【研究ノート】

EU におけるデータ保護と租税に関する情報交換制度

髙橋 ⾥枝（武蔵野⼤学 経営学部 准教授）

要約
本稿は、EU における租税に関する⾃動的情報交換とデータ保護法制を概観し、これらが両⽴するかどうかについて論ずるものである。⾦融商品・取引や多国籍企業の課税をめぐる環境の変化に伴い、OECD を中⼼として、情報交換の対象となる情報の範囲を拡⼤している。EU も、この動きに同調し、情報交換を定める
税務執⾏共助指令を改正し続けている。他⽅、EU はデータ保護の権利を含む基本権を尊重している。2016 年には急速な技術開発とグローバル化に対応するた
め新たなデータ保護法制（GDPR）が整備された。税務執⾏共助指令によれば、データ保護の権利を遵守することが明⽰されている⼀⽅で、課税に関する事項
はデータ保護に関する権利または義務を制限することになる。本稿において、租税に関する⾃動的情報交換とデータ保護法制の展開を整理し、⽴法上および解釈における問題点を指摘する。

１．はじめに
本稿では、欧州連合（European Union; 以下「EU」という。）における直接税に関する情報交換制度と基本権の⼀つであるデータ保護の権利との関係からその課題を論ずる。
経済のグローバル化、さらにデジタル化が進む中で、国際租税法の分野において既存の枠組みで捉えることができない問題、すなわち国境を越えた脱税や租税回避⾏為、マネーロンダリング、テロへの資⾦提供等が増加している。OECD
を中⼼に国際的な取り組みが強化されており、そのトレンドの⼀つに情報交換制度がある１。EU も、租税分野において良好なガバナンスを促進するための⾏
動（透明性、情報交換、公正な租税競争）を強化することを掲げている２。
直接税に関する情報交換を定める最初の EU ⽴法は、1977 年に発遣された「直接税分野における加盟国の権限ある当局による執⾏共助に関する理事会指令」３
p.179

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EUにおけるデータ保護と租税に関する情報交換制度である。2011 年に廃⽌制定され４、その後 5 回にわたって部分改正がなされている。最も新しい改正指令（以下「DAC 6」という。）５により、義務的開⽰に関する規定が加えられた。DAC 6 の前⽂では、これまでアグレッシブ・タックス・プ
ランニング・アレンジメントに対応を重ねてきたがさらに透明性を⾼める必要があること、とくに脱税や租税回避を⽀援する仲介者にも厳しい措置を講じる必要があること、そして潜在的な上述のアレンジメントの情報を早期に⼊⼿することにより抑⽌効果をもたらす可能性があることが述べられている。
EU における指令は、加盟国を拘束するものの、国内実施する必要があり、その形式および⼿段は加盟国の裁量に委ねられている６。したがって DAC 6 についていえば、加盟国毎に、その内容、すなわち開⽰および交換される情報の範囲に異なる国内法が制定される可能性があると考えられる７。さらに、⾃動的情報交換に関しては、2 回⽬の部分改正により、情報を報告する⾦融機関等は、データ
主体８（報告対象者）がデータ保護の権利を⾏使するのに⼗分な時間内に、かつ、いかなる場合においても情報交換前に、情報が収集および交換されることを当
該データ主体に通知すること、と規定された９。この規定は、DAC 6 においても引き継がれている。⾃動的情報交換の⽂脈において、報告者に課される通知義務について、どのように適⽤されるかは明確ではない１０。
他⽅、ヨーロッパは、歴史的に基本権の尊重、さらに⾔えば⼈間の尊厳を基調としている。EU においても、第⼀次法である EU 機能条約第 16 条および EU 基
本権憲章第 8 条において基本権の⼀つである個⼈データの保護が定められている。2018 年には個⼈データの保護の権利を定める EU ⼀般データ保護規則（以下「GDPR」という。）が施⾏された１１。GDPR は、1995 年に発遣されたデータ
保護指令１２が廃⽌制定されたものである。GDPR の⽬的は、⾃然⼈の基本権と⾃由の保護、とくに個⼈データの保護の権利を保障することである。
GDPR 第 23 条において、EU 法または加盟国法は、基本権および⾃由の本質を尊重し、かつ、必要性と⽐例性を満たしている場合、税制上の問題のためにその権利を制限することができる旨定められている。同様に、DAC 6 の前⽂には、データ保護の権利を尊重することが述べられている⼀⽅、同 25 条 1 項には、課税に関する事項を含む EU および加盟国の重要な経済的または財政的利益を保護するために、その権利の範囲を制限することが可能である旨規定されている。
p.180

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EUにおけるデータ保護と租税に関する情報交換制度

DAC 6 は⽴法⾏為の形式が指令であることから、加盟国によって情報交換の対象となる情報の範囲が異なる可能性があり、GDPR 第 23 条および DAC 6 第 25条により留保される範囲も異なると考えられるのではあるまいか。加盟国によっては DAC 6 により導⼊した制度が、GDPR で保障されるデータ保護に抵触するのではないかとの疑問が⽣じる。
本研究の⽬的は、⾃動的情報交換と納税者のデータ保護の権利保障１３が両⽴するか否かについて、上述した問題意識を背景として分析することである１４。EU
における議論を分析する本研究は、EU 域内のみならず、⽇本を含む第三国にも⽰唆を与えうると考えられる。なぜならば、GDPR は、EU 加盟国だけでなく第三国にも影響を及ぼしているからである１５。実際に、⽇本の個⼈情報保護法は、GDPR の影響を受け、改正されている。それにも関わらず、⽇本において、租税に関するデータ保護の権利についての研究は皆無に等しいと思われる。このよ
うな未開拓の分野を研究対象とし、EU 域内における研究領域から⽇本を含む第三国と EU との関係に関する研究領域に拡⼤するため、本稿をその⼀つのステッ
プとして位置づける。

２．EU における直接税に関する⾃動的情報交換（１）税務執⾏共助指令およびその後の部分改正の概要
2011 年税務執⾏共助指令 2011/16/EU１６（以下「DAC」という。）の前⽂において、単独国家による租税制度では、⼆重課税、脱税及び租税回避を防ぐことはできず、結果として EU の域内市場の機能を危険にさらすことになるとし、直接税分野における共助が必要であると述べている。DAC 第 8 条は、⾦融情報以外の情報（給与収⼊、役員報酬、年⾦、保険並びに不動産の所有及びそこから⽣じる
所得にかかる情報）の義務的な⾃動情報交換について定めている。DAC 第 3 条の定義によれば、⾃動交換とは、「事前に設定された定期的な間隔で、事前に要請することなく、事前に定義された情報を他の加盟国に送達することである。
DAC 第 25 条１７には、データ保護に関する規定が置かれている。
「当該指令に基づくすべての情報交換は、データ保護指令を遵守するものとする。ただし、加盟国は、当該指令を正しく適⽤するために、データ保護指令第 10 条、11 条(1)、12条および 21 条に規定されている義務および権利の範囲をデータ保護指令第 13p.181

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EUにおけるデータ保護と租税に関する情報交換制度条１項(e)で⾔及されている利益を保護するために必要な範囲において、制限する」。データ保護指令第 13 条１項(e)で⾔及されている利益とは、課税に関する事項を含む EU および加盟国の重要な経済的または財政的利益である。
最初の部分改正は、2014 年の理事会指令１８（以下「DAC 2」という。）による。
当該改正は、国境を越えた脱税や租税回避の増加を受けて、⽶国による外国⼝座
税務コンプライアンス法（the Foreign Account Tax Compliance Act: FATCA）を実施するための⼆国間⾃動情報交換協定の締結推進および OECD が⾦融⼝座情報の⾃動情報交換に関するグローバル・スタンダードして発表した共通報告基準（Common Reporting Standards; 以下「CRS」という。）に対応するためになされた。DAC 2 により、DAC 第 25 条に 2 項ないし 4 項が追加された。同 3 項は、上述した事前通知義務に関する規定であり、「第 1 項にかかわらず、各加盟国は、その管轄下にある各報告⾦融機関が第 8 条(a)で⾔及されている情報につき当該指令に基づき収集および転送されることをその報告対象者に通知することを、保証する。この場合、各加盟国は、個⼈がデータ保護の権利を⾏使するのに⼗分な時間内に、かつ、いかなる場合においても各報告⾦融機関が加盟国の所轄官庁に報告する前に、データ保護指令を実施する国内法に基づきその権利の対象となるすべての情報をその個⼈に提供することを、保証する」と定められている。
2015 年の理事会指令１９による改正により、国境を越える取引についてのルーリング及び移転価格税制に関する事前確認（Advance Pricing Arrangement: APA）
について⾃動的情報交換を⾏う規定が追加された。
2016 年の理事会指令２０により、多国籍企業の国別報告書が義務的⾃動的情報交換の対象とされた。これは BEPS ⾏動計画 13 を反映している。
2016 年の 2 番⽬の理事会指令２１により、マネーロンダリング対策に関する改正がなされた。
このように EU の税務執⾏共助指令は、OECD を中⼼とする国際的な基準を反映させるように改正がなされ、2018 年の理事会指令（DAC 6）において、BEPS
⾏動計画 12 で勧告された義務的開⽰制度を取り⼊れた。義務的開⽰制度および⾃動的情報交換の対象となる情報の範囲およびその課題の分析については、別稿を期するとし、本稿では DAC 第 25 条 3 項に規定される「事前通知」について若⼲の分析を試みる。
p.182

【研究ノート】

EUにおけるデータ保護と租税に関する情報交換制度「事前通知」に関する改正は、改正前の DAC に⽐べ、データ保護の権利を強化するものと評価できよう２２。EU 委員会が設⽴した⾦融情報の⾃動的情報交換に関する専⾨家グループ（以下「AEFI 専⾨家グループ」という。）２３は、2015 年に公表したレポートにおいて、プライバシーの権利およびデータ保護の権利に照らして、DAC 2 には深刻な懸念があると報告している。第⼀に、⽐例性原則にかなうかどうかの問題である。定められた⽬的を達成するために必要なデー
タであることを証明する必要があり、無差別で⼤量のデータの収集および転送は⽐例性原則に反する可能性がある。第⼆に、EU 加盟国以外の第三国は、適切なデータ保護と機密保持を実施していない場合がある。第三に、交換された情報が租税⽬的とは無関係である可能性がある。DAC 2 以降も、これらの問題を解決するような改正は⾏われていない２４。

（２）データ保護指令第 29 条作業部会の懸念
データ保護指令第 29 条により作業部会（以下「WP 29」という。）が設置された。WP29 は、アドバイザリーであり、独⽴して活動しなければならない。WP29
は、GDPR 導⼊前の 2015 年に 2 つの⽂書を公表した。⼀つは、「租税に関する個
⼈データの国家間の⾃動交換」２５についての⽂書であり、もう⼀つは、「租税に関する個⼈データの⾃動交換の⽂脈におけるデータ保護遵守を確保するための基準に関する加盟国のためのガイドライン」２６である。前者は、⼆国間条約または多国間条約ならびにその実施のための EU 法および加盟国法は、データ保護に関して適切かつ⼀貫した保護⼿段を確保する必要があることを強調して述べている。後者は、租税に関する⾃動的情報交換の⽂脈でデータ保護の要件を遵守するためのガイドラインであり、各加盟国の権限ある当局間での租税に関する個
⼈データの⾃動的情報交換に必要な多くのデータ保護の⽅法を提供している。
このような⽂書を公表した背景には、⾃動的情報交換においてデータ保護の権利が損なわれる懸念があることを⽰していると考えられよう。さらに、WP29 は、OECD に対して書簡で、CRS において想定されるデータ処理および交換を伴うメカニズムが基本権に及ぼす影響について強い懸念を⽰した。

p.183

EUにおけるデータ保護と租税に関する情報交換制度【研究ノート】

３．EU におけるデータ保護の権利
1995 年に発遣されたデータ保護指令の⼀つの⽬的は、加盟国で提供される個⼈
データの処理に関する個⼈の権利と⾃由、とくにプライバシーの権利の保護レ
ベルの差異は、個⼈データの保護を妨げ、さらには経済活動の障害となり、競争を歪めることになるとして、加盟国間で⼀貫性のある仕組みを作ることであった２７。急速な技術開発とグローバル化に伴い、個⼈データの収集と共有の規模は⼤幅に拡⼤したことから、そのような状況に合わせ個⼈データの保護を強化するため、2012 年に GDPR 案が公表された。
データ主体に対する通知に関しては、データ保護指令第 10 条および 11 条、GDPR 第 13 条および 14 条に規定されている（データ保護指令第 11 条およびGDPR 第 14 条について記載を省略する）。

データ保護指令第 10 条

データ主体からデータを収集する場合の情報２８

加盟国は、管理者またはその代理⼈がその者⾃⾝に関するデータが収集されるデータ主体に対して少なくとも次の情報を提供しなければならないことを定めなければならない。ただし、データ主体がすでにその情報を得ている場
合はこの限りでない。
(a)管理者およびその代理⼈がいる場合はその⾝元(b)そのデータが予定されている処理の⽬的(c)次に⽰すような追加情報（追加情報は、データが収集される特定の状況を考慮して、データ主体に関して公正な処理を保証するために必要な場合に限る。）−データの取得者または取得者のカテゴリ−質問に対する回答が義務的であるか⾃発的であるか、および回答しなかった場合にもたらされるであろう結果−データ主体に関するデータにアクセスする権利およびそれを修正する権利があること。

GDPR 第 13 条
き情報２９
p.184

個⼈データがデータ主体から収集された場合に提供されるべEUにおけるデータ保護と租税に関する情報交換制度【研究ノート】

1. データ主体に関連する個⼈データがデータ主体から収集された場合、管理者は個⼈データを取得した時点で次のいずれかの情報もデータ主体に提供しなければならない。（(a)(b)(d)(e)(f)につき省略する。
）(c)予定されている個⼈データの処理の⽬的および処理の法的根拠
2. 前項にいう情報に加えて、管理者は個⼈データを取得した時点で、公正かつ透明な処理を確保するのに必要な次の追加情報をデータ主体に対して提供しなければならない。（(a)(b)(c)(d)(e)(f)につき省略する。
）
3. 管理者が、個⼈データを収集した以外の⽬的で個⼈データを追加で処理する予定がある場合、管理者はデータ主体に追加処理前に他の⽬的に関する情報および 2 項にいう関連する追加の情報を提供しなければならない。
4. 1 項から 3 項は、データ主体がすでに情報を受領している場合、またはその限りにおいて、適⽤しないものとする。

GDPR 第 13 条において、通知すべき情報についての詳細は省略したが、その内容は、より詳細かつ厳密になっている。とくに、本稿で論点としている「事前通知」について⾔えば、GDPR は明⽰的に通知の期限を規定している。このような通知すべき情報範囲の拡⼤は、新たな疑問を⽣じさせると思われる。例えば、⾃動的情報交換の⽂脈において、脱税や租税回避防⽌⽬的以外の情報が収集され交換される場合、同 13 条 1 項(c)に適合させるために通知されることになるが、その場合の⽬的は何であるかとする疑問も⽣じる３０。
他⽅、データ保護の権利および義務の制限に関しては、データ保護指令第 13条および GDPR 第 23 条に規定されている。

データ保護指令第 13 条 1 項(e)３１

適⽤除外および制限

加盟国は、次の事項を保護するために必要な場合は、6 条 1 項、10 条、11 条
1 項、12 条及び 21 条に規定された義務及び権利の範囲を制限する法的措置を採択することができる。
(e)通貨、予算及び課税に関する事項を含む加盟国⼜は EU の重要な経済的⼜は財政的利益p.185

EUにおけるデータ保護と租税に関する情報交換制度【研究ノート】

GDPR 第 23 条 1 項(e)３２

制限

管理者または処理者に適⽤される EU 法または加盟国法は、当該制限が基本
権および⾃由の本質を尊重し、かつ、⺠主社会における必要性と⽐例性を満たしているとき、規定が 12 条から 22 条における権利と義務に相当する限りにおいて、⽴法的措置により 12 条から 22 条、34 条および 5 条に規定された義務と権利の範囲を制限することができる。
(e)EU または加盟国のその他の⼀般的な公共の利益の重要な⽬的、⾦銭上、予算上および税制上の問題、公衆衛⽣および社会保障を含むとくに EU または加盟国の重要な経済的財政的利益

データ保護指令第 13 条 1 項と GDPR 第 23 条 1 項の明らかな違いは、「必要性と⽐例性」の要件を明⽰しているか否かである。この点について、「必要性と⽐例性」の範囲はどの程度であるのかといった問題も考えうる。

４．データ保護と情報交換に関する判例
EU 司法裁判所ないし欧州⼈権裁判所３３において、納税者の権利が欧州⼈権条
約および/または EU 基本権憲章に照らして争われた事件は複数存在する。デー
タ保護に関する判例も蓄積されているところ、筆者の知る限り、租税に関する執⾏共助指令（情報交換に関する指令）とデータ保護の両⽅が争点となる判決は未だ存在しない３４。本稿では、直接税に関する情報（課税所得に関する情報を含む）を交換する際の「事前通知」とデータ保護の権利にスマランダ・バラ事件判決３５を紹介する。

（１）事実関係
ルーマニアの税務当局（以下「ANAF」という。）は、⾃営業を営んでいるスマランダ・バラ⽒の申告所得に関するデータ（以下「本件データ」という。
）を国
⺠健康保険基⾦（以下「CNAS」という。）に送信した。ルーマニアの法律によれば、公的機関は個⼈のデータを CNAS に転送する権限を付与されており、CNAS
は個⼈が被保険者としての資格があるかどうかを決定することができる。このp.186

【研究ノート】

EUにおけるデータ保護と租税に関する情報交換制度

場合におけるデータは、個⼈の識別（名前、個⼈ ID カード番号、住所）に関するものであり、獲得した所得に関するデータは含まれない。CNAS は本件データに基づき健康保険制度の拠出⾦の延滞⾦の⽀払いをバラ⽒に要求した。バラ⽒
は、本件データの送信は、事前の明⽰的な同意なく、また事前に通知されることなくなされたこと、および CNAS において本件データが ANAF に提出した⽬的
以外の⽬的で使⽤されることについて、データ保護指令に反するとして国内裁判所に出訴したところ、当該裁判所はデータ主体にその転送と処理について通知することなく、その後の処理のために⾏政機関が個⼈データを別の⾏政機関に転送することを禁じているかどうかについて、EU 司法裁判所に先決付託した。

（２）判旨
本件データは、「識別されたまたは識別可能な⾃然⼈に関する情報であることから、データ保護指令第 2 条(a)に規定される『個⼈データ』である。したがって、データが保持されているデータベースの管理を担当する機関である ANAF
によるデータの転送と、その後の CNAS によるデータの処理の両⽅が、同条(b)における『個⼈データの処理』を構成する」３６。
次に、データ保護指令第 10 条に関して次のように判⽰した。
「個⼈データの処理についてデータ主体に通知する要件は、データ主体によるアクセス権、データの修正権および異議申⽴権に影響を与えるため、より重要である」３７。
「したがって、データ保護指令第 6 条に規定されている個⼈データの公正な処理の要件
は、⾏政機関がデータ主体にそれらのデータを他の⾏政機関に転送することを「本件訴訟の申⽴⼈が、個⼈データの転送に通知するように要求している」３８。
ついて知らされていなかったことは明らかである」３９。健康保険の「被保険者として適格であるか否かを判断するために必要なデータには、課税所得がない者も適格被保険者となることができることもあり、・・・所得に関連するデータは含まれないことは明らかである」４０。EU 司法裁判所は、本件データの移転はデータ保護指令第 10 条にしたがって⾏われたとはいえないとした。
また、データ保護指令第 13 条に規定する適⽤除外要件に関して、「・・・転送する情報の定義およびその情報を転送するための詳細な取り決めは⽴法措置ではなく通達であったことは明らかである」４１から、適⽤除外要件を充⾜していp.187

【研究ノート】

EUにおけるデータ保護と租税に関する情報交換制度

るとはいえないとした。
最後に、データ保護指令第 11 条に関しては、「CNAS がデータ保護指令第 11
条 1 項に定める情報をデータ主体に提供しなかったことは明らかである」と判⽰した。
以上のように、データ保護指令は、加盟国の⾏政機関が、データ主体にその転送または処理について通知することなく、個⼈データを他の⾏政機関に転送し、その後の処理を⾏うことを許可する国内措置を排除すると結論づけた。

（３）若⼲の考察
本判決は、国内の⾏政機関から他の⾏政機関への情報送信であるとはいえ、EU 司法裁判所はデータ保護指令第 11 条および第 13 条の解釈において重要な判断を⽰したと⾔えよう。
第⼀に、異なる EU 加盟国の権限ある当局間での租税に関する情報の⾃動的交換に関する現⾏制度（DAC ないし DAC 6）において、脱税や租税回避防⽌⽬的
ではなく、⾃動的に租税に関する情報を交換する場合に、「事前通知」が必要であること４２、および⽬的を達成するために必要なデータであること（すなわち、⽐例性原則にかなっていること）が、データ保護の観点から必要とされる要件であると導くことも可能ではあるまいか。後者については、AEFI 専⾨家グループの懸念事項の⼀つに関係する。この⽐例性原則については、WP29 も 2015 年の⽂書において⾔及している。2014 年の Digital Rights Ireland（Joined Cases C-293/12
and C-594/12）事件判決４３において、EU 司法裁判所は、データ保全期間が厳格に必要であるという客観的基準がないと判⽰し、⽐例性原則に反していると結論づけた。加盟国の問題の措置が、⽐例性原則を遵守しているか否かの⽴証責任
は加盟国が負う。
第⼆に、データ保護に関する権利または義務について、適⽤除外または制限が認められるためには、⾏政の内部通達ではなく⽴法措置によらなければならないことが明らかとなった。この点について、国家間の⾃動的情報交換の場合は、租税条約等にその法的根拠が置かれている。

５．おわりにp.188

【研究ノート】

EUにおけるデータ保護と租税に関する情報交換制度

本稿では、EU における租税に関する⾃動的情報交換とデータ保護法制を概観し、これらの関係から⽴法上および解釈における問題点を指摘した。
最初に、いくつかの問題点を挙げた。DAC は指令であることから、加盟国内で実施する必要があり、その形式および⼿段は加盟国の裁量に委ねられている。
その結果として、加盟国によって、その内容、すなわち開⽰および交換される情報の範囲に差異があると考えられる。次に、DAC 2 による部分改正で導⼊された事前通知について、どのように適⽤されるかという疑問点を指摘した。さらに、
GDPR 第 23 条および DAC 第 25 条 1 項に規定されるデータ保護の権利または義務の制限の範囲の問題がある。
事前通知に関する改正は、改正前の DAC に⽐べ、データ保護の権利を強化するものと考えられる。AEFI 専⾨家グループは、データ保護の権利の観点からは、
当該改正は不⼗分であると評価している。とくに、⽐例性原則については、⾃動的情報交換の⽂脈において重要な問題となりうる。すなわち、無差別で⼤量のデータの収集および転送は、⽐例性原則に反する可能性がある。
2016 年に発遣された GDPR（2018 年発効）は、事前通知についてより詳細に規定しており、新たな疑問を⽣じさせると思われる。例として、個⼈データの処理（収集および転送など）の⽬的を通知する必要があるが、その⽬的が脱税・租税回避防⽌⽬的以外の⽬的の場合である。
また、GDPR 第 23 条の制限の適⽤要件に、「必要性と⽐例性」が明⽰されたことにより、その範囲はどの程度であるのかとする問題も考えうる。
⾃動的情報交換とデータ保護の権利の関係においては、本稿で指摘した問題以外にも多くの論点があると思われる４４。現時点では、本稿で指摘した問題についても⼗分な考察ができていないが、今後、EU 加盟国間だけでなく、EU と第三国との間の問題についても考察したい。
最後に、GDPR 第 22 条について触れておく。同条 1 項は、「データ主体は、⾃らに関する法的効果を⽣じさせるまたは同様に重⼤な影響をもたらすプロファ
イリングを含む⾃動処理に基づく決定をされない権利を有する」と定めている。
同条 2 項は、1 項の適⽤除外事項を定めており、その(b)には、脱税や租税回避の監視および防⽌が含まれる。例えば、ビッグデータおよびアルゴリズムにより租税情報や⾦融情報を⼤量に収集および蓄積できるようになった今⽇において、p.189

【研究ノート】

EUにおけるデータ保護と租税に関する情報交換制度

これらのデータについてアルゴリズムを利⽤して個⼈のプロファイルを作成することが考えられる。この場合において、脱税や租税回避を監視および防⽌するために⾏われるプロファイリングは認められるが、それ以外の⽬的で⾏われる
プロファイリングは GDPR に反することになる。

注釈
１

OECD は、2000 年に租税の透明性と情報交換に関するグローバル・フォーラ

ムを組成し、2002 年には OECD モデル租税情報交換協定（OECD Agreement on
Exchange of Information on Tax Matters）を公表した。2008 年の世界⾦融危機、
スイス UBS 事件などを契機として、いわゆるタックス・ヘイブンといわれる国や地域を含め、各国の税務当局間で納税者情報の交換が活発に⾏われるようになった。さらに、2014 年には⾮居住者⾦融⼝座情報を租税条約等に基づいて
⾃動情報交換するための共通報告基準を公表した。また、欧州評議会・OECD
による「租税に関する相互⾏政⽀援に関する条約」について、2011 年以降、これらの加盟国以外の国も締結できるようになった。租税条約等に基づく情報交換に⾔及している⽂献として、増井良啓「租税条約に基づく情報交換—オフ

ショア銀⾏⼝座の課税情報を中⼼として—」⾦融研究 4 号、253-309 ⾴（2011年）、租税に関する相互⾏政⽀援に関する条約について、増井良啓「マルチ税
務⾏政執⾏共助条約の注釈を読む」租税研究 775 号、253-291 ⾴（2014 年）。
２Council of the European Union Press Release, 2866th Council Meeting, Economic

and Financial Affairs (8850/08 (Presse 113), Brussels, 14 May 2008); Commission
Communication, Promoting Good Governance in Tax Matters (COM/2009/201 final,
Brussels, 28 April 2009). See also, Panayi, Hji, Christiana, Advanced Issued inInternational and European Tax Law, Oxford 2015, Chapter 1.
３

Council Directive 77/799/EEC of 19 Dec.1977 concerning mutual assistance by thecompetent authorities of the Member States in the field of direct taxation, OJ L 336,
27.12.1977, pp. 15-20.

p.190

EUにおけるデータ保護と租税に関する情報交換制度【研究ノート】

４

Council Directive 2011/16/EU of 15 February 2011 on administrative cooperation in

the field of taxation and repealing Directive 77/799/EEC, [2011] OJ L 64, pp. 1-12.
５

Council Directive 2018/822/EU of 25 May 2018 amending Directive 2011/16/EU as

regards mandatory automatic exchange of information in the field of taxation in relation
to reportable cross-border arrangements, [2018] OJ L 139, pp. 1-13. 当該指令は、2011 年に新たに発遣された指令を含め 6 番⽬の指令となることから、多くの海外⽂献において「DAC 6」と通称されている。
６

EU 機能条約第 288 条３項。

７

See e.g. Casi-Eberhard, Elisa et al., One Directive, Several Transpositions: A Cross-

Country Evaluation of the National Implementation of DAC 6, 13 World Tax Journal 63(2021).
８

データ保護指令第 2 条(a)および GDPR 第 4 条(1)：個⼈データとは、識別されたまたは識別可能な⾃然⼈（データ主体）に関する全ての情報をいう。
９

Art. 1(5)(b) of Council Directive 2014/107.

１０

Panayi, Hji, Christiana, Current Trends on Automatic Exchange of Information 、Singapore Management University School of Accountancy Research Paper Series
No.2016-S-43, p. 10.
１１Regulation (EU) 2016/679 of the European Parliament and of the Council of 27

April 2016 on the protection of natural persons with regard to the processing of personal
data and on the free movement of such data, and repealing Directive 95/46/EC (General
Data Protection Regulation), [2016] OJ L 119, pp. 1-88.
１２

Directive 95/46/EC of the European Parliament and of the Council of 24 October

1995 on the protection of individuals with regard to the processing of personal data andon the free movement of such data, [1995] OJ L 281, pp. 31-50.
１３宮下絋『EU ⼀般データ保護規則』（勁草書房2018 年）23−24 ⾴によれ

ば、「EU においては、プライバシー権として理解される『私⽣活尊重の権利』と『個⼈データ保護の権利』は⼀般に区分される」。プライバシー権と情報交換に関して、⾼橋⾥枝「「EU における税務執⾏共助と納税者の権利保護-情報交
換におけるプライバシーの権利を中⼼として-」中央⼤学商學論纂 59 巻 5・6 号
⽮内⼀好教授古稀記念論⽂集

87-116 ⾴。
p.191

【研究ノート】

１４

EUにおけるデータ保護と租税に関する情報交換制度

情報交換には、⾃動的情報交換制度、要請に基づく情報交換および⾃発的情報交換の 3 つの形態がある。また、義務的開⽰制度とデータ保護の権利については、⼤野雅⼈「DAC 6: EU の義務的開⽰制度 ―納税者の権利保護及び EU⼀次法との交錯―」租税研究 849 号、204-239 ⾴（2020 年）。
１５

EU の規制政策は、EU 域外にも影響を及ぼしていることについて、

Bradford, Anu, The Brussels Effect: How the European Union Rules the World, Oxford
2020.
１６

Supra note 4.

１７

DAC 2 により 2 項ないし 4 項が追加され、DAC 第 25 条は、第 25 条 1 項と

なった。
１８

Council Directive 2014/107/EU amending Directive 2011/16/EU as regards

mandatory automatic exchange of information in the field of taxation, [2014] OJ L 359,
pp. 1-29.
１９

Council Directive 2015/2376/EU amending Directive 2011/16/EU as regards

mandatory automatic exchange of information in the field of taxation, [2015] OJ L 332,
pp. 1-10.
２０

Council Directive 2016/881/EU amending Directive 2011/16/EU as regards

mandatory automatic exchange of information in the field of taxation, [2016] OJ L 146,
pp. 8-21.
２１

Council Directive 2016/2258/EU of 6 December 2016 amending Directive

2011/16/EU as regards access to anti-money-laundering information by tax authorities,[2016] OJ L 342, pp. 1-3.
２２

同旨として、Baker, Philip and Pistone, Pasquale, BEPS Action 16: The

Taxpayers’ Right to an Effective Legal Remedy Under European Law in Cross-Border
Situations, 25 EC Tax Review 335, 344 (2016); Schaper, Marcel, Data Protection Rights
and Tax Information Exchange in the European Union: An Uneasy Combination, 23
Maastricht Journal of European and Comparative Law, 514, 526 (2016).
２３

https://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation-1/tax-co-operation-and-control/general-overview/commission-expert-group-automatic-exchange_en, last visited
9 September, 2021.
p.192

【研究ノート】

２４

EUにおけるデータ保護と租税に関する情報交換制度

Ibid, p. 527. Schaper 博⼠は、WP29 によるデータ保護の権利に関する問題はDAC 2 において⼗分に解決されていないことは明らかであると述べている。
DAC 2 以降 DAC 6 までデータ保護に関する改正はない。
２５

Article 29 Data Protection Working Party, Statement of the WP29 on automaticinter-state exchanges of personal data for tax purposes, WP230 (2015).
２６

Article 29 Data Protection Working Party, Guidelines for Member States on thecriteria to ensure compliance with data protection requirements in the context of theautomatic exchange of personal data for tax purposes, WP234 (2015).
２７

Supra note １２, (7); supra note 11 (3); 宮下・前掲注１３）5 ⾴。

２８

邦訳は, 消費者庁「個⼈情報保護制度における国際的⽔準に関する検討委員

会・報告書」の参考資料である堀部政男研究室仮訳による。
２９

邦訳につき、宮下・前掲注１３）。

３０

同旨として、Baker, Philip, Privacy Rights in an age of transparency: a European

perspective, 82 Tax Notes Int. 583, 586 (2016). フィリップ⽒は、本論⽂で⾃動的情報交換とデータ保護の権利の関係について、多くの疑問を呈している。
３１

邦訳につき、前掲注２８）。

３２

邦訳につき、宮下・前掲注 13）。

３３

髙橋・前掲注 13）103 ⾴。

３４

See also, Wöhrer, Viktoria, Data Protection and Taxpayers Rights Challenges

created by Automatic Exchange of Information, Amsterdam 2018, p. 343.
３５Case C-201/14, Smaranda Bara, ECLI:EU:C:2015:638.

３６

Smaranda Bara [2015] para. 29.

３７

Smaranda Bara [2015] para. 33.

３８

Smaranda Bara [2015] para. 34.

３９Smaranda Bara [2015] para. 35.

４０

Smaranda Bara [2015] para. 37.

４１

Smaranda Bara [2015] para. 40.

４２

Baker, Philip, Some Recent Decisions of the European Court of Human Rights on

Tax Mattes (and Related Decisions of the European Court of Justice), 56 European
Taxation 342, 351 (2016). 本判決は、明らかに異なる税務当局間での租税に関す
p.193

【研究ノート】

EUにおけるデータ保護と租税に関する情報交換制度る情報を⾃動的に交換するために現在導⼊されているシステくに重⼤な影響を及ぼす、と述べている。
４３

Joined Cases C-293/12 and C-594/12 Digital Rights Ireland and Seitlinger andOthers, EU:C:2014:238.
４４

Supra note 30.

p.194