全経簿記上級

深掘ゼミ

弥生カレッジ CMC
みなさんこんにちは。講師の深掘です。今日から全経簿記上級の学習をはじめましょう。
私は、日商簿記 1 級・全経簿記上級・簿記論・財務諸表論を取得していますが、一番苦しかったのは日商簿記 1 級です。苦しんで、苦しんで、苦しんで取得したのが日商簿記 1 級でした。発表の直後の大学の同窓会。友人に、「俺日商 1 級とったぞ」、すると友人は「すごいやん、でも俺の嫁さんも 2 級もってるぞ」残念ながら日商 1 級の価値を理解している人はわずかなようです。
日商 1 級を目的もって学習している人は凄いと思います。でも、何となく専門学校の営業トークに引き込まれて（実は専門学校の日商 1 級トークは研ぎ澄まされています。日商 1級取れば人生バラ色というトークを使う専門校の営業は魅力的に感じるのでしょう）学習をはじめて引くに引けない状況になっている人が多いのです。
「何のために日商簿記 1 級を目指すのか」ではなく「日商 1 級をとるのが目的」になってしまっている人がたくさんいます。
日商 1 級の学習の目的のひとつに、「税理士試験の受験資格を得る」というものがあります。でもそのために日商 1 級を目指すのは効率的ではありません。全経簿記上級でも税理士試験の受験資格を得る事ができるのです。私は日商簿記 1 級は 4 回目で合格、簿記論は 3回目、財務諸表論は 4 回目での合格です。何度も落ちているからこそ、その難しさはわかっています。でも全経簿記上級は日商簿記 2 級以上の学習をほとんどしていない状況で受験して（なかば記念受験のつもりでした）何と 1 回で合格したのです。各種の試験を受験した経験からはっきり言えます。特に税理士試験の受験資格を得るために日商簿記 1 級を学習しようと考えている方にとっては、全経簿記上級が圧倒的に近道です。日商 1 級の連結会計は公認会計士の受験生でも解けない問題が出題されます。その問題を解くための学習時間だけで全経簿記上級に受かるのではないかと思うほどです。詳細は、このあとのコラムで述べていきますが、皆さんには楽しく学習して頂きたいと思います。
なお、この講座は全経簿記上級（商業簿記・会計学テキスト）を参考に行います。必ず最新の版をご用意ください。講座は平成 30 年 7 月より収録しています。テキストの版がかわるケースもありますので、テキストはあくまでも補助教材として活用します。ページ数は使わず見出し名で説明する事で、レジュメへの付記とあわせて版の改定に対処したいと考えています。会計基準の変更などがあった場合は随時内容の変更を行います。
いきなり本を読んでもわかりにくいと思います。講座を聴いた後に読めば、「なるほどそういう意味だったのか」と目からウロコがおちる。頑張って目ウロコ講座を展開したいと思います。
1１．会計学と商業簿記の構造
全経簿記上級・財務諸表論・日商簿記１級などを学ぶ方にとって概念フレームワークを学ぶことは必須となってきています。概念フレームワークを学ぶことが目的ではなく、概念フレームワークを学ぶことが、会計基準の理解につながり、それが特に全経上級や税理士試験の財務諸表論の解答力をあげることになります。全経のテキストでは、あまり詳しく記されておりませんので、概念フレームワークに関しては詳しく記します。
日商２級を学び終わったばかりの方には少し荷が重いかもしれませんが、まずは大枠をつかんでください。理解できなくても大丈夫です。次回以降の各論点学習で、概念フレームワークとの関連は何度でも出てきます。すべての学習を終了したときにもう一度聞いて頂けると、きっと理解が深まると思います。頑張りましょう。
まず、概念フレームワークとは何ぞや？そのまま読むと概念の枠組み・・まだ難しい。
概念を広辞苑でひくと「大まかな意味内容」とあります。もっと簡単に言うと、「考え方の枠組み」ですね。会計基準を作成するためのルールブックと考えてもらえればいいでしょう。
会計基準 A
概念フレームワーク
会計基準作成のためのルールブック

会計基準Ｂ
ルール合ってるかな？
会計基準Ｃ

正式名称は「討議資料 概念フレームワーク」です。討議資料？？要は会計基準（会計のルール）を決める際の会議の資料みたいなものです。資料ではあまり強制力がないように感じます。ところがどっこい（どこの言葉？）この討議資料は凄い力をもっています。
会計基準を作成するときには、このルールブックを外さないようにつくるわけですから、企業の損益計算にも大きな影響を与えるのですね。例えば「工事契約に関する会計基準」というのがあります。そこでは工事進行基準と工事完成基準という２つの方法が示されています。以前は選択式でしたが、企業間の比較可能性を損ねるということで基準では一定の条件のもとでは工事進行基準を採用するとなっています。この採用が、東芝の粉飾決算問題に関わっているのは有名な話です。投資者（家）は損益計算書や貸借対照表で報告さ2れる内容（財務報告）で投資の意思決定を行います。東芝の株を買った人は粉飾決算で誤った意思決定をしたということで問題になったのですね。
では、概念フレームワークの構成を確認してみましょう。

第１章
財務報告の目的
投資家の意思決定に有用な情報を提供すること

第２章

第３章

第４章

会計情報の質的特性財務諸表の構成要素

財務諸表における認識と測定とても難しい資産・負債・純資産

認識：いつ計上するか

内的整合性

株主資本・収益・費用

測定：いくら計上するか比較可能性のみ押さえよう＜第１章＞財務報告の目的
投資家は、もうかる物を探している
株か商品相場か、はたまたデリバティブか・・・
ここでは株を購入する投資家を想定して下さい
少なくとも、その会社の直近（過去）の業績と、今の株価が必要ですね
直近の業績（いくら儲かったよ）は、会社が提出しないとわかりません
将来の業績（これから、いくら儲かるよ）は、投資家が予想するべきです（経営者は保身のために、嘘をつく可能性があります）
予想をして株を買う→思ったような結果が出なかった→反省しよう
この時に必要なのが、業績を示す財務諸表です
ここでは、財務報告の目的は、「投資家に意思決定に役に立つものでなければならない」と考えておきましょう34

＜第２章＞会計情報の質的特性
内的整合性→個々の会計基準が他の会計基準と矛盾しないように整合的なものでなければならない
比較可能性→投資家は株を買う時、どのように財務情報を分析するのだろうか。東芝とＳＯＮＹで迷っているかもしれません。キーエンスは今絶好調、でも他社と比較して成長性はどうだろう？きっと色々考えているはずですね。
企業間比較、時系列比較・・・・
同じ取引には同じ会計処理、異なる取引には異なる会計処理がなされるべきですね。
なぜ、リース会計基準ができたのか？それは実質が割賦販売契約と同じだからです。
５年間の耐用年数の設備投資をしたとしましょう。
一方は割賦購入（資産計上）、もう一方はリース料支払（費用計上）・・
これでは、同じ取引（＝事実）に対して、違う財務諸表ができてしまいます。投資家の意
思決定には有用ではありませんね。
＜第３章＞財務諸表の構成要素概念フレームワークが考える財務諸表の各構成要素をみておきましょう。その前に、皆さんは財務諸表と聞くと何を思い浮かべますか？キャッシュフロー計算書や株主資本等変動計算書もありますが、損益計算書（Ｐ／Ｌ）と貸借対照表（Ｂ／Ｓ）が真っ先に頭に浮かびますよね。
貸借対照表は企業の財政状態をあらわします。借金（負債）と出資（資本金）を元手に資産を運用している状況をあらわしています。概念フレームワークは投資家を意識しているので、財政状態と言わずに「投資のポジション」といっています。この言葉も今後の講座で何度も出てきます。暗記をする必要はありません。
損益計算書は企業の経営成績をあらわします。要は「いくら儲かっているか」です。投資家が株を買う目的のひとつに配当があります。配当は原則的には「儲け（利益）」から支払われるので投資家は当然興味を持ちます。投資家にとって利益は何をあらわすでしょうか。予想通り利益が出たら、「成果があった」と考えますね。概念フレームワークでは「投資の成果」といっています。とりあえず呼び方が違うというイメージで結構です。
貸借対照表

損益計算書

財政状態

経営成績

投資のポジション

投資の成果

ストック

フロー5では、財務諸表（貸借対照表と損益計算書）の構成要素を確認してみましょう。
概念フレームワークでは［資産－負債＝純資産］を基本（資産負債アプローチ）として、そこから利益概念をひねり出します。包括利益と純利益ですね。利益は期首と期末の純資産の増加分という考え方です。そのうえで純利益を増加させるものを収益、減少させるものを費用と定義しているのです。

負債

負債

資産
資産
純資産の増加＝利益

基本式は［資産－負債］です。その差額を［純資産］ととらえます。まずは資産を定義しなければなりません。ここは重要です。皆さんは資産をどのようにイメージしますか。
現金、預金、売掛金 etc ですね。今ある現金と将来の現金と言えます。これを概念フレームワークでは「過去の取引または事象の結果として、報告主体が支配している経済的資源」と定義しています。これも暗記する必要はありません。
「過去の販売取引の結果として、会社が管理している売掛金」というイメージでしょうか。将来のキャッシュインフロー（ＣＩＦ）と考えて頂いても結構です。負債は全経テキストでは難しく書いていますが、「資産を放棄または引き渡す義務」と考えれば良いでしょう。将来のキャッシュアウトフロー（COF）と考えても良いでしょう。全経簿記上級では資産除去債務を学びます。難しそうな名前ですね。詳しくは本論で学びますが。固定資産を除去するときに必ず必要になる付随費用（撤去費用など）です。資産除去債務が負債とされるのはこの考え方が根底にあります。概念フレームワークでは、資産が重要だから最初に定義するわけではなく、目に見えるものが多く定義しやすいというのが本当のところのようです。ちまたでは、概念フレームワークは資産を重要視しているという話を聞くことがありますが、それは大いなる誤解のようです。

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ではここで質問タイム！
「のれん」は資産の定義を満たしているか？
過去の取引の結果でしょうか？
会社が管理しているでしょうか？
将来のキャッシュインフローに貢献しているでしょうか？
「退職給付引当金」は負債の定義を満たしているでしょうか？
資産を引き渡す義務でしょうか？
「修繕引当金」はどうでしょうか？
いかがでしょうか？
では続いて純資産です。純資産は、資産と負債の差額ですね。10 年以上前に簿記を勉強した方は純資産を資本といっていたことを覚えているかもしれませんね。当時は資本も厳密に定義されていました。払込資本（他人からもらったお金）と留保利益（自分で稼いだお金）です。概念フレームワークでは純資産は差額概念ですね。従って、資本と利益以外の要素も入ってきました。そこで、株主資本は純資産の内訳項目ではありますが、重要なものとして個別に定義したわけです。株主資本は純利益を産み出すものとして重要視されています。実は全経簿記上級（というよりも日商１級）では純利益以外に包括利益という利益も学習します。これもよくある誤解ですが、包括利益を重視している訳ではなく、当期純利益を最も重視しています。学問の世界では実証研究というものがありますが、投資家にアンケートを取ったところ、投資家が株を買う時に再重視しているものが当期純利益だったようです。
純利益の定義と包括利益の定義は税理士試験の財務諸表論でも重要な論点です。
ここでは、「ふーーん」という感じで十分です。
＜第４章＞財務諸表における認識と測定
認識とは、「財務諸表にいつ計上するか」がテーマです
測定とは、「財務諸表にいくらで計上するか」がテーマです
認識に関しては、投資のリスク（不確実性）を、いつ引受けるかということです。例えばタクシー会社が車を購入すれば、納車されたときにリスクを負担しますね。この時にＢＳに計上するのです。株を購入する契約をしたときはどうでしょう。これは契約時にリスクを負担するので、契約した段階でＢＳに計上するのが原則です。いつ計上するかは、リス

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クを負担したときと考えておいて下さい（リース契約でも、キャンセルできずに費用も収益も自社が負担するのであればリスク負担していると考えます）。
貸借対照表は投資のポジションを表しています。概念フレームワークでは、投資に重きを置いています。企業活動＝投資というイメージです。B/S の借方に注目しているイメージですね。借方には、商品・有形固定資産などの事業投資をあらわす科目があります。本業で使う資産ですね。また、（売買目的）有価証券などのように金融投資をあらわす科目があります。余剰資金の運用ですね（余剰資金でなければギャンブルになる）。企業の、このような投資活動を何らかのルールでＢＳに計上する（ポジションを与える）と考えて下さい。
難しいですね、何度もいいますがイメージだけしておいて下さい。事業投資は取得原価で計上する。金融投資は決算時の時価で計上する。これが「いくらで計上するか」ということになります。投資家にとっては意思決定のための重要な情報ですね。
「いくらで計上するか」にはもっと深い論点がありますが、これは財務諸表論の学習にとっておきましょう。
では、最後に収益・費用の認識のタイミングについて少し触れておきましょう。概念フレームワークでは、収益・費用の計上タイミングに関しては、「投資のリスクからの解放」という言葉でまとめています。日商 2 級で学んだ内容でいうと、「実現」概念に近いです。
ここでは、リスクとは「不確定性」、リスクからの解放は「不確定なものが確定した」ということです。
例えば、商品販売を例にとってみます。現金が無リスクな資産ということはわかりますね。商品を仕入れても売れるとは限りません。価値が下落するリスクもあります。でも、商品が売れれば、無リスクな資産である現金が戻ってきます。いいかえれば「お客さんに売れたとき」が投資がリスクから解放された時になります。実現概念と同じですね。ならば実現概念のままで良いではないか、と考えますね。ただ売買目的有価証券の評価益は実現概念では説明できません（実現可能概念というのもあるのですが・・ちょっと無理やりな感じもします）。リスク解放概念では、売買目的有価証券は時価の上昇した時点でリスクから解放されたと考えます（いつでも売却可能なので）。商品販売でも、売買目的有価証券でも一つの考え方で説明できます。学習はシンプルな方がいいですよね。
最後の最後！！「投資のリスクからの解放とは、投資に当たって期待された成果が事実として確定すること」やはり難しいですね。要はリスクから解放された瞬間に、成果をＰＬに計上するというイメージでとらえておいて下さい。今後の講義の中で、じっくり見ていきましょう。

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