事業承継の進め方と手法について
令和 6 年 3 月 14 日
弁護士法人中央総合法律事務所
事業承継等プラクティスグループ
弁護士 中光 弘、村上 創、山田 晃久、角野 佑子、藤野 琢也

第１．はじめに将来にわたって企業が存続・発展するためには、後継者への円滑な事業承継が不可欠といえます。
当事務所においても、中小企業等の経営者の方々から、事業承継をどのように進めればよいか、どのような方法で実施すればよいかといったご相談を受けることがありますが、事業承継を検討される経営者の方々への参考として、「事業承継ガイドライン」をご紹介しています。
事業承継ガイドラインとは、平成 28 年 12 月、中小企業庁より、事業承継に向けた早期・計画的な準備の重要性や課題への対応策などについて策定・公表されたもので、直近では、令和 4 年 3 月に改訂されています。
本記事では、この令和 4 年 3 月改訂の｢事業承継ガイドライン（第 3 版）｣（以下｢ガイドライン｣といいます）に基づき、事業承継の進め方と手法について解説いたします。
なお、本記事の解説は、便宜上、株式会社（特に非上場会社）を前提しております。

第２．事業承継の類型
まず、ガイドラインでは、事業承継の類型を、事業を承継する者（後継者）の種類毎に、以下の 3 類型に区別しています。

１．親族内承継
親族内承継とは、現経営者の息子その他の親族が承継する場合をいいます。
親族内承継は、内外の関係者から心情的に受け入れられやすく、また、後継者を早期に決定することができるため、承継にあたって長期の準備期間を確保することが可能となる点が特徴です。さらに、相続等によって現経営者の財産や株式を後継者に移転できるため、所有と経営の一体的な承継が期待できるというメリットもあります。

２．従業員承継1© 2024 CHUO SOGO LAW OFFICE,P.C.

従業員承継とは、親族以外の役員・従業員が承継する場合をいいます。
従業員承継は、従業員の中から経営者としての能力ある人材を選ぶことができ、また、
社内で長期間働いていた従業員に承継させることにより経営方針の一貫性を保ちやすいことが特徴といえます。

３．社外への引き継ぎ（Ｍ＆Ａ）
社外への引き継ぎとは、株式譲渡や事業譲渡等のＭ＆Ａにより、社外の第三者が事業を承継する場合をいいます。
この方法によれば、親族や社内に適任者がいない場合でも事業承継が可能であり、また、会社の売却により利益を得ることができる点にメリットがあります。

第３．事業承継に向けた準備の進め方
１．事業承継に向けたステップ
次に、事業承継に向けたステップを解説いたします。
ガイドラインでは、事業承継は、以下の 5 段階ステップで行われると説明されています。以下では、ステップ毎に留意点などを解説いたします2© 2024 CHUO SOGO LAW OFFICE,P.C.

※「事業承継ガイドライン（第 3 版）
」31 頁より抜粋
２．事業承継に向けた準備の必要性の認識
まず、事業承継を行うためには、後継者教育等の準備の時間を要するため、事業承継に向けた第一のステップとして、早期に事業承継の必要性を認識し、準備にとりかかる必要があります。この点、ガイドラインでは、現経営者が概ね 60 歳に達した頃には、身近な支援機関に相談するなど、事業承継の準備に取りかかるべきであるとされています。
なお、身近な支援機関として、弁護士や税理士等の各種士業、商工会・商工会議所、金融機関の他、国の支援機関である事業承継・引継ぎ支援センター1 や、よろず支援拠
点 2 などがあります。

３．経営状況・経営課題等の把握
次に、円滑な事業承継を行うためのステップとして、⑴会社の経営状況と⑵事業承継
課題を見える化し、これらを適切に把握する必要があります。⑴会社の経営状況、⑵事
業承継課題の把握・分析する際の視点としては、以下のようなものが挙げられます。

⑴会社の経営状況の見える化①現経営者所有の資産の会社との関係その他契約関係等の明確化（不動産の担保提供の有無、経営者保証の有無、経営者と会社の賃借関係等）②決算処理の点検（「中小企業の会計に関する指針」や「中小企業の会計に関する基本要領」等に基づく適正な決算処理の有無）③保有する自社株式の数量、適正な評価額の確認④自社の稼ぎ頭の商品の把握、製造ラインの課題の把握⑤知的資産（ノウハウ、顧客情報、従業員の技術や技能、知的財産権、許認可等）による事業価値の把握⑥自社の業界内での位置づけの把握（「ローカルベンチマーク 3」の活用等）⑵事業承継課題の見える化①後継者候補の確認（候補者の能力、適正、意向及び親族内株主や取引先からの評価等の確認）1

事業承継・引継ぎ支援センターHP（https://shoukei.smrj.go.jp/）
よろず支援拠点全国本部 HP（https://yorozu.smrj.go.jp/）
3
ローカルベンチマークについて経済産業省 HP 参照（https://www.meti.go.jp/policy/economy/keiei_innovation/sangyokinyu/locaben/）2

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②（親族内承継の場合、将来の相続も見据えて）相続財産の特定や相続税の資産、納税方法の確認等
４．事業承継に向けた経営改善
次に、上のステップで把握した会社の経営状況、事業承継課題に基づき、経営の改善方法を検討することが重要です。現経営者は、後継者にバトンを渡すまでは事業を維持・継続しなければなりませんし、承継前に経営改善を行うことによって、事業承継に対する後継者の意欲を掻き立てることができ、円滑な承継を行うことが可能となるからです。

⑴経営改善の検討
経営改善方法については、基本的に、上のステップで確認した経営状況、事業承継課
題等に基づき検討します。検討の対象としては業績や経費削減にとどまらず、商品やブランドイメージ、取引先、金融機関や株主との関係、人材、知的財産権や営業上のノウ
ハウ、法令遵守態勢といった、いわゆる知的資産、社内規程やマニュアル等の内部統制等を含みます。

⑵業績が悪化した中小企業における事業再生
経営改善を検討する中で、業績が悪化した中小企業においては、財務内容の抜本的な改善も含めた事業再生が必要となるケースも想定されます。この点、事業再生が必要と判断した場合には、まずは弁護士等の士業専門家に相談し、企業の個別の事情に応じた
適切なスキームを選択することが重要です。事業再生のスキームとしては、大別すると、法的整理（再建型）と私的整理があります。
①法的整理（再建型）
法的整理（再建型）とは、民事再生手続など、裁判所による監督の下で実施される債務整理手続です。
その特徴としては、法定多数の債権者の同意を得ることにより、債務免除や弁済条件の変更を行うことができます。一方で、仕入先などの取引先を含めた全債権者が手続の対象となりますので、企業の信用・価値の低下を招くおそれがあります。
②私的整理
私的整理とは、上記のような法的整理によらず、債権者との協議により実施される債務整理手続です。
その特徴としては、手続の対象となる債権者を借入金のある取引金融機関に限定
し、仕入先などの取引先を手続の対象としないことにより、企業の信用・価値の低下
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を回避することができます。一方で、債務免除や弁済条件の変更を行うためには、対象債権者全員の同意を得る必要があり、債務整理の実現は容易ではありません。
なお、このような私的整理の支援スキームとして、各都道府県に設置された中小企
業活性化協議会による手続や、中小企業の事業再生等に関するガイドラインによる手続などがあります。

５．事業承継計画の策定と実行（親族内・従業員承継の場合）
次に、親族内承継、従業員承継の場合には、具体的な事業承継計画を策定し、同計画に基づき、事業承継を実行するステップとなります。
事業承継計画は、後継者や親族と共同で策定し、取引先や従業員、金融機関との関係性なども考慮しながら、いつ、どのように、何を、誰に承継するかについて可能な限り具体的にすることが重要となります。
ガイドラインでは、事業承継計画の策定プロセスの概要として、（ア）自社の経営分析、（イ）今後の環境変化の予測と対応策・課題の検討、（ウ）事業承継の時期等を盛り込んだ事業の方向性の検討、（エ）具体的な目標の設定、（オ）円滑な事業承継に向けた課題の整理等が紹介されています。

６．Ｍ＆Ａの実施
社外への引き継ぎの場合には、Ｍ＆Ａの工程に移行します。Ｍ＆Ａは、概ね以下のプ
ロセスにより行われます 4。
（Ｍ＆Ａのプロセス）⑴Ｍ＆Ａ実行についての意思決定⑵仲介者・ＦＡの選定
この段階で、マッチング等について、支援機関である仲介者（譲渡側・譲受側の双方と契約を締結する）やＦＡ（フィナンシャルアドバイザー。譲渡側又は譲受側の一方との契約を締結する）を選定するか、選定せずに工程の多くの部分を自ら行うかを選択することになります。
⑶バリュエーション（企業価値評価・事業価値評価）
仲介者・ＦＡ、士業等専門家が譲渡側の経営者との面談や現地調査等に基づいて譲渡側の企業・事業の評価を行います。
⑷譲受側の選定（マッチング）⑸交渉⑹基本合意の締結

4

具体的な手続の詳細については、中小企業庁「中小 M&A ガイドライン（第２版）－第三者への円滑な事
業引継ぎに向けて－」を参照ください。
（https://www.meti.go.jp/press/2023/09/20230922004/20230922004.html）

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譲受側を選定し、交渉した結果、双方がある程度Ｍ＆Ａに合意できた場合には、その時点における譲渡側・譲受側の主な了解事項を確認する目的で、基本合意を締結することとなります。
⑺デュー・ディリジェンス（ＤＤ）
主に譲受側が、譲渡側の財務・法務・事業・税務等の実態について、士業等専門家を活用して調査を行います。
⑻最終契約の締結
デュー・ディリジェンス（ＤＤ）を経て、新たに発見された点について再交渉を行い、その上で、最終的な契約（株式譲渡や事業譲渡等）を締結します。
⑼クロージング
株式や事業の譲渡、譲渡代金の支払等を行い、Ｍ＆Ａは終了となります。

第４．事業承継の類型ごとの課題と対応策
１．はじめに
次に、事業承継の類型毎の課題と対応策について、解説いたします。

２．親族内承継・従業員承継に共通する課題と対応策⑴人（経営）の承継
親族内承継・従業員承継においては、人の承継として、後継者の育成と選定が課題となります。
後継者候補の育成方法については、大きく、社内教育、社外教育に分けられます。
社内教育としては、営業や製造の現場、総務、財務、労務といった各分野を一通り経験させるローテーションを組み自社の各分野の特徴・実情への理解を深めさせることのほか、経営企画とった経営の中枢を担ってもらうことで重要な意思決定やリーダー
シップを発揮する機会を与えることなどが重要です。
他方で、社外教育としては、例えば、取引先や同業種の他社に勤務させ、他社の経営手法や技術、会社の在り方等について多様な経験を積ませること、商工会・商工会議所、金融機関等が主催する｢後継者塾｣や｢経営革新塾｣等へ参加させ、経営に関する広範か
つ体系的な知識を習得させることなどが考えられます。
また、後継者候補者の選定の場面では、候補者の能力・適正のみならず、親族や従業員、取引先等関係者と事前に十分な協議をおこない、事業承継後、関係者から理解を得られるようにすることが円滑な事業承継を行うためには必要不可欠です。

⑵財産の承継（株式の分散防止）
次に、財産の承継として、株式会社では、株式の承継に伴う税負担及び株式の分散が課題となってきます。
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株式の承継に伴う税負担については、租税に関する複雑な知識を要しますので、本記事では割愛させていただきますが、事業承継計画を策定にあたっては税理士と綿密に協議・調整することが重要です。
株式の分散とは、主に現経営者の相続、遺産分割等により株式が多数の相続人に分散することをいい、その結果、株主総会の運営などの株主管理コストの増加、株式の買い取り請求に基づく会社資金の流出といった弊害が生じ得ることを指します。この点の対策としては、以下のとおり、大別して①事前の対応策と②事後の対応策があり、これらを上記の税負担の観点等も考慮した上で、使い分ける必要があります。
【①事前の分散防止策】
ア 生前贈与、遺言書の活用
株式の分散は、先代経営者が生前の相続対策を十分に行わなかったことに起因して発生することが多いです。このため、先代経営者が生前に、生前贈与や遺言書を作成してあらかじめ相続発生後の株式の帰属を決定しておくことで、株式の分散を回避するという方法が考えられます。
この方法による場合には、相続人の遺留分 5（民法第 1042 条第 1 項、第 2 項）に留意する必要があります。但し、会社の株式や事業用資産については、中小企業における経営の承継の円滑化に関する法律に遺留分に関する民法の特例（第 3条から第 10 条）が定められており、
先代経営者の推定相続人全員の合意の上で、一定の要件を満たしていることを条件に、①贈与等された株式や事業用資産についてその価額を遺留分算定のための財産の価額から除外する旨の合意（除外合意）をすることや、②株式については遺留分を算定するための財産の価額に算入する価額を合意時の時価に固定する旨の合意（固定合意）することができます。
イ 安定株主の導入
株式の分散を回避するための方法としては、生前贈与や遺言書により一部の相続人に株式を承継させる方法のほか、役員・従業員持株会、投資育成会社、金融機関、取引先等、基本的には現経営者の経営方針に賛同し、長期間の株式の保有を継続してくれる安定株主を導入することも考えられます。

【②事後の分散防止策】
ア 分散した株式の買取

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遺留分とは、簡単にいえば、兄弟姉妹を除く相続人に法律上与えられた最低限の遺産取得分を指します。民法上、遺贈（遺言による相続財産の譲渡）や 1 年以内の生前贈与により遺留分を侵害された相続人
は、受遺者や受贈者に対し、遺留分侵害額に相当する金銭の支払を請求することができるとされています（民法第 1046 条第 1 項、第 2 項）。

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株式の分散後の対応策としては、分散した株式等を買い取ることが考えられます。資金調達については、民間の金融機関からの借入等が一般的ですが、事業承継の場面では、融資に慎重な金融機関も多いため、経営承継円滑法における都道府県知事の認定を受けて行う、①株式会社日本政策金融公庫による融資、②信用保証協会による信用保証の活用も検討されます。
イ 会社法上の制度の活用
分散した株式を再度集約する方法としては、会社法上の制度の活用も考えられます。具体的には、①相続人等に対する売渡請求（会社法第 174 条）、②特別支配株主による株式等売渡請求（会社法第 179 条）、③株式併合（会社法第 180条）と端数処理を利用すること等が挙げられます。

⑶債務・保証・担保の承継
事業承継を行うにあたっては、現経営者の債務、保証、担保等の承継にも留意が必要です。会社が負担している債務については、事業承継にかかわらず会社が負い続けることとなりますが、経営者個人が借入れを行っている場合や、会社の借入れについて現経営者が個人（連帯）保証を提供している場合、自己所有の不動産等を担保に提供している場合等には、これらの処理について検討する必要があります。
なお、平成 25 年 12 月に日本商工会議所と全国銀行協会が共同で設置した経営者保証に関するガイドライン研究会が｢経営者保証に関するガイドライン｣を策定しており、その中で、事業承継時における経営者の個人保証（経営者保証）の取扱いについても記載されていますので、経営者保証の処理にあたっては、企業、金融機関ともに、同ガイドラインに則した対応が求められます。

⑷資金調達
ア

資金調達の必要性

事業承継を行うにあたっては、以下のような一定の資金が必要となるため、各段階の資金ニーズに応じた円滑な資金調達を行う必要があります。
・事業承継前に自社の磨き上げにかかる投資資金・先代経営者からの株式や事業用資産の買取資金
・相続に伴い分散した株式や事業用資産の買取資金
・先代経営者の株式や事業用資産にかかる相続税・贈与税の納税資金・事業承継後に経営改善や経営革新を図るための投資資金
イ

ＭＢＯ、ＥＢＯ

資金調達方法として、金融機関からの借入れ等の他に、近年では、後継者の能力や
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事業の将来性を見込んで、ファンドやベンチャーキャピタル（ＶＣ）等からの投資によってＭＢＯ（役員による株式取得：Ｍａｎａｇｅｍｅｎｔ-Ｂｕy-Ｏｕｔ）やＥＢＯ(従業員による株式取得：Employee-Ｂｕy-Ｏｕｔ)を実行する事例も見られます。その際の一般的なスキームは以下のとおりです。
（ＭＢＯ、ＥＢＯのスキーム）①後継者（役員・従業員）が、自己資金や金融機関からの借入れにより対象会社の株式を取得する特別目的会社（ＳＰＣ）を設立し、ファンドやＶＣがＳＰＣに出資する。
②ＳＰＣが、自己資金の不足分を金融機関から借り入れる。
③ＳＰＣが現経営者から対象会社株式を買い取り、対象会社を子会社化する（場合によっては、ＳＰＣが対象会社を吸収合併することもある。
）④対象会社からＳＰＣへの配当等により、金融機関からの借入れを返済する。

３．社外への引継ぎ（Ｍ＆Ａ）の手法と留意点⑴譲渡側にとっての留意点
ア

早期判断の重要性

通常、希望する譲受側とのマッチングには、数ヶ月から 1 年程度の時間を要することが見込まれ、特に業績が良くない場合などは、さらに業績が悪化してＭ＆Ａの選択
肢が狭まるおそれもあるため、Ｍ＆Ａの判断は早期に行うべきといえます。
イ

秘密保持の徹底

Ｍ＆Ａに関する手続全般において、秘密を厳守し情報の漏洩を防ぐことは極めて重要です。
取引先や従業員に意図せず情報が伝わってしまったり、経営者が不用意な一言を発したりしたせいで、トラブルとなりＭ＆Ａが頓挫してしまう可能性があるため、外部にはもちろん、親戚や友人、社内の役員・従業員に対し周知する時期についても十分注意する必要があります。Ｍ＆Ａの最終契約締結前に、極秘に親族や幹部役員等のごく一部の関係者にのみ知らせることもありますが、それ以外の関係者に対しては、原則として可能な限りクロージング後（早くとも最終契約締結後）に知らせるべきでしょう。

⑵代表的な手法
次に、Ｍ＆Ａの代表的な手法について紹介致します。
ア 株式譲渡株式譲渡とは、譲渡側の株主が、保有している発行済み株式を譲受側に譲渡する手法です。株式譲渡による場合、会社組織はそのまま引き継ぐ形となるため、会社の資産、負債、従業員や社外の第三者との契約、許認可等は原則存続します。
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譲渡側の株主を変更するだけなので、他の手法に比べて、手続が簡便である点にメリットがあります。
イ 事業譲渡事業譲渡とは、譲渡側が有する事業の全部又は一部（土地、建物、機会設備等の資産や負債、知的資産）を譲受側に譲渡する手法です。
資産、負債、契約及び許認可等を個別に移転させるため、株式譲渡に比べて手続が煩雑とはなりますが、他方で、特定の事業・財産のみの譲渡が可能であるため、柔軟性があるといえます。
ウ 会社法上の組織再編（合併、会社分割等）
合併、会社分割、株式交換、株式移転、株式交付といった、会社法の各種組織再編の手法を行うこともあります。

第５．事業承継の円滑化に資する手法
次に、事業承継の円滑化に資する手法について、解説いたします。
１．種類株式
種類株式とは、定款によってその種類ごとに異なる内容を定めた株式です（会社法第108 条）。株主総会での議決権や剰余金の配当等、種類株式として異なる内容を定めることができる事項については、会社法に規定がなされています。以下は、事業承継において活用が想定される種類株式です。
⑴

議決権制限種類株式
議決権制限種類株式とは、株主総会における株主の議決権の内容を制限した種類株

式をいいます。
現経営者の相続財産の大部分を株式が占める場合、後継者に株式を集中させると、他の相続人から遺留分侵害額請求の主張が行われる可能性があり、また、当該請求に係る支払のために後継者が承継した自社株式を売却せざるを得ない事態等も生じます。そのため、後継者には普通株式を承継させ、他の相続人には無議決権株式を承継させることで、遺留分に関する紛争や議決建の分散のリスクの低減等を図り、ひいては会社経営の安定化を目指すことが考えられます。
⑵

配当優先種類株式
配当優先種類株式とは、剰余金等の配当に関して優先する内容の種類株式をいいます。
後継者以外の相続人に⑴議決権制限種類株式を取得させる場合、当該相続人から不満が出ないようにバランスをとるために、議決権が制限される種類株式に配当優先条
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項を加える等の工夫をすることが考えられます。
⑶

取得条項付種類株式取得条項付種類株式とは、株主が保有する種類株式について、一定の事由が生じたことを条件として、会社が強制的に当該株式を買い取ることができるという内容の種類
株式をいいます。
経営者以外の株主が死亡した場合、相続により株式が分散してしまうことがあるた
め、｢株主の死亡｣を取得条件とした種類株式としておいくことで、株主が死亡した場合には会社がこれを買い取ることが可能となる。ただし、取得対価は分配可能額による財源規制（会社法第 461 条第 1 項等）を受けるため、注意が必要です。
⑷

拒否権付種類株式

拒否権付種類株式とは、株主総会や取締役会の決議事項について、当該種類の種類株
主総会における承認決議を必要とする内容を定めた種類株式をいいます。
例えば、後継者が成長して単独で経営に関する意思決定を適切に行えるようになるまでの間、現経営者が一定の重要な決議事項（例えば、取締役や監査役の選任・解任や報酬の決定、多額の投資、事業譲渡や合併といったＭ＆Ａ、重要な資産の譲等）について拒否権を保有し、後継者による会社経営を監督できるようにする場合等に活用することが考えられます。
２．信託
信託は、信託契約の定め方によって、自由な設計が可能であり、事業承継の場面でも信託を活用することで先代経営者や後継者の希望に添った財産の移転が可能です。
以下には、事業承継における信託の活用例です。
⑴議決権行使指図権経営者が、信託契約において、後継者等を受益者と定めつつ、議決権行使の指図権については経営者が保持する旨を定めるものです。これにより、経営者は議決権行使の指図権を引き続き保持することにより経営の実権を、当面の間は握りつつ、後継者の地位を確立させることができ、また、議決権行使の指図権の移転事由などについて経営者の意向に応じた柔軟なスキーム構築が可能となります。
⑵遺言代用型信託
遺言代用型信託とは、委託者死亡後に後継者たる受託者へ自社株式が確定的に承継される内容の信託をいいます。
事業承継の場面では、生前に、経営者と後継者との間で、自社株式を対象とする信託
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契約を締結し、その信託契約の内容として、上記の遺言的効果に加えて、経営者自ら当初の受益者とし、後継者等を受託者と定め、更に、後継者に経営者としての資質が備わるまでの間は、経営者自らが議決権行使指図権を行使することにより、直ちに経営者が、経営から離脱して会社内に混乱が生じないようにするための措置が図られる場合が多いです。
経営者が生前に後継者たる子を信託の帰属権利者として定めることにより、後継者が確実に経営権を取得することができる点、受託者による株主の管理を通じて、先代経営者に法的判断能力の衰退が生じたとしても、第三者に対し、不本意に株式を処分してしまうリスク等を防止するができる点、先代経営者の死亡と同時に後継者が先代経営者の有する株式の所有者となることから、遺産分割乙による経営の空白期間が生じない、といったメリットがあります。
⑶後継ぎ遺贈型受益連続信託
後継ぎ遺贈方受益者連続信託とは、経営者が、自社株式を対象に信託を設定し、信託契約において、当初の受益者を経営者自身（自益信託）として、経営者死亡後は、第二次受益者を後継者と定めつつ、そこで信託を終了させることなく、当該第二次受益者たる後継者が死亡した場合には、その受益権が消滅し、次の後継者が新たに受益権を取得する旨を定めるものです。
これにより先代経営者は、後継者の次の後継者についても定めておくことが出来、遺言で果たすことのできない、柔軟な事業承継を実現することが可能となります。
３．生命保険の活用
事業承継に際しては、納税負担や引退後の生活資金の確保等のために生命保険を活用する場合があります。
たとえば、現経営者が死亡した場合に支払われる死亡保険金については、指定された死亡保険金受取人が受け取った死亡保険金は原則として遺産分割の対象とならず、また、その価額が遺留分を算定するための財産の価額にも含まれないため、これにより、後継者は死亡保険金を確実に受け取ることが可能となり、納税資金や株式等の買取資金を確保できるようになります。
なお、保険に関する税制上の取り扱いは変更されることがあり、課税上の取扱いについては保険契約締結時や保険期間中に十分に留意する必要があります。

第６．終わりに
昨今、日本企業の大半を占める中小企業において経営者の高齢化等により後継者問題が深刻化しています。上述のとおり、事業承継はその準備に多大な時間を要しますし、法務、税務、会計等あらゆる分野が関連しますので、事業承継の必要性を早期に認識し、
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準備に着手することが重要です。
その際には改めて｢事業承継ガイドライン｣をご参照いただき、弁護士、税理士、公認会計士等の各種専門家にご相談いただくことをおすすめします。当事務所も事業承継に関する豊富な知見と経験がありますので、少しでもご不安やご懸念をお持ちでした
ら、お気軽にご相談ください。
参考文献
・中小企業庁「事業承継ガイドライン（第 3 版）」
（https://www.chusho.meti.go.jp/zaimu/shoukei/download/shoukei_guideline.pdf）
以上

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