The Society for Economics Studies
The University of Kitakyushu
Working Paper Series No.2010-3(accepted in 15/10/2010)

De la Modernité de la Capital Équation― De la Division entre Passif et Situation nette du Patrimoine ―Introduction
1. Présentation du programme d’études
2. Étude sur les théories de la structure de la comptabilité
2-1

Compréhension générale de la capital équation

2-2

Possibilité d’une nouvelle capital équation
2-2-1

Transformation de la notion de patrimoine

3-2-2

La capital équation à un moment donné

3. De la modernité de la capital équation－De la division entre passif et situation nette du patrimoine－
3-1

Situation nette du patrimoine et capital des actionnaires

3-2« Poubellisation » de la situation nette du patrimoine

4. Conclusion

2

ABSTRACT
Modern accounting continues to evolve towards financial products accounting, moving
away from classic accounting methods based on production and sales. Today, the threat of
economic stagnation and fears of recession under a worldwide financial crisis loom above.
Similar to a black hole, the economy expands at one point, only to self-contract afterwards.
Confusion surrounds the issue of whether accounting has resulted in the development of a"the new world," or if has conversely caused a regression to even more dated circumstances.
One of the biggest changes in accounting is the fact that the concept of the capital equation
cannot be properly explained within the realm of dynamic theory as it relates to double entry
accounting.
Among existing forms of capital equations, we can distinguish between two types: thetemporary specific calculation of inventory and the two moments of opening and the closing
inventory. In general, the capital equation in the calculation of goods and property represents"remainders." Regarding this issue, a comparison of inventory under the "Ordinance of Louis
XIV, King of France and Navarre regulating ‘trading,’ which was edicted at Saint Germaineen Laye in March 1673" to the economic situation of the 17th century proves to be aninteresting example of the confusion surrounding present economics. This is because dynamic
theory appears to be modified by capital equations such as temporary prompt calculations.
This article will examine the modernity of capital equations in double-structure3

accounting.
Keywords: capital equation, balance sheet equation, inventory, subtraction

SOMMAIRE
La comptabilité moderne évolue vers une comptabilité de produits financiers, s’éloignant
de la comptabilité classique de type production / vente. Aujourd’hui, on est menacé par la
stagnation économique et on a peur de la récession face à une grande crise financière
mondiale. A la manière d’un trou noir, tantôt l'économie s'accroît, tantôt elle se contracte.
On se sait pas si la comptabilité a permis de développer“ le nouveau monde”ou si au
contraire, elle nous a fait régresser par rapport à la situation du passé; il y a un chaos. Un desplus grands changements de la comptabilité est le fait qu'on utilise mal à propos le concept decapital équation dans la théorie dynamique de la comptabilité en double partie.
Dans l'espèce de la capital équation, on distingue deux capital équations : le calcul
ponctuel temporaire de l'exercice (l’inventaire) et les deux moments de l'ouverture et de lafermeture de l'exercice. En général, la capital équation dans le calcul des biens et de la
propriété, les considère comme des“reliquats”.
A ce propos, je pense qu'il est fort intéressant de regarder l'inventaire de l’Ordonnance deLouis XIV. Roy de France et de Navarre. Servant de règlement pour le Commerce. Donnée à
S. Germain en Laye au mois de mars 1673 et de comparer la situation économique du 17e4

siècle avec la confusion de l'économie moderne actuelle. Il me semble que la théorie de lacomptabilité dynamique est modifiée par la capital équation devenant un calcul ponctueltemporaire.
Dans cet article, j'examine la modernité de la capital équation dans la comptabilité destructure double.
Mots-clés: capital équation, bilan équation, inventaire, soustraction

Introduction
La comptabilité française a en principe, une structure moderne, la comptabilité en double
partie et considère l’actif et le passif comme patrimoine.

En effet, on considère la valeur

physique du patrimoine comme patrimoine actif ce qui permet de réévaluer l’actif et on
considère le passif comme un patrimoine passif, soit une dette. Cela constitue la pensée
comptable française. Cette conception comptable qui prend l’actif et le passif dans lescomptes de bilan pour patrimoine remonte à l’Ordonnance de Louis ⅩⅣ, Roy de France etde Navarre, pour le commerce.

Elle fût édictée à Saint Germain en Laye au mois de mars

1673, et est désignée comme « Ordonnance du Commerce de 1673 ».
à la base de la comptabilité statique.

Cette Ordonnance est

A l’époque, l’établissement de l’inventaire dupatrimoine et des livres de comptes était à la charge du commerçant et les inventaires dupatrimoine comme bilan financier principal induisaient les comptes de bilan, ce qui est un5point essentiel.

On trouve là la base de la capital équation purement française. Commel’économie du 17e siècle était en désordre du fait de faillites déguisées par des commerçants
ou de recels de biens, ont été en mis œuvre des inventaires du patrimoine de manière à
contrôler et à normaliser l’économie.
La naissance de la comptabilité en double partie remonte aux marchands de draps
lyonnais du 14e siècle, ainsi qu’à la « Nouvelle Instruction » de Jan Ympyn Christoffels au
16e qui conduira à ouvrir le rideau de l’histoire de la comptabilité en France.

On peut y voir

coexister la tradition française de la comptabilité en double partie soit, des livres de comptes,
avec la notion de comptabilité des inventaires du patrimoine pensée par J.Savary.
Concernant la comptabilité japonaise, on admet généralement que le mode d’écriturecomptable en double partie a été introduit au cours de la seconde moitié du 19e siècle par lephilosophe Yukichi Fukuzawa.

Comme dans la comptabilité française, on y traitait l’actif etle passif de manière concrète en tant que patrimoines distincts, et c’est ainsi que ce mode de“comptabilisation” de la comptabilité en double partie s’est répandu. Une autre idée veut
que la comptabilité en double partie serait apparue suite aux influences hispano-portugaises,même si de nos jours, il n’y en a aucune preuve et qu’on n’est pas encore arrivé à dater lemoment du début de cette approche comptable, si ce n’est dans le travail de Yukichi
Fukuzawa.

La civilisation japonaise du 19e siècle a progressé en assimilant les idéescontinentales telles que celles de la France ou de l’Allemagne, et on imagine facilement que la6comptabilité japonaise résonne avec celle de la France. D’ailleurs, on peut reconnaître que
l’usage de comptabilité en double partie et l’idée de la capital équation ont coexisté à uneépoque.

Néanmoins, la capital équation est considérée comme un des vestiges du passé, etl’on s’en souvient très peu de nos jours.
Toutefois, aujourd’hui, les normes internationales d’information financière, International
Financial Reporting Standards ou IFRS, s’orientant vers l’actif et le passif, prennent la bilanéquation et la notion d’une comptabilité dynamique pour objet de réflexion sur la comptabilité
du passé. Cette reconnaissance du patrimoine et la transformation des modalités de mesure
font écho à l’idée de comptabilité traditionnelle française d’autrefois, appliquée au 19e par lesjaponais grâce à Yukichi Fukuzawa.

Or, dès la moitié du 20e siècle, le Japon a développé sacomptabilité d’entreprise en suivant les principes comptables des Etats-Unis. Ce n’est querécemment que l’on revient à la notion de la capital équation ou à la théorie de propriétaire.
Si on a tendance, en apparence à utiliser l’approche d’idée de la capital équation, il me
semble nécessaire de mettre à jour la modernité intériorisée dans la capital équation de nos
jours.

Des études d’articulation de compte ont été entamées principalement en Allemagne etsont traitées également au Japon, en Angleterre et en Amérique en tant que sujet de recherches
important.

Mais de telles théories de comptabilité se trouvent inadéquates face à l’apparition

de l’idée de comptabilité statique et de la capital équation des normes internationales
d’information financière IFRS.

Peut-on dire alors que les normes de la comptabilité ne sont7

pas basées sur la comptabilité dynamique de l’allemand Eugen Schmalenbach, 1873-1955,
mais s’orientent vers la comptabilité statique du français Jacques Savary ?

1. Présentation du programme d’études
Pour constater que la nature de la capital équation traditionnelle et celle de la capitaléquation moderne sont identiques, on peut citer l’approche des théories de comptabilité(structuralisme comptable), l’approche légale qui consiste à étudier la nature légale del’actif et du passif, et l’approche économique qui consiste à étudier la nature économiquede l’actif et du passif.
d’elles.

Mais, il n’en reste pas moins de points à argumenter dans chacune

Car, si on s’est d’abord incliné devant la capital équation comme tendance

comptable internationale, c’est que l’on avait pour but principal et unique d’élever lafiabilité et l’utilité des informations comptables au profit des investisseurs, et non pas lafaculté de rendre compte du principe de la comptabilité en double partie. Deuxièmement,
avec les informations comptables au profit des investisseurs, on cherche, en principe, àsavoir comment posséder un bien productif ; la nature légale de l’actif et du passif ne resteque secondaire.

Troisièmement, bien qu’il y ait une tendance à reconnaître le bien

productif sur le plan économique, on ne peut pas suffisamment déterminer la similitude ou
la différence entre la capital équation
moderne.

traditionnelle et celle de la capital équation

Car, cela revient à reconnaître la question de correspondance des réalités8économiques comme forme développée ou transformation de phénomènes diachroniques.
De fait, afin de clarifier la nécessité de savoir pour quelle raison on se sert de la capitaléquation à l’époque contemporaine, il faut avoir accès à la modernité de la capitaléquation pour savoir quelle langue comptable employer et dans quel contexte.

Lesquatre points essentiels sont comme suit:
1) Le Japon ainsi que les autres pays tendent à s’harmoniser avec les normes
internationales d’information financière IFRS. Les normes nationales du Japon, à
travers cette harmonisation, ont apparemment mis en ordre les comptes de bilan par lemoyen de la capital équation.

Mais, en tant que théorie comptable, le mélange de lacomptabilité statique et de la comptabilité dynamique ne permet aucune explication
raisonnable.

Il en est de même pour les autres pays.

2) La France, comme le Japon, tend à s’harmoniser avec les normes internationales
d’information financière IFRS.

Bien que cette harmonisation soit difficile, elle est

assez réaliste pour être acceptée.
3) La différence qu’il y a entre le Japon et la France est que cette dernière est munie
d’une tradition de comptabilité statique qu’est l’Ordonnance du Commerce de 1673.
Cette loi a légitimisé l’obligation de l’établissement d’inventaires du patrimoine.

La

France du passé a une tradition de la capital équation depuis J.Savary, que l’on peut
remarquer dans des inventaires du patrimoine.

94) La nature de la capital équation en France et celle qui est mise en cause de nos jours
sont différentes. Mais, étudier cette différence fait partie des problématiques
importantes de la comptabilité moderne.
Dans ce mémoire, je vais tout d’abord tenter de montrer la limite des théories de lacomptabilité et des problèmes posés par les sujets comptables en commençant par l’idéede la capital équation en France, pour mettre au point des questions immanentes dans lacapital équation et rechercher la possibilité d’une nouvelle capital équation.
Deuxièmement, considérant la distinction faite entre le passif et la situation nette dupatrimoine du point de vue de la capital équation, je vais présenter une nouvelle approche
cherchant à savoir ce qu’est le passif et ce qu’est la situation nette du patrimoine.

Cemémoire soulignera également la modernité de la capital équation, principalement dansl’inventaire du patrimoine en France.

Tout en prenant en considération les trois

situations comptables actuelles en France, au Japon et à l’échelle internationale, je vais
chercher à savoir pourquoi on se limite, de nos jours, à la seule idée de la capital équation.

2. Étude sur les théories de la structure de la comptabilité
2-1 Compréhension générale de la capital équation
Comme on le sait, la capital équation est en général expliquée par la théorie des deux
comptes physiques de division.

Cela donne : patrimoine (actif - passif) = situation nette

10

du patrimoine.

Autrement dit, ce qui existe comme biens, ne sont que l’actif et le passif.

Ces deux comptes permettent même d’induire la situation nette du patrimoine.
Seulement, bien qu’il montre une certaine dualité, ce principe permet de mesurer lebénéfice en fonction de l’augmentation et de la diminution du montant de la situation nette
du patrimoine au début et à la fin de l’exercice. Ainsi, il demeure un problème sérieux
en ce sens que ce principe ne nécessite pas toujours le calcul du bénéfice dans le comptede résultat. Du point de vue des théories comptables, on peut distinguer en gros trois
questions.１
Premièrement, en général, la capital équation ne fait que calculer la situation nette dupatrimoine, étant considérée moins efficace que le compte de résultat qui, lui, rend compte
des opérations économiques de l’actif et du passif. Par exemple, quand on achète une
marchandise à crédit au prix de 1000€, cela fait : marchandise 1000€ / dette fournisseur
1000€.

Dans le cas de la capital équation, dans la mesure où on cherche la situation nette

du patrimoine, elle ne fait qu’induire une compensation et n’arrive pas à expliquer lecontenu économique, car elle a pour but de calculer le montant de la part d’un propriétairede part d’un capital.

En revanche, la bilan équation indique que la marchandise, en tantque bien mis en valeur par l’entreprise concernée, a augmenté de 1000€ et a financé unfond de 1000€, ce qui revient à une explication économique.
équation revient au moins à en calculer le solde.

11

Autrement dit, la bilan

Deuxièmement, la théorie des deux comptes physiques (théorie du patrimoine net) est
composée du patrimoine actif et du patrimoine passif. On peut dire que c’est une théorie
de compte physique à moins de questionner la nature (positive ou négative) du patrimoine.
De ce fait, les objets concrets ne sont constitués que par l’actif et le passif.

La situation

nette du patrimoine se révèle être nécessairement un métacompte induit à partir de l’actif
et du passif. Et si l’on considère la nature du compte, les comptes de bilan constituent
une équation déséquilibrée comme le montre la figure 1 ci-dessous.

Par contre, la bilanéquation permet le calcul du montant propre au droit de réclamation et le bilan constitue
une capital équation comme le montre la figure 2 ci-dessous.

Bilan
Actif
Patrimoine
actif

Bilan

PassifPatrimoine
passif

Actif
Mise en valeurde fonds

Figure 1
capital équation

PassifFinancement
de fonds

Figure 2bilan équation

Par conséquent, la bilan équation qui décrit la dualité du patrimoine d’entreprisecomme faisant partie des comptes de bilan et qui intègre même des opérations et des effetséconomiques pouvant être expliqués, se révèle excellente pour rendre compte des12pratiques de la comptabilité contemporaine.

De plus, en matière d’actif, ce dernierjouant un rôle de mise en valeur de fonds, lorsqu’on y a recours en tant que dépenses,
celles-ci se transforment en dépenses en écriture.
En outre, dans le contexte de mise en valeur du principe d’explication, on assimile
comme identique la capital équation à la théorie de propriétaire se contentant de calculer
les biens du propriétaire de capital, lequel apporte le capital de départ. Et ce fait mêmese base sur ce point. En revanche, on assimile en général, la bilan équation à la théorie
d’entreprise qui tend à rendre compte de la valeur du patrimoine possédé par l’entreprisecomme entité, à travers le financement de fonds, de la part du créancier ainsi que del’actionnaire.
Troisièmement, on peut mettre en exergue que la signication de la capital équationdiffère si elle est prise pour la capital équation à un moment donné ou pour la capitaléquation à deux moments donnés.

Normalement, la capital équation à deux moments

donnés est considérée comme un modèle idéal qui sert de principe d’explication pourconstater des pratiques de la comptabilité en double partie. Si la capital équation à deux
moments donnés ne peut pas rendre compte rationnellement de la comptabilité en double
partie, on remarque que le calcul de solde n’est pas possible.
simples de classification :13

Voici quelques exemples

Exemple 1
1. Début de l’exercice :(Actif) Espèces

500(Passif) Emprunts

200(Passif)Situation nette du patrimoine audébut de l’exercice

300(Passif) Espèces

200

2.

(Actif) Marchandises

200

3.

(Actif) Prix de revient 150(Passif) Marchandises

150

4.

(Actif) Espèces

200(Passif) Produit d’exploitation

200

5. Fin de l’exercice :(Actif) Emprunts

200(Passif) Espèces

500(Actif)Situation nette
du patrimoine à la fin de l’exercice(Passif) Marchandises

50

350

6. Espèces à la fin de l’exercice : 500 - 200 + 200 = 500
7. Emprunts inchangés
8. Solde des marchandises à la fin de l’exercice : 200 - 150 = 50
9. Patrimoine net à la fin de l’exercice = Espèces 500 + Marchandises 50 - Emprunts 200 = 350↓
Bilan

Compte de résultat

Situation nette duProduitpatrimoine à la fin

d’exploitation

Prix de revientd’exploitation

de l’exercice

200

150

200

Produit350

Suivant l’explication de Kasai de la capital équation à deux moments donnés, unmodèle idéal de capital équation doit permettre de calculer le bénéfice dans les deux
comptes, soit celui de bilan et celui de résultat. Mais, l’idée de Kasai en arrive à forcer
les bilans à se charger du calcul de bénéfice, ce qui s’éloigne considérablement del’explication de la comptabilité en double partie mise en œuvre à l’heure actuelle. Kasai
fait remarquer premièrement que le calcul du solde est impossible, deuxièmement, qu’iln’est pas possible d’expliquer la liaison entre l’actif comme charges constatées d’avanceet les charges d’exploitation de l’exercice, ni de maintenir le rapport entre les comptes de14

bilan et ceux de résultat, et troisièmement, qu’il n’est pas possible de rendre compte duprocessus de calcul du prix de revient au cours de la production.

C’est pour cette raison

que la capital équation en vient, pour ainsi dire, à échouer.
Et pourtant, en dépit de ces problématiques, la comptabilité française pratique depuis
longtemps la comptabilité dynamique ou la comptabilité en double partie.

Elle fait

coexister dans la comptabilité dynamique une idée de comptabilité statique, celle de laréévaluation de l’actif et ainsi, maintient pour ce qui concerne l’actif ou le passif une
perspective classique de la capital équation que constitue le patrimoine actif ou lepatrimoine passif.

Par ailleurs, la comptabilité du Japon, elle aussi, s’orientant vers

l’harmonisation avec les normes internationales d’information financière, IFRS, remplacele terme « capital » par celui de patrimoine et en arrive à prendre l’aspect de la capitaléquation. Si l’on prend en considération cette tendance, la compréhension de la capitaléquation comme présentée ci-dessus me semble manquer de modernité en terme decomptabilité contemporaine.

Je vais le constater dans le paragraphe suivant.

2-2 Possibilité d’une nouvelle capital équation
2-2-1 Transformation de la notion de patrimoine
Ce qui ne se voyait presque pas en termes d’économie ou de comptabilités
traditionnelles ou qui n’était pas considéré comme un patrimoine important pour réaliser

15

des bénéfices, est de nos jours l’objet d’une vive discussion en ce qui concerne l’actif et lepassif.

Pour ne citer qu’un exemple, on connaît bien les immobilisations incorporelles ;il est question de savoir comment reconnaître et mesurer comme patrimoine ce qui est
reconnu comme fonds commerciaux, patrimoine intellectuel ou ressources productives denouveaux bénéfices d’entreprise.

En outre, le crédit-bail a été depuis longtemps laissé enmarge des comptes de bilan, alors que, de nos jours, le crédit-bail se voit comptabilisé
dans la mesure où il est de type financier.

Si un tel bien d’entreprise est source de débat,c’est avant tout, que l’offre d’informations au bénéfice des actionnaires et desinvestisseurs a été laissée de côté.

En effet, afin que l’entreprise place des fonds

facilement pour augmenter son capital, la responsabilité sociale l’oblige à mettre au pointdes comptes de bilan à la fois utiles et fiables et qui ne se limitent pas à servir d’outil àdispenser les entreprises de leur responsabilité. Dans cette perspective, on ne peut plus
situer les comptes de bilan au niveau du simple tableau de solde de compte de résultat.
Cela dit, dans le passé, le patrimoine dans le cadre du bilan était considéré comme un fait
concret et comme ce qui contribuait aux opérations d’entreprise, tandis que, de nos jours,
il aboutit à être reconnu comme « une chose tangible ou intangible qui engendre duproduit ». De ce fait, si la capital équation est révisée du nouveau point de vue de lareconnaissance de l’actif et du passif, elle ne correspond pas à celle de Kasai qui
détermine la capital équation à deux moments donnés.

16

Autrement dit, il me semble

qu’elle est traitée comme tableau d’inventaires du patrimoine qui sert à montrer de façon
précise aux actionnaires et aux investisseurs le patrimoine dont l’entreprise dispose.
C’est pourquoi une restauration de la capital équation doit avoir pour objet non pas derendre compte du principe de la comptabilité en double partie, mais de mettre au point une
publication d’informations sur le patrimoine d’entreprise nouvellement requises. Ainsi,
aucun schéma idéal de la capital équation comme la capital équation à deux moments
donnés n’est capable d’expliquer de manière rationnelle les pratiques de la comptabilité en
double partie comme l’indique Kasai.
la capital équation.

Cependant, cela ne revient pas à nier la valeur de

Car la capital équation que l’on voit actuellement dans les IFRS est

similaire en terme de contexte d’établissement à l’Ordonnance du Commerce de 1673
dont le fondateur principal est J. Savary en France, ordonnance qui avait aussi pour but deprévenir les fraudes.

Par exemple, l’adoption du prix courant des valeurs mobilières apour but d’exclure la manipulation du bénéfice par le moyen du coût d’acquisition.
Bien que, jusqu’à présent, la théorie d’entité d’entreprise et la bilan équation soientapprouvées pour rendre compte des activités économiques d’entreprise, reste la question
du gouvernement d’entreprise qui consiste à savoir comment l’entreprise est dirigée,administrée et contrôlée. La forme primitive d’entreprise que prévoit la capital équation
est de petite dimension.

Elle constitue un style primitif de comptabilité utilisée à uneépoque où il n’y avait pas de marché boursier et sert à expliquer la part d’un investisseur17

ou de celui qui place des fonds dans une telle situation économique.

La capital équation

s’est transformée en vestiges du passé à l’occasion de la séparation progressive depropriétaire de parts et de la gestion, et l’on peut dire que cette théorie de sujet comptable
est ensevelie. Pourtant, si l’on considère qu’une entreprise appartient d’abord à ses
actionnaires, alors les principes de la comptabilité moderne expliquent que le représentant
des actionnaires doit rendre compte clairement de leurs parts.

Si l’on considère que latransformation de la notion de patrimoine trouve son origine dans la transformation desidées comptables basées sur l’entreprise en celles basées sur l’actionnaire, on doit alors
pouvoir comprendre le changement de la comptabilité. Le fait de prendre la capitaléquation comme la théorie d’agence (agency theory) semble mettre à jour le fondementd’une nouvelle comptabilité.

2-2-2 La capital équation à un moment donné
Les IFRS reconnaissent comme compte de résultat étendu la différence estimée desvaleurs mobilières ou des terrains dans la situation nette du patrimoine.

Le compte derésultat étendu α s’ajoute au bénéfice traditionnel de l’exercice en cours que l’on trouvait
dans la comptabilité du coût d’acquisition ; il n’en reste plus qu’un bénéfice fictif à un
moment donné.

C’est ce que l’on a mis au point en reconnaissant, mesurant et indiquantla valeur du patrimoine à un moment donné ; patrimoine qu’une entreprise possède et qui

18permet d’engendrer du produit.
On appelle « Exemple 2 » ce que l’on acquiert en ayant ajouté une valeur mobilière
100 à la capital équation à deux moments donnés comme nous l’avons vu dansl’« Exemple 1 ».

19

Exemple 2
1. Début de l’exercice : (Actif) Espèces

500(Passif) Emprunts

200(Passif) Situation nette du Patrimoine
au début de l’exercice

300

2.

(Actif) Marchandises

200(Passif) Espèces

200

3.

(Actif) Valeurs mobilières 100(Passif) Espèces

200

4.

(Actif) Coût de revient

150(Passif) Marchandises

200

5.

(Actif) Espèces

200(Passif) Produit d’exploitation 200

6. Fin de l’exercice :(Actif) Emprunts

200(Passif) Espèces

500(Passif) Marchandises

50(Actif)Situation nette
du patrimoine à la fin de l’exercice

350

7. Solde des espèces à la fin de l’exercice : 500 - 200 -100 + 200 = 400
8. Emprunts inchangés
9. Solde des marchandises à la fin de l’exercice : 200 - 150 = 50
10. Patrimoine net à la fin de l’exercice = Espèces 400 + Marchandises 50 – Emprunts 200 = 350↓
Bilan

Compte de résultat

Situation nette du

Situation nette duCoût de revient

Produitpatrimoine à la fin

patrimoine au début

150

d’exploitation 200

de l’exercice 350

de l’exercice 300

Si l’on adopte une règle qui ne permet ni de vendre des valeurs mobilières achetées aucours de l’exercice ni d’en estimer le prix actuel, la situation nette du patrimoine restera
inchangée du début à la fin de l’exercice.

En revanche, si l’on adopte une règle

permettant d’estimer le prix actuel à la fin de l’exercice et que l’on voit le prix actuel devaleurs mobilières s’élever à 300, on doit inscrire l’écriture des valeurs mobilières 200 / ladifférence estimée de valeurs mobilières 200.

Dans ce cas, la situation nette dupatrimoine à la fin de l’exercice est :Espèces 400 + Valeurs mobilières 300 + Marchandises 50 - Emprunts 200 = 550
20

BilanSituation nette
du patrimoine àla fin del’exercice 550

Compte de Résultat

Situation nette dupatrimoine audébut del’exercice 300

Coût de revient
150

Produitd’exploitation
200

Dans ce cas, le bilan permet de constater que le bénéfice de 250 et le compte derésultat étendu de 200 (considéré dans ce cas comme la différence estimée des valeurs
mobilières) se créent en opposition au bénéfice net de 50 dans le compte de résultat.
Dans l’ « Exemple 1 », tout est mesuré en terme de prix d’achat initial et calculé à partirde chiffres induits du compte, alors que dans l’« Exemple 2 », on introduit des chiffres quel’on a ignorés dans la capital équation à un moment donné et à la fin de l’exercice. Cela
dit que c’est un montant engendré à la suite d’un inventaire réel.

En revanche, le chiffre

300 que l’on trouve au début de l’exercice correspond à un montant de la balance calculé
à partir du chiffre 200 qui représente les emprunts et qui provient du compte.

Ainsi, lescontenus économiques ne sont pas les mêmes au début et à la fin de l’exercice. Donc,dans le cas de l’« Exemple 2 », la soustraction n’est pas possible. Si l’on force lasoustraction, on obtient bien une valeur chiffrée, mais dans la mesure où les contenuséconomiques entre l’inventaire et le registre sont différents, on ne peut pas l’appeler« bénéfice ».

Autrement dit, dans ce cas, chacun des comptes de début et de fin del’exercice représentent une situation du patrimoine à un moment donné et on peut21

considérer que les valeurs provenant de l’inventaire du patrimoine se traduisent par lescomptes de bilan.

De plus, dans un compte de bilan réel, on constate que des chiffres

induits du compte (idée de compte commercial) et des valeurs induites de l’inventaire réel
(idée d’inventaire réel) se mélangent.

Le bénéfice net de l’exercice courant est du fait del’opération de compte de résultat, alors que le compte de résultat étendu n’est que lerésultat d’une mutation du patrimoine.

Donc, si l’on tient compte de l’histoire au coursde laquelle on a rédigé des comptes de bilan et de résultat par le moyen des registresinduits de chiffres de comptes de la comptabilité en double partie, le fait d’interpréter uncompte de résultat étendu reste en cause.
Autrement dit, la comptabilité anglo-américaine ou celle du Japon, ayant appris de laGrande Dépression, a fondé un système de calcul organisé que constitue la comptabilité
en double partie, ce qui au fil du temps, a conduit à augmenter le nombre de bilans truqués
ou de fraudes d’entreprise en arrivant à provoquer une méfiance de la part des actionnaires
ou des investisseurs. Un tel désordre économique est similaire à la méfiance à l’encontre
de la comptabilité sous le régime de LouisⅩⅣ en France.

Le document financier le plus

important des comptes de commerce en France est l’inventaire du patrimoine.

L’idéeconsistant à comprendre de manière objective les activités économiques des commerçants
et le patrimoine à un moment donné s’est développée jusque dans la France d’aujourd'hui.
Et encore, dans l’inventaire du patrimoine, l’actif et le passif à un moment donné sont22

inscrits pour induire le patrimoine traduit par le montant du solde, soit la capital équation.
L’histoire de la comptabilité française depuis J. Savary est imprégnée de cette capitaléquation à un moment donné.

Dans le Plan Comptable Général, PCG, le fait que ladéfinition de l’actif et du passif est la capital équation elle-même semble provenir del’histoire de la comptabilité.
De ce fait, il est, me semble-t-il, possible de trouver des points communs entre l’idée
statique de la comptabilité française et les IFRS en terme de nature statique de lacomptabilité, de reconnaissance, de mesure, ainsi que d’indication du patrimoine par lemoyen de la capital équation.

C’est, par exemple, le cas pour la réévaluation de l’actif.

Néanmoins, la capital équation ou l’idée de comptabilité statique indiquée par les
IFRS ne correspond pas à la comptabilité française.

Bien entendu, si un marché

financier n’ayant pas existé dans le passé apparaissait et que la France s’engageait sur lemarché financier international, elle serait obligée de corriger largement et d’ajuster savieille idée de la capital équation. Dans son cas particulier, la France devrait, tout en
mettant au point son idée historique et traditionnelle de la comptabilité, introduire denouvelles normes internationales de comptabilité et s’adapter de manière coopérative.
De plus, dans les nouvelles normes internationales de comptabilité, on peut apprendre
beaucoup de choses de la comptabilité statique à la française. On ne doit pas considérer
que la comptabilité française est historique ou un vestige du passé.

23

Cela dit, si l’on

suppose qu’il existe un tel inventaire qui permette de reconnaître et de mesurer unnouveau patrimoine, c’est qu’il y a une nouvelle capital équation à un moment donné.
De son côté, le Japon a introduit la comptabilité française et allemande depuis laseconde moitié du 19e siècle, puis au lendemain de la Seconde Guerre mondiale, en
passant par la comptabilité dynamique de l’allemand Eugen Schmalenbach pour établir lathéorie d’une comptabilité moderne, tout en continuant d’importer la comptabilité
américaine.

Donc, comme on le voit dans la critique de Kasai à l’égard de la capitaléquation, une systématisation de la comptabilité dynamique a fait l’objet d’un certain
intérêt.

Cela provient, dans la plupart des cas, de la critique du point de vue de la théorie

de la comptabilité dynamique (théorie d’une comptabilité moderne).

C’est,

premièrement, que la capital équation à un moment donné est élaborée lors de l’inventaireréel et qu’elle n’est que de nature commode à l’occasion de l’inspection. Deuxièmement,
c’est que, dans la théorie de la comptabilité japonaise du moins, on ne voit guère d’essai
rationnel pour rendre compte de la comptabilité en double partie par le moyen de la capitaléquation. Pour le moment, la comptabilité japonaise éprouve une grande confusion en
matière d’harmonisation avec les IFRS sur la capital équation.

3. De la modernité de la capital équation－De la division entre passif et situation nette du patrimoine－

24

(1)

Situation nette du patrimoine et capital des actionnaires
Au Japon, le domaine que l’on appelait jadis « partie capital » en est venu, tout d’uncoup, à être appelé « situation nette du patrimoine ».

L’époque de la comptabilité

dynamique a longuement duré et les comptes de bilan n’étaient qu’un résidu des comptesde résultat ; cependant, cette désignation rétablit la raison d’être des comptes de bilan. Il
s’agit d’une modalité qui consiste à indiquer la situation nette du patrimoine d’entrepriseen inscrivant le solde de l’actif et du passif. Par conséquent, on en arrive à inscrire entermes de prix de marché les valeurs mobilières à court terme et les bénéfices ou pertes
estimés dans les comptes de résultat.

Cependant, au sujet de valeurs mobilièresd’investissement à long terme, les pertes estimées sont inscrites dans le compte de résultat
et on transfère le solde dans la situation nette du patrimoine sans y inscrire les bénéfices
estimés de sorte que ce sont des comptes de résultat étendu qui constituent une
comptabilisation déséquilibrée.２
A l’origine, dans le cadre de la capital équation traditionnelle, la situation nette dupatrimoine n’était qu’un solde du patrimoine actif possédé par le propriétaire soustrait dupatrimoine passif.

Dans la capital équation traditionnelle, dans la mesure où la boursen’existait pas encore, l’investissement des actionnaires était lui-même inexistant.

Lenouveau compte de bilan japonais a adopté en style de la capital équation dans sa forme,
mais aussi, dans sa désignation de part des actionnaires pour donner un sens au compte de25

résultat au profit des actionnaires.

Il me semble qu’il subsiste l’idée des comptes derésultat dans la capital équation au sens de calcul du patrimoine de son propriétaire et mise
au point de la part des actionnaires qui placent les fonds.

Pour l’instant, dans le cadre del’ASBJ, des paradoxes comme celui de l’équation comptable sont ignorés.

Sans savoir

quelle logique de la capital équation y est dissimulée, pour le moment, la situation nette
du patrimoine se définit comme suit dans un document de discussion de l’ASBJ ;« La situation nette du patrimoine, net assets, est le solde entre l’actif et le passif.
Elle se divise en capital qui s’attribue au propriétaire sujet du compte (actionnaire de lasociété mère en cas de comptes financiers consolidés) et en d’autres éléments qui
contiennent ce qui s’attribue au propriétaire sujet du compte et ce qui ne s’attribue àrien ».３
Cependant, la raison la plus importante pour laquelle on a remplacé le mot “capital”
par l’expression “situation nette du patrimoine”, net assets, semble être attribuée àl’évaluation de l’actif et du passif à un moment donné.

L’actif, tout comme le passif, està l’origine d’une dérivation de solde dans la situation nette du patrimoine à traversl’évaluation à un moment donné.
Par exemple, supposons qu’une entreprise possède une créance 100 comme actif et un
emprunt 100 comme passif.

À la condition que l’intérêt de la créance soit de 5% par an

et que celui de l’emprunt soit de 3% par an, le montant de la créance récupérée sera de26

105 dans 1 an et le montant de l’emprunt remboursé sera de 103.

À ce propos, pourrendre compréhensible le cas, le montant principal incluant l’intérêt est considéré commevaleur à un moment donné.

Ce cas sera indiqué, ci-après, figure A du compte de bilan.

Par contre, si l’intérêt de la créance est de 3% par an et que celui de l’emprunt est de 5%
par an, cela sera indiqué, ci-après dans la figure B du compte de bilan.４

Dans ce derniercas, le montant de la créance récupérée sera de 103 et le montant de l’emprunt remboursé
sera de 105.

Chacune des deux figures montre un changement du patrimoine lors duchangement des taux d’intérêts au sein d’une même entreprise.

Bilan A
Créance105

Bilan B

Emprunt
103

Créance103

Emprunt
105

En réalité, un tel compte de bilan n’existe pas. Si l’on soustrait le passif (emprunt103) de l’actif (créance 105) de la Figure A, le débit (la situation nette du patrimoine) sera
de + 2.

Mais, dans le cas de la Figure B, il est évident qu’essayer de soustraire le passif

de l’actif sera vain. Si l’on effectue tout de même la soustraction, la Figure B montrera
que le débit (le passif) sera de + 2 ou que le débit (la situation nette du patrimoine) sera de+ 2 (= perte 2).

Cela montre que, même si les fonds sont les mêmes, une situation nette

du patrimoine, une augmentation du passif (excès de la dette) ou une perte peuvent se27

produire en fonction du taux de l’intérêt comme suit :Bilan C
Créance 105

Bilan D

Emprunt 103

Créance 103

Situation nette
du patrimoine 2

Perte 2

Emprunt 105

Si l’on considère la Figure C comme la capital équation traditionnelle qui présente lasituation nette du patrimoine dans une case montrant une augmentation ou une baisse de lapart du propriétaire de capital, assimilées à la situation nette du patrimoine, on en vient à
indiquer une augmentation ou une baisse de la part des actionnaires essentiellement
propriétaires du capital d’entreprise. Seulement, trouver le calcul de l’intérêt à travers lesolde de la Figure A ou de la Figure B, sert de signal positif ou négatif comme un feu decirculation. Dans ce cas, selon moi, la situation nette du patrimoine se débarrasse desdéchets laissés par la valeur de l’actif et du passif à un moment donné. Dans le cas de la
Figure B, on ne pourrait pas soustraire 105 de 103 sans penser liquidation ou perte.
Lorsqu’il s’agit de calculer la situation nette du patrimoine par le moyen de la capitaléquation, la manière dont un comptable interprète chacun des comptes détermine ce qui
relève du passif ou du capital.

Donc, l’exemple donné ci-dessus revient à dire qu’uneinterprétation comptable peut déterminer la vie ou la mort d’une entreprise. Autrement
dit, dans le cas où, la Figure B ou la Figure D, ne contiennent pas d’autre actif ni de passif,28

le patrimoine négatif qui disparaîtra est de 105 et indique le cas d’une faillite d’entreprisequi possède un passif de 2.

De plus, si le capital maintient un autre chiffre positif, il est

possible alors, d’équilibrer la balance entre l’actif et le passif en chargeant la situation
nette du patrimoine de la part augmentée de l’intérêt à rembourser.

Cela dit, si l’on ne

prend pas en compte la question de l’intérêt, les comptes de bilan de la Figure A, B, C et
D s’avèrent les mêmes.

Traditionnellement, le passif était une dette légale et il était

possible de distinguer le passif et le capital en fonction de la nature de la dette. Mais, denos jours, le passif et le capital incluent d’autres facteurs que la dette légale qu’il est
impossible d’identifier. Mais sur ce point, l’intérêt d’un emprunt ainsi que son taux est
un facteur important du passif, et détermine le fait que l’entreprise produise du bénéfice
ou qu’elle fasse faillite.

C’est sur ce point que l’on pourrait découvrir une réponse autredans la « soustraction » dissimulée dans la capital équation qui distingue le passif et lecapital.５
Autrement dit, comme on l’a vu ci-dessus, la capital équation considère le passif
comme un patrimoine passif qui se perdra à l’avenir, ouvrant ainsi une voie permettant
d’analyser ce facteur négatif.

En revanche, la bilan équation considère qu’une entreprise

doit transférer quelque chose d’utile économiquement vers une entité externe àl’entreprise concernée et elle exclut du passif tout ce qui est contradictoire avec sa
définition classique.

La bilan équation n’explique pas le passif ou la situation nette du29

patrimoine par le moyen de la logique de « soustraction », mais les distingue en fonction
de la nature légale ou économique des articles comptables inscrits au crédit du compte debilan.

De ce fait, ce qui n’est ni la part du créancier ni celle de l’actionnaire ne peut êtreclassifié. Si l’on tentait de le faire, il faudrait que cela corresponde à la nature desarticles comptables en 3 classifications, 4 classifications ou 5,ou 6....Cela amènerait soit, à
aucune, soit à d’innombrables classifications sans assurer de critère d’identification de labonne classification.
Comme exemple obscur qui fait hésiter au lieu de déterminer quoi rattacher au passif
ou au capital, on peut citer les stock options ; options d’achat de titres au sein del’entreprise.

Normalement, un stock option, étant la part de l’employé, est traitée commesituation nette du patrimoine. Mais, en pratique, comme elle n’est pas très différente dupaiement de la retraite ou du salaire, elle peut être considérée comme un passif.

En seréférant à l’idée de l’équation, on se rend compte que la question est de savoir « s’il s’agit
du passif ou du capital » et que cette hésitation a une conséquence profonde sur l’équation
comptable.

Se produit alors une question que l’on ne voyait pas dans la situation nette

du patrimoine de la capital équation traditionnelle.

La notion de passif a pour essence laperte du patrimoine (ou patrimoine négatif), alors que le transfert du patrimoine n’est que
secondaire. Donc, il faut résoudre, suivant la capital équation, la question au niveau del’interprétation pour savoir ce qui est pris pour « passif » ou celle de l’intérêt qui est liée30

au passif comme indiqué ci-dessus. Normalement, la capital équation, dans la théorie
des deux comptes physiques, ne suppose pas l’existence d’autres capital équations. Mais,
aujourd’hui, la situation économique moderne est en grande évolution. Les patrimoines
actuels sont différents de ceux qu’on imaginait dans le passé. Bien que la situation nette
du patrimoine soit calculée par soustraction, il est nécessaire pour savoir ce qu’est une« véritable capital équation », de penser en matière de capital équation depuis J. Savary.
Suivant les exemples donnés des figures ci-dessus, la situation nette du patrimoine dupropriétaire du capital (représentant d’un actionnaire) augmente ou baisse en fonction dela manière de calculer le montant du patrimoine et du passif.

Cela revient à dire que lasituation nette du patrimoine n’est que le produit du fait de résultat ou de résidu dupatrimoine et du passif.

Par contre, la notion de passif dans la bilan équation indique lefinancement des fonds et en même temps, a pour essence de transférer le patrimoine d’une
entité à l’autre.

Même si l’actionnaire a le droit de réclamer le patrimoine résidueld’entreprise, ce montant est de droit inférieur à celui du passif, étant simplement
secondaire de manière à être distingué du capital.
montant de solde.

Évidemment, il n’y a pas de notion de

C’est uniquement la nature du droit de réclamation du crédit dans lecompte de bilan qui détermine la distinction.

La définition du passif du FASB et celle duIASB, bien que considérée comme hybride entre les deux idées de la capital équation et dela bilan équation, ne peuvent se mélanger car elles ont des origines différentes.

31

Laquestion du sujet comptable est intériorisée. L’équation de repère diffère selon que l’on
considère l’entreprise comme une entité humaine pour publier le patrimoine de l’entité
concernée, ou bien une représentation des actions pour publier le patrimoine desactionnaires. En particulier, si l’on tente de définir le passif, sans être en adéquation avec
le sujet comptable et la théorie à suivre, on risque de produire des articles de crédit
ambigus.

(2) « Poubellisation » de la situation nette du patrimoine
Comme on l’a vu dans le paragraphe précédant, la situation nette du patrimoine
considérée du point de vue de la capital équation est un solde issu de la soustraction dupassif de l’actif.

En d’autres termes, le capital est un méta compte de l’actif et du passif.

Par exemple, le compte qu’est le montant de la différence estimée de valeurs mobilières àlong terme est un article du crédit dérivé de l’évaluation de l’actif à un moment donné qui
ne serait pas produit sans être évalué à un moment donné. En revanche, le capital est un
fonds qui sert à créer une entreprise et constitue un article qui est nécessairement généré.
Ces deux articles sont différents dans leur nature en langue comptable.

Le premier (ladifférence estimée de valeurs mobilières à long terme) n’apparaît pas comme un montant
de différence dans la situation nette du patrimoine, à condition qu’on l’inscrive dansl’article « résultat hors exploitation » du compte de résultat comme des valeurs mobilières

32destinées à être vendues à court terme.

Elle peut donc être dérivée en fonction dutraitement comptable. C’est des espèces à venir qui n’est pas encore liquidée et qui
nécessite une interprétation.

Le deuxièrne ( = capital) désigne des espèces à venir que

possèdent l’entreprise en réalité, et il implique une recette réelle.

Un emprunt externe

des fonds d’entreprise constitue celui du passif et un investissement placé par lesactionnaires désigne les fonds de la situation nette du patrimoine.

De plus, dans lacomptabilité en vigueur, il existe un fonds de réserve pour des investissements futurs, qui
n’existait pas dans la capital équation traditionnelle, mais comme on en trouve pour uneconstruction neuve.
Si l’on tient compte des parts de compte comme différence estimée de valeurs
mobilières, capital et fonds de réserve, tout d’abord, le capital est une part des actionnaires
au sens de fonds placés, le fonds de réserve étant une part de l’entreprise au sens de fonds
futurs d’entreprise, et dont la différence estimée de valeurs mobilières est une part
commune et indéfinie entre l’entreprise et les actionnaires.

Ainsi, quelle que soit laclasse de compte, si l’on fait la distinction du point de vue des parts, leur nature respective
diffère.

De plus, si le stock option ou la part des petits actionnaires s’y mêlent, nombre

d’articles du compte dont la nature est différente augmentent.

La situation nette dupatrimoine a déjà provoqué un phénomène de « poubellisation ».
En contrepartie, le passif est considéré comme une part (un droit de réclamation) pour33

le patrimoine (l’actif) prenant en grande partie comme caractéristiques des critères dejugement.

Autrement dit, il s’agit d’exclure du passif ce dont on ne peut pas déterminerle droit de réclamation.

Cela permet de prévenir le phénomène demais retarde la question de savoir « ce qu’est le passif ».

« poubellisation »,Par exemple, si les charges

payables ou les revenus différés sont considérés comme dettes légales ou dotés decaractéristiques semblables, ils en viennent à être considérés comme dettes légales aumême titre que des emprunts ou des créances. Le fait de se doter de caractéristiques
semblables aux dettes légales est une condition nécessaire au passif, tandis que l’on nereconnaît pas comme passif un patrimoine d’entreprise dont on ne peut pas déterminer à
qui il appartient.
Par exemple, une prime des bons de commende en cas d’émission d’un prix supérieur
à la valeur nominale n’est jamais reconnue comme passif [passif dans la mesure où il secaractérise par une dette légale ou une dette semblable] car il n’est pas doté descaractéristiques des dettes légales.

Regardons maintenant un cas de publication del’obligation de 100 yens au prix de 120 yens comme suit :[Débit] Banque 120[Crédit] Les bons de commande 100[Crédit] Prime des bons de commande 20

34

Dans ce cas, l’idée de la capital équation reconnaît comme passif un patrimoine réduit
du patrimoine d’entreprise.

Cela dit, comme la capital équation traditionnelle considérait

les caractéristiques légales du passif comme objet de reconnaissance de la comptabilité, lanotion du passif était égale à la caractéristique légale.

Par la suite, la bilan équation,

atténuant un facteur de caractéristique légale du passif, a élargi cette reconnaissance, maiselle n’a pas induit l’idée d’inclure dans le passif ce qui n’était pas clairement caractérisé.
Ainsi, la prime des bons de commande émise à un prix supérieur à la valeur nominalen’est reconnue dans aucune capital équation.
caractéristiques du « passif ».６

D’ailleurs, elle n’est pas dotée desMais, du point de vue de l’entreprise, le montant defonds d’entreprise fourni est toujours de 120.

Si l’on inscrit le montant (valeur à un

moment donné) de l’obligation publiée, il doit toujours être de 120.

De ce fait,

l’opération du compte ci-dessus doit se présenter comme suit :[Débit] Banque 120[Crédit] Les bons de commande 120

Une telle opération comptable, changeant d’outil de mesure, se dispense de considérer
la question de savoir si la prime des bons de commende est un passif ou non ; différer leproduit subsistant suppose une langue comptable de dimension différente de celle qui estdénotée en prenant en compte de l’utilité du calcul.

35

Si les bons de commande sont

chiffrés à 100, valeur nominale légale, c’est que le fait légal est considéré comme un fait
objectif.

Les phénomènes économiques du 19e siècle mis à part, il est déjà horsd’actualité de rendre compte fidèlement des opérations financières du 21e siècle. La
capacité de compréhension d’une langue comptable constitue l’essence de la comptabilité.
La prime des bons de commande est une connotation des bons de commande.

Dans lamesure où il reste la connotation, le traitement comptable ou plusieurs langues comptables
doivent exister de façon potentielle comme les opérations comptables décrites ci-dessus.
C’est là, où, sur le plan de langue comptable, la capital équation traditionnelle et la capitaléquation actuelle différent.

En général, on considère l’approche légale ou l’approcheéconomique traditionnelle comme celle expliquant les phénomènes comptables. Mais,
pour l’instant, on n’a pas encore mis en évidence d’approche linguistique qui consisterait
à savoir quelle langue comptable permettrait de comprendre les phénomènes comptables.
Aussi, il me semble que dans la perspective des phénomènes comptables d’aujourd’hui,bien que les patrimoines projetés par la capital équation traditionnelle et ceux qui n’ycorrespondent pas se mêlent, on ne peut pas développer de théories comptables sansconsidérer questions et langues comptables.
De nos jours, pour identifier la différence entre la capital équation que l’on voit dansles IFRS, et l’inventaire de patrimoine du 17e siècle en France et trouver la manièred’adapter la capital équation à la comptabilité moderne, il faut envisager une

36

reconnaissance comptable grâce à une langue telle qui permette de saisir les phénomènes
eux-mêmes (en dénotation) et une langue qui permette de comprendre la comptabilité (enconnotation).

S’il apparaît de l’extérieur une capital équation à un moment donné qui

permet de mettre au point une langue dérivant de la langue courante qui saisit lesphénomènes eux-mêmes (en dénotation), on peut s’en servir pour une régulation
momentanée qui complèterait un défaut de l’opération traditionnelle de la comptabilité en
double partie.

Aujourd’hui, il manque une langue comptable qui rende compte desphénomènes économiques compliqués et de ce fait la comptabilité ne suit pas l’économie.
Ainsi, la frontière est ambiguë entre le passif et le capital (situation nette du patrimoine).
Cela provient, dans nombre de cas, d’un manque de langue comptable appropriée.

Conclusion
Les normes comptables en France et au Japon ont évolué remarquablement sous lavolonté d’harmonisation internationale.

Entre autre, c’est le cas pour la comptabilité ducapital où l’on a vu apparaître de nouveaux comptes financiers.

On n’a pas encore obtenu deréponse définitive, me semble-t-il, pour savoir si la forme comptable a évolué vers une
nouvelle comptabilité, ou si elle a rétrogradé vers la comptabilité statique traditionnelle. De
plus, comment tenir compte de la série de réformes de la comptabilité. Le présent document
a essayé de mettre en évidence le sens de la capital équation à l’heure actuelle en traitant de la37différence de la nature et de la façon de penser de l’équation comptable.

Autrement dit, lacapital équation comme compte à un moment donné pose des questions importantes même à
notre époque.
Par ailleurs, la question de la distinction entre passif et actif est étudiée en grande partie enfonction des caractéristiques légales de la bilan équation. Cependant, cette approche est une
notion relative à la nature légale et essentiellement comptable qui atteint ses limites sansproduire d’effets évidents.

De nos jours, bien que la bilan équation soit remplacée par lacapital équation, l’étude de l’équation comptable diffère.

Pour l’instant, on perd le sens que

possède en elle la capital équation, en comparant la structure de la comptabilité en double
partie à la capital équation, ou bien en confondant la capital équation avec la théorie ducapital.

Certes, il est facile de traiter la capital équation de résidu dans le passé. Mais il

faut mettre au clair la raison pour laquelle les IFRS ont rétrogradé à la capital équation et si,en termes de bon sens général ou comptable, la capital équation n’a pas la capacité de rendre
compte des phénomènes économiques à notre époque.

Il est également nécessaire deconfirmer la relation entre la capital équation et l’approche actif / passif qui consiste à rendre
compte aux parties concernées de la situation du patrimoine actif / passif.

Même si l’on

passe de la comptabilité statique produit-charge à la comptabilité dynamique actif/passif, cela
reste vain si l’on ne met pas d’ordre dans la théorie de la comptabilité statique.

De nos jours,

la comptabilité précipite l’harmonisation d’une comptabilité internationale au détriment de38

fondation théorique. L’approche actif / passif, si considérée du point de vue de l’approche
dynamique produit / charge, n’a pas d’autre sens que l’utilité sociale d’informations
comptables et manque d’un système de théorie comptable qui soit comparable à l’idée decomptabilité dynamique.

C’est une situation rare d’ « absence » de théorie comptable.

Quel’on reconnaisse ou non les FASB ou l’IASB comme porteurs de règle d’or, il est primordialde faire des études pour savoir ce qu’est l’idée de comptabilité “dynamique”, objet d’unetelle admiration.
Dans cet essai, j’ai remarqué que le sens des termes actif et passif diffère selon ladifférence des équations comptables.

Si une oscillation d’équation comptable a un effet

direct sur les notions actif / passif, une question concernant la frontière entre l’actif et le passif
se cache dans une nouvelle idée de la capital équation .７

39

Bibliographie
Bibliographie en français
Comité de la Réglementation Comptable ; Ministère de l’Économie, des Finances et del’Industrie, Plan Comptable Général, Règlement Relatif aux Comptes Consolidés des Sociétés
Commerciales et Entreprises Publiques, 2003.

Bibliographie en japonais
KABATA, R., 2001. Comptabilité de rachat d’action, éd.Hakuto-shobo.
DAIGO, S., 2007. « Nouvelle tendance et reconstitution de critère de la reconnaisance dupassif », Comptabilité d’Entreprise, Vol. 59 no 10.
FUJII, H., 2008. « Continuité et discontinuité d’idées comptables dans une nouvelle norme
de la comptabilité », La comptabilité, Vol. 173 no 1 en janvier.
NOGUCHI, A., 1999. «Comptabilté pour financement d’équité contingente », Shinseisya.
SATO, N., 2007. 《Révision rétroactive des comptes》, Comptabilité d’Entreprise, Vol. 59 no9.
TOKUGA, Y., 2008. « Questions de distinction entre passif-actif », Comptabilitéd’Entreprise, Vol. 60 no 1.

40

１

KASAI Shoji, Étude sur la comptabilité moderne, éd. Keiogijuku, 2005.
Pour le moment, il n’y a ni au Japon, ni en Angleterre, ni en Amérique de document qui
explique de façon rationnelle la structure de la comptabilité en double partie parl’intermédiaire de la capital équation soit : actif - passif = situation nette du patrimoine.
Alors que peu de documents s’intéressent, d’un point de vue théorique en comptabilité auxquestions de la capital équation, ce livre en met en évidence l’essence. Les questions dela capital équation dont traite la figure japonaise de premier plan au sujet de théorie decomptabilité semblent constituer une compréhension générale.

Malgré cela, comme lacapital équation est liée à la théorie du sujet du capital chez les petits entrepreneurs qui nefinancent pas leur fonds à partir de la Bourse, elle est considérée comme résiduelle dupassé. Cependant, l’auteur du présent document pense que la capital équation peut voir lejour dans les grandes entreprises inscrites à la cote, à condition de l’adopter comme théorie
d’agence.
À ce propos, les normes japonaises de la comptabilité comme celles que l’on voit dans ledroit de société ou dans la loi sur l’échange des instruments financiers ont restauré lacapital équation, à travers l’apparition des Normes Internationales d’Information
Financière, IFRS, et ont transformé l’idée comptable de l’approche actif / passif en celle del’approche produit / charge.

Cela traduit également, la survivance de l’idée de la capitaléquation statique traditionnelle en France, ce qui apparaît comme un phénomène étrange dupoint de vue de l’idée comptable du Japon.
L’auteur pense que, dans la mesure où l’idée comptable de la capital équation en France est
différente des théories de la comptabilité, elle peut permettre de découvrir à nouveau unsens de la capital équation dans la comptabilité actuelle et en continue l’étude.
２

Au Japon, on a mis en œuvre des activités comptables depuis longtemps suivant les
principes de la comptabilité d’entreprise (principes appartenant au comité national
consultatif relatif à la comptabilité d’entreprise) fondés sur la comptabilité dynamique.
Mais, récemment, afin de s’harmoniser avec les IFRS, on a mis en place une Fondation des41

Standards de la Comptabilité Financière (financial accounting standards Foundation,
FASF) qui est privée.

La FASF compose un Bureau Japonais de Standards de laComptabilité (Accounting Standards Board of Japan, ASBJ) et l’entreprise doit suivre ses
normes.

Par conséquent, les comptabilités du droit de société et de la loi sur l’échange desinstruments financiers ont diagonalement changé en passant de l’approche actif / passif àl’approche produit / charge.
３

SAITO Shizuki, rédacteur en chef, Cadre de la Notion de Comptabilité Générale, éd.
Chuokeizai-sha, 2005, p.239.

４

On présente un modèle qui sert à rendre compte de situations spécifiques de l’actif et dupassif financiers d’entreprise.

Normalement, c’est une question que l’on ne voit pas

apparaître si l’on ne utlise pas d’approche produit / charge ni celle de l’intérêt. Lescomptes de bilan A et B contenant divers articles xx de l’actif et le capital xx, on cherchedans ce cas dans quelle situation le capital se trouve à travers l’intérêt. Dans le cas de la
Figure B, si le capital est de zéro, la dette sera excessive du fait de l’intérêt payable.
Autrement dit, comme auparavant l’intérêt n’était pas considéré, la reconnaissance ou lamesure de l’actif et du passif n’avaient aucun effet sur le capital.
５

La capital équation n’est qu’une équation qui donne la situation nette du patrimoine,
différence de l’actif soustrait du passif.

Mais, si le cadre de reconnaissance ou de mesure

de l’actif et du passif change, une soustraction formelle et celle qui est de natureéconomique apparaît. En 2000, le PCG de France a défini l’actif et le passif en harmonie
avec l’IAS comme suit : 211-1 1.

Un actif est un élément identifiable du patrimoine ayant

une valeur économique positive pour l’entité, c’est-à-dire un élément générant une
ressource que l’entité contrôle du fait d’événements passés et dont elle attend des avantages
économiques futurs.

La première moitié, « un élément identifiable du patrimoine ayant

une valeur économique positive pour l’entité », maintient un prototype de la capitaléquation et élargit la notion de l’actif dont on considère qu’il permet d’espérer « desavantages économiques futurs ».
En outre, on y trouve une nouvelle définition de la comptabilité française qui ne se limite

42

pas à reconnaître et mesurer une ressource dont l’entité possède le droit patrimonial, mais àla place, qui consiste à reconnaître en tant qu’actif, une ressource que l’entité contrôle dansla forme externe.
Cela est lié au fait que la France n’a pas inscrit le crédit-bail dans le compte de bilan depuis
longtemps.

Le passif est comme suit : 211-1 1. Un passif est un élément identifiable dupatrimoine ayant une valeur économique négative pour l’entité, c’est-à-dire une obligation
de l’entité à l’égard d’un tiers dont il est probable qu’elle provoquera sans contrepartie, unesortie de ressources au bénéfice de ce tiers, au moins équivalente attendue de celui-ci.
L’ensemble de ces éléments est dénommé passif externe. La première moitié « patrimoine
ayant une valeur économique négative pour l’entité » est un prototype de la capitaléquation comme définition de l’actif, mais comporte un terme ambigu « probable », quel’on n’a pas employé auparavant. De plus, on cite la provision pour risques et charges
comme montant qui « n’est pas fixé » comme suit : « Une provision pour risques et charges
est un passif dont l’échéance ou le montant n’est pas fixé de façon précise ».

La

comptabilité française, tout en mettant en œuvre sa propre équation du capital, se rapproched’une définition de manière à s’harmoniser avec les Normes Internationales de laComptabilité (IAS).

C’est le cas pour le Japon.

Une telle situation provient du fait que

l’IASB a cherché de nouvelles définitions au sujet de l’actif, du passif et du capital. Maisl’équation en tant que capital équation n’est pas encore suffisamment étudiée en tant que
donnée.

Bien qu’elle soit proposée comme une équation qui remplace la bilan équation,sa question reste en suspens. (En ce qui concerne la définition de l’actif et celle du passif,
je me suis référé à internet et à l’I.U.T. Paul Sabatier-Departement T.C. - Introduction à lacomptabilité S1- R.Déscargues-page 7.
６Dans ce cas, la comptabilité en France inscrit une prime des bon de commende à l’article
de produits constatés d’avance, ce qui me semble un traitement comptable de facilité. Au
Japon, ce traitement n’est pas admis, car cela ne fait que différer des produits.

Référence :PCG 448-48
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NISHIZAWA Kenji, Épistémologie du passif, éd. Kunimoto-shobo, 2005. L’auteur étudie

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