米国政府会計における基金会計情報の改革
── GASB 意見募集「行政基金に関する財務報告モデルの改善」を題材として──

𠮷

田

智

也

降，それまで唯一の情報源であった行政基金の𠮷 田 智 也中央大学商学部 准教授
兵庫県出身
一橋大学大学院商学研究科博士後期課程修了「基金財務諸表」（fund financial statements）に加えて，経済的資源（economic resources）の測定焦点（measurement focus）および発生主義⑴の会計基礎（accrual basis of accounting） を利キーワード
米国政府会計，基金会計，財務報告モデル，認識アプローチ，測定焦点，会計基礎，財務諸表

用 し て 作 成 さ れ る「 政 府 全 体 の 財 務 諸 表 」（governmental-wide financial statements）によって，行政活動に関する情報が追加的に開示されることとなった。そこでは，報告対象の範囲が異なる財務諸表で同様の情報を提供するのでⅠ．は じ め にはなく，それぞれの目的に応じた情報を提供す

本稿は，米国政府会計の特徴の１つである

ることを目指している。

「基金会計（fund accounting）」に関して，2016

さらに，行政基金の基金財務諸表を作成する

年12月に公表された意見募集『行政基金に関すにあたり，その構成要素の認識については，測る財務報告モデルの改善』（GASB [2016], “Invi-

定 焦 点 と し て「 カ レ ン ト 財 務 資 源（current

tation to Comment of the Gover nmental

financial resources）」 が 利 用 さ れ て き た が，Accounting Standards Board on major issues

GASB によれば，現在適用されている「カレンrelated to Financial Reporting Model Improve-

ト財務資源」はまとまりのある概念的基礎が存

ments ̶ Governmental Fund”，以下『意見募集』

在 し な い「 会 計 公 準 の 集 約 物（collection ofとする）を題材として，今後，基金に関してど

accounting conventions）」となってしまっていのような情報が要求され，提供されようしてい

る上，カレント財務資源そのものについても，るのかを明らかにするものである。

何をカレント（current）と見なしているのか，

米国政府会計においては，2003年に，政府会

何を財務的（financial）と見なしているのかに

計基準審議会（Governmental Accounting Stan-

ついても，一貫した概念的基礎は得られていな

dards Board，以下 GASB とする）から公表さいとされる（GASB [2011] chap. 1, paras. 9‑11）。

れた『基準書第34号』（GASB [1999] Statement

また，従来使われてきた「カレント（current）」

No. 34, “Basic Financial Statements ̶ andの文言が，政府によっては，行政基金の測定焦Managementʼs Discussion and Analysis ̶ for

点に関連する「当期の」支出のための資金としState and Local Governments”）が適用されて以ての意味ではなく，流動資産・負債との関連

─ 111 ─財務会計

で，いわゆる「１年基準」を適用した「流動的な」に関するプロジェクトの一環として，予備的見ものとして捉えられることもあることによる混解『財務諸表の構成要素の認識と測定アプロー

乱が生じていた。そのため，もはやカレント財務チ』（GASB [2011], Preliminary Views “Recogni-

資源を引き続き利用するべきではないと考えらtion of Elements of Financial Statements and

れており，GASB では，行政基金財務諸表におけMeasurement Approach”， 以 下『 予 備 的 見 解 』

る構成要素の認識において，行政活動のより短とする）を公表し，認識に関する諸提案を行っ期的な観点のみを表わすための新たな測定焦点ている（詳細は𠮷田［2015］を参照）。『予備的に変更すべきではないかとの結論に達している見解』での認識に関する重要な提案は，従来，（GASB [2011] chap. 1, par. 11 and chap. 4, par. 2）。

行政基金類型の基金財務諸表を作成するための次節以降では，『意見募集』での提案に基づ

測定焦点として利用されてきた「カレント財務

き，基金財務諸表の認識・測定にかかわる測定資源」に代えて，「近接期財務資源（near-term

焦点をどのようなものへと変更させようとして

financial resources）」を測定焦点にしようとしいるのかを明らかにし，その結果，基金財務諸たことにある。そういった意味では，『意見募

表の内容・様式がどのように変化するのかを明集』の内容は，『予備的考察』での諸提案をよりらかにする。

具体化したものとして捉えることもできる。
また，このプロジェクトでは，GASB による

Ⅱ．財務報告モデル再検討プロジェクトの概要

議題提案前調査（pre agenda research）を通し財務報告モデル再検討（financial reporting

取り組まれている。それらの論点には，行政基

model reexamination）プロジェクトの目的は，金財務諸表の測定焦点と会計基礎の改革の他

財 務 報 告 モ デ ル の 伴 と な る 構 成 要 素（keyに，行政基金の「資源フロー計算書（statement

components）を改善させ，情報利用者が意思of resource flows）」の表示形式（presentation

決定や政府の会計責任を評価するために必要不format），特定の用語法，政府全体の財務諸表

可欠な情報を提供する財務報告モデルの有効性への調整，行政基金におけるキャッシュ・フロを向上させることである（GASB [2016] chap.

ー計算書の作成などが含まれる（GASB [2016]

1, par. 1）。ただし，このプロジェクトでは，完

chap. 1, par. 3）。

て識別された特定の適用上の諸論点についても

全に新しい財務報告モデルを生み出そうとする

プロジェクトにおいて最も重要な論点として「白紙化アプローチ（”clean slate” approach）」

取り上げられているものは，行政基金の財務諸ではなく，現行の財務報告モデルに対する特定表の様式と内容（format and content）である。

の潜在的な改善を識別しようとするアプローチ

前述したように，行政基金の財務諸表についてが採用された（GASB [2016] chap. 1, par. 2）。

の概念的一貫性（conceptual consistency）の無

つまり，まったく新しい財務報告の形を創出しさや，長期的な性質を持つ特定の資産・負債のようとするものではなく，現行の財務報告の様計上に多様性が見られることなどが，その有用式等を利用しつつ，その内容をより有用なもの

性を低下させていた。また，政府全体の財務諸にしようとする改革である。

表の作成・公表が義務付けられたことで，基金

なお，構成要素の認識に関して改革を行なお財務諸表が従前の役割を果たさなくてもよくなうとするのは，何もこのプロジェクトが初めてったことが，その役割を再検討する契機となっのことではない。GASB は，2011年６月に，財たと言えよう。

務諸表の構成要素の「認識と測定アプローチ」
─ 112 ─また，行政基金の財務報告を改善するために

米国政府会計における基金会計情報の改革

伴となる諸検討事項としては，① 行政基金のプローチ」とする）」，⒞「長期財務資源アプロ

財務諸表に対する予算の重要性（GASB [2016]ーチ（long-term financial resources approach）

chap. 1, par. 12）と，② 効用と理解可能性の向（以下，「長期アプローチ」とする）」の３つの上（GASB [2016] chap. 1, par. 13）が挙げられ

認識アプローチが提案されている。
なお，これらのアプローチはいずれも行政基ている。
政府にとって，予算は，公共の資源の集約を

金に関する予算報告との比較により，政府実体

法的に権限付与し，公共の資源が費消される目の予算を評価する能力を有しているとされる的 を 特 定 す る， 公 共 政 策 の 優 先 度 の 表 現（GASB [2016] chap. 2, par. 4）。また，いずれの（expression of public policy priorities）とされアプローチも，財務資源および財務資源を利用る。また，その予算は，住民と彼らの代表によして決済される請求権，財務資源のフローの報って，政府の管理者に財政的な責任を課す，重告に焦点をあてている（GASB [2016] chap. 2,

要な方法であるとされる。そのため，行政基金

par. 5）。これらの認識アプローチのうち，どのの財務諸表によって提供される情報と予算とのアプローチを利用するのかによって，基金財務

関係を維持することは，行政基金の財務諸表に諸表において資産および負債として計上される

とって適切な測定焦点や会計基礎，そしてそれ範囲が異なるため，提供される会計情報も異ならを利用して作成される財務諸表の開示を検討ってくる。また，いずれのアプローチを採用すする際に，考慮されなければならない（GASB

ることになっても，現行のアプローチ（すなわ[2016] chap. 1, par. 12）。

ち発生主義の適用方法）とは異なるため，どの⑶

また，GASB の議題提案前調査によれば，行アプローチが政府の「財政上の会計責任（fiscal

政基金の財務諸表は，政府全体の財務諸表とは

accountability） 」を評価するためにより有用異なり，諸基金の情報を統合しないことや予算な情報を提供することになるのかを見極めなけと一貫性をもった情報であることが評価されてればならない。

⑷

いるが，その財務諸表に固有の測定焦点や会計⑵

近接期アプローチ

基礎が情報利用者の理解可能性に影響を与えて近接期アプローチによれば，行政基金の財務いるかもしれないことが指摘されている

諸 表 は， 近 接 期 の 観 点（near-term perspec-（GASB [2016] chap. 1, par. 13）。

tive） から行政基金の活動による財務資源の残⑸

それらの理由のため，今後，政府によって一高や報告期間における財務資源のフローを報告

貫して利用されることになるであろう行政基金することになる。また，このアプローチを利用の財務諸表の測定焦点と会計基礎のための概念して作成された財務諸表は，報告期間になされ的基礎を開発することが重要となる（GASB

た支出や報告期間に取得された支出のために利⑵用可能な資源についての情報を提供する。な[2016] chap. 1, par. 14） 。

お，このアプローチにおける財務資源は，現金

Ⅲ．行政基金における認識アプローチ⑴に転換することが予想される資源のみであり，３つの認識アプローチの提案

長期的な性質を持つ項目は除外されるため，財『意見募集』の第２章では，⒜「近接期財務

政状態計算書（ないし貸借対照表）によって資源アプローチ（near-term financial resources

は，翌期の出費のために利用可能である期末時

approach）（以下，「近接期アプローチ」とす点の未費消資源の金額が明らかにされるる）」，⒝「短期財務資源アプローチ（short-term（GASB [2016] chap. 2, par. 9）。

financial resources approach）（以下，「短期ア─ 113 ─また，このアプローチを採用した場合，資産財務会計には，期末において受け取り可能な資源や正常

クル（operating cycle）に焦点をあてた情報をに近接期のうちに現金に転換される予定である

提 供 し， 短 期 財 務 資 産（short-term financial

資源が，現金と同様に含まれる。一方，負債とasset）と短期負債（short-term liabilities）に関しては，期末において未払いであるものや正常連する期末残高やそれらの財務資源の流入・流に近接期のうちに満期となるものが含まれる

出を表示することになる。なお，このアプロー（GASB [2016] chap. 2, par. 11）。

チにおける財務資源は，現金，現金に対する請このアプローチを利用することによる潜在的求権，財貨・用役に対する請求権（たとえば前な便益としては，① 行政基金の財務諸表の一払項目），費消可能な財貨（たとえば棚卸資産），

貫性（consistency）と比較可能性（comparability）

および他の実体の持分証券が含まれる（GASB

を向上させる，② 現行の「会計公準の集約物」[2016] chap. 2, par. 20）。

よりも概念的に一貫した認識原則を提供し，棚また，このアプローチを利用して財務諸表を卸資産や長期未収金などの近接期のものではな

作成することで，⒜ 政府のサービス提供要求

い資産や負債の影響を財務諸表から取り除く，を満たす能力や次の運営サイクルにおける負債③ 近接期は相対的に短い期間であり，現金の測に対する支払能力を評価すること，⒝ 政府が定焦点（cash measurement focus）と相対的に短期債務を資金調達するペースを保てたかどう近いため，キャッシュ・フロー情報といくつかかを分析すること，そして ⒞ 新しいもしくはの類似性をもつ資源フロー情報を提供すること

追加的なサービス提供要求に応えるために利用が考えられる（GASB [2016] chap. 2, par. 18）。

可能な資源を政府が保有しているかどうかを決

一方，このアプローチの潜在的な課題とし

定 す る こ と に 役 立 つ（GASB [2016] chap. 2,て，① アプローチ自身に一貫性の無さを招く

par. 20）。

可能性がある，② このアプローチでは支出に

短期アプローチにおける資産には，現金，正利用可能な金額に焦点をあてているため，近接

常に次の運営サイクルの中で現金に転換する予期の基金残高（fund balance）として計上され定であり，期末において未収となっているそのる額は，特定の管理者の行動の結果として，利他の財務資源，次の運営サイクルにおいて消費害関係者から見れば過大に計上されていることされるであろう前払項目や棚卸資産が含まれがある，③ 利害関係者には，棚卸資産を取得る。また，負債には，期末において未払であり，したときもしくは払出したときのいずれかに資次の運営サイクルの中で正常に満期になるもの

源流出（outflow of resource）として計上するが含まれる（GASB [2016] chap. 2, par. 21）。

⑹

ことが「期間衡平性（interperiod equity） 」をこのアプローチを利用することによる潜在的評価するのに有用な情報を示すことと一貫性がな便益としては，① 現行の「会計公準の集約ないと考えている者もいる，④ このアプロー物」よりも概念的に一貫した認識原則を提供す

チでは「キャッシュ・フロー計算書」が作成・る，② このアプローチは，１年間の運営サイ

表示されないと考えられるが，短期の流動性やクルに焦点をあてており，政府がその債務を返

短期の資金調達を検討するために目的適合的な済することができるかどうかについての情報を

情報を欠くことになるかもしれないことが挙げ表示するため，現行のカレント財務資源の測定

られる（GASB [2016] chap. 2, par. 19）。

焦点よりも，期間衡平性の評価のためにより良⑶

短期アプローチ⑺

い基礎を提供することができる，③ 情報利用

短期アプローチによれば，政府の１年の財政者が政府の予算サイクルを評価するのと同様期間（one-year fiscal period）ないし運営サイに，政府の短期的な財政上の健康状態（financial

─ 114 ─

米国政府会計における基金会計情報の改革

health）を分析する助けとなると考えられる

ることになる。

（GASB [2016] chap. 2, par. 27）。

また，このアプローチを利用して財務諸表を一方，このアプローチの潜在的な課題とし作成することで，その利用者に，政府のサービて，① 短期アプローチによる資源フロー計算

ス提供要求に応える能力や非資本的活動

書に，相対的に長期的な性質を持つ項目に関連（noncapital activities）に関連して発生しているする短期のフローが表示されることは直感に反債務に対する支払能力を評価するのに役立つ情するものとなる，② 会計数値の計算に見積り報を提供する。

や仮定が要求されるため，財務諸表の作成やそ

このアプローチを利用することによる潜在的の監査に追加的なコストがかかる可能性があな便益としては，① 現行の「会計公準の集約

る，③ 利用者が政府間の比較において負債の物」よりも概念的に一貫した認識原則を提供す

計上額の多様性に関して困難に直面する可能性

る，② すべての財務資源が計上され，政府ががある，④ 政府全体の財務諸表における会計

その債務を返済することができるかどうかにつ数値と短期アプローチによる基金財務諸表においての情報を示すため，現行のカレント財務資

ける会計数値との差異を理解することが困難に源の測定焦点よりも，期間衡平性の評価のためなる可能性がある，⑤ 短期アプローチは，現により良い基礎を提供することができる，③

行のカレント財務資源の測定焦点よりも現金の長期アプローチによる基金残高に関して計上さ測定焦点から離れているため，行政基金においれる金額は，利害関係者の観点から，特定の予てもキャッシュ・フロー計算書が作成されるこ算執行行為の結果をよりよく反映することがあとになろうが，その作成および監査はコストをる，④ 行政基金から返済されることが予想さ増大させる，⑥ 棚卸資産のような物理的な形れる非資本関連負債に関する情報を提供するこ

態をもつ特定の資産の認識について，他の財務とができる，⑤ 長期アプローチは政府全体の資源の認識との間に，概念的な一貫性の無さが財務諸表に関する測定アプローチに類似していあるかもしれないことが挙げられる（GASB

るため，財務報告モデルを簡素化する可能性が[2016] chap. 2, par. 28）。

あることが挙げられる（GASB [2016] chap. 2,⑷

par. 36）。

長期アプローチ

長期アプローチによれば，現金が受け取られ一方，このアプローチの潜在的な課題とした時もしくは支払われた時に関わりなく，取引て，① 資本的資産や資本関連負債を他の資産もしくは事象が生じたときにその財務資源におや負債とは異なって取り扱うことになるため，ける影響を認識する。なお，このアプローチに概念的な一貫性の無さを招く可能性がある，②

おける財務資源は，現金，現金に対する請求

短期・長期の区分された様式の貸借対照表が示

権，財貨もしくは用役に対する請求権（たとえされない限り，財政状態と資源フローのより短ば前払項目），費消可能な財貨（たとえば棚卸期的な観点からの情報を示すことができない，

資産），および他の実体の持分証券である。こ③ 長期アプローチは，現行のカレント財務資のアプローチにおいても，資本的資産（capital

源の測定焦点よりも現金の測定焦点から離れて

asset） や 資 本 関 連 負 債（capital-related liabili-

いるため，行政基金においてもキャッシュ・フties）は財務資源としては認識されない（GASB

ロー計算書が作成されることになろうが，その[2016] chap. 2, par. 29）。つまり，長期アプロー

作成および監査はコストを増大させることが挙チにおける資産・負債には，資本的資産と資本げられる（GASB [2016] chap. 2, par. 37）。

関連負債を除くすべての資産・負債が計上され
─ 115 ─以上の３つの認識アプローチの特徴をまとめ

財務会計

えて，
『意見募集』の第３章では，認識・測定

ると，表１のようになる。
また，既述のように，３つのアプローチでされた項目を，どのように資源フロー計算書には，「財務資源」の定義が異なっていることにおいて表示するのかについても検討・提案がなは注意しておかなければならない。あるアプロ

されている。具体的には，⒜ 現行の「収入支ーチでは，それは現金に転換できる（もしくは出および基金残高変動計算書」の様式を継続す転換が予想される）ものであったが，他のアプ

る か， ⒝「 カ レ ン ト 活 動・ 長 期 的 活 動 様 式

ローチでは資本的資産ではないすべての資源を（current and long-term activities format）」とい

財務資源と考えていた。この違いは，財政状態

う 新 し い 様 式 の 採 用 す る か で あ る（GASB

計算書（ないし貸借対照表）に計上される資[2016] chap. 3, par. 1）。これは，第２章で提案

産・負債の範囲に影響を与え，その内容に違いされたように認識アプローチが変化すれば，そを生じさせる。そのため，いずれのアプローチ

こで認識される資源に加えて，資源フローもまを採用するかによって，基金財務諸表によってた変更することになるため，合わせて検討され提供される会計情報は著しく異なることになている。

る。なお，具体的に，どのような資産・負債

そもそも，現行の「収入支出および基金残高

が，アプローチごとの財務諸表（とくに貸借対変動計算書」の様式では，「収入（revenues）」
・照表）に計上されるのかについては，表２にま「支出（expenditures）」と考えられる資源フロ

とめておく。

ー と「 そ の 他 の 資 金 調 達 源（other financing⑸

行政基金の資源フロー計算書の様式へのsources）」
・「その他の資金利用（other financinguses）」と考えられる資源フローとを区別して影響
第２章での認識アプローチに対する提案に加表示している。たとえば，長期負債（たとえば

表１ 『意見募集』における３つの認識アプローチの特徴
近接期アプローチ（near-term approach）
提供される情報短期アプローチ（short-term approach）

基金の活動に関する近接期 政 府 の １ 年 間 の 財 政 期 間の観点からの残高や報告期 （運営サイクル）に焦点を間の財務資源のフロー
あてた情報

長期アプローチ（long-term approach）
現金の収支時点に関わりな
く，当期に生じた取引・事象による財務資源の影響

財務資源

現金に転換することが予想 現金，現金に対する請求権，財貨・用役に対する請求権，される資源費消可能な財貨，他の実体の持分証券

資産の範囲

現金，期末において受取可
能な資源，正常に近接期のうちに現金に転換される予定である資源負債の範囲

期末において未払であり， 期末において未払であり， 資本関連負債を除くすべて
正常に近接期のうちに満期 次の運営サイクルの中で正 の負債となるもの
常に満期になるもの期待される役割

翌期の支出のために利用可 政府へのサービス提供要求 政府へのサービス提供要求
能である期末時点の未費消 をみたす能力や次の運営サ に応える能力や非資本的活資源の金額を評価する
イクルにおける負債の返済 動に関連する債務の返済能
能力を明らかにする力を明らかにする

現金，正常に次の運営サイ 資本的資産を除くすべてのクルの中で現金に転換する 資産予定であり，期末において未収となっているその他の財務資源，次の運営サイクルにおいて消費されるであろう前払項目や棚卸資産

出典：吉田［2017］に加筆修正して作成

─ 116 ─

米国政府会計における基金会計情報の改革

地方債）の発行から受け取った資源は「その他基金における「支出」として計上される。まの資金調達源」として計上されるが，その元本た，資本的資産の処分から受け取った資源はの返済は「その他資金利用」としてではなく， 「その他の資金調達源」として計上されるが，

表２

各認識アプローチにおいて行政基金の貸借対照表に計上される資産・負債の具体例
近接期
アプローチ

短期
アプローチ

長期
アプローチ

現金および投資○○○

近接期のうちに，
正常に満期となる未収金（財産税未収金を含む）

○

○

○

次の運営サイクルにおいて，正常に満期となる未収金（財産税
未収金を含む）×○○

当期に満期となった遅延支払期間をもつ長期未収金

○

○

○

次の運営サイクルにおいて，正常に満期となる長期未収金

×

○

○

次の運営サイクルを超えて，満期になる長期未収金

×

×

○

前払項目

×

○

○

棚卸資産

×

○

○

資本的資産（無形資産を含む）

×

×

×

未払額と未払給料○○○

近接期のうちに，正常に満期となる未払利息額

○

○

○

次の運営サイクルの中で，正常に満期となる未払利息額

×

○

○

近接期の内に，正常に満期となる有給休暇未払額

○

○

○

次の運営サイクルの中で，正常に満期となる有給休暇未払額

×

○

○

次の運営サイクルの中で正常に満期とならない有給休暇未払額

×

×

○

期中に満期となった長期運営負債もしくは資本的関連負債および租税見込手形もしくは収入見込手形の未払残高

○

○

○

次の運営サイクルの中で正常に満期となる，長期運営負債もし
くは資本的関連負債および租税見込手形もしくは収入見込手形
の元本

×

○

○

次の運営サイクルの中で正常に満期とならない，長期運営負債
もしくは資本的関連負債および租税見込手形もしくは収入見込
手形

×

×

○

近接期のうちに正常に満期となる年金および退職後給付の純負債

○

○

○

次の運営サイクルの中で正常に満期となる年金および退職後給
付の純負債

×

○

○

次の運営サイクルの中で正常に満期とならない年金・退職後給
付の純負債

×

×

○

次の運営サイクルの中で正常に満期になる資産除去債務

×

○

○

次の運営サイクルの中で正常に満期とならない資産除去債務

×

×

○

具体的項目
【資

【負

産】

債】

─ 117 ─

財務会計

資本的資産の購入のための支払いは「その他のるとされる「カレント財務資源」を測定焦点と資金利用」としてではなく基金の「支出」としし，「修正発生主義」の会計基礎を利用して作て計上されており，このような取扱いは，資源成されている。そもそも測定焦点は，何を会計フローに関する概念的な一貫性を欠いていると記録・計算の対象とするのかを決める概念であ批判されている（GASB [2016] chap. 3, par. 3）。

るため，この概念を改善しようとすれば，おのこれに対して，提案されている「カレント活ずと結果として作成される財務諸表によって，動・長期的活動様式」では，資本的資産の購どのような情報が提供されるべきかを考える必入・処分や長期負債の発行・償還に関連する資要が生じる。

源フローを，行政基金の他の「当期の」活動から

また，本稿で論じたように，測定焦点の変化区別して計上する（GASB [2016] chap. 3, par.

は，基金の財務諸表上の資産・負債の範囲に影4）。たとえば，資本的資産の購入のための支払響を与える上，資源フローの認識にも変化をも

いは，基金では資源流出として処理されるものたらす。そういった意味で，基金の「財政状態の，政府全体の財務諸表においては固定資産と計算書」だけでなく「資源フロー計算書」と合して計上される金額となる。つまり，長期活動

わせてそれぞれでどのような情報を提供しようの区分で表示される資源フローは，期中に生じとするのかもまた，検討されなければならな

た，行政基金の財務諸表においては認識されない。
GASB がいずれの認識アプローチを採用しよい長期の資産・負債に対応する，資源流出もし
くは資源流入として表されることになる。

うとするのかは，未定であり，議論を追う限り，その方向性も定まっていない。ただし，どⅣ．行政基金の財務諸表によって提供される固有の会計情報
─まとめに代えて─の認識アプローチが採用されることになっても，米国政府会計の特徴である「基金」を中心にした会計情報・財務報告モデルがなくなるわ

前節までにおいて，米国政府会計の行政基金

けではなさそうである。（もしそうであればの財務報告モデルに対する『意見募集』の諸提「白紙化アプローチ」を採るはずであるから。）

案を分析してきた。本節では，その改革を踏ま

まずは，行政基金の財務諸表によってのみ提供

え，基金会計情報の今後の課題を指摘し，まとされる固有の会計情報として何を考えるかといめに代えることとする。

う点から検討する必要があるのではないだろう

上述のように，米国の州および地方政府の行か。

った行政活動については，「行政基金の財務諸表」と「政府全体の財務諸表」という２組の財務諸表によって開示されている。表示・計算対
象の異なる財務諸表であれば，異なる情報を提供することになろう。極論すれば，政府全体の財務諸表で提供できる情報は，もはや基金の財務諸表で表示・計算する必要はないともいえる。
また，「政府全体の財務諸表」は，「経済的資源」を測定焦点とし，「発生主義」の会計基礎を利用して作成される一方，行政基金の財務諸表は「会計公準の集約物」になってしまってい（付記） 本稿は，科学研究費補助金（若手研究 B
課題番号15K17158）の助成を受けて進められた研究成果の一部である。
注⑴ なお，「測定焦点」は，計算書においてどの資源を認識するかについて言及し，「会計基礎」
は，それらをいつ事象として記録するのかについて言及している。行政基金の財務諸表は，これまで「カレント財務資源」を測定焦点として，「修正発生主義（modified accrual basis）」
を会計基礎として作成されてきた。
⑵ 基金財務諸表の有用性を向上させるための改─ 118 ─

米国政府会計における基金会計情報の改革

善のもう１つの側面は，表示される情報を明確に伝達するための，財務諸表の用語法と様式を開発することであるが，その詳細は別稿に譲ることとする。
⑶ 国際的にも，政府会計に発生主義会計が導入されつつあるが，予算に関しては，ほとんどの国で現金主義による予算制度が用いられており，今後もそれは変わらないと考えられるとされる（大塚 [2017] 参照）。
⑷ 「財政上の会計責任」とは，短期（一般的には１予算サイクルもしくは１年）における公的
資 金 の 調 達 と 使 用（raising and spending of
public money）に関する公共の意思決定（publicdecision）に適合している，当期における政府の行為を正当化する政府の責任（responsibility）
をいう（GASB [1999], par. 203）。
⑸ 近接期の観点に含められるであろう報告期間の期末後の期間は，一般に60日間から90日間の範囲になると考えられているが，『意見募集』
においてはそれを規定せず，このアプローチを採用することになった段階で審議することとしている（GASB [2016] chap. 2, par. 10）。
⑹ 「期間衡平性」とは，ある期間の収入が，当該期間に提供されたサービスを賄うのに充分であるかどうか，そして過年度に提供されたサービスの対価を将来の納税者に負担させる必要があるかどうかという，政府会計における会計責
任の重要な一部であり，行政運営の基礎をなす概念である（GASB [1987], par. 59‑61 and 82‑
86）。
⑺ 短期アプローチは，以前の議論においては「 運 転 資 本 認 識 ア プ ロ ー チ（working capital
recognition approach）」と呼ばれていたことか
ら「運転資本アプローチ」とも呼ばれる（GASB[2016] chap. 2, footnote. 6）。また，長期アプロ
ーチは，以前の議論においては「総財務資源測
定 ア プ ロ ー チ（total financial resources measurement approach）」と呼ばれていた（GASB[2016] chap. 2, footnote. 12）。なお，「運転資本認識アプローチ」および「総財務資源アプロー
チ」の内容については，隅田 [2001] を参照。

─ 119 ─参考文献
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────［2017］「米国政府会計における概念フ
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