論文

モノの検査からビジネスの検査へ＊

高 橋 伸 夫＊＊
（東京大学大学院経済学研究科教授）（会計検査院特別研究官）

1．はじめに鉄道事業者のインタビュー調査を進めていた際に，ある鉄道事業者で聞いた話が印象に残っている。曰く，鉄道はトンネルなどに莫大な資本を投下して建設されるので，開業当初は減価償却費で利益が出ないようになっているが，減価償却が済めば利益が出るようになる，というのである。会計上は償却が終わってしまった施設でも，実際にはそれ以降も長期間使用することが可能なので，そうなると減価償却費が発生しない分だけ低コストになって利益を生むようになるのだ，というわけである。
調査をしていたのは1998年後半から1999年前半にかけてで，その時期には，この会話は単に形式的な減価償却と現実の資産価値の差異の話としての意味しか持っていなかった。ところが1999年後半に入ると，山陽新幹線をはじめとする鉄道のトンネルの崩落事故が相次ぐ。幸い，調査対象としていた鉄道事業者ではこうした事故は発生しなかったが，安全確保のための莫大なメンテナンス・コストの必要性が現実のものとなってくると，物事の本質が姿を見せ始める。すなわち，鉄道に限らず，施設の建設は長期のトータ
ル・コストで考えるべきであり，それには少なくとも「建設コスト＋メンテナンス・コスト」で考えなくてはならないという当たり前の事実である。たとえ建設コストが安く済んでも，建設後のメンテナンス・コストが高ければ，使用期間が長期になればなるほどトータル・コストは跳ね上がってくることになる。
メンテナンス・コストの比率の高い施設については，建設後の維持管理に重点を置いた事業のパッケージとしてビジネスで考える必要もあるかもしれない。そこから，こうした施設の建設・運営は民間にまかせて経済性を追求させた方がよいというようなPFI （private finance initiative）的なアイデアも生まれてくる1）。あるいは，補助金を使って建設された施設が，当初予定されていた時期よりも早く更新する必要に迫られた場合には，メンテナンスが不適切だったり，それを怠ったりした結果だとして，追加的な補助＊

本稿をまとめるに当たって、資料収集やインタビュー調査で各方面からの協力が得られた。特に会計検査院官房審議室研究班には、ここに記して謝意を表したい。ただし、当然のことながら本稿での主張は筆者の責任においてなされている。
＊＊

1957年生まれ。80年小樽商科大学商学部卒業、84年筑波大学大学院社会工学研究科退学。学術博士（筑波大学）。東京大学教養学部

助手、東北大学経済学部助教授、東京大学教養学部助教授などを経て、現在に至る。第10代本院特別研究官。日本経営学会、組織学会、日本オペレーションズ・リサーチ学会等に所属。主な著書は、「組織の中の決定理論」（朝倉書店、1993）、「経営の再生−戦略の時代・組織の時代−」（有斐閣、1995）、「日本企業の意思決定原理」（東京大学出版会、1997）。
1） PFIあるいはBOT (build operate transfer)については、学会誌『オペレーションズ・リサーチ』1998年9月号(Vol.43, No.9)が特集を行っている。その中でも福川(1998)は、キャッシュ・フローの観点からBOT方式を特徴付けるとともに、文献の紹介も行っている。

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金の支出を拒否することも考えられる2）。
本稿の主張は，ある意味では全く当たり前のことである。それは会計検査院の検査対象が，実は，物理的に存在する資産である「モノ」だけではなく，本質的には，建設・取得から始まって長期的な維持管理
そして収支までも含めた事業，つまり「ビジネス」としての広がりをもっているということである3）。ところが第2節で見るように，従来の会計検査院の検査は，一般に，目の前のモノに視野が限定されがちであった。例外的なのは旧3公社の検査で，民営化前から既に検査報告の中に「ビジネスの検査」的発想を断片的にではあるが見出すことが出来る。旧3公社の検査方法は米国GAO（General Accounting Office）
型の有効性検査や企業型検査を志向したものではなく，むしろこれまでの会計検査院の検査能力と検査マ
インドを維持した中で行われてきたものであった。第3節では，その延長線上でビジネスの検査の萌芽が見られることを示そう。
ビジネスの検査は，会計検査院の検査マインドの延長線上に位置するにもかかわらず，検査対象をビジネスとしてとらえるには，これまでの①正確性，②合規性，③経済性・効率性，④有効性といった検査の観点とは異なる観点・視点が必要になる。それが「トータル・コストの視点」である。トータル・コストの視点から見れば，これまでとは全く異なる検査のポイントも浮かび上がってくるはずである。例えば，施設の建設を長期のトータル・コストで考えると，少なくとも「建設コスト＋メンテナンス・コスト＋支払利息」を含めてトータル・コストを考える必要が出てくる。財投資金などの有利子資金を利用した場合には，通常考えられている以上に支払利息が大きなコスト要因になるのである。これは単に③経済性・効率性を考える際のタイム・スパンをより長期に設定するという程度の違いだけにはとどまらない。資金調達スキームの是非も含めた判断が要求される。そこで第4節ではビジネスの検査のポイントとして，国鉄の経営破綻を事例として資金調達スキームの重要性を論じ，さらにビジネスのライフ・サイクルを意識した新しいビジネス検査のスタイルについても考察したい。

２．会計検査院の検査の展開（1）これまでに行われてきた整理といくつかの疑問
従来の会計検査院の検査は，一般に，目の前のモノに視野が限定されがちであった。例えば，持田（1995）は，1968（昭和43）年度から1993（平成5）年度までの26年間の決算検査報告の全掲記事項（3853件）を観点別に分類しているが 4），その結果は，「合規性」（2920件 75.8%），「経済性・効率性」
2）ドイツで行った鉄道の資金調達スキームのインタビュー調査によると，ドイツでは補助金の期限は25年ということになっているので，その期限前に他の補助金をもらうような事態になった場合，鉄道インフラのメンテナンスが不適切だったり，それを怠っていたりしたことが原因で設備等の更新が必要になったときには，ドイツ連邦会計検査院は補助金の支出をやめさせることができる。
3）本稿では長期的な収支の経済性が問題になるという意味でビジネスという用語を用いることにしよう。あえてビジネスという用語を用いるのは，国の事業に対して「収益性」の観点を持ち出すことはなじみにくいが，他方で，単に旧来通りの「経済性・効率性・有効性」では意を尽くすことができないからである。
4）ただし，持田(1995)の分析については，次のような問題点があることを念頭において理解する必要がある。①決算検査報告の掲記
事項は，同じ省庁に関連した同種の不当事項が非常に多く抽出された場合には，それらを1件としてまとめて掲記する傾向があり，件数を数えること自体にあまり意味がない可能性がある。②決算検査報告に掲記されなくても，合規性検査や経済性・効率性検査に関しては，処置が要求され，実効性のある措置が取られているが，他方，有効性検査に関しては，決算検査報告に掲記されず不問になれば，何ら実効性のある措置がとられない可能性が大きい。つまり，決算検査報告の掲記事項の傾向は，会計検査院の検査
活動全体の傾向を表しているというよりも，決算検査報告への掲記基準の傾向を表していると考えた方が正確であろう。

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モノの検査からビジネスの検査へ（780件 20.2%），「有効性」（153件 4%）と圧倒的に合規性検査が多かったのである。つまり，公共工事のハード面で施工や出来高が契約書・設計書・仕様書通りであるかどうかという不当事項の抽出が中心だ
ったことになる。
しかし同時に表1のような傾向も明らかにされる。つまり，日本の会計検査院の検査活動では，1980年
代以降に，合規性検査から経済性・効率性検査への移行が起こり，その結果，現在では，実地検査によって極力施策に対する原データを収集して事態改善のための処置を要求するようになったというのである。
こうした観点別に見た整理の仕方は，会計検査院自身によっても行われている。1997年に出された『日本国憲法下の会計検査50年のあゆみ』（以下『あゆみ』と略記）によれば，検査の観点は，事務・事業の分野や会計経理の内容等に応じて様々であるが，それらの個別具体的な観点を共通に認められる性質により大別すると，①正確性，②合規性，③経済性・効率性，④有効性の四つに分類できるとされている。このうち，経済性（economy），効率性（efficiency），有効性（effectiveness）の観点からの検査は，その頭表１ 検査活動における観点の比較
日本の会計検査院
1960年代の高度成長期まで

1980年代以降

米国のGAO1974年以降

主流検査対象

公共工事のハード面

社会保障のソフト面

連邦政府のプログラム

観点

合規性検査

経済性・効率性検査

有効性検査

重視される機能

個別不当事項抽出

処置要求（事業改善）

情報提供

検査内容

金額の大きいものを選び、公共工事の施工や出来高が契約書・設計書・仕様書通りであるかを検査

年初に向こう１年間実施する検査テーマや事業種目などを設定して、実地検査で問題点を集約する

GAOでなければ入手できな
いような膨大なデータや特色あるヒアリングを行って、非常に信憑性の高いデータを提示する（出所）持田
（1995）の内容を筆者が表にまとめたもの。

文字をとって3E検査とも呼ばれている。そして戦後は，おおむね，合規性を中心とする検査から，経済性・効率性にも同等に注意を払う検査へ，そしてさらには経済性・効率性に有効性を加えた3E検査を重視する検査へと展開しているという大きな流れが見て取れるという（p.47）。
しかし，経済性・効率性の検査への展開については納得性があるが，果たして日本の会計検査院がGAO型の有効性検査を志向してきたのであろうか。米国では，1974年の議会予算留保統制法によって，連邦政府のプログラムを評価し，その結果を議会に勧告する法的権限が正式にGAOに与えられた。その結果，GAOでなければ入手できないような膨大なデータや特色あるヒアリングを行って，非常に信憑性の高いデータを提示するという情報提供機能を重視した有効性検査が行われるようになったといわれている。日本では，有効性検査に直接対応しているのは「特記事項」であるとも言われるが，こうしたとらえ方には後述するように疑問がある。また特記事項は，近年むしろ件数では減少傾向にあり，とても「展開している」と形容できるほどには十分に利用されていない。
そこで，次に旧3公社の例を挙げ，3公社の検査方法がGAO型の有効性検査や企業型検査を志向したものではなく，むしろこれまでの会計検査院の検査能力と検査マインドを維持した中で行われてきたこと，
そしてその延長線上で，民営化の前にあってさえ，既に3公社の検査報告の中に「ビジネスの検査」的発−11−会計検査研究№21（2000.3）

想を断片的にではあるが見出すことが出来るということを示そう。

（2）企業型検査の試みを振り返る5）
戦後になって，それまで国の事業として国の特別会計による運営形態で行われてきた専売事業（大蔵省専売局），鉄道事業（運輸省），電信電話事業（電気通信省）は，それぞれ1949（昭和24）年6月に日本専売公社（以下「専売」と略記），日本国有鉄道（以下「国鉄」と略記），1952（昭和27）年8月に日本電信電話公社（以下「電電」と略記）として公共事業体の事業に移行した。
これら3公社は，資本金全額が国の出資によるものであったことから，必要的検査対象団体となったわけだが，公社化が先行した国鉄と専売に対する書面検査については，国鉄と専売が公共事業体に移行する直前，
1949（昭和24）年5月に通達された計算証明に関する指定で，「国の行政機関として従来のとおり計算証明を要する」ものとされていた。ところが翌1950（昭和25）年に，会計検査院に対してGHQから，会計検査によって公社の能率的な運営を阻害することのないよう，米国における公共事業体の検査の方法を踏襲することが示唆された。これが「企業型検査」と呼ばれるもので，企業の経理制度及び内部統制制度を吟味し，財務諸表が期間損益と財政状態を適正に表示しているか否かについて意見を表示することを目的としていた。つまり，公認会計士が私企業に対して行う監査と同様のものである。この場合，個々の収入，支出等の取引については抽出検査にとどめ，これらの精密な吟味は内部監査に委ねることになる。このGHQの示唆を受けて，会計検査院は1951（昭和26）年4月に，国鉄と専売について「企業型検査」の導入を決めたのである6）。
この間の経緯に関して，国鉄については『国鉄史』によって裏付けることができる。国鉄側の記述には，
GHQは登場しない。国鉄側は，独立採算制をとる公共企業体としての業務運営の自主性を重視し，企業能率および財務検査にその重点が置かれるべきであるという結論に基づき，1950（昭和25）年3月7日に経理局長名をもって「会計検査院の検査方針の改正を希望する」文書を会計検査院に提出し，計算証明事項
を予算関係書類，債務負担行為計算書，資金計画書，月次総括決算表，決算報告，財務諸表（損益計算書・貸借対照表および財産目録）および特定の会計行為に関する証拠書類に限定するように要望した。これに対して，会計検査院から，1950（昭和25）年4月1日の「昭和25年度以降の計算証明について」をもって国鉄側の趣旨により計算証明の指定を行う予定であるとの通知を受けている（『国鉄史』第12巻p.927）。
こうした中で，会計検査院は，国鉄の財務諸表の信憑性に重大な関心を持ち，さしあたり，地方における試算表の記録計算について，その正確度を測定する方針を立て，1950（昭和25）年11月下旬から約1週間にわたり，名古屋地方経理事務所およびその決算所属の各機関に対して，公社化後最初の会計検査が実施された。この会計検査試行の結果を受けて，会計検査院からは1951（昭和26）年4月25日に「昭和26年度以降の計算証明について」で，1951（昭和26）年度から，いわゆる官庁会計における現金および物品の出納を中心とする検査ではなく，財務諸表とその収入および経費を主目的とする企業会計的な検査に切り替える旨の通知があった。これを補足する形でほぼ同時期，1951（昭和26）年5月15日に会計検査院事務
総長から国鉄総裁あてに「内部監査制度の強化充実に関する件」として，次の要請があった。
「国鉄に対する検査についての計算証明については，昭和26年4月に指定した通りであるが，これは国鉄部内における内部監査制度および運用が所期の結果をあげることを前提として証明方法が簡易化された
5）以下のこの節と次の第3節で行われる分析は，本田米彦氏(第五局鉄道検査課 統括調査官)とのインタビュー(1998年6月12日)，武藤一男氏(第二局厚生検査第二課 副長)とのインタビュー(1998年9月10日)，および1987年2月20日に「公社検査から特殊株式会社検査へ」と題して行われた現役とOBの座談会の記録をもとにして，『あゆみ』で補足しながらまとめたものである。
6）『あゆみ』p.25, p.48では国鉄だけが導入の対象として挙げられているが，専売も対象になっていた。

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モノの検査からビジネスの検査へものである。しかし，公社移行後，国鉄の内部監査制度の整備・確立に努力せられていることは了知する
ところであるが，現在においては監査員の員数・素養・部内各方面の協力の点等について，なお十分でない点も見受けられるので，これらの事項について，中央・地方とも一層の配慮が望ましい。
」
しかし，この要請と国鉄監察当事者の努力にもかかわらず，その内部監査機能を充実することはできず，わずか1年後の1952（昭和27）年7月1日に「日本国有鉄道の計算証明に関する指定について」が会計検査院
長から国鉄総裁に示達され，収入・支出に一定金額以上の証拠書類の提出を定めたことで，内部監査の強化を前提とした企業会計的な検査はここに終止符を打ったのである（『国鉄史』第12巻pp.927-929）。
こうして国鉄側の説明によれば，内部監査機能の充実に失敗したことで企業型検査はすぐに撤回されてしまうのだが，もう一方の会計検査院側は，企業型検査の撤回の理由として次のようなことを挙げている7）。

① 実体的に是正を要する会計経理が少なからず発生していた。専売・国鉄発足から企業型検査の導入直前までに当たる1949（昭和24）年度，1950（昭和25）年度の不当事項の件数は8），図1に示されるように多数に上る。この間の検査報告では，不当事項の分類として「財務諸表」という項目が設けられ，この下に損益や資産等の状況が財務諸表に正確に表示されていない事態が相当多数掲記されていた（『あゆみ』p.25）。
② 限られた出張日数と人員では，組織的検査により財務諸表の適否を判断することは困難であった（『あゆみ』p.25）。
③ 公共企業体が，独占事業であったり，公共性ゆえに低料金政策を採ったりなどするために，財務諸表上の経営成績をもって経営能率を判定することに無理があった（『あゆみ』p.256）。

②と③については国鉄側とのニュアンスの差を感じるが，いずれにせよ，こうした一連の理由から，企業型検査は修正され，1953（昭和28）年2月には，検査官会議で「国の会計と同様に不当事項の検査を行い，これに加えて財務諸表の監査及び経営能率監査を行う」ことが確認された。つまり，国営事業当時と同様の方式の検査を行うかたわら，財務諸表の検査や経営能率の検査も行うことになったのである。
この方針は，1985（昭和60）年に専売がJTに，電電がNTTに民営化され，1987（昭和62）年に国鉄が旅
客鉄道会社であるJR6社と日本貨物鉄道（JR貨物）の計7社に分割民営化されるまでは，公式には基本方
針の中で堅持されることになる。

7） この三つの理由については補足説明が必要であろう。まず，（a）①の記述は，単に不当事項が多かったために，従来型検査に対する需要があったということを指しているのみで，企業型検査を行うには時機尚早であったというようなニュアンスは含まれていない。（b）②でいう「人員」とは公認会計士と同等の財務諸表監査能力のある調査官を意味しており，現実にはそのような調査官はごく少数しかいなかった。公認会計士の資格をもっていた調査官は，これまででも既に退官した2名と現役の1名（1998年
度現在）しかいない。それとは対照的に米国では，持田（1995）によれば，1950年代のGAOは100%公認会計士によって構成されていたといわれる。ただし，その後15〜20年かけて内部の人間の再教育が行われ，現在GAOでは公認会計士の割合は20%程度で，大多数が専門的経歴をもつスタッフで構成されるようになっているという。（c）会計検査院が行う財務諸表の検査とは企業型検査のような組織的なものではなく，個別的散発的なものであり，財務諸表の適否を全体として判断することを目指すものではない。（d）経営能率についての検査とは，財務諸表では必ずしもわからない特定の事業あるいは業務についての損益状況を明らかにし，その原因を掘り下げて分析する検査である。
8） このうち国鉄については，1964(昭和39)年3月23日に日本鉄道建設公団(鉄道公団)が分離したために，その分も含めて集計している。
具体的には，国鉄に分類されている1967, 70, 71, 73, 76, 80年の各1件，1978, 79年の各2件は鉄道公団の分である。

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図１ ３公社の不当事項の件数の推移
40
国鉄
35
30
不
当
事
項
の
件
数

25
20
15
10

電電
専売

5
0
1946

1951

1956

1961

1966

1971

1976

1981

1986

1991

1981

1986

1991

年度
図２ 全体の不当事項の件数の推移
2500

2000
不
当
事
項
の
件
数

1500

1000

500

0
1946

1951

1956

1961

1966

1971
年度

−14−

1976

モノの検査からビジネスの検査へ

３．会計検査院の検査マインドとビジネスの検査の萌芽
ただし，こうした整理の仕方には疑問も残る。企業型検査をやめた理由として会計検査院側が挙げている理由は納得性に乏しいのではないだろうか。理由の②で指摘しているように，当時，公認会計士と同等の財務諸表監査能力のある調査官がごく少数しかいなかったというのは事実としても，会計検査院がその後もそうした人材を採用もしくは育成しようとした形跡がない9）のはなぜだろうか。そもそも企業型検査をするつもりがなかったのではないだろうか。
実際，理由の③が消えたはずの民営化以降も，企業型検査を採用する兆しすらみられない。3公社の民営化を踏まえて，1987（昭和62）年5月に，会計検査院で，特殊会社の検査はどうあるべきかの検討が行われた際には，民営化の趣旨を認識し，経済性・効率性の観点からの検査，とりわけ会社経営が効率的に行われているかという点に重点を置いて検査することとされたといわれる。そして民営化後は，経営上の効率化を求める指摘がほとんどになるとともに，検査段階でも，事業ごとに収益性を明らかにするような資料の提出を会計検査院側が求めることが多くなってきているとはいわれている。しかし，実際に出現したものは，例えば，国鉄の場合，民営化してJRになった直後に見られた，次のような私鉄との比較をベースにした指摘である。

① 構内旅客営業における自動販売機及び委託公衆電話に係る営業料金を適切なものにするよう改善させたもの（1988（昭和63）年度決算検査報告, pp.275-282, 処置済）
② 私鉄等の定期乗車券の委託販売に係る手数料の収受について（1988（昭和63）年度決算検査報告,
pp.382-386, 処置要求）

このうち①はJR 6社に対して，②はJR東日本に対してのものである。このように他社との比較によって改善策を探るという方法はベンチ・マーキングと呼ばれ，民間企業では一般的に用いられている手法である。しかし公認会計士が行うような企業型検査ではない10）。
会計検査院がそもそも企業型検査をするつもりがなかったのではないかということは，理由の①についても感じられる。確かに公社発足当初は，指摘のように，実体的に是正を要する会計経理が発生していた。そして1962（昭和37）年以降，それまでの不当経理摘発一辺倒の検査から，より広く，不適切不合理な会計経理について，その発生原因を探求して，改善を図るための意見表示・処置要求を指向した検査が積極的に行われるようになってきたことも指摘されている（『あゆみ』p.48）。そのことは図1にも顕著に現れていた。
9）脚注7の(b)を参照のこと。
10）こうした指摘の仕方は民営化前であっても可能だったはずだが，民営化前には，関連事業や周辺業務に言及することが民業を圧迫する恐れもあり，回避されていたと思われる。しかし民営化を契機にして，当時，会計検査院の内部で，民営化したのだから，うまくやって利益を挙げている私鉄との比較をしてみようという気運が盛り上がり，検査報告に結びついたものだと言われている。しかしこれらの検査報告をまとめるに当たっては，「収益性」という意識はあまりなかったと言われ，あえて言えば，民営化前の支出面での経済性一本槍だったものが，私鉄との比較を通じて収入面での経済性にも関心が向くようになったという特徴がある程度であろう。支出だけではなく収入も考えるようになったという意味では「ビジネスの検査」的発想が見えているが，企業型検査とは明らかに異なるものなのである。

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しかし本当に，不当事項が非常に多かったために企業型検査を導入しなかったのであろうか。確かに図1と図2を比較すると，3公社の不当事項の件数のピークは，全体よりも早く，国鉄，専売については公社化した翌年度の1950（昭和25）年度，電電については公社化した2年後の1954（昭和29）年度になっている。ところが，その後，不当事項の件数が減少していっても，合規性検査から経済性・効率性検査へという単なる観点の移行しか起こらなかったのである。企業型検査への移行は起こらなかった。なぜ不当事項の件数が減少してきたにもかかわらず，3公社について企業型検査に移行しなかったのであろうか。企業型検査を修正したのは，不当事項が多かったためというよりも，むしろ，会計検査院が設立当初から持っている責任追及主義や非難官庁としての会計検査院の検査マインドと企業型検査とが相容れなかったためなのではないだろうか。
事実，その後，理由の②③がなくなったわけでもないのに，実際には，公社化から約25年を経過した頃から民営化までの間には，財務諸表上の経営成績をもって経営能率を判定することを行っていたのである。
この間のほぼ10年くらいの期間では，企業型検査の形式を踏まずに，収益性，より正確には長期的な収支の経済性が問われており，「ビジネスの検査」的発想で各公社の経営全体をとらえてものを言うという姿
勢が現れ始めている。
例えば国鉄について言えば，① 日本国有鉄道の損益について（1976（昭和51）年度決算検査報告, pp.194-196, 特記）② 経営改善に係る投資設備等の建設状況，稼動状況及び投資の効果について（1977（昭和52）年度決算
検査報告, pp.229-240, 特記）③ 貨物営業について（1980（昭和55）年度決算検査報告, pp.167-175, 特記）④ 荷物営業について（1981（昭和56）年度決算検査報告, pp.180-188, 特記）⑤ 旅客営業の収支等について（1982（昭和57）年度決算検査報告, pp.240-254, 特記）という，いわゆる「シリーズ」が出現する。特に③④⑤は「三部作」とも呼ばれ，毎年計画的に貨物，荷物，旅客と部門を移しながら特記事項が掲記されている。
また専売については，① 葉煙草の生産及び調達について（1977（昭和52）年度決算検査報告, pp.211-213, 特記）② 葉たばこ倉庫の管理運営について（1978（昭和53）年度決算検査報告, pp.165-168, 処置要求）③ 国内産葉たばこについて過剰在庫を解消するよう意見を表示したもの（1982（昭和57）年度決算検査報告, pp.211-214, 処置要求）

そして，電電についても，① 電報事業の運営について（1976（昭和51）年度決算検査報告, pp.203-204, 特記）② 電報事業について（1982（昭和57）年度決算検査報告, pp.264-268, 処置要求）③ 電話運用業務について（1983（昭和58）年度決算検査報告, pp.222-229, 処置要求）④ 業務関係資料の運送方法について（1983（昭和58）年度決算検査報告, pp.235-237, 処置済）⑤ 委託公衆電話について（1984（昭和59）年度決算検査報告, pp.238-242, 処置要求）という指摘が行われている。この他，3公社共通のものとして，3公社直営病院の運営について（1977（昭−16−モノの検査からビジネスの検査へ

和52）年度決算検査報告, pp.213-216, 特記）の指摘もなされた。
これには，1975（昭和50）年度決算検査報告から特記事項として問題提起することが始まったという背景がある。その全体的な流れを受けて，3公社についても，この頃から，堰を切ったように，特記事項が登場しだしたのである。ただし，これを観点の推移としてとらえ，特記事項を有効性検査に対応させることには疑問がある。米国では，GAOでなければ入手できないような膨大なデータや特色あるヒアリングを行って，非常に信憑性の高いデータを提示するという情報提供機能を重視した有効性検査が行われるようになったといわれている。しかし，こうしたGAOの調査型の有効性検査に対して，日本の会計検査院の特記事項は，追及型の検査マインドをそのまま反映したものだからである。
つまり，実地検査によって極力原データを収集しようとしている際に遭遇した様々な「いけないこと」「悪
いこと」，例えば，国鉄では，当時組合が強硬で，何をするにも現場協議する必要があり，機械を購入しても現場協議が整わなくて動かせないような状況が頻繁に見られた。しかし，こうしたことは国鉄当局の努力だけでは解決できるものではなく，個別の不当事項としては成り立ちにくい。つまり追及していっても，決算検査報告には掲記することが出来ない。そこで，投資効果の発現という観点から，それまでに遭遇していた様々な「いけないこと」「悪いこと」を特記事項としてまとめていったという側面があったのである。したがって企業
型検査とも調査型の有効性検査とも発想やアプローチの仕方がまったく異なるものだったことになる。
そこには，「不当だから問う」というのではなく，「長期的な収支の経済性を問う」ということに姿を変えた追及する姿勢があり，会計検査院の検査マインドを反映した「ビジネスの検査」的発想のものであったことがわかる。そして，ここに企業型検査の導入を取りやめた最大の理由があったと思われる。会計検査院が培ってきた検査能力をコア能力として考えたとき，会計検査院の検査マインドの延長線上には，企業型検査は存在しない。GAO型の有効性検査も存在しない。本稿で主張するようなビジネスの検査こそが見えてくるのである。

４．ビジネスの検査へ―新しい検査を検査マインドの延長で考える―（1）ビジネスという見方―トータル・コストの視点―
こうした流れを踏まえると，米国GAO型の有効性検査や企業型検査とは違った方向性が見えてくる。
そのことを整理して確認しておこう。
まず最初に，会計検査院の検査対象は，物理的に存在する資産である「モノ」だけではなく，本質的には，建設・取得から始まって長期的な維持管理そして収支までも含めた事業，つまり「ビジネス」としての広がりをもっているのだということである。実は，合規性検査が主体となっている公共工事でさえ，確かに決算検査報告に掲記されているのはモノの問題でも，注意深く観察すれば，責任を追及されているのは事業主体の組織
であり，モノに結実するまでの事業全体のプロセスが問題とされていることにすぐに気がつく。にもかかわらず，現実の決算検査報告では，検査対象をモノからビジネスへと広げることに躊躇が見られ，旧3公社の事例のような一部の例外を除いて，物的証拠を挙げることに終始してきたのに過ぎない11)。
11）実際の検査の場面では，旧3公社のような，より民間的な組織であれば，国会報告という不名誉に甘んじても，長期的に自らの利益となる可能性が高い指摘であれば受け入れやすいが，逆に，より役所的な組織では，国会対応を嫌って，不確実性を伴う指摘については，そこを突いて拒絶するという側面もあったと考えられる。しかしこれは決算検査報告にどこまで書くかという問題であって，検査対象が何であるかとは別次元の問題である。実は，こうした拒絶反応自体，後者の役所的な組織であっても，責任追及がモノのレベルだけでは済まなくなるという認識から生じていると考えられる。すなわち，真の検査対象は，今でもモノ
ではなく組織であり，その経営・運営・管理・方針といったビジネスが問われているからこそ生じる組織防衛的反応なのである。

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会計検査研究№21（2000.3）

第二に，「ビジネスとして検査する」という検査活動が，実は，会計検査院にとって全く未知の領域ではないということである。むしろ，実地検査によって原データを収集して，事態改善のための処置を要求するという，これまで培われてきた会計検査院の検査マインドの延長線上に位置するものである12）。既に会計検査院の一部では，その経験とノウハウを蓄積しつつあるようにも見受けられる。もちろん，モノの検査も必要不可欠なサブプロセスとしてその中に組み込まれているべきである。こうした「ビジネス（として）の検査」が，ベンチ・マーキング的な手法一つをとっても，公認会計士がするような企業型検査とは本質的に異なることには注意がいる。
第三に，モノの検査に終始する姿勢は，不当事項が非常に多かった時期には，それなりに正当化することができただろうが，図2でも示されていたように，1970年代以降，国の事業がある意味で成熟化の時期を迎え，不当事項の件数自体が落ち着きを見せている状況下では，再考を要するということである。つまり，モノの検査からビジネスの検査へと大きく踏み出す時期に来ていると考えられる。いまこそモノの検査に閉じこもる姿勢から脱皮して，ビジネスの検査へと踏み出し，発展させるべきではないだろうか。ビ
ジネスとして検査することこそが，巨大な「いけないこと」「悪いこと」に対して，中立を保って会計検
査院の検査マインドを発揮させる唯一の方法だと考えられる。
このように，ビジネスの検査は，会計検査院の検査マインドの延長線上に位置する検査である。言い方を変えれば，モノからビジネスに検査対象を広げたからといって，会計検査院の検査マインドに特に変化が求められるわけではない。しかし，にもかかわらず，検査対象をビジネスとしてとらえるには，前述の①正確性，②合規性，③経済性・効率性，④有効性といった検査の観点とは異なった観点・視点が必要になる。それが「トータル・コストの視点」である。
トータル・コストの視点から見れば，これまでとは全く異なる検査のポイントも浮かび上がってくるはずである。例えば，施設の建設を長期のトータル・コストで考えると，少なくとも「建設コスト＋メンテ
ナンス・コスト＋支払利息」を含めてトータル・コストを考える必要が出てくる。たとえ建設コストが安く済んでも，建設後のメンテナンス・コストが高ければ，使用期間が長期になればなるほどトータル・コ
ストは跳ね上がってくることになる。そして，財投資金などの有利子資金を利用した場合には，通常考えられている以上に金利が大きなコスト要因になるのである13）。しかもその金利負担は，資金調達スキーム
だけをチェックすれば，比較的容易に事前に試算することができ，巨額の国損を未然に回避することも可能である。そこで，まずは国鉄の経営破綻を事例として，資金調達スキームの重要性と事前検査の可能性を指摘し，トータル・コストの視点の意義を主張したい。その上で，ビジネスのライフ・サイクルを意識した新しいビジネス検査のスタイルを提示することにしよう。これは，個々の事業毎に，ある程度長期的な時間を考慮した事前の検査計画を基礎とするような検査スタイルである。

（2）国鉄の経営破綻と資金調達スキーム
国鉄の経営破綻の原因としては様々な要因が挙げられている。しかし高橋（1999）は，国鉄の経営破綻を資金調達スキームの側面から捉え直し，国鉄が1965（昭和40）年度から着手した第三次長期計画が，そ
12）実際，1998(平成10)年度決算検査報告では，「本州四国連絡道路の計画及び実績について」(pp.525-539)のように，料金制度，償還計画，交通量などの検討により，支払利息すら賄えないような状況を指摘するものも現れてきている。
13）例えば，前述の国鉄のシリーズの② (1977(昭和52)年度決算検査報告)では，1,582億余円の投資で建設された施設，設備または配備された機械，装置等がその効果を発揮しないままにいたずらに年月を経過し，これらの投資額に係る利息は1977(昭和52)年度末までの累計推算額で，なんと約432億円にもなるとしている。

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モノの検査からビジネスの検査へもそも資金調達スキームの段階で破綻していたことを国鉄自身が認識していた事実を指摘している。すな
わち，1963（昭和38）年5月10日に国鉄諮問委員会が国鉄総裁に提出した「国鉄経営の在り方について」
は，1970（昭和45）年度の経営状態を試算し，借入金の償還・利払いなどによる「経営の完全破綻」を警告していたのである。
『日本国有鉄道百年史』（以下『国鉄史』と略記）の第12巻（1973, p.161）によると，「今後の輸送需要は，十分と云えないまでも概ね満足できることを目どに，他の条件，すなわち運賃レベルは現状を維持し，
ベース・アップ等は現状を維持もしくは現在までの趨勢を辿るものとして」経営状態の試算を行うと，1970（昭和45）年度には，① 年収8,189億円のマンモス企業が，② 営業経費と借入金の利子を支払った後では，わずか72億円の金しか残らない。
③ 一方，輸送需要に追いつくためには，年間3,300億円の新規投資が必要で，このためには，毎年膨大な借入金をしなければならない。
④ この結果，1970（昭和45）年ころには，借入金残高は2兆4,000億円という巨額に達する。

として，「これは経営の完全破綻以外の何ものでもない」と結論していたのである。
この試算結果と実際の数字とを比較してみよう。『昭和45年度 日本国有鉄道監査報告書』によると，1970（昭和45）年度決算は，① 年収は1兆1,457億円。
② 営業経費と借入金の利子を支払った後では，1,549億円の損失。
③ 国鉄が調達した設備投資資金は，1965（昭和40）年度から3年間は，3,266億円，3,304億円，3,634億円と推移し，その全額が有利子負債である借入金と鉄道債券によって調達された。
④ 負債（＝長期借入金＋鉄道債権）の残高は2兆6,037億円。

であった。途中で運賃値上げもあって，①の収入こそ多くなってはいるものの，②③④は「経営の完全破綻以外の何ものでもない」と結論した試算結果よりもさらに悪い内容であった。
国鉄の経営悪化の原因の一つとして，『国鉄史』（1973, Vol.12, pp.164-166）では，交通機関としての鉄道の地位低下で，運賃値上げにより思うように収入を確保できなくなったことを挙げている。この間，既に触れたように，運賃の値上げによる収入増加も画策され，1966（昭和41）年3月には，第三次長期計画の遂行に必要な資金を確保するために，旅客31.2%，貨物12.3%アップの運賃改訂が行われている。しかしこの時は，利用減などのために，8,239億円と予定していた運輸収入は実績7,684億円にとどまり，予定を大きく下回ったといわれる（『国鉄史』1973, Vol.12, p.162）。つまり，もはや運賃の値上げによって収入を確保することは困難な状況になっていたのである。
別の原因としては，人件費の急激な膨張も挙げられる（『国鉄史』1973, Vol.12, pp.168-170）。この間の仲裁裁定のベース・アップ率は6〜10%の高率を示し，しかもその率は次第に高くなっていった。仲裁裁
定の完全実施のたびに，国鉄がその所要額を当初予算では賄いきれないほどであった。相次ぐベース・アップで職員一人当たりの人件費が大幅な上昇を示しただけではない，国鉄の職員の年齢構成が「中ぶくれ提灯形」をしていたために，この中ぶくれ部分に当たる6割を占める職員層が，1967（昭和42）年末には−19−

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35歳以上50歳未満に到達し，年功賃金制で人件費がさらに急激に膨張したのである。損益勘定における人件費は，1960（昭和35）年度の1,863億円が，1967（昭和42）年度には3,849億円に倍増する。
しかし，試算結果が示した国鉄の「経営の完全破綻」の原因を鉄道の地位低下と人件費膨張に求めるのは正しくない。そもそも試算は，借入金の償還・利払いなどによる「経営の完全破綻」を警告したものなのである。今一度，注意深く試算の条件を見直して欲しい。「今後の輸送需要は，十分と云えないまでも概ね満足できることを目どに，他の条件，すなわち運賃レベルは現状を維持し，ベース・アップ等は現状を維持もしくは現在までの趨勢を辿るものとして」試算しているのである。つまり試算の際には，運賃とベース･アップは条件として現状で固定したままで計算しており，それでも試算上，経営は破綻すると結論を出していたことになる。
実際，鉄道の地位低下の問題は確かに深刻な問題ではあるが，試算の時には想定していなかった運賃収入の増加自体は実現できたわけで，①の年収は試算よりも3,000億円以上も上回っている。もう一つの要因である1963（昭和38）年の試算後に深刻化した人件費の膨張は，②の1,549億円の損失の発生という予測よりもさらに悪化した状況を作り出す要因にはなったが，もともと1963（昭和38）年の試算段階では想定されていなかった事態なのである。
つまり，そこで試算されていた経営破綻とは，事後的に表面化した鉄道の地位低下のせいでも，人件費の膨張のせいでもなく，資金調達スキーム段階での破綻のことだったのである。輸送需要に追いつくためという大義名分の下に，それまでの資金調達スキームの限界を超えて，③にあるように年間3,300億円もの新規投資を借入金で資金調達しながら続けた時に迎えるであろう結末を試算したものだったのである。
鉄道の地位低下や人件費膨張といった経営内容に立ち入らなくても，資金調達スキームを見るだけで，国鉄の経営破綻のシナリオはわかっていたことになる。巨額の有利子資金を調達する結果，④のように巨額に膨張した負債から生じる利息もまた膨らむわけで，既に②のようなぎりぎりの収支状況にある中で，仮に利息すら支払いきれなくなるという事態が出現すれば，利息を支払うためにさらなる借入金調達が繰り返され，負債が雪達磨式に膨らむ悪循環に陥るのである。
そして実際に，第三次長期計画開始からわずか3年目の1967（昭和42）年度には，国鉄の利子及び債務取扱諸費は1,012億円に達し，鉄道債券の特別債による調達額1,040億円とほぼ肩を並べるまでになってしまったのであった。このため，当初1965（昭和40）年度から1971（昭和46）年度までの7年間を予定していた第三次長期計画は，わずか数年で破綻し，1969（昭和44）年には「日本国有鉄道財政再建促進特別措置法」が制定され，これにより1968（昭和43）年度末の政府管掌債務に係る利子の再建期間中における事実上の棚上げ等の財政措置がとられた。そして1969（昭和44）年度からは財政再建計画に変更されたのである。
にもかかわらず，会計検査院は国鉄に対して一体どのような検査をしてきたのであろうか。実はここで整理してみたものは，既に述べたように，1970年代後半から特記事項で国鉄のシリーズが始まる以前の1973（昭和48）年に発行された『国鉄史』（第12巻pp.161-173）の中で，国鉄自身の手によって記述されていたものなのである。それどころか，『国鉄史』の原資料は，さらにその10年前の1963（昭和38）年5月10日に国鉄諮問委員会が国鉄総裁に提出した「国鉄経営の在り方について」であり，既にその段階で，1970（昭和45）年度の経営状態の試算を行い，「経営の完全破綻」を警告していたのであった。なぜ会計
検査院は経営が破綻してしまったことが誰の目にも明らかになるまで，何も指摘しなかったのだろうか14）。
それどころか，国鉄のシリーズの特記事項にあってさえ，会計検査院は膨大な国鉄赤字の根本原因ともい
14）当時の決算検査報告では，国鉄については，「事業概要について」「損益について」などといった形で，その業務・財政の状況について淡々と記述されていただけであった。

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モノの検査からビジネスの検査へえる資金調達スキームのでたらめさに全く言及すらしていない。1963（昭和38）年には，国鉄自身が資金調達スキームの破綻を指摘しているにもかかわらず，である。
ここに，ビジネスとしての検査を回避してモノの検査に終始するという会計検査院の従来の姿勢の問題点が明確になる。最低限，検査院は，資金調達スキームの事前検査をするべきである。しかも当事者自身
から危険信号が出されている場合には，検査院は事前検査を率先して行うべきである。その際のポイント
は，明らかに合規性ではない。資金調達スキームがいかに合法的なものであったとしても，利子支払いを含めた負債の返済計画が破綻した事業計画などは常識的に考えてナンセンスなのである。どんなに非常識な政策でも，法律さえ作ってしまえば不当事項として指摘されることはあるまいという姿勢に対して，会計検査院は自らの検査マインドに立ち返って検査すべきではないだろうか。
資金調達スキームの破綻が国鉄にもたらしたものは，単なる財政的な破綻にとどまらなかった。官民を問わず，巨額の有利子資金を利用して行われる鉄道建設とその後の鉄道経営は，金利との競争である15）。
有利子資金額と工事期間（正確には着工から開業までの期間）の両方をできるだけ圧縮することが肝要で，さもなくば，鉄道事業の収益構造自体が悪化してしまい，せっかくの補助金投入も利子補給にも満たないことになってしまう（高橋, 1999）。国鉄が経営破綻した時がまさにそうだったが，鉄道建設費の不足分や繋ぎ資金を鉄道事業者自身に有利子負債として自己調達させるということを安易に続けさせていると，開業までの工事期間の間に利子でさらに有利子負債の額が膨らみ，鉄道事業そのものの収益構造の悪化を開業前に決定的なものにしてしまう。支払利息で営業利益が吹き飛ぶような状況下に置かれていては，いくら営業努力を積み重ねても報われず，いつしか営業努力自体も忘れ去られることになるのである。

（3）ビジネスゆえのライフ・サイクル
これまで，国鉄を中心に見てきたが，国鉄のように，誰から見ても巨額の赤字を出し続け，経営が破綻してしまったようなケースだけではなく，たとえ経営破綻という事態には立ち至らなくても，ビジネスを意識せざるをえなくなるような段階は同じようにやってくる。そのことを電電について見てみよう。
電電では，1977（昭和52）年度に第5次5ヶ年計画を終了し，いわゆる「すぐつく電話」と「すぐつながる電話」を目標とした加入電話の積滞解消と全国自動即時化の2大目標がそれぞれ1977（昭和52）年度と1979（昭和54）年3月14日に達成された。その結果，1982（昭和57）年5月17日の臨時行政調査会（以下「臨調」と略称）第四部会報告「三公社，特殊法人等の在り方について」にも指摘されるような次のような状況が出現した（高橋, 1989a）。
すなわち，電電の電話事業における支出増大の原因の一つは，経費の約1/3を占める人件費であり，1965（昭和40）年度には約24万人だった要員規模が，1980（昭和55）年度には約33万人と40%も増加している。これは，加入電話の積滞解消をめざして，1970年代前半の年平均300万加入による大量架設時代に大幅に増加した保守部門の要員数約15万人の存在が大きい。臨調はこの保守部門の要員数の縮減と全国自動即時化達成によって不要になる交換手等の運用要員約6万6000人の縮減が必要であることを指摘している。そして臨調の指摘を待つまでもなく，電電の人員合理化は臨調以前から電電の手によって着々と進行しつつあったのである（高橋, 1989a）。
こうした合理化が進行していく中で，1978（昭和53）年度決算検査報告の電電のカラ出張・カラ会議等の不正経理事件，そして1979（昭和54）年度決算報告での予算総則，公社の規則等に違反した給与に関する粉
15）実際，分割民営化後の東日本旅客鉄道株式会社(JR東日本)は，旧国鉄債務を背負った金利との競争の中で，負債額と平均金利の圧縮に成功してきた(高橋, 2000)。

−21−会計検査研究№21（2000.3）

飾決算が発生する。このことは，実は成熟期に入って，経営形態と事業との間で不適合を起こし始めているというきわめて重大なシグナルであった。会計検査院側としては，不正経理事件や粉飾決算は，まさに犯罪行為であろう。しかし，当時，電電内部から不正経理に関する情報があったという事実は，単に労使関係の不調を反映しているだけではなく，電電の将来を心配していた電電の人間が，誰かが手をつけて大掃除をしてほしいと願っていたという側面もありうる。そして，こうした不正の根っこには，「電電公社の歴史は合理化の歴史」という使命感にすら近いような感覚で経営効率化と格闘していた当時の電電の取り組みに対して，結局は国の会計と同じ枠組みで会計処理してしまうこと自体の限界もあったのである。
電気通信産業のように技術革新の激しい分野にあっては，本来民間企業であれば，合理化によって得られた成果は，会社側が将来の投資のために内部留保するだけではなく，従業員の側にも，ベース・アップ等で還元していかなければ，経営効率化への従業員の理解は得られない。ところが，電電では黒字分は臨時国庫納付金となってしまい，経営側にも職員側にもなんら還元されなかったのである。当時の公社制度の中でそれを職員側に還元しようとすると，それは不正という形になってしまう。もちろん，だからといって不正が正当化されるわけではないが，公社制度にとどまる限りは，こうした不正経理事件は何度摘発されても繰り返されることになる。こうした認識は，民営化当時の電電の幹部には共有されていたように観察された。
公式にも，民営化以前の1982（昭和57）年2月26日の臨調第四部会ヒアリングにおいて，電電は，その経営形態問題に関して，公社制度改正方式，特殊会社方式，民営会社方式の3方式を提言している。その内容を検討すると，電電は，公社制度改正方式においてさえ，予算総則による給与総額制を廃止することを求めている。そして，それまで，30億円まで無利子，これを越える部分にのみ3%の利子という国庫預託をやめて資金運用の自由度を拡大してくれるように求めているのである（高橋, 1989a）。
このとき，この臨調第四部会ヒアリングでの経営形態の提言作成に携わった電電の幹部の一人は，実は，不正経理事件当時，たまたま近畿電気通信局に勤務していて検察の取り調べを受け，公社制度の限界を痛感したといわれる。そして，提言をまとめた前後，公社の予算が国会の議決を経なくてはならない以上，
これ以上さらなる合理化を進めるためには，もはや公社制度は捨てなければならないと覚悟したという。
こうして，電電が特殊会社化という選択をする契機として，実は，当時の会計検査院の検査が，検査院側が認識している以上に非常に大きな役割を果たしていたのである。
このような「症状」の見られる成熟期と対比して，対極の立ち上げ期では，別の興味深い「症状」が見られた。実は，国鉄・専売と電電は，公社化の時期が3年ほどずれているにもかかわらず，図1でも明らかなように，公社化した最初の2〜3年に不当事項の件数のピークを迎えていたのである。つまり，いつ公社
化したという時期にはかかわらず，どこでも最初の数年間は混乱期といえるような状況に置かれるらしい。
実際，1949（昭和24）年6月に公社化した国鉄の場合，発足当初は，公共企業体にふさわしい会計制度の確立は将来に委ねられ，当面の措置として全く従前の通りの法令が適用されている。その年12月の国鉄法一部改正の際に会計制度の不備は整備されているが，1953（昭和28）年8月の国鉄法第二次改正で会計制度の大改正が行われるまで，暫定措置として，国有鉄道事業特別会計法，財政法，会計法および国有財産法が適用されていたのである。実際に，国鉄法第二次改正にともなって国鉄法施行令が大改正されたのは1953（昭和28）年10月，日本国有鉄道会計規程が大改正されたのは1954（昭和29）年10月，部内経理関係各規程が改正されたのはさらにその後ということになる。ここまでで既に5年が経過している。そして，国鉄が各種の標準・要領等を定めることで，積算の統一，諸手続の均一化等の効果によって会計検査院の指摘件数が激減するのは，さらに10年を経過した1964（昭和39）年度以降のことになるのである（『国鉄史』第12巻pp.589-591; pp.929-930）。

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モノの検査からビジネスの検査へ

以上のようなことから，旧3公社については，業種や事業内容，公社化するまでの歴史という点で異なっているにもかかわらず，検査内容を見る限り，次のような共通したライフ・サイクルがあるということが指摘できそうである。

① 立ち上げの混乱期: 公社化の時期にかかわらず，最初の数年間は会計制度的にも暫定措置がとられている混乱期で，不当事項の指摘が中心に行われる。
② 安定期: 混乱期を過ぎると不当事項の件数は減少し，効率性の観点からの検査が中心になり，民間の製造業に見られるような品質管理運動的な処置要求・処置済が多くなる。
③ 成熟期: 公社化後20年も経過すると，事業は成熟化の時期を迎え，決算検査報告の中で指摘するような事項も少なくなってくる。しかしその一方では，事業主体の責任を問いにくい外的要因に起因する問題が増える。これは不当事項の指摘という形をとりにくいので，投資効果の発現といった観点からの検査報告となる。こうした事態になるのは基本的に当事者能力が制約されているためで，経営形態と事業との適合性が問題になってくる。

このように，旧3公社共通にライフ・サイクルのようなものが見られるという現象は，検査対象が，単に物理的なモノだけだった場合には起こりえない。決算検査報告に掲記されるものがモノの問題であったとしても，検査の対象がより広くビジネスあるいは事業だったがために起こりうる現象なのである。
こうしたライフ・サイクル全体を考えて検査するには，GAO型の有効性検査とも企業型検査とも異なる「トータル・コストの視点」からのビジネスの検査が必要になる。そして長期的なトータル・コストの視点から考えれば，ビジネスあるいは事業のライフ・サイクルの各ライフ・ステージに沿った次のような長期的な検査プログラムが発想されてしかるべきである。

① まず事業の所轄官庁側が，最初に事業を企画する段階で，事業の目的・実施内容と評価基準を20〜30年程度の長期にわたって明らかにする16）。
② それを受けて，会計検査院側も，個別事業毎に，長期的な検査プログラムと検査基準を事前に明らかにする。
③ 両者を明確にした上で事業をスタートさせる。

そうすれば，会計検査院の役割は，検査を通じて，一定期間の間に事業を立ち上げることを助けるものへと質的に変化する可能性がある。
16）事業開始から20〜30年程度経過した段階で，会計検査院が「見直し」を行い，民営化モードに入るか，清算モードに入るか，あるいはそのままさらに数十年，国の事業として継続するのか，というgo or no-goの観点(桑嶋, 1999)からの検査を行うことを義務づけるべきかもしれない。従来この種の判断や勧告をともなった検査は行われていないが，例えば，前述した国鉄のシリーズの場合，このような事態を放置していると，将来の国鉄のためには非常に危険なことになる。国鉄の皆さんはこういう事態をどう考え，どのように判断しますか。早く対処しなければいけませんねという会計検査院側からのメッセージが込められていたといわれる。公共工事の場合でも，1993(平成5)年度の羊角湾土地改良事業，1994(平成6)年度の多目的ダム等建設事業の特記事項では，更に踏み込んで，効果未発現の事態をこれ以上拡大させないために事業の見直しも含めた観点から問題提起がなされている。また事業継続を決める際でも，当該事業での処分者は過去に遡及して責任をとらせ，合理化の対象とすべきかもしれない。現在でも不当事項として国損行為を行った場合には，回収を伴った処分が行われている。『会計検査情報』1998年5月28日号によれば，1996(平成8)年度決算検査報告の処分処置では，関係省庁と政府関係機関(公庫)が1998(平成10)年3月末までに処分処置を行った処分者総数は1,619人，それに加えて出資法人分36人となっている。しかし「戒告」「厳重注意」「注意」程度で，処分者にとって実質的にどのようなデメリットになるのか必ずしも明らかではなく，それを明確にするには良い機会かもしれない。

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会計検査研究№21（2000.3）

５．まとめ―自己決定原則とビジネスの検査―
それでは，立ち上げに成功した事業に対する検査はどのようになるのだろうか。旧3公社の場合には，成熟期を迎えると，事業主体の責任を問いにくい外的要因に起因する問題が増えてきたために，不当事項の指摘という形はとりにくくなり，投資効果の発現といった観点からの特記事項が続出したのである。これは基本的に当事者能力が制約されているためと述べたが，より正確には自己決定の原則が守られていなかったために発生したものである。
企業は，自らあげた利益に対して，それを処分する権利をもっていればこそ，今は多少我慢してでも利益をあげ，こつこつと内部留保の形で，将来の拡大投資のために貯えるのである17）。そして，短期的には多少の我慢をしてでも，長期でみたときの自分達の利益を最大化しようとするものである18）。実際，民営化後の旧公社のパフォーマンス向上に本質的に重要だったものは「自己決定」であった。
民営化後のJR東日本についてもそのことはいえるが（高橋, 2000），さらに顕著な例はNTTである。NTTは特殊会社化によって，利益・資金の処分・運用に関して制度的に自己決定的であることを保証されたのである。それは次のように民営化前後で対照的に整理できる（高橋, 1989c）。すなわち，民営化前までは，① 予算（事業計画等添付）を郵政大臣に提出し，国会の議決を経る必要があった。
② 資金運用は国庫預託となり，これは30億円までは無利子，それを超える部分についてのみ3%の利子が付くというものであった。
③ 利益は積立金となり，すべて建設投資へと充当されていた。
④ 出資・投資は制限列挙された範囲内に限定されていた。

それが，1985（昭和60）年の民営化以降は，① 事業計画（主要なサービス計画と建設計画の概要）についてだけ郵政大臣の認可が必要。
② 資金運用の規制はなくなる。
③ 利益は商法にしたがって，株主総会の承認によって，利益準備金＋配当＋任意積立金という形で処理される（ただし，郵政大臣の認可は必要）。
④ 出資・投資の規制はなくなる。

というように変わる。これは大きな違いである。
17）企業が自らあげた利益に対して，それを処分する権利を持っているということ，つまり，組織において自己決定的であることが重要であるもう一つの側面は，自己決定的であることそれ自体が，実は職務満足の源泉であるというワーク・モティベーションの側面である。詳しくは，高橋(1993a; 1993b; 1997)を参照のこと。
18）かつて，民営化前の電電で，民間企業出身の真藤恒総裁は，1981(昭和56)年夏に「社内的には予算という文言を使うべからず」という強い指示を出したといわれる。
「予算」となると官庁型に考えて，どうしてもそこまでは使用できる支出枠として，さらに一歩進むと，そこまでは無条件に使っていい，使わなければ損ということになって，本来ならば，収益の代償となるべき経費，必要がなければ使わないという根本的な理解がなかなか浸透しないことに，民間企業の出身者として業を煮やしていたのだという。
しかし，電電は民営化の前後から，こうした意識改革が予想外に早く，かつ広範に進み，各現場毎に締めてみると，余っても使わない，あるいは計画変更してより多くの額を要求して使うという現象が見られたと，会計検査院側でも述懐されている。

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モノの検査からビジネスの検査へ

たとえば，給与の決定一つについても，民営化前は，予算が国会の議決を経ている上に，予算総則による給与総額制があったため，たとえ経営努力が実って，資金に余裕が出来ても，従業員（当時は職員と呼んでいた）の給与すら上げられなかったのである。ちなみに，従業員の給与つまり人件費は正確には利益の処分ではなく，利益を計算する前の段階の経費なので，給与の決定は通常の株式会社では株主総会の承認すら必要のない事項である。民営化後のNTTはようやくそれが許されたことになる。従業員は電気通信サービスの機械化，合理化に取り組み，そのことによって生じた余裕の一部を現在の給与として受け取るだけでなく，一部を自分達の未来の投資のために貯えることのできる権利を得たのである。
その余裕資金や利益を何に投資し，あるいはどのように資金運用するのかについても，民営化後はかな
り自己決定的になった。①の事業計画には出資・投資についての記述は含まれず，NTT内部でも出資・投資の予算枠というものは作らなかった。つまり，有望な投資先さえあれば，予算枠にとらわれずタイミン
グをのがさず出資・投資ができるようになり，投資の収益性がある程度確保できるようになったのである。
ところが，1985（昭和60）年に「民営化」し，特殊会社化したNTTも，1986（昭和61）年に上場する
までは100%政府出資の公企業であり，現在も50%以上を政府が出資している公私混合企業なのである。
実は，本来，公企業か私企業かは企業の長期的パフォーマンスにとってはあまり本質的ではない。NTTのように，利益・資金の処分・運用に関して制度的に自己決定的であることを保証されることこそが本質的に重要なのである。利益を吸い上げるのが国家であれ，株主であれ，それは結局同じ効果をもたらす。
1960年代後半からの株主反革命で米国の経営者支配が崩壊したときのことを思い起こせばよい（高橋,1995）。自己決定的であることが，より本質的に重要なのである。経営者が自らの責任において戦略を立て，組織メンバーが環境変動に右往左往することなく自律的に長期的視野に立って行動できることを保証するのである。資本主義社会において見られた経営者革命，すなわち経営者として有能であれば，専門経営者であっても自己永続的でありうるということも，そのことの象徴的出来事の一つだったのである。
そして，自己決定原則が確立された後でも，ビジネスの検査は有効である。既に述べたように，会計検査院では3公社の民営化を踏まえて，1987（昭和62）年5月に，特殊会社の検査を会社経営が効率的に行われているかという点に重点を置いて検査する方針を打ち出している。そして実際に，例えば国鉄の場合，民営化してJRになった後には，私鉄との比較をベースにしたベンチ・マーキングの手法で検査報告が出されていた。これは明らかに企業型検査とは異なる。立ち上げに成功した事業，ビジネスに対して，監査役や監査法人のように接するのではなく，社外取締役的にアドバイスを続けていくというのが「ビジネスの検査」のあるべき姿なのである。そこに，企業型検査との本当の意味での立場の違い，検査マインドの違いが象徴的に現れるのではないだろうか。

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会計検査研究№21（2000.3）

参考文献
桑嶋健一（1999）「医薬品の研究開発プロセスにおける組織能力」『組織科学』33（2）, 88-104.
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高橋伸夫 （1989c）『組織活性化の測定と実際』日本生産性本部.
高橋伸夫 （1993a）『ぬるま湯的経営の研究』東洋経済新報社.
高橋伸夫 （1993b）『組織の中の決定理論』朝倉書店.
高橋伸夫 （1995）『経営の再生』有斐閣.
高橋伸夫 （1997）『日本企業の意思決定原理』東京大学出版会.
高橋伸夫 （1999）「鉄道建設の資金調達スキーム」『経済学論集』65（3）， 52-78. 東京大学経済学会.
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福川忠昭 （1998）「キャッシュフローから見たBOT方式のフレームワーク―インフラ・プロジェクトのリ
ターンとリスクの分担―」『オペレーションズ・リサーチ』43, 475-482.
持田信樹 （1995）「日本の会計検査院―検査活動の日米比較―」『会計検査研究』11, 1-21.
各年度の『決算検査報告』会計検査院.
『日本国憲法下の会計検査50年のあゆみ』会計検査院, 1997年.
『日本国有鉄道百年史』日本国有鉄道, 1973年.

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