変動に伴う評価額の変動が安定化する。それがひいては税収の安定性にもつながる。
② 慎重な見方○ 収益還元価格は他の評価法（売買実例比較法、原価法）により評価した場合の評価額との乖離が大きい場合があること、基礎的データの信頼性などの技術的不完全性の問題がある
こと、実務上の問題があることなど、収益還元法の導入に当たっては改善すべき点が多い。
また、統計データが不十分であることから、固定資産税の評価に導入した際の実態面での判断材料に乏しい。
○ 理論的にはともかく、還元利回りの算出基準が不明確であり、収益還元価格が恣意的になるおそれがある。また、不動産市場の公開情報が未整備であり、賃料の正確な把握が困難なのが現状である。
○ 固定資産評価基準を定めた際に指摘された収益還元法を適用するための諸条件は依然として満たされてはいないのではないか。また、収益還元法は個別性、具体性が強いところが固定資産税の大量評価や課税の前提としての土地評価には馴染みにくいのではないか。
○ バブル崩壊により収益還元価格は地価公示価格の７割に近接しているという状況の変化
が、収益還元法活用の誘因を薄くしているのではないか。
○ 地方の小都市や農村部では収益還元法を全面的に用いると極端に土地の評価額が下がることが予想される。また、日本の場合は、地方自治体の種類、形態によって評価方式を変えることに対する納税者の理解が得にくいのではないか。
○ 収益還元法で土地残余法を適用した場合、地価下落局面では収益還元価格がマイナスになってしまう場合があり固定資産税評価には馴染まない。せいぜいのところ都市部の経済活動が盛んな地域を対象とするのが限度ではないか。
○ 収益還元価格を標準宅地に直接活用することについては、日本の鑑定実務においては取
引事例の蓄積はあるが収益事例の蓄積は乏しいのが現状であり、収益事例の蓄積はこれから進むのが現状であることから、現時点で収益還元法の導入を検討するのは時期尚早とはいえないか。また、収益還元価格を標準宅地の鑑定評価価格の決定の際に重視する方法の場合には、実務面、鑑定作業上の課題が残る。即ち、現在の不動産鑑定評価における三方式調整（取引事例比較法、収益還元法、原価法による鑑定価格の調整）と「収益還元価格重視」の実務面での整合性の確保の問題や、全標準宅地に収益還元法を用いることの作業負荷が大きいことなどが実務上の課題である。
③ 部分的導入論○ 収益還元法は全ての用途の土地に使えるものではなく、収益用土地に限ってその活用を検討すべき。特に、地価高騰期における取引事例比較法に基づく土地評価の検証手段としての活用が有効である。
○ 収益還元価格を標準宅地の７割評価の検証の指標として活用するのが現実的な活用方法

ではないか。この場合、例えば、評価率を代表的な標準宅地について求め、地域などのグルーピングをして収益還元価格をより精緻に活用する方法が考えられる。
○ 収益還元法は大都市部の収益用土地に限って、取引事例比較法による土地評価の妥当性の検証手段として公式に位置付けることを検討すべき。それにより固定資産税のアカウンタ
ビリティや納税者の固定資産税評価に対する理解も高まる。
○ 収益還元法を固定資産税の土地評価に活用する場合には、全土地に対して収益還元法を適用して収益還元価格を算定することは、実務上もコスト上も困難であることから、現行の評価手法である路線価方式や標準地比準方式に収益還元法を活用することが考えられる。例
えば、・標準宅地の適正な時価の評定時に不動産鑑定価格を活用するに際して、収益還元価格を当
該鑑定価格を求める場合により重視する。
・標準宅地の適正な時価の評定時に不動産鑑定価格を活用するに際して、収益還元価格を当
該鑑定価格そのものとして用いる。
・標準宅地の適正な時価の評定に際して、収益還元価格を取引事例比較法により当該評価額を求める際の評価率の検証手段として用いる。
など、いろいろな検証手段としての活用方法が考えられる。
○ 標準宅地の評価に収益還元価格を用いて、その他の宅地についてはそこから比準していくという方式の場合、画地計算や路線価方式と収益還元法との関係を整合的に考えることができるかどうかが課題となる。また、不動産鑑定評価の場合は最有効使用を前提に収益還元価格を求めるので、通常使用の場合を想定する固定資産税評価額との調整が必要となるのではないか。
○ 地価上昇局面にない場合は毎年評価を可能とする簡易な評価方法を採用することが好ましいと考えることもできるが、そう考える場合には収益還元法は手法が複雑であることから採用には慎重であるべきではないか。
○ 平成６年度評価替え以降の鑑定評価導入により、固定資産税の土地評価に収益還元法が部分的に活用されているともいえるが、まだ鑑定評価価格と収益還元価格の間には乖離がある。そこで、現在の土地評価方式のスキームを活用して、標準宅地の鑑定評価に、平均的な土地利用によって得られる評価基準日現在の収益還元価格を直接用いることが考えられる。
但し、平均的な収益還元価格を導入するためには以下のような条件整備が必要となるのではないか。
・標準宅地の平均的な収益価格を不動産鑑定士が求める場合には、賃貸価格の明細などの法
人税申告資料を活用できるようにする。
・評価基準日現在における還元利回りの明確化及び標準化を図る。
・地価公示価格の算定そのものに収益還元法を導入する。
・標準宅地、地価公示地点を増設する。
・収益還元価格に対する不服申立制度を設ける。
（２）固定資産税の性格論から見た評価手法の考え方
委員からは以下のとおり、「評価の方法については、税の性格と密接に関連する」という考え方が示される一方、「税の性格論もさることながら、評価は税額算定の一過程であることから、評価の方法もより機能的に考えることが可能」という考え方が示された。
① 税の性格論から見た評価手法○ 取引価格には将来収益予想が含まれるので、現在の収益をもとに決まる収益還元価格とは異質であり、固定資産税の課税標準としては本来は不適切。この観点からは評価額を（将来収益により決定される）地価公示価格の一定割合とすることは適当とは言いがたい側面もあるが、現実問題としては税法上「適正な時価」とある以上、評価額を地価公示価格の一定割合とすることもやむをえない。但し、その場合の一定割合は税額が資産が生み出す収益を超えない範囲に定める必要がある。
○ 評価についても租税原則を抜きに考えることはできない。「中立・公平・簡素」の租税原則により資産価格への課税か収益価格への課税かを検討すべき。実際にも世界の先進国の固定資産税は、資産価値課税と収益課税が二分しているのが現状である。
○ 「中立・公平」の原則から見ると、資産価格課税は課税標準額が同じでも収益パターン
が異なると収益に対する実質的税率が異なるので、公平でも中立でもない。収益課税ではそのようなことが起こらず、「中立・公平」の原則を満たす。望ましいのは「収益」が課税ベースとなることであり、収益還元価格を直ちに「適正な時価」とすることは問題がある。

○ 本来は税の性格を考えないと評価の方法は決められないのではないか。その場合、固定資産税は実物財産にしか課税しないのであるから、実物財産についての便益が生ずるところに課税をする税であり、応益原則に基づくものである。即ち、固定資産税は収益税であり、資産が生み出す収益により支払える額であるべき。従って、本来は固定資産税の課税標準は
収益そのものであるべきだが、税法上「適正な時価」とある以上は収益還元価格を課税標準とすべきではないか。
○ 固定資産税は税の性格から見れば財産税とすべきものであるが、そもそも収益税であるか財産税であるかという固定資産税の性格と評価方法は直接の関連があるとまでは言い難い。固定資産税は収益税であるから収益還元法を評価方法として用いるべきであるとか、固定資産税は財産税であるから取引事例比較法によるべきであるという議論には論理的混同が見られるように感じられる。
② 機能的視点から見た評価手法○ 固定資産税の場合、不動産のみを対象とし、その他の資産状況を無視する点で応能原則や応益原則に精密に対応することには限界があり、評価額の決定に過度の正確性を求める必
要性は低い。正確性は納税者の納得やアカウンタビリティと評価コストとのバランスに
この解釈は、固定資産税の土地評価に関しては、評価基準に定める評価方法をとる以上は、評価事務作業の必要上、賦課期日から遡った時点を価格調査基準日とせざるを得ないことから、価格調査基準日から賦課期日までの間の地価下落等の安全率を見込んでその割合を３割とすることは適法であるという考え方を前提としているものであり、いわゆる「バッファー論」に立脚する考え方と受け止められている。
このような「バッファー論」は固定資産評価を税の性格もさることながら、大量評価という固定資産税評価の性格からは、評価手法の機能面に重きを置いて評価額の算定を行うことはやむを得ないとする考え方の一例であるとも解される。
（３）その他の視点
その他に各委員から、固定資産税の土地評価における収益還元法の導入に関連して、以下のような考え方が示された。
① 評価手法の検討に際しての前提について○ 導入に際しては、「売買実例方式の評判が必ずしもよくないこと」、「取引事例が少なくなってきていること」などの実状を考慮した政策的視点を明確化する必要がある。
○ 固定資産税の性格論と評価のあり方は直接結びつくものかどうか、また、固定資産税の負担水準と評価のあり方とは直接結びつくものかどうかについては十分な検討が必要ではな
いか。
○ 地価上昇期には収益還元法重視、地価下落期には取引事例比較法重視が現実的・妥当な価格に近づくのではないか。
○ 収益還元法を評価手法として考えるか、検証手段として考えるかについて検討する必要がある。
○ どのような評価方法を採用するか自体についての評価の基準を考えるべき。例えば、「評価に対する納税者の理解」、「評価の簡素さ」、「評価の公平性」、「評価の客観性」、「税収の安定性」などが考えられるのではないか。
○ 収益還元価格を志向する考え方の中には、収益還元価格を活用することが結果的に固定資産税の負担水準を低く抑えることに役立つという考え方が存在しているのではないか。
○ 土地の評価方法として土地の種類、用途により異なる複数の評価方法をとる場合には、評価方法間の均衡の確保の問題が生ずる。また、このような評価方法の複線化により居住用土地から収益用土地への税負担のシフトが発生するおそれがあることに留意すべきではないか。
○ 市場に対する信頼をどの程度評価手法を検討する上で考慮するかによって評価方法は異なったものとなりうる。
○ 納税者のわかりやすさの追求と、行政がどこまで評価の正確性に手間をかけられるかというトレードオフの問題は、具体的な評価方法の検討の場合にも考慮されるべきではないか。
○ 収益還元価格調査を調査結果の分析を進めた上で、評価手法の検討にも活用してはどうか。
② 固定資産税の負担水準・負担調整との関係について○ 税負担は負担調整措置などにより決まるものであり、評価額は税負担決定の要因の一つ

に過ぎない。あるべき負担水準の決定は、評価水準や評価方式ではなく租税政策の問題である。
○ 最近の税の負担論は入口論（評価＝地価）の動きに振り回され過ぎて、出口論（税の負担水準）の議論との混同があるのではないか。
○ 評価手法の検討にあたっても、税負担の調整との関係を念頭に置くことが必要なのでは
ないか。
③ その他
○ 現実には、収益価格の評価を直接行うことはできないので、取引事例価格に収益・時価比率調査から求めた評価率（修正率）を乗ずることにより適正な時価を求めるという代替的な方法が考えられる。この場合、応益原則に基づく場合には個別の収益に着目するのではな
く、一般的報償原理に基づくことから、評価率（修正率）は全国一律ではなく地域別や用途別で考えることもできるのではないか。なお、将来的には市場の取り引き情報から直接収益を評価することも検討すべき。
○ 固定資産税の評価で収益還元法を活用する場合には、土地及び建物の一体評価を考慮す
べきではないか。日本の固定資産評価において土地・建物を分離して評価してきたのは、日本の不動産に対する課税の歴史的経緯や日本社会における不動産の特性によるものであり、それなりに評価すべきものであると思われるが、他方、多くの先進諸国では不動産を土地・建物一体のものとして捉えており、固定資産に対する課税においても土地と建物とを一体として評価する方法を採用しているという実態もあるので、土地・建物一体評価に係る各国の状況を引き続き研究する必要があるのではないか。
固定資産税の税としての性格は収益税ではなく財産税であって、固定資産税が通常その財産の所有によって得られる収益から支払われることを予定していることは評価の手法の問題
としてよりもむしろ、あるべき負担水準の問題として議論されるべきであり、評価は評価として技術的にその手法を考えるべきであるという見方が示された。
一方、固定資産税の土地評価においては税の性格から収益そのものを評価額とすべきであるが、法律が「適正な時価」を価格としている以上は収益還元価格を評価額とすべきであるという考え方もある。
さらに、依然として日本の不動産市場は、固定資産評価基準を策定した際に収益還元法を活用する場合の問題とされた条件整備がなされていないという指摘もある。
また、税の性格論はさておいても、収益用土地に関しては収益還元法を活用することが世界の潮流であるという現実を重視すべきであるという考え方もある。但し、例えばアメリカの各州で見られるように、収益還元法を採用している場合であっても、必ず売買事例方式等
による評価を併せて採用していることに留意すべきであるとの意見も聞かれた。
他方、現在の固定資産評価基準による評価手法において、不動産鑑定評価価格の活用の段階で部分的・限定的にではあるが収益還元価格が活用されている日本の評価実務の実態もあるとの指摘もあった。
本部会における議論においては、このようにいろいろな観点からの意見が出されたが、依るべき立場によって、固定資産税の土地評価において収益還元法を活用する可能性について
は、肯定的な見方、慎重な見方、部分的な導入の可能性を指摘する見解など、いろいろな視点が各委員から提出された。
しかし、いずれの視点に立つ場合であっても、現在の日本における収益還元法の実情そのものに課題が内在していること、また、そのような現状にある収益還元法を固定資産税の土地評価において直ちに活用する際の課題があることについては委員の間に大きな意見の相違はなかった。
また、このような課題を孕みつつも、収益還元法を何らかの形で収益用土地を対象としてその評価において活用する可能性とその手法を検討すべきではないかという点についても委員の間に大きな見解の相違はなかった。
そこで、本年度の土地部会の議論の取りまとめとしては、一定の前提条件の下において求められる理論的な価格としての収益還元価格を、例えば収益用土地の評価額の検証手段等、固定資産税の土地評価において何らかの形で活用することを引き続き検討することが必要であるが、具体的な活用の方法については、上記のような状況からその可能性を示唆するに止めることとしたい。

平成11年１月13日
土地政策審議会意見取りまとめ
ポスト「右肩上がり」時代の土地関連諸制度のあり方

抜すい

第３ 収益を重視する方向での不動産鑑定評価制度の確立
１ 収益重視の不動産鑑定評価の必要性と問題点（１）略（２）収益重視の不動産鑑定評価を行うに当たっての問題
しかし、今後収益重視の鑑定評価を進める上においては、次のような点に留意しておく必要がある。
①第一に、戸建住宅や郊外のファミリー型マンション、テラスハウス等については、借地借家法制度等の影響もあって、現時点で合理的な賃貸市場が成立していない状況にあると認識する。このため、自己使用目的の最終的な購入者は、近傍類似の取引価格を取引指標として、一般に収益性を前提としない取引がなされており、このような場合は合理的な市場での賃貸を想定することに無理があるため、収益還元手法の適用が困難であり、どのような場合にもこの手法が活用できるわけではない。
②第二に、我が国では、収益還元法を適用して収益価格を求める場合、（ア）一般に成約賃料や取引価格に関する情報を市場で入手しにくいため、収益価格の算定のために必要となる還元利回りを市場から求めることが困難な面があること、（イ）我が国の商業用不動産の賃貸借慣行では建物の賃貸借期間を原則２年とすることが多く、また、６ヶ月の事前通告による解約が認められている等の事情もあって、不動産の長期的な収益見込が立てにくい面があることも事実であり、欧米と比較して、純収益の算定や還元利回りの採用に当たって、将来のリスクをどのように見るかという点で難しい面があること等の問題点が指摘されている。
③第三に、収益還元法は、これまで安定した地価の上昇を前提に適用されてきたために、有期還元手法の導入、還元利回りの算定、試算価格の調整等においてやや精緻さを欠くきらいがあり、より実践的な具体的手法を検討する必要があるとされている。
これらについては、今後、不動産の取引関連情報のオープン化、良質な住宅あるいは商業
ビル等の賃貸借市場の進展、賃貸借慣行等の変化により改善されていく可能性があると考えられる。

固定資産過大評価替国家賠償請求事件（大阪）（平成７年（ワ）第9498号
平成８年（ワ）第3576号）
１

判決年月日

平成11年２月26日

２

被国ほか15市町告３ 主な争点① 固定資産評価基準及び本件通達が租税法律主義及び租税条例主義に違反するか否か。
② 固定資産評価基準の内容が憲法に定める財産権の保障・健康で文化的な最低限度の生活を営む権利の保障・法の下の平等に反するか否か。
③ ７割評価通達が地方税法にいう適正な時価の解釈を誤った違法な通達であるか否か。

④ 本件土地に関する評価替えが、地方税法にいう適正な時価を上回る違法な評価替えか否か。
４ 判決の要旨
主文：原告らの請求をいずれも棄却する。
① 争点１（１）固定資産評価基準と租税法律主義及び租税条例主義
すべての課税要件を法律又は条例で定めるのは、実際上困難であり、憲法は一定の範囲内
で法律又は条例から下位の法形式に委任することも許容しているというべきである。
固定資産評価基準は全国的な評価の統一を図り、市町村間の均衡を維持するという見地から評価の実施方法や手続といった専門的技術的かつ細目的な事項を自治大臣の告示に委任したもので、その目的、内容、程度も明確であり、租税法律主義に反するものではない。
（２）７割評価通達と租税法律主義
この通達は、新たに固定資産の評価の基準を定めたものではなく、市町村長に対する法的拘束力を有しない公的な解釈指針を示したものに過ぎないので、租税法律主義に反するとはいえない。また、評価基準の解釈指針として合理的なものであり、通達を機縁として評価替えが行われたとしても、通達自体によって課税要件が変更され固定資産税額が増税されたということはできない。
② 争点２
生存権的土地と非生存権的土地とを区別すること自体が憲法上の要請であるかは大いに疑問であり、両者の区別は困難というほかはない。
固定資産評価基準を定めるに当たり、固定資産の利用形態や所有者の経済的状態等をどこまで勘案すべきかは、立法府の広範な裁量に委ねられる性質のものである。したがって、評
価基準においては、売買実例方式が著しく不合理と認められない限り違憲の問題は生じない。
大量迅速に評価するために、すべての土地について一律の評価方式を採用する必要性は否定できない。
また、生存権的土地をその他の土地と区別せず、一律に売買実例方式によって評価することが法の下の平等に反するとはいえない。
③ 争点３
固定資産税は、資産の客観的な価値に着目し、その資産を所有する者に対して課税する財産税というべきである。
（１）適正な時価
適正な時価とは、社会通念上正常な取引において成立する当該土地の取引価格すなわち客観的な交換価値をいうものと解するべきである。
（２）収益還元価格の採用について
固定資産税は応益原則に立脚した財産税としての性質を有するが、個々の土地について、行政から受ける受益は、個別に考えるのではなく、当該土地を所有することにより当然考えられる一般的な受益といわざるを得ないもので、収益還元方式に関する明示的規定が置かれていないということは、地方税法が収益還元方式の採用を断念したものとみることができ、現行法上、取引価格とする考え方が採用されているとみるのが最も自然である。
（３）通達（７割評価）の合理性
・ 評価基準は、各筆の土地を個別評価することなく、諸制約の下に大量の土地について可
及的に適正な時価を評価する技術的方法と基準を規定するものであり、これが適正な内容をもち適正に運用される限り、これによって求められた価格は適正な時価と考えられる。
・ 固定資産税評価と同時に売買実例価額を評価の基礎とする地価公示価格を基礎として、
固定資産税評価額の全国的な統一均衡を図るために、固定資産評価基準の内容及び運用により適正化を図るための解釈指針として、標準宅地の評価を地価公示価格の一定割合とすること自体は何ら不合理ということはできない。
・ 地価公示価格を基礎として標準宅地の評価を考える場合、地価公示価格における不正常
要素は、経験則上、通常は３割の範囲内に収まるものと推測され、標準宅地の評価を地価公示価格等の７割とすることは、それなりに合理的な評価方法であるということができる。
④ 争点４（１）価格調査基準日
地方税法にいう適正な時価が、一概に地価公示価格そのものともその７割ともいうことはできない。
一連の固定資産評価の事務は一定の期間を要するものであり、地方税法が固定資産の評価に基づいて固定資産税を賦課する制度を採用している以上、賦課期日を遡ったある一定の時
点において固定資産の評価をすることが前提となっており、賦課期日を遡った一定時点を価格調査時点とすること自体、何ら地方税法に反するものということはできない。
しかし、地方税法上、適正な時価の算定基準日は賦課期日である当該年度の初日の属する
年の１月１日であり、大量の土地について、将来の価格の変動を確実に予測することが困難であることは否定できないものの、価格調査基準日を可能な限り賦課期日に近接させることによって、価格の変動を一定の範囲内において予想することは可能であって、その場合において、課税処分の謙抑性の見地から、適正な時価を一定の範囲で下回った評価をすることは何ら地方税法の趣旨に反するものではなく（なお、著しく下回るような場合には、別途、裁量権の逸脱の問題も生じてこよう。）、かかる観点からすれば、控えめな評価によって、価格調査基準日において、賦課期日における適正な時価を上回らない評価を行うことは十分可能である。
（２）基準年度の価格
地価公示価格に含まれる地価の上昇に対する期待等不正常要素は、地価下落期においては
地価上昇期より減少し、地価公示価格と地方税法上の適正な時価が接近する傾向にあったと考えられるにもかかわらず、本件評価替えにおいてもH4.7.1からH5.1.1までの地価下落の変動率を乗じた価格の７割を目途として評価された結果、固定資産税評価額が適正な時価を上回るという事態が生じないようにするための安全弁が結果的に設けられていたということができる。
（３）据置年度の価格
地方税法の法文上は、第２年度及び第３年度においても、固定資産税の課税標準は原則として基準年度に係る賦課期日における適正な時価をされている。第２年度、第３年度の地価動向まで基準年度の評価替えにおいて予測することは事実上困難であって、むしろ地方税法が据置制度を採用している以上、その後の急激な地価の変動等予定外の事態が生じた場合には、評価方法に関する地方税法の改正や課税標準の特例措置、税率の調整等によって対処す
ることが予定されているとも考えられるのであって、これらの点に鑑みれば、基準年度における固定資産税評価に当たっては、基準年度に係る賦課期日における適正な時価をもって評価すれば足りるというべきである。

固定資産税その他の租税の課税の基礎となるべき固定資産の評価の制度を改善合理化するための方策に関する答申（固定資産評価制度調査会答申）（昭和36年３月30日固定資産評価制度調査会長より内閣総理大臣あて）
第一

固定資産の評価の現況及び問題点

一 固定資産税
１ 評価の現況（１） 現行評価制度のあらまし（イ） 土地
a 農地，宅地及び山林（a） 農地，宅地及び山林の評価は，前述したように，評点式評価法によって行なうものとされ，評点数は，農地及び山林にあっては，地力等の較差を基準とし，宅地にあっては，利用度等の較差を基準とし，それぞれ，求めるものとされている。
（b） 現行の指示平均価額は，昭和30年度の指示平均価額を基礎として算定されているが，
昭和30年度の指示平均価額は，田にあっては，全国平均の反当収益額を資本還元して得た
額，畑にあっては，田について求められた上記の額を田畑の売買価格比によって補正した
額，宅地にあっては，都市部，町村部の別に求めた売買実例価格を基礎として算出した額，
山林にあっては，全国平均の山林素地の売買価格について，それぞれ，適正な時価との関連，評価の安全度等の諸点を考慮して，いずれも70％の率を乗じ，さらに，前年度との対比による税負担の激変緩和のための考慮を加えたうえ，全国平均価額を算出し，市町村別の指示平均価額は，これを基礎とし，農地にあっては，気象等の自然条件，二毛作の可否等の経済条件及び前年度の指示平均価額等の全国比によって，宅地にあっては，市町村別の人口１
人当り所得税額，宅地売買地積率等によって，山林にあっては，郡市別の売買価格，賃貸価
格等によって，それぞれ，市町村別に補正を行なって算定している。

土地の評価事務に１年間を要する理由

１

土地評価の基本的な仕組み
土地の評価については、評価基準上、売買実例価額を基準として評価する方法が基本となっており、具体的には、売買のあった土地のうち同類型の土地と評価対象地について、その価格形成要因や時点等を比較考量して評価対象地の適正な時価を求める方法である。
この具体的な方法としては、①各筆の土地ごとに売買実例地と各筆の土地の価格形成要因
や時点等を比較考量して評価する方法（売買実例地比準方式）と、②ある特定の区域内の土地のうちから標準的な土地を定め、この標準的な土地について正常と認められる価格を求めて、この価格に比準して、特定の区域内の他の土地の適正な時価を評定する方法（標準地比準方式）とがある。
評価基準においては、田、畑、宅地及び山林のように筆数が膨大な土地については②の方法により、その他の土地（牧場、原野、雑種地等）については原則として①の評価方法（それにより難い場合には周辺土地に比準）によっている。
２ 宅地の評価について（路線価方式の場合）（１）状況類似地域の区分〜標準宅地の評価まで（市町村）
市町村は、まず、当該市町村の区域を商業地区、住宅地区、工業地区といった土地の利用状況が共通な地域（用途地区）に大きく区分し、さらに街路状況、宅地の利用上の便など価格形成要因がおおむね同等と認められる地域ごとに細区分する（状況類似地域）。
このようにして区分した各状況類似地域内において、主要な街路を選定し、その街路に沿接する宅地のうちから、奥行きの長さ、間口の広さ、形状等が標準的な宅地を選定する（標準宅地：平成９年度評価替えにおいては全国で約41万地点）。
ここまでの作業に、市町村では１〜２ヶ月を要する。
次に、宅地については、平成６年度評価替えから鑑定評価価格等を活用することとなったことから、標準宅地の適正な時価の評定に当たり、不動産鑑定士に鑑定業務を委託し、売買実例の収集に当たる。
この作業に４〜５ヶ月を要する。
このようにして、基準年度の前年の１月１日の地価公示価格・都道府県地価調査価格及び鑑定評価価格を活用して（７割目途）、標準宅地の適正な時価を求める。
（２）基準地価格の検討（自治大臣及び都道府県知事）
市町村長は、標準宅地の中から最高価格である宅地（基準宅地）を選定する。
自治大臣は、全国的な宅地評価のバランス調整を図るために、各都道府県所在市（指定市）において、市長が評定した基準宅地の適正な時価について指定市間の評価の均衡を考慮して所要の調整を行う。
この基準地価格の検討のため、自治省において基準年度の前年の５月頃にヒアリングを行
い（「基準地・標準地に関する調査」）、６月〜10月頃にかけて基準地価格の検討を行う。
また、都道府県知事は、都道府県内の宅地評価のバランス調整を図るために、指定市以外の市町村に対して、自治大臣と同様の方法によって基準宅地の適正な時価等について市町村間の評価の均衡を考慮して所要の調整を行う。
以上の作業に４〜５ヶ月を要する。
（３）標準宅地の評価〜主要な街路に係る、隣接市町村との価格調整及び相続税路線価との調整まで（市町村）
賦課期日の１年前の鑑定価格等を活用して標準宅地の評価を行い、その後に当該標準宅地

の接する主要な街路の路線価を付設すると同時に、隣接市町村との間で、主要な街路の路線
価についてバランス調整を行う。
土地基本法第16条の趣旨を踏まえ、相続税評価額と固定資産税の評価額の適正化を推進
し、均衡を確保する必要がある。
そこで、隣接市町村との価格調整に加えて、相続税路線価との価格の調整を行う。
以上の作業に７〜８ヶ月を要する。なお、当該作業は上記（２）と平行して行われる。
（４）各筆の評点数の付設まで（市町村）
主要な街路の路線価について、隣接市町村間及び相続税とのバランス調整が済んだ後、その他の街路について路線価を付設する。
その他の街路の路線価を付設する場合についても主要な街路と同様に、隣接市町村間及び相続税路線価とのバランス調整を行い、評価基準に規定する画地計算法を適用して各筆の標
準評点数の付設を行う。
以上の作業には３〜４ヶ月を要する。
（５）自治大臣、都道府県知事による指示平均価額の決定〜各筆の土地の価額の決定まで
市町村長は、① 標準地の適正な時価と当該標準地の前年度の評価額との変動割合を求める。
② 状況類似地域内で標準地の地価の変動割合と異なると認められる地区があるときは、当該割合が異なる地区ごとに区分し、当該地区の拠点地の価格を算定する。
併せて、当該地区の前年度の評価額の合計を算出し、①の割合を乗じて当該地区の総評価
見込額を算出する。
③ ②によって求めた各地区の総評価見込額を算出する。
自治大臣及び都道府県知事は、市町村長が算出した上記①〜③の内容を検討する。
このため、自治省においては、基準年度の前年の12月にヒアリングを行い、総評価見込額を確定する（基準年度の１月）。
以上の要領によって、市町村ごとに確定した総評価見込額を当該市町村の総地積で除して指示平均価額を算出して、市町村に対して当該平均価額を指示する。
このような手続きをとるのは、各市町村内の宅地のバランス調整を自治大臣及び都道府県知事が担保するための措置である。
市町村長は、自治大臣及び都道府県知事が算定した指示平均価額をもとに評点一点当たりの価額を算出し、各筆の土地の評価額を決定する（基準年度の２月末）。
上記の作業に３ヶ月を要する。
以上が評価替えに係る宅地の評価事務の流れであり、評価基準に基づき市町村が評価実務を行い、かつ、自治大臣及び都道府県知事がバランス調整作業を行うためには、１年以上の期間を必要とすることになる。
したがって、宅地の評価事務に１年間を要することには合理的な理由があるものと考える。

基準年度・据置年度の下落修正措置のスキーム（A） 価格調査基準日である平成８年１月１日から平成８年７月１日までの半年間（６ヶ月）の間に地価が下落したと認める場合には、それを反映させる。

（B） 平成10年度は据置年度であるが、価格調査基準日である平成８年１月１日から平成９
年７月１日までの１年６ヶ月の間に地価が下落し、課税の均衡上著しく均衡を失すると認められる場合、簡易な方法により価格を修正できる。
（C） 平成11年度は据置年度であるが、価格調査基準日である平成８年１月１日から平成10
年７月１日までの２年６ヶ月の間に地価が下落し、課税の均衡上著しく均衡を失すると認められる場合、簡易な方法により価格を修正できる。

地方税法附則第17条の２第１項の規定に基づく修正基準
Ⅰ

基本的事項
地方税法附則第17条の２第１項の規定に基づき、平成10年度又は平成11年度に宅地の価格を修正する場合の方法を定めるものである。
Ⅱ 具体的修正方法
１ 地域区分・ 市街地宅地評価法適用地域においては用途地区、その他の宅地評価法適用地域においては用途地区に相当する地区（以下「用途地区等」という。）を単位として価格を修正することを基本とする。
・ 地価の下落の状況等から、用途地区等をさらに区分する必要がある場合には、市町村長の判断により細分化することができるものとする。
２ 修正率（１）平成10年度
平成８年１月１日から平成９年７月１日までの地価下落率を反映させることとする。
ただし、平成９年度において平成８年７月１日時点の地価下落を反映させた宅地について、平成９年７月１日時点の地価水準が平成８年７月１日時点の地価水準を上回る場合には修正を行わないものとする。
（２）平成11年度
平成８年１月１日から平成10年７月１日までの地価下落率を反映させることとする。
ただし、平成９年度又は平成10年度において平成８年７月１日又は平成９年７月１日時点の地価下落を反映させた宅地について、平成10年７月１日時点の地価水準が平成８年７月１日又は平成９年７月１日時点の地価水準を上回る場合には修正を行わないものとする。
３・・

地価下落の把握都道府県地価調査を活用する。
鑑定評価の時点修正によって都道府県地価調査地点の不足を補う。

第２

将来的な固定資産税のあり方について
地方税法（抄）（用語）
第一条 この法律において、左の各号に掲げる用語の意義は、当該各号に定めるところによる。
一〜四 略
五 標準税率 地方団体が課税する場合に通常よるべき税率でその財政上の特別の必要があると認める場合においては、これによることを要しない税率をいい、自治大臣が地方交付税の額を定める際に基準財政収入額の算定の基礎として用いる税率とする。
六〜十四 略
２〜４ 略（公益等に因る課税免除及び不均一課税）
第六条 略
２ 地方団体は、公益上その他の事由に因り必要がある場合においては、不均一の課税をすることができる。
（固定資産税の税率）
第三百五十条 固定資産税の標準税率は、百分の一・四とする。ただし、標準税率を超える税率で課する場合においても、百分の二・一を超えることができない。
２ 市町村は、当該市町村の固定資産税の一の納税義務者であつてその所有する固定資産に対して課すべき当該市町村の固定資産税の課税標準の総額が当該市町村の区域内に所在する固定資産に対して課すべき当該市町村の固定資産税の課税標準の総額の三分の二を超えるものがある場合
において、固定資産税の税率を定め、又はこれを変更して百分の一・七を超える税率で固定資産税を課する旨の条例を制定しようとするときは、当該市町村の議会において、当該納税義務者の意見を聴くものとする。
（都市計画税の税率）
第七百二条の四 都市計画税の税率は、百分の〇・三を超えることができない。

固定資産税の税率に係る過去の経緯
明治６年 税率３％（地租改正）
地租改正により、地租は地価の３％とされた。（ただし、当時の地価は賃貸価格から算定していたため、課税ベースは異なる。）「大蔵省では旧貢租額を概算し、その数字に見合う新地租額を確保するため、新地租を地価の３％と決定した。」（「地租改正」：佐々木寛司）
昭和24年 税率1.75％（シャウプ勧告）
シャウプ勧告では、昭和25、26年度の税率は市町村を通じて1.75％とされた。
「われわれは、地租家屋税は今年度の見積り140億円の代わりに、年500億円の収入が上がるように、徹底的に改革せねばならないという結論に達する。」（シャウプ勧告）「1950―51年度の税率はすべての市町村を通じて1.75％とすること。・・・（中略）それ以後は、数年間は３％を超えることを許されないであろうが、各市町村が欲する税率を課することを認めてよい。初年度に均一課税をとる理由は、再評価と徴税の進行状況と社会に与えた影響とに関する情報を得るためである。かかる情報に照らしてみれば、先に提案した３％と異なる最高税率を設けることがいいということになるかも知れない。」（シャウプ勧告）【500億円の算定過程】

① 地方歳出を戦前の水準に引き上げ、費用増大、人口増加等にも対処するためには1000億円の歳入増加が必要である。
② ただし、当時地方団体が負担している経費のうち災害復旧費は全額政府負担として、削減されるべきものであり、この削減が行われれば、追加財源は800億円に減少する。
③ 地方債、寄付金等の他の財源を考慮すると、地方税総額を400億円増加させることが必要である。
④ 地方自治の発達上、強化を必要とするのは都道府県よりもむしろ市町村であるから、この400
億円の増税は専ら市町村税の増税とすべきである。
⑤ 他の税目の増減も考慮して、年500億円の収入を固定資産税において採るべきとした。
昭和25年 標準税率1.6％、制限税率3.0％（地方税法改正（以下同））
昭和25年度の地方税法改正では、標準税率を1.6％とした（税率1.6％で520億円の税収を確保す
る見込みを得たため）。
地方税法改正法の附則において地方財政法を改正。
第５条〔地方債の制限〕第１項中「地租、家屋税、事業税及び都道府県民税又は地租附加税及び市町村民税の賦課率がいずれも標準賦課率又は標準賦課総額の1.2倍以上」を「普通税（入湯税、鉱区税、狩猟者税、電気ガス税及び法定外普通税を除く。）の税率がいずれも標準税率以上」に改正
昭和25年度に限っては税率を一律1.6％としたが、この標準税率については、全市町村の税収入見込み額が520億円を相当に上回り、又は下回ると認められる場合においては、地方財政委員会が税率を調整し得ることとした。
３％の根拠として特に示したものはないが、新税たる固定資産税の運営を円滑ならしめるために暫定的に制限税率を設けており、３年間の暫定措置については、将来的に制限税率を設けない方が望ましいと考えているが、価格の決定も税率の決定も全面的に市町村に委ねられている中で価格だけで操作されるようなことになっても困るため、評価等について調整的な運営が行われるようになるまでは、制限税率を設けておいた方がよいとの判断であるとの答弁がある。（昭和25年参議院地方行政委員会４月29日政府委員答弁）
昭和29年 標準税率1.4％、制限税率2.5％（地方税法改正）
昭和29年度の地方税法改正では、標準税率は1.4％に、制限税率は（議員修正により）2.5％に引き下げられた（昭和29年度は急激な変化を避けるために1.5％とされた。）。同時に、不動産取得税が創設された。
なお、特定の納税義務者に対するねらい打ち的な課税を抑制するために、市町村が一の納税義
務者の所有する償却資産に対して課すべき固定資産税の課税標準額が当該市町村の固定資産税の課税標準の総額の２分の１を超える場合に、税率を２％を超えて定めようとするときは、あらか
じめその旨を自治庁長官に届け出なければならないものとされた。
「近時宅地の価格や家屋の建築費が相当に騰貴いたしておりますために、時価を課税標準とする
土地や家屋に対する固定資産税の負担は税率をすえ置く限り増加し過ぎる状況にあります反面、償却資産一般に対する固定資産税の負担を緩和することがわが国産業の発展にとって望ましいものと思われますので、一面土地及び家屋の取得に対する不動産取得税を設けて相当の収入を期待いたしますとともに、他面固定資産税の税率を引き下げることといたしまして、・・・」（改正法提案理由説明）「近時は宅地の価格や家屋の建築費が相当騰貴し、時価を課税標準とする土地や家屋に対する固定資産税の負担は、税率を据え置いても増加し過ぎる状況にある反面、償却資産一般に対する固定資産税の負担を増加することがわが国の産業の発展上望ましいと考え、一面土地及び家屋の取得に対する不動産取得税を設けて相当の収入を期待するとともに、他面固定資産税の標準税率を引き下げたのである。不動産取得税が３％で課税するということは、固定資産税の税率を1.6％か
ら1.4％と0.2％引き下げたことと併せ考えれば、不動産取得という比較的担税力のある機会を捉えて、固定資産税の15年分を前取りするともいえるわけである。」（昭和29年度改正地方税制詳解）「その第四は制限税率を100分の３から100分の2.5に引き下げんとするものであります。従来固定資産税の標準税率は100分の1.6であり、制限税率は昭和26年度より28年度まで100分の３と規定されていたのでありますが、政府原案は標準税率を昭和29年度100分の1.5、平年度100分の1.4に引き下げながら、制限税率の100分の３をそのまま存置しているのであります。従来も標準税率の２倍に近い制限税率を設けていることには批判の存したところでありますが、今回前者を引き下げる以上、当然後者の引き下げを行うべきであり、この際他の税種の場合ともにらみ合わせまして100分の２程度とすべきかと思うのでありますが、現在少数ながら制限率またはそれに近い率を用いている団体もありますので、一応100分の2,5に引き下げることとし、一層の引き下げを将来に期することにしたしたのであります。」（衆議院地方行政委員会における地方税法改正に関する小委員長報告）昭和34年 制限税率を2.5％から2.1％に引き下げ
昭和34年度の地方税法改正で、制限税率が2.1％に引き下げられた。
なお、地方税法改正法の附則において地方財政法附則を改正し、2.1％を超える税率で課税していた団体に対する減収補てん債の発行を認める規定をおいている。
また、市町村が一の納税義務者の所有する償却資産に対して課すべき固定資産税の課税標準額が当該市町村の固定資産税の課税標準の総額の２分の１を超える場合に、税率を２％を超えて定めようとするときは、あらかじめその旨を自治庁に届け出る規定が廃止された。
「昭和33年度の固定資産税の課税状況についてみれば、標準税率をこえて課税している市町村の数は全市町村数の28％に当たり、このうち2.1％をこえる高率の超過課税を行っているものが171団体（別に不均一課税市町村で2.1％をこえる税率を採用しているもの６団体）あり、全市町村数の６％に及んでいる。しかもこれらの市町村の殆どは、全国的にも比較的ひ薄な北海道及び山形県に集中している状況である。
今回の改正においては、これらの市町村の住民負担を軽減するとともに、関係地方の産業開発にも資するため、制限税率を2.5％から2.1％に大幅に引き下げることとされた。ただかかる高率の超過課税が財源の極めてひ薄な地方において採られている現況よりして、これに伴う減収額は市町村ごとに個別的に補てん措置を講ずる必要があり、かかる個別的な財源補てん措置を講じた
上でなければ制限税率の引き下げは行うべきでない旨が、地方制度調査会の答申においても述べられている。」（昭和34年度税制改正照詳解）
昭和43年 一定条件下で税率1.7％を超える税率を設定する場合における自治大臣への届け出義務の創設（→平成10年度改正で地方分権の観点から、自治大臣への届け出から、市町村議会での該当納税義務者の意見聴取となる）
一の納税義務者の所有する固定資産にかかる課税標準の額がその市町村の固定資産税の課税標
準の総額の３分の２を超えるような市町村においては、超過課税が比較的行われやすい傾向が見受けられるので、このような場合における高率の超過課税について、実質上一の納税義務者のみの負担において追加的な税収入を調達することとなり、税制運営上適当とは考えられないため、とりわけ慎重な態度で行うことを期待するとともに、国の立場においても必要な場合には指導を行うことができるようにしようとする趣旨である。（同趣旨の規定は、昭和34年の制限税率引き
下げの際にいったん廃止されていた。）（昭和43年度改正税制詳解）

その他参考資料〇平成５年度の税制改正に関する答申（抄）（平成４年12月17日 税制調査会）
１ 固定資産税の土地の評価の均衡化・適正化に伴う税負担の調整（２）固定資産税及び都市計画税の税負担の調整措置
税負担の具体的な調整措置については、以下のように考える。
⑤ 税負担の調整のために固定資産税の税率の見直しをしてはどうかとの意見があるが、今回の評価替えによる評価の上昇割合が地域によって様々であること等から、税率の見直しによっては減収になる市町村もあるなど、影響するところが大きすぎるため、今回の評価替えに伴う税負担の調整のために税率を見直すことは適当でない。

〇標準税率の特例を持つ税の例（不動産取得税）
昭和56年に税率を３％から４％に引き上げた際に、住宅に関しては暫定的に標準税率を据え置くこととしたもの。
（不動産取得税の税率）
第七十三条の十五 不動産取得税の標準税率は、百分の四とする。
（住宅の取得及び住宅の用に供する土地の取得に対する不動産取得税の特例）
附則第十一条の二 住宅の取得に対して課する不動産取得税の標準税率は、当該取得が昭和五十六年七月一日から平成十三年六月三十日までの間に行われたときに限り、第七十三条の十五の規定にかかわらず、百分の三とする。
〇行政実例等
固定資産税における不均一な課税について（昭和51年５月26日付け自治固第48号東京都総務・主税局長、各都道府県総務部長あて自治省税務局長通達）
最近、固定資産税の課税に当たつて一般的に超過税率を採用するとともに他方において一定の固定資産について従前の税率に据え置く等の不均一な課税方法を検討している向きがあるようであるが、このことについては下記のとおり考えるので、管下市町村に対してこの旨示達の上、十分に指導されたい。
一 固定資産税は、いうまでもなく、固定資産の価値に着目し、それを所有することに担税力を見出し、その価値に応じて税負担を求める物税である。現行制度が、固定資産の所有者、種類、用途、課税標準額等のいかんを問わず、すべての固定資産を通じて単一の税率により課税をする
仕組みをとつているのは、このような固定資産税の基本的な性格に基づくものである。
したがつて、市町村が制限税率の範囲内で超過税率を採用する場合においても、その税率はすべての固定資産を通じて一律のものでなければならないものと考えられること。
二 次に地方税法第六条第二項に規定するところにより、固定資産税について不均一な課税方法を採用し、特定の固定資産に対して他の固定資産と異なる税負担を求めていることは例外的に認められるところである。
しかし、この場合においても、一に述べた固定資産税の基本的性格及びこれを前提として組み立てられた法制度の建前に即し、いやしくもこれを逸脱するような運用は許されないものであること。
三 超過課税を行う際に、例えば単に法人と個人というような固定資産の所有者の区分、課税標
準額の大小、固定資産の種類の別又は用途の別等によつて税負担に差を設けるような措置をとる
ことは、上記の趣旨にかんがみ、法の予定するところではないので行うべきでないこと。
固定資産税の税率について（昭和30年３月７日付け自丙市発第22号東京都主税局長あて自治庁税務部長回答）
問 現行地方税法上昭和三十年度における固定資産税の標準税率は、同法第三百五十条第一項の規定により百分の一・四とされているが、この場合同税率が標準税率であるからとの理由で土地、家屋及び償却資産別にそれぞれ異なった税率を条例により採用することは、法に特別の規定がある場合を除き、一般的に単一固定資産税について税率を異にすることになり、法の予期せざ
る違法の措置であるばかりでなく、同税の課税標準が時価である限り、客体別税率を採用しうるものと解することは、制度上負担の不均衡をもたらすことを承認することになり、この面からも税法上違法であるものと考えられるが、当面する問題もあるので至急何分の御回示をわずらわしたい。
答 貴都の実情において地方税法第六条第二項の規定に該当するものということはできないものであり、同条同項の規定に該当する場合を除き一般的に固定資産の種類別に固定資産税の税率を不均一とすることはできないものと解する。
昭和27年10月24日自丙税発第43号
地方税法第六条第一項または第二項にいう「公益上その他の理由」とは、同条と地方税法の他の諸規定との関連解釈上「公益上の事由及び公益に準ずる事由」と解され、ここに公益上の事由とは、当該課税対象に対し課税をせずまたは不均一の課税をすることが直接公益を増進し、または課税をしもしくは不均一の課税をしないことが直接公益を阻害する場合をいうものであると解釈せられ・・・・・。

（公益等に因る課税免除及び不均一課税）
第６条 地方団体は、公益上その他の事由に因り課税を不適当とする場合においては、課税をしないことができる。
２ 地方団体は、公益上その他の事由に因り必要がある場合においては、不均一の課税をすることができる。
地方税法の施行に関する取扱いについて（市町村税関係）（抄）（平成11年４月１日付け自治市
第27号各都道府県知事あて自治事務次官通知）
第１章 一般的事項
第１節 通則３ 税率（１）税率については一定税率を法定するもの、標準税率とともに最高限度をも法定するもの、標準税率を定めるにとどめるものの三者に区分されているが、標準税率（制限税率を併せて定めるものを含む。）を規定する税目について税率を定める場合においては、住民負担の実情にもかんがみ、特に施設を充実する場合当を除いては、できる限り標準税率によることが望ましいものであること。
（２）税率の決定に当たっては、年度間の財政需要額について十分な見通しを立て、年度当初において必要な税収入を確保するための税率を決定するものとし、年度途中においては税率の変更
はなるべくこれを避けるものとすること。まして年度末に至って税率の変更を行うことは厳に慎むべきものであること。
〇佐々木 喜久治著「固定資産税」「固定資産税の課税客体である土地、家屋及び償却資産の３種を固定資産と総称して、一括して課税客体としており、これを分類しているのは法制上の取扱の相違による課税の便宜によるものであって、課税客体の価値に相違があるのではない。もしこの相違があるのであれば、税目を別にして課税客体とすべきものであって、償却資産と同様なものであっても自動車に対しては自動車税、軽自動車等に対しては軽自動車税を課するものとしているのはこの趣旨である。従って、固定資産税において標準税率と異なる税率によることができるとしても、土地、家屋又は償却資産の種類ごとに異なる税率をもって固定資産税を課することは、原則としてできないものである。ただ法第６条第２項の規定に基づき、公益上その他の事由により必要がある場合においてのみ、条例の定めるところにより不均一の課税をすることができるのであるが、この場合における不均一課税も、土地、家屋又は償却資産のうちの特定のものについて行われるべきものであって、一般的に償却資産全部について、或いは土地又は家屋の全部について不均一の課税をするということは認められないものと解すべきである。
これと同様な趣旨で特定の償却資産などを狙い打ち的に他の固定資産よりも高率で課税することは許されないものである。」

行政実例〇 標準税率以下で町民税を課することの可否（昭和26．８．２地財委税第1257号愛媛県三瓶町長あて地財委市町村税課長回答）
問 町税中町民税の税率を標準税率以下に定め、他は標準税率を採用（反対の場合も含む）することは不適当であるかと解するがどうか。
答 標準税率は法第１条第５号に規定するように財政上の特別の必要があればこれによることを要しない税率である。すなわち、市町村は、財源に余裕があれば標準税率を下る税率を定めることもできるし、また財源に不足すれば標準税率をこえる税率を定めることもできるわけである。
したがって設問の場合においてもそれが財政上の特別の必要に基づくものであれば適法である。
なお、２以上の税目において一方は標準税率を下る税率を定め、他の税目において標準税率をこえる税率を定めるごときは、前述の趣旨から違法と解すべきである。

地方財政法（抄）（地方分権の推進を図るための関係法律の整備等に関する法律（平成11年７月16日公布）による改正後）（地方債の制限）第五条 地方公共団体の歳出は、地方債以外の歳入をもつて、その財源としなければならない。
ただし、次に掲げる場合においては、地方債をもつてその財源とすることができる。
一〜四 略
五 学校その他の文教施設、保育所その他の厚生施設、消防施設、道路、河川、港湾その他の土
木施設等の公共施設又は公用施設の建設事業費（公共的団体又は国若しくは地方公共団体が出資している法人で政令で定めるものが設置する公共施設の建設事業に係る負担又は助成に要する経費を含む。）及び公共用若しくは公用に供する土地又はその代替地としてあらかじめ取得する土地の購入費（当該土地に関する所有権以外の権利を取得するために要する経費を含む。）の財源とする場合（地方債の協議等）
第五条の三 地方公共団体は、地方債を起こし、又は起債の方法、利率若しくは償還の方法を変更しようとする場合は、政令で定めるところにより、自治大臣又は都道府県知事に協議しなければならない。ただし、軽微な場合その他の自治省令で定める場合については、この限りでない。
２〜６ 略（地方債についての関与の特例）
第五条の四 略
２及び３ 略
４ 普通税（地方消費税、道府県たばこ税、市町村たばこ税、鉱区税、狩猟者登録税、特別土地保有税及び法定外普通税を除く。）の税率のいずれかが標準税率未満である地方公共団体（第一項各号に掲げるものを除く。）は、第五条第五号に規定する経費の財源とする地方債を起こし、又は起債の方法、利率若しくは償還の方法を変更しようとする場合は、政令で定めるところにより、自治大臣又は都道府県知事の許可を受けなければならない。この場合においては、前条第一項の規定による協議をすることを要しない。
５ 地方税法（昭和二十五年法律第二百二十六号）第五条第二項に掲げる税のうち同法第七百三十四条第一項及び第二項第三号の規定により都が課するもの（特別土地保有税を除く。）の税率のいずれかが標準税率未満である場合においては、特別区（第一項各号に掲げるもの及び前項の規定により許可を受けなければならないものとされるものを除く。）は、第五条第五号に規定する経費の財源とする地方債を起こし、又は起債の方法、利率若しくは償還の方法を変更しようとするときは、政令で定めるところにより、都知事の許可を受けなけばならない。この場合においては、前条第一項の規定による協議をすることを要しない。
６ 略
附則（地方債の許可等）
第三十三条の七 平成十七年度までの間における第五条第五号の規定の適用については、同号中「学校その他の文教施設」とあるのは、「普通税（地方消費税、道府県たばこ税、市町村たばこ税、鉱区税、狩猟者登録税、特別土地保有税及び法定外普通税を除く。）の税率がいずれも標準税率以上である地方公共団体において、学校その他の文教施設」とする。
２ 前項に規定する年度までの間、特別区が地方債をもつて同項の規定により読み替えられる第五条第五号に掲げる事業費及び購入費の財源とすることができる場合は、地方税法第五条第二項に掲げる税のうち同法第七百三十四条第一項及び第二項第三号の規定により都が課するもの（特別土地保有税を除く。）の税率がいずれも標準税率以上である場合でなければならない。
３ 第五条の三、第五条の四及び第三十条の三の規定は、第一項に規定する年度までの間、適用しない。
４ 第一項に規定する年度までの間、地方公共団体は、地方債を起こし、又は起債の方法、利率
若しくは償還の方法を変更しようとする場合は、政令で定めるところにより、自治大臣又は都道府県知事の許可を受けなければならない。ただし、軽微な場合その他の自治省令で定める場合については、この限りでない。
５及び６ 略

地方交付税の基準財政収入額と固定資産税〇地方交付税法（抄）（基準財政収入額の算定方法）
第十四条 基準財政収入額は、……（中略）……市町村にあっては基準税率をもつて算定した当該市町村の普通税（法定外普通税を除く。）及び事業所税の収入見込額、当該市町村の利子割交付金の収入見込額の百分の七十五の額、当該市町村の地方消費税交付金の収入見込額の百分の七十五の額、当該市町村のゴルフ場利用税交付金の収入見込額の百分の七十五の額、当該市町村の特別地方消費税交付金の収入見込額の百分の七十五の額、当該市町村の自動車取得税交付金の収入見込額の百分の七十五の額、当該市町村の特別とん譲与税、地方道路譲与税、自動車重量譲与

税及び航空機燃料譲与税の収入見込額並びに基準率をもつて算定した国有資産等所在市町村交付金法第二条第一項の国有資産等所在市町村交付金の収入見込額の合算額……（中略）……とする。
２ 前項の基準税率は、地方税法第一条第一項第五号にいう標準税率（標準税率の定めのない地方税については、地方税法に定める税率とする。）の道府県税にあつては百分の八十、市町村税にあつては百分の七十五に相当する率とし、……（以下略）３ 第一項の基準財政収入額は、次の表の上欄に掲げる地方団体につき、それぞれ同表の中欄に掲げる収入の項目ごとに、当該下欄に掲げる算定の基礎によつて、自治省令で定める方法により、算定するものとする。

〇普通交付税に関する省令（抄）（固定資産税の基準税額の算定方法）
第三十二条 固定資産税の基準税額は、土地に係る基準税額、家屋に係る基準税額及び償却資産に係る基準税額の合算額とする。
２ 土地に係る基準税額は、次の算式によつて算定した額とする。
算 式［{（A１×B１）＋（A２×B２）＋（A３×B３）＋（A４×B４）＋（A５×B５）−C｝×0.014−D−（E−F＋G＋H）］×0.735
算式の符号
A１ 当該市町村の区域内に所在する土地（前年度の１月１日現在において土地課税台帳及び土地
補充課税台帳に登録されるべきであつた土地をいう。以下この項において同じ。）のうち一般田（地方税法第388条第１項に基づく固定資産評価基準（以下「固定資産評価基準」という。）第１章第２節一ただし書又は同章第２節の２の規定により評価した田以外の田をいう。以下この項において同じ。）の総地積（地方税法第348条の規定に該当するものを除く。）
A２ 当該市町村の区域内に所在する土地のうち一般畑（固定資産評価基準第１章第２節一ただし書又は同章第２節の２の規定により評価した畑以外の畑をいう。以下この項において同じ。）の総地積（地方税法第348条の規定に該当するものを除く。）
A３ 当該市町村の区域内に所在する土地のうち宅地の総地積（地方税法第348条の規定に該当するものを除く。）
A４ 当該市町村の区域内に所在する土地のうち一般山林（固定資産評価基準第１章第７節一ただし書の規定により評価した山林以外の山林をいう。以下この項において同じ。）の総地積（地方税法第348条の規定に該当するものを除く。）
A５ 当該市町村の区域内に所在する土地のうちその他の土地（一般田、一般畑、宅地、一般山林

以外の土地をいう。）の総地積（地方税法第348条の規定に該当するものを除く。）
B１ 固定資産評価基準に基づき自治大臣又は都道府県知事が定めた市町村ごとの一般田の当該年度の平均価額B２ 固定資産評価基準に基づき自治大臣又は都道府県知事が定めた市町村ごとの一般畑の当該年度の平均価額B３ 固定資産評価基準に基づき自治大臣又は都道府県知事が定めた市町村ごとの宅地の当該年度の平均価額
B４ 固定資産評価基準に基づき自治大臣又は都道府県知事が定めた市町村ごとの一般山林の当該年度の平均価額
B５ 地方税法第422条の概要調書による市町村ごとのその他の土地の当該年度の単位当たり平均価格
C 地方税法第351条の規定に該当する法定免税点未満のものの価額、同法第349条の３第９項、第16項、第23項、第27項から第32項まで、第36項及び第39項並びに第349条の３の２の規定並びに同法附則第15条第18項、第19項、第21項及び第42項、第15条の２第２項、第15条の３第１項、第16条の２第１項、第２項及び第６項並びに地方税法及び国有資産等所在市町村交付金及び納付金に関する法律の一部を改正する法律（昭和61年法律第94号。以下「昭和61年地方税法改正法」という。）附則第３条第10項並びに地方税法等の一部を改正する法律（平成７年法律第40号。以下「平成７年地方税法改正法」という。）附則第６条第８項並びに地方税法等の一部を改正する法律（平成８年法律第12号。以下「平成８年地方税法改正法」という。）附則第13条第１項並びに塩事業法（平成８年法律第39号）附則第46条第２項並びに地方税法等の一部を改正する法律（平成10年法律第27号。以下「平成10年地方税法改正法」という。）附則第６条第９項の規定に該当する課税標準の特例による減少額として自治大臣が調査した額並びに地方税法附則第18条、第19条、第19条の３及び第19条の４の規定に基づく特例による課税標準の減少額として自治大臣が調査した額
D 地方税法附則第16条第４項の規定により当該年度分の固定資産税から減額された額として自治大臣が調査した額
E 地方税法附則第29条の５第１項、第３項、第７項及び第８項の規定により当該年度において徴収猶予した額F 地方税法附則第29条の５第９項の規定により前年度中に徴収猶予を取り消した税額
G 地方税法附則第29条の５第11項及び第12項の規定により前年度中に還付すべきことが確定した
税額
H 地方税法附則第29条の５第16項又は第17項及び第29条の６第１項の規定により当該年度において減額した税額
３及び４ 略※ ①から②を減じた額（＝③）に標準税率（1.4％）、算入率（75％）及び補足徴収率（0.98）を乗じて固定資産税（宅地）の基準財政収入額を算定している。
※ ①については全国一律に地価公示価格の７割で均衡が図られているが、個々の土地によって異なる②の部分を反映させることによって、実際には課税実績によって算定している状況である。
すなわち、負担水準のばらつきが、基準財政収入額の算定に反映されていることになる。
・基準財政需要額はA市・B市ともに120億円
・収入の項目は固定資産税（宅地）のみ
・評価額課税によった場合の税収はA市・B市ともに100億円
・住宅用地の特例措置等は考慮せず、負担水準の違いのみを考慮する。
・平均負担水準はA市が60％、B市が30％

比
収

税
留保財源
普通交付税
一般財源規模

較

A 市
60億円
15億円
75億円
135億円

B

市

30億円
7.5億円
97.5億円
127.5億円

A：B
２：１
２：１
0.77：１
1.06：１

固定資産税と応益性について

地方税における資産課税のあり方に関する調査研究報告書（平成８年11月）
第１固定資産税の基本的性格について（抜粋）

３ 固定資産税の性格論（１）課税の根拠論等からのアプローチ② 応益原則と「応益税」
応益原則に基づくといっても、租税が個別の公共サービスの対価として個別報償原理に基づいて課税されることを意味しない。租税史を振り返れば、応益原則は財産あるいは所得に比例して課税すべきだと主張されている。それは、個別の公共サービスの利益ではなく、総体としての公共サービスの利益を財産あるいは所得を指標として課税することを意味していた。
個別利益に対する対価は、租税ではなく、手数料、使用料あるいは受益者負担金として理解される。
このように、応益原則が理解されるならば、応益税であっても、財産や所得に比例して課税すればよいこととなる。
③ 固定資産税と「応益税」
固定資産税は、応益の原則に立脚した税である。市町村の区域内に土地、家屋及び償却資産が所在する事実と市町村の行政サービスとの間には深い関連性があるので固定資産税は応益原則をもっとも強く具現しているものである。固定資産税の大きな特徴は、納税者の立場からすれば、現にそこに資産を所有し、道路が通ったことによって便利になったなど、受益と負担の密接な関係を実感しやすい税であるということである。
固定資産税は、応益原則に立脚した税であるということから、地方行政のサービスを受ける範囲内で負担すべきである、すなわち、行政サービスが増えないのに地価が上がれば税負担が上がるのはおかしいという主張が見受けられる。
これは、②の個別の公共サービスの利益と総体としての公共のサービスの概念の中で個別報償原理からの主張であるが、固定資産税は、応益負担の原則に立脚するけれども、目的税とは異なり一般的報償原理に基づく税であるので、そのような主張は妥当性を欠く。応益原則に立脚する税であっても、価格に対して比例税率で課税すればよいということである。
４ 固定資産税の性格のまとめ
以上から、固定資産税の性格を整理すれば、下記のとおりとなる。
（１） シャウプ勧告は、固定資産税を勧告するに当たって、アメリカの財産税を念頭に置き、制度を提案した。
（２） 固定資産税は、一般的報償原理に基づく応益の原則に立脚した税である。市町村の区域
内に土地、家屋及び償却資産が所在する事実と市町村の行政サービスとの間には深い関連性があるので、固定資産税は応益原則をもっとも強く具現しているものである。このことから導き出されることは、価格に対して比例税率で課税すべきということである。
（３） 固定資産税は物的な側面に着目して課税される物税である。
（４） 租税法的アプローチから見れば、固定資産税は、収益税ではなく財産税として位置付けられる。
固定資産税が通常その財産の所有によって得られる収益から支払われることを予定しているという点はあるべき負担水準の問題として議論される。
（５） 租税史的アプローチからは、物税は収益税、分類所得税・個別所得税、個別財産税に分類される。この場合の「収益性」は収益そのものではない指標（外形）で課税する税と定義され、固定資産税は個別財産税とも収益税とも位置付けられることとなる。

平成11年２月26日大阪地裁判決（抜粋）（固定資産過大評価替国家賠償請求事件）
既に見たとおり、地方税法は、基準年度に係る賦課期日における価格で土地課税台帳又は土地
補充課税台帳に登録されたものを固定資産税の課税標準とし、現実に当該固定資産が収益を挙げているのかに関わりなく右固定資産の所有者（質権又は百年より永い存続期間の定めのある地上権の目的である土地については、その質権者又は地上権者・以下同じ。）に固定資産税を課している以上、固定資産税は、資産の客観的な価値に着目し、右客観的な価値のある資産を所有する者に対して課税する財産税というべきである。このような固定資産税の性質からすれば、地方税
法三四一条五号にいう適正な時価とは資産の客観的価値をいうというべきであって、右資産の客観的価値は当該固定資産又は条件の類似する固定資産の取引事例の集積により取引価格によって判断せざるを得ない性質のものである以上、右取引価格を基礎として非正常な要素を排除して判断すべきであり、地方税法三四一条五号にいう適正な時価とは、社会通念上正常な取引において成立する当該土地の取引価格すなわち客観的な交換価値をいうものと解するべきである。
ところで、原告らは、行政から受けているサービスの程度によって固定資産税額を決すべきことを根拠として、適正な価格を収益還元価格と解すべきである旨を主張する。なるほど、固定資
産税は、土地その他の固定資産が市町村による行政サービスから受ける受益に着目して、その受益の度合を表すと認められる固定資産の価格を課税標準とする応益原則に立脚した財産税としての性質を有するが、個々の土地所有者が個々の土地を通じて行政からいかなる程度の行政サービ
スを受けているのかは、一概には判断しがたいものであり（例えば、行政から受けるサービスとしては、警察や消防等が考えられるが、当該土地が警察署に近ければその受けている行政サービ
スが大きいのか等は一概にいえず、また、その程度を判断することは極めて困難である。）、結局、かかる場合の受益とは、個別に考えるのではなく、当該土地を所有することにより当然考えられる一般的な受益といわざるを得ない（例えば、市町村の行う道路整備、上下水道の敷設、学校等の教育施設の充実などにより、一般的に固定資産の価値は増大する。）。さらに付言すると、収益還元価格を算定するには、資本還元率をどのように把握するか等の問題が存在し、地方税法にいう「価格」や「時価」から直ちに導き出すことは困難であるほか、収益還元方式に関する明示的な規定が置かれていないということは、地方税法が収益還元方式の採用を断念したものとみることができる。現行法の規定を前提とする限り、取引価格とする考え方が採用されているものとみるのが最も自然である。
以上のとおりであって、行政から受けているサービスの程度によって固定資産税額を決すべきことを根拠として地方税法にいう適正な時価を収益還元価格と解すべきとする原告らの主張は採用できない。

「地方行政講座11 地方税Ⅱ」（第一法規）（小 林 弘 明・折 笠 竹千代・板 倉 敏

和著）

第３章 固定資産税及び都市計画税
応益的財産税
固定資産税は、固定資産の所在と市町村の行政サービスとの間に存する受益関係に着目して課される税である。すなわち住宅や工場ができれば、市町村道や上下水道の整備、ゴミ、し尿処理施設や幼稚園、学校などの教育施設の充実などが必要であり、より直接的には、これらの資産を火災等の災害から守るための消防活動の充実も必要となる。また、場合によっては、工場からの公害の防止対策も講じなければならなくなる。
このように、固定資産の存在それ自体が市町村の行政サービスを必要とするものであり、これらの行政サービスを享受することにより、固定資産がその効用なり収益力を継続的に発揮しているわけである。
他方、見方を変えれば、都市計画事業や市町村道、上下水道などが整備されることにより、固定資産の価値が増加するという意味でも市町村の行政サービスとの受益関係を認めることができる。
以上のとおり、固定資産は、積極的な意味でも消極的な意味でも市町村の行政サービスとの間に強い受益関係が認められる。このような固定資産に市町村の行政サービスの費用の一部を負担させるのが固定資産税であり、市町村税として最もふさわしい税とされるゆえんである。このよ
うな観点から、固定資産税は、応益的な性格を持った財産税であるということができる。

カナダの各州における居住用資産に対する特例措置（tax relief）

１
①
②
③

種類
徴収猶予（tax deferal）
税額控除（grant／rebate）
所得課税からの税額控除（tax credit）→

狭義のサーキット・ブレーカー

２ 各州の特例措置の概要（ブリティッシュ・コロンビア州）
・自宅用資産の税額控除制度（homeowner grant）（一般）最高470ドル控除、最低支払額350ドル（高齢者・身障者）最高745ドル控除、最低支払額100ドル（アルバータ州）
・一定額以下の年収の高齢者に対する税額控除（senior's benefit）（マニトバ州）・自宅所有者に対する州所得税における固定資産税相当額の税額控除
・高齢者に対する教育税の税額控除（オンタリオ州）
・低所得者及び高齢者に対する税額控除（ケベック州）・自宅所有者に対する固定資産税相当額の税額控除（ニューブランズウィック州）
・低所得者に対する税額控除（ノバスコシア州）
・高齢者に対する課税免除（プリンスエドワード・アイランド州）
・一定額以下の年収の高齢者に対する徴収猶予

BC州における固定資産税の持ち家所有者に対する税還付制度（Home Owner Grant）＜概要＞〇 州政府が制度を設定（Home Owner Grant Act）
〇 目的：一定の条件を満たす持ち家居住者の税負担緩和（特に評価額が低い住居への居住者の税負担緩和に配慮する目的が強い。）〇 還付額i）一般の納税者 → 最大470ドルまで還付（regular grant）
ii）65歳以上の高齢者、身体障害者、軍人恩給受給者 → 最大745ドルまで還付（additional
grant）〇 課税最低限：市町村の行政サービスに対して最低限の寄与を行う必要がある。
（道路の維持管理、警察サービスなど）
i）一般の納税者 → 350ドル
ii）高齢者等→ 100ドル〇 還付額の算定方式：52万５千ドル超の場合、千ドルにつき10ドルを減額i）一般の納税者 →57万２千ドル超の場合、還付額が消滅
ii）高齢者等→59万9500ドル超の場合、還付額が消滅

＜要件＞（１）regular grant① カナダ市民又は永住権を有する者（65歳未満）② 持ち家所有者であり、かつ、その旨を毎年届け出ること（自己申告制）③ 居住要件：セカンドハウスや貸家は対象外（２）additional grant① カナダ市民又は永住権を有する者であって以下のいずれかの要件を満たす者
・65歳以上の高齢者：共有の場合は共有者のうち一人が65歳以上であれば足りる・軍人恩給受給者又はその寡婦
・身障者手当受給者② 持ち家所有者であり、かつ、その旨を毎年届け出ること（自己申告制）③ 居住要件：セカンドハウスや貸家は対象外

BC州における固定資産税の徴収猶予制度（Property Tax Deferment Program）＜概要＞〇 要件：自己申告制① 以下の要件を満たす者
・60歳以上の高齢者
・寡婦・身障者手当受給者② カナダ市民又は永住権を有する者③ 徴収猶予の申告前少なくとも１年間BC州に居住している者④ 居住要件：セカンドハウスや貸家は対象外〇 徴収猶予できる金額→ 持ち家所有者に対する税還付額控除後の固定資産税額全額〇 徴収猶予の解除と同時に徴収猶予分プラス利息分の支払い義務がある。
i）所有権を配偶者を除く他の者に移転する時ii）所有者が死亡した時
なお、上記i）又はii）以外の場合にも、納税者が任意に徴収猶予分の一部又は全部を支払うことが可能。

イギリスのビジネスレートにおける非課税措置
次のようなものについては、ビジネスレートが免除される。
（Local Government Finance Act, Schedule 5）〇 農業用土地・家屋（agricultural premises）〇 養魚場（fish farms）〇 漁業権（fishing）〇 礼拝所（place of religious worship）〇 灯台、浮漂、航路標識など水先案内協会の資産（certain property of Trinity House）〇 下水道（sewers）〇 下水道公社の資産（property of drainage authorities）〇 公園（parks）〇 障害者用資産（property used for the disabled）〇 防空壕（air‑raid protection works）〇 船舶係留所（swinging moorings）〇 企業立地促進地域に係る事業用資産（property in enterprise zones）〇 慈善団体に対する80％軽減措置

※ その他、宗教、教育、社会福祉、文教、芸術など、非営利団体に対する地方自治体の任意の減免措置がある。

ドイツの不動産税における非課税措置
次のようなものについては、不動産税が免除される（不動産税法３条、４条）。
・国内の公法的法人によって公的サービスまたは公的使用に利用されるような所有地
・ドイツポストAG、ドイツポストバンクAG、ドイツテレコムAGの所有地
・連邦鉄道資産により事務管理の目的で利用される所有地・国内の公法的法人によって、または、定款や、財団行為、もしくはその他の規約から、および
その事実上の活動からして、直接公益または慈善の目的に役立てている国内の社団、協会、財団によって、公益、または慈善の目的のために利用されているもの
・公法上の団体である宗教団体、またはその宗派、宗教共同体、連合の一つによって、・宗教活動、学術、教育、育成の目的で、または独自の事務管理に利用される所有地・聖職者や教会従事者の社宅・宗教儀式（ミサ）のための所有地 等
・埋葬場
・公共交通のための道路、歩道、広場、水道、港湾、軌道、及びこの交通に直接必要な建物や施設、たとえば橋梁、水門施設、信号機、各信号扱い所などの敷地
・空港および小飛行場において、飛行機の運航に直接必要で、高層ビルやその他の航行上の障害
物から保護されなければならないような全ての敷地、直接この運航に役立つ建物や施設の敷地、施設の支障の無い運営に必要な敷地を含む付設型の航空安全設備の敷地
・河川とその流出量を規制する貯水池
・水陸の比率整備、改善の目的で設置された、水道公団および土地公団の施設を伴う敷地、および、公共の利害から国家が監視している民間ダム
・学術、教育、育成の目的で利用される所有地で、州政府もしくはその委託を受けた機関によって、利用目的が公的責務の枠内にあると認められた場合（それを利用する本人、もしくは公法上の法人のみに帰属する所有地に限る。）
・病院の目的で使用される所有地（それを利用する本人、もしくは公法上の法人のみに帰属するものに限る。）＊ このほか、住宅については、新連邦州（旧東独地域）において新築住宅に対する期間限定（2000年12月31日まで）の免除措置が講じられている。
＜備考＞ ドイツの不動産税について
不動産税の納税額は次の算式により算出される。
統一評価額×課税指数＝課税基準額
課税基準額×税率＝税額〇 統一評価額：市場価格の10〜15％（ノルトライン・ヴェストファーレン州内務省による）
さら地は市場価格の８％、建物付き土地は18〜20％（1992年）（連邦大蔵省による）〇 課税指数：農林業用地
0.6％
建物なしの土地及び建物付き土地（１，２以外のもの） 0.35％
１一世帯用家屋統一評価額のうち75000マルクまでの部分
0.26％
上記を超える部分
0.35％
２二世帯用家屋0.31％〇 税率：市町村によって税率は異なるが、全国加重平均は362％（農林業用以外の不動産、下記の参考２参照）
不動産税の税率は各市町村において決定されるが、次のように人口規模の大きい市町村ほど高い税率を課しており、その増収分の一部が都市計画事業を含む都市的需要に充てられているもの

と考えられる。
不動産税（農林業用以外の不動産）の人口規模別平均税率（1997）
特別市
人口 ２万人 〜 ５万人
335％
５万人 〜 10万人
368％
10万人 〜 20万人
401％
20万人 〜 50万人
432％
50万人 〜
508％
郡所属市町村
人口
〜 １千人
293％
１千人 〜 ３千人302％
３千人 〜 ５千人
297％
５千人 〜 １万人
289％
１万人 〜 ２万人
291％
２万人 〜 ５万人
309％
５万人 〜 10万人
340％
10万人 〜
400％
全国平均
362％

総合土地税
１

非課税措置の状況
97年賦課額 （単位：億ウォン、％）

区分

賦課額

税額 13,464
比率 100.0２

非課税減免額
1,658
12.3

地方税法
地方税条例
外資導入法 租減法
小計
非課税 減免1,407 1,162
245 249
0.95
3.4
10.4
8.6
1.8 1.8
0.0
0.0

持ち家、高齢者等に対する徴収猶予、税額控除、サーキットブレーカーの状況
韓国は、現在では高齢者所有財産に対する地方税上の減免、徴収猶予、税額控除等の特別措置はない。
ただし、韓国も2010年代になると高齢者社会になると見込まれており、今後このような制度の研究、検討が必要であると考えている。

◆第３

家屋に対する固定資産税について固定資産税における家屋評価の沿革
昭和25年 シャウプ勧告は、税制改革勧告であると同時に地方自治強化の勧告でもあった。そして、地方自治の発展上、強化を必要とするのは都道府県よりもむしろ市町村であり、そのため市町村は都道府県よりも追加歳入を必要としていることから、市町村税の課税が必要と主張し、その有力な財源として、地租・家屋税を改正して「不動産税」を創設す
ることを勧告した。
それをうけて、昭和25年度分については、家屋の価格は、経過的措置として従前の台帳に登録されていた賃貸価格の900倍と一律に法定された。
昭和26年 各市町村において標準家屋を設定して当該家屋の標準再建築価額を算定し、これに比準して個々の家屋の再建築価額を求め、更に個々の家屋の損耗度及び利用価値等を考慮して評価額を算出するいわゆる再建築価額による方法が採られた。
昭和27年 家屋の評価については新たに評点式評価方法が採用された。これは、再建築評価を基準とし、これに損耗度、立地条件等自然的経済的条件を考慮して評価額を求めるものとされた。
昭和28年 家屋の評価については、前年度の評価方法の改正により評価に必要な時間的余裕が極めて少なかったこと、前回の調査時からほとんど期間が経過していないため課税客体について大きな変化が見られなかったこと等の理由により、増築や天災その他による特別の損耗があり前年度の価格により難い場合を除き、原則として前年度の価額が据え置かれた。
昭和29年 木造家屋の部分別坪当評点基準表（建築工事坪当評点基準表）が全面的に改正され極めて精密に再建築評点数を算出することができるようになったこと、経年減点表及び損耗減点率表が手直しされたこと、地方別の建築費指数を廃止し評点１点当たりの単価を平均価格によって求めるものとされたこと等が改正された。
昭和30年 地方税法に一部改正により、固定資産税において基準年度の制度が設けられた。
納税者の負担の安定化、評価事務の簡素化のため、課税標準となる価格については、
基準年度（３の倍数の年となる）の価格を３年間据え置くものとされた。
昭和33年 従前の評点基準表は、昭和27年１月の平均東京小売物価水準による工事費を算出し、当該工事費一円を一点で表したものがあったが、改正後の基準では、昭和31年１月の平均
東京小売物価水準を基礎として工事費を算出し、当該工事費一円を一点として表された。
補正係数の最高限及び最低限等に若干補正の範囲を広く与え、特に最高限を高くして比較的高級な建物についても適正な価格が求められるようにされた。
評点基準表等の取扱いを簡便かつ容易にするため、家屋の種類別を細分すると共に、評価基準の別表の整理が行われた。
昭和36年 標準評点数を昭和34年1月の東京における物価水準によって積算替えを行われた。
木造家屋部分別損耗減点補正率の算出方法を廃止し、新たに木造家屋部分別損耗減点
率基準表を設けられた。
軽量鉄骨造の評点基準表を設定された。
評点一点当たり価額の算出方式を明示された。
一般木造家屋と農家関係家屋の評点基準表の不統一を改善された。
昭和39年 家屋の評価は、自治大臣の定める評価基準に準じて行うこととされていたのが、自治大臣の定める評価基準によって行われなければならないと改正された。
この39年度の家屋評価は、固定資産評価制度調査会の答申に基づく評価制度の大改正のもとに実施されたものであり現行の評価制度の基本とされた。

カリフォルニア州の取得時評価方式
１．導入の経緯
1970年代の住宅ブームを受けて住宅価格の高騰が起こったため、居住用不動産の価格が事業用動産の価格に比して相対的に上昇し、財産税のビジネスから居住への負担のシフトが起こった。
そのため、提案13号が住民投票にかけられ、承認された。
２．概要
評価：取得時（購入、新築、所有権変動時）の価格（基準年価格）を基準とする。
評価上昇：年２％を超えない範囲でのインフレ率により調整する。
評価替え：購入、新築、所有権変動時に行う。
評価替えの制限：災害時の再建築・買換え、55歳を超える者の主たる住居の買換え、強制収用等による買換え、夫婦間の移転等の場合には評価替えを行わない。
３．長所・短所（長所）・ 納税者の将来の税負担に高い予測可能性を与える。
・ 不動産価格の上昇によって過大な税負担を負わされることはない。
・ 納税者が自己の経済力にみあった不動産を取得すると仮定すれば、およそ担税力に応じた負担を求めることとなる。

・仕組みが簡単で執行上の困難性が少ない。
・ 課税ベースは次第に拡大していくため、税率を低く押さえつつ、地方団体の主要な税源とな
りうる。
（短所）
・ 不動産の凍結効果をもたらす。特に事業用資産に対する凍結効果は、新規参入の規制となる。
・ 企業の組織変更に対して思い税負担をもたらす。
・ 評価替えをもたらす移転の定義が困難である。
・ 取得の時期によって同じ財産価値の資産であっても、税負担が大きく異なる場合がある。

固定資産税評価以外の家屋の価格決定方法について
１．相続税（１） 自用家屋 固定資産税評価額による。
（２） 貸家 自用家屋の価額から借家権の価額を控除した金額による。
＜財産評価基本通達＞
89 家屋の価額は、その家屋の固定資産税評価額（地方税法第381条《固定資産税課税台帳の登録事項》の規定により家屋課税台帳若しくは家屋補充課税台帳に登録された基準年度の価格又は比準価格をいう。）に別表第１に定める倍率（現行：1.0）を乗じて計算した金額によって評価する。
93 借家権の目的となつている家屋の価額は、89《家屋の評価》又は前項《附属設備等の評価》の定めにより評価したその家屋の価額から次項の定めにより評価した家屋に係る借家権の価額を控除した金額によつて評価する。
94 借家権の価額は、89《家屋の評価》又は92《附属設備等の評価》の定めにより評価したその借家権の目的となつている家屋の価額に国税局長の定める割合を乗じて計算した金額によって評価する。
２．不動産取得税（１） 固定資産税の価格が登録されているもの
当該登録価格による。
（２） 固定資産税の価格が登録されていないもの 固定資産税評価基準によって評価＜地方税法＞（不動産の価格の決定等）
第七十三条二十一 道府県知事は、固定資産課税台帳に固定資産の価格が登録されている不動産については、当該価格により当該不動産に係る不動産取得税の課税標準となるべき価格を決定す
るものとする。但し、当該不動産について増築、改築、損かい、地目の変換その他特別の事情がある場合において当該固定資産の価格により難いときは、この限りでない。
２ 道府県知事は、固定資産課税台帳に固定資産の価格が登録されていない不動産又は前項但書の規定に該当する不動産については、第三百八十八条第一項の固定資産評価基準によつて、当該不動産に係る不動産取得税の課税標準となるべき価格を決定するものとする。
３ 道府県知事は、前項の規定によつて不動産の価格を決定した場合においては、直ちに、当該価格その他必要な事項を当該不動産の所在地の市町村長に通知しなければならない。
４ 道府県知事は、不動産取得税の課税標準となるべき価格の決定を行つた結果、固定資産課税台帳に登録されている不動産の価格について、市町村間に不均衡を認めた場合においては、理由を附けて、関係市町村の長に対し、固定資産税の課税標準となるべき価格の決定について助言をするものとする。
（固定資産の評価）
第四百九条 略２ 固定資産評価員は、前項の規定によつて土地又は家屋の評価をする場合において、道府県知事が第七十三条の二十一第三項の規定によつて当該土地又は家屋の所在地の市長村長に通知した価格があるときは、当該土地又は家屋について地目の変換、改築、損壊その他特別の事情があるため当該通知に係る価格により難い場合を除くほか、当該通知に係る価格に基いて、当該土地又は家屋の評価をしなければならない。

３．登録免許税
固定資産税の台帳登録価格の１／３（平成12年３月31日までの特例として規定）＜登録免許税法附則＞（不動産登記に係る不動産価額の特例）
第七条 新法別表第一の第一号に掲げる不動産の登記の場合における新法第十条第一項の課税標
準たる不動産の価額は、当分の間、当該登記の申請の日の属する年の前年十二月三十一日現在又は当該申請の日の属する年の一月一日現在において地方税法（昭和二十五年法律第二百二十六号）第三百四十一条第九号（固定資産税に関する用語の意義）に掲げる固定資産課税台帳に登録された当該不動産の価格を基礎として政令で定める価額によることができる。
＜登録免許税法施行令附則＞
３ 法附則第七条に規定する政令で定める価額は、地方税法（昭和二十五年法律第二百二十六号）第三百四十一条第九号に掲げる固定資産課税台帳（以下「課税台帳」という。）に登録された価格のある不動産については、次の各号に掲げる当該不動産の登記の申請の日の属する日の区分に応じ当該各号に掲げる金額に相当する価額とし、課税台帳に登録された価格のない不動産については、当該不動産の登記の申請の日において当該不動産に類似する不動産で課税台帳に登録された価格のあるものの次の各号に掲げる当該申請の日の区分に応じ当該各号に掲げる金額を基礎として当該登記に係る登記機関が認定した価額とする。
一 登記の申請の日がその年の一月一日から三月三十一日までの期間内であるもの その年の前
年十二月三十一日現在において課税台帳に登録された当該不動産の価格に百分の百を乗じて計算した金額
二 登記の申請の日がその年の四月一日から十二月三十一日までの期間内であるもの その年の一月一日現在において課税台帳に登録された当該不動産の価格に百分の百を乗じて計算した金額
４ 法別表第一の第一号に掲げる登記で不動産の価額を課税標準とするものについて登録免許税を課税する場合において、登記官が当該登記の目的となる不動産について増築、改築、損壊、地目の変換その他これらに類する特別の事情があるため前項の規定により計算した金額に相当する価額を課税標準の額とすることを適当でないと認めるときは、同項の規定にかかわらず、法附則第七条に規定する政令で定める価額は、同項の規定により計算した金額を基礎とし当該事情を考慮して当該登記官が認定した価額とする。
＜租税特別措置法＞（不動産登記に係る不動産価額の特例）第八十四条の四 平成八年四月一日から平成十二年三月三十一日までの間に受ける登録免許税法
別表第一第一号に掲げる不動産の登記（土地に関する登記に限る。）に係る同法第十条第一項の課税標準たる不動産の価額は、同法附則第七条の規定にかかわらず、当該登記の申請の日の属する年の前年十二月三十一日現在又は当該申請の日の属する年の一月一日現在において地方税法（昭和二十五年法律第二百二十六号）第三百四十一条第九号に掲げる固定資産課税台帳に登録された当該不動産の価格を基礎として政令で定める価額に三分の一を乗じて計算した金額とする。
＜租税特別措置法施行令＞（不動産登記に係る不動産価額の特例）第四十四条の三 法第八十四条の四に規定する政令で定める価額は、地方税法第三百四十一条第九号に掲げる固定資産課税台帳（以下この項において「課税台帳」という。）に登録された価格のある不動産については、次の各号に掲げる当該不動産の登記の申請の日の属する日の区分に応じ当該各号に定める不動産の価格に相当する価額とし、課税台帳に登録された価格のない不動産については、当該不動産の登記の申請の日において当該不動産に類似する不動産で課税台帳に登録された価格のあるものの次の各号に掲げる当該申請の日の区分に応じ当該各号に定める不動産の価格を基礎として当該登記に係る登記官が認定した価格とする。
一 登記の申請の日がその年の一月一日から三月三十一日までの期間内であるもの その年の前
年十二月三十一日現在において課税台帳に登録された当該不動産の価格二 登記の申請の日がその年の四月一日から十二月三十一日までの期間内であるもの その年の一月一日現在において課
税台帳に登録された当該不動産の価格（不動産登記に係る不動産価額の特例）第四十四条の三 略
２ 法第八十四条の四の規定の適用がある場合において、登記官が当該登記の目的となる不動産について損壊、地目の変換その他これらに類する特別の事情があるため前項に規定する価額によることを適当でないと認めるときは、同項の規定にかかわらず、当該不動産の価額は、同項に規定する不動産の価格を基礎とし当該事情を考慮して当該登記官が認定した価額とする。
４．不動産鑑定評価
原則として以下の３方法を併用。
（１） 原価法（詳細については別紙）価格時点（鑑定評価額決定の基準日）における対象不動産の再調達原価を求め、この再調達原価について減価修正を減価修正を行って、対象不動産の試算価格を求める方法（２） 取引事例比較法
多数の取引事例を収集して適切な事例の選択を行い、これらに係る取引事例に必要に応じて事情補正及び時点修正を行い、かつ、地域要因の比較及び個別的要因の比較を行って求められた価格を比較考量し、これによって対象不動産の試算価格を求める方法（３） 収益還元法
対象不動産が将来生み出すであろうと期待される純収益の現価の総和を求めるものであり、純収益を還元利回りで還元して対象不動産の試算価格を求める方法

カナダにおける家屋評価について

１ 基本的な考え方○ カナダにおいては、家屋は土地に対する定着物（fixture）又は改良物（improvement）であり、土地と家屋とは一体として不動産であると観念されているのが通例。
また、プロパティ・タックスの課税上も、土地と家屋の所有者が異なるような場合を除いては、土地の評価額と家屋の評価額とを分けて求める必要は一般的にはない。
○ 従って、土地と家屋の所有者が異なる場合などの特別な場合を除いては、土地と家屋とを別々にプロパティ・タックスの課税客体とする由縁はない。州によっては評価額通知書（assessment notice）又は納税通知書（tax notice）において、土地と家屋の評価額を別に記載
せず、一本で表示する場合もある。
○ 土地及び家屋を一体とした評価額は、住宅地であれば取引事例比較法（sales comparison
approach）、収益用不動産であれば収益還元法（income approarch）を用いて求める。
○ 土地とは別に家屋のみの評価額を求める必要がある場合には、北米における不動産鑑定の手法に従い、原価法（cost approach）を用いるのが通例。原価法の具体的な適用は、北米で広く用いられている Marshall & Shift Cost Manual を各州政府が各州の状況に応じて修正して作成した Cost Manual を用いることが多い。
２ カナダにおける家屋評価の具体例（アルバータ州の例）（１） アルバータ州における資産の分類① 資産の種類別a）居住用（residential）：更に細分化が可能（single‑residential，munti‑residentialなど）
b）非居住用（non‑residential）：更に細分化が可能（空閑地、既利用地など）c）農地（farm land）
d）機械設備（machinary and equipment）② 資産の性質別

a）土地（land）
b）土地改良物（improvement）
・家屋（building）：居住用家屋、商業用家屋、工場、農業用施設など
・構築物（structure）
・機械設備
c）土地及び土地改良物（land and improvement）（２）アルバータ州における居住用家屋の評価方法○ 州政府自治省が、「居住用家屋評価基準」を作成し、各市町村が行う居住用家屋の評価に活用されている（94年までは州政府が評価事務を行っていた。）。
○ 「居住用家屋評価基準」は10年に１回程度の割合で改訂されてきた。
・直近の評価基準は1994年のエドモントン市（州都）における建築物価をベースに作成。
→ 1994年基準年における再建築価格（replacement cost）
・改訂期間中の評価額の算定は、1994年基準の数値に州政府が物価変動率をベースに定めた調整率を乗ずることにより求める。
○ 評価基準においては、家屋を型（type）、品質（quality）、構造（structure）によって分類し、それぞれの標準家屋の評価額を決定。
・標準家屋に関して部分別の標準価格を表示する。
・個別の家屋の評価額は標準家屋の標準価格をベースとして、基本価額に部分別及び附属家などの価額を加えることにより求める。基本価額（base cost）は一定基本額に平米当たり単価を加えて求める。
・さらに、築年次（経年減価）と実際の使用状況を考慮して経年減価を加え、評価額を修正して個別の評価額を求める。経年減価補正率表は物理的減価及び機能的減価を考慮して評価基準において定める。
a）家屋の型：住宅（戸建て、タウンハウス）、ログハウス、ガレージ、モービル・ホーム、別荘など
b）家屋の品質：貧弱、安価、標準、高価、豪華など
c）家屋の構造：１階建て、１階建てプラス屋根裏、２階建てなど（３）アルバータ州における評価方法の改正○ アルバータ州では、従前は家屋の評価額は以下の二者択一であった。
・再建築価格（Depreciated replacement cost）
・市場価格（Market value）○ しかしながら、以下の理由により1999年評価替え以降は、市場価格に一本化することとされ、原価法に基づく価格は参考価格に止まることとされた。
（理由）
・従前の８年毎の評価替えから、北米で一般的な統計的手法を用いた市場価値評価法（MRA：
Multiple Regression Analysis）による毎年評価替えに本格的に移行すること
・評価基準（cost manual）の更新、メンテナンスが困難であること
・プロパティ・タックスの税額算定上、特に居住用家屋の評価額を求める必要がないこと
・他の各州でも原則として市場価値評価を行っていること

第４

都市計画税について拝

啓時下ますます御清栄のこととお慶び申し上げます。
さて、都市計画税につきましては、地方税法の規定の趣旨を踏まえ、その適正な運用が図られていることと存じますが、この取り扱いにつきましては、次の事項に特に留意していただきたいと考えております。
まず、都市計画税は、都市計画法に基づいて行う都市計画事業又は土地区画整理法に基づいて行う土地区画整理事業に要する費用に充てるために課される目的税であることから、対象事業に要する費用を賄うためその必要とされる範囲内で課されるべきものでありますが、やむを得ずその税収が充当対象事業に要する費用を上回り、余剰金が生じる場合については、余剰金を充当対象外の事業に充当することがないよう、特別会計において財源繰越を適正に行う等の方策を講じる必要があると考えております。
さらに引き続き余剰金が生じることが見込まれる場合においては、当然、当該市町村において税率の見直し等を含めた適切な対応が必要になると考えております。
また、上記の都市計画税の目的税としての性格にかんがみ、特別会計を設置して経理を明確に区分することや議会に提出される予算書、決算書の事項別明細書あるいは説明資料等に特定財源として明示する等都市計画税収の都市計画事業費への充当について明示することにより、議会に対して都市計画税収の使途を明確にすべきものと考えております。また、住民に対しても広報誌等において、都市計画税収がどのような事業に充当されているか周知することが適当と考えております。
今後とも税務行政の円滑な運営のため、これらの取り扱いが適切に行われますように貴管下市町村に対して周知徹底されたく、よろしくお願い申し上げます。
時節柄御自愛の程お祈り申し上げます。
敬具

平成８年11月20日
自治省税務局固定資産税課長
片 山 善 博各 道 府 県 総 務 部 帳 殿
東京都総務・主税局長 殿

カナダBC州におけるBIA（Business Improvement area）の制度の概要

１ BIA制度
議会の議決を得て決定したBIA区域において特別に徴収される税の交付を受け、これを財源とし

て、商業等の振興を図るための様々な事業を実施。公的団体として位置付けられ、基本的には独立の組織を有し、議会の監視のもとに種々の振興事業等を行う。
・ 根拠法
地方自治法第233条
・ 設 置
自治体議会における条例の制定が必要
・ 条例事項 ① 名称
② 区域
③ 設置期間④ 毎年度の予算⑤ 特別税の徴収⑥ 情報開示のあり方等
・ 事業例（商店街の維持等（飾りつけ、花壇、クリスマスライティング）
商店街イベント（クリスマスキャンペーン、新聞広告）
駐車場の整備調査研究事業）※ 区域設定にあたっての留意事項
・ BIA特別税が課税される区域が明らかであること
・ BIA制度の受益の程度が低い地域を含まないこと

２ BIAの財源
BIA区域内に所在する事業用資産（commercial Property）に対し、条例に基づき特別税を課税。市は、これをBIA運営団体に活動経費として交付。
・ 課税方法 財産税の課税方法で（through the property tax system）課税・ 課税標準 以下の方法から選択する（画地方式（parcel rate） １画毎に固定額を乗じる間口方式（frontage rate）間口毎に固定額を乗じる
評価額方式（assessment rate） 評価額＄1,000毎に＄x
その他（例：１平方フィート毎に＄x））
BIAの事業内容等に応じ、毎年同額を徴収するか、異なる額を徴収するかを判断