建設業経理士１級
基本講義＜財務諸表＞
全 144 ページ

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建設業経理士試験 1 級（財務諸表）

まずはウォーミングアップ①公共工事は一般競争入札（指名競争入札は業者名がわかるので談合に入りやすい）質の向上がテーマ→総合評価方式（価格と技術の両面から落札者を決める方法）②経営事項審査
公共工事受注の資格試験のようなもの「経営状況」「経営規模・技術的能力など」を数値化
経営規模（完成工事高）・・25％（自己資本、営業利益＋減価償却費）・・15％
経営状況（負債抵抗力）（収益性）（健全性）など・・20％
技術力 25％、その他 15％※建設業経理士の在籍点数は「その他 15％」に入ります
公認会計士・税理士・建設業経理士 1 級在籍者→自主監査による 2 点
在籍点（公認会計士・税理士・建設業経理士 1 級）人数×1＋建設業経理士 2 級人数×0.4
年間平均工事高 10 億円未満の場合 1 級 1 人と 2 級 1 人で最大点の 10 点になります
あわせて 12 点（計算式にあてはめると 1,919 点中 114 点の加算要因となります）③経理が正しく行われることが大前提になります
そのためには、仕訳はもとより会計基準の理解が必要になります。もちろん同業他社比較も含めた分析の視点、利益管理のもとになる原価計算の知識も必要になります。

1

第 1 回：第 1 章－建設業の会計制度、第 2 章－会計原則と会計法規

本日のテーマ①トライアングル体制ってご存知ですか？
②会計公準って何？
③企業会計原則と会計基準って何が違うの？
④本当の名前は恵子ちゃん・・⑤難しい言葉って覚えないといけないの？

2

第1部

建設業会計の基礎

第 1 章 建設業の会計制度
1-1 企業会計制度の概要（１）三つの会計制度（制度≒法制度）

金融商品取引法
会社法
法人税法

上場企業
〇
〇
〇

非上場企業
×
〇
〇

①金融商品取引法（情報提供機能）
一般投資家の投資決定に有用な財務情報を提供し、もって一般投資家の利益の保護を図る
日商簿記 1 級や全経簿記上級そして建設業経理士 1 級で学習する範囲である②会社法（分配規制を通じて株主と債権者の利害を調整する）
株式会社全般を対象に、(1)利害関係者に対して企業の経理内容の公正な報告を保証し(2)配当可能な剰余金の公正な算定によって債権者と株主との間の利害の調整を図る
会社法を一般法とすると、金融商品取引法は特別法である。
③法人税法（別表による調整）
税法全般にいえることであるが、目的は公平な課税の実現である。会計とは明らかに目的は違うが、日本の法人税法は確定決算主義を採用しており株主総会で承認された決算書の利益から法人所得を計算する仕組みをとっている。

3

1-2 企業会計制度の前提条件
会計公準(1)企業実体の公準出資者から離れて、企業という独立した存在（単位）が会計処理を行う
経営者個人の家計は関係ないよ・・・当たり前(2)継続企業の公準（期間計算の公準）
継続する以上は、どこかで切らないと利益計算できない。配当できない。
継続企業の公準→期間を区切るべき→支出は費用配分→減価償却（公準）（会計原則）（会計手続）(3)貨幣的評価の公準
日本の場合は日本円で会計行う

1-3 建設業会計の領域
建設業法にもとづく開示制度→毎事業年度 4 か月以内に国土交通大臣または当道府県知事に提出提出する
会社法にもとづく開示制度→毎営業年度終了後一定の時期に株主総会に提出する金融商品取引法にもとづく開示制度→事業年度終了後 3 か月以内に内閣総理大臣に提出

4

第 2 章 会計原則と会計基準
2.1 一般に認められた会計原則(1)会計原則と会計基準
企業会計原則→昭和 24 年設定・最後の改正は昭和 57 年
一般原則・損益計算書原則・貸借対照表原則・注解→重要性の原則・繰延資産・引当金
収益費用アプローチ観
会計基準（係るは旧基準、関するは ASBJ＝企業会計基準委員会）(2)会計基準の設定方法★企業会計原則→帰納的（自然科学的）アプローチ（実務慣習を集めてきて、一般的に公正妥当と認められるものを要約するイメージ）
ＡＡＡＡ ＢＢ Ｃ
Ａを採用（Ｂは公正じゃないでしょう）＜実務ありき＞※新しい事象には対応できない★会計基準→演繹的（社会科学的）アプローチ（ＩＦＲＳコンバージェンス）
ルール（概念フレームワーク）
Ｂ・ＣではなくＡ＜概念ありき＞5

2.2 企業会計原則の一般原則
資本→純資産(1)真実性の原則（大前提）
相対的真実（減価償却は定率法でも定額法でもＯＫ→利益かわるよね）
経理自由の原則（企業活動は多様なので、いくつかの会計処理が認められる→相対的にならざるを得ない）
記録された事実と会計上の慣習と個人的判断の総合的表現
他の会計原則を守るから、真実性が担保される(2)正規の簿記の原則（作成面からの要請）
正確な会計帳簿の作成
元帳をイメージ（網羅性：すべて転記）（検証可能性：チェックできる）（秩序性：科目純・日付順）(3)資本取引・損益取引区別の原則（粉飾・脱税ダメヨ）
取引を区別（株主との直接取引かどうか）※資本取引→期首株主資本を増減させる株主との直接取引
剰余金を区別→払込資本（維持拘束性）と利益剰余金（処分可能性）
元手は配当してはいけないが、もうけは配当しても良い（会社法で崩れている）
財政状態と経営成績（適正な期間損益計算）を適正に表示させるための規定と考えよう。
(4)明瞭性の原則（表示面からの要請）概念フレームワークを考えると当たり前
財務諸表は投資家（利害関係者）の意思決定に役立つように表示に関する明瞭性（注記）と内容に関する明瞭性がある※内容に関する明瞭性の例＜補足情報の追加：重要な会計方針や後発事象の注記＞〇会計方針→会計処理の原則（費用配分）と手続き（減価償却）
ゆうたコックリがいひきひ〇後発事象→貸借対照表日後に発生した重要な事象
ゾウさん（増資）の父さん（倒産）が結婚（合併）して家裁（火災）で争う（係争）6(5)継続性の原則（粉飾ダメヨ・期間比較したいよ）
利益操作の排除による期間比較性の確保・真実性を担保する
経理自由の原則（定額・定率）があるが、そうであるならば継続しよう
正当な理由（合併・会計法規の変更）はＯＫ〇→〇（継続性の原則）での論点
×→〇（当たり前の事）なので継続性の論点ではない(6)保守主義の原則（粉飾＝利益多めはダメヨ）
費用は早め多め、収益は遅め少なめ（確実性の要請）
過度な保守主義はダメよ①部分純資産直入法（基準に明示）
②回収基準
③定率法
(7)単一性の原則（二重帳簿ダメヨ）
形式多元・実質一言（株主総会・信用目的・租税目的）（帳簿はひとつ）★「重要性の原則」は重要！（あまりガチガチだと仕事できん）
科目と金額において重要性の乏しいものは、簡便な処理・表示がＯＫ
注解の例示→重要性の乏しい貯蔵品・経過勘定項目・引当金を表示しない〃
棚卸資産の付随費用を取得原価に算入しない
簿外資産・負債はＯＫだが、架空資産・負債は×

2.3 会計法規(1)会社法・会社法施行規則・会社計算規則(2)金融商品取引法・財務諸表規則(3)建設業法施行規則についてはテキストを一読するくらいで十分でしょう7

本日のマトメ①全経簿記上級や税理士試験の内容と比べてどうですか？

②今日の内容から出題項目を確認してみよう
第 16 回（第 3 問）各 2 点×8＝16 点
以下の各文章について、財務会計に関するわが国の基本的な考え方に照らして、正しいものには「Ａ」、誤ったものには「Ｂ」を解答用紙の所定の欄に記入しなさい。
1. 真実性の原則は、企業の公開する財務諸表の内容に虚偽があってはならないことを要請するものであるので、会計ルールの選択の仕方や会計担当者の判断の仕方によって表現する数値が異なることは認められない。
2. 正規の簿記の原則は、記録の網羅性、記録の検証可能性および記録の秩序性の 3 つを要請するものであるので、簿外資産や簿外負債は認められない。
3. 資本取引・損益取引区別の原則は、適正な資本維持ないし適正な損益計算を企業会計の基本目的としてとらえ、資本取引と損益取引の混同および資本剰余金と利益剰余金との直接・間接の振替を禁止する規範理念である。

4. 明瞭性の原則は、財務諸表の利用者が広く社会の各階層に及んでいることを前提に、財務諸表の形式に関し、目的適合性、概観性と詳細性の調和などの一定の要件を満たすことを要請する規範理念である。
5. 継続性の原則は、期間比較性の確保、また恣意性の介入する余地の縮小化の観点から会計処理の原則・手続きの継続適用を要請するものであるので、会計処理の原則・手続きの変更は一切認められない。
6. 保守主義の原則は、期間計算において予測の要素が介入する場合に、認められる範囲内で利益を控えめに測定し伝達することを要請する規範理念である。
7. 単一性の原則は、報告目的の異なる財務諸表の形式的な単一性と、それぞれの財務諸表に記載される資産、負債、純資産、収益および費用の金額が同一であることを要請するものである。
8. 企業会計の目的は、企業の状況に関する利害関係者の判断を誤らせないようにすることにあるから、重要性の乏しいものについては、本来の厳密な会計処理によらないで他の簡便な方法によることも認められる。

8

＜解答＞〇×で示す
1. 真実性の原則は、企業の公開する財務諸表の内容に虚偽があってはならないことを要請するものであるので、会計ルールの選択の仕方や会計担当者の判断の仕方によって表現する数値が異なることは認められない。
×（減価償却）2. 正規の簿記の原則は、記録の網羅性、記録の検証可能性および記録の秩序性の 3 つを要請するものであるので、簿外資産や簿外負債は認められない。 ×（重要性の原則）
3. 資本取引・損益取引区別の原則は、適正な資本維持ないし適正な損益計算を企業会計の基本目的としてとらえ、資本取引と損益取引の混同および資本剰余金と利益剰余金との直接・間接の振替を禁止する規範理念である。 〇4. 明瞭性の原則は、財務諸表の利用者が広く社会の各階層に及んでいることを前提に、財務諸表の形式に関し、目的適合性、概観性と詳細性の調和などの一定の要件を満たすことを要請する規範理念である。 〇5. 継続性の原則は、期間比較性の確保、また恣意性の介入する余地の縮小化の観点から会計処理の原則・手続きの継続適用を要請するものであるので、会計処理の原則・手続きの変更は一切認められない。 ×（正当な理由）
6. 保守主義の原則は、期間計算において予測の要素が介入する場合に、認められる範囲内で利益を控えめに測定し伝達することを要請する規範理念である。 〇7. 単一性の原則は、報告目的の異なる財務諸表の形式的な単一性と、それぞれの財務諸表に記載される資産、負債、純資産、収益および費用の金額が同一であることを要請するものである。 ×（形式多元はＯＫ）
8. 企業会計の目的は、企業の状況に関する利害関係者の判断を誤らせないようにすることにあるから、重要性の乏しいものについては、本来の厳密な会計処理によらないで他の簡便な方法によることも認められる。 〇9

第 2 回：

第３章－企業の経済活動測定の基本手続き

本日のテーマ①財産法と損益法→ストックとフロー②資産負債アプローチと収益費用アプローチ③現金主義会計とは？
④発生主義とは⑤発生主義会計とは？
⑥２つの費用収益対応の原則

概念ＦＷ①②
全経上級深掘り１回目参考
５年契約で売上計上できない発生＋実現→費用収益対応

10

①財産法と損益法→ストックとフローＢＳ（ストック）
現金
1,000

ＢＳ（ストック）

借入金
600
資本金
400

仕入 1,000／現金 1,000
現金 2,000／売上 2,000
広告費 200／現金 200
商品 300／仕入 300

現金
1,800
商品
300

借入金
600
資本金
400
利益
1,100

ＰＬ（フロー）
売上
2,000
売上原価
700
売上総利益
1,300
広告費
200
営業利益
1,100

上記の事例で、仕入が掛け取引だったと仮定しよう。
現金主義会計の場合は、仕入が発生していない事になり、利益が 1,800 となり過大計上になってします。恒常的な在庫・有形固定資産の設備投資・信用経済の発達により現金主義
会計では投資家に対して正しい利益情報を提供できない。そこで、取引の発生時（経済的価値の増減）に収益・費用を計上する発生主義会計が進化してきた。

②資産負債アプローチと収益費用アプローチ
静態論（資産・負債中心）→動態論（収益・費用中心）→概念フレームワーク
収益費用アプローチ（引当金・繰延資産）
資産負債アプローチ①定義しやすい資産を定義②支払義務が負債③差額が純資産③現金主義会計とは？
上記のとおり11

④発生主義とは⑤発生主義会計とは？
⑥２つの費用収益対応の原則
3.3 期間損益計算の基本手続き
今日の発生主義会計は、継続企業の公準から要請される適正な期間損益計算を行うために、
以下の 3 つの計算原則のもとに成り立っている(1)発生主義の原則
すべての費用および収益は、その支出及び収入に基づいて計上し、その発生した期間に正しく割り当てられるように処理しなければならない。ただし、未実現収益は、原則として、当期の損益計算書に計上してはならない（損益計算書原則一Ａ）（購入時）材料 5,000／工事未払金 5,000（消費時）未成工事支出金 4,500／材料 4,500
材料勘定は消費部分(当期の費用)と未消費分(次期の費用として繰越す)にわけられる工事完成基準を例とすると、材料を 4,500 円消費し、加えて労務費を 3,000 円消費した場合を考えよう。工事物件の価値は間違いなく 7,500 円増えている。ただ、財の移転はな
くこの段階で収益を計上するのは、客観性に欠けると言える。これを未実現という。
(2)実現主義の原則
売上高は、実現主義の原則に従い、商品等の販売又は役務の給付によって実現したものに限る（損益計算書原則三Ｂ）
実現の２要件は重要（財・用役の提供）（対価としての貨幣性資産の受領）(3)費用収益対応の原則（実質的意味）⇔形式的対応もある（費用収益対応表示）(1)で発生した 4,500 円の費用を、実現した収益に対応させる（建設業では考えにくいが、部分納品で 10,000 円収益を計上し 7,500 円原価のうち 6,000
円がその収益に対応しているイメージと考えて下さい）＜費用収益対応表示の例＞
個別的対応→売上高と売上原価（因果関係あり）
期間的対応→売上高と販売管理費（因果関係あり）
取引の同質的対応→受取利息と支払利息（因果関係なし）

12＜マトメ＞
模範解答どおりはとても無理。以下は「私ならこう書く」です。これでも十分 7 割くらいの点数にはなると思います。
数字も使って説明したが、ほとん
ど理論でしたね練習問題 3-1(1)
財産法：期首期末の純資産の差額を利益とする損益法：仕訳→元帳→試算表→損益計算書の流れで利益を把握する(2)
財産法では 2 点間の実地棚卸額で利益を確定するので、簡易性・客観性に優れている。しかし、利益の発生原因を把握することはできない。両者の長所を結合する必要性がここにある。棚卸減耗損を例として説明する。帳簿在庫と実在庫が合うとは限らない。その際に実際に基づいて財務諸表を作成することが重要である。商品有高帳に基づく帳簿残高と実地棚卸高に相違がある場合は、棚卸減耗損を把握して帳簿残高を実際残高に修正すること
で客観性を担保することができる。
3-2→発生主義会計の本質（模範解答のようには書けない）
現金主義と発生主義がある。
恒常的な在庫、長期間使用する有形固定資産の存在、信用経済の発達を考慮すると現金主
義では期間利益が正しく計算されない。そこで、経済的価値の増減を収益・費用の発生ととらえ利益計算を行う必要がある。これが発生主義である。しかし、収益に関してはより厳密に計上する必要があるので、実現主義にて計上し、発生費用のうち収益に対応する部分のみを費用として計上する必要がある。これを費用収益対応の原則といい、発生主義はこの点で修正が加えられているといえる。

3.3→取引は支出・収入という事実をともなうが、正しい期間利益の算定に当たり、その期間に発生した費用と収益に基づいて利益計算をしなければ正しい利益計算はできない。ただし、収益を発生段階で計上する事は仕掛品や製品在庫の状態で計上する事になり客観性に欠ける事になる。収益に関しては厳密に規定しなければ粉飾決算や脱税を招きかねない事から、「財の移転」と「貨幣性資産の受領」の２要件をもって実現収益と規定し、実現収益のみを収益として計上することで未実現収益の計上を阻止している。

13

第 3 回：第 4 章（＋5 章の 1 部）－期間収益（費用）の認識・測定
本日のテーマ①収益計上の諸基準→収益認識の会計基準の変更もあり、理論は注意かも②工事進行基準について（過去問 15 回 5 問を確認しよう）③工事完成基準について（過去問 15 回 5 問を確認しよう）④理論対策→工事進行基準と工事完成基準の比較（発生主義と実現主義の観点から）

14

①収益計上の諸基準→収益認識の会計基準の変更もあり、理論は注意かも
広義→純資産の増加をもって収益とする（贈与も収益）→処分可能性の立場から
狭義→生産・提供分（販売と考えよう）→経営成績管理の立場から
1.収益の発生と実現
受注→調達（財・用役）→加工→完成→引渡
個々の段階で収益は発生するが、販売時に実現する認識をどこにおくかは、重要→工事進行基準と完成基準
2.受注生産制度の特徴（確認程度でＯＫ）★受注方法
入札方式（公共工事→一般競争入札）→事前原価算定→見積総原価→入札価格の決定
特命方式（業者指名）
見積合わせ方式（合い見積もり）★請負代金決定方法
総額請負契約（契約時確定・インフレ時はこわい）
原価補償契約（実際原価×利益率）実際原価の算定方法で発注者と意見対立多い
単価積算契約（単価のみ決定しておく→数量を乗じて決定）★代金受領方法
着手金→中間金→残額払い②工事進行基準について（過去問 15 回 5 問を確認しよう）
長期請負業の収益認識基準として発生主義を適用
基準採用根拠(1)期間帰属の合理性→2 期以上の工期の収益認識の合理性（期間利益の指標性）(2)計算の確実性→契約価格の実現可能性が高い★基準→工事の進行途上においてその進捗部分について成果の確実性が認められる場合には、工事進行基準を適用する
成果の確実性（工事収益総額・工事原価総額・決算日における工事進捗度が信頼性をもって見積もることができなければならない）
信頼性をもった見積もり
・工事収益総額→完成見込が確実、工事契約による対価の定め
・工事原価総額→工事原価の事前の見積もりと実績を対比し、適時適切な見直しを図る体制があること
では計算方法を過去問 15 回 5 問で確認しよう（原価比例法）

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③工事完成基準について（過去問 15 回 5 問を確認しよう）
実現主義の 2 要件
財・用役の提供
貨幣的資産の受領＜採用根拠＞
インフレ時に工事原価の見積もりが信頼性をもてない→進行基準は×
多数の工事を並列的に実施している場合は均されるので、計算の経済性が高まる
類似の方法に「部分完成基準」がある＜実現時点＞
検収完了時点が一般的
では計算方法を過去問 15 回 5 問で確認しよう（原価比例法）

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④理論対策→工事進行基準と工事完成基準の比較（発生主義と実現主義の観点から）
これは既に述べた内容で十分でしょう。
⑤追加（第 5 章）
：費用配分の基準＜費用概念＞
広義→純資産の減少をもって費用とする（盗難も費用）
狭義→生産・提供分（販売と考えよう）に関連した部分のみ→盗難は損失
1.費用配分の原則
資産の取得原価は、資産の種類に応じた費用配分の原則によって、各事業年度に配分しなければならない。
有形固定資産→耐用年数にわたり定額法・定率法などの減価償却の方法による
無形固定資産→有効期間にわたり
繰延資産→無形に準じて、均等額以上を配分
2.設例 5-1 は良問（熟読しよう）
3.費用配分の原則と他原則の関係(1)発生主義→経済的価値の費消発生主義の原則で認識され、結果として配分されるともいえる発生主義の枠内に費用配分の原則はあるともいえる
有形固定資産→価値費消（時間基準）→当期の費用と次期以降の費用に配分される
棚卸資産→価値費消（払出基準）→当期の費用と次期以降の費用に配分される(2)費用収益対応の原則
タクシー会社の車両の例で考えるとわかりやすいであろう（減価償却により配分された費用が収益に対応されると考えられる）17

＜マトメ＞
過去問：第 10 回 1 問発生主義（3 つの原則、各 150 文字）

18

第 4 回：第 5 章（資産の取得原価と期間配分について）
本日のテーマ

①棚卸資産と有形固定資産の取得原価→購入代価と利子の取扱い②棚卸資産原価の期間配分について
設例 5-4、5-5 を実施しよう③固定資産原価の期間配分について
期間法→定額法・定率法・級数法
生産高比例法
年金法や償却基金法は没問でいいでしょう
級数法は税法では認められていませんが、試験ではたまに出る
総合償却について（２級ではよく出ている）④理論対策：減価償却の意義について意味→有形固定資産の取得原価を費用配分すること
目的→適正な期間損益計算
種類→定額法・定率法・生産高比例法
定額法とは・・・・

19

①棚卸資産と有形固定資産の取得原価→購入代価と利子の取扱い(1)棚卸資産の取得原価
棚卸資産は、原則として購入代価（値引・戻し・割戻は控除する）又は製造原価に引取り費用等の付随費用を加算して取得原価とする※付随費用の金額に重要性が乏しい場合は、その期の費用にすることができる※自社生産品の場合は適正な原価計算基準による※利子費用は自家建設の場合の稼働前の部分に限り取得原価算入が認められている＜設例 5-2＞を実施してみよう(2)棚卸資産原価の期間配分について・当期の費用と、次期以降の費用に配分する・数量面では、継続記録法と棚卸計算法がある
・払出単価面では、４種類の計算方法がある→個別法・先入先出法・後入先出法・平均原価法
税法では最終原価仕入法が認められている
材料の次期繰越額について→材料の期末棚卸額＋仕掛工事（未成工事支出金）に含まれる材料部分
この部分が評価損の対象＜参考＞
棚卸資産は正味売却価額で評価するのが基本。但し、材料などに関しては再調達原価の把握が容易で、その価額が正味売却価額に連動している場合には再調達原価の利用が可能

設例 5-4、5-5 を解いてみよう

20＜5-4＞
問 1 はＢＯＸの書き方工夫でいきましょう
問 2 は文章だけでは難しい
仕入 1,000×1 → 2,000×1
販売

4,000×1

で考えてみよう（ＢＯＸで確認）※最終取得原価法はいいでしょう。出題されても没問だと思います。
各社テキスト・専門書２冊を確認しましたが説明されていません

＜5-5＞

21

③固定資産原価の期間配分について(1)減価償却計算において特に重要なこと→所定の減価償却方法に従いその計算を計画的・規則的に実施することにより、毎期の損益計算を正確に行うことである。これを正規の減価償却という。
但し、災害や陳腐化などにより「臨時損失」や「減価償却の変更」が必要になるケースもある。これは第７章で学習する(2)取得原価の決定と残存価額の予測
・取得原価の決定
購入・生産は棚卸資産と同様
現物出資・交換・贈与の場合は、特に交換が重要
・残存価額（見込売却額）
平成 19 年 4 月に改正
(3)減価償却の方法
定額法
定率法（１÷年数×200％）
級数法（税法では認められていない）（箱で考えよう）
生産高比例法（本来は最も合理的）(4)総合償却
設例 5.6 で説明する
除却は研究課題とし、試験直前期に説明します(5)取替法（半額法は税務上鉄道・電力・ガス業などの特定業種のみ）
設例 5-9 を８年間実施してみよう（第１期を 1 年 4 月 1 日~2 年 3 月末とする）
半額＝3,000,000 円
会計期
1
1
2
3
4
5
6
7
8
合計

年月日
1.4.1
2.3.31
3.3.31
4.3.31
5.3.31
6.3.31
7.3.31
8.3.31
9.3.31

取得価額
6,000,000

減価償却費
675,000
675,000
675,000
675,000
300,000

3,000,000

取替費（PL） 期末簿価

479,500
479,500
479,500
479,500
479,500
479,500
479,500
3,356,500※全額償却時と取替法のＰＬへの影響は、ほぼ同じ（手間もかからない）

22

5,325,000
4,650,000
3,975,000
3,300,000
3,000,000
3,000,000
3,000,000
3,000,000

④理論対策：減価償却の意義について※棚卸資産は 13 回の空欄補充で、「未成工事支出金・材料貯蔵品」の問題が11 回の正誤では棚卸資産と有形固定資産が多数出題されている
12 回の第 1 問では有形固定資産が出題
23 回の第 1 問では費用配分が問われている
引き続き要注意の論点と考えてよいだろう23

＜マトメ＞
練習問題といいたいところですが・・・今回の内容は結構重たかったと思います。
次回引当金・繰延資産の内容を説明した後に問題にチャレンジしましょう24

第 5 回：第 5 章（引当金と繰延資産）
今日のテーマ①注解 15（繰延資産）と 18（引当金）
費用なのに費用じゃない？
費用じゃないのに費用？
ＰＬ中心
②引当金
４要件は絶対大事
未払費用との違いに注目
建設業経理士では工事損失引当金に注目③繰延資産認められる根拠
前払費用との違いに注目

25

①引当金（注解 18）
企業会計原則注解とは→企業会計原則の特定の項目に関する補足説明や具体的な内容を示している。
注解 18 は強制規定：費用じゃないのに費用
簡単にいうと、「当期に帰属する費用または損失の見積もり計上による貸方項目」※注解では、ＰＬ側からの要請（適正な期間損益計算）ということが記されている
将来の特定の費用又は損失であって、その発生が当期以前の事象に起因し、発生の可能性が高く、かつ、その金額を合理的に見積ることができる場合には、当期の負担に属する金額を当期の費用又は損失として引当金に繰入れ、当該引当金の残高を貸借対照表の負債の部又は資産の部に記載するものとする。製品保証引当金、売上割戻引当金、返品調整引当金、賞与引当金、工事補償引当金、退職給与引当金、修繕引当金、特別修繕引当金、債務保証損失引当金、損害補償損失引当金、貸倒引当金等がこれに該当する。発生の可能性の低い偶発事象に係る費用又は損失について
は、引当金を計上することはできない。

※経済的価値の費消はなし・支払なし・支払義務なし（未費消・未支出）→本来は費用にならないはず
でも、収益との対応から費用を見積もって計上する※偶発事象は偶発債務（保証債務）・・注記
発生の可能性が高い（50％以上）・・引当金発生した（確定）・・・・・・・・・未払金
負債の定義（資産負債ＡＰ）→「経済的資源を引き渡す義務」
4 つの要件は押さえておこう①将来の特定の費用又は損失であること（経済的価値の費消は将来）②その発生が当期以前の事象に起因していること（原因の発生も含む）③発生の可能税が高いこと（低いものは偶発債務）④金額を合理的に見積もることができること「当期の負担に属する金額を当期の費用又は損失として引当金に繰入れ、当該引当金の残高を貸借対照表の負債の部又は資産の部に記載するものとする」損益計算重視であることがわかりますね・完成工事補償引当金
・修繕引当金・退職給付引当金
・工事損失引当金
理論では修繕引当金の要件性、計算では工事損失引当金を確認しておこう26

★未払費用との異同点①未払費用：一定の契約に基づき継続的に役務の提供を受ける事実に着目・見積はない
引当金 ：契約の有無は問わない・見積もり＜分類＞
評価性引当金（貸倒引当金・投資損失引当金）
負債性引当金（退職給付引当金・賞与引当金・売上割戻引当金・修繕引当金）※修繕引当金の負債性について概念フレームワークから検討してみよう
操業停止・廃棄の決定などにより修繕の義務はなくなる可能性がある
工事損失引当金（19 回：第 5 問を確認しよう）

27

②繰延資産＜論点＞
計算は簡単。繰延資産と引当金は、収益費用アプローチとの関連で理論での出題可能性は高い。テキストはわずか２ページですが、引当金と同様少し掘り下げてみましょう。
１．繰延資産とは？（容認規定）費用なのに費用じゃない
企業会計原則（注解 15）
将来の期間に影響する特定の費用（すでに代価の支払いが完了し又は支払い義務が確定し、これに対応する役務の提供を受けたにもかかわらず、その効果が将来にわたって発現するものと期待される費用）は、次期以後の期間に配分して処理するため、経過的に貸借対照表の資産の部に記載することができる。
何故？「できる」なのか？
(1)「効果の発現が期待される」という期待感に過ぎない
発現がない場合は逆に収益に対応しなくなり、かえて健全な会計に反することになる(2)金額に重要性がないときに強制適用にすると、かえって手間をとらせるだけになる
したがって、繰延資産としたか費用としたかは注記する必要がある＜参考＞「平成 18 年年 8 月繰延資産の会計処理に当面の取扱い（会社法施行後）」では以下の５項目が列挙されている①創立費→設立関係の費用は設立後の収益のために使っている（法務局登記まで）
定款作成など②開業費→設立後、営業開始までの費用も将来の収益のために使っている（登記後）口座開設など③開発費→新市場の開発は今の収益よりも将来の収益のために使っている④株式交付費→資金調達は将来の収益のために使っている⑤社債発行費等（新株予約権含む）→〃＜発行３年他５年（５文字３年、３文字５年）＞＜前払費用との違い＞支払済（同じ）、役務提供契約あるか？（違う） この２点を抑えておけばいいでしょう※期間損益計算の観点は同じ＜質問＞効果が将来にわたって発現するものと期待できなくなったら、どうする？
未償却残高を一時に償却する

28

＜参考：2016 年＞修繕引当金に関して
ＪＲ北海道：435 億（４要件満たしているが計上していない）
ＪＲ東海：2,450 億計上
ＪＲ他社：修繕費一括計上
このような状況は投資者の意思決定に有用とは言えないと警笛をならしている学者は多い

収益費用ＡＰ→利益の把握を主目的とする考え方
収支計算と損益計算の不一致項目（未解決項目）をＢＳに収容するＰＬ主役・ＢＳ脇役
損益法（誘導法）で利益を計算

資産負債ＡＰ→企業価値の算定を主目的とする考え方
財産法（棚卸法）で利益を計算
静態論との違いは、キャッシュの発生（存在？）時期

29

（練習問題）
たくさんあるが、頑張りましょう！
5.1

資産の取得原価の一般原理→付随費用を加算する、利息自家建設の稼働前利子以外は加算しない

5.2

藤沢が初解説

5.3

発生主義
原則→経済的価値の増減で収益・費用を認識する
適用形態→発生主義会計といった場合は収益は実現主義、費用のみ発生主義

5.4

払出数量の計算（第 17 回：1 問）(1)基本的な計算方法→継続記録法：（期首＋仕入－出庫）＝期末→棚卸計算法：期首＋仕入－期末＝出庫(2)原理的な適用形態→継続記録法による帳簿棚卸⇔実地 差異＝棚卸減耗→重要性の原則による簡便法（棚卸計算法）

5.5

減価償却
(1)正規の減価償却→規則的・計画的(2)一般に認められた減価償却方法
・定額法・定率法・生産高比例法・級数法

5.6

藤沢の解説をお聞きください

5.7

4 要件を満たしていないのでダメ
特定の損失ではない・当期以前の事象が原因でない・金額を合理的に見積もれない・発生の可能性も高いとは言えない
保守主義という観点からも過度の保守主義は禁止されている

5.8

費用収益対応の原則(1)収益の認識が実現時点、費用の認識が発生時点、このズレを解消することが適性な期間損益にとって重要(2)比較可能性

5.9

工事原価→完成工事高に個別的・直接的に対応する原価
期間原価→管理者給与・減価償却費などのように個別的・直接的には対応関係はないが、利益計算の要請から原価とするもの

5.10(1)収益との対応関係、将来に効果が発現すると期待される(2)継続企業の公準(3)〇→ロ 、×→イ・ハ
30

5.11

(1)反する→発生の可能性が高いとは言えない(2)反する→繰延資産として繰り延べる事はできない
繰延資産は限定列挙

31

第６回：第 6 章（利益の処分）第 7 章（資産の評価）
今日のテーマ① 利益と損失の処理（設例のみ確認）② 資産について
静態論・動態論については第３章を参照③ 資産の評価基準
原価基準・時価基準・低下基準・割引価値④ 貨幣性資産の評価⑤ 有価証券の評価

32

① 利益と損失の処理（設例のみ確認）
会社法施工前では、ＰＣ会計での決算時の処理は以下のようでした
当期純利益（ＰＬ）1,000／当期未処分利益（ＢＳ）1,000
前期繰越利益（ＢＳ）10,000／当期未処分利益（ＢＳ）10,000
この結果、翌期に繰り越すと、当期未処分利益 11,000 が前期未処分利益 11,000 に振り替わる。その未処分利益を株主総会の利益処分で処分を行う。こんな感じだったと思います。
ところが会社法施工後は、このような処理をせずに当期純利益が自動的に繰越利益剰余金に振り替わるようになりました。
現行の繰越利益剰余金の流れは以下の通りです（テキストよりも簡便に記しています）
期首

株主総会（配当）

100,000△25,000

期末
40,000

期首
115,000

社外分配項目と社内留保項目は純資産のところで述べたいと思います
では、設例 6-1、6-2 を行います② 資産について
静態論・動態論については第３章を参照
換金可能価値説→静態論
前払費用説→≒動態論
潜在的用役提供能力説→≒概念フレームワーク（資産負債ＡＰ）③ 資産の評価基準★原価基準（過去基準）→取得原価主義（貸借対照表に記載する資産の価額は、原則として当該資産の取得原価を基礎として計上しなければならない）
棚卸資産・固定資産で適用（費用配分手続きで当期の費用と次期以降の費用に配分される）※客観性および適正な期間損益が根拠ではある。したがって、未費消額である資産の価額に現在価値は認められない。

33

★時価基準（現在基準）→評価時の市場価格
販売市場・・正味売却可能価額
購買市場・・再調達原価
売買目的有価証券・その他有価証券★低下基準→棚卸資産の会計基準で強制適用
商品評価損の考え方が書ければ十分★割引価値（将来基準）→将来ＣＦの見積額を割引率によって測定時点まで割り引いた測定値
誰の視点から見積もるのか
所有者の視点で考えてみよう
所有者：使用価値（市場価格＋のれん）
使用価値に用いる割引率は資本コスト④ 貨幣性資産の評価
現金預金→外貨の場合は換算額
売上債権→（債権額－回収額－貸倒見積額）≒回収可能価額
貸倒見積高の算定→一般債権（貸倒実績率）
貸倒懸念債権（財務内容評価法・ＣＦ見積法）
破産更生債権（財務内容評価法）⑤ 有価証券の評価
日商簿記 2 級でも学んでいる方は多いと思います。
B/S 面、P/L 面から次ページの表をしっかり理解レベルに落とし込んでください。

34

Ｂ/S 評価額

売買目的有価証券時

価評価差額の処理と表示科目
P/L「有価証券評価損益」
or「有価証券運用損益」（洗替方式 or 切放方式）∵売却に事業遂行上の制約がないと認められるから→金利調整差額あり

表示科目「有価証券」

原則：利息法（利払日償却）

1 年基準

償却原価

or

満期保有目的債権

容認：定額法（決算日償却）

取得原価

子会社株式及び関連会社株式

取得原価∵満期まで保有するので、満期までの時価変動リスクを考慮する必要がないから∵事業投資であり、時価変動リスクを考慮する必要がないか
ら「投資有価証券」
or「有価証券」「関係会社株式」

原則：全部純資産直入法

その他有価証券時

価容認：部分純資産直入法

1 年基準（洗替方式）「投資有価証券」∵時価の変動は投資者にとって有用な情報であり、国際的超過の観点からも有用性が認め
られるから

親会社株式

時

価

売買目的⇒評価（運用）損益
その他⇒評価差額∵満期保有・関連会社株式でないから※親会社株式はほとんど出題されません※部分純資産直入法は金融商品基準前の低価法（保守主義）の流れ※投資家の意思決定の観点から、評価方法の違いを意識してみて下さい＜設例 7-3＞を説明します

35

or「有価証券」

1 年基準「親会社株式」

有価証券は、保有目的の意味（意図）を意識すると、B/S 価額と評価差額の意味が理解しや
すくなります。では、保有目的を考えてみましょう。
売買目的有価証券
満期保有目的債権
子会社株式
関連会社株式
その他有価証券

時価の変動が目的（売却益が目的）
満期まで所有する意図をもって保有する目的（金利と元本の回収が目的）
支配や影響力の行使が目的
上記以外の目的（持合い株式など）

2.減損処理（強制評価減：時価のある有価証券≒上場株式）①売買目的有価証券は対象外②時価が著しく下落した場合
試験では 50％以上の下落
回復する見込みがあると認められる場合を除く（ない or 不明）※回復とは 100％まで回復とされている（実務）③会計処理
特別損失・切放法（その他有価証券も切放）（実価法：時価のない有価証券≒非上場株式）①実質価額の著しい定価（50％以上）回復の見込みは検討しようがないのでしない（時価評価後の純資産）×持ち株比率36

＜マトメ＞
計算問題
過去問では第 5 問で貸倒引当金と有価証券評価が問われていますそれぞれ 2 問ずつ藤沢が解説します＜12 回＞
前 T/B 貸付金→800＜13,15,16 回＞
前 T/B その他有価証券 1,000

前 T/B：有価証券 1,000

前 T/B：売買目的有価証券 1,00037

第 7 回：第 7 章（資産の評価 2）
今日のテーマ
本試験では理論でよく問われている。
① 棚卸資産の評価＜理論＞
17 回（１問）→払出数量と単価の方法
13 回（2 問）＜計算＞→総合問題の 5 問で出る程度
18 回に簡単な洗い替えが出ている程度② 固定資産の評価＜理論＞
12 回（１問）ＢＳ価額の決定方法、耐用年数と残存価額の変更時の会計処理
13 回（2 問）＜計算＞第 5 問で必ず問われる
特に見積もりの変更が多い③ 繰延資産の評価＜理論＞
17 回（3 問）38

④ 棚卸資産の評価★取得原価の計算方法＜基準より＞
棚卸資産は、原則として購入代価（値引・戻し・割戻は控除する）又は製造原価に引取り費用等の付随費用を加算して取得原価とする★棚卸資産の評価
原価の計算をイメージしながら評価方法を確認しよう
原価＝払出数量×払出単価ということで数量面と単価面から考察しよう
数量面

単価面

継続記録法→棚卸減耗を管理する
棚卸計算法→入庫と期末数量のみで払出数量を把握できる

個別法
先入先出法→価格変動時に同一価格水準での損益計算ができない
後入先出法価格変動時に同一価格水準での損益計算ができる
平均原価法（総平均法・移動平均法）
売価還元法（イオン・ヨーカ堂・しまむら etc）
最終仕入原価法（評価方法の選択をしない場合法人税法ではこの方法による）
参考：公認会計士協会の調べでは、継続記録法では個別法と移動平均法が、棚卸計算法では総平均法が多いようです。

★棚卸資産の期末評価＜基準より＞通常の販売目的で保有する棚卸資産は、取得原価をもって貸借対照表価額とし、期末における正味売却価額が取得原価よりも下落している場合には、当該正味売却価額をもって貸借対照表価額とする。この場合において、取得原価と正味売却価額との差額は当期の費用（商品評価損を売上原価に算入することをイメージしよう）として処理する
期末評価の観点からは価格差異である評価損の確認が重要→収益性の低下による簿価切下→損失を次期以降に繰り延べない（減損会計や工事損失引当金も同様）

39

簿価切り下げに関しては、洗替法と切放法が選択適用できます。

★洗替法と切放法で処理した場合の違いを確認しておこう
購入（切放） 1,000

期末
800
評価損 200（洗替） 1,000800
評価損 200

期首1,000
評価損▲200

期末900
期末簿価 800
900
評価損 100
期末簿価 900※洗替法は回復の可能性を財務諸表に反映することができる＜参考：棚卸資産における時価とは＞公正な評価額（活発な市場での価額）
正味売却価額（購買市場と売却使用が分かれている場合の＜売価－追加原価＞）
再調達原価（購買市場と売却市場がわかれている場合の購買価格・・ただし、原材料等の場合で正味売却価額と連動している時に時価として使用できる）※時価というのは、今売ればいくら？取得原価は過去に買った価額のこと。
※収益性の低下による簿価切り下げ→取得原価基準の下で回収可能性を反映させるように過大な帳簿価額を減額し、将来に損失を繰り延べない40

⑤ 固定資産の評価＜有形固定資産＞
第 5 章で説明しているので、減価償却の変更について説明しよう★減価償却方法の変更
定率→定額 変更時の要償却額（残存価額＝売却時の予想価額）÷残存耐用年数
定額→定率 変更時の帳簿価額×残存耐用年数に対応する償却率★耐用年数の変更
会計上の見積もりの変更で詳しく説明しますが「変更による影響は変更後の期間に反映」
は重要な概念なので意識しておきましょう★キャッチアップ方式とプロスペクティブ方式
試験ではあまり問われませんが、キャッチアップとプロスペクティブの計算を＜設例 7.5＞
で確認しましょう。
＜無形固定資産＞
法律上の権利（特許権など）とのれん（超過収益力）、ソフトウェア
これも試験ではあまり問われません。
設例に関しては研究課題とします。

＜繰延資産＞
第 5 章で説明済みですね
無形固定資産と繰延資産の償却方法は同じ→残存０、定額法、直接法

では、藤沢の計算解説です（過去問より）41

＜マトメ＞
練習問題を確認しましょう
7.1(1)原価基準（過去的・客観性）時価基準（現在的・未実現利益の可能性）(2)低下基準の根拠→資産の回収額をあらわす、保守的な思考適用される時価→正味売却価額
7.2 有価証券の評価
目的別→売買目的（時価）、満期保有目的（取得原価・償却原価）、関係会社=支配・影響力行使目的（取得原価）→、その他（の目的の）有価証券→時価 But 洗い替え
7.3 本編で説明したとおり会計上の変更で説明します
7.4 無形固定資産の意味→法律上の権利、超過収益力、ソフトウェア
償却方法→残存０、定額法、直接法
7.5
繰延資産
容認
済

計上
役務提供
7.6

前払費用
強制
未

イ→7.5 より○ロ→原則費用なので早期償却はＯＫ ∴○7.7 問題の意図わかりにくい

性質上
会計処理上

類似点
相違点
類似点
相違点

＜棚卸資産＞との対
比
換金性高い
？
個別的対応
？

42

繰延資産

長期前払費用

換金性ない
？
期間的対応
？

換金性薄い
？
期間的対応
？

第 8 回：第 8 章（持分－負債）
過去問では資産除去債務が理論（16 回２問の簡単な穴埋め）・計算でよく出ている。
計算は非常に簡単な問題。
第一問で出る可能性はあるので、16 回 2 問はしっかり確認しておこう。
13 回で持分に関する問題出ている（1 問）
今日のテーマ① 持分の概念・分類② 債権者持分（負債）③ 社債④ 資産除去債務⑤ 偶発債務（保証債務）43

① 持分の概念・分類
ＢＳの貸方
運用

調達
債権者→債権者持分出資者（株主・社員）→出資者持分

持分→会社清算時の分配請求権に過ぎない（抽象的概念）
借方の資産に直接権利を及ぼすことはできない② 債権者持分（負債）・・出資者持分と比較するとわかりやすい・資金の利用可能期間が短い
・支払利息という費用が発生する・優先度（債権者への分配が先）③ 社債
設例 8.1、8.2、8.3 を藤沢が解説します④ 資産除去債務理論は押さえておこう(ｲ)両建処理と引当金処理の相違
引当金（収益費用ＡＰで要請される貸方科目）では負債計上が不十分
資産計上により回収すべき金額を引き上げる（投資効率－経営分析）→ハードルあげる
資産性あるか？単独ではＣＦ生成能力は疑問→付随費用として固定資産に加算
負債性あるか？不可避な法律上の義務（法律・契約）であり、経済的資源を引き渡す義
務として負債性あり
負債を一括費用認識もおかしいだろう→∴両建処理のうえ費用配分という処理になった
簡単な例で説明します
100,000 円 → → →1,331 円
実際には 1400 円だった

44

取得
1 期目
2 期目
3 期目
履行時

費用計

引当金（収益費用ＡＰ）
資産 100,000／Ｃ100,000
繰入 443／引当金 443
減費 33,333／累計 33,333
繰入 443／引当金 443
減費 33,333／累計 33,333
繰入 445／引当金 445
減費 33,333／累計 33,333
資産 100,000／累計 99,999
引当金 1,331／現金 1,400
履行差額 70
繰入 1,331
減価償却費 99,999
履行差額 70
101,400

両建て（資産負債ＡＰ）
資産 101,000／Ｃ100,000
債務 1,000
利息費用 100／債務 100
減費 33,666／累計 33,666
利息費用 110／債務 110
減費 33,666／累計 33,666
利息費用 121／債務 121
減費 33,667／累計 33,667
資産 101,000／累計 100,999
債務 1,331／現金 1,400
履行差額 70
利息費用 331
減価償却費 100,999
履行差額 70
合計 101,400（理論）利息費用はなぜ販売管理費
支払利息→契約で確定している利息→財務調達費用→営業外
利息費用も契約で利息額が決まっているわけではない→営業外ではない＜参考＞クレジットで高めの金額設定している→差額は契約上の利息ではない（理論）ＢＳは 1 年基準→1 年前には翌年支払うことがほぼ確定している(ﾛ)割引率は、貨幣の時間価値を反映した無リスクの割引前の利率とする（基準に記載されている理由）
・退職給付にも無リスクが使われている・信用リスクの高い企業が高い割引率を使用し、負債計上額が少なくなるのは財政状態を適切に反映しない（自分で危ない会社と考えると、負債が減る）→負債のパラドクス（矛盾）質問タイムで解説します
・自らの不履行を前提とした会計処理は、適当ではない

では設例 8.4 を藤沢が解説します。

45

⑤ 偶発債務（保証債務）
引当金の復習をしておこう（注解 18）：強制規定：費用じゃないのに費用
簡単にいうと、「当期に帰属する費用または損失の見積もり計上による貸方項目」※注解では、ＰＬ側からの要請（適正な期間損益計算）ということが記されている
将来の特定の費用又は損失であって、その発生が当期以前の事象に起因し、発生の可能性が高く、かつ、その金額を合理的に見積ることができる場合には、当期の負担に属する金額を当期の費用又は損失として引当金に繰入れ、当該引当金の残高を貸借対照表の負債の部又は資産の部に記載するものとする。製品保証引当金、売上割戻引当金、返品調整引当金、賞与引当金、工事補償引当金、退職給与引当金、修繕引当金、特別修繕引当金、債務保証損失引当金、損害補償損失引当金、貸倒引当金等がこれに該当する。発生の可能性の低い偶発事象に係る費用又は損失について
は、引当金を計上することはできない。
※経済的価値の費消はなし・支払なし・支払義務なし（未費消・未支出）→費用じゃない
でも、収益との対応から費用を見積もって計上する※偶発事象は偶発債務（保証債務）・・注記
発生の可能性が高い（50％以上）・・引当金発生した（確定）・・・・・・・・・未払金＜考えられる会計処理＞
設例 8.5
1.Ｆ／Ｓ記載→債務保証引当損／債務保証引当金
2.注記記載→（現行の会計処理）
3.備忘記録（対照勘定法）→保証債務見返／保証債務

46

＜マトメ＞
8.1 持分
＜持分の概念→B/S の貸方は資金の調達源泉をあらわす。資金の調達は債権者からの調達と出資者からの調達をあらわす。債権者からの調達を負債といい、債権者側から見た場合にこれを債権者持分という。これに対し出資者からの調達を資本といい、出資者側から見た場合いこれを出資者持分という。
8.2 未払費用と引当金の相違
引当金は、将来の特定の費用または損失であり、その発生が当期以前の事象に起因し、発生の可能性が高く、金額を合理的に見積もることができる場合は引当金を計上しなければならない。
未払費用を上記の４要件から検討してみよう。
1. 将来の特定の費用→当期発生の費用である
2. 当期以前の事象に起因→当期の事象に起因
3. 発生の可能性が高い→発生している
4. 金額を合理的に見積もることができる→契約などで確定している
このような違いがある

8.3 社債（計算）47第 9 回：第 8 章（持分－資本 1）
過去問ではあまり出ていない。14 回第 3 問の正誤は確認しておこう。
この内容が 1 問で問われる可能はある。
計算はほとんど出ていません。
従って今日は理論的な話が中心になります。
計算は必要最小限にテキストの設例を解説します。
今日のテーマ① 出資者持分② 株主資本の分類③ 自己株式④ 資本金⑤ 資本剰余金48

① 出資者持分② 株主資本の分類
株主資本の内容は何もみないでも書けるようにしよう
資本金
資本剰余金
資本準備金
その他資本剰余金
利益剰余金
利益準備金
その他利益剰余金
繰越利益剰余金（第 6 章で未説明）
自己株式（第 7 章で未説明）マイナス表記・繰越利益剰余金の運命
期首100,000

配当

当期利益△20,000
50,000（準備金の積み立て）

期末
130,000

・自己株式の論点
資産説（換金性に着目）・・・・・・・・・・・以前はこの説採用
資本控除説（法的手続きなしの実質的減資）・・現在はこちら③ 自己株式
自己株式の取得から処分・消却まで(1)取得
自己株式を 300,000 円で取得し、証券会社に 2,000 円支払った
自己株式 100,000／現金 100,000
支払手数料 2,000（営業外費用：財務関連費用）※取得時は支払手数料（証券会社との取引）＜発行時の手数料は株式交付費なので、買い戻し時も費用処理とする

49

(2)処分・保有する自己株式（簿価 100,000 円）を 80,000 円で処分し、証券会社に 2,000 円支払っ
た。
現金 80,000／自己株式 100,000
その他資本剰余金 20,000
株式交付費 2,000／現金 2,000・保有する自己株式（簿価 100,000 円）を 120,000 円で処分し、証券会社に 2,000 円支払
った。
現金 120,000／自己株式 100,000
その他資本剰余金 20,000
株式交付費 2,000／現金 2,000
処分時は株式交付費（証券会社との取引だが新株発行と同じ取引）＜処分というのは増資時に発行するケースを想定すると新株発行と同じ(3)消却（0 円で処分したと考える）
・保有する自己株式（簿価 100,000 円）を消却した。
現金 0
自己株式 100,000
その他資本剰余金
100,000

その他資本剰余金 100,000／自己株式 100,000④ 資本金
資本維持の原則（旧商法）
債権者のための最低限の担保として維持すべき基準額
最低 1/2 は資本金発行可能株式総数の 1/4 以上は設立時発行
株式交付費（または創立費）は繰延資産とすることができる
設例 8-6 のみ説明します

50

⑤ 資本剰余金
払込剰余金（とりあえず以下の２つは押さえておこう）
資本金に組み入れられなかった部分→株式払込剰余金（≒資本準備金）
合併差益（のれんの逆バージョン）→会社法では、合併契約の定めに従い資本準備金として積立可能（残りはその他資
本剰余金）
設例 8-9 を説明します＜参考：全経上級深掘ゼミより＞［会計の立場］
資本準備金
その他資本準備金

払込資本
→配当不可

利益準備金
繰越利益剰余金

留保利益
→配当ＯＫ

［会社法の立場］
資本準備金
利益準備金

準備金
→配当不可

その他資本剰余金
繰越利益剰余金

剰余金→配当ＯＫ

海外投資家の圧力に屈したと言われています51

＜マトメ＞
8.4 資本金の制度について債権者の財産（貸付金など）を担保するための制度
8.5 資本剰余金の意味とその内容
資本取引を行った際の差額。たとえば以下の仕訳を考えるとよくわかる。
簿価 1,000 円の自己株式を 1,100 円で処分した場合
現金 1,100／自己株式 1,000
自己株式処分差益 100となるが、株主との直接取引なのでこの取引で損益が発生するわけではない（資本取引・損益取引区分の原則）。
よって自己株式処分差益は資本剰余金で処理することになる
8.6(1)資本の本質
企業会計→払込資本なので配当できない。債権者の財産を担保するために維持すべきもの会社法→払込資本であっても、剰余金部分は配当可能である
このように、企業会計と会社法で考え方が違う状況になっている(2)補助金資本説からの会計処理
1.企業会計原則の立場
圧縮損を認めない→企業間比較のため2.生ずる問題特別利益として課税対象になる
補助金の意味がなくなる（経産省の目的を財務省が失わせることになる）
3.対処法
圧縮
8.7 合併差益の計算（のれんと逆計算）のれんは連結で詳しく説明します
5,000,000 円

52

第 10 回：第 8 章（持分－資本 2）８章と同じく過去問ではあまり出ていない。
従って今日は理論的な話が中心になります。
計算は必要最小限にテキストの設例を解説します。
今日のテーマ① 留保利益の分類
未処分利益剰余金
処分済利益剰余金
任意積立金の取崩設例 8-11 を藤沢が解説します② 剰余金の処分
分配可能額は下記の式のみ押さえておこう
剰余金の額－自己株式の帳簿価額－のれん等調整額－その他有価証券評価差額金③ 株主持分（株主資本）以外の純資産項目

53

① 留保利益の分類
留保利益
未処分利益剰余金（繰越利益剰余金）
・・ﾃｷｽﾄに説明あるが深く考えなくてよい処分済利益剰余金
利益準備金（債権者保護の立場から積立が強制されている）
任意積立金（社債権者との契約に基づく減債積立金や事業拡張・配当の平均化のための積立金がある）
税法上の準備金（海外投資等損失準備金→5 年据え置き、5 年で均等取崩）
損金算入可※任意積立金は目的達成後は取り崩しが必要
計算論点としては、積立時の逆仕訳でＯＫ
設例 8-11 を藤沢が解説します② 剰余金の処分分配可能額
分配可能額は下記の式のみ押さえておこう
剰余金の額－自己株式の帳簿価額－のれん等調整額－その他有価証券評価差額金（損）※本来は自己株式の処分対価（ﾃｷｽﾄ未掲載）や臨時決算・連単差額（日商 1 級などのﾃ
ｷｽﾄ未記載）などもあります。試験の出題が低いことなどを考慮すると上記の項目のみ
覚えておき（余裕があればです）、理論出題に備えておけばよいと思います。
③ 株主持分（株主資本）以外の純資産項目
概念フレームワークでは、資産を定義し、資産を引き渡す義務として負債を定義し、その差額を純資産としている。その関係で株主資本以外でも純資産に入ってるものがある。
簡単に紹介しよう。
★新株予約権はなぜ純資産→経済的資源を引き渡す義務ではないから（返済義務のある負債ではない）★評価換算差額はなぜ株主資本ではない→払込資本ではない、留保利益（実現した利益）でもない★非支配株主持分はなぜ純資産→負債ではない（返済義務はない）
では、なぜ株主資本ではない→親会社株主に帰属しない54

＜マトメ＞
8.8
留保利益には未処分利益剰余金と処分済利益剰余金がある。
未処分利益の代表例は繰越利益剰余金である。
処分済利益は、利益準備金・任意積立金・税法上の準備金がある。
8.9（難しい：没問）
消去法でＤ

55

第 11 回：第 9 章（キャッシュフローを把握するための基礎概念）
キャッシュフロー計算書とは→一会計期間におけるキャッシュ（資金）の出入りの状況を報告するもの① キャッシュフロー計算書における資金の概念
資金の範囲（正誤理論で問われる）

現金

手許現金
要求払預金

当座預金
普通預金
資金
通知預金など
現金同等物
３ケ月以内
定期預金
譲渡性預金
ＣＰ
※3 か月以内→あくまでも一般的な例（試験では指示なければ 3 か月で判断）※現金同等物→容易に換金可能であり、かつ、価値の変動について僅少なリスクしか追わない短期投資有

価 証 券→リスクあるのでダメ（ＣＦ導入前の資金収支表では一時所有の有価証券は資金とされていた）４か月定期預金→短期じゃないからダメ

当座借越→B/S 上は短期借入金だが負の現金同等物として現金同等物から控除
例：現金 1,000,000、普通預金 1,000,000、短期借入金 500,000（うち当座借越 100,000）→現金同等物 1,900,000
資金の範囲は継続適用→変更時には注記が必要② キャッシュフローと非資金取引（軽くみておこう）
・重要な非資金取引（翌期以降にＣＦに大きな影響を与える取引）は CF 計算書に注記＜新株予約権付社債の資本への転換＞でイメージしよう
社債 100,000／資本金 110,000
新株予約権 10,000＜社債の元本と利息を減らす＞＋＜配当金の増加＞ という将来への影響

56

③ 表示区分→ＣＦ＝営業ＣＦ＋投資ＣＦ＋財務ＣＦ
営業ＣＦとは？
投資ＣＦとは？
財務ＣＦとは？
詳しくは 10 章で説明しますが、表示区分の判定方法は確認しておこう「ＣＦ取引がどの活動とより強く関連しているか」で判定
例をみてみよう＜商品販売後の手形割引＞→元は営業活動→営業ＣＦ
受取手形 100,000／売上 100,000
現金 99,000／受取手形 100,000
手形売却損 1,000＜破産債権（売掛金）の回収＞→元は営業活動→営業ＣＦ
現金 100,000／償却債権取立益 100,000＜固定資産購入の未払金支払＞→元は投資活動→投資ＣＦ
備品 100,000／未払金 100,000
未払金 100,000／現金 100,000
ただし、未払金の支払いが 6 か月以上とか、12 回払いのように財務的要素が強い場合には財務ＣＦになるケースもある
利息と配当の表示方法は２種類（継続適用）

受取利息
受取配当
支払利息
支払配当

ＰＬ項目か否か
営業活動
営業活動
営業活動
財務活動

成果
投資活動の成果
投資活動の成果
財務活動の成果
財務活動の成果

フリーキャッシュフロー→営業ＣＦ＋投資ＣＦ
・新規投資＋負債返済の原資になる④ ＣＦの総額表示と純額表示★財務・投資ＣＦは原則として総額表示（例外もあり）
57

有価証券・固定資産の取得と売却
新規借入と借入返済（但し、3 か月以内の借換えなどは純額も可）※これを「期間が短く、かつ回転が速い項目」という∵1 か月毎に 100,000 円借りて翌月に 100,000 円返済すると 1 年トータルでは新規借入 1,200,000、借入金の返済 1,100,000 となり 100,000 円の資金需要という事実が隠されて、結果として投資家に誤った判断をさせてしまうから★営業ＣＦ
直接法は総額 But 間接法は総額ではない（純額ともいいにくいが・・・）

58

＜マトメ＞では練習問題を確認しよう
9.1 現金および現金同等物。たとえば・・・
9.2 資金の範囲には、「4 か月以内の定期預金」を含むなど
9.3
ＣＦ計算書に含まれる取引

ＣＦ計算書には含まれないが注記すべき取引
いずれにも含まれない取引内容および理由
市場性ある有価証券の売却
給与の振込
資金の一部に現金を含む営業譲渡
社債の償還
新株予約権行使による社債元本↓株式発行（利息・配当）
Ｆリースによる資産の取得（返済および金利）
事業用土地の等価交換（何もかわらない）
手元現金の当座預金への預け入れ（何もかわらない）

9.4(1)法人税は営業活動に含む(2)○（回答は×だが？？）(3)○(4)×（例外もある）(5)×（一時的は営業活動の一環）
9.5（財務）短期借入金の頻繁な借入と返済（投資）短期貸付金の頻繁な貸付と返済

59

第 12 回：第 10 章（営業・投資・財務活動によるＣＦの把握）
今日のテーマ① 各 CF の意義
営業ＣＦとは？
投資ＣＦとは？
財務ＣＦとは？
② 15 回の計算問題は確実に満点取れるように③ リース・先物・消費税・外貨建は難しいので練習問題の 10.6(1)(2)のみ説明④ 練習問題 10.1～10.5 をじっくり解説

60

① 各 CF の意義★営業ＣＦとは？
次の 3 つに分かれる
1.営業損益計算対象の取引（売上収入・仕入支出・人件費など経費支出）
営業活動による債権債務から生じるＣＦ
2.（営業受取手形の割引）財務 CF に入れないのは比較可能性の観点
3.投資・財務活動以外のＣＦ（損害賠償・保険金収入 etc）
直接法と間接法（テキストの形式は押さえておこう）
直接法→営業活動によるＣＦが総額で把握できる
間接法→実務上手間がかからない、会計利益とＣＦの関係が明らかになる★投資ＣＦとは？
将来の利益獲得及び資金運用のためのＣＦ（どの程度投資しているか？過去の投資が中止されているか？が明らかになる）
営業譲渡・譲受は投資ＣＦに含まれる（テキストの詳細はいいでしょう）★財務ＣＦとは？
営業活動・投資活動を維持するためにどの程度の資金が調達され返済されたかを示す

61

② 15 回の計算問題を解いてみよう

62

③ 表示区分の留意事項★法人税にかかるＣＦ
営業・投資・財務に区分するのは実務上困難なので主要な課税源泉である営業ＣＦに表示する。
★利息・配当に係るＣＦ
前回説明通り★リース取引（練習問題 10.6）
元本→財務活動、利息→選択した表示方法※利息相当額を区分計算していない場合は支払リース料総額を財務ＣＦに※オペレーティングリースは営業ＣＦ※貸し手は本業なら営業ＣＦ、それ以外は投資ＣＦ★先物契約等（練習問題 10.6）
リスクヘッジの場合→ヘッジ対象と同一区分（売上債権の為替予約は営業ＣＦ）
リスクヘッジ以外→投資ＣＦ★消費税・外貨かなり複雑なので割愛します（出題されても没問でしょう）

63

④ 練習問題を解説します10.1 営業活動によるＣＦの把握方法→直接法と間接法の 2 種類がある。
直接法とは・・長所、短所・・
間接法とは・・長所、短所・・
日本では間接法が採用されているケースが多い
10.2 法人税等→営業活動によるＣＦ 理由は・・
利息・配当→ＰＬ面から、元の取引との関連から継続適用を条件に選択制
10.3,4,5→ホワイトボードで解説します64

第 13 回：第 11 章（個別財務諸表 1）B/S★財務諸表のつながり（体系）P/L で利益確定→S/S で利益剰余金確定→B/S 確定
P/L だけでは完成工事原価の内訳が把握できない→完成工事原価報告書
B/S だけではキャッシュの増減理由がわからない→ＣＦ計算書
注記の必要性→重要な会計方針など
他では偶発債務などのオフバランス情報、重要な後発事象など★企業会計原則との関連「真実性の原則」により信頼性を担保する
企業会計は、企業の財政状態及び経営成績に関して、真実な報告を提供するものでなければならない「明瞭性の原則」により容易な理解を助ける
企業会計は、財務諸表によって、利害関係者に対し必要な会計事実を明瞭に表示し、企業の状況に関する判断を誤らせないようにしなければならない。

貸借対照表＜連結環機能：動的貸借対照表＞
投資家目線→収益費用ＡＰ（適正な期間損益計算）
ＰＬ中心→ＢＳに収容される項目は未解決項目
たとえば費用をたてた結果の未解決項目として（取得原価－減価償却費＝新取得原価→支出未費用：費用計算が主役）。
＜財産状態表示機能：静的貸借対照表＞
債権者（銀行目線）→換金価値（売価基準）もつものだけが資産＜財政状態表示機能：連結環機能が前提だが、それだけではない＞
貸借対照表は、企業の財政状態（≒財産状態≒投資のポジション）を明らかにするため、貸借対照表日におけるすべての資産、負債及び資本を記載し、株主、債権者その他の利害関係者にこれを正しく表示するものでなければならない。
→貸借対照表完全性の原則（連結環だけではないよ）＋総額主義（相殺はダメヨ）※重要性の原則による例外あり
これにより、＜貸方の調達源泉と借方の運用形態＞＝財政状態が把握できる
要は現在の貸借対照表は［連結環機能＋財産状態表示機能］である
65

＜参考：テキスト外ですが・・＞
各資産の持つ意味を意識しておくとより理解が深まります。例えば次のようなイメージです。
資産
売掛金（将来の回収可能性）（収益・未収入）有価証券（現在の時価）（支出・未収入）
有形固定資産（過去の取得原価）
将来 CF と現在売却価値（支出・未費用）

負債
買掛金（将来の支払予定額）（費用・未支出）前受金（過去の現金受入額）（収入・未収益）退職給付債務（割引価値）（費用・未支出）※未解決項目の意味→収益費用ＡＰから、あぶりだされた項目※貨幣性資産と費用性資産
貨幣性資産：次のステップがお金になる資産→売掛金・受取手形など
費用性資産：次のステップが費用になる資産→固定資産・商品など★貸借対照表に関する知識
報告式と勘定式
損益計算書は各段階の利益を確認する為には報告式が望ましく、貸借対照表は経営分析との関連から勘定式が理解しやすいとされています。財務諸表規則では報告式が採用されています。
表示科目と勘定科目
勘定科目→仕訳で用いる科目
表示科目→財務諸表規則・会社法施行規則・建設業法施行規則で決められている科目
企業間比較のため流動性配列法と固定性配列法
一般的には短期の支払い能力を明らかにするのに優れている流動性配列法が採用されている（原則）が、固定資産の割合が高い設備産業（ガス・電力等）は長期的な資金の健全性を確認する固定性配列法が採用されている。
関西電力の有価証券報告書を EDINET で確認してみるといいでしょう
EDINET とは？
金融商品取引法上の開示文書に関する電子情報開示システムのことです。簡単にいうと、上場企業の有価証券報告書などの情報を簡単に検索・閲覧できるシステムのことです。
66

流動項目と固定項目の区分
正常営業循環基準と 1 年基準
正常な営業とは？
生産

材料

仕入

売上

買掛金

商品

支払手形

売掛金
受取手形

この流れの中で使用する貸借対照表科目は流動区分とされます
買掛金・支払手形・材料・商品・製品・売掛金・受取手形などですね
この循環にないものは、1 年基準です。
「貸借対照表日の翌日から起算して 1 年以内」に回収期限や支払期限のあるものは流動項目、超えるものは固定項目になります。
独立表示の要件
資産総額の 1/100 を超える項目は「その他流動資産」などに含めることはダメ
資産の区分は特徴的
資産は流動資産・固定資産、負債は流動負債・固定負債があります。でも資産には、もう一つありますね。そう、繰延資産です。
繰延資産を５つ言ってください（創立費・開業費・開発費・株式交付費・社債発行費）
繰延資産と他の資産の違いは？（換金価値がない）
繰延資産は概念フレームワークの資産の定義を満たすのか？（満たす）67

＜練習問題＞
11.1
11.2
11.3

68

第 14 回：第 11 章（個別財務諸表 1）P/L・C/R・S/S・CF
今日のテーマ① 損益計算書
当期業績主義と包括主義
報告式と勘定式
総額主義
完成工事原価報告書② 株主資本等変動計算書
会社法成立を機に新しく採用された③ 個別注記表の注記事項④ ＣＦ計算書は最近説明したので割愛します

69

① 損益計算書
当期業績主義と包括主義
損益計算書原則 1→損益計算書は、企業の経営成績を明らかにするため、一会計期間に属する収益とこれに対応するすべての費用を記載して経常利益を表示し、これに特別損益に属する項目を加減して当期純利益を表示しなければならない。
＜経常利益→当期業績主義（企業の短期的収益力を示す）→経常的活動の成果＜当期純利益→包括主義（企業の長期的収益力を示す）→株主資本の増加
報告式と勘定式
報告式→段階的利益計算→収益性の分析に資する総額主義相殺すると営業活動の規模が図れない（ＢＳは企業規模）
例外→相殺しても投資者の意思決定に影響ないものもあります。例えば為替差損益や有価証券運用損益です。これは、為替による影響額、証券投資によって儲かったのかどうかを確認したいので、分けることが投資者の意思決定に資するとは考えにくいのですね。
完成工事原価報告書
材料費・労務費（うち労務外注費）・外注費・経費（うち人件費）

70

② 株主資本等変動計算書
会社法成立を機に新しく採用された成立以前（配当は中間配当と総会時の配当の 2 回）成立後（取締役会決議で何回でも行える）→利害関係者にとっては、株主資本を経営者がどのように取り扱っているかは最大の関心事項といっても過言ではない。
よって、その動き（当期変動額）を理由（事由）とともに報告させることにした。
「等」とは、純資産の株主資本以外の項目→当期変動額は純額表示で良し、とした③ 個別注記表の注記事項
各財務諸表の注記があるくらいのイメージで良いでしょう71

＜今日のマトメ＞
練習問題を実施します
11.4(1)区分表示→利益を段階的に表示することで企業活動の詳細が確認できる(2)妥当(3)経常利益→当期の企業活動の成果であり、短期的な成果をあらわす。
当期純利益→企業の長期的な成果であり、処分可能利益をあらわす。
11.5＜注意事項＞
事業税（法人税、住民税、事業税）
受取配当金のかかわる源泉税→仮払い法人税を通じて法人税へ
得意先に対する貸付金関連→営業損益項目
原価差額→売上原価（原価計算学習の方はわかると思います）
11.6
B/S・P/L では確認できないキャッシュの流れを営業活動・投資活動・財務活動にわけることで企業の状況をより詳細に把握するために必要
様式→直接法と間接法
11.7＜注意事項＞
為替差益を伴う外貨建て貸付金の回収→元の取引が貸付→投資ＣＦ
米国通貨の円換算→元の取引が現金同等物そのもの→現金同等物に係る換算差額
関連会社株式の取得→ＢＳの投資欄→投資ＣＦ

11.8「明瞭表示の要件」
思いつくものを羅列すればよい
総額主義・報告式（段階的利益表示）・注記による補足 etc
11.9
現金主義は微妙→×にして軽微な金額であればＯＫだが多額な場合はＮＧでも可11.10
継続企業の公準→期間利益の算定→当期の収益に対応する費用の算定

72

第 15 回：第 14 章外貨建取引、第 15 章リース取引
第 14 章外貨建取引
日本での財務諸表の開示は円貨のみ
海外企業と取引をした時、売掛金が 1,000＄で回収される予定、買掛金を 1,000＄支払う予定の場合、どのタイミングの為替レートで換算すべきかを考えるのがテーマ
基本は、今のタイミングで銀行で両替したらどうなるのか？
変動相場と 固定相場の違い。この点を意識すれば大丈夫です。
将来のＣＩＦ・ＣＯＦがあるもの（貨幣性資産・負債）は決算日レート
既にＣＩＦ・ＣＯＦが済んでいる者は取引時レート
これが基本では、次の表の換算額を計算しましょう（決算日レート１００円）
科目
現金
売掛金
前払金
備品
商品
買掛金
借入金
前受金

＄価額
35＄
120＄
50＄
1,000＄
500＄
85＄
700＄
70＄

帳簿価額
4,200 円
10,200 円
4,500 円
100,000 円
49,500 円
8,670 円
72,100 円
7,280 円

73

換算額

第一問で問われた場合のために、一応換算方法は示しておきます。余力のある方は押さえてください。言葉だけ書ければ合格点になるでしょう。

流動・非流動法

内容
流動項目→決算日レート
非流動項目→取得日レート

貨幣・非貨幣法

貨幣項目→決算日レート
非貨幣項目→取得日レート

テンポラル法

原価評価→取得日レート
時価評価→決算日レート
すべて決算日レート

決算日レート法

74

棚卸資産を決算日で評価するのは実現原則との兼ね合
いで問題
合理性はある。本店での処理で使われる。
減損等の時に時価使うが、それを取得日レート使うと少し問題あり最も合理的といわれている
在外支店の換算で使われる
在外子会社の換算で利用されている

先の表で換算差額が出てくるものがあります。これは為替差損益で処理をすることになります。ここまで押さえておけばＯＫです
あと１点、この言葉も押さえておきましょう＜直物相場：当日の為替レートというイメージです（実際には２営業日以内）＜先物相場：為替変動のリスクを回避するために将来の決済レートを予約する際の相場
ところで、外貨建て取引に関しては理論での出題は薄いと思われます。理由は、考える問題が作りにくいということです。
1.一取引基準と二取引基準
一取引基準→外貨建取引と決済取引を一連の取引とみなして会計処理を行う方法
二取引基準→外貨建取引と決済取引を別の取引とみなして会計処理を行う方法
現在、我が国では二取引基準が採用されています。理由は決算マタギの場合に、仕入金額等が確定できないからです。

概念
仕入（売上）割引

一取引基準
一連の取引
仕入（売上）の控除項目

では、藤沢が設例 14.1 を解説します。

75

二取引基準
別の取引
営業外収益

第 15 章リース会計
引き続きリースの論点です。
＜リース取引はクレジットと同じ！３者間契約＞

リーコリース
1,000,000 円
売買契約
使用貸借契約［240,000×5 年］
リーコ販売

CMC
（当社）

① ファイナンスリースとオペレーティングリース（金融取引）（レンタル取引≒通常は短期）
ファイナンスリース→解約不能＆フルペイアウトの 2 要件
※フルペイアウト→収益も費用も自社に帰属ならば売買契約と同じ→会計処理は固定資産の割賦購入に準ずる。従って、下記のような仕訳になる
備品／未払金 → リース資産／ リース債務減価償却の論点
支払利息の論点② オペレーティングリース（レンタル的なイメージ）簡単です
基準での定義→ファイナンスリース以外のリース取引＜例＞21,600 円のリース料金を支払った。なお、当社は仕訳の都度消費税を計上している。
支払リース料 20,000／現預金 21,600

仮払消費税 1,600※ＢＳでは注記で未経過リース料を要求している（理論対策）

76

＜ファイナンスリースの判定基準＞言葉は書けるようにしよう①ノンキャンセラブル（解約不可条項）
AND② フルペイアウト（全部もらうが全部払う） ※コンビニのコピー機をイメージしよう
フルペイアウトの判定は実務上大変∴解約不可を前提として現在価値基準と経済的耐用年数基準がある
現在価値基準→リース料総額の現在価値≧見積現金購入価額の概ね 90％
Or
経済的耐用年数基準→リース期間≧経済的耐用年数の概ね 75％（4 年と 3 年）
上記２基準を利用して、ファイナンスリースではなくオペレーティングリース扱いにして、経営分析指標を高めることができます。会計基準策定で厳しくなったようですが、興味ある話ですね。
また、中小企業オーナーが航空機リースで節税という話もよく聞きます。
リースにはいろいろな論点があるようです。

77３．ファイナンスリースの種類

所有権移転

所有権移転外条件など
所有権移転条項付き
割安購入選択権（行使確実）
特別目的のためだけの使用（期間終了後に返却）

減価償却
自己所有と同じ

リース期間（残存 0）
試験ではほとんど定額法

売買（購入時に所有権移転）
リース（最後に所有権移転）

会計処理はマトメのところで練習問題を使用します78

＜マトメ＞
練習問題
14.1（P74 を参考にしてください）
14.2
藤沢が解説します15.1 ファイナンスリース（所有権移転と所有権移転外）
オペレーティングリース
15.2 藤沢が解説します79

第 16 回：第 16 章退職給付＜制度のイメージ＞
年金基金に積み立て（10,000）
従業員に 15,000 円払うかも
当社は積立不足を 5,000 だよ（積立不足を引当金で処理する）（退職年金）

積立不足 10,000 を引当金として設定

企業年金（前期 10,000 円）
拠出
1,000

退職給付債務（将来の支払予定）（前期 20,000 円）
退職社員への支払
2,000 円

1 年経過で年金運用会社が利益を出してくれる＜例：予定額 500 円＞

1 年経過で退職金予定額が増加する＜例：予定額 2,000 円＞

当社

支払予定額 20,000 円に金利が発生＜例：予定額 1,500 円＞

では言葉の意味を確認しよう
退職給付債務→退職により見込まれる退職給付の総額（退職給付見込額）のうち、期末までに発生していると認められる額を「安全性の高い債権の利回り」で割り引いて計算する。
上記では、20,000 円
年金資産→企業年金制度に基づき退職給付に充てる為に積み立てられた資産
上記では、10,000 円
勤務費用→一期間の労働の対価として発生したと認められる退職給付をいい、割引計算により測定される（退職給付債務を増加させる要因）上記では 2,000 円
利息費用→割引計算により算定された期首時点における退職給付債務について、期末までの時の経過により発生する計算上の利息をいう（退職給付債務を増加させる要因）
上記では 1,500 円
期待運用収益→年金資産の運用により生じると合理的に期待される計算上の収益をいう。
年金資産の公正な評価額を計算する際に用いられる実際運用収益とは異なる（年金資産を増加させる要因）上記では 500 円

80

数理計算上の差異→年金資産の期待と実際の差異、退職給付債務の見積数値と実際の差異など
未認識数理計算上の差異→数理計算上の差異のうち、費用処理されていないもの
過去勤務費用→退職給付水準の改訂等に起因して発生した退職給付債務の増減部分をいう
退職給付引当金→退職給付債務（実際額）－年金資産（実際額）前期の段階では 10,000 円

81

★個別財務諸表での処理
1 年経過後の実際額は、＜退職給付債務 22,000 円＞＜年金資産 11,200 円＞とする① 拠出→退職給付引当金 1,000／現金 1,000② 退職金支払→退職給付引当金 2,000／現金 2,000③ 引当金設定→退職給付費用 3,000／退職給付引当金 3,000
この段階での帳簿と実際

退職給付債務
年金資産

帳簿
20,000－2,000＋3,500＝21,500
10,000＋1,000＋500＝11,500

年金資産
前期繰越 10,000

拠出

1,000

予定

500

11,500実際
22,000
11,200差異
不利差異→費用発生
500
不利差異→費用発生300

退職給付債務
支払 2,000

前期繰越 20,000

21,500

勤務費用 2,000
利息費用 1,500
退職給付引当金（科目の流れから）→10,000＋3,000-1,000-2,000＝10,000
退職給付引当金（実際の数値から）→22,000－10,200＝10,800
この差額は本来費用処理すべき→企業に配慮（翌年以降に配分）＜例＞10 年で配分
退職給付費用 80／退職給付引当金 80

82

★連結財務諸表での処理
基本的には、企業への配慮をなくす
前期の退職給付に係る負債→10,000 円
当期の退職給付に係る負債→10,800 円
当期末の B/S 上の負債が連結上は 800 円増加
結果として純資産は 800 円減少
★比較
＜個別＞
Ｐ／Ｌ
退職給付費用
3,000

＜連結＞
Ｐ／Ｌ
退職給付費用
3,000

Ｂ／Ｓ
退職給付引当金
10,000Ｂ／Ｓ
退職給付に係る負債
10,800

退職給付に係る調整累計額△800

結局、連結では負債を早期に認識して開示しなさいということ

83

＜簡便法＞従業員数 300 人未満の処理
計算の仕方を確認したほうが理論で出題されても対応できる★退職給付総額、割引率の設定、予想残存勤務期間の設定などは中小企業には負担が大きい。そこで中小企業では、「退職給付に係る期末自己都合要支給額を基に一定割合を退職給付引当金として計上することが認められている。これは理士試験で確認しよう＜第 66 回：改題＞
当社は確定給付型の退職一時金制度と企業年金制度を採用しており、従業員の退職給付に備えるため、期末における退職給付債務から期末における年金資産の額を控除した金額をもって退職給付引当金を計上している。また、当社は従業員が 300 人未満であり合理的に
数理計算上の見積りを行うことが困難であるため、退職一時金制度においては期末自己都合要支給額を退職給付債務とし、企業年金制度においては年金財政計算上の責任準備金を退職給付債務とする方法（簡便法）を採用している。なお、残高試算表の退職給付引当金勘定（110,900 円）は前期末残高であり、退職給付費用に係る処理が未了である。
（単位：千円）
退職一時金制度
企業年金制度
自己都合要支給額
責任準備金の額
年金資産の額
当期末
80,26090,81045,170
前期末
69,17076,25034,520※当期における退職一時金の支給額は 3,140 千円、退職年金への拠出金は 9,210 千円であり、いずれも仮払金に計上している。
＜未処理事項＞
退職給付引当金 12,350／仮払金 12,350
この結果退職給付引当金は 98,550 円になる
＜決算処理＞（80,260＋90,810-45,170＝）125,900－98,550＝27,350
退職給付費用 27,350／退職給付引当金 27,350

84

＜マトメ＞
16.1
退職給付債務→将来支払うべき退職給付債務の期末時点での割引現在価値
過去勤務費用→退職給付規定の改定などで退職給付債務が増加した場合の増加分
数理計算上の差異→期待運用収益や勤務費用・利息費用の見積額と実際額の差額であり、個別財務諸表では適当な期間で費用処理するが、連結財務諸表では包括利益で即時計上する
16.2 は藤沢が解説します85

第 17 回：第 17 章

税効果会計

15 回→理論（税効果会計の意義）（将来減産一時差異の説明-棚卸資産を例に）
24 回

リアルタイムの人はさすがに 25 回の出目は薄いでしょう。
でも計算対策はしっかりやっておきましょう。

＜テーマ＞① 会計上の利益と税法上の所得② 将来減算一時差異③ 将来加算一時差異④ 資産負債法と繰延法⑤ 財務諸表の表示86

①会計上の利益と税法上の所得＜全経法人税法 3 級より抜粋＞
全経上級学習なら法人税法も少し押さえておきましょう。
★会計と税務の違い
180,000 円の備品を購入した。当社の過去の経験では 2 年で使い切るが、税法では 3 年の耐用年数だった。税率は 30％である。
【会計】
売【法人税法】

上 100,000

減価償却費 90,000

売上 100,000

減価償却費 60,000

利益

10,000

所得

40,000

法人税

12,000

法人税

12,000

当期純利益△2,000※税法と会計では、費用と損金の認識にズレがあるのです
このケースの減価償却費超過額を（一時差異といいます）
ではこの会社の 3 年間をおいかけてみましょう。
これは日商 2 級の講座からの抜粋です。会話形式ですが、少しお付き合いください＜例＞
佃煮タクシーでは 180,000 円で車両（残存価額 0 法定耐用年数 3 年）を購入した。徹夜の仕事も辞さない覚悟で 2 年で乗りつぶす予定であった。
だがしかし、佃煮の愛車精神のおかげで酷使にもかかわらず 3 年間もったのである。ちな
みに、売上は毎年 100,000 円だった。実効税率は 30％である。

87

1期

2期

3期

合計

売上

100,000

100,000

100,000

300,000

減価償却費(会計)90,00090,000

税引前利益

10,00010,000100,000

120,000

税金

12,000△2,00012,000△2,00012,00036,00088,00084,000

減価償却費(税法)60,00060,00060,000180,000

所得40,00040,00040,000120,000

当期純利益

180,000（参考）佃煮タクシーでは 2 年で乗りつぶす予定だったので減価償却費は 2 年間で 90,000 円ずつ。
でも税法は 3 年での償却をベースに計算しなければならなかった。最初の 2 年間は損金不算入額が各 30,000 円ずつあったわけだ。
しかし 3 年目は逆に損金算入額は 60,000 円あるのでチャラですね。なので、合計をみると、税引前利益と税金の関係が 30％になっていますね。でも各期の利益と法人税は対応していません。その対応関係を図るのが税効果会計です。具体的に仕訳を確認しましょう。
★1 期・2 期は税金の前払いと考え次のような仕訳を考えます＜繰延税金資産 9,000／法人税調整額 9,000＞
イメージは法人税をマイナス調整するので貸方に 9,000 円。相手科目は借方なので資産です。これで税引き前利益 10,000 円に対する法人税は 3,000 円になり対応します。
3 期目はどうなりますか？
法人税調整額 18,000／繰延税金資産 18,000 ですね
今度は法人税をプラス調整するので借方に 18,000 円です。こんな感じです。表を作り直してみましょう。
1期

2期

3期

合計

売上

100,000

100,000

100,000

300,000

減価償却費(会計)90,00090,000

税引前利益

10,00010,000100,000

120,000

法人税
法人税調整額12,000△9,00012,000△9,00012,00018,00036,000
0

当期純利益

7,000

7,000

70,00084,000180,000佃煮：「そういうことか。でも試験対策としてはこんな表は作っておれん。要は減価償却超
過や貸倒引当金超過などがあったら、税金の前払いになるので『繰延税金資産／法人税調
整額』、そして解消する年は逆仕訳になるということだな」
そういうことです。佃煮さん！

88

②将来減算一時差異「将来（差異の解消時）、課税所得を減らす一時の差異」（将来の税金を軽減する＜将来損金算入される＞差異と考えた方がわかりやすいかもしれません）
Ｐ89 の上の図を確認してみましょう部分は 「利益 100,000 が所得 40,000」に減算されたことを表しています

将来減算一時差異をテキストの内容で確認しましょう
1. X1 年 商品評価損 100 円 損金不算入なので課税計算上自己否認（加算）した
2. X2 年 処分（売却）され、全額損金算入※税率は 40％＜1 期イメージ＞
原価 500 円で 2 個仕入、１個が 1,600 円で売れたが、期末在庫の評価は 400 円だった
＜2 期イメージ＞
繰越在庫が 1,400 円で売れた
1期

2期

合計

売上

1,600

1,400

3,000

売上原価

500

400

900

商品評価損（会計） 100

100

税引前利益

1,000

1,000

2,000

税金

440

360

800

560
商品評価損（税法） －

640

1,200

100

100

900

2,000

当期純利益
所得

1,100

＜1 期目＞
将来減算一時差異 100 円
繰延税金資産 40／法人税調整額 40＜2 期目＞
一時差異の解消
法人税調整額 40／繰延税金資産 40

89

1期

2期

合計

売上

1,600

1,400

3,000

売上原価

500

400

900

商品評価損

100

税引前利益

1,000

1,000

2,000

法人税
法人税調整額

440
△40

360
40

800

当期純利益

600

600

1,200

100

90

③将来加算一時差異
これは、「将来（差異の解消時）、課税所得を増加させる一時の差異」です
要は、課税を繰り延べているケースが代表例です。
試験では「有価証券評価差額金」の税効果以外は、ほとんどが将来減算一時差異です。
難易度の高い論点で、圧縮記帳もありますが・・・これは建設業経理士では出ないでしょう
その他有価証券評価差額金のケースも日商 2 級のテキストから引用します。
佃煮：「ところで、以前に取得価額 1,000 円のその他有価証券が期末に 1,200 円の時価になっていた場合として、こんな話があったぞ」
資産が 200 円増えるから、そのまま純資産が 200 円増えると考えていいのでしょうか。
売れた場合を想定して 200 円資産が増える。これはいいでしょう。でも売れたら、税金かかる訳だから、例えば税率 30％なら 60 円は税金になります。そこで実際には下記のような仕訳になります。
その他有価証券 200／その他有価証券評価差額金 140／未払税金 60
ユウカ：
「すごい記憶力ね・・その他有価証券の時価評価は損益計算書に載せないという話だったわね」
佃煮：「この時の本当の仕訳は、確かこうだったな」
その他有価証券 200／その他有価証券評価差額金 140／繰延税金負債 60
ユウカ：「そうね。売却したという仮定で純資産を増やすけど、実際に売却して利益出たら税金が控除されるから、その分を先に考慮しておこうということね」
佃煮：「うーーん、難しいな。何となくわかるけど・・。このときは法人税調整額という科
目はいらないのか？」
ユウカ：「仕訳を分解して考えてみましょうか」＜その他有価証券の評価替え・・の仕訳＞
その他有価証券 200／その他有価証券評価差額金 200※資産が増加→将来の利益が増加
その他有価証券評価差額金は純資産の科目です＜将来売却したら税金払うはず・・の仕訳＞
その他有価証券評価差額金 60／繰延税金負債 60※将来の利益から将来の税金に振替

ユウカ：「本来はこういう仕訳になるの。損益計算書に、この仕訳の結果は反映されるかし
91

ら？」
佃煮：
「この仕訳は全部貸借対照表の科目だから、損益計算書には転記されないな。あっそうか、税引前利益と法人税の関係に影響しないんだな」
ユウカ：「そうね。だから損益計算書の法人税を調整する必要がないの。」
佃煮：「なるほど、だから法人税調整額が出てこないんだな」
ユウカ：「でも、その他有価証券の評価替えは翌期首に洗い替えが必要だったので、この場合の翌期首の仕訳はこのようになるわ」
その他有価証券評価差額金 140／その他有価証券 200
繰延税金負債 60
佃煮：「なるほど、これで完璧だな」
いかがでしょうか？

92

④ 資産負債法と繰延法
税効果会計は一言でいうと、税引前利益と税金費用を対応させる（期間配分）とともに将来の税金支出に対する影響額をＢＳに表示する会計処理のことです。
会計基準にはこのように記載されています「税効果会計は、企業会計上の資産又は負債の額と課税所得計算上の資産又は負債の額に相違がある場合において、法人税その他利益に関連する金額を課税標準とする税金（以下「法人税等」という。
）の額を適切に期間配分することにより、法人税等を控除する前の当期純利益と法人税等を合理的に対応させることを目的とする手続である。
」
さきほどの例を考えるとこの意味わかって頂けますよね。
なぜ「収益又は費用」ではなく「資産又は負債」なのでしょうか。これは 2 級でも学んだ「その他有価証券」の時価評価の場合にも税効果会計を適用するからなのですね。
さらに、概念フレームワークでは資産負債アプローチが採用されており、資産は「ＣＦ生成能力」と定義されていました。そこで、資産と負債の差額に差異解消時の税率を乗じる事で、将来の税金支出への影響額を貸借対照表に表示させることにしたのです。
収益費用ＡＰでは繰延法という概念があります。現行の日本の基準では採用されていない
ので、簡単に資産負債法との違いのみ記しておきます。

意義
差異の名称
適用税率
税率変更時
その他有価証券

資産負債法
利益と費用の関係に注目
資産と負債の差にも注目
一時差異
資産と負債の相違
解消時の税率
将来の影響額を考慮
再計算
対象

繰延法
利益と費用の関係に注目
期間差異
収益費用と益金損金の相違
現行の税率
再計算しない
対象外⑤ 財務諸表の表示
くどいようですが、ここでも日商 2 級から引用です
リカ：「ごめん、遅くなったわ」
佃煮：「最近、忙しそうだな。俺は税効果会計を征服したぜ！」
リカ：「本当、どんな内容？」
佃煮：「かくかく、しかじかだ」
リカ：「すごいわね。じゃあ、私から質問よ。繰延税金資産と繰延税金負債は貸借対照表のどの分類になるかわかる？」
佃煮：「そんなの資産と負債に決まっているだろう。バカにするなよ」
93リカ：「そうじゃなくて・・資産や負債には分類があったでしょう」
佃煮：「流動とか固定か？」リカ：「そうそう」
佃煮：「そんな細かいことは気にしないのが俺の主義だ」
リカ：「いつもモノヅクリは細部にこだわることが大事だと言ってるのに」
佃煮：「うっ・・・・」
ユウカ：「痛いところをつかれた時の佃煮さんの反応が出たわね」
リカ：「そうそう、いつもこんな感じ」
佃煮：「ごちゃごちゃ言わずに答えをいえよ」
リカ：「最近会計基準がかわったので試験に出るかもよ。繰延税金資産と繰延税金負債は相殺して表示するの。例えば繰延税金資産が 1,000 で繰延税金負債が 600 だったら繰延税金
資産に 400 円として表示すればいいのよ。表示する場所は、繰延税金資産の場合は投資その他の資産、繰延税金負債は固定負債に表示するの。」
佃煮：「難しいな、表にしてくれよ」
リカ：「はいはい、こうよ」
Chapter2 の復習も兼ねます
貸借対照表（Ｂ／Ｓ）＜資産の部＞＜負債の部＞

流動資産

流動負債

固定資産

固定負債
繰延税金負債

有形固定資産無形固定資産投資その他の資産
繰延税金資産＜純資産の部＞
株主資本
資本金

繰延資産

資本剰余金
利益剰余金
評価換算差額
その他有価証券評価差額金

決算整理前試算表抜粋
繰延税金資産 1,000繰延税金負債 600の場合、Ｂ／Ｓでは繰延税金資産が 400 円となります。
このとき、繰延税金負債は表示されません。
もちろん、逆の場合もあります。

94

＜マトメ＞
17.1＜資産負債法＞企業会計上の資産負債と課税計算上の資産負債の差額を調整して、将来の税金支払いへの影響額をＢＳに反映するとともに、企業会計上の利益と税金費用を対応させることを目的としている＜一時差異＞
企業会計上の資産負債と課税計算上の資産負債の差額が将来解消する差異の事である。例
えば当期の減価償却超過額はいずれは解消する一時的なズレである。このような際の事であり、他には貸倒引当金超過額、商品評価損の計上などがある。

17.3 これは藤沢が解説します95

第 18 回：第 18 章

デリバティブ取引とヘッジ会計

理論は正誤問題（それも 8 問中 1 問という感じ）以外はほとんど出ていない計算では 20 回で、配点 14 点の問題が出ました。当時は驚いた方も多かったようですが、冷静に対応すれば 8 点くらいは取れる問題です。
理論は出しにくいと思いますが、絞って学習しましょう。
キーワード主義で良いと思います。
計算は第 5 問では毎回１論点は出ますが、簡単な問題ばかりです。
パターン化できます。確実に得点できるようにしましょう。

96

① デリバティブとは金融派生商品（理系出身の金融マンが考えた、金融取引商品・・要はバクチ商品）② 会計基準の取り扱いはデリバティブ取引により生じる正味の債権及び債務は、時価をもって貸借対照表価額とし、評価差額は、原則として、当期の損益として処理する。

③ 先物取引とは（市場取引）「将来一定の金額で株を購入する約束」などを商品にした株が上がりそうならその「約束の商品」の価値はあがりますね。
例えば 6 か月後に 1,000 円で購入する約束をし、決算時に思惑以上にあがりそうならその価値はあがります。これを時価評価するのです。
先物取引差金 100／先物損益 100④ 先渡取引とは先物取引の１対 1 の契約（通常は銀行との契約）
代表例は為替予約⑤ オプション取引とは「将来一定の金額で株を購入する権利」などを商品にした株が上がりそうならその「約束の商品」の価値はあがりますね。
例えば「6 か月後に株を 1,000 円で購入する権利」を購入し、決算時に思惑以上にあがりそうならその価値はあがります。これを時価評価するのです。
買建オプション 100／オプション差損益 100⑥ スワップ取引とは固定金利（2％）で 100,000 円借り入れる方が得と思ったけど変動金利で契約するようにＡ銀行に押し切られたケース。Ａ銀行は金利が上がると考えているわけです。
別の銀行との間で変動金利と固定金利（2％）を交換（スワップ）する契約をした。この銀行は金利は下がると思っていたんでしょうね。
この金利差額に時価がつくんですね。決算時の市場金利の動向で時価はかわります。
金利スワップ 100／金利スワップ差損益97

⑦ ヘッジ会計とはリスク（危険）をヘッジ（回避）するためにデリバティブ商品（先物）を購入する
その他有価証券（社債）を 9,700 円で購入
今後下がりそうなムード
3 か月後に 9,500 円で売る約束を行う。
1 か月経過後の決算時に時価が 9,300 円になっていたが、先物の時価も 9,200 円になっていた
その他有価証券評価差額金 400／その他有価証券 400
先物取引差金 300／先物差損益 300
リスクヘッジの対象が損益認識していないのに、リスクヘッジの手段で損益認識はおか
しい∴先物差損益を繰り延べる
先物取引差金 300／繰延ヘッジ損益 300
税効果を考慮すると（例：30％）
先物取引差金 300／繰延ヘッジ損益 210
繰延税金負債 90
記述式ならこう書こう「デリバティブ取引は原則として期末に時価評価するが、その取引が例えば有価証券の時価変動リスクをヘッジする取引の場合は、有価証券の時価差額を損益認識しない場合にデリバティブ損益も次期以降に繰り延べる処理を行う。ただし、部分純資産直入法適用時の差損発生時はヘッジ取引のデリバティブ取引も時価評価することができる。要はヘッジ
対象とヘッジ手段の損益認識を同一タイミングにするということである」

では、藤沢が過去問を解説します。

98

99

第 19 回．減損会計
1 問 19 回、22 回
2 問 12 回、14 回

理論の論点は比較的出題されています。今後も要注意！
11 回 4 問の計算（12 点）でも出題されています。
22 回以降は 5 問でも毎回出題されています。
計算論点もやはり要注意ですね。
いずれにしても内容は比較的簡単なので、得点源にしてください。
＜論点＞
1. 減損損失の必要性
2. 減損および減損処理の意味
3. 減損の認識① 兆候② 認識
4. 減損損失の測定
5. 減損処理後の会計処理
6. 財務諸表における表示100

今日は減損会計について説明します。またＩＦＲＳと日本基準で大きな相違があるので、各試験で問われやすい論点がたっぷりあります。以前に中小企業診断士の会合があったときに公認会計士と同じグループになったことがあります。その時に減損会計のことが話題になったときに、「横山さん、減損会計はコンビニのオーナーをイメージするとわかりやすいよ」との話がありました。
今日は、皆さん（藤沢社長としましょう）にローソンのオーナーになって頂き、減損会計を理解してもらいましょう。

本部
大阪

建物

ローソン
京橋店

ローソン
枚方店（ひらかた）

建物・備品

建物・備品

このイメージで進めたいと思います。では、はじめましょう。

1011. 減損会計の必要性
理論全体で言えることだけれど、必要性や意義を問われたら「それがなければ、どうなる」の視点で考えると解答のヒントになることが多いです
減損がなければどうなる？と考えてみよう。
有形固定資産の場合は、「取得価額－減価償却累計額」が資産価値として表示され、例
えば既にその価値が 100 万しかないのにもかかわらず帳簿価額が 1,000 万になると、投資家にとって有用な資料にならない。
こんな感じで解答を組み立てればよいと思います。
あとは、最近の会計基準のテーマとして「国際的調和」この言葉もキーワードとして使えば加点要素になります。

2. 減損および減損処理の意味
減損
減損処理

収益性の低下により投資額の回収が見込めなくなった状態
上記の場合に、回収可能性を反映させるように帳簿価額を回収可能額まで減額する会計処理※ 収益性の低下で帳簿価額を減額→棚卸資産の簿価切り下げと同じ

将来に損失を繰り延べない処理○物理的な滅失を帳簿価額に反映→臨時損失○耐用年数・残存価額が不合理になった場合の一時的な修正
いずれも収益性の低下が原因ではない※他の基準で減損の規定がある物（投資有価証券・関係会社株式・ソフトウェア etc）は範囲外（試験的には土地・建物）

102

3. 減損の認識
兆候→認識→測定（ここで会計処理が必要）
実務上の負担を考慮して、減損の兆候があった場合に、次のステップに進むとした① 兆候
その資産を使用しているｸﾞﾙｰﾌﾟ（部門）で営業利益・営業 CF の継続的なマイナス
その資産を使用している部門の経営環境（外部環境）の悪化
その資産を使用している部門の製品価格の著しい減少② 認識
割引前ＣＦと帳簿価額の比較
収益性の低下により投資額の回収が見込めなくなった状態③ 減損損失の測定
回収可能性を反映させるように帳簿価額を回収可能額まで減額し、減少額を減損損失とする
回収可能価額→経営者は使用を続けて回収を図るか、市場で売却して回収を図るかの合理的判断をする
使用価値→将来ＣＦの割引現在価値
売却価値→正味売却価額（＜売却見込価格＝時間＞－処分費用見込額）＜減損会計の流れ（プロセス）＞を整理しておきましょう

資産のグルーピング
建物・備品を店舗毎に集計する（Excel）

減損の兆候
枚方店が２期連続赤字
Or
協力な競合店登場

減損損失の認識の判定
割引前 CF と簿価の比較
割引前で簿価下回ったら危ないでしょ！

103回収可能金額の算定
割引後 or 正味売却価額の高い方
減損損失の測定
帳簿価額を減額

4. 減損処理後の会計処理
減損損失の戻し入れ→行わない∵相当程度確実な場合に減損を行っている、事務負担も重い
減価償却→通常通り行う（毎期計画的・規則的）5. 財務諸表における表示
原則→減損処理後の金額を表示（直接控除法）
例外→取得原価から減損損失累計額をマイナスして表示（間接控除方式）※減価償却累計額と減損損失累計額を合算表示も可能

104

では、最後にストーリー形式で紹介しておきます。これを読んでイメージして頂ければ理論対策になると思います。
（１）減損の兆候について
将来ＣＦを見積もるのは大変です。店長から「そんなの無理だ」とクレームがきそうです。
そこで、まず将来ＣＦ見積もる前に、兆候があるかを探すのです（会計士判断）①損益やＣＦの継続的なマイナス（営業利益の２期連続のマイナス）②回収可能価額を著しく低下させる使用方法や範囲の変更③経営環境の悪化（近くに 24 時間営業のサンディやセブンがきた）④資産グループの市場価格（時価）の下落
枚方店の店舗の向かいに何と「サンディ＋ダイソー」のショッピングセンターができた

大変だ！
至急会議だ

105

（２）減損損失の認識と測定① 減損損失の認識
藤沢「横山店長！松坂店長！3 年間の予想ＣＦを出すように。」
横山・松坂「忙しいのに無理です！」
藤沢「ダメだ！1 週間以内に出せ！」
弥生販売とＰＯＳの集計データと EXCEL で格闘！
1 週間後に結果が出ました。

京橋店
枚方店

建物簿価
10,000
8,000

備品簿価
5,000
3,000

1 年後ＣＦ
7,000
4,000

2 年後ＣＦ
6,000
3,000

3 年後ＣＦ
6,000
2,000

藤沢「どうだった？」
横山「大丈夫そうです」
松坂「厳しいです」
藤沢「会計士に相談しよう」

会計士からは、「5％での割引後のＣＦと、枚方店の店舗を今年売却した場合と、3 年後に売却した価額の算定を鑑定士に頼んでください」
割引前ＣＦにしたのは、できるだけ減損が出ないようにするための基準委員会の親心と言われています。ＩＦＲＳは割引後で減損テストを実施しています。日本の基準が甘いと言われる所以です。

106

② 減損損失の測定
枚方店では、帳簿価額の回収を見込める将来ＣＦが望めない事がわかりました。藤沢社長
は会計士からは減損損失を出すしかないといわれました。鑑定士からの結果も出ました。
今売った場合の価額→9,000
3 年後に売却した場合の金額→2,000
割引価値＝4,000→3,000→2,000＋2,000 これを 10％で割り引きましょう
9,120「経営者の意思決定は合理的である」と言われています。ここでは 3 年間使用した場合を想定して、減損損失を計上することになりました。
減損損失（11,000－9,120）＝1,880
会計処理なので相手科目が必要ですね。
建物と備品です 8：3 で配分しましょう。1,367 と 513 ですね
減損損失 1,880／建物 1,367
備品 513107

＜マトメ＞

108

練習問題
19.1
(1)固定資産の減損および減損処理
減損⇒ 収益性の低下⇒投資額の回収が見込めない状態(2)減損の兆候
認識以降の作業には事務負担が大きいので、まず兆候の有無を判定基準とした。
具体的には営業利益・営業ＣＦの継続的なマイナス、経営環境の悪化
兆候があれば、認識→測定とすすむ(3)資産の回収可能価額
使用価値と売却価値で比較する
19.2、19.3 は藤沢が解説します109

第 20 回．会計上の変更および誤謬の訂正に関する会計第 24 回で理論で出題されており、また計算での出題はほぼ考えられないのでリアルタイム（平成 31 年 2 月）で学習している 25 回対策の方は、余力があれば程度で大丈夫だと思います。
理論の内容なので、全経上級で使用した講座を使います。
最後に練習問題の解説だけ行います。

110

①遡及するものしないものを押さえておこう＜なぜ遡及処理するのだろう？
＜ＩＦＲＳコンバージェンスの観点＜有価証券報告書は F/S の 2 期比較＜比較可能性が重要基準では、すべてを遡及処理するように求めているが、実際には前々年度以前の影響額は、
前年度の SS（繰越利益剰余金）の当期首残高に累積影響額を示す（2 期比較だから）
事

象
会計上の変更表示方法の変更
見積もりの変更
過去の誤謬の訂正

会計上の変更

遡及
〇
〇
－
〇

処 理 名
遡及適用
FS の組替
－
修正再表示

備
考
期間比較
〃
新情報
当然

イ メ ー ジ
減費処理
控除形式
耐用年数
年数間違い

★会計方針とは会計処理の原則（費用配分の原則）及び手続（減価償却）をいう。
会計方針の変更とは、従来の一般に公正妥当と認められた会計方針から、他の一般に公正妥当と認められた会計方針に変更する事をいう。
★会計基準の改正（後入先出法廃止、退職給付基準 etc）
退職給付基準の改正では、数理計算の再計算が困難とのことで遡及なしとの経過的な取扱いがあった★表示方法の変更
有形固定資産（減価償却累計額）の表示の変更
重要性の薄い「その他」項目からの独立表示（投資その他の資産のその他→長期貸付金）

111

★見積もりの変更
見積もりの変更は「新しい情報によってもたらされるもの」だから、過去に遡って処理せず、その影響は将来に向けて認識する。
（資産除去債務で問われる可能性もある）①当該変更が変更期間のみに影響する場合は当該変更期間に会計処理
ストックオプション・工事契約 etc②当該変更が将来の期間にも影響する場合には、将来にわたり会計処理
固定資産の耐用年数変更 etc※新しい情報（入手可能な情報）を使用しなかった場合は誤謬の訂正。

固定資産の耐用年数の変更は、影響額を変更時に処理する（キャッチアップ方式）と、変更時以降に影響させる（プロスペクティブ方式）があるが、プロスペクティブが採用されている。
※基本的には「FS の比較可能性と情報の有用性」を高めるために実施する。
★遡及適用の実際の方法
過去の帳簿をいじる訳ではない
前期比較の財務諸表作成時に直接修正する★法人税の再計算はしない→税法では必要な時は修正申告
したがってズレおこる
税効果会計を適用する

112

＜マトメ＞
練習問題
20.1 簿記においては、理由をとわず過年度の帳簿を変更することはありえない。これに対して、投資家への有用な意思決定のための資料としての財務諸表に関しては特に期間比較の観点で遡及適用や修正再表示が要請される。
20.2 見積もりの変更は、当時入手できなかった情報が新しく入手できたので、過去に遡る必要はなく、将来に向かって会計処理をすればよい。従って、新技術の採用などにより固定資産の減価償却に関する耐用年数の変更などは、遡及処理は行わず変更時以降に会計処理を行う方法が採用されている。
会計方針の変更（定率法から定額法の変更）は、本来見積もりの変更ではないが見積もりの変更の要素も含むので遡及処理は行わない。例えば 1 台の車を購入直後に酷使し定率法で処理していたが、忙しくなって増車をするとそちらがフル稼働になるので、最初の車は平均的稼働になるケースを想定すればよい。

113

第 21 回．連結財務諸表１
21 回～23 回で実施します。
21 回は日商 2 級のライブ講座（＃1～＃5）を使って確認して頂きますが、日商 2 級で学習
済の方はスルーして頂いてもＯＫです。
22 回では建設業経理士では、第 4 問で資本連結における、評価差額・非支配株主持分・のれんの金額を算定する問題が頻出です。時間がない方は、最低でもこの問題が解ける状況だけは作っておいてください。
範囲的には、日商簿記 2 級程度の計算知識は必要だと考えます。
まずは、日商簿記 2 級の連結会計の講座（ＷＥＢで公開中の動画）を確認して下さい。

114

１．連結会計とは親会社（Ｐ社）と子会社（Ｓ社）の財務諸表を合算する手続き

足して引くだけ
簡単だね

本店と支店の試算表を合算する手続きと考え方は同じ∴内部取引は取消が必要（２級では学んでいないが内部利益も取り崩す必要あり）
２．なぜ連結会計が必要か？
50 万の商品を200 万で子会社＜例 1＞
粉飾決算の防止に押し付けよう

Ｐ社の決算直前の会議
社長：経理部長、今年の決算はどうや
部長：残念ながら、100 万円の赤字です
社長：なに！株主総会でいじめられるがな・・
部長：じゃぁ、子会社に 50 万円の商品を 200 万円で売りましょう
いわゆる押し込み販売ですね。他には架空売り上げなども該当します。借入金の簿外化などもありますね。ちなみに借入金の簿外化は次のような仕訳で行われていたようです。
借入金／売上→これで利益をあげるとともに、自己資本比率も増やせます。でも、どう考えても変な仕訳ですよね。一番有名なのが山陽特殊鋼事件（華麗なる一族）ですね。これを機会に、連結財務諸表を補足情報として開示する事になったようです。
＜例２＞
子会社を新規で設立（資本金 4,000,000 円）するときの仕訳を考えましょう。
子会社株式 4,000,000／資本金 4,000,000 ですね
設立前のＢＳと設立後のＢＳを比較してみましょう＜Ｐ社＞
現金 10,000,000

借入金 7,000,000
資本金 3,000,000※子会社設立後
Ｐ社
現金 6,000,000
子会社株式 4,000,000

借入金 7,000,000
資本金 3,000,000

115

Ｓ社
現金 4,000,000

資本金 4,000,000

設立後の連結Ｂ／Ｓ
現金 10,000,000
子会社株式 4,000,000

借入金 7,000,000
資本金 7,000,000

設立前の
自己資本比率→30％
この会社の自己資

設立後の自己資本比率→50％

本比率は高い！
株買おう

投資家や債権者の意思決定情報に影響あり

３．じゃあ、どんな処理が必要？
グループ全体の正しい財産状態・経営成績を示すためには①財務諸表の合算（単純に合計するだけ）②内部取引を消去する必要があります（売上／仕入）→実際には仕入は売上原価で処理
商品がグループ会社の倉庫に移動しただけ③内部取引を消去する必要があります（資本金／子会社株式）
現金がグループ会社の金庫に移動しただけ
いかがでしょうか。そんなに難しい考え方ではないですね

何だグループ合計で後は、内部取引のパターンを複数確認するだけです（これが一番大変という噂がありますが・・・・）

116

は、そんなに良くないな２．連結財務諸表の作成手続き
まずはＦ／Ｓの合算でしたね
合算の対象はどんな会社でしょうか。
昔は持ち株基準（形式的な基準）でした。子会社の議決権の 50％超をもっていれば株主総会で多数を取れる。という事は取締役を自分たちで決めれる。という事は経営を牛耳れる。
という理屈でした。
この基準を悪用したのが山一証券です。
子会社の負債を隠すために意図的に連結外しをしたんですね。簡単にいうと、子会社の株式を売却して、50％以下にしてしまう訳です。
そこで、国は考えました。
支配力基準にしよう。50％未満でも取締役が過半数とか、貸付金で経営陣を押さえるとか、実質的に支配していれば連結の対象に入れる事にしたんですね。
①個別財務諸表の修正（科目の統一など）を行い合算する（EXCEL で集計と考えて下さい）②合算Ｆ／Ｓができます③ここで内部取引の相殺処理を行います＜ポイント＞
毎年、個別財務諸表の合算からはじまります
連結の処理は、連結担当チームが Excel で行う（会計ソフトには入力しない）という事は翌年度は、同じことをしないといけない

連結チームの仕事
前年分のコピペ親個別 F/S
科目統一

合算 F/S

内部取引の消去・修正
・売上－仕入・債権－債務
未実現利益の消去
・アップストリーム
・ダウンストリームＳ
個別 F/S

117

３．支配獲得日の連結（建設業経理士 1 級の 4 問で頻出の論点です）
サンプル問題９を例にしましょう（日商のホームページからダウンロード可能です）
https://www.kentei.ne.jp/wp/wp-content/uploads/2015/12/boki2-sample2.pdf

×０年３月３１日に支配獲得
諸資産750,000

諸負債
350,000
純資産（400,000）
資本金 300,000
資本剰余金 80,000
利益剰余金 20,000

60％

40％

親会社の持分
※親会社とは「子会社を支配している会社」
の事

非支配 株
主の持分
ブランド価値は高いなぁ

400,000×60％＝240,000 円の価値
300,000 円を支払った

合併や子会社化は、「利益を拡大するため」であったり「営業拠点を一気に編成するため」などの理由が多いですね。魅力のある会社の場合は、純資産額よりも高い金額で売買されます。
購入側は 60,000 円プラスしても、それ以上の収益（超過収益力）を上げる事ができればいいわけですね。これを「のれん」といいます。
収益をあげるための投資、要は設備投資と同じですね。したがって償却してゆく必要があります。

118

では支配獲得日の仕訳を確認してみましょう。
合算すると、Ｓ社株式と「資本（純資産）の 60％」を相殺消去しなければなりません。

資本金 180,000
資本剰余金 48,000
利益剰余金 12,000
のれん／Ｓ社株式 300,000

60,000

さらに、純資産の残りを非支配株主の持ち分という事を示さなければなりません。会計処理（仕訳の事です）は、振替作業になります。
（投資家にとって、非支配株主の存在は気になるところですね）
資本金 120,000
資本剰余金 32,000
利益剰余金 8,000／非支配株主持分 160,000

通常は上記の仕訳をまとめて処理します
資本金
資本剰余金
利益剰余金

300,000
80,00020,000のれん

60,000／Ｓ社株式 300,000

非支配株主持分 160,000①子会社の純資産を全額借方へ②親会社のＳ社株式を全額貸方へ③全体の 40％を非支配株主持分として貸方へ④差額をのれん（または負ののれん発生益）

119

４．支配獲得（期末とする）後の連結
1 年度
①支配獲得
（×0 年 3 月 31 日）

2 年度②当期純利益80,000 円③のれんの償却
6,000④当期純利益180,000 円⑤のれんの償却
6,000⑥配当
50,000 円①の仕訳①②③の仕訳①②③④⑤⑥の仕訳

コピペ

コピペ

＜支配獲得時の仕訳＞①の仕訳は連結精算表上の仕訳（要は Excel 上・弥生会計には入っていない）＜1 年度の会計処理＞①の仕訳は 1 年度のＰ社とＳ社の個別 F/S には反映されていない
弥生会計や勘定奉行に入力していないのだから当たり前
２年目（１年度）の連結財務諸表作成時には、Excel でコピペしないといけない
これを開始仕訳という前期の仕訳をコピーするのだから、当期首の残高を変更しなければならない
資本金当期首残高
資本剰余金当期首残高
利益剰余金当期首残高
のれん60,000300,000
80,00020,000／Ｓ社株式

300,000

非支配株主持分当期首残高 160,000②当期純利益は P 社と非支配株主で分けねばならない
非支配株主に帰属する当期純利益 32,000／非支配株主持分 32,000③のれんは償却するのれん償却 6,000／のれん 6,000120

＜２年度の会計処理＞①②③の仕訳は２年度のＰ社とＳ社の個別 F/S には反映されていない
弥生会計や勘定奉行に入力していないのだから当たり前
３年目（２年度）の連結財務諸表作成時には、Excel でコピペしないといけない
これを開始仕訳という連結損益計算書といえども、Ｐ／Ｌは０スタートという事は、前期のＰＬ項目は利益剰余金当期首残高に影響する
よって開始仕訳は以下のようになる
資本金当期首残高
資本剰余金当期首残高
利益剰余金当期首残高
のれん60,000300,000
80,00020,000／Ｓ社株式

300,000

非支配株主持分当期首残高 160,000

利益剰余金当期首残高 32,000／非支配株主持分当期首残高 32,000（非支配株主に帰属する当期純利益）
利益剰余金当期首残高 6,000／のれん 6,000（のれん償却）
この開始仕訳をﾀｲﾑﾃｰﾌﾞﾙで作る方法
400,000
資本金 300,000
資本剰余金 80,000
利益剰余金 20,000

資本金 300,000
資本剰余金 80,000
利益剰余金 100,000＋80,000

60％
Ｓ株
のれん

240,000
300,000
60,00040％
54,000△6,000

資本金当期首残高
資本剰余金当期首残高
利益剰余金当期首残高（
のれん

300,000
80,000
逆算
54,000

Ｓ社株式 300,000）
非支配株主持分当期首残高 192,000121利益剰余金＝58,000
資本金 300,000
資本剰余金 80,000
利益剰余金 100,000

資本金 300,000
資本剰余金 80,000
利益剰余金 20,000

資本金 300,000
資本剰余金 80,000
利益剰余金 230,000

利益＋180,000
非株 72,000
配当△50,000
非株△20,000（２年度の当期の連結修正仕訳）④非支配株主に帰属する当期純利益 72,000／非支配株主持分 72,000⑤のれん償却 6,000／のれん 6,000⑥配当の修正Ｐ社

子会社
30,00020,000

グループ内部の処理→相殺消去

グループ外部との取引（非株への払い戻し→非株持分の減少）
利益で持分増やす
ならば、配当で持分減らそう
S 社（SS）

Ｐ社（P/L）
受取配当金 30,000

受取配当金

非支配株主

剰余金の配当 50,000

30,000／剰余金の配当 30,000

非支配株主持分 20,000／剰余金の配当 20,000
合わせて 受取配当金30,000／剰余金の配当 50,000
非支配株主持分 20,000

122

POINT
非支配株主との直接取引は、非支配株
主持分を増減させよう！

５．グループ会社間の取引の相殺消去など
ダウンストリーム
Ｐ社
売掛金
100,000

Ｓ社
売上高660,000

商品
110,000

買掛金
100,000

貸倒引当金△4,000Ｐ/Ｌ：貸倒引当金繰入額 4,000

売上原価：660,000①債権債務の相殺消去→貸倒引当金の修正
これは簡単です。企業グループを家族としましょう。
夫が妻から 10,000 円借りても、家庭全体の借金はかわりませんね。
という訳でサンプル問題の場合は
買掛金 100,000／売掛金 100,000
ただ夫婦の貸し借りで貸倒引当金は設定しません（心の中では、「返ってこない」と思うケースもありますが・・設定はしません・・）
でも、親会社・子会社は法的には別の会社ですから設定する可能性はあります
売掛金が消えたら、貸倒引当金は消さないとおかしいですね（親会社の売掛金が子会社だけと想像してみて下さい。引当金だけ残るのはおかしいです）という訳でサンプル問題の場合は貸倒引当金 4,000／貸倒引当金繰入額 4,000②売上高と売上原価の相殺消去
これは単純に
売上高 660,000／売上原価 660,000

123

③未実現利益の消去
子会社に押し込み販売したもの（に含まれる利益）は、消さないとね

子会社に無理やり押し込んだ商品が売れ残った
ここには、10,000 円の利益が含まれているポイント
借方：ＰＬ科目 → 利益は減ります
貸方：ＰＬ科目 → 利益は増えます
内部利益を減らすには →借方ＰＬ科目にすれば良い

売上原価 10,000／商品 10,000

124

８．連結財務諸表の作成①まずは財務諸表を合算する＜例＞
売上高→2,400,000＋1,800,000＝4,200,000
売上原価→1,800,000+1,440,000＝3,240,000
販管費→400,000+220,000＝620,000
営業外収益→140,000＋100,000＝240,000
営業外費用→120,000＋60,000＝180,000
諸資産→1,212,000+560,000＝1,772,000
売掛金→300,000+200,000＝500,000
貸倒引当金→12,000+8,000＝20,000
商品→500,000＋208,000＝708,000
Ｓ社株式→300,000
諸負債→400,000＋180,000＝580,000
買掛金→160,000+170,000＝330,000
資本金→1,400,000+300,000＝1,700,000
資本剰余金→100,000+80,000＝180,000
利益剰余金→240,000+230,000＝470,000②連結修正仕訳の内容を加減する＜例＞
売上高→4,200,000－660,000＝3,540,000
売上原価→3,240,000－660,000+10,000＝2,590,000
販管費→620,000＋6,000（のれん償却）－4,000（貸引繰入）＝616,000
営業外収益→240,000－30,000（受取配当金）＝210,000
営業外費用→180,000
利益剰余金は難しい S/S 意識しよう
Ｐ
Ｓ
合計 修正
諸資産→1,772,000
諸負債→580,000
期
首開始仕訳
売掛金→500,000－100,000＝400,000
配当配当
貸倒引当金→20,000－4,000＝（△）16,000
当期 利益
連結 PL 項目
商品→708,000－10,000＝698,000
当期変動額
Ｓ社株式→300,000－300,000＝0
期
末
買掛金→330,000－100,000＝230,000
資本金→1,700,000－300,000＝1,400,000
資本剰余金→180,000－80,000＝100,000
利益剰余金→470,000－58,000（開始仕訳）－114,000（PL 項目）＋50,000（配当）＝348,000＜連結独自項目＞
のれん→60,000－6,000－6,000＝48,000
非支配株主持分→192,000（開始仕訳）＋72,000（振替）－20,000（配当）→244,000125連結貸借対照表
資産
諸資産
売掛金
貸倒引当金
商品
のれん

1,772,000
400,000△16,000
698,000
48,000

合計

2,902,000

負債・純資産
諸負債
買掛金
資本金
資本剰余金
利益剰余金
非支配株主持分580,000
230,000
1,400,000
100,000
348,000
244,000
2,902,000

合計＜手形取引の考え方＞【割引の場合】
Ｐ→

買掛金／支払手形
1,000
1,000

Ｓ

→

銀行

受取手形／売掛金
1,000
1,000
預金 900／受取手形 1,000
売却損 100※売掛・買掛は決済が済んでいるので残は０
企業グループでみれば 銀行から 1,000 円借りて利息を 100 円払っただけ合算すると預金 900／支払手形 1,000
売却損 100

外部との取引なので預金 900／(手形)借入金 1,000
支払利息 100

結果として修正仕訳は支払手形 1,000／(手形)借入金 1,000
支払利息 100／売却損 100

科目は問題の指示に従ってください
貸借対照表の表示は（通常は）短期借入金となります126

【裏書の場合】Ｐ→

買掛金／支払手形
1,000
1,000

Ｓ

→

受取手形／売掛金
1,000
1,000
仕入 1,000／受取手形 1,000※売掛・買掛は決済が済んでいるので残は０
企業グループでみれば 仕入先に手形債務が 1,000 円ある状態
合算すると仕入 1,000／支払手形 1,000

外部との取引なので仕入 1,000／支払手形 1,000

結果として修正仕訳は

必要なし

127

仕入先

第 22 回．連結財務諸表２（収録＋既存の合体）＜テーマ＞① もう一度日商 2 級範囲の流れの確認※全経上級講座の内容ですがアップストリームの内容も簡単に解説しています。理解されているかたはスルーしてください。
② 持分法③ 段階取得の論点④ 追加取得（設例）・一部売却（マトメ）マトメ

既存の収録を組み合わせています。
画面切替時に前回収録時のホワイトボードが残っていますが、特に支障はありません。
ご了承お願いします。

128

① ２級の復習（資本連結→開始仕訳→利益・配当・内部取引）
以下の資料から、連結２年度（×3 年 4 月 1 日から×2 年 3 月 31 日）までの各取引の仕訳を行いなさい
＜資料＞
1.Ｐ社は×2 年 3 月 31 日にＳ社の発行済株式総数 100,000 株のうち 60,000 株を単価 5 円で取得して支配を獲得し、Ｓ社を連結子会社として連結財務諸表を作成している。のれん
は、支配獲得の翌年から 5 年にわたり定額法で償却している。
2.支配獲得時におけるＳ社の純資産項目は（資本金 250,000.資本剰余金 100,000、利益剰余金 50,000）であった。
3.連結 1 年度においてＳ社は、当期純利益 100,000 円を計上した
4.連結 2 年度においてＳ社は、当期純利益 150,000 円を計上し、50,000 円の配当を実施した
5.連結 2 年度において、Ｐ社はＳ社に商品 500,000 円を販売した。なお、このうち 100,000
円が期末に在庫として残っている（利益率 20％、付加率 25％）
6.連結 2 年度におけるＰ社の売掛金のうち 80,000 円がＳ社に対するものである。またＰ社の 5％の貸倒引当金を設定している。
7.連結 2 年度において、Ｓ社は土地（帳簿価額 10,000 円）を 15,000 円でＰ社に売却した。

129

② 持分法今までは子会社がテーマ→今日のテーマは関連会社
昔ＬＤがＦＴに影響力を行使しようとしてＮＨの株を 20％超・・取得
あわてた、ＮＨが新株予約権や差し止めやＳＢＩのホワイトナイト等。。。ＨＭがマスコミを騒がせました
要は 20％以上の株を保有すれば、影響力を行使できるのですね（20％以上 50％以下）※理論対策→非連結子会社も持分法の対象＜ポイント１：関連会社だけでは持分法は適用しない＞
少なくとも 1 社は子会社をもち、連結ＦＳを作成していることが前提です＜ポイント２：仕訳は原則 1 行のみ＞
Ａ株／持分法による投資損益持分法による投資損益／Ａ株＜ポイント３：内部利益控除は（利益×持ち分比率）＞＜ポイント４：仕訳に使用する科目に注意＞実務指針（1 行連結の容認あり）◎ダウン
Ｐ→Ａ（Ｐ社の売上や資産売却益に内部利益ある）
売上（資産売却益）／Ａ株◎アップ
Ａ→Ｐ（Ｐ社の商品や資産に内部利益ある）
持分法による投資損益／商品（資産）130③ 段階取得の資本連結

持株比率
評価額
科目

(1)購入
20％(20%)12,500関連会社株式(2)支配直前(20%)
13,000(2)支配獲得+60％(80%)
45,000
子会社株式

持分法(1)Ｓ株 12,500／現金 12,500(2)Ｓ株 500／持分法による投資損益 500・・・①(3)子会社株式の時価評価→45,000÷60×80＝60,000
取得原価差額 60,000－（12,500＋45,000）＝57,500
差額 2,500
持分法による投資損益 500
段階取得に係る差益 2,000
Ｓ株 2,000／段階取得による差益 2,000・・・②※①②の仕訳は開始仕訳になると、Ｓ株 2,500／利益剰余金当期首残高 2,500 になる
この後は、通常の資本連結を行います④ 追加取得と一部売却
マトメで確認します131

＜マトメ＞
12.1
支配の具体例→議決権株式の過半数（50％超）を取得することで株主総会の多数決で多数を取れる。取締役を選任できる。取締役会を支配できる。結果的に子会社を支配できる。
ただし、議決権が 50％以下でも、多額の貸付を行っている、代表取締役を送り込むなどの方法で支配下におくことも可能である。
支配力基準によって親子会社を定義すると次のようになる。
先の状況で、ある会社を支配した場合に、支配する会社を親会社、支配される会社を子会社というのである。
設例 12.2（追加取得）
12.2
12.4（一部売却）
12.3 と 5 は藤沢の解説です
12.3

132

12.5
資料１
T 社 B/S
×２年３月３１日
現
金
預
金
受
取
手
形
完成工事未収入金
未成工事支出金
貸付金
投資有価証券
そ の 他 諸 資 産

500,000
1,400,000
2,100,000
3,000,000
500,000
1,700,000
6,000,000
15,200,000

金
預金
受 取 手 形完成工事未収入金
未成工事支出金
そ の 他 諸 資 産

100,000
500,000
1,000,000
1,500,000
800,000

払
手形
事 未 払 金割 引 手 形
そ の 他 諸 負 債
資本金繰越利益剰余金

15,200,000（単位：千円）支
払手形
工 事 未 払 金
借入金
そ の 他 諸 負 債
資本金繰越利益剰余金3,900,000
連結貸借対照表
×２年３月３１日
現
金
預
金
受
取
手
形
完成工事未収入金
未成工事支出金
貸付金
投 資 有 価 証 券
そ の 他 諸 資 産のれん

600,000
3,100,000
4,500,000

1,600,000
2,000,000
200,000
2,000,000
8,000,000
1,400,000

支工K 社 B/S
×２年３月３１日
現（単位：千円）（単位：千円）支
払手形
工 事 未 払 金
借入金
そ の 他 諸 負 債
資本金繰越利益剰余金
非支配株主持分133

300,000
600,000
300,000
300,000
2,000,000
400,000
3,900,000

2,600,000
2,300,000

第 23 回．（補講）在外支店・在外子会社・包括利益（小山田に抜粋元指示）
これらの論点は日商 1 級などでは重要論点ですが、建設業経理士では出題実績はほとんどありません。
この講座は全経上級対策の講座からの抜粋です。一部全経上級のテキストを読んでいるところもありますが、そこは聴き学習で十分だと思います。ご了承ください。

＜テーマ＞①本店と支店は同一法人→本来は換算はＨＲのはず→実務では＄建てで記帳→簡便法が認められる（弥生会計？？）（QuickBooks）（Excel）

外貨利益でも円貨で損失はありえます（外貨建て有価証券と同じ）試験でのポイント（売上原価の算定はＢＯＸ使うべし！）②親会社と子会社は別法人→連結のためだけに換算→超簡便法（本支店よりも簡便法）
別法人なので、外貨利益で円貨損失はありえない！
試験でのポイント（利益剰余金はタイムテーブルを使うべし！）③ 為替換算調整勘定は純資産→支配獲得後の変動額は非支配株主にも④ 包括利益とは？

134

①在外支店の換算
テキストより1.本来はＨＲだが、（費用性資産・収益性負債以外は）ＡＲでＯＫ＜フロー＞
ＢＳから利益算定 → ＰＬへ転記 →差額は為替差損益
Ｂ／Ｓ
貨幣性資産
ＣＲ
費用性資産
ＨＲ

貨幣性負債
ＣＲ
収益性負債
ＨＲ
本店 A/C
本店の支店 A/C
差額＝利益

費用
原則ＨＲ
試験ではＡＲ

収益
原則ＨＲ
試験ではＡＲ

差額＝為替
差損益
利益は転記

135

②在外子会社
連結のため（だけ）に換算する→超簡便法※ＰＬはフローだから平均（ＡＲ）・ ＢＳはストックだから決算日（ＣＲ）もっと簡単に考えて、全部ＣＲでもＯＫらしい
＜フロー＞
ＰＬ：
（Ｐ社との取引はＰ社レート・それ以外はＡＲ） → 差額は為替差損益
ＢＳ：（純資産以外はＣＲ） → 差額は為替換算調整勘定∵資本連結・成果連結考えればＰ社との取引は相殺しなければならない！
Ｐ／Ｌ
費用
ＡＲ（ＣＲ）

収益
ＡＲ（ＣＲ）利益
ＡＲ（ＣＲ）

Ｐ社取引はＨＲ
差額は為替差損益

資産
ＣＲ

負債
ＣＲ
純資産
ＨＲ
利益剰余金
ﾀｲﾑﾃｰﾌﾞﾙ計算

差額は為替換算調整勘定（純資産）→連結では非株へ振替※利益剰余金の動き→獲得時（ＨＲ）＋利益（ＡＲ）－配当（配当時）
連結修正必要だから

136

＜在外支店の例題＞ＢＳから
後Ｔ／Ｂ（単位＄）
現金 500
売掛金 1,200
繰越商品 200
備品 1,000
仕入 800
減価償却費 100

買掛金 700
長期借入金 100
本店 2,000
売上 1,000（資料）①本店の後 T/B の支店 a/c 残高は 240,000 円②棚卸減耗損・商品評価損は生じていない③為替相場（１＄あたり）
長期借入金発生時：100 円、備品購入時 95 円、期末レート 95 円、期中平均レート 98 円
期末商品：期中平均レート※指示のないＰＬ項目は期中平均レートによること
Ｂ／Ｓ
現金 47,500
売掛金 114,000
繰越商品 19,600
備品 95,000

買掛金 66,500
長期借入金 9,500
本店 240,000

利益 39,900

316,000

仕入 1,000

Ｐ／Ｌ
仕入 78,400
減価償却費 9,500

商品ＢＯＸ

売上 98,000
為替差益 29,800

利益 39,900137

売上原価 800
期末200

＜在外子会社の例題＞ＰＬから①Ｐ社は×5 年 3 月末に、米国の会社（Ｓ社）を 100％出資で 400＄で取得した。同日のＳ社の純資産の構成は以下の通りである。
資本金 300＄
利益剰余金 100＄
②Ｓ社の当期（×5 年 4 月 1 日~×6 年 3 月末日）における当期純利益は 50＄であり、配当は 20＄である。
③Ｓ社はＰ社に 100＄で販売しており、Ｐ社では 98 円で換算している③為替相場（１＄あたり）
×5 年 3 月末日：100 円、期中平均相場：95 円、×6 年 3 月末日：90 円
配当金支払時：97 円④当期ＦＳ
Ｐ／Ｌ（＄）
販売管理費 340
減価償却費 10＄
純利益 50＄

売上高 400＄

Ｂ／Ｓ（＄）
現金 400
備品 100
累計額△20

買掛金 50
資本金 300
利益ｊ130138

＜利益剰余金タイムテーブル＞
期首

配当

利益

期末

100＄

△20＄

50＄

130＄

10,000△1,9404,750

12,810＜売上高の内訳＞
400＄
Ｐ社：100＄×98＝9,800
他社：300＄×95＝28,500

Ｐ／Ｌ（＄）
販売管理費 32,600
減価償却費 900
為替差損益 50
純利益 4,750

売上高 38,300

Ｂ／Ｓ（＄）
現金 36,000
備品 9,000
累計額△1,800

買掛金 4,500
資本金 20,000
利益ｊ 12,810
為替換算調整 5,890

139

③ 包括利益★包括利益は、純資産の変動額（差額）である。持分所有者との直接取引を除く。
★当期純利益とは、株主資本の変動額（差額）である。株主との直接取引を除く。
★連結財務諸表においては、当期純利益にその他の包括利益の内訳項目を加減して包括利益を表示する※その他の包括利益の内訳項目
その他有価証券評価差額金、繰延ヘッジ損益、為替換算調整勘定、退職給付に係る調整額＜例で確認しよう（その他有価証券が一番わかりやすい）＞
期首 B/S
現金
800,000

その他有価証券
200,000

期末 B/S
借入金
600,000

現金
1,000,000

借入金
600,000

資本金400,000

その他有価証券300,000

資本金400,000
繰越利益剰余金
200,000
評価差額金
100,000

現金 200,000／売上高 200,000
その他有価証券 100,000／その他有価証券評価差額金 100,000
P/L
現金売上高 200,0000
当期純利益 200,000

包括利益計算書
当期純利益
その他の包括利益
その他有価証券評価差額金

200,000

包括利益

300,000

140

100,000

第 2４回．（補講）ＪＶ会計の理論対策
ＪＶ会計に関しては、特別講義で計算論点を学習済ですが理論論点も簡単で結構ですので押さえておく必要があると思います。
計算論点の知識で理論の対策にできる部分もありますが、いわゆる暗記部分が必要なものもあります。
第１４回で出題された内容です。

計算の知識だけでは対応は難しそうですね。
では、試験対策と割り切って説明をしたいと思います。

141

(1)定義複数の事業者が、個々の法的な実態を維持しながら、他の特定の目的を達成するために、固有の協定の下、共同して一つの事業を営むこと★独立の法人格は有していないが、発注者からの受注権限をもつ★権利義務は個々の構成員に帰属するが、発注者との関係では共同責任(2)ＪＶの種類①-1 共同施工方式
出資比率＝利益配分割合＝技術者の適正配置
工事の独立性が確保されていないので、会計上の独立性の確保に留意する必要性ある①-2 分担施行方式
工事場所別に分担して施工する方式
工事の独立性がかなりの部分で確保されている②-1 特定ＪＶ
大規模かつ技術的難易度の高い工事（高速道路、ダムなど）
通常中小企業は参画しない
工事毎に結成されるので、継続的な費用負担はあまり発生しない②-2 経常ＪＶ
優良な中小企業が継続的な協業関係を確保し、その経営力・施工力を強化する
継続的関係であるがゆえに、経常的に費用負担などが各構成員に発生する(3)共同企業体の会計原則→ＪＶを独自の会計単位とする「独立会計方式」※建設省通達（そのためには、構成員間でのあらかじめの取決めの必要性に言及）①スポンサー企業（メイン）とサブ企業の関係スポンサー企業の会計組織にＪＶ会計を取り込むことは独立会計方式ではない
但し、事務効率化の観点からスポンサー企業のＩＴシステムを共有するような独立会計方式は許容されている（ただし、この場合でもスポンサー企業のＴＢなどにＪＶの経過的なデータが混入するのはダメ）＜イメージ＞
弥生会計

ＪＶの会計データ
ＣＳＶ

スポンサー企業の会計データ
インポート

142

(4)手形に関して①原則→ＪＶが手形を振り出す（実務では稀）②実務 1→スポンサー企業が代表して発行して、サブがスポンサーに発行
スポンサー破綻時には、サブにＷ責任が生じる③実務 2→スポンサー企業が代表して発行して、サブがスポンサーに決済時に支払スポンサーがサブ破綻のリスクを負担する④他の例→出資割合に応じて支払う
手形の信用度に差が出るので実践的とはいえない(5)協定原価
Ａ社（ＳＰ）
Ｂ社（サブ）

工事

ＪＶ

外注費・材料費などのうち共通費
Ｃ社（サブ）
ＪＶ工事原価？ Or Ａ・Ｂ・Ｃの負担？
協定で決めよう→これが協定原価＜例＞仮設材損料、動力費、管理費用などの共通費
共通費を協定できめることは結果的に予定配賦と同様の処理になるケースが多い
従って借方差異は未成工事支出金に追加算入
ただし貸方差異の場合は未成工事支出金の貸方に算入もしくは雑収入

143