I論文

はじめに
スウェーデンは、社会保障の充実した普遍的福祉国家として知られている。他方、アメリカのように、「見える」社会保障は西欧諸国に比べて充実してスウェーデンにおける租税支出

いないが、「見えにくい」租税支出を利用した「隠れた福祉国家」として発展している国も存在する1）。
ゆえに、ある国の福祉国家の全体像を明らかにするためには、「見える福祉国家」と「隠れた福祉国家」の両面から分析することが求められる。そこで、「見える福祉国家」であるスウェーデンにおいても、租税支出による「隠 れた福祉国家」について検討することが不可欠であろう。したがって、本稿では、スウェーデンの租税支出について考察し、スウェー
デンにおける「隠 れた福祉国家」の状況について検討したい。

松田有加
Yuka Matsuda
滋賀大学 経済学部 / 准教授

スウェーデンでは1996 年以降、毎年、予算書の付録として租税支出は報告されてきたが、2008年
から税制委員会より租税支出 の明細 に関 する報

告書が 公表されるように変更された。この変更により、予算編成にとって租税支出をより有効なものにするとともに、1991年改革の基本原則からの逸脱 が 国民 により明らかにされることとなった。スウェーデンでは、現在においても1991年改革の基

本 原 則 の1つ で あ っ た 画 一 的 課 税（enhetlig

beskattning ）が尊重されており、画一的課税からの逸脱を明らかにすること自体に価値が認められているのである。なお、本稿では、データの制約から、主として2000 年以降を分析対象としている。

II

租税支出 の目的・定義・計算方法

2.1 租税支出 の目的
スウェーデンにおいて、租税支出 の目的 は2つ挙げられる。その第1のそして最大の目的は、政府

アメリカにおける租税支出を分析して、
ア1）片桐[2012]では、
メリカでは「隠 れた福祉国家」がより発展していると述べて
いる。

040

彦根論叢

2016 winter / No.410

の歳出面を通じた支援と完全 にあるいは部分的主負担の社会保障負担、あるいは、自営業者の社に同じような機能を持 つ、政府の歳入面を通じて会保障負担、被用者 の一般年金負担ないし特別なされる企業と家計 への支援を明らかにすること

賃金税を課されるべきだというものである。

にある。これにより租税支出の見直しが 行 われる。

付加価値税のベンチマークは、財およびサービ

そして、その第2の目的は、税法における画一的課

スの全ての売上が、標準税率25％で課税されるべ

税 の程度を明らかにすることにある。先に述べた

きだというものである。また、国際的取引について

通り、スウェーデン 税制においては画一的課税を1

は、仕向地原則がベンチマークとされる。

つの原則としており、課税にあたって税 は画一的物品税のうちエネルギー税のベンチマークは、で例外 なく課されるべきものであると考えられていすべてのエネルギー消費が課税されるべきだといることから、この点について明らかにすることが重うものである。ただし、電力や燃料などエネルギー

視されている。

源によって異なる税率を課すことは、ベンチマークに合致しているとされている。また、物品税のうち2.2 租税支出 の 定義

炭素税 のベンチマークは、二酸化炭素 の 排出量

租税支出は、税法ごとに設けられた基準、いわに応じて課税されるというものである。なお、2003

ゆるベンチマークからの逸脱として捉 えられてい年に物品税のベンチマークは変更され、総税収のる。かかるベンチマークは、所得税、勤労所得 へ1%を超過する相対的に大きな課税ベースを持 つ2）の間接税 、付加価値税、物品税の4 種類に分 け税のみが租税支出に関する報告書に含まれるようられる。

に限定された。

まず、所得税のベンチマークでは、所得を、一定

これらのベンチマークからの逸脱として租税支の課税期間における消費支出と純資産 の 変化分

出は算定される。したがって、租税支出は、特定のとの 合計としており、シャンツ＝ヘイグ＝サイモン

グループ 等における税負担が、ベンチマークより

ズ所得概念 が採用されている。したがって、キャピも軽減されていることを意味している。これとは逆

タルゲインとキャピタルロスについては、その実現に、特定のグループ等における税負担が、ベンチ時ではなく、その発生時に計上する発生主義がベ

マ ー クよりも 重 い 場 合 に は、負 の 租 税 支 出

ンチマークとされる。また、帰属家賃および公的移（skattesanktioner）3）が生じていることとなる。具

転給付は所得と考えられている。なお、勤労所得

体的には、原子炉での 熱効果 への 特別税などがへ適用される税率と資本所得 へ適用される税率

負の租税支出に該当する。

の相違、および、勤労所得における累進的な税率については、租税支出に含まれない。これは、一部

2.3 租税支出 の 計算方法のグループの 税負担を軽減しない一般的な税制

租税支出の計算方法は、OECD[2010]で説明だからである。これと同様の理由により、基礎控除されているが、スウェーデンでは、歳入損失法と支や勤労所得税額控除なども租税支出として計上さ出同等法とが用いられている。歳入損失法はベンれていない。

チマークに基づいて徴収される税収と比べて、ど勤労所得 への間接税 のベンチマークは、行 わ

れだけ税収 が減少したかを単純に推計 する方法

れた労働のために支払われる全ての報酬に、雇用である。したがって、歳入損失法では、税制 の 変

2）スウェーデンでは、社会保険料 の雇用主負担について、被［2006］および片桐[2012]を参照して負の3）本稿では、五嶋

用者 が支払うべき保険料 を雇用主が 代わりに支払っている

租税支出と呼ぶ。

という意味を込めて、勤労所得への間接税と位置づけている。

藤岡［2016］297ページ参照。

スウェーデンにおける租税支出

松田有加

041

更によって生じ得る個人や法人の行動の変化を考慮していない。例えば、資本所得課税 が強化された場合、他国 へのキャピタルフライトを増加 する

III

租税支出 の現状と特徴

3.1 租税支出 の 規模可能性については 租税支出 の 推計 においては考

スウェーデンにおける租税支出の総額は、2015

慮外 なのである。また、炭素税など外部不経済を

年度 には1,712.5 億 クローナであったと推計 され内部化 することによって市場 の失敗を是正する効ている。また、2016 年度には1,503.5 億クローナの果 がある税について、当該効果については考慮さ

租税支出額が見込まれ、第1表 の合計に示されてれていない。支出同等法は、租税支出の受益者がいるように、総税収の8％に相当すると予想されて受け取る租税支出と同等 の課税可能な直接支出いる。ただし、この 数値は、税収見込額に占める額を推計 する方法である。当該方法に拠 れば、直租税支出推計額 の 割合 であるため、経済状況等

接支出と租税支出とを直接比較考量することがでによっては、今後数値 が大きく変わる可能性 があきる。ただし、いずれの方法に拠ったとしても、あくる点には注意が必要である。

までも租税支出は推計にすぎず、結果の解釈にあたっては注意が必要である。

下に示した第1表 における勤労 への直接税 は、勤労所得課税における租税支出を表している。ま

租税支出は、財政収支に影響するか否かで大きた、勤労 への間接税は、勤労所得に係る社会保障

く2つに分けられている。多くの租税支出は減収と負担における租税支出を 表している。減税には、なり、財政収支に影響を及ぼす。しかしながら、財主として、RUT（Rengöring, Underhåll, Tvätt）

政収支に影響を及ぼさない租税支出も若干ある。

労 働 に 対 す る 税 額 控 除 とROT（Renovering,

具体的に言えば、児童手当や 年金受給者 の 住宅手当である。これらは免税とされることから、当該免税分 が租税支出とされる。また、移転給付に課税されるものについても、その課税分 だけ給付額が増額されるため、税収増と支出増とが同額とな
り、財政収支が一致するから財政収支に影響を及ぼさないと説明されている。当該移転給付については、その支出増が租税支出とされる。

財政収支 に 影 響 する 租税支 出 は、
「2013 年
租税支出に関する報告」4）より、原則として歳入損失法による租税支出額のみが公表されている。これ 以前は歳入損失法と支出同等法が 併記されていた。財政収支に影響しない租税支出は、支出同等法による推計のみが公表されている。

第1表

各税収に占める各租税支出の割合（2016 年）

財政収支に影響する租税支出
租税支出
勤労 への直接税
勤労 への間接税
資本所得課税
法人税
付加価値税
物品税
減税
雇用主の税勘定の貸方
負の租税支出
勤労 への間接税
資本所得課税
物品税
合計

（％）

1
2
45
3
16
28
1
0
3
13
3
8

（注）財政収支に影響しない租税支出はその性質上含まれていない。

（ 出 所 ）Regeringens Skrivelse /: Redovisning av

Skatteutgifter 2016, Tabell., p. より筆者作成。

4）Regeringens skrivelse /:, Redovisning av
skatteutgifter .

042

彦根論叢

2016 winter / No.410

Ombyggnad, Tillbyggnad）労働 に対 する税額が1,666.9 億クローナであることから、当該税額控控除 が含まれている。RUT労働は、自分たちが住除は、租税支出の50％を超える規模となっている。

んでいるかあるいはセカンドハウスとして利用してさらに、当該税額控除は再分配機能を有しており、いる 住 居 等 に お ける 主要 な 家事労 働 であり、福祉国家を分析 するにあたって重要である。しかROT労働は、住宅の修理、メンテナンス、改造なし、本稿では、スウェーデンにおける租税支出のどの労働である。雇用主の税勘定の貸方には、例

ベンチマークを尊重し、当該税額控除に関しては、

えば、新規就業者を雇用した雇用主に与えられる二元的所得税における再分配機能 の問題として減税分を、当該雇用主の税勘定の貸方に記入する

検討 すべきと位置づけ、取り扱わないこととしたい。

ことにより、減税を認めるものなどがあった。ただまた、これまで当該税額控除は、勤労所得が増し、この雇用主の税勘定の貸方は、2016 年度から

加 するとともに 税額控除額も増加していき、一定国家予算へ計上されることとなり、第1表ではゼロの勤労所得を超えると定額であったが、この定額となっている。

部分 について2016 年より一定の 勤労所得を超え

次に、2016 年度の各税収に占める各租税支出

ると徐々に税額控除額が減少するよう改正された。

の割合について具体的に考察しよう。資本所得課

そのため、今後はその規模 は縮小するものと予想税の当該割合が45％と最も高く、資本所得税収のされる。

45％に当たる金額の租税支出があることを意味しており、資本所得課税 においては 租税支出 が 相

3.2 租税支出 の GDP比と構成比対的に大きいことがわかる。この資本所得課税の租税支出はどのように推移してきたのだろうか。

後を、物品税 28%そして付加価値税16%が続いて第2 表 には、2000 年以降 の 租税支出 および 負のいる。しかしながら、勤労 への直接税、勤労 への租税支出のGDP比を、第3表にはそれらの構成比

間接税、法人税に関しては、それぞれ1% 、2% 、3%を示している。資本所得課税の変動が大きいため、と低い割合となっており、これらの税に関しては租

第3表 の 租税支出 および負の 租税支出 の 構成比

税支出が非常に限定的であることがわかる。また、 はこれに大きく左右されている。具体的に言えば、負の 租税支出に関しては、資本所得課税 の当該世界的金融危機 に見舞 われていた2008年では、割合が他と比べて大きく13％となっている。

資本所得課税 がマイナスとなったため、付加価値

なお、勤労 への直接税に関しては、勤労所得税

税と物品税の構成比が50％近くになり、前年と比額控除 について 注意を払うことが 必要であろう。

較しておおよそ倍になっている。しかし、2009 年に当該税額控除 は、中・低所得者 の 税負担を軽減

は、これらはそれぞれ20.97% 、18.96％へ 半分以することで就労インセンティブを高めて、失業率を下に急落している。しかしながら、GDP比で同時下げることを目的としたもので、2007年に導入され期における付加価値税と物品税を見ると、構成比た。先に述べた通り、スウェーデンでは当該税額で見たときのような急激な変化は見られない。した5）

控除 は 租税支出に含まれていない 。しかしなががって構成比により、租税支出および負の租税支ら、2013 年 における当該税額控除 は857.95 億 ク

出を検討 することは、ミスリーディングとなるおそローナで、同年 の総税収の5.3％、GDPの2.28%

れが 高 いと言えよう。そこで、本稿 では 基本的 にに上っている。また、2013 年度における租税支出

GDP比に基づいて考察を進める。

5）租税支出のベンチマークは国ごとに異なっており、アメリ
カでは勤労所得税額控除は租税支出に含まれている。片桐[2012]参照。

スウェーデンにおける租税支出

松田有加

043

第2表

租税支出および負の租税支出のGDP比（％）

年度
2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015
財政収支に影響する
租税支出
租税支出
勤労 への直接税 0.32 0.32 0.31 0.32 0.31 0.32 0.34 0.23 0.22 0.20 0.17 0.19 0.20 0.18 0.18 0.17
勤労 への間接税 0.25 0.25 0.26 0.26 0.23 0.22 0.23 0.22 0.32 0.49 0.47 0.53 0.55 0.57 0.61 0.48
資本所得課税
1.96 1.85 0.60 2.08 1.86 -0.51 0.92 2.48 -0.06 3.44 2.41 1.29 1.19 1.12 1.24 1.08
法人税
0.40 0.34 0.33 0.31 0.29 0.13 0.14 0.14 0.15 0.09 0.19 0.08 0.08 0.12 0.11 0.06
付加価値税
1.08 1.12 1.19 1.28 1.26 1.23 1.25 1.31 1.23 1.34 1.34 1.31 1.58 1.60 1.48 1.48
物品税
1.39 1.49 1.57 1.79 1.33 1.41 1.26 1.24 1.22 1.21 1.07 0.98 0.98 0.95 0.90 0.85
減税
0.05 0.07 0.21 0.39（注1）0.17 0.20 0.11 0.03 0.02 0.25 0.41 0.43 0.46 0.46 0.52 0.55
雇用主の税勘定の貸方
0.33 0.58 0.51 0.22 0.14 0.12 0.15 0.17 0.21 0.20 0.20 0.20
負の租税支出
勤労 への間接税-1.47 -0.41 -0.36 -0.32 -0.35 -0.34 -0.30 -0.30 -0.31 -0.32 -0.37 -0.34
資本所得課税-0.41 -0.39 -0.39 -0.35 -0.26 -0.25 -0.30 -0.29 -0.29 -0.31 -0.27 -0.30 -0.30 -0.34 -0.34 -0.33
物品税-0.07 -0.07 -0.06 -0.10 -0.10 -0.12 -0.10 -0.13 -0.12 -0.11 -0.11 -0.10 -0.11
合計
財政収支に影響しない
租税支出

5.04 5.05 4.07 6.02 3.98 2.87 4.00 5.16 2.47 6.37 5.51 4.25 4.52 4.42 4.43 4.10
1.70 1.71 1.77 1.17 1.13 1.15 1.11 1.04 1.02 1.02 0.97 0.93 0.96 0.94 0.84 0.85

（注1）2003年の減税の数値は、減税と雇用主の税勘定の貸方とを合わせた数値である。
（注 2）表中の空欄は該当する租税支出および負の租税支出が存在しなかったことを表している。
（出所）Regeringens Proposition各年版、Regeringens Skrivelse各年版、Statistiska Centralbyrån(SCB)より筆者作成。

2015年において財政収支に影響する租税支出

2000 年以降の変動について見ると、第1に勤労と負の租税支出の 合計 はGDPの4.1%となっていへの間接税は、2008年以降上昇傾向が見られるる。なお、第2 表 には財政収支に影響しない租税が、2015年には減少に転じている。第2に、資本所支出がどのような規模で実施されているのか明ら

得課税 は変動 が大きく、2005年と2008年にマイかにするため、その合計 がGDPに占める割合を示ナスとなっている。第3に、付加価値税 は2000 年した。ただし、先に述べた通り、財政収支に影響す

以降おおよそ増加傾向にあり、2012年の上昇幅はる租税支出とそうでない租税支出とは計算方法が他年 に 比 べて大きくなっている。第 4に、減税 は異なること、財政収支に影響しない租税支出は財2009 年以降増加傾向を示している。第5に、財政政収支に影響しないことには注意 が 必要である。

収支に影響する租税支出の合計は資本所得課税

この財政収支に影響しない租税支出は2002年以の影響を大きく受けて、2008年で最低の2.47％、降減少傾向にあることがわかる。

次いで2005年に2.87％となっており、資本所得課

2015年においてGDP比 が 最も大きいのは、付加価値税で1.48％となっている。次いで資本所得税 が 最も高 い2009 年 に、合計も最高 の6.37%となっている。

課税1.08％、物品税0.85%となっている。他方、法こうした変動が生じた要因は何か。要因の1つと人税は0.06% 、そして勤労 への直接税は0.17%として政権交代による政策転換 があると考える。ス少ない。

ウェーデンでは長年、社会民主党が政権を保持し

044

彦根論叢

2016 winter / No.410

第3 表

租税支出および負の租税支出の構成比（％）

年度
2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015
財政収支 に影響 する
租税支出
租税支出
勤労 への直接税 6.29 6.36 7.64 5.29 7.86 11.08 8.47 4.43 9.06 3.18 3.05 4.38 4.47 4.12 3.99 4.04
勤労 への間接税 4.94 4.87 6.34 4.33 5.80 7.57 5.71 4.21 12.81 7.66 8.51 12.42 12.11 12.78 13.87 11.83
資本所得課税38.98 36.67 14.64 34.54 46.62 -17.65 22.92 47.96 -2.29 53.91 43.80 30.33 26.25 25.33 27.90 26.44
法人税
7.87 6.70 7.99 5.21 7.31 4.60 3.46 2.78 6.12 1.34 3.39 1.97 1.87 2.78 2.41 1.58
付加価値税
21.46 22.22 29.36 21.32 31.66 42.97 31.37 25.28 49.79 20.97 24.29 30.83 34.89 36.09 33.33 36.08
物品税
27.56 29.47 38.50 29.78 33.41 49.21 31.60 24.02 49.19 18.96 19.34 22.96 21.68 21.41 20.39 20.83
減税
1.01 1.43 5.09 6.49（注1）4.28 7.12 2.83 0.62 0.76 3.85 7.53 10.00 10.12 10.42 11.75 13.35
雇用主の税勘定の貸方
8.20 20.19 12.70 4.32 5.47 1.85 2.73 3.97 4.72 4.53 4.61 4.76
負の租税支出
勤労 への間接税-37.01 -14.35 -9.06 -6.12 -14.29 -5.32 -5.52 -7.03 -6.89 -7.29 -8.27 -8.26
資本所得課税-8.12 -7.73 -9.55 -5.81 -6.49 -8.60 -7.42 -5.59 -11.82 -4.78 -4.81 -7.09 -6.73 -7.72 -7.76 -8.07
物品税-1.14 -1.64 -2.15 -2.58 -1.90 -4.81 -1.62 -2.30 -2.75 -2.48 -2.46 -2.23 -2.58
合計

100.00100.00100.00100.00100.00100.00100.00100.00100.00100.00100.00100.00100.00100.00100.00100.00（注1）2003年の減税の数値は、減税と雇用主の税勘定の貸方とを合わせた数値である。
（注 2）表中の空欄は、該当する租税支出および負の租税支出が存在しなかったことを表している。
（出所）Regeringens Proposition各年版、Regeringens Skrivelse各年版より筆者作成。

てきたが、2006 年10月から中道右派4党連立によ減よりも、職業訓練 の充実による対策を重視してる競争力を重視する政権が成立した。しかしながいる。

ら、失業率の高止まりや教育水準の低下から当該

また、減税の2009 年以降 の増加傾向について政権に対 する国民 の不満 が高まり、2014 年10月

も政権交代 の 影響 が 伺える。RUT労働に対 する

6）に再び社会民主党へ政権が戻っている 。

税額控除 は2007年7月から、ROT労働に対 する

中道右派連立政権において、2007年から25歳

税額控除は2008年12月から、起業を促進し雇用

以下の者 のために雇用主の 負担する社会保障負を創出することを目的として導入された。特に、第担の軽減が導入されたことから、勤労 への間接税

4表に示されているように、ROT労働への税額控が同時期に増加していると考えられる。第 4表にも除 は2015 年 に お いて2 番目 に 大 きく191.2 億 ク

示されているように、当該租税支出は、2015年にローナと推計されている。スウェーデンでは暦年

おいて4 番目に大きな租税支出項目で、131.6 億クで財政収支等が計上されているので、2009 年からローナと推計されている。なお、当該租税支出は、減税が増加したと考えられる。しかしながら、社会2015年 から 段階的 に 縮小され、2016 年 6月以後

民主党政権下ではこれらの税額控除 の 効果 へ 疑は23歳以下 の 者 に 限定 されている。そのため、問が呈され、ROT労働に対 する税額控除につい2015年から勤労 への間接税は減少に転じたと考ては、当該労働費用の50％まで認められていた税えられる。なお、若年者の失業対策として、現在の額控除 が、2016 年1月1日以降 は当該労働費用の社会民主党政権では、こうした社会保障負担の軽30%までしか認められないなど縮小された。また、

6）厚生労働省[2016]参照。

スウェーデンにおける租税支出

松田有加

045

第4 表

支出額上位の租税支出（2015 年）

財政収支に影響する租税支出

租 税
支出額

租税分野

GDP比 租税支出合計

歳出分野に占める割合（10 億 Kr）

1 食料 への付加価値税軽減税率

26.83

付加価値税

0.64%

15.67%

所得保障（家庭・児童）2 ROT労働への税額控除

19.12

減税

0.46%

11.16%

労働市場

3 持家の帰属家賃13.22

資本所得課税

0.32%

7.72%

住宅

4 26歳以下の者の社会保障負担
（雇

13.16

勤労 への間接税

0.31%

7.68%

労働市場

5 生産活動に使用される電力へのエ

12.26

物品税

0.29%

7.16%

産業

6 レストランとケータリングへの付加

9.16

付加価値税

0.22%

5.35%

産業

7 自動車ディーゼル 燃料 へのエネル

8.08

物品税

0.19%

4.72%

交通・通信

8 協同組合住宅の帰属家賃

7.54

資本所得課税

0.18%

4.40%

住宅

8 持家・協同組合住宅の売却時の

7.54

資本所得課税

0.18%

4.40%

住宅

7.51

資本所得課税

0.18%

4.39%

所得保障
（老齢）

2.98%

72.65%

用主負担）の軽減
ネルギー税減税

価値税軽減税率
ギー税減税

キャピタルゲイン 減税

10 年金基金運用益 への軽減税率
10 項目の合計

124.42

財政収支に影響しない租税支出

1 児童手当16.29

2 年金受給者等 への住宅手当

5.35

3 教育支援4.03（出所）Riksdagstryck, Regeringens Skrivelse /:. Statistiska Centralbyrån (SCB)

RUT労働に対する税額控除についても、年間1人れていない。しかし、2012年より食料 の範囲が 拡

当たり5万クローナを上限としていたが、2016 年1大され、従来ビールは全て標準税率を適用されて月1日以降 はその上限 は年間1人当たり25,000ク

いたが、アルコール度数 3.5%未満のビールについローナへ引き下げられた。ゆえに、2016 年以降、減ては 軽減税率 が 適用されるなど、軽減税率 の 適

税は減少傾向に転じると予想される。

用範囲が拡大された。また、2012年より、レストラ

次に、付加価値税についてであるが、2012年か

ンとケータリングサービスには12％の軽減税率がら食料 への軽減税率における食料 の範囲が 拡大

新 たに導入された。当該租税支出は、第 4表に示されたことと、レストランとケータリングサービス

されているように、2015年において6 番目に大きくへ 軽減税率 が導入されたことが2012年 の上昇幅

91.6 億クローナと推計されている。

が大きい要因と考えられる。食料 へは付加価値税

さらに、資本所得課税の変動要因について考察の標準税率25%に替えて軽減税率12%が 適用さし よう。2005 年 に は、
「 資 本 所 得 課 税 ベ ース

れてきており、これについては2000 年以降変更さ（Schablonmässigt underlag för avkastningsskatt）
」

046

彦根論叢

2016 winter / No.410

にかかる租税支出のマイナスが大きく、資本所得目の 合計 は、租税支出合計 の7割を超えることか

課税全体としてもマイナスとなった。当該租税支ら、第 4表によりスウェーデンにおける租税支出の出は、年金基金の運用益、換言すれば年金基金に概要を明らかにしたい。

かかる資本所得課税ベースが、年金基金 に国債

財政収支 に影響 する租税支出 のうち最も大き金利を掛けて算出されることから、生じるものであいのは、付加価値税における食料 への軽減税率る。具体的には、国債金利が実質収益率よりも低で268.3 億 クローナである。付加価値税についていときには 租税支出が生じ、その 逆のときには負は、これと第 6 位のレストランとケータリングサーの租税支出が生じることになる7）。

ビスへの軽減税率91.6 億クローナがあることから、2008年 の 資本所得課税 のマイナスは、「株式

租税支出合計 の 約 21％ を占 めており、第2 表 の等 の 価 値 変 化（Värdeförandring på aktier m.

2015年における付加価値税のGDP比が最も高くm.）」という租税支出がマイナスであったことと「持なることに頷ける。また、これら2つの租税支出だ

家と協同組合住宅の価値変化（Värdeförändring

けで、付加価値税にかかる租税支出 の60% 弱をpå eget hem och bostadsrätt）」が 急減したこと占めている。

が大きく影響している。前者は、株式等のキャピタ

第2位にはROT労働 への 税額控除 が入っておルゲインが実現されたときに、資本所得税率30%

り、租税支出合計の約11％を占めている。当該租ではなく、22%の軽減税率 が 適用されることによ

税支出 は、2015年 における減税にかかる租税支り生じる租税支出である。2008年 の 世界金融危

出 のうち83.6%を占め、RUT労働 への 税額控除機により、ストックホルム30というスウェーデンのも合わせると、減税の約98%を占める。

代表的な株価指数もこの時期急速に低下している

第3 位は持家の 帰属家賃 で、132.2億 クローナ

ことから、当該租税支出がマイナスとなったと考えと推計されている。これは、持家の市場価格に2%られる。また、後者については、従来は実現されるを掛けて求められた帰属家賃から、持家に課されまで持家と協同組合住宅にかかるキャピタルゲイ

る地方不動産税を差し引いて 計算される。また、ンは課税されず、課税が繰り延べられたが、2008

第8位 は 協同組合住宅 の 帰属家賃が入っており、年から繰り延べより生じる利益 へ1.67％で課税さ

これも持家と同様の方法で計算される。そして、これるよう変更された。この改正により、課税繰り延れら2つの帰属家賃が、資本所得課税にかかる租べの利益という租税支出は大幅に減少した。

税支出 の 約46％を占めている。アメリカでは、実現主義が取られていることから8）帰属家賃は租税

3.3 租税支出 の 特徴

支出として 計上されておらず、帰属家賃が 租税支

前節では、2000 年以降の租税支出の変動要因出とされている点はスウェーデンの租税支出におについて考察した。続 いて本節では、より具体的

いて極めて特徴的な点である。シャンツ＝ヘイグに租税支出の内容について触れ、スウェーデンに＝サイモンズの所得概念を厳格に適用しているこおける租税支出の特徴について述べたい。そこで、とがわかる。さらに、資本所得課税にかかる租税第 4表には、2015年における財政収支に影響する

支出については、これらの他に、第8位の持家・協租税支出から10大項目を、そして、財政収支に影同組合住宅の売却時のキャピタルゲイン減税、第響しない租税支出から3大項目を示した。10大項

10 位の年金基金運用益 への軽減税率も含まれて「資本所得課税ベース」は、2004 年から2006 年まで改正
7）［2006］参照。
8）五嶋

されていない。また、同時期において株価は上昇傾向にあった。したがって、当該租税支出が2005年にマイナスとなった

要因を明らかにすることはできなかった。この点については今後の課題としたい。

スウェーデンにおける租税支出

松田有加

047

いる。ここで挙 げた4つの資本所得課税にかかる法人税にかかる租税支出は、法人不動産のキャ

租税支出の 合計は、租税支出合計の約21％を占

ピタルゲインが 最も多く、2015年において14.3 億め、存在感を示している。

クローナであった。これは、法人 が不動産を売却

第 4 位 は26歳以下の 者 のための雇用主負担のした時には、そのキャピタルゲインに対して、法人

社会保障負担の 軽減 であり、その 租税支出額 は所得税率に特別賃金税率を加えた率ではなく、こ131.6 億 クローナであった。10大項目に含まれる

れよりも低い資本所得税率によって課税されるこ

勤労 への間接税にかかる租税支出はこれのみで、とから生じるものである。当該租税支出は、法人

その 租税支出合計 に占める割合も7.68 ％と他 の税にかかる租税支出の約53%に当たる。

租税分野に比べれば大きくない。勤労 への間接税

次いで法人税にかかる租税支出として大きいのにか かる 租税支出 のうち、当該租税支出 は 約

は、加速度減価償却で6.9 億クローナと推計され85％を占めている。

ており、法人税にかかる租税支出の約25%を占め第5位は、生産活動に使用される電力へのエネている。また、税配分準備金 は、法人 の 所得 のルギー税減税で122.6 億クローナと推計されてい25％までを基金に繰り入れることができ、6 年後にる。これは物品税における租税支出に該当し、第その所得が法人所得に加えられるというものであ

7位の自動車ディーゼル 燃料 へのエネルギー税減る。したがって、所得が取り置かれることにより、こ税も物品税に分類される。これら2つの 租税支出の間課税の繰り延べが生じるが、2005年より取りで、租税支出合計の約12％を、また物品税におけ置かれる所得へ利子課税が行われるようになった

る租税支出の約57%を占めている。

ことから、法人に関して、かかる課税の繰り延べ分

財政収支に影響 する租税支出 のうち上位10 項は 租税支出に含まれなくなった。ただし、法人以目について確認してきたが、その中で勤労 への直外 のパートナーシップや自営業者にかかる課税の接税と法人税にかかる租税支出 は見られなかっ繰り延 べ 分 は 租税支出として現在も計上されてた。そこで、これらについて少し内容を確認してお

いる。

きたい。

勤労 への直接税と法人税にかかる租税支出は勤労 への直接税にかかる租税支出 のうち最もいずれにしろ第2 表で見 たように相対的に少額で大きいのは、通勤費所得控除で51.6 億クローナとある。しかも、これまでのところで考察したように、なっている。これは、勤労 への直接税にかかる租勤労 への直接税には再分配的な要素 はほとんど

税支出のうち約 75％を占めている。なお、スウェー

なく、また、法人税では特定産業を優遇するようなデン 独特 の 税制として取り上げられることの 多い

政策的要素 は 限 られている。こうした 点 も、ス

外国重要人物 のための減税 は、外国 から優秀な

ウェーデンの租税支出の特徴であろう。

科学者等の専門家を国内へ呼び寄せようという目

続いて、財政収支に影響しない租税支出につい的で設けられた税制であるが、その2015年におけてであるが、児童手当が最も多く162.9 億クローナ、る租税支出額は5 億クローナで、勤労 への直接税

その 後、年金受給者等 への 住宅手当、教育支援にかかる租税支出の中でも7% 程度を占めるに止と続き、それぞれ53.5 億クローナ、40.3 億クローナまっている。

と推計されている。財政収支に影響しない租税支出のうち、児童手当が46% 、年金受給者等 への住

048

彦根論叢

2016 winter / No.410

宅手当が 約15% 、教育支援 が 約11％で、この3つ疑義 が呈されているところである。さらに、第2 表で 約 72%を占めている。社会保障移転給付 にかに示されているように、2015年には租税支出合計

かるベンチマークとしては、これをすべて課税するがGDPの4.1%で少なくとも大きくはないことを考というものであるが、児童手当、年金受給者等 へ慮すると、スウェーデンは、「隠 れた福祉国家」との住宅手当そして教育支援は免税であることからは言えないであろう。

租税支出が生じている。
次に、再分配という観点から検討しよう。10大3.4 歳出分野別 の 租税支出項目のうち、主として再分配機能を有するのは第1

これまで、税別に 租税支出を検討してきたが、位の 付加価値税における食料 への軽減税率 のみ

最後 に歳出分野別 の 租税支出 を確認 するため、である。付加価値税におけるレストランとケータリ

第5表に2014 年における租税支出の上位5分野をングサービスへの軽減税率 は、再分配というより示している。なお、第5表では、その性質上負の租

は雇用政策の側面が強いものである。また、ROT

税支出を対象としていない。

労働 への 税額控除と26歳以下の 者 の 社会保険

最も大きい歳出分野は労働市場で、その構成比

料負担軽減は主として雇用対策であるし、エネルは約31%である。労働市場 には、主なものとして、

ギー税関連租税支出は環境政策 である。資本所

ROT労働 への 税額控除と26歳以下の 者 の 社会

得課税 にかかる租税支出 は、持家 などの所有者保障負担の軽減が含まれていることから、第2位のへ 租税負担を軽減していることから、むしろ高所

産業 の2倍近 い租税支出額となっている。産業に得層を優遇する可能性があり、再分配と相反する。

は、生産活動に使用される電力へのエネルギー税

主として再分配機能を果 たすと考えられる付加減税と、レストランとケータリングへの 付加価値

価値税における食料 への軽減税率 は、租税支出税軽減税率をはじめ多くの租税支出がここに分類

合計 の15.67%を占めており、租税支出 の 項目のされている。第3位は住宅で、帰属家賃が含まれて中で最も大きいが、主として再分配機能を果 たすいる。続いて、第 4 位は家庭・児童への所得保障で、租税支出はこれに限られることから、再分配に資付加価値税における食料 への軽減税率 がここにする租税支出はそれほど大きくはない。また、付加は分類されている。そして第5位は交通・通信となっ

価値税の軽減税率による再分配は、マーリーズレ

ている。

9）

ビュー でも指摘されているように、その有効性に

第5 表

歳出分野別の租税支出（2014 年）

歳出分野
労働市場
産業
住宅
所得保障
（家庭・児童）
交通・通信
合計

金額
（10 億 Kr）

構成比
（％）
GDP比
（％）
53.70
30.82
1.36
28.48
16.35
0.72
27.31
15.67
0.69
25.55
14.66
0.65
20.80
11.94
0.53
174.24100.00
4.43（出所）Regeringens Skrivelse /:, Statistiska Centralbyrån(SCB)

税収比
（％）

3.23
1.71
1.64
1.53
1.25
10.47

9） マ ーリーズレビューとは、Mirrlees, J. et al. []とMirrlees, J. et al. []をさす。

スウェーデンにおける租税支出

松田有加

049

したがって、歳出分野別に租税支出を考察していうことである。この 分析結果より、スウェーデン

も、主として再分配機能を果たす社会保障分野 への 福祉国家の 全体像をより明確なものにすることの歳出は必ずしも多いとは言えず、スウェーデンはができた。

「隠れた福祉国家」とは考えられないことが確認された。

しかしながら、本稿では次のような課題 が残った。まず、租税支出の 便益が、所得階級別に見てどの階級に配分されているのか、あるいは、それがIV おわりにどの産業に配分されているのかなどについて踏み

込 んだ分析を行うことができなかった。また、本稿

これまでのスウェーデンの租税支出に関する分

では2000 年以降 のみを 対象としており、1991年

析により明らかにされたことについてまとめておき

改革で租税支出がどのように変化したか、あるいたい。

は、1990 年代において租税支出はどう変化したか

第1に、アメリカでは租税支出に計上されない帰属家賃が、スウェーデンでは租税支出として計上などについては分析できなかった。これらについては今後の課題としたい。

されていることである。日本でも、帰属家賃への課

税 は一般的に実行不可能と考えられている。にもかかわらず、スウェーデンにおいて帰属家賃が 租

参考文献
⦿片桐正俊[2012]「アメリカの租税支出の実態と改革の方向
─2000 年代ブッシュ政権期を中心に─」『経済学論纂

税支出として計上されているのは、これまでの帰属（中央大学）』第52 巻第 4号、203–237ページ。

家賃課税 の 経験 に拠 るところが大きいであろう。

⦿厚生労働省[2016]『2015年

スウェーデンでは、1991年改革以前に帰属家賃を⦿五嶋陽子［2006］「アメリカの年金と医療の租税優遇措置」

所得として課税していた。また、1991年改革後には、

渋谷博史・中浜隆編『アメリカの年金と医療』日本経済評論

所得税に代えて国税の不動産税 が 帰属家賃への課税と位置づけられてきた。なお、2008年に国税の不動産税から地方不動産税へ変更されたことにより、現在では事実上帰属家賃への課税 は廃止されている。しかし、こうした 帰属家賃課税 の 伝

統が、租税支出への帰属家賃の計上につながっていると考えられる。

第2に、勤労 への直接税にかかる租税支出に再分配的要素 がほとんど含まれておらず、しかも少額であることである。また、法人税にかかる租税支出において、特定産業を有利に扱うような税制は限られており、また、少額であることである。
第3に、租税支出における再分配機能が相対的に弱く、また、租税支出額も大きくはないことから、
スウェーデンは「隠れた福祉国家」とは言えないと

050

海外情勢報告』。

社、227–269 ページ。
⦿柴由花[2006]「スウェーデン 相続税および 贈与税の廃止」『土地総合研究』14（2）21–31ページ。
⦿柴由花[2007]「スウェーデンの富裕税の廃止」『ジュリスト』（1346）、84–89 ページ。
⦿柴由花[2007]「スウェーデン不動産税の段階的廃止案」『明海大学不動産学部論集』（15）、49–62ページ。
⦿柴由花[2009]「スウェーデンの地方不動産税の創設」『明海
大学不動産学部論集』（17）、82–91ページ。
⦿藤岡純一[1992]『現代の税制改革』法律文化社。
⦿藤岡純一[2001]『分権型福祉社会スウェーデンの財政』有斐閣選書。
⦿藤岡純一[2016]『スウェーデンにおける社会的包摂の福祉・財政』中央法規。
⦿松田有加[2016]「第15章

税制改革─国際的な動向と今後の課題」植田和弘・諸富徹編『テキストブック現代財政学』有斐閣ブックス、243–259 ページ。

彦根論叢2016 winter / No.410

⦿丸尾直美・塩野谷祐一編[1999]『先進諸国の社会保障5
スウェーデン』東京大学出版会。

⦿宮本憲一・鶴田廣巳・諸富徹[2014]『現代租税の理論と思想』有斐閣。
⦿和田八束[1992]『租税特別措置』有斐閣。
⦿Jacobsen, M. R. et al. [] Tax Expenditures in theNordic Countries”, A report f rom a Nordic working
group, presented at the Nordic Tax Economist meeting in
Oslo, June 2009.
⦿Mirrlees, J. et al. [] Dimensions of Tax Design: The

Mirrlees Review, Oxford University Press.
⦿Mirrlees, J. et al. [] Tax by Design: The Mirrlees Re-

view, Oxford University Press.
⦿OECD[] Tax Expenditures in OECD Countries,

OECD Publishing.
⦿Riksdagstryck, Regeringens Proposition /:⦿Riksdagstryck, Regeringens Skrivelse /:, Redo-visning av Skatteutgifter 2014.
⦿Riksdagstryck, Regeringens Skrivelse /:, Redo-visning av Skatteutgifter 2015.
⦿Riksdagstryck, Regeringens Skrivelse /:, Redo-visning av Skatteutgifter 2016.
⦿Skatteverket, Skatter i Sverige–Skattestatistisk årsbok,
各年版。

⦿St a t i s t i s k a C ent r a l b y r å n（ SC B ） , ht t p://w w w.

statistikdatabasen.scb.se.
⦿Surrey, S. S. [] Pathways to Tax Reform, Harvard

University Press.
⦿Surrey, S. S. and P. R. McDaniel [] Tax Expendi-

tures, Harvard University Press.
⦿Swedish Tax Agency, Taxes in Sweden, every year.

BILAGA, 2002 års ekonomiska vårproposition.
⦿Riksdagstryck, Regeringens Proposition /:

BILAGA, 2003 års ekonomiska vårproposition.
⦿Riksdagstryck, Regeringens Proposition /:

BILAGA, 2004 års ekonomiska vårproposition.
⦿Riksdagstryck, Regeringens Proposition /:

BILAGA, 2005 års ekonomiska vårproposition.
⦿Riksdagstryck, Regeringens Proposition /:

BILAGA, 2006 års ekonomiska vårproposition.
⦿Riksdagstryck, Regeringens Proposition /:

BILAGA, 2007 års ekonomiska vårproposition.
⦿Riksdagstryck, Regeringens Skrivelse /:, Re-dovisning av Skatteutgifter 2008.
⦿Riksdagstryck, Regeringens Skrivelse /:, Re-dovisning av Skatteutgifter 2009.
⦿Riksdagstryck, Regeringens Skrivelse /:, Re-dovisning av Skatteutgifter 2010.
⦿Riksdagstryck, Regeringens Skrivelse /:, Re-dovisning av Skatteutgifter 2011.
⦿Riksdagstryck, Regeringens Skrivelse /:, Re-dovisning av Skatteutgifter 2012.
⦿Riksdagstryck, Regeringens Skrivelse /:, Redo-visning av Skatteutgifter 2013.

スウェーデンにおける租税支出

松田有加

051

Tax Expenditures in Sweden
Yuka Matsuda

This article aims to clarify the features of tax
expenditures in Sweden. Sweden is known as awelfare state. This is true, but the description islacking. We need to analyze not only the expenditure side of public finance but also therevenue side. From the expenditure side, Sweden has a sufficient social security system withthe government playing a role in redistribution,
making Sweden a visible welfare state. However, the United States is a hidden welfare state,
which means a welfare state from the revenue
side of public finance that allows many tax red u c ti o n s , ta x e xemp ti o n s , a n d s o o n .
Accordingly, tax expenditures are also subsidies
from the government. Thus, on the revenue
side, the redistributional function of the government is carried by tax expenditures.
Our analysis revealed several features of tax
expenditures in Sweden. First, Sweden estimates the imputed rent, but the United States
does not. Second, tax expenditures of earned
income are not redistributional. Third, tax expenditures of corporate income are small andhave no preference to specific groups. And
fourth, we confirmed that Sweden is not a hidden welfare state when its tax expenditures do
not have a redistributional function.

052

THE HIKONE RONSO

2016 winter / No.410

Tax Expenditures in Sweden

Yuka Matsuda

053