非営利・公会計解説

国際公会計基準審議会（IPSASB）
公開草案第53号「発生主義の国際公会計基準の初度適用」
I
PSASBボードメンバー／公認会計士
I
PSASBテクニカル・アドバイザー／公認会計士

い ざわ

けん じ

ふき やたけ お

伊澤 賢司
蕗谷 竹生

2013年10月に公表された国際公会計基準審議会（IPSASB）公開草案第53号「発生主義の国際公会計基準の初度適用」（以下「ED第53号」という。）の内容について解説を行う。同じく2013年10月に公表された公開草案第48号「個別財務諸表」、第49号「連結財務諸表」、第50号「関連法人及び共同支配法人に対する投資」、第51号「共同支配の取決め」及び第52号「他の主体への関与の開示」についての解説は本誌2014年４月号に掲載する予定である。

I
PSASBが初度適用のプロ
１ ジェクトを行う理由

体が適用できるすべての免除規定が、発生主義IPSASの適用日より前

単一のIPSASとして集められている。に使用していた会計基礎にかかわ本プロジェクトは、 発生主義

らず、 初度適用主体が発生主義

現状、 発生主義IPSAS（IPSASにIPSASを初めて採用する主体を支援

I
PSASに準拠した会計処理を行う

は、発生主義IPSASが第１号～第32するものである。ED第53号の免除ための適切な出発点を提供する情号、現金主義I
PSASが１つある）の規定は、当該規定に従う費用が財務報

初度適用に関しては、研究報告第14諸表利用者の便益を上回る場合に、

号 「発生主義への移行」（2011年公主体に救済措置を与えるように作ら表）がガイダンスとして公表されてれている。

きる情報

範囲：主体が本基準を採用
３ するのはいつか？（第２項～第６項）

いるものの、専用のIPSASは存在しない。初度適用の際に適用できる免便益を上回らない費用で作成で

２ 目的（第１項）

主体は、発生主義I
PSASの採用時、除規定は、個々のIPSASに、ばらばらに含まれている。一方で、国際財

ED第 53号 の 目 的 は 、 発 生 主 義及びその移行期間中に年次財務諸表

務報告基準 （IFRS） においては、I
PSASを初度適用する主体に対して、を作成、表示する場合に、本基準をI
FRS第１号 「国際財務報告基準の救済措置を与える包括的な一連の原適用しなければならない。

初度適用」が2003年６月に公表され、則を定めることである。これらの原ED第53号は、発生主義IPSASの採その後も改訂を重ねて利用者の便宜

則は、発生主義IPSASを使って作成用前に、現金主義会計、他の発生主が図られている。I
PSASでも同様のされた最初の主体の年次財務諸表に、 義会計、あるいは修正現金主義会計、基準書が必要とされたことを受け、下記のような高品質な情報が確実に又は修正発生主義会計を適用していI
PSASBは2011年６月に初度適用の含まれるようにするものである。

た初度適用主体に適用される。他のプロジェクトを承認し、その後、議

初度適用主体の発生主義I
PSAS論を進めてきた。ED第53号には、への移行に関して透明性のある報発生主義IPSASへの移行に際して主告をもたらす情報

I
PSASと同様、政府系企業（GBEs）は適用対象外である。

会計・監査ジャーナル

No.
704 MAR. 201477

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める場合を除き、開始財政状態計算

４ 定義（第７項～第12項）

書及び同時に表示するすべての報告
期間において、同一の会計方針を適ED第53号は、初度適用主体に対して、公正な表示及び発生主義I
PSASへの準拠に影響を及ぼす一定の免除規定（後述の７を参照。例：資産・債、金融商品
会計方針の変更



初度適用主体は、移行期間中、発用しなければならない。

I
PSASの遡及適用に対する６ 例外措置（第20項～第24項）

生主義I
PSASにより整合したものに変える場合以外には、会計方針の変更を行うことはできない。

負債の認識の３年間の免除）を利用

I
PSASに準拠したIPSAS適用日時することを認めている。初度適用主点の初度適用主体の見積りは、当該I
PSAS第５号は、借入費用の会計体が当該免除規定を利用する場合、見積りがIPSASの要求事項と整合し処理について定めている。標準処理「他のIPSASに準拠している」 といない客観的な証拠がある場合を除き、は費用計上である。「認められる代う記述を、移行期間中は行うことが従前の会計原則に従って行われた見替的な処理」として、適格資産の取できない。発生主義I
PSASへの移行積り（会計方針の差異を反映した修得、建設又は製造を直接の発生原因期間中に当該免除規定を適用してい正後の見積り）と整合したものでなとする借入費用は、当該資産の取得る初度適用主体は、正式のIPSAS財ければならない。

原価に含めることができるとされて務諸表とは異なる「移行時のIPSASいる。

なる。主体は、「他のIPSASに準拠

適正表示及び発生主義
I
PSASへの準拠に影響を及
７ ぼす移行期間中の免除規定（第25項～第60項）

している」という明示的かつ無限定

財務諸表（transitionalI
PSASfinanci
alstatements）」を作成することに借入費用



初度適用主体は、資産の認識及び測定に関する３年間の移行上の猶予期間を適用し、かつ、上記の「認め資産及び負債の認識・測定られる代替的な処理」を選択する場の記述を行うことができるようになっ

発生主義I
PSASの採用時に、主体合には、発生主義I
PSASの適用日よた時点で、「最初のIPSAS財務諸表はすべての資産及び負債についてのり前に計上する資産に関して、以下（firstI
PSASfinanci
alstatements）」情報を持っていない場合がある。本のいずれか早い日から将来に向けて、を表示することになる。

基準案では、初度適用主体のために、借入費用を資産計上することを選択「IPSAS適用日（dateofadoption以前、認識していなかった一定の資できる。これは、初度適用時点ではofIPSAS）」とは、主体が発生主義

産及び負債を認識するための期間を借入費用に関する情報を主体が持っIPSASを初めて適用する日であり、３年間設けている。ていない場合があるため、資産本体主体が最初の「移行時のI
PSAS財務すでに、資産又は負債が認識されの資産計上の時期と借入費用の資産諸表」又は「最初のIPSAS財務諸表」ていた場合、初度適用主体は、これ計上の時期がずれることを認めていを作成する最も早い期間の期首とならの資産及び負債の測定に関して、るものである。

る。

発生主義I
PSASの採用から３年間、

認識及び測定（第13項～第５ 19項）

従来の会計方針を変更しないことを行上の猶予期間（最長３年）が失選択できる。

効する日

認識・測定に関し、３年間の移行初度適用主体は、「IPSAS適用日」

上の猶予期間を適用することを選択に開始財政状態計算書を作成、表示できる資産、負債の例は、以下のとしなければならない。この計算書がおりである。

IPSASに準拠した当該主体の会計処理の出発点となる。開始財政状態計算書は、IPSASを遡及適用した内容となる。
初度適用主体は、 ED第53号で定78 会計・監査ジャーナル

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704 MAR. 2014

資産の認識及び測定に関する移投資不動産、有形固定資産、確定給付制度及びその他長期従業員給付、生物資産及び農産物、無形資産、サービス委譲資産及び関連負

関連する資産が適切なI
PSASに従って認識・測定された日連結財務諸表

初度適用主体は、発生主義I
PSASの採用後、連結財務諸表の作成を要求されるが、経済主体に含まれる主体間のすべての残高、取引、収益及び費用を相殺消去しないことを選択できる。類似の免除規定は、共同支

非営利・公会計

配投資主体及び投資者も適用するこ

同日以降、IPSAS第５号を将来に向して、移行時IPSAS財務諸表又は最とができる。

かって適用することができる。

初のI
PSAS財務諸表において比較情関連当事者についての開示

初度適用主体が、「認められる代初度適用主体は、関連当事者の関替的な処理（借入費用の資産計上）」係、関連当事者の取引、及び経営幹に会計方針を変更する場合は、発生初度適用主体が、比較情報を表示部（keymanagementpersonnel）に関主義I
PSASの適用日より前に認識ししないことを選択する場合、移行時する開示を、発生主義I
PSASの採用た適格資産について発生した借入費

I
PSAS財務諸表又は最初のIPSAS財から３年間行わないことを選択できる。

用は、遡及的に認識しなければなら

務諸表には、１つの財政状態計算書

適正表示及び発生主義
I
PSASへの準拠に影響を及８ ぼさない免除 （第61項～第125項）ない。この方法は好ましいと考えらと、発生主義IPSASの採用日時点のれていないため、救済措置は与えら開始財政状態計算書が最低限含まれれない。

ていなければならない。

発生主義I
PSASの採用日時点で報を提供することを要求はしていな
いものの、奨励はしている。

I
PSAS第21号及びI
PSAS第26号



初度適用主体が比較情報を表示す「資産の減損」

ることを選択する場合、２つの財政初度適用主体は、I
PSAS第21号及状態計算書と、発生主義I
PSAS採用ED第53号は、 発生主義I
PSASのびI
PSAS第26号の減損の規定を、日の前の報告期間の期首時点におけ採用日時点で、資産の取得原価につI
PSASの採用日から将来に向かってる開始財政状態計算書が表示されないて信頼性のある原価情報を入手で適用することができる。初度適用主ければならない。

きない場合、取得原価又は償却原価

体が、資産の認識及び測定に関する移行期間中、 比較情報は、 移行の代用（みなし原価：deemedc
ost）

３年間の移行上の猶予期間をもたら期間中に認識及び （又は） 測定さを算定することを選択できるとしてす免除規定を利用する場合、I
PSASれた項目についての情報が利用可いる。資産の公正価値は、特定日時第21号及びI
PSAS第26号は、その救能な場合にのみ修正しなければなら点で算定された資産のみなし原価と済措置をもたらしていた免除規定がない。

なる。

失効した場合、及び（又は）関連す

みなし原価を算定する

みなし原価の算定日は、初度適用る資産が適切なIPSASに従って認識・主体が資産の認識及び測定に関する測定された場合（いずれか早いほう）３年間の移行上の猶予期間を利用すに初めて適用される。

るかどうかに応じて変わる。初度適

表示及び開示 （第126項～

９ 第141項）

財務諸表では、利用者が移行期間

I
PSAS第25号「従業員給付」

中にI
PSAS適用の経過を追い、適用用主体が、当該猶予期間を利用する確定給付制度及びその他の長期従される発生主義I
PSASの要求事項に場合、みなし原価は移行期間中のど業員給付の当初負債は、 発生主義

照らして初度適用主体の会計方針をの日にでも算定することができる。

I
PSASの採用日時点で算定しなけれ確認する上で一助となる開示を行わ猶予期間を利用しない場合、みなしばならない。

なければならない。

原価はI
PSAS財務諸表が表示される

発生主義I
PSASの採用日時点で、IPSASへの移行に関する説明

最も早い期間の期首時点で算定される。 確定給付制度から生じた数理計算上

ED第53号は、 初度適用主体に対I
PSAS第５号「借入費用」の差異の累計額を、認識部分と未認し、発生主義I
PSASの採用日と、以初度適用主体は、標準処理（借入識部分に分けてはならない。数理計前の会計基礎から発生主義IPSASへ費用の費用計上）を適用する、又は算上の差異の累計額は、その全額をの移行に関する情報を開示すること

標準処理に変更する場合には、当該項目が認識及び（又は）測定さを要求している。

I
PSAS第５号の要求事項を遡及的にれる期間の期首累積余剰、又は欠損適用することが奨励されるが、要求に認識しなければならない。

しなければならない。

されてはいない。標準処理に会計方

PSAS第１号「財務諸表の表示」
 I



初度適用主体は、次の事項も開示
財務諸表の公正な表示と発生主針を適用又は変更する場合には、移行期間中の比較情報の開示

義I
PSASへの準拠を表明する能力

I
PSAS適用日より前の日を指定し、ED第53号は、 初度適用主体に対に影響を及ぼす、また、影響を及
会計・監査ジャーナル

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ぼさない移行上の免除規定を利用

ント募集期限は、2014年２月15日ました範囲でである。

連結財務諸表を表示するにあたI
PSASBでは、 2014年３月会議及り、当報告期間中に相殺消去されび６月会議で、ED第53号に寄せらた残高、取引、収益及び費用の内容れたコメントの検討作業を行い、前報告期間では認識、測定、表2014年９月会議で最終文書としての示・開示されていなかったものの、IPSASの公表承認を行う予定である。



当報告期間では認識・測定、表示・開示されている資産、負債、収益、費用
当報告期間中に認識された修正

の内容及び金額調整表



初度適用主体は、発生主義IPSASの採用後、以前の会計基礎に基づいて報告された期末残高と、開始財政状態計算書の純資産・持分との調整表を表示することを要求される。
初度適用主体が、発生主義IPSASの採用前に現金主義会計を適用していた場合、最初の移行時I
PSAS財務諸表又は最初のIPSAS財務諸表において調整表を表示することは求められない。
初度適用主体が、認識及び測定に関する移行上の猶予期間を適用することを選択した場合、移行期間中は認識及び（又は）測定された項目に関して調整表を表示しなければならない。
セグメント別報告書の表示



初度適用主体は、I
PSAS第18号で要求されるセグメント別報告書を、発生主義IPSASの採用から３年の間に開始した報告期間について表示しないことを選択できる。

10次のステップ
ED第53号には、I
PSASBが見解を求める「コメントを求める特別の事項（SMC）」が含まれている。コメ80 会計・監査ジャーナル

No.
704 MAR. 2014