会計解 説

財務報告のための概念フレームワークの見直しに関する討議資料
かわ にし

国際会計基準審議会（IASB） 客員研究員

概念フレームワーク・プロジェ

既存の会計基準を理解し、これを解釈する場合クトの歴史を説明する。
本討議資料の開発とその範囲にに適用すべき会計基準が存在せ本討議資料の提案がどのようにず、会計方針を策定する場合現行実務を変更するのか、また、はじめに特定の取引又は事象に具体的ⅱ


ついて説明する。
川西 安喜

資することがある。

おりである。
やす のぶ概念フレームワークは会計基準

本討議資料における設例の使用にではなく、特定の会計基準に優先ついて説明する。

するものではない。

概念フレームワークの目的と位

まれな場合に、財務報告の目的

置付けについて概観する。

全体を達成するために、概念フレー

現行の概念フレームワークの第ムワークの内容と矛盾する会計基議会（IASB）は、討議資料「財務１章と第３章において説明されて準の新設又は改訂をIASBが決定報告のための概念フレームワークのいる、財務報告の目的と有用な財することがある。この場合、IASB見直し」（以下「本討議資料」とい務情報の質的特性について要約し、は、概念フレームワークの内容かう。）を公表した。コメント期限は、その内容が本討議資料の開発にどら乖離した旨とその理由について、2014年１月14日である。のように影響を与えたのかについその会計基準の結論の根拠において説明する。て説明することとなる。

2013年７月18日、国際会計基準審

本稿では、本討議資料について概説する。 I
ASBのボード・メンバー

概念フレームワークの目的とそのやスタッフが、個人の見解を表明す位置付けに関するIASBの予備的見ることは奨励されており、本稿では、解は、以下のとおりである。

筆者個人の見解が表明されている。

セクション２：財務諸表の構成要素

改訂版の概念フレームワークのセクション２は、資産と負債の定会計上の問題に関するI
ASBの公式

主目的は、会計基準（解釈指針を義について議論している。

見解は、厳正なデュー・プロセス、含む。以下同じ。）の新設又は改審議を経たものに限られている。

訂に当たり、 IASBが首尾一貫し現行の資産と負債の定義は、会計て用いる概念を特定することによ基準の開発において、長年、多くのり、IASBに資することにある。

論点を解決する有用なツールとなっセクション１：はじめに概念フレームワークはまた、以てきた。これらの定義は、実世界に下の場合にIASB以外の関係者において存在し、財務諸表の利用者にセクション１の内容は、以下のと資産と負債の定義

会計・監査ジャーナル

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会計

とって目的適合性があり、理解可能

資産と負債の定義は、流入又は定義の内容を変更することを提案

な経済事象（資源と義務）に着目し流出が「予想される」という概念している。追加の指針は、提案さている。

を引き継ぐべきではない。

れている定義の下で用いられてい

しかし、 I
ASBは、 現行の定義を

資産は、経済的便益を生み出す明確化することができると考えてい能力を有していなければならず、る。現行の定義は、経済的便益の予負債は、経済的資源の移転をもた瞭である。すなわち、概念フレー想される流入又は流出に言及していらす能力を有していなければならムワークに指針がほとんどなく、る。一部には、資産又は負債が、そない。

基礎となる原則が会計基準間で整の基礎となる資源又は義務ではなく、る用語を説明する上で有用である。
現行の負債の定義の一部が不明



資産又は負債が存在するかどう合していないように思われること最終的な経済的便益の流入又は流出かについて不確実性があるまれながある。このため、一部の取引がであると解釈する者がいた。そこで、場合のために、概念フレームワー負債をもたらすかどうかについて、誤解を招かないようにするため、定クは、蓋然性の閾値を設定すべきI
ASB、IFRS解釈指針委員会、及義を修正し、以下の点について、よではない。特定の種類の資産又はびその他の者が結論に達することり明示的に確認すべきであるという負債が存在するかどうかについてが困難であった。追加的な指針は、のが、IASBの予備的見解である。

重要な不確実性が存在し得る場合、将来、会計基準を開発する上での資産（又は負債）は、最終的なその不確実性をどのように扱うの原則となることがある。

経済的便益の流入（又は流出）でかについては、 I
ASBがそのようはなく、その基礎となる資源（又な種類の資産又は負債に関する会は、 近年、 I
ASBが個別の会計基は義務）である。

計基準の新設又は改訂をする時に準を開発する中で明確化されてき決定することとなる。

た。例えば、現在では、複数の会

資産（又は負債）は、経済的便

益の流入（又は流出）を生み出す

認識規準は、現行の蓋然性への能力を有していなければならない。

現行の資産と負債の定義の内容



計基準において、契約上の権利と言及を引き継ぐべきではない。

義務の実態の識別に関する指針がその他の財務諸表の構成要素存在する。 I
ASBは、 指針の基礎セクション２はさらに、純損益及となる一般的な原則を概念フレー

予備的見解を踏まえ、本討議資料びその他の包括利益計算書（収益とムワークに含めてこれを更新するにおいてIASBが提案する資産と負費用）、キャッシュ・フロー計算書ことが有用であると考えている。

債の定義は、以下のとおりである。

（現金収入と現金支出）、持分変動計

セクション３は、以下について提資産とは、過去の事象の結果と算書（持分への拠出、持分の分配、案している。

して企業が支配する、現在の経済及び持分内での振替）における主な

的資源である。

ビルディング・ブロック（構成要素）に関する指針を提供する。の定義についても簡潔に議論してい 「経済的資源」の意味る。

ⅱ 「支配」の意味
その流入（又は流出）は、確実である必要はない。

負債とは、過去の事象の結果として経済的資源を移転する企業の現在の義務である。

セクション３：資産と負債の定義を支える追加的な指針

経済的資源とは、経済的便益を生み出す能力を有する権利その他の価値の源泉をいう。
不確実性



資産の定義を支えるため、以下負債の定義を支えるため、以下

に関する指針を提供する。
 「経済的資源の移転」の意味

セクション３は、資産と負債の定推定的義務ⅱ
義を支えるために、 IASBが指針をⅲ 「現在の」義務の意味
セクション２はまた、資産と負債追加する余地がある領域を検討しての定義と認識規準において不確実性いる。改訂版の資産と負債の定義にるため、以下に関する指針を提供が果たす役割があるかどうかについ指針を追加する理由は、以下の３つする。て議論している。 I
ASBの予備的見である。

解は、以下のとおりである。

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699 OCT. 2
013

セクション２は、資産と負債の資産と負債の両方の定義を支え

契約上の権利と契約上の義務の実態の報告

会計

見解３：現在の義務は、過去の事象識の中止を扱っていない。資産又はセクション３において最も詳細にから生じなければならないも負債がもはや認識規準を満たさなく議論されているのは、推定的義務にのの、企業の将来の行動次第なった時に、企業が認識を中止すべ関する議論と、「現在の」義務に関という条件付きであってもよきであるというのが、 IASBの予備する議論である。推定的義務についい。

的見解である。ただし、企業が資産ⅱ


未履行契約ての、IASBの予備的見解は、法的I
ASBは、 暫定的に見解１を棄却又は負債の構成要素を留保しているな義務と推定的義務の両方を含む、している。しかし、見解２と見解３

場合、IASBは、会計基準の新設又既存の負債の定義を引き継ぐべきでのいずれを支持するかについて、予は改訂を行うに当たり、その取引かあり、推定的義務と経済的強制を識備的見解に達していない。

ら生じた変化をどのように描写する別するために、指針を追加すべきでのが最も良いのかを決定することとセクション４：認識と認識の中止あるということである。
「現在の」義務に関する議論では、なる。考えられるアプローチには、以下のようなものがある。

セクション４は、以下について議

現在の義務は、過去の事象より生じることが指摘されている。負債の金論している。

額が、報告期間末よりも前に、企業開示を拡充する。



留保した権利又は義務について、当初の権利又は義務について用い認識：企業の財政状態計算書は、が受領した便益又は企業が遂行したいつ、経済的資源を資産として、た行項目とは別の行項目に表示す活動を参照して決定される場合に、又は義務を負債として報告すべきることにより、リスクがさらに集義務は、過去の事象から生じたと考か。

中したことを強調する。

えられる。しかし、経済的資源を移認識の中止：企業は、いつ、資

当初の権利又は義務の認識を継転することが要求されるかどうかが、産又は負債を財政状態計算書から続し、移転に関する収入又は支出企業の将来の行動次第という条件付除くべきか。

について、ローンの借入又は実行きである場合に、このような過去の認識に関するIASBの予備的見解として扱う。

事象をもって現在の義務が生じていは、以下の場合を除き、全ての資産るといえるかどうかは明確ではない。と負債を認識すべきであるというも議論では、概念フレームワークのたのである。すなわち、以下のいずれセクション５：持分の定義及び負債性要素と持分性要素の間の識別めの指針を開発する上での出発点とかを理由として、 I
ASBは特定の会

セクション５は、持分の定義、異して用いる可能性がある以下の３つ

計基準の新設又は改訂に当たり、資なる種類の持分の測定と表示、及びの見解を挙げている。

産若しくは負債を認識しなくてもよ

負債性金融商品と持分性金融商品の見解１：現在の義務は、過去の事象い、又は認識すべきではないと決定識別について議論している。具体的から生じなければならず、厳する可能性がある。には、以下の問題点を扱っている。

格に無条件でなければならな

資産（又は負債）を認識するこ財務諸表は、企業に対する請求い。少なくとも理論上、将来とによって、目的適合性のない情権の優先順位が高い持分性金融商の行動を通じて移転を回避で報、又はコストを正当化する上で、品が、投資者への将来キャッシュ・きる場合に、企業は現在の義目的適合性が十分ではない情報をフローにどのように影響している務を有していない。

財務諸表の利用者に提供することのかを明確に示していない。となる場合

見解２：現在の義務は、過去の事象から生じなければならず、実現行の会計基準は、金融負債と

必要な記述や説明が全て開示さ持分性金融商品を識別するに当た

務上、無条件でなければなられたとしても、資産（又は負債）り、負債の定義を首尾一貫して適ない。企業が将来の行動を通とその変動の両方について、十分用しておらず、その結果として、じて移転を回避する実務上のに忠実な表現をもたらす測定値が負債の定義に例外をもたらしてい能力を有していない場合に、存在しない場合る。これらの例外は、複雑であり、義務は実務上、無条件である。

現行の概念フレームワークは、認理解が困難であり、適用が困難で

会計・監査ジャーナル

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会計

あるため、不整合をもたらし、解きかどうか、また、用いるとした釈指針が要請される原因となって場合にどのような場合に用いるのいる。この不整合は、財務諸表のかは、具体的な会計基準の新設又の測定基礎を用いることによって、理解を困難にし、ストラクチャリは改訂に当たりIASBが決定しな財務諸表の利用者にとって最も目ングの機会を創出している。

ければならないことである。

的適合性のある情報が提供されなたしたか全ての資産と負債について単一

I
ASBの予備的見解は、 以下のとい可能性がある。

セクション６：測定おりである。

特定の項目に用いる測定基礎の

概念フレームワークは、持分が選択に当たり、 IASBは、 その測全ての負債を控除した後の資産に現行の概念フレームワークには、定値が財政状態計算書においても対する残余持分であるとする、現測定と、どのような場合に特定の測たらす情報と、純損益及びその他行の持分の定義を引き継ぐべきで定基礎を用いるべきかに関する指針の包括利益計算書においてもたらある。

がほとんどない。セクション６は、す情報の両方を考慮すべきである。

負債性金融商品と持分性金融商会計基準の新設又は改訂に当たり、品の識別に当たり、 IASBは、 負測定に関する規定を開発する上でその資産又は負債が将来キャッ債と持分の定義を用いるべきであI
ASBに資する、改訂版の概念フレーシュ・フローにどのように貢献するる。その帰結は、以下のとおりでムワークに含める可能性がある指針のかについて、投資者、融資者そのある。

について説明している。具体的には、他の債権者がどのように評価して以下の内容を扱っている。

いるのかに依存する。すなわち、以

持分性金融商品を発行する義務は、負債ではない。

財務報告の目的と有用な財務情

下のことがいえる。

報告企業を清算する場合にの報の質的特性が測定に関する規定み生じる義務は、負債ではない。にどのように影響するのかについの選択は、その資産が将来キャッ企業は以下のように会計処理すて説明する。

シュ・フローにどのように貢献ⅱ

べきである。

特定の資産に関する測定基礎

以下の３つの測定値のカテゴリー

するのかに依存すべきである。

について説明し、議論する。

各報告期間末において、持分

特定の負債に関する測定基礎ⅱ


に対する請求権のそれぞれの種



取得原価に基づく測定値の選択は、企業がその負債をど類の測定値を更新する。 I
ASBⅱ


公正価値を含む、現在の市場のように決済又は履行するのかは、具体的な会計基準の新設又

価格は改訂に当たり、その測定値をその他のキャッシュ・フロー

ⅲ


直接的な測定値にするのか、持分の合計を配分した金額にするのかを判断することとなる。
更新による測定値の変動は、ⅱ


特定の測定基礎の目的適合性は、に依存すべきである。
用いる測定基礎の種類の数は、

目的適合性のある情報を提供する適切な測定値を特定する方法に上で、必要最小限とすべきである。

に基づく測定値ついて議論する。

不必要な測定基礎の変更は回避す

測定に関するIASBの予備的見解べきであり、必要な測定基礎の変持分に対する請求権の種類間のは、以下のとおりである。

富の振替として、持分変動計算

更は説明すべきである。

測定の目的は、以下に関する目特定の測定基礎を用いることの書において認識する。

的適合性のある情報の忠実な表現

財務諸表の利用者にとっての便益企業が持分性金融商品を発行しに貢献することである。

が、そのコストを正当化する上でていない場合、適切な開示が行われることを条件に、最劣後の種類十分でなければならない。

求権、及びこれらの資源と請求の金融商品を、あたかも持分に対する請求権であるかのように扱う

企業の資源、企業に対する請



権の変動

セクション７：表示と開示

企業の経営者とその統治機関

ⅱ


ことが適切である可能性がある。

が、企業の資源を用いる責任を現行の概念フレームワークは、表そのようなアプローチを用いるべ

どれだけ効率的かつ効果的に果示と開示について指針を提供してい64 会計・監査ジャーナル

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会計ない。セクション７は、会計基準の益、費用、持分の変動、及びキャッ損益及びその他の包括利益計算書

新設又は改訂に当たり、表示と開示

シュ・フロー（又は損益計算書とその他の包括利企業の経営者とその統治機関益計算書。以下同じ。）における財に資する、改訂版の概念フレームワーが、企業の資源を用いる責任を務業績の表示について、具体的に議クに含める可能性がある指針についどれだけ効率的かつ効果的に果論していない。しかし、IASBによて説明している。具体的には、以下たしたかる2011年のアジェンダ協議に対する開示の目的を達成するに当たり、コメント提出者は、財務業績の報告に関する規定を開発する上でIASBについて説明し、議論している。

ⅱ

基本財務諸表における表示。具I
ASBは通常、 以下についての情（その他の包括利益とリサイクリン体的には、以下の内容が含まれる。

報を要求することを検討する。

グの利用）は、IASBが扱うべき重

基本財務諸表の目的

報告企業全体ⅱ


合算、分類、及び相殺表示のⅱ


企業の基本財務諸表において論している。

情報、増減分析、調整等、その基本財務諸表間の関係財務諸表に対する注記おける開ⅱ


注記に含めるべき情報の範囲



重要性



表示と開示に関する規定の様式

算書の目的

企業の未認識の資産と負債のⅲ
概念フレームワークが純損益という合計又は小計を要求すべきか性質とその程度まれる。
財務諸表に対する注記の目的

純損益及びその他の包括利益計

金額の変動を含む。）

示。具体的には、以下の内容が含セクション８は、以下について議認識された金額（行項目の分解

概念ⅲ

要なテーマであると指摘した。

どうか、また、リサイクリングを企業の資産と負債から生じるⅳ


リスクの性質とその程度（認識、要求又は容認すべきかどうか未認識を問わない。）

I
ASBの予備的見解は、 以下のと表示又は開示されている金額

おりである。
概念フレームワークは、一部のを開発する上でIASBが検討するに影響を与える手法、仮定、及可能性があること。具体的には、び判断並びにそれらの変更収益又は費用項目について、リサ重要性の概念は現行の概念フレーイクリングをすることとなるか、以下の内容が含まれる。



コミュニケーションの原則

ムワークにおいて明確に説明されその可能性がある、純損益というⅱ


財務諸表を電子データで提供ている。したがって、IASBは、合計又は小計を要求すべきである。

することの意義
表示と開示に関するI
ASBの予備概念フレームワークにおける重要その他の包括利益は、資産と負性の概念に対して修正又は追加を債の現在の測定値の変動から生じすることを提案していない。しかる収益又は費用項目（再測定）に基本財務諸表の目的は、認識しし、 IASBは、 概念フレームワー限定して用いられるべきである。

た資産、負債、持分、収益、費用、ク・プロジェクトの外で、重要性

ただし、全ての再測定項目が、そ持分の変動、及びキャッシュ・フに関する追加的な指針又は教育文の他の包括利益に含めて認識する

ローに関する、財務諸表の利用者書の開発を検討している。

上で適格ではない。

的見解は、以下のとおりである。
が企業に資源を提供するかどうか将来を見越した情報は、報告期に関する意思決定を行う上で有用間末において存在したか、報告期な形で分類され、合算された、要間中に存在した資産と負債につい約された情報を提供することにあて目的適合性のある情報を提供する。

る場合に、財務諸表に含めることいて議論している。となる。



財務諸表に対する注記の目的は、

以下に関する追加的に有用な情報を提供することにより、基本財務諸表を補完することにある。
企業の資産、負債、持分、収セクション８：包括利益計算書における表示
現行の概念フレームワークは、純セクション９：その他の論点セクション９は、以下の論点につ
現行の概念フレームワークの第１章「一般目的財務報告の目的」と第３章「有用な財務情報の質的特性」 に対するI
ASBのアプロー
チ：I
ASBは、 これらの章につい会計・監査ジャーナル

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会計て根本的に再検討することを意図は予備的なものであり、今後、変更していない。しかし、概念フレーされる可能性がある。本討議資料にムワークの残りの章における作業

寄せられたコメントは、改訂版の概の過程で、これらの章の内容で明念フレームワークの公開草案を開発確化又は修正を必要であるとされする際に検討される予定である。

た場合には、 I
ASBは変更を行う

I
ASBは、改訂版の概念フレームワー予定である。セクション９はまた、クを2015年に確定させることを目標

これらの章におけるスチュワードとしている。

シップ、信頼性、及び慎重性に関する論点の扱い方について一部か【参考文献】

ら示された懸念についても議論し

I
nt
er
nat
i
onalAc
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andardsている。
財務報告におけるビジネス・モ

vi
ew oftheConcept
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デル概念の利用：本討議資料は、

wor
kf
orFinancialRe
porting",

ビジネス・モデル概念を定義してJuly2013.



いない。しかし、会計基準の新設又は改訂に当たり、企業がどのようにビジネス活動を行っているかを検討した方が、財務諸表がより目的適合性のあるものになるというのが、IASBの予備的見解である。
会計単位：会計単位は、通常、

会計基準の新設又は改訂に当たり決定されるものであり、会計単位の選択に当たり、 IASBが有用な財務情報の質的特性を考慮すべきであるというのが、 I
ASBの予備的見解である。
継続企業：I
ASBは、 継続企業

の前提に目的適合性がある３つの状況（資産と負債の測定、負債の識別、及び企業に関する開示）を特定している。
資本維持：I
ASBは、 高度のイ

ンフレーション時の会計処理に関するプロジェクトを取り上げた場
合には、資本維持の概念を再検討する可能性がある。

おわりに
本討議資料において示された見解
66 会計・監査ジャーナル

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