特集 2

新型コロナウイルス感染症への対応

IASB 及び FASB による新型コロナウイルス感染症（COVID ─ 19）の影響への対応
ASBJ 副委員長

はじめにかわにしやすのぶ

川西 安喜

金の借手である顧客に対し、資金の貸手である金融機関が利息の減免や支払の猶予を認めることがある（法律や規制によってそれが強制され新型コロナウイルス感染症（COVID─19）のる場合もある）。このようなローンの条件変更

広がりは世界中の企業の活動に広範な影響を与について、一律にローンが問題債権化したものえているが、それにより会計上の論点が生じ、として会計処理しなければならないのかが問題

各国の会計基準設定主体が対応を迫られていとなる。

る。また、新型コロナウイルス感染症が広がる前から会計基準設定主体が取り組んでいた基準開発活動にも影響が出ている。

⑵ IASB の対応
IASB は、2020 年 3 月 27 日、「IFRS 第 9 号

本稿では、国際会計基準審議会（IASB）及と COVID─19」 と 題 す る 教 育 文 書 を 公 表 し、び米国財務会計基準審議会（FASB）による新新型コロナウイルス感染症のパンデミックによ型コロナウイルス感染症の影響への対応についり生じる不確実性下の IFRS 第 9 号「金融商品」て、金融商品会計基準（減損、ヘッジ会計）への予想信用損失の会計処理について見解を示の影響、リース会計基準への影響、及びワーした。

ク・プラン等への影響に分けて紹介する。

具体的には、IFRS 第 9 号は、金融商品につなお、本稿は 2020 年 5 月 28 日現在の情報にいて信用リスクの著しい増大があった場合に、基づいて作成している。また、本稿の意見にわ全期間の予想信用損失を認識することを要求したる部分は私見であることをあらかじめお断りているが、いつ全期間の損失を認識するのかにしておく。

ついて、数値基準や機械的なアプローチを定めておらず、例えば、特定の金融商品のすべての金融商品会計基準（減損）への影響⑴

問題の所在
新型コロナウイルス感染症の影響を受けた資借手に対して支払を猶予することは、自動的にそれらすべての金融商品について信用リスクの著しい増大があったことにはならないとしている。
また、最善の見積りを行う際、将来の予測を2020.6 vol.69 季刊 会計基準51

評価するにあたっては、新型コロナウイルス感いて、①国家的緊急事態が終了する日と②2020染症の影響だけではなく、政府による重大な支年 12 月 31 日のいずれか早い日まで適用を延期援策についても考慮すべきであるとしている。

することができるとした。もう 1 つは、新型コロナウイルス感染症の影響により生じた、2019⑶ FASB の対応

年 12 月 31 日時点で 30 日以上延滞していない①

借 手 に 対 す る ロ ー ン の 条 件 変 更 に つ い て、銀行監督当局による共同声明
FASB は 2020 年 3 月 22 日、声明を発表し、TDR に関する定めを適用せず、また、TDR に同日、複数の銀行監督当局が公表した「コロナ該当するかどうかの判断しないことを選択できウイルスの影響を受けた顧客に協力する金融機ることとした。この選択は、①国家的緊急事態

関のローンの条件変更及び報告に関する共同声が終了する日の 60 日後と②2020 年 12 月 31 日明」について、当該共同声明では新型コロナウのいずれか早い日まで行うことができるとイルス感染症のパンデミックに関連して行われした。

たローンの条件変更の会計処理に言及している

なお、米国証券取引委員会（SEC）の Teo-が、その内容は FASB のスタッフと協議のう

tia 主任会計官は 2020 年 4 月 3 日付で、企業がえ、開発されたものであり、その内容を支持す

これらの条項が「一般に認められた会計原則るとした。

（GAAP）」に準拠していると判断した場合には米国会計基準は、ローンの条件変更が「問題債権の条件変更（TDR）」に該当する場合、個SEC のスタッフはこれに反対しない旨、公表している。

別に評価（引当）し、追加の開示をすることを要求している。共同声明では、新型コロナウイ

金 融 商 品 会 計 基 準（ ヘ ッ ジ 会計）への影響

ルス感染症に関連して条件変更を行ったローンのすべてについて、自動的に TDR に分類するように銀行監督当局は指導しないこととすると⑴問題の所在している。より具体的には、条件変更時に 30

米国会計基準では、キャッシュ・フロー・日以上延滞していない借手に対して、6 か月程ヘッジを中止した場合、その他の包括利益累計度の支払の猶予等を行った場合には TDR とは額（AOCI）に繰り延べていた金額は、予定取しないとしている。

引が当初終了する予定であった期間の終了時又はその後 2 か月以内に発生しない可能性が高い②

CARES 法場合を除き、AOCI に留めることを要求してい2020 年 3 月 27 日、トランプ米国大統領はる。また、稀な状況において、予定取引の性質「コロナウイルス支援・救済・経済保障法」（通に関連し、企業の支配又は影響力の及ばない、称「CARES 法」）に署名した。CARES 法は 2やむを得ない事情が存在することにより、予定兆ドルを超える規模の新型コロナウイルス感染取引が 2 か月経過後に発生する可能性が高い場症対策を規定した法律である。

合があり、そのような場合には、予定取引が純CARES 法には、会計に関連する 2 つの条項利益に影響を与えるまで、AOCI に繰り延べてが含められた。1 つは、一定の条件を満たす銀いた金額は AOCI に留めることになるとして行等に対して、Topic 326 の信用損失に関するいる。新型コロナウイルス感染症の影響により定め（予想信用損失に関する新会計基準）につ予定取引が延期された場合、これが「稀な状況52

2020.6 vol.69 季刊 会計基準

特集 2における、企業の支配又は影響力の及ばない、新型コロナウイルス感染症への対応リース会計基準への影響やむを得ない事情」とみなすことができるかが問題となる。
また、米国会計基準では、予定取引が実際に⑴問題の所在は発生しない可能性が高い状態になることが続

新型コロナウイルス感染症の影響を受けたく場合には、企業が予定取引を正確に予測する

リ ー ス の 借 手 に 対 し、 リ ー ス の 貸 手 が 賃 料能力や、将来、類似の取引にキャッシュ・フ（リース料）の減免を認めることがある（法律ロー・ヘッジ会計を用いることの適切性に疑義や規制によってそれが強制される場合もある）。

を生じさせるとしている。新型コロナウイルス

また、リース契約には、「不可抗力条項」など感染症の影響で予定取引に関して誤った予測をのかたちで、契約当事者の支配が及ばない特定行ったことにより、AOCI に繰り延べていた金の状況が生じた場合に、賃料（リース料）の減額を純利益に組み替えた場合、この誤った予測免を行うことが規定されている場合がある。

が、企業が予定取引を正確に予測する能力や、リース契約に規定されている内容を適用する場

将来、類似の取引にキャッシュ・フロー・ヘッ合には「リースの条件変更」とはならないが、ジ会計を用いることの適切性に疑義を生じさせそのような内容が規定されていない場合や、賃ることになるのかが問題となる。

料（リース料）の減免がリース契約に規定されている内容を超えて減免される場合には「リー⑵ FASB の対応
FASB のスタッフは 2020 年 4 月 28 日、新型コロナウイルス感染症のパンデミックに関連しス の 条 件 変 更」 と な り 得 る。 こ の 考 え 方 は
IFRS 基準においても米国会計基準においても概ね同じである。て取引が中止又は延期された場合のキャッシュ・フロー・ヘッジの会計処理についての Q＆A 文書を公表した。
前述の論点について、まず、FASB のスタッ⑵ IASB の対応
IASB は 2020 年 4 月 10 日、「IFRS 第 16 号と COVID─19」 と 題 す る 教 育 文 書 を 公 表 し、

フは、予定取引の延期が新型コロナウイルス感

新型コロナウイルス感染症のパンデミックに関染症の影響に関連するものである場合、予定取連して行われた賃料の減免の会計処理について引の性質に関連し、企業の支配又は影響力が及見解を示した。

ばない、やむを得ない事情が存在することに後述するように、FASB のスタッフは、このよって生じる稀な状況に関する例外を適用でき論点について Q＆A 文書を公表している。当るとしている。

該文書では、リース料の減免について、「リーまた、FASB のスタッフは、企業が予定取引スの条件変更」に関する定めを類似のリースにを正確に予測する能力や、将来、類似の取引に対して一律に適用することを選択するか、一律キャッシュ・フロー・ヘッジ会計を用いることに適用しないことを選択することを認めているの適切性に疑義を生じさせるような、予定取引が、IFRS 第 16 号「リース」はそのような選が実際には発生しない可能性が高い状態になる択を認めておらず、教育文書においてもその旨ことが続いているか否かの評価にあたり、新型説明されていた。

コロナウイルス感染症の影響に関連する誤った予測を考慮しなくてもよいとしている。

米国会計基準と同様の実務上の救済措置を設ける場合、IASB においては基準開発が必要と2020.6 vol.69 季刊 会計基準53なる。そこで IASB は 2020 年 4 月 17 日に臨時ない。

ボード会議を開催し、同様の実務上の救済措置

3．改訂後の基準は、公表日である 2020 年 5を導入するために、2020 年 5 月末までに最終月 28 日よりただちに適用可能とし、未公表化することを目標に、IFRS 第 16 号を改訂すの財務諸表に対しても適用可能とする。

ることを決定した。緊急案件のためコメント期

4．IAS 第 8 号「会計方針、会計上の見積りの間を 14 日間とし、通常よりもコメント期間を変更及び誤謬」に従い、遡及適用を求めるも短縮するために必要な IFRS 財団の評議員の承のの、累積的影響額について期首の剰余金の認も得る予定であるとした。

残高を調整することとし、過年度の財務諸表臨時ボード会議の結果を受け、2020 年 4 月の修正再表示は求めない。

24 日、IASB は公開草案（ED/2020/2）「COV-5．実務上の簡便法を適用した場合、その旨開ID─19 に関連した賃料の減免（IFRS 第 16 号の示することを求める。

改訂案）」を公表した。コメント期限は 2020 年5 月 8 日とされた。

上記 2．⒝については、公開草案においては、2020 年中に支払われる予定であった賃IASB は 2020 年 5 月 15 日に臨時ボード会議料の減免について適用することが提案されてを開催し、公開草案に対して寄せられたコメンいたが、公開草案に寄せられた意見等を踏まトを審議した。その結果、後述する微修正を加え、2021 年 6 月 30 日以前に支払われる予定えたうえで最終化することを決定した。

であった賃料の減免について適用することと2020 年 5 月 28 日、IASB は「COVID─19 にされた。

」
関連した賃料の減免（IFRS 第 16 号の改訂）を公表した。最終化された基準の主な内容は以下のとおりである。

⑶ FASB の対応
FASB のスタッフは 2020 年 4 月 10 日、新型

1．貸手の会計処理は修正しない。

コロナウイルス感染症のパンデミックに関連し2.．借手の会計処理について、実務上の簡便て行われたリース料の減免の会計処理について法として、賃料の減免が新型コロナウイルスの Q＆A 文書を公表した。

感染症のパンデミックによる直接的な結果とFASB のスタッフは、既存のリース契約がして行われたものであり、かつ、以下の条件リース料の減免について強制可能な権利及び義を満たす場合には「リースの条件変更」に該務を含むか否か、また、含むとした場合に実際当しないと仮定して会計処理することを認に行ったリース料の減免が契約で定めた範囲内める。

であるか否かを判断することは困難であり、⒜賃料の減免後のリースの対価が、その直前個々の契約についてこの判断を行うことは借手の対価と同じであるか、これより小さい。と貸手の両方においてコストがかかり複雑なも⒝賃料の減免は、当初、2021 年 6 月 30 日まのとなると指摘したうえで、新型コロナウイルでに支払われる予定であった賃料についてス感染症のパンデミックの影響に関連するリーのみ行われる（賃料の減免が 2021 年 6 月

ス料の減免について、企業が個々の契約につい30 日までに行われた場合には、当該減免て検討することなく、「リースの条件変更」にに関連して 2021 年 6 月 30 日より後に賃料関する定めを適用することを選択するか、又が増加してもよい）。

は、適用しないことを選択することができると⒞リースのその他の条件に実質的な変更が

54

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している。

特集 2

新型コロナウイルス感染症への対応

なお、FASB のスタッフの Q＆A は、IASBの IFRS 第 16 号の改訂とは異なり、借手と貸手の両方に適用される。

ワーク・プランへの影響⑴

IASB の対応

IASB は、2020 年 4 月 17 日に開催した臨時ボード会議において、以下のとおりワーク・プランを修正することを決定した。
1．IBOR Phase 2 と IFRS 第 17 号「保険契約」の改訂については、ワーク・プランを変更しない。

変更前

変更後

ディスカッション・ 2020 年 6 月
ペーパー「共通支配下の企業結合」

2020 年 9 月

情 報 要 請「IFRS 2020 年 8 月
第 10 号、IFRS 第11 号、IFRS 第 12号 の 適 用 後 レビュー」

2020 年 12 月

情報要請「アジェ 2020 年 9 月
ン ダ・ コ ン サ ルテーション 2020」2021 年 3 月

公開草案「的を絞っ 2020 年 9 月
た会計基準レベルの開示の見直し」

2021 年 3 月

2．既に公表済みの会計基準「負債の流動・非流動分類（IAS 第 1 号の改訂）」の発効日を

なお、公開草案「経営者による説明」は公表

1 年間、延期し、2023 年 1 月 1 日以降開始す

時期を 2020 年 12 月から変更しないことが決定る年度より適用することとする。

されている。

この決定を受け、2020 年 5 月 4 日、IASB
は公開草案（ED/2020/3）「負債の流動・非FASB の対応⑵

流動分類（IAS 第 1 号の改訂） ─発効日の延FASB は 2020 年 4 月 8 日にボード会議を開期」を公表している（コメント期限：2020

催し、その結果を受けて Golden 議長が声明を年 6 月 3 日）。

発表した。要旨は以下のとおり。

3．コメントを募集中の文書について、コメン

1．非公開の営利企業と非営利企業に対し、新ト期間を 3 か月延長する。

リース会計基準の適用を 1 年間遅らせること

変更前

変更後

2020 年 6 月

2020 年 9 月

情 報 要 請「IFRS 2020 年 7 月
for SMEs の 包 括的な見直し」

2020 年 10 月

2020 年 9 月

2020 年 12 月

公開草案「全般的な表示及び開示」

ディスカッション・ペーパー「企業結合─ 開示、のれん及び減損」

間は 15 日間とする予定である。
2．フランチャイザーによる収益認識基準の適用を簡素化する方法を検討するリサーチ・プロジェクトをアジェンダに追加する。その間、非公開の営利企業であるフランチャイ

4．2020 年中にコメントを募集するために公表する予定の主な文書については、公表時期を延期する。

を提案する公開草案を公表する。コメント期

ザーに対し、新収益認識基準の適用を 1 年遅らせることを提案する公開草案を公表する。
3．FASB のスタッフは、リース料の減免の会計処理に関する Q＆A 文書を公表する予定である（前述）。
4．一般からのコメントを募集する文書の公表を一時的に停止する。また、一般に対するア

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ウトリーチを要する作業は延期する。
5．新型コロナウイルス感染症の影響に対する会計上の救済措置の議論は今回のボード会議で終了するわけではない。関係者の声を聞きながら今後も議論していきたい。
な お、 上 記 1. 及 び 2. に つ い て、FASB は2020 年 4 月 21 日、コメント期限を 2020 年 5
月 6 日として会計基準更新書（ASU）案（公開草案）「顧客との契約から生じる収益（Topic 606 及びリース（Topic 842）：特定の企業の発効日」を公表している。

むすびに代えて
本稿では、IASB 及び FASB による新型コロナウイルス感染症の影響への対応について紹介した。新型コロナウイルス感染症の広がり方等に も よ る が、 今 後、 追 加 の ガ イ ダ ン ス 等 が
IASB 及び FASB から出ることがあれば紹介することとしたい。

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