研究発表

税理士の社会的使命と中小企業における書面添付制度
──書面添付の本質と今後の展開

TKC静岡会研究グループは、税理士が行う「保証業務」に焦点を当て、巡回監査に裏付けられた書面添付は、中小企業の真摯な税務・会計行為の「確からしさ」（実質的適正性）
を表すものである──ことを丁寧に論及した。当日は趣向を凝らした動画も随所に用いられ、参加者の理解を大いに促した。本稿では研究論文に沿った内容を中心に紹介する。

そして昭和

条に「納税

年に日本国憲法が税務代理士制度が誕生しました。

Ⅰ 税理士法と書面添付制度
申告納税制度を支える
独立した公正な立場の税理士

施行され、憲法第

年・

年のシャウ

の定着が必要になりました。そこで、昭和

プ勧告を受け入れる形で、昭和年に青色申告制度が、昭和年に税理士制度が導入されることとなったのです。

条は制定当初、坂本孝司TKC全国会会長が提びました。本日はその中から、業における書面添付制度」を選「税 理 士 の 社 会 的 使 命 と 中 小 企

ループは、研究発表のテーマにと対等な立場で、納税者と税務的な発展を図るため、税務当局

これにより、税務運営の民主

納税制度がスタートしました。

る、民主主義にふさわしい申告

それまでの賦課課税制度に代わ側にも偏らない公正さが求めら

ら、本来、課税庁側にも納税者的使命を担っているわけですか

士は適正申告の実現という公共定されていました。しかし税理士の立場は「中正な立場」と規「税 理 士 の 職 責 」 と さ れ、 税 理

税理士法第

大業

当局のよき協力者となる専門家

和

わが国における税務に年にさかのぼります。この関する職業専門家の起源は、昭笹瀬創設されたのでしょうか。

税理士制度はどのような経緯でらためて確認してみましょう。

まずは税理士制度についてあ明らかにしたいと思います。

とができるのか」ということをさ 』（実 質 的 適 正 性 ）を 伝 え る この税務・会計行為の『確からし唱されている「税理士の務」のうち「保証業務」に焦点れます。そのような観点から幾の義務」が定められたことで、25の存在および納税者の記帳慣行

TKC静岡会研究グ

25

を 当 て、「税 理 士 は、 中 小 企 業

多々良

24

1

30

22

26

オープニングには、税理士制度の成り立ちや税理士法改正の経緯等を解説する映像が上映された

4

年に、税理士制度の前身である

17■とき：令和元年10月18日㈮研究グループ 室伏敏光・緒方美樹・池田佳通・笹瀬綾子・多々良信彦・中山美砂
TKC静岡会 畑 智之・八木航一・鈴木貴晶（映像担当） （敬称略）

34

至りませんでした。

きましたが、いずれも実現には度も税理士法改正が議論されて談に応じた事項」を記載した書時に「計算し、整理し、又は相の委嘱を受け申告書を作成した類の内容が正しいと思う旨の意

び関与した範囲において税務書にどの程度関与したかの事実及当時の見解に「税務書類の作成

年には、飯塚毅TKC

面を申告書に添付するもので、

昭和
中山

昭和

見を税務官庁に表明する制度で全国会初代会長が自民党税理士問題小委員会の公聴会の場で、年、日本税理士

税理士制度が誕生して後議論が重ねられた結果、昭和あれば」との示唆があり、その場」に改め、使命条項とするこに対して「税務計算書類の内容

会 連 合 会 （日 税 連 ）が 関 係 官 庁年後の昭和とを提言されています。この前が正しいと思う旨の監査証明をる意見聴取が不服申立て時と更年に本制度が創設された経緯

後の飯塚初代会長の与野党議員

税理士業務に加えてほしい」とがあります。

ところが、税務書類は税務官

面添付を実践するメリットが少ていたこともあり、税理士が書

しかし当初は、税理士に対す公署が最終的監査を行うものでなく、添付割合は年、税理立場」との文言が入り、税理士

あり、また会計書類は、公認会ないという状態でした。

条に「独立した公正なは、納税者の代理人であるとと計士の監査が最終の監査である％にも満たもに、適正な納税申告を実現さ

項の書

それから時を経て、書年の税理り尊重し、税務執行の一層の円専門家である税理士の立場をよったのです。税務当局が税務の実地調査が省略されることとなり疑問点が解明された場合には、ことが規定され、意見聴取によ

税理士に対して意見聴取を行う

れました。調査の事前通知前に士法改正によって大幅に拡充さ面添付制度は、平成

八木との見解が大勢を占め、日税連

第た だ し 大 蔵 省 （現 財 務 省 ）のせるという公共的な使命を有すこととなったのです。

税理士側の要望を機に創設され

次に書面添付制度に制度拡充を続ける書面添付制度
多々良条のついても再確認しておきます。
税理士法第面添付制度は、税理士が納税者

1

1

士法第

31
の要望はかないませんでした。

を結び、ついに昭和に対する粘り強い働きかけが実

28

正処分前の二つの機会に限られ「中正な立場」を「独立不偏の立31

いう要望書を提出しました。

2

る専門家として位置付けられる

55

2

13

1

TKC 2020・3（TKCタックスフォーラム2019）35

年に創設されています。

中山美砂会員

53
33

研究発表
TKCタックスフォーラム2019

申告書の審理や準備調査におい添付制度が拡充されたもので、滑化・簡素化を図るために書面

い、もしくは税務調査があってとによって、税務調査に至らな士が書面添付でしっかり示すこる経営者の経営姿勢を我々税理いに意義のある制度といえます。

けでなく、納税者にとっても大添付制度は税務当局と税理士だも短期間で終わるならば、書面聴取をより積極的に活用するこ
年、日税連からととされました。
さらに平成を契機として、両者の協議会が面添付において堂々と意見表明こともあるかと思いますが、書

国 税 庁 に 提 出 さ れ た「要 望 書 」
継続的に開催されるようになりすることで、加算税の負担を心〜％といわれていますのというこては、否認された場合を考慮し明確にされました。実務においは、加算税が課されないことがしゃいます。日々真面目に頑張

業務的負担を感じる方もいらっには、税務調査に対して精神的・

中小企業や個人の経営者の中

1.2

課税所得計算と企業利益計算をて論じるときは「大企業も中小主流でした。しかし、IFRSとのシングルスタンダード論が企業も同じ基準を適用すべき」
税務上の制度である

有機的に結合する確定決算主義

多々良（国 際 財 務 報 告 基 準 ）の 影 響 に より会計ビッグバンが起こる中、決算主義についてしっかり理解

まず、日本が採用している確定でIFRSを適用する意味があーしか存在しない中小企業にまった限定されたステークホルダ

たのです。

しておく必要があります。書面
年には、会計の世界でも大るのか ── という意見が出始め
成告書」が公表され、これ以降、小企業の会計に関する研究会報

経研究会は「中小企業の実態に日本商工会議所、TKC全国政

企業ですから、日税連をはじめ日本の企業の中小企業会計に光が当てられる

経営状況の把握に役立つ会計ル

思えるよう理解しやすく自社の即した、経営者が活用しようと極端に言えば、それまでわが国の会計のあり方につい八木こととなりましたね。

き な 出 来 事 が あ り ま し た。「中割以上は中小添付制度が拡充された翌年の平るのはなぜか ── を紐解くには、 税務署や金融機関、取引先といといった会計の分野に適用でき

国税庁の統計によると、 書面添付を、「決算書の信頼性」

配しなくてもすみます。

年公表のました。そして平成「事 務 運 営 指 針 」 に お い て、 意
中山

意見聴取後に調査に移行した割見聴取により調査省略となった
良好な添付書面を対象として、。実調率％ （平 成 年 度 ）合はが

現時点で調査に移行しない旨を「意 見 聴 取 結 果 に つ い て の お 知

分の割合がとになります。しかも調査移行

運営指針」では、調査前の意見添付のある申告書は、ほぼ％ということは、書面聴取は質問検査権の行使にあたが申告是認となっているといえ％らないので、意見聴取をきっか

年「事務1るでしょう。

加えて平成ととなり、現在に至っています。 割合は通常ので、書面添付先に対する調査の3.4

けに修正申告が行われた場合に

笹瀬

29

3

らせ」として文書で通知するこ

1.2

3.3

て保守的な見解をとってしまう

9

21
24

Ⅱ 確定決算主義と書面添付制度て、添付書面の記載事項や意見

笹瀬綾子会員

99

14

19

36

スタンダード論を主張しました。

ールを整備すべき」とのダブル簿が必要になり、企業の経理負めの会計帳簿 ── と、二つの帳のもと、利益計算と所得計算とが望ましいです。確定決算主義

計文化を反映した安定的な会計の影響を遮断し、中小企業の会

定決算主義が貫かれている国は誘導的に決算書および税務申告

それに加え、一つの帳簿から税理士の保証業務は密接に関係

確定決算主義と尊重している点も強調すべき特かつ税理士の実務をも最大限に担が増えることが予想されます。 の有機的な結合が可能なのです。 ルールであり、そして、会計行

少数派となっています。しかし書を作成できるという流れこそ

実は国際的に見て、確法人税の課税所得計算を、企業が、決算書や課税所得計算の信を図っていますので、税理士が中山

利益の算出技術である企業会計
頼性を確保するための大切な要

決算主義は非常に重要です。確

中小会計要領に準拠した決算書

中小会計要領は税法との調和徴です。

為の出発点である記帳を重視し、に準拠させることは、恣意的な
素 と な り ま す。 な ぜ な ら、「一定決算主義であるからこそ、税税理士にとっても確定利益や所得計算を排除し、互い貫性」は信頼性のカギとなるかの作成を支援し、その過程を書

笹瀬に真実性を担保させることにも務申告書の出発点である会計の面添付で説明すれば、中小企業なります。

分野で税理士が活躍の場を見出の決算書の信頼性を間接的に保項すことができます。例えば、「会証することができます。

条第に「公 正 処 理 基 準 」（「一 般 に 公社の通信簿」である会計を活用

また、法人税法第正妥当と認められる会計処理の基改善提案などが、その一例でしは少数というケースが多いもの

業では経理担当者不在、あるい

一般的に言って、中小企した経営者への経営報告や経営ょう。
らです。確定決算主義のもとで領 」（中 小 会 計 要 領 ）が、 会 計 分

小企業の会計に関する基本要

不正が起こりやすいといわれて内部統制のルールも不十分で、を義務付けられていませんので、です。また中小企業は会計監査らなくてすみ、税務を簡略化す

は、適正な税務申告書は適正な野における税理士の活躍の場をいます。株主は親族が多く、外年公表の「中ることができる。実務の観点か決算書から作成され、適正な決さらに広げてくれました。中小そして、平成ら見ても確定決算主義は非常に

算 書 は 適 正 な 会 計 帳 簿 （仕 訳 ）部の利害関係者は、金融機関や企業にとっても、確定有用なのです。

会計要領は、わが国固有の会計

八木が前提となっています。特に、取引先などに限定されています。

中小企業の会計においては、法文化である確定決算主義を堅持

決算主義は大きなメリットがあ

ここに、我々税理士が果たす

人税法上の所得計算規定との共し、中小企業の属性に基づいた、ります。もしも確定決算主義でべき役割があります。税理士は、通項目も多く、事務負担の面か

中小企業の身の丈に合った会計ない場合、決算書を作るための月次および決算時に直接会社にらも、共通的に処理できること

畑準 」）が 示 さ れ て い る こ と か ら、
八木航一会員

ルールです。また国際会計基準
会計帳簿と税務申告書を作るた

使えるならば、膨大な規定を作業利益の計算過程で会計理論を

課税所得計算の出発点となる企

4

研究発表

TKC 2020・3（TKCタックスフォーラム2019）

37

24

22

TKCタックスフォーラム2019

法第

条第

項では、故意に、真正の事実に反して税務書類等

め、中小企業の内部統制を補完する役割を果たしているともい

項では、の作成をしたとき、第

1

えます。

45

れ て い ま す（ ただし、虚 偽 とは 事

実でないことを 知 り な が ら 記 載 し た

したがって、税務との親和性に反して税務書類等の作成をし相当の注意を怠って真正の事実

かった場合には、虚偽記載にあたら誤りや、事実と異なることを知らな場合に限られており、単なる記載のが高い中小会計要領に準拠しただから責任が特別に重いというない）。 こ の よ う に、 書 面 添 付ることが規定されています。

ことではなく、税理士には、税理士業務一般に高度な注意義務

条では、書面添付に虚偽の記載をしたと

また、税理士法第正性を表明する書面添付を加えが要求されているのです。

会計帳簿というデータベースを付」は、自計化または最低限、自Ⅲ 書面添付制度と巡回監査

きの懲戒処分が確認的に定めら為を税理士が保証している ──
加えて、税務・会計のということがいえます。
八木

専門家である税理士には高度な注意義務が要求されていることを強調しておきたいと思います。 巡回監査で検証することが強み

社で起票している先が対象です。
一般に委任契約と解され、民法初代会長も、税理士法第を自分で監査するという「自己税理士と納税者の契約関係は出向く巡回監査において、さま

上 の 責 任 （債 務 不 履 行 に 基 づ く 損

いう「相当注意義務」を果たす

監査」にあたり、そもそも、巡税理士が起票行為まで行っていざまな証憑書類を基に、取引事害賠償責任と、不正行為に基づく損ために巡回監査は絶対に必要で

飯塚毅TKC全国会

実が適時に、正確に、整然かつ害 賠 償 責 任 ）を 負 う こ と と さ れ

回監査にならないからです。

る場合には、自分で作成したもの

明瞭に、そして網羅的に記帳さあると強く訴えておられました条にれているかを確認・検証します。 ています。委任契約は有償か無

多々良

室 伏 「TKC方 式 の 書 面 添

れば、中小企業の税務・会計行

認・検証した内容の実質的な適その作成プロセスにおいて確決算書・申告書の作成を支援し、 たときは、懲戒処分の対象とな

2

46

償かを問わないので、無償で依言）。TKC会 員 が 行 う 書 面 添に関する記帳の正確性等を確した帳簿書類に基づいて、取引巡回監査では、会社側が作成

そのうえで誤りがあったり、証頼者の相談に応じた場合も責任付は自計化と巡回監査を前提と認・検証し、誤りがあれば訂正

月号巻頭

憑書類の作成や保管が不十分だを問われることがあり得ます。

していますが、その背景をあら（『TKC会報』1979年

ったりするときには助言・指導

さらに、税理士法上でも厳ししますので、巡回監査は中小企い責任規定があります。税理士させます。これらを前提とした

45

ためて確認してみましょう。
業が記帳した帳簿の証拠力を高1138

せん。責任の所在も不明確となと「適正である」と主張できま

聴取で質問を受けたときも堂々書面添付でないと、例えば意見て、「出 口 」 で あ る 財 務 諸 表 や記によるプロセス」に担保されな会計帳簿の作成」と「複式簿る 記 帳 が 適 切 で あ れ ば、「正 確が 国 に お い て は、「入 口 」 で あ組みになっています。

ターで、一定期間保存される仕はTKCが運営するデータセンています。さらに、会計データ

トレーサビリティーも確保されしさ」を十分に伝えることがでで中小企業の決算書の「確からすることにより、合わせ技一本

実質的な情報を添付書面に記載

た、決算書や税務申告書に係る士事務所職員が一定レベル以上あると考えています。

の確保には、三つのポイントがられます。そして、この信頼性ることです。この点を備えた計を指導する巡回監査を実施す

ればそれを訂正させ、正しい会

整然明瞭性を確かめ、誤りがあ

真実性、実在性、適時性および場から、会計記録の完全網羅性、ーションがさらに進み、領収書

今後クラウド化やデジタライゼ

監査の手法が問われています。

いま、ITの発展によって巡回点で話をしてみたいと思います。

緒方

えます。

きる優位な立場にいる ── とい

点目は、第三者の立の税務会計に関する知識水準を上で書面添付を実施すれば、記や請求書といった証憑書類もデそして保つことです。TKC全国会で帳の適正性に関する信頼性がよ

私からは少し異なる観は会員および会員事務所職員向ータ化されれば、事務所に居な

点目は、税理士および税理

坂本孝司TKC全国会会長はり確保されているといえます。

の履歴が残り、データの改ざん

点目は、記帳の訂正・削除度を積極的に活用したいです。

けていますので、このような制士補といった資格認定制度を設として、巡回監査士・巡回監査

切な会計ソフトを活用し、そし家としての知識水準を保ち、適士の最大の強みなのです。専門を押さえているという点が税理

つ ま り、「基 礎 デ ー タ ベ ー ス 」

検証過程に深く関わっています。

べての出発点である会計帳簿のキャナ保存制度」が求める「適例えば、電子帳簿保存法の「スているのです。

に、税理士の役割があると考え

題は残されています。私はここ

スクにどう対処するかという問

ただし、電子化に伴う改ざんリとができるようになるでしょう。

がらにしてそれらを確認するこができないような措置がとられて巡回監査によって会計帳簿の正事務処理要件」は、請求書等

税理士は巡回監査で、す度には「商業帳簿の法の適用局ている適切な会計ソフトを使用

適正性等を確保する。その上での書類の受領、確認、入力に際

畑面」と「会計技術の組立の局面」することです。この点、TKC

中小会計要領に準拠した決算書

技術に焦点を当てられがちですが、会計帳簿を作成するということも会計の話で、記帳の目的は、証拠性と経営者自らの経営管理にあると考えられます。
池田 先に確認したように、

2という二つの領域があると述べられています。会計制度は会計の会計ソフトは遡及訂正ができ

確定決算主義を採用しているわ

し、複数担当者による相互牽制

か、全日本能率連盟の登録資格

31を作成し、巡回監査によって得央経済社、2011年）で、会計制

けに研修制度を整備しているほ

3

その著書『会計制度の解明』（中税務申告書に高い信頼性が与えってしまいます。

室伏敏光会員ない仕様となっており、帳簿の研究発表

TKC 2020・3（TKCタックスフォーラム2019）39

TKCタックスフォーラム2019

でも、電子データの改ざんリスとされています。電子化が進んいれば、相互牽制の要件が不要的な検査を税務代理人が行ってし小規模な事業者の場合、定期検査を義務付けています。ただと、内容確認のための定期的なう図式を描くことができるのでしさ」を税理士が保証するとい業の税務・会計行為の「確から巡回監査が必要とされ、中小企を補完するために税理士によるりと、中小企業の内部統制制度

り、取引の正当性の検証をした制度もありませんが、提出され採用されておらず、また税理士

アメリカでは確定決算主義が一定の信頼性を付与するものとの、いずれの業務も財務諸表にれます。このように、税理士の合」によっても、さらに区分さよる保証業務が定着しています。 理士が帳簿の記帳をしている場

して認知されており、会計士に関与度合いに応じて保証レベル

協 力 作 業 を し て い る 場 合 」「税て い る 場 合 」「税 理 士 が 簿 記 の

また、「関与先が帳簿を記帳しドイツにおいては税理士の独が区分されているのが特徴です。

と金融機関が判断した場合には、

立性 （外観上の独立性／形式的独立た財務諸表の信頼性が「不十分」
その財務諸表の信頼性を税務申性）は要求されていませんが、はないかと私は考えています。

告書との整合性で判断していま「自己監査の禁止」に抵触しないように注意を払いつつ、税理士」「正規の簿記の諸原則 （GoB）の独立性・誠実性・自己責任性、るドイツでは、主に信用制度法

および商法等の各種規範、特定第条の要請に基づいて、中小日本と同じく税理士制度のあントだと思います。

す。この点は非常に重要なポイクに備えて経理体制を整備した

まずは、会計大国・アメリカの状

掘りしていきたいと思います。

Ⅳ アメリカ・ドイツにおける保証業務

米国でも財務諸表の信頼性を
税務申告書との整合性で判断況はどうなっているでしょうか。
アメリカにおいて財務の税法規定などを遵守している

池田

企業が金融機関に提出する年度

こと ── を裏付けとして、税理

ここでアメリカ・ド諸表の保証業務が必要とされて決算書の信頼性を税理士が証明

多々良
イツにおける決算書の保証業務

いる最大の理由は、融資です。

会計帳簿を介在するからています。

について概観し、税理士による

この税理士が作成する証明書

士による保証業務が制度化される際、融資額の大小によって求を「ベシャイニグング」といい、する実務が定着しています。
められる財務諸表の保証レベル

ベシャイニグングのレベルは、
作 成 」「蓋 然 性 評 価 を 伴 う 年 度

税理士による保証業務が成り立つ

レビュー、コンピレーション、

決 算 書 の 作 成 」「包 括 的 評 価 を制度は上場企業等の大会社に関日本の場合、会計監査
プレパレーション ── という会

伴う年度決算書の作成」の池田計士が行う保証業務と呼応して。 係するものであり、最も精度の階 に 区 分 さ れ ま す （次 頁 図 表 ）31段
おり、レベルの高低はあるもの

保証レベルは、高い順から監査、 「評 価 を 伴 わ な い 年 度 決 算 書 のが決まっています。財務諸表の企業が金融機関から融資を受け

18

保証業務の意義についてより深多々良信彦会員

40

TKCタックスフォーラム2019

研究発表

図表1 ドイツにおける年度決算書の作成証明業務の比較
①

特

目

徴

的

税理士の独立性（外観上の
独立性）
の要求

②

③

評価を伴わない

蓋然性評価を伴う

包括的評価を伴う

年度決算書の作成

年度決算書の作成

年度決算書の作成◦提出された証拠書類の正当性を基本的に前提とする。

◦税理士が質問や分析的評価を行う。

◦しかし、正当性を欠く兆候は究明する義務。

◦証拠書類の正規性に関して 評 価 する ── 評
価作業は、十分に確実◦年度決算書作成のためな判断を下せるように重要な一切の見地から計画し実行する。
して、提出された証憑、帳簿及び資産証明書の正規性を否定する状
況が自身に既知となっていない。

◦年度決算書作成の基盤となった、提 出された証拠書類は正規性を有する。

税理士が提出された証拠
書類の明らかな誤りを関与先に指摘し、修正の提案をし、年度決算書に具体化する。

税理士が提出された証拠書類について、正規性を否定する状況が自身に既知となっていないという限定的な証明をする。

税 理 士 が 提 出された 帳
簿、資産証明書、証憑の正規性の判断を委任に基づいて行ったことを証明する。

要求されない。

要求されない。

要求されない。

ただし、自己監査の禁止に基づき、自己が作成した帳簿等の蓋然性ないし正規性を証明してはならない。

ただし、自己監査の禁止に基づき、自己が作成した帳簿等の蓋然性ないし正規性を証明してはならない。

ただし、自己監査の禁止に基づき、自己が作成した帳簿等の蓋然性ないし正規性を証明してはならない。

税理士が事業体の内部統制の理解および不正リ
スクの評価を得る必要性必要がある。

税理士が質問と分析的必要がある。

手続を実行する必要性
税理士が検証・実証手続を実行する必要性
税理士による
ベシャイニグングの発行
それぞれの業務のレベル
におけるコストの違い必要がある。

必要がある。

発行する。

発行する。

発行する。

税理士がベシャイニグン
グを作成する業務に費やす最小の時間。

① 以 上に時 間 を 費 や すが、実質的には③よりは少ない。

作業に係る時間と費用は大変多大なものになる。

（『TKC会報2018年12月特別号 ドイツ税理士による決算書の作成に関する証明業務』を基に静岡会研究グループが作成）

41

TKC 2020・3（TKCタックスフォーラム2019）税理士法の適用

・

ギ

ャ

ッ

プ

務かどうか

ン

制度は、税理士業務の延長線上
を論じると

ョ

高い財務諸表監査のみが監査ででできるので普及の可能性があきには「独制度としての保証の連続体が形性を高めることを目的とした、

証 を 行 わ な い と「確 か ら し さ 」

問だけでなく、帳簿の確認・検小企業の場合は、取締役への質

ため、もし

味している

独立性を意

は精神的な

シ

ある ── という認識が浸透してり、保証の「グラデーション・
立性」が問成されておらず、保証の「グラを保証することは難しいはずで

も形式的な

ー

います。
ギャップ」を埋めることができ題となってデーション・ギャップ」が生じす。したがって中小企業の場合

観上の独立

独 立 性 （外デ

また金融機関からの融資に際るのではないかと期待されてい

きます。こ

ています。

は、
「入 口 」 で あ る 会 計 帳 簿 重ラして、税理士等の保証が求めらます。

税理士による保証の程度

唯一制度化されているのは図視の保証の形、すなわち巡回監

与の次に位置している書面添付

うに思います。その点、会計参するには少々ハードルが高いよする意見表明ですから、保証業

自身が作成した税務申告書に対ただし、書面添付は、税理士

りもドイツ型に近く、自己監査

この点、日本はアメリカ型よムは成り立ちません。

表の最上位に位置する会計参与（坂本孝司・加藤恵一郎編著『中小企業金融における会計の役割』中央経済社、2017年、180頁より）との関係で言えば、最低限、会グれるという慣行もないため、中

こで税理士

緒方

条に
「独 立 性 」

法第を会計参与が閲覧し、取締役等

がうたわれ締役の責任で作成した会計帳簿

会計参与の場合は、取小企業における決算書の信頼性保証という課題が、長年にわたに質問し、計算書類を作成するていること

り横たわり続けています。

とされ、証憑書類をチェックすは、非常に（下 ）に 示 す よ う に、わが国では、税理士が関与してることまでは求められていませ

図表いる決算書の信頼性を高める効

大きなポイ
ントです。

ん。
けれども実際のところ、経理

しかしこれ果があると認められるさまざまな制度・取り組みがあります。

人もしくは少数の中高い

決算書の信頼度性）が重視されるならば、
「書面

担当者が

◦確定決算主義

査に裏付けられた書面添付がなにもかかわらず、決算書の信頼低い制度ですが、コスト等の問題も税理士による
巡回監査

社側で起票してもらうことを前

社会に浸透していない

添付＝保証業務」というスキー

図表2 税理士のかかわりとグラデーション・ギャップ

じむように思います。

税理士による
書面添付◦罰則を担保とした
厳格な義務

保証
なし

税理士の
関与がない

会社法
の適用
十分に機能していない

高い

税理士による
会計参与

1あり、一般的な中小企業が活用

1

2

低い

ポイントが重要です。

機能を有するには、次の六つの提とした上で、書面添付が保証

税理士の
税務代理

42

①確定決算主義のもと、納税者ではないかと思います。

称性」が存在しており、それが担保・保証に過度に依存するこ

公表以降、全国の金融機関には、事務年度の金融

事業性評価・経営者保証解除への円滑な融資を妨げる大きな要因

平成

活用が期待されている書面添付

成長可能性などを適切に評価し、となく借り手企業の事業内容やこのような「情報の非対称性」

融資や助言を行って企業の成長

書面添付制度創設のを軽減する手段として、アメリ

多々良の一つとなっています。

室伏が作成した帳簿書類から誘導

庁「金融モニタリング基本方針」

Ⅴ 中小企業金融における書面添付の活用

的に決算書と税務申告書が作成される仕組みであること。
②巡回監査による帳簿書類の確認・検証が実施されること。
③課税所得計算と結びついて経緯を振り返ると、当時は決算

我々税理士が提供する情報、を 支 援 し て い く「事 業 性 評 価 」
内訳書を含む税務申告書によっ

例えば、書面添付における各勘カと同様、税務申告書の果たす公正な立場」を尊重すること。 務」と言い切る難しさがあるのて、決算書の数字の整合性を確

定科目残高の増減分析情報や、書の保証を前提としたものではは否定できません。しかし、中認することができるからです。

の推進が求められています。

小企業の決算書の「確からしさ」

ローカルベンチマークの財務・役割が指摘できます。勘定科目⑤『TKC会計人の行動基準書』の確保という課題が存在してい非財務情報について、金融機関

な い の で、「書 面 添 付 ＝ 保 証 業のように、精神的な独立性にるいま、我々税理士には、巡回から「参考になる」との声も耳

条の「独立した

重きを置く職業倫理を自ら設監査に裏付けられた品質の高いにするようになってきました。

けること。
⑥虚偽記載がある場合は懲戒処

書面添付を提供し続けて、税理の専門家責任が存在すること。 士の保証業務の分野を切り拓い帳簿をベースにして、中小会計

であれば、複式簿記による会計

これらを前提とする書面添付

活用する金融機関も登場してき近では書面添付を融資の場面でこれは時代の要請でもあり、最ていく必要があるといえます。

しかし、税務申告書だけでは、

計行為を端的に分析し表現して算書に至るまでの当該企業の会ということまで読み取ることはうな手順を踏んで作成されたかられます。

理解に有用な情報となると考えで、中小企業の事業性の把握・

その背景や根拠も記載しますの

いますし、特別なことがあればいからです。各勘定科目から決付には、会計に関する記載が多要領への準拠とあわせて、税務できません。そこで、その手順

これらの決算書の数字がどのよ

法律で定められた制度ですから、 いては、情報の受け手である金を明らかにする手段が書面添付

中小企業金融の現場にお任意制度における意見表明とは、 融機関と、情報の提供側である割を十分に果たせるといえます。

中小企業との間に「情報の非対畑ていますね。

その重さが違います。

畑 智之会員というのも、そもそも書面添分になるといった税理士法上④税理士法第められること。

円にまでこだわる厳格性が求

1

申告書や決算書の保証という役

研究発表

TKC 2020・3（TKCタックスフォーラム2019）

43

25

1

TKCタックスフォーラム2019

保証について言えば、思い切っ依存しない融資の一層の促進をです。GLでは、経営者保証に証に関するガイドライン」（GL）

その資金源を確認することで簿は税務申告書の作成にあたって図られるようになれば、税理士のる会社への貸付金があった場合、 よって中小企業金融の円滑化がも重要で、例えば、経営者によ

社会的評価も高まっていくもの

する書面添付が普及し、それにや決算書の実質的適正性を表明

中小企業経営者の個人た事業展開や、経営が窮地に陥図るため、債務者である中小企

外取引の可能性を排除する情報

池田った場合における早期の事業再業および保証人である経営者にと思われます。書面添付制度を通要件を求めてい生を阻害する要因になっているともなり、「経営の透明性確保」

じた中小企業と金融機関との橋

対して、次のの要件を満たす有用な記載事項など、企業の活力を妨げているます。

等の課題が指摘されています。

「税理士の 大業務」を包含する書面添付の実践を！

発表のまとめをお願いします。

ーダーの緒方さんから、本研究がありますね。それでは論文リ

Ⅵ まとめ ── 税理士が社会的地位を築くための絶対条件にますます求められているのです。

渡しをする役割が、我々税理士

な区分・分離●財務基盤の強化●財務状況の正確な把握、適時
適切な情報開示等による経営の透明性確保
一方、債権者である金融機関に対しては、これらの要件が充足すると見込まれる場合、当該能性の検討を求めています。

断し、経営者保証を求めない可

小企業の決算書の信頼性を確認

ではありますが、金融機関が中会長は、「書面添付制度は間接的「保 証 業 務 」 と い う 分 野 が 切 り

らこそ税理士業務が成り立ち、会計帳簿をベースにしているかは何か」を突き詰めていくと、

緒 方 「税 理 士 に よ る 保 証 とこのような流れを受けて、近するのに利用できる唯一の法的拓かれたことがよく分かります。

飯塚真玄TKC名誉

年、このGLの運用にあたり書根拠を持った制度」と述べてお申告納税制度が導入されたか

多々良

面添付を活用する動きが出てきられます （『TKC会報』2017年

らこそ、税理士という職業が誕

企業の経営状況等を総合的に判

中小企業の税務申告書になり得ます。

また近年は中小企業の事業承継が大きな課題の一つですが、経営者保証が事業承継を一層難
しくしています。特に、親族外の後継者である場合、現経営者の個人保証を引き継ぐ覚悟を持
つ第三者を見つけるのは大変難ています。例えば、経営者と会。
「租税正義の実現」はも月号）
を書面添付に記載することなど

資産・経理の分離といった情報

税理士はより推進していく必要にも資する書面添付制度を我々

ちろん、中小企業金融の円滑化実現」を図るという公共的使命

た公正な立場」で、「租税正義の生しました。税理士は、「独立し社との取引や、経営者と会社のが挙げられます。これらの取引12しいと思います。
そのような状況を受けて、経営者保証に依存しない融資のあり方について検討され、平成

4

3

年に公表されたのが「経営者保室伏●法人と経営者との関係の明確

池田佳通会員2544

会計帳簿から誘導的に作成され算主義のもと、決算書は正しいを担っています。そして確定決出発点となります。

正しい決算、正しい税務申告のて担保された記帳の適正性は、なものを利用すべきで、こうし税理士は、巡回監査により会て、また、税務申告書は正しい決算書から誘導的に作成されて、「確 か ら し さ 」 を 伝 え る 手 段 となり得ます。
このように見ていきますと、
書面添付制度は、まさに坂本孝司
TKC全 国 会 会 長 が 提 唱 す る大業務」そのもの

要件

強みであり、また税理士による検証過程に関与していることがの共通のデータベースの作成・は、会計帳簿という会計と税務

このプロセスの中で、税理士む点です。会計帳簿の重要性をさせ、指導すること」までを含のは、巡回監査は「誤りを訂正ことができます。ここで大切なからしさ」を伝える役割を担う

税務・会計行為についての「確しているからこそ、中小企業のが整えられ、活躍の場が広がっ

努力によって税理士の業務環境振り返ると、先輩税理士たちのまた、書面添付制度の歴史を制度が包含するものといえます。

て保証業務のすべてを書面添付

会計業務、経営助言業務、そしだと思いませんか。税務業務、「税 理 士 の（適 時 性、 正 確 性、 整 然 性 、 明 瞭 性 、説き、関与先の業務水準を上げてきたことが分かります。これ

計帳簿の作成・検証過程に関与

網 羅 性 ）が 確 認 さ れ、 真 実 性 とていかなければ、そもそも保証だけ業務環境が整えられてきてその適正性が確保されます。

実在性の検証が行われることに業務は成り立ちません。保証業いるのですから、現代に生きる

巡回監査において記帳のよって、中小企業の記帳の適正

務は、関与先への指導が出発点性が確保されます。

件でも多く書面添の正しさについて意見表明する士が資格をかけて、税務申告書

的適正性を表すものです。税理の真摯な税務・会計行為の実質緯 」（『TKC全 国 会による 書 面 添 付「書面添付実践六箇条設定の経いうことになります。

終章は、書面添付への取組みと我々は実務家です。研究の最ることができる絶対条件なのです。

動の社会的地位を築いて生き残

職業会計人らしく地域社会に不する王道であり、職業会計人がからの絶対的信頼と尊敬を獲得

金融機関、与信者および関与先断固とした実践が、税務当局、手段であり、間接的ではありま

制度総合マニュアル（第 版）』所収）

篠原いづみ）

すが、中小会計要領への準拠と（構成／TKC出版にあるように、書面添付制度のり上げることが大切です。

付が実践できる事務所体制を作1
あわせて、中小企業の決算書のれた書面添付制度は、中小企業

そして、巡回監査に裏付けら

私たちは、

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にあるといえます。

会計ソフトは、帳簿のトレー
サビリティーが確保された適切

緒方美樹会員5

TKC 2020・3（TKCタックスフォーラム2019）

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研究発表
TKCタックスフォーラム2019