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給付付き税額控除 具体案の提言〜バラマキではない「強い社会保障」実現に向けて〜

2010 年 8 月
東京財団政策研究

本提言について
本提言は、東京財団の研究プロジェクト「税と社会保障の一体化」における研究成果である。消費税逆進性対策、雇用対策、子育て支援など、現在日本が抱える様々な政策課題に適用可能な「給付付き税額控除」導入にあたっての課題とその対応について検討し、早期の導入を提言するものである。
＜研究会メンバー＞
森信茂樹 東京財団上席研究員（プロジェクト・リーダー）
小林 航 千葉商科大学政策情報学部准教授
藤森克彦 みずほ情報総研 社会保障 藤森クラスター主席研究員
佐藤主光 一橋大学経済学研究科教授
度山 徹 内閣府政策統括官（経済社会システム担当）付 参事官（個人の資格で参加）
鎌倉治子 国立国会図書館（個人の資格で参加）
成田元男 成田元男米国税理士事務所
中本 淳 財務省財務総合政策研究所
佐藤孝弘 東京財団研究員兼政策プロデューサー
大沼瑞穂 東京財団研究員兼政策プロデューサー
冨田清行 東京財団政策研究事業ディレクター（内政担当）兼研究員
亀井善太郎 東京財団研究員兼政策プロデューサー＜本提言に関するお問合せ＞
東京財団研究員兼政策プロデューサー

佐藤孝弘

電話：03-6229-5502

email：sato@tkfd.or.jp

はじめに
日本は、バブルの崩壊からようやく立ち直ったかと思うと、今また、グローバルな経済危機に直面しています。この２０年の間に、雇用については非正規雇用労働者の比率が増え、これまで「会社」が正社員・終身雇用・年功制というかたちで果たしてきたセーフティネットから漏れる人々が増えてきました。また、子育ての問題など、人間が生きる上で基本的な、生活や人生設計に直結した部分での将来不安が国民を覆っています。
このような重大な時期に政治は機能不全をきたしています。現在の日本が抱える課題の解決のためには、物事の本質をしっかりと見極め、的確な政策を打ち出していく必要があります。しかし、残念ながらこれらの問題に関する政策論議の多くは、対症療法的な既存政策の微修正が中心です。
わが国は厳しい財政制約の中で、格差問題や生活に対する不安といった問題に対処していかな
ければなりません。そうなると必然的に、税と社会保障を別々に議論するのではなく、両者を一体にした仕組みを考えていかざるを得ません。
そうした要請を具体化するのが本提言で掲げる「給付付き税額控除」です。東京財団では２００７年よりその必要性を提唱し、近年はメディア等でも頻繁に取り上げられるまでになりました。
本提言では、より詳細な制度設計の論点、海外の導入事例に加え、日本における具体的な導入モ
デルを提示しています。
本提言では制度導入にあたってクリアすべき実務的な課題も述べていますが、いずれも解決可能なものです。政治の強いリーダーシップで、税制・社会保障政策の新たな地平が切り開かれることを切望します。東京財団も中立・独立の政策シンクタンクとして引き続きその実現のために知恵を絞ってまいります。
公益財団法人 東京財団理事長 加藤秀樹

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目次（執筆者）【第一部】給付付き税額控除実現への道
第 1 章 民主党政権と給付付き税額控除（森信茂樹） ............................... 2第2章

諸外国で採用されている制度設計とその課題（鎌倉治子） .............. 8第3章

日本での給付付き税額控除導入に伴う諸課題と検討（森信茂樹） .... 26【第二部】具体的制度設計にあたっての課題と対策
第 4 章 ワーキングプアへの生活支援と給付付き税額控除―英国の勤労税額控除と「福祉から就労へプログラム」から―（藤森克彦） ... 37第5章

家族政策の展開と児童税額控除（度山徹） .............................. 50

第6章

消費税と給付付き税額控除（佐藤主光） ................................. 59

第7章

環境税と給付付き税額控除（小林航） .................................... 73

第8章

過誤・不正受給の実態と対応～米国を事例として～（成田元男） .... 83

おわりに（森信茂樹） ................................................................. 92
参考文献 ................................................................................. 93

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第一部 給付付き税額控除実現への道
第 1 章 民主党政権と給付付き税額控除

１. 給付付き税額控除の概要
給付付き税額控除制度とは、「一定以上の勤労所得のある世帯に対して、勤労を条件に税額控除（減税）を与え、所得が低く控除し切れない場合には還付（社会保障給付）する。
税額控除額は、所得の増加とともに増加するが、一定の所得で頭打ちになり、それを超えると逓減し最終的には消失する」という制度である。
基本的なメカニズムは、次の 3 段階に分けられる。①稼得所得が増加するにつれて控除額も増加する逓増(phase-in)段階、②所得が増加しても控除額が(最高)控除額で一定の定額(flat)段階、③所得の増加に伴い控除額が減額される逓減(phase-out)段階である。
この制度に以下のような意義、メリットがある。
第１に、所得控除から（給付付き）税額控除への変更は、所得税の課税ベースの侵食を食い止めるということと、所得税累進機能の強化という２つの効果を持っている。つまり、一定の所得以下の納税者・世帯だけを対象とするので、課税ベースの侵食は限定され、財源の効率的な活用が図られる。同時にそのような変更は、高所得者層の負担を増やし低所
得者層の負担を軽減させるので、所得税の累進機能を高める効果を持つ。
第 2 に、この制度は、単に低所得者層の所得を保障するだけでなく、労働による稼得行
為と直接リンクさせる事により、労働インセンティブを高める政策が可能になる。これは、働かなくても給付が受けられるという失業手当のモラルハザードを縮小させる効果を持つ。
また、給付をセットにすることにより、社会保障との一体運営が可能となり、行政効率を改善する。
税額控除制度は、二重課税の排除等の目的でわが国にも存在するが、それ以外の分野では、補助金的性格を持ち、政策税制としての色彩が濃い（したがって多くが租税特別措置に規定されている）ことから、整理・縮小されてきた歴史がある。しかし、最近のわが国の経済社会状況の変化は、税額控除制度のメリットを再認識させてくれる。近年の最大の課題ともいえる少子化対策やワーキングプアの支援や雇用促進策に、現行の所得控除を衣替えして給付付き税額控除を導入すれば、大きな政策効果が期待できる。

２. 給付付き税額控除の類型
諸外国の給付付き税額控除は、大きく分類すると、（イ）勤労税額控除、（ロ）児童税額控除、（ハ）消費税逆進性対策税額控除、の 3 つに大別される。

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また、（イ）の変形として、低所得層の税負担とともに社会保険税負担の緩和を主目的とする社会保険料負担軽減税額控除がある。オランダがこの思想に基づく制度を導入しており、税額控除額は社会保険料負担（税）と相殺され、給付は行われていない。給付という手間のかかる事務を相殺する形で行っている点にポイントがある。
図表１-１

アメリカの勤労税額控除のイメージ(出典)鎌倉治子氏資料（イ）勤労税額控除
第 1 の類型である勤労税額控除とは、主として低所得者の勤労意欲の促進をねらいとして、労働を要件に、勤労者に税額控除を与えるものである。
勤労税額控除の一般的な制度設計は、勤労所得のある者に対して、勤労を条件に税額控除を与え、所得が低く控除しきれない場合には給付する、というものであるが、勤労へのインセンティブの与え方によって、さらに 2 つに大別される。その 1 つである米国の制度は、以下のようなものである(図表１-１)。控除税額は、所得の増加とともに増加(①逓増(phase-in)段階)した後、一定の所得で頭打ちになり(②定額(flat)段階)、それを超えると逓減
し(③逓減(phase-out)段階)、最終的には消失する。もう 1 つのイギリスの制度は、①の逓増段階を設ける代わりに、勤労時間の要件を設けている。いずれの場合も、従来の社会保障給付とは異なり、働けば働くほど手取り額が増える仕組みとなっている。
勤労税額控除を導入している国は多く、2008 年の時点で、アメリカ、イギリス、フランス、オランダ、スウェーデン、カナダ、ニュージーランド、韓国等、10 か国以上にも及ぶ。
なお、就労税額控除という呼び方もあるが、本稿では勤労税額控除に用語を統一した。
（ロ）児童税額控除
第 2 の類型である児童税額控除は、母子家庭の貧困対策や子育て家庭への経済的支援を目的とするもので、一般に、子どもの数に応じて控除税額が決定され、所得が一定額を超えると逓減される制度設計となっている。児童税額控除は、アメリカ、イギリス、カナダ、

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ニュージーランド、ドイツなどで導入されている。児童に関する伝統的な支援策としては扶養控除や児童手当があるが、これらと児童税額控除のすみ分けは、国によって様々である（詳しくは、第 5 章を参照）。勤労税額控除の中にも、児童の有無や人数に応じて控除が増加する仕組みを設けている国もある（例えば、アメリカ、韓国、ニュージーランド）。
（ハ）消費税逆進性対策税額控除
第３の類型である消費税逆進性対策税額控除は、消費税がもつとされる逆進的な性質を緩和するための仕組みである。諸外国の経験では、消費税に軽減税率やゼロ税率を設ける
ことは、逆進性の緩和効果が少ないうえに税務行政上の非効率性をもたらすといった理由から、望ましくないと一般的に理解されている。これに対し、消費税逆進性対策税額控除
は、消費税の枠内ではなく、所得税制も含めて、あるいは社会保障も含めた財政全体として、逆進性の緩和を図ろうというものである。この類型の税額控除は、カナダやシンガポールで導入されている（詳しくは、第２章 1.(6)(10)を参照）。

３. 導入・普及の背景
世界的に普及した背景を整理すると次の通りである。
第１に、所得控除の拡大による所得税の課税ベースの侵食を食い止めたいという動機である。さまざまな政策的理由から拡大していく所得控除は、高所得者に恩恵が偏り、課税ベースを大きく侵食させる。これに対して、一定所得以下の納税者・世帯だけを対象とする税額控除は、課税ベースの侵食を限定し、財源の効率的な活用が図られる。ここから、オランダをその代表例とする「所得控除から税額控除へ」という政策が始まったのである。
第２に、先進諸国は、ヒト・モノ・カネの自由な移動の中で自国の課税ベースの侵食を防ぐ「効率的な税制」をとらざるを得なくなっているが、他方で、冷戦終結後から始まった中進国による低スキル労働の代替の結果、所得格差問題が大きくなる中で、税制と社会保障を一体的に設計することによって所得再分配機能の強化を迫られたのである。
低所得者に対して税額控除で負担軽減を行う場合、課税最低限に近い層は税額控除の恩典が限定されるので、社会保障給付と一体的に設計する必要がある。これが、「給付付き」になった背景である。
第３に、雇用政策として、労働による稼得行為と直接リンクさせる事により、労働インセンティブを高める政策の必要性である。長年失業問題に悩まされてきた欧州諸国は、雇用問題に対してセーフティネットの拡充という政策で臨んできたが、その政策が「働くより失業給付を」というモラルハザードを生むと同時に、大きな政府による非効率を生みだしてきた。この反省に立ち、政策の重点を、セーフティネットの拡充から、勤労を通じて経済的に自立し貧困から脱出する」という MWP 政策に変えてきたのである。
なお、無条件に一定の所得を保障するというベーシックインカムの思想とは異なるもの

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である。

４. 我が国における議論の経緯―旧政府税調の議論と民主党アクションプログラム・２２
年度税制改正大綱（１） 自公連立時代
給付付き税額控除を初めて取り上げたのは、08年の政府税制調査会答申である。答申には、以下のような記述がある。「近年、アメリカ、カナダ等の諸外国では、給付と組み合わされた税額控除制度が導入されているが、我が国でもこうした制度の導入を検討してはどうかという議論がある。このような制度は、課税最低限以下の低所得者に対して、税額控除できない分を給付するという仕組みであり、若年層を中心とした低所得者支援、子育て支援、就労支援、消費税の逆進性対応といった様々な視点から主張されている。また、税と社会保障を一体的に捉え、社会保険料負担を軽減する観点から本制度を利用している国もある。国民の安心を支えるため、持続可能で安心できる社会保障制度の構築とそのための安定的な財源の確保が重要な課題となっている中、このような視点から議論を行っていくことには意義がある。」
その後、本年1月に国会提出された「所得税法等の一部を改正する法律案」の附則に、「個人所得税については・・給付付き税額控除の検討を含む歳出面も合わせた総合的取り組みの中で子育て等に配慮して中低所得者世帯の負担の軽減を検討する。
」と記されるところとなった。
（２） 民主党アクションプログラムと選挙マニフェスト（「民主党政策集 INDEX2009」）
一方、昨年暮れの「民主党税制抜本改革アクションプログラム」においても、大きなス
ペースを割いてこの制度の検討の必要性が書かれている。やや長くなるが引用する。
「所得再分配機能を高めていくためには所得控除を税額控除に替えるだけでなく、『給付付き税額控除』の導入を進める。これは税額控除を基本として、控除額が所得税額を上回る場合には、控除しきれない額を現金で給付する制度である。給付とほぼ同じ効果を有する税額控除を基本とすることから手当と同様に、相対的に低所得者に有利な制度となる。『給付付き税額控除』は多くの先進国で既に導入されており、わが国で導入する場合には、所得把握のための番号制度等を前提に、生活保護などの社会保障制度の見直しと合わせて、以下のいずれかの目的若しくはその組み合わせの形で導入することを検討する。
ア）低所得者に対する生活支援
基礎控除を「給付付き税額控除」に替えることにより、現在の課税最低限以下では5

あるが生活保護レベルまでには至らない低所得者に対して、生活支援を行う。これにより現行年金制度で低年金・無年金かつ他に所得がないような高齢者をはじめとして、全世代で低所得者に対する生活支援を行うことができる。
イ）消費税の逆進性緩和
消費税の逆進性緩和対策としては「複数税率」もあるが、複数税率の導入は実質的に「消費税の物品税化」につながり、消費税の特性である水平的な公平性を大きく損なう。また軽減税率の対象を選択することが極めて困難であることに加え、課税ベースが大きく侵食されて、結果的に基本税率が高くなることにもつながるため、逆進性緩和策として適当とはいえない。むしろ逆進性緩和策としては「給付付き消費税額控除」の導入が適当である。この「給付付き消費税額控除」は、家計調査などの客観的な統計に基づき、年間の基礎的な消費支出にかかる消費税相当額を一律に税額控除し、控除しきれない部分については、給付をするものである。これにより消費税の公平性を維持し、かつ税率をできるだけ低く抑えながら、最低限の生活にかかる消費税については実質的に免除することができるようになる。
ウ）就労促進職に就き自ら収入を得ても同額の社会保障給付が減ってしまえば、手元に残る現金の額は変わらないため、就労の意欲を減退させかねない。イギリスでは就労時間の伸びに合わせて「給付付き税額控除」の額を増額させ、就労による収入以上に実収入が大きく伸びるようにしている。このような形で「給付付き税額控除」を導入すれば、就労意欲の高まりが期待できる。
なお、税額控除額全額を控除するだけの税額がなく、給付を受けることになる場合
は、その給付額はまずは年金や医療等の社会保険料負担分と相殺することを検討する。」
また、平成21年９月の総選挙に際して公表された「民主党政策集INDEX2009」の中には、「給付付き税額控除の導入」の項目が設けられ、「相対的に高所得者に有利な所得控除を整理し、必要な人に確実に支援ができる給付付き税額控除制度を導入します。」と明記した。
（３） 平成 22 年度税制改正大綱
このような経緯を経て、平成21年10月８日の鳩山前総理から税制調会へ、「格差是正や消費税の逆進性対策の観点から給付付き税額控除制度のあり方について検討すること」との諮問がなされ、民主党はじめての税制改正大綱である「平成22年度税制改正大綱」（以下、『大綱』）では、以下のように記述された。

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第３章 各主要課題の改革の方向性
２．個人所得課税（１）所得税④ 所得控除から税額控除・給付付き税額控除・手当へ「さらに、所得再分配機能を高めていくために、「給付付き税額控除」の導入も考えられます。これは税額控除を基本として、控除額が所得税額を上回る場合には、控除しきれない額を現金で給付するといった制度です。給付とほぼ同じ効果を有する税額控除を基本とすることから、手当と同様に、相対的に低所得者に有利な制度です。給付付き税額控除は多くの先進国で既に導入されています。我が国で導入する場合には、
所得把握のための番号制度等を前提に、関連する社会保障制度の見直しと併せて検討を進めます。
以上で述べた税額控除・給付付き税額控除と手当などの社会保障政策のベストミック
スで「支え合う」社会を構築していきます。」
６．消費税「消費税については、三党連立政権合意において、『現行の消費税５％は据え置くこととし、今回の選挙において負託された政権担当期間中において、歳出の見直し等の努力を最大限行い、税率引き上げは行わない』との方針を示しています。消費税は景気に比較的左右されない税目であり、我が国の基幹税目となっています。一方、消費税には所得が低いほど負担感が強い、いわゆる逆進性が指摘されるところです。逆進性対策として、軽減税率も考えられますが、非常に複雑な制度を生むこととなる可能性があることなどから、「給付付き税額控除」の仕組みの中で逆進性対策を行うことを検討していきます。消費税のあり方については、今後、社会保障制度の抜本改革の検討などと併せて、使途の明確化、逆進性対策、課税の一層の適正化も含め、検討していきます。」
このように、平成21年秋に誕生した民主党政権の下では、給付付き税額控除の実現に向けて大きな一歩が踏み出されたのである。

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第2章

諸外国で採用されている制度設計とその課題*

１. 諸外国の給付付き税額控除の概要（１） アメリカ――給付付き税額控除と人的控除の見直し（イ）勤労税額控除(Earned Income Tax Credit)(a) 導入の経緯
アメリカでは、フォード政権下の 1975 年に、勤労税額控除(Earned Income Tax Credit:
EITC)が導入された。そのねらいは、社会保障税負担の引上げに伴う負担の軽減と就労の促進にあり、特に、子どもをもつ低所得層が対象とされた。その後、制度の恒久化と数次の拡充を経て、クリントン政権下では、福祉受給者の就労を促すため、福祉的給付の制限と併せて、EITC が 94 年から 96 年にかけて大幅に拡充された。具体的には、「最低賃金でフルタイムで働いた者が EITC を受ければ、その（社会保障税）課税後所得が貧困ラインを超えていること」（内閣府（2002））が目標とされた。導入当初は少額の給付付き税額控除であったものが、最大の貧困対策プログラムへと変貌したのであった。

(b) 概要EITC の特徴は 2 点ある。
１つは、対象を中低所得の勤労者に絞るために、前述の通り、控除税額に逓増・定額・逓減の部分が設けられていることである（図表２-１）。2010 年では、夫婦子２人の場合、夫婦の勤労所得（又は調整総所得）が 12,590 ドルに達するまで控除税額が逓増する。定額
段階では 5,036 ドルの税額控除を受けられる。その後、夫婦の所得（婚姻カップルの場合、夫婦共同申告をしなくてはならない）が 21,450 ドルを超えると控除税額が逓減し始め、
45,373 ドルで完全に消失する。
もう１つは、適格な子（19 歳未満の子又は 24 歳未満の学生）の数に応じて控除税額が大きく変わることである。これは、導入当初の趣旨が、子をもつ低所得層の貧困対策であったことに由来する。1994 年からは子のない者についても税額控除が与えられることとなったが、子をもつ場合の控除税額と比べると、依然として少額である。例えば、単身者の場
合の最大控除税額は 457 ドルであるが、夫婦子１人の場合は最大 3,050 ドル、子２人以上の場合は 5,036 ドルとなる。オバマ政権下では、2010 年までの時限措置として、子３人以上の場合の控除税額が 5,666 ドルに増額されている。後述の児童税額控除とは異なり、子が２人（2010 年までは 3 人）を超えると控除税額は頭打ちとなる。
なお、所得はないが資産を有するものを EITC の適用対象から除外するために、外国所得を得ている者や 3,100 ドル超の投資所得を得ている者は、EITC を受けることができない。
*

本章の見解等は、すべて執筆者個人のものであり、筆者の属する組織の見解を示すものではない。また、
本章 1.の内容は、鎌倉治子「諸外国の給付付き税額控除の概要」『調査と情報－Issue Brief－』678, 2010.4.22に大幅に依拠している。

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図表２-１ アメリカの勤労税額控除のイメージ（2010 年）(出典)内国歳入庁のサイト<http://www.irs.gov/individuals/article/O,,id=96406,00.html>から筆者作成（ロ）児童税額控除（Child Tax Credit）
児童税額控除(Child Tax Credit: CTC)は、1998 年に、子どもを有する家庭（特に中所得世帯）の負担を軽減するために導入された。適格な子（17 歳未満の子）１人あたり、1,000
ドルの税額控除が与えられる（2010 年。諸外国の児童税額控除については第 5 章も参照されたい）。
CTC の特徴は、２点ある。
１つは、EITC と同じように、逓増・定額・逓減の部分が設けられていることである。ただし、EITC と比べると、控除税額の金額は低く、比較的高い所得層まで税額控除を受ける
ことができる。CTC は、夫婦共同申告の場合、所得が 110,000 ドル（夫婦個別申告の場合
は 55,000 ドル）を超えると控除税額が逓減し始める。
もう１つは、所得税額を超える給付（Additional Tax Credit と呼ばれる）は一定以上の所得を有する場合にのみ行われることである。これは、もともとの趣旨が中所得世帯の負担軽減であったことによる。制度の導入当初は、給付は原則として子が３人以上の場合に限定されていたが、2001 年から子どもの数に関わらず 10,000 ドル超の勤労所得を有する
場合に範囲が拡大され、さらに、オバマ政権下で 2009 年と 2010 年の時限措置として 3,000ドル超の者にも適用されることとなった。
（ハ）MWP 税額控除(Making Work Pay Tax Credit)
オバマ政権下では、景気対策の一環で、2009 年と 2010 年の時限措置として、新たな給付付き税額控除(Making Work Pay Tax Credit、以下「MWPTC」)が導入された。勤労世
帯の 95%が MWPTC の対象となる。控除税額は勤労所得の 6.2%で、最大控除税額は勤労者 1 人あたり 400 ドル（夫婦共同申告の場合、800 ドル）である。所得が 75,000 ドル（夫婦共同申告の場合は 150,000 ドル）を超えると逓減する。MWPTC は源泉徴収時に実施さ9れる。控除税額が所得税額を超える場合、連邦社会保障税（勤労所得の 6.2%）と相殺され、給付は行われない。
（ニ）給付付き税額控除の執行上の課題
EITC については、支給額全体の 2~3 割にも及ぶという過誤・不正受給が大きな問題となっている（税制調査会（2009a）。第８章も参照されたい）。その背景には、制度の複雑さに起因する過誤申請や、不正申請（代行業者による組織的なものを含む）等がある。これらが申請件数の膨大さや申請から給付までの期間の短さと相まって、１件当たりの額は少額でも、全体として巨額の過誤・不正受給を生んでいる。不正受給対策としては、納税者番
号（社会保障番号を納税者番号として活用）を利用した所得情報の捕捉、保健福祉省を通じた子どもの数の確認、ペナルティの導入（過誤申請の場合は２年、不正申請の場合は 10
年間、EITC の申請を認めない）などが行われている。
（ホ）給付付き税額控除と人的諸控除
アメリカの個人所得税制は、互いに重複する諸控除の存在によって複雑化している。
例えば、児童に関連する負担軽減措置としては、人的控除としての 3,650 ドルの所得控除(原則として所得制限あり)に加えて、CTC（最大 1,000 ドル、所得制限あり）があり、さらに EITC も児童の数に応じて控除税額が変化する。勤労促進については、EITC の逓増部分だけでなく、CTC の逓増部分にも、その役割が与えられていると見ることもできる。納税者全員に認められる概算控除（夫婦の場合 11,400 ドルの所得控除)の性格もあいまいである。
こうしたことから、概算控除、人的控除、児童税額控除、勤労税額控除等の再編・簡素化が税制改革上の大きなテーマとして認識されている(President's Advisory Panel onFederal Tax Reform (2005))。
（２） イギリス――勤労税額控除と児童税額控除を一体化したきめ細かな制度設計（イ）導入の経緯
イギリスでは、第三の道を標ぼうするブレア政権のもとで、「welfare to work（福祉から就労へ）」が掲げられ、社会保障と税制の統合が進められた。1999 年に、従来の家族クレジット(Family Credit)を拡充する形で、給付付き税額控除である勤労家族税額控除(Working
Families’Tax Credit)が導入され、2003 年に現行制度に移行した。このとき、併せて、諸制度に分散していた児童向けの支援が、児童手当を除いて児童税額控除に集約された。その結果、現在では、低所得者の就労促進策（就労要件はあるが有子要件のない勤労税額控除。Working Tax Credit: WTC）と、児童を有する中低所得世帯の支援（有子要件はあるが就労要件のない児童税額控除。Child tax credit: CTC）という役割分担がなされている。

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（ロ）勤労税額控除(Working Tax Credit）
WTC の特徴は、以下の３点である（より詳しくは第４章を参照されたい）。
1 点目は、税額控除額に逓増部分がなく、その代わりに勤労時間の要件が設定されていることである。2010 年度では、16 歳以上で扶養児童（原則として 16 歳未満の子）を有する者の場合には、最低週 16 時間以上勤労すると（扶養児童がいない場合には 25 歳以上で最低週 30 時間以上勤労すると）、基礎的要素として 1,920 ポンドの税額控除が与えられる。
２点目は、様々な加算措置が設けられていることである。
まず、フルタイムへの移行を促すために、勤労時間が週 30 時間に達すると最大 790 ポンドが追加される。
また、配偶者がいる場合又は一人親の場合は、最大 1,890 ポンドの控除税額が追加される。ちなみに、この加算措置は、わが国でいえば配偶者控除に相当するものである。イギ
リスでは、配偶者控除に相当する夫婦者控除は、所得控除から税額控除に転換され、さらに中低所得者のみを対象とした給付付き税額控除に吸収された。これは、課税ベースの拡大と所得再分配の強化が漸進的に行われた象徴的な事例といえる。
さらに、配偶者の勤労を促進するために、両親とも最低週 16 時間働くカップルや一人親については、育児費用の税額控除が認められる。最大で、適格児童ケア費用（子２以上の場合、週あたり 300 ポンドが上限）の 80%相当額が与えられる。
３点目は、世帯収入が一定額を超えると、後述の児童税額控除と連動して減額が行われることである。
夫婦子２人のモデル世帯の場合、最大控除税額は 4,600 ポンドとなる（図表２-２）。なお、イギリスの所得税の課税単位は個人であるが、WTC の適用を受けるためには、夫婦は共同で申請する必要がある。
図表２-２

イギリスの勤労税額控除等のイメージ（2010 年度）

控除税額（ポンド／年）

12,00010,0008,000

就労税額控除

6,000
4,000

児童税額控除

2,000
児童手当
0
0

10,00020,00030,00040,00050,00060,000
世帯収入（ポンド）(注)夫婦子２人の給与所得者世帯の場合(2010 年度)。勤労税額控除については、最低賃金(時給 5.8 ポンド)で働いたものとし、児童ケア要素はないものとしている。
(出典)歳入関税庁のサイト<http://www.hmrc.gov.uk/taxcredits/index.htm>から筆者作成

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（ハ）児童税額控除(Child Tax Credit）
CTC は、児童（原則として 16 歳未満）を有する家族に対して与えられる。2010 年度では、CTC の要件を満たす家族の場合、家族要素(最大 545 ポンド)は全家族に与えられ、さらに児童１人あたり最大 2,300 ポンドが与えられる。児童が１歳未満の場合には最大 545
ポンドが加算される。世帯収入が一定額を超える場合、WTC と連動して控除税額が減額される。
なお、児童に関する負担減免措置としては、所得制限のある CTC のほかに、所得制限のない児童手当も存在する。児童手当は、原則として 16 歳未満の児童について、第１子は週20.3 ポンド、第２子以降は週 13.4 ポンドが、歳入関税庁から支給される。
（ニ）給付付き税額控除の執行と諸問題
WTC、CTC のいずれも、執行機関は内国歳入庁である。控除税額と所得税額との相殺はなされず、控除税額の全額が歳入関税庁から給付される。
給付の頻度は毎週又は４週に１度で、控除税額は家族構成や育児費用といった状況の変化を随時反映する仕組みとなっている。世帯の所得が大きく増減した場合には、その時点で給付額に反映させてもよいし、年度末に総額を調整してもよい。
このように、イギリスの給付付き税額控除は、適時に適切な給付が可能なきめ細やかな制度設計がなされている。これは、低所得者を対象とする社会保障政策の観点からは歓迎すべきものといえる。その一方で、制度の複雑さや執行の煩雑さを招いており、アメリカと同様にイギリスでも、過誤・不正受給（2006 年度の推計値は 14 億ポンド）が大きな問題となっている（税制調査会（2009b））。
（３） オランダ――基礎控除の給付付き税額控除化（イ）導入の経緯
オランダでは、2001 年に大きな税制改革が行われた。この改革の主眼は、従来の総合課
税制度を改革し、二元的所得税に類似するボックスタックス制度を導入したことであり、課税ベースの拡大と税率の引下げが行われた。このとき、併せて、基礎的な人的控除を含むすべての所得控除を税額控除に変更するという大転換も行われた。所得控除を税額控除に転換した理由としては、所得再分配効果の強化、課税ベースの拡大、女性の社会進出の推進などが挙げられている。2001 年の改革以降は、児童税額控除の児童手当への転換（2008年）、税額控除制度の簡素化（2009 年）といった改正が行われて現在に至っている。
オランダの制度では、控除税額は所得税及び社会保険料と相殺されるに留まり、原則として給付は行われないが、旧来の税額控除（所得税額とのみ相殺）を超えるという観点からは、一種の給付付き税額控除とみることが可能であろう。社会保険料が約 30%と高率なため、実際の給付はなくとも、低所得世帯への負担軽減効果は非常に大きいとされる（田近・八塩（2006））。執行機関は、租税関税総局である。

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（ロ）基礎税額控除
わが国の基礎控除に相当する基礎税額控除は、最大 1,987 ユーロが認められる（2010 年）。
上述の通り、所得税及び社会保険料と相殺される。
特徴的な点は、配偶者分の基礎税額控除について、その一部を他方の配偶者に移転することができることである。すなわち、納税者に配偶者がいて、配偶者が基礎税額控除を使い切れなかった場合には、納税者の支払税額を上限として、配偶者に対して最大 1,722 ユーロの還付が行われる。ただし、この移転可能な基礎税額控除は、従来は全額を他方の配偶者に移転することが可能とされていたが、2009 年から 15 年をかけて段階的に消滅することが決定されている。
（ハ）勤労税額控除
勤労税額控除は、勤労促進型の給付付き税額控除である。57 歳未満の場合の最大控除税
額は 1,489 ユーロで、勤労所得が一定額を超えると 56 ユーロだけ減額されるが、消失はしない（2010 年、図表２-３）。
図表２-３

オランダの勤労税額控除のイメージ（2010 年）(出典)租税関税総局のサイト<http://www.belastingdienst.nl/zakelijk/loonheffingen/overig2010/overig
2010-10.html#p726_10663>等から筆者作成（ニ）所得依存複合税額控除
所得依存複合税額控除の対象者は、①片親もしくは夫婦のうち所得の低い配偶者で、②勤労所得が 4,706 ユーロ超の給与収入者及び一定の自営業者、③家庭で 12 歳以下の児童を扶養、という要件をすべて満たすものである。控除税額には逓増段階が設けられており、勤労所得が 33,232 ユーロを超える場合に最大控除税額（1,859 ユーロ）が与えられる（2010年）。

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（４） ドイツ――児童手当と児童控除の選択制
ドイツでは、1996 年税制改革法で、児童手当が社会保障給付から原則として所得税上法の給付に改められた。この結果、児童手当と児童控除が、所得税法による単一のシステムに統合されることとなった。
児童手当と児童控除は、原則として 18 歳未満の子を養育する者を対象とし、いずれか有利な方のみが適用される。2010 年の場合、児童手当は子１人あたり月額 184 ユーロで、第３子以降は増額される。児童控除は 7,008 ユーロ（夫婦単位課税を選択した場合）の所得控除である。中低所得者の場合は児童手当が、高所得者の場合は児童控除が有利となる。実際の仕組みとしては、連邦雇用庁の家族金庫が児童手当を毎月支給し、後に州の税務署が児童控除と精算する形をとる。
（５） フランス――雇用のための手当
フランスでは、2001 年に雇用のための手当(Prime Pour l’Emploi: PPE)が導入された。
PPE は雇用の創出・継続の支援を目的とした給付付き税額控除である。低所得者の勤労を促進するために、控除税額には逓増・逓減段階が設けられている。
図表２-４

フランスの PPE の概要（2010 年）

勤労所得に応じた

配偶者の所得が扶養児童を有する逓増・定額部分低い場合の加算

場合の加算

3,743～12,475 ユーロ

7.7%の割合で逓増

83 ユーロ

12,475～17,451 ユーロ

19.3%の割合で逓減

36 ユーロ

17,451～24,950 ユーロ－

配偶者の所得が低い場

子ども１人あたり合、
24,950～ 26,572 ユーロ－

5.1%の割合で逓減

子どもの数にかかわらず
36 ユーロ(出典)Code général des impôts, Art. 200 sexies <http://www.legifrance.gouv.fr/>等から筆者作成

フランスの個人所得税における課税単位は家族（n 分 n 乗）であるが、PPE の給付額は個人の勤労所得を元に算出され、家族で合算される。PPE には勤労所得に応じた逓増部分、逓減部分はあるが、定額部分がない。すなわち、勤労所得が 3,743 ユーロから 12,475 ユー
ロまでは控除税額が逓増し、12,475 ユーロを超えると直ちに控除税額は逓減し始め、17,451
ユーロで消失する。これに、扶養児童を有する場合には１人あたり最大 36 ユーロ、配偶者の所得が少ない場合には最大 83 ユーロが加算される（図表２-４、2010 年）。夫婦子２人の専業主婦世帯の場合、最大控除税額は 1,116 ユーロとなる（図表２-５）。
PPE の要件として、家族の所得には制限が設けられている（例えば、夫婦子２人の場合は 41,478 ユーロ）。また、富裕税の課税対象者も対象外となる。

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PPE の執行機関は税務当局である公共財政総局である。PPE は、所得税の確定申告時に税額から控除される。控除しきれない場合や非納税者の場合は、残額が小切手又は口座振込みで給付される（ただし、30 ユーロ未満の給付は行われない）。
図表２-５

フランスの PPE のイメージ（2010 年）(注)夫婦子２人の給与所得者世帯で、専業主婦世帯の場合(出典)Codegénéraldesimpôts, Art.200sexies<http://www.legifrance.gouv.fr/>等から筆者作成（６） カナダ――消費税逆進性対策型の給付付き税額控除をはじめとする多様な制度
カナダで導入されている給付付き税額控除には、GSTクレジット、カナダ児童手当、勤労税額控除がある。執行機関はいずれもカナダ歳入庁であるが、給付の回数などは相異なる。
（イ）GST クレジット（GST Credit）
カナダの GST クレジットは、消費税逆進性対策型の給付付き税額控除である。付加価値税である GST(Goods and Services Tax)が 1991 年に導入された際に、生活必需品に係るGST の負担を還付する目的で、GST クレジットも併せて導入された。
GST クレジットは、原則として 19 歳以上の者が申請できる。GST クレジットの額は、家族の人員構成と家族の所得によって決まる。2008 年（給付期間は 2009 年 7 月～2010 年
6 月）は、本人分 248 カナダドル、配偶者分 248 カナダドル、18 歳以下の子１人あたり 130
カナダドルが与えられる。一人親の場合は配偶者みなし加算(248 カナダドル)が、単身者の場合は最高で 130 カナダドルが、それぞれ加算される。夫婦子 2 人の場合は、最大 756 カ
ナダドルとなる。家族の実所得が 3 万 2,312 カナダドルを超えると減額される（図表２-６）。
申請の方法は、夫婦のいずれかが、税務申告時に「GSTクレジットを申請する」旨のチェックボックスにチェックするだけでよい。申告すべき収入がない場合でも、毎年、夫婦とも税務申告を行う必要がある。子どもがいる場合でも、カナダ児童手当（後述）用の手続きをしておけば、追加的な手続きは発生しない。税額との相殺はなく、全額が年４回（７15

月、10月、翌年１月、翌年４月）に分けて給付される。
図表２-６

カナダの GST クレジットのイメージ（2010 年 1 月時点）

(出典)Canada Revenue Agency<http://www.cra-arc.gc.ca/bnfts/gsthst/menu-eng.html>等から筆者作成（ロ）カナダ児童手当(Canada Child Tax Benefit)
1993 年に導入された児童手当は、税務当局であるカナダ歳入庁が執行する給付（税額との相殺はない）であり、給付付き税額控除の一種と見ることができる。2008 年（給付期間は 2009 年 7 月～2010 年 6 月）は、18 歳未満の子１人あたり、最大で 1,340 カナダドル（第3 子以降は若干の加算あり）が与えられる。家族の実所得が 3 万 8,832 カナダドルを超えると減額される。低所得者に対する加算(National Child Benefit Supplement)を合わせると、夫婦子２人の場合で最大、年額 6,593 カナダドルが与えられる。給付は毎月行われる。
なお、児童に関する減免措置としては、カナダ児童手当のほかに、2006 年に創設された普遍的児童ケア給付(Universal Child Care Benefit)や児童税額控除(Child Tax Credit)もある。UCCB には所得制限がなく、６歳未満の児童１人あたり月額 100 カナダドルが給付される。CTC は所得制限のない税額控除（給付なし）で、18 歳未満の児童１人あたり年額
313.35 カナダドルが与えられる。
（ハ）勤労税額控除(Working Income Tax Benefit)
勤労税額控除は、好調な経済や財政黒字を背景として2007年に導入された勤労促進型の給付付き税額控除である。原則として19歳以上の者が申請できる。2010年については、控
除税額は勤労所得のうち3,000カナダドルを超える分の25%で、最大控除税額は、単身者が925カナダドル、家族が1,680カナダドルである。勤労所得が10,500カナダドル（家族の場
合は14,500カナダドル）を超えると控除税額が逓減する。確定申告時に税額から控除し、控除しきれない分について給付が行われる。控除税額の見込み額のうち一定部分について
は、事前に給付を受けることもできる。

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（７） ニュージーランド――子どもをもつ家族のための給付付き税額控除（イ）導入の経緯
ニュージーランドでは、｢Working for Families｣政策パッケージが 2004 年から 2007 年にかけて導入された。同政策は、就労促進策によって中低所得層を重点的に支援すること
で、子どもの貧困を削減することを目的とするものであり、その一環として、既存の制度を改組する形で、給付付き税額控除である Working for Families Tax Credit (以下、｢WfFTC｣)が導入された。
図表２-７

ニュージーランドの勤労税額控除等のイメージ（2010 年度）

控除税額（NZドル／年）
20,00015,000

最低家族税額控除
就労税額控除10,0005,000

家族税額控除00

10,00020,00030,00040,00050,00060,00070,00080,00090,000

世帯所得（NZドル）(注)夫婦子２人の給与所得者の場合。勤労税額控除については、最低賃金(時給 12.5NZ ドル)で働いたものとしている。
(出典)内国歳入庁のサイト<http://www.ird.govt.nz/wff-tax-credits/>から筆者作成（ロ）制度の概要
WfFTC の特徴は、２点ある。１つは、その対象が 18 歳以下の扶養児童を有する家族に限定されていることである（低所得の単身者については、別のしくみで税額控除が与えられる。）。もう１つは、４つの税額控除から構成され、うち３つは連動して逓減することである。それぞれの概要は以下の通りである（金額は 2010 年度。図表２-７参照）。

(a) 家族税額控除(Family Tax Credit)
同控除には就労要件がなく、類型では児童税額控除に相当する。最大控除税額は、第１子の場合、16 歳未満が 4,487NZ ドル、16 歳以上が 5,198NZ ドルで、第２子以降の場合は若干減額される。

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(b) 勤労税額控除(In-Work Tax Credit)
同控除は、イギリスと同様に、勤労インセンティブの付与の方法として、逓増部分の代わりに就労時間の要件を課している。具体的には、カップルで週当たり 30 時間以上（一人親の場合は 20 時間以上）就労する被用者又は自営業者に与えられる。最大控除税額は 18
歳以下の扶養児童の数に応じて決まり、児童が 3 人以下の場合は年額 3,120NZ ドルが与えられ、４人目以降については１人あたり 780NZ ドルが加算される。

(c) 新生児税額控除(Parental Tax Credit)
同控除は、生後８週までの新生児を有する家族に対して与えられる。

(d) 最低家族税額控除(Minimum Family Tax Credit)
同控除は、18 歳以下の扶養児童を有し、カップルで週当たり 30 時間以上（一人親の場合は 20 時間以上）就労する給与・賃金所得者に対して、税引き後所得が 20,546NZ ドルに達するよう最低生活費を保障するものである。
以上の WfFTC を構成する税額控除は、イギリスの WTC や CTC と同様に、一体として設計されており、前３者は、家族の所得が 36,827NZ ドルを超えると、連動して逓減する。
WfFTC の執行機関は、原則として内国歳入庁である。控除税額は所得税額と相殺され、超過分が給付される。給付の回数は 1 週間ごと、２週間ごと、年１回から選択でき、口座振込で給付される。
（ハ）消費税逆進性対策
ここで、WfFTC について重要な点を指摘しておきたい。それは、WfFTC の源流にあたる家族扶養税額控除(Family Support Tax Credit)と最低家族所得保障制度(Guaranteed
Minimum Family Income Scheme) が、付加価値税である GST が 1986 年に導入された際に、併せて設けられたことである。ニュージーランドの GST は、単一税率かつ課税ベースがきわめて広いことから、理想的な付加価値税と考えられている。このような GST が導入できた背景には、GST の低所得者層への負担増は、複数税率や非課税ではなく、租税制度と社会保障給付制度を含めたシステム全体の調整を通じて解決すべきものという考えがあったことがある（大宮（1995））。従って、広くとらえれば、ニュージーランドの WfFTC
を消費税逆進性対策型の給付付き税額控除とみることも可能であろう。
（８） スウェーデン――地方所得税との相殺分を国が補てん
スウェーデンでは、2007 年に勤労税額控除(In-Work Tax Credit)が導入された。導入の主なねらいは特に中低所得者層への就労意欲の促進を図ろうとするものであるが、控除税額には逓減段階が設けられておらず、すでに職を得ている者の限界税率の引下げという色合いもある。控除税額の基準となる所得は個人単位で、最大控除税額は約 2.1 万スウェーデ

18ン・クローネ（2010 年）である。
執行機関はスウェーデン国税庁である。控除税額の上限は地方所得税額（ただし、地方
所得税額と相殺するための財源は国が支出）であり、実際には給付は行われない。
（９） 韓国――資産要件つきの勤労奨励税制
韓国では、2008 年に、就労・勤労意欲の向上を目的として、勤労奨励税制が導入された。
2009 年度における対象者は、18 歳未満の子を１人以上扶養する低所得（夫婦の合計所得額
が 1,700 万ウォン未満）の勤労者である。資産に関する要件があり、①5,000 万ウォン超の住宅を所有、②住宅を２軒以上所有、③住宅を含む財産の合計額が１億ウォン以上、のいずれかの条件を満たすものは対象外となる。導入時と比較すると有子要件や資産要件が緩和されている。今後も有子要件の廃止や事業者への拡大など、適用範囲が順次拡大される
見込みである。
勤労奨励金の給付額には逓増・定額・逓減の３段階があり、夫婦子２人の場合、最大で120 万ウォンが与えられる。執行機関は国税庁である。奨励金は所得税額から控除され、控除しきれない分については給付される。
（１０） シンガポール――時限措置の消費税逆進性対策
シンガポールでは、2007 年７月から、付加価値税である GST の税率が５％から７%に引き上げられた。税率の引上げにあたっては、その影響を緩和するため、時限的措置として
GST オフセットパッケージが実施された。GST オフセットパッケージは、複数の方策からなる包括的なものであり、その中心となる施策が、GST クレジットと高齢者ボーナスである。
（イ）GST クレジット(GST Credit)
GST クレジットは、21 歳以上の者を対象とし、４年間にわたって最大で年額 250S ドルを給付するものである。給付額は、住宅の年間資産価額と年間課税所得に応じて決まる。
2010 年は給付の最終回にあたるが、その給付額は、図表２-８のとおりである。なお、GST
クレジットの最大給付総額は当初は４年間で最大 1,000S ドルの予定であったが、2009 年に限り、不況の影響を緩和するために、GST クレジットと高齢者ボーナスは倍額が支給された。
GST クレジットを受給するためには、中央積立基金(CPF)から送付される通知に対し、登録手続きをすればよい。一度登録すれば、翌年以降の再登録は必要ない。

19

図表２-８

GST クレジットの概要（2010 年給付分）

住宅の年間資産価額（2007 年）
5,000S ドル以下
5,000S ドル超
10,000S ドル超
10,000S ドル以下
年 間 課 税 所 得 29,000 S ドル以下
年額 250S ドル
年額 100S ドル(2009 年申告分) 29,000 S ドル超 100,000 S ドル以
年額 200S ドル
下100,000 S ドル超100S ドル（1 年間のみ）(出典) GST Offset Package Overview のサイト<http://www.gstoffset.gov.sg/Overview.htm>から筆者作成（ロ）高齢者ボーナス(Senior Citizen’s Bonus)
高齢者ボーナスは、55 歳以上で年間課税所得が 100,000S ドル以下の者を対象とするものである。GST クレジットと同様に４年間の時限措置で、給付額は、年齢、住宅の年間資産価額、年間課税所得に応じて決まる。2010 年の最大給付額は、60 歳以上の場合、年額250S ドルである。GST クレジットを受給するための手続きをしておけば、高齢者ボーナスのために新たな手続きを行う必要はない。
なお、高齢者ボーナスの３分の２は現金で支払われ、３分の１は中央積立基金の医療口座に積み立てられる。

２. 諸外国の事例から見えてくる制度設計上の論点
以下では、諸外国の事例に即して、給付付き税額控除を導入する際の論点をいくつかとりあげる。
（１） 所得の単位（個人又は世帯）給付付き税額控除の控除税額を算定する際に、基礎となる所得を個人単位とするか世帯単位とするかは、勤労促進効果と所得再分配効果のどちらをより重視するかという選択と言い換えることができる。
世帯単位とすると、生活実態に即して対象を絞り込むことができ、個人単位の場合よりも、低所得世帯に手厚い支援を効果的に行うことが可能となる。その反面、世帯に属する 2
人目の稼得者（典型的には妻）は、相対的に高い限界実効税率に直面することになり、就労促進の観点からは効果的でない。結婚へのペナルティとして作用するおそれもある。また、課税単位は個人単位が主流であり、世帯単位での所得の捕捉には追加的なコストが発生する。
個人単位とすると、勤労促進効果の観点からは世帯単位よりも効果的であり、基準となる所得も捕捉しやすい。その反面、例えば高所得世帯のパート配偶者といった者にも恩恵が及ぶことから、所得再分配の観点からは効率的ではなく、所要財源も大きくなりがちである。
勤労促進型の税額控除のうち、2008 年時点で世帯単位を採用している国には、例えば、
アメリカ、イギリス、カナダ、ニュージーランド、韓国がある。個人単位を採用している

20

国も決して少なくはなく、例えば、オランダ、スウェーデン、デンマーク、ベルギー、フィンランド、フランスなどが挙げられる。なお、所得税の算定に個人単位を採用し、給付付き税額控除の算定に世帯単位を採用している国は珍しくないが、フランスは、逆に、所得税の算定には世帯単位、PPE の算定には個人単位を使用しており、これは珍しいパターンである。
児童税額控除については、世帯単位が主流である。政策目的として勤労促進効果よりも児童の貧困の削減の方が重視されていると考えれば、自然なことであろう。
（２） 相殺や給付の範囲相殺する税目の範囲や、相殺と給付との関係（全額給付、相殺後に給付、相殺のみで給付なし等）も、国によって様々である。
まず、後者の相殺と給付との関係についてであるが、給付付き(non-wastable)、すなわち全額給付又は相殺後に給付する方が、相殺のみで給付なし(wastable)の場合よりも、貧困の削減や勤労促進のためには効果的である。諸外国では、アメリカ（EITC、一定の場合の CTC）、イギリス（WTC、CTC）、フランス（PPE）、カナダ（GST クレジット、CCTB）など、勤労型、児童型といった類型に関わらず、給付付きとしている国が多い。
旧来の税額控除（所得税とのみ相殺し、税額を超える給付は行わない）の場合には、課税最低限以下の低所得者層に対しては恩恵を及ぼさないことから、効果は限定的である。
その反面、所要財源は少なくてすむ。
給付なしの場合でも、一定の効果が期待できる場合がある。所得税以外の租税公課とも相殺が可能な場合や、低所得者の租税公課負担が高い場合などである。例えばオランダの
場合、給付こそ行われないものの、控除税額は、所得税だけでなく高率の社会保険料とも相殺される。また、スウェーデンの勤労税額控除では、地方所得税（課税最低限が低く、平均で 30%を超す比例税率）額を上限に相殺可能とされている。
なお、上述(1)の所得の単位との関連では、世帯単位の場合にはおおむね給付付きであるが、個人単位の場合には租税公課との相殺にとどめられている場合が多い。
（３） 勤労促進の仕組み
勤労促進型の給付付き税額控除で、勤労に対するインセンティブを付与する方法は、第１章にあるとおり、大別すると２つある。
１つは、控除税額に逓増段階を設けることである。逓増段階の存在によって、控除税額を最大化するために勤労時間を上昇させようという強いインセンティブが働く。その一方で、計算は複雑化するため、アメリカのように申請者自身が控除税額を算出する場合には、申請者への負担が生じたり計算ミスが生じやすくなるといったデメリットがある。逓増段
階は、アメリカ、フランス、オランダ、カナダ、韓国など多くの国の制度で採用されている。

21

もう１つの方法は、勤労時間の要件を設けることである。これによって、高賃金で短時間しか働かないような者が受益者となることを防ぐことができる。その反面、勤労時間という追加的な情報を必要とし、行政コストが高くなる。この方法は、イギリス、ニュージ
ーランドといった限られた国でしか採用されていない。
なお、フランスでは、パートタイム労働者については、フルタイムで働く者の控除税額を基準として、労働時間に応じて控除税額を調整する仕組みを採用している。
（４） 逓減の有無・逓減の傾き
勤労促進型の税額控除では、ほとんどの国で、逓減段階が設けられている。すなわち、所得が一定額を超えると、控除税額が減少し、最終的には消失する。これは、所要財源を減少させるとともに所得再分配効果を高めるという利点がある。その反面、逓減段階では、税負担が増える上に控除税額が減少することから、限界実効税率が高くなるという問題が発生する。これに社会保険料負担の増加や各種の給付（住宅手当や家族手当等）の削減が組み合わさることによって、実質的な限界実効税率がさらに高まると、勤労意欲を著しく削ぐ結果ともなりうる。
逓減段階のもたらすデメリットを緩和する１つの方策として、そもそも逓減段階を設けないという選択肢もある。この場合、勤労者全体が恩恵に浴することから、所要財源が大きくなるという問題が発生する。スウェーデンとオランダでは高所得者であっても控除が消失しない仕組みが採用されているが、これはごくまれな例である。
現実的には、逓減段階における勤労意欲の阻害という問題を解消するために、逓減の傾きを緩やかにするという方法がとられることがある。実際、イギリスでは、旧制度（WFTC）の下よりも現行の WTC の方が、逓減率が低く設定されている。
（５） 控除税額の最大額
控除税額の最大額をどの水準に設定するかは、予算上の制約と大きく関連する難しい問題である。OECD（2005）によれば、主要な政策目的が非就労者の就労への移行ならば、控除税額は控え目にし逓減率も相対的に低めとすることが望ましく、既に就労している者のキャリアの向上や勤労時間の増加を主要な目的とするならば、控除税額を高くし逓減率を早める方が望ましいという。
ちなみに、勤労促進型の税額控除について、最大控除税額の水準（2008 年）を平均賃金との比較で見てみると、図表２-９のようになる。アメリカとイギリスが平均賃金の 10%超と突出しているが、その他の国はおおむね平均賃金の５%以下の水準である。
なお、控除税額の算定に世帯の所得を用いている場合、個人に対する最大控除税額は、世帯向けよりも一般に低く設定されている。

22

図表２-９

諸外国の勤労税額控除における最大控除税額の水準

最大控除
勤労者の
最大控除
税額の水準
平均賃金
税額
(c)=(a)/(b)
(b)
(a)
ベルギー
雇用ボーナスユーロ
2,100
40,6975.2%
カナダ
勤労税額控除カナダドル
1,019
43,095
2.4%
デンマーク
雇用手当
クローネ
12,300360,779
3.4%
フィンランド
勤労税額控除ユーロ
400
36,5871.1%
フランス
雇用のための手当
ユーロ
1,116
32,826
3.4%
韓国
勤労奨励税制ウォン
800,000 34,652,688
2.3%
オランダ
被用者税額控除ユーロ
1,443
42,363
3.4%
ニュージーランド
勤労税額控除
NZ ドル
3,120
47,031
6.6%
スウェーデン
勤労税額控除クローナ
14,400348,757
4.1%
イギリス
勤労税額控除ポンド
4,305
33,47312.9%
アメリカ
勤労税額控除ドル
4,824
40,857
11.8%(注)カナダは夫婦の場合、フランス、韓国、イギリス、アメリカは夫婦子 2 人の場合、ニュージーランドは子を有する夫婦の場合。金額は年額。
(出典)OECD（2009）から作成
名称

通貨単位

（６） 資産の要件
給付付き税額控除の主な対象は、一般に、所得が低い個人又は世帯であるが、所得要件だけでは、所得は低いが多額の資産を有する者も対象に含まれてしまう。
これを避けるために、資産に関連する要件を設けている国もある。例えば、アメリカのEITC では、一定程度の資産保有が推定されるような、外国所得を得ている者や投資所得が一定額（2010 年の場合、3,100 ドル）を超える者を、対象外としている。フランスの PPE
では、富裕税の課税対象者（2009 年の場合、資産が 79 万ユーロを超える世帯）は対象外となる。韓国では、①5,000 万ウォン超の住宅を所有、②住宅を２軒以上所有、③住宅を含む財産の合計額が１億ウォン以上、のいずれかを満たすものは対象外となる。
その一方で、多くの国では資産に関連する要件は設けられていない。また、イギリスのように、旧制度（WFTC）の下では貯蓄残高が 8,000 ポンド以下といった厳しい資産要件を課していたところ、低所得者の貯蓄を阻害することが問題視され、現行制度に衣替えした際に資産要件を廃止した国もある。
（７） 納税者番号制度
給付付き税額控除制度における最大の課題の一つは、過誤や不正による受給をいかに防止するかということである。
これを回避するための有効な手段の一つとして、納税者番号制度の活用が挙げられる。
例えば、アメリカやカナダでは社会保障番号が、オランダ、スウェーデン、韓国等では住民登録番号が、それぞれ納税者番号として税務全般に活用されている。イギリスでは、税務全体で利用されるような納税者番号は存在しないが、給付付き税額控除の申請の際には、国民保険番号の記入が求められる。

23

もっとも、納税者番号があったとしても、所得の捕捉には限界があり、したがって過誤や不正を完全に防げるわけではない。実際、アメリカで過誤・不正受給が深刻な問題となっていることは第８章で指摘されているとおりである。その一方で、EITC の申請時には、本人分や配偶者分だけでなく、子の分の社会保障番号も記入を求められ、EITC の過誤・不正受給の事前防止に一定の役割を果たしているのも事実である。こうした意味で、納税者番号制度又はそれに代替する番号制度の存在は、過誤や不正を防止するための十分条件ではないが、必要条件であるとはいえるであろう。
（８） 財源
最後に、給付付き税額控除の導入や拡充に必要とされる財源がどのように確保されてきたか、という点をみてみたい。制度設計上の論点の多くは、予算上の制約があるなかで何を優先すべきか、という選択の問題であるためである。
第一に、福祉改革とのパッケージで行われるケースがある。例えば、クリントン政権下
では、1994 年から 1996 年にかけて勤労税額控除（EITC）を大幅に拡充する一方で、併せて福祉制度改革による受給期間の制限等を行うことで、財政負担を緩和させた。
第二に、税制改革の一環として行われるケースがある。例えば、カナダの GST クレジッ
トは、1991 年に GST が導入された際に、その逆進的とされる性質を緩和する目的で設けられた。また、オランダでは、2001 年に増減税一体で行われた大きな所得税改革のなかで、従来の総合課税制度から二元的所得税に類似のボックスシステムに移行するとともに、基礎控除や勤労控除が所得控除から税額控除に転換された。
第三に、主として減税政策の一環として行われるケースがある。カナダでは、近年、好調な経済や財政黒字等を背景として、所得税、法人税、GST の減税が相次いで実施されてきた。2007 年に導入された勤労税額控除もこの文脈の中で捉えることができる。
以上、主要な論点を概観してきたが、このほかにも、基準となる所得の算定期間（前年又は現年）、給付の回数など、検討すべき課題は多い。
全体を通じて言えることは、政策目的を明確化する必要性はもちろんのこと、いかに公平性と簡素さのバランスをとり、かつ適切な執行体制を整備するかが重要だということである。公平性と簡素さは往々にしてトレードオフの関係にあり、公平性を追求するあまり仕組みをきめ細かくしすぎると、簡素さが失われ、結果として執行コストの増加や受給率の低下をもたらすおそれがあるからである。
アメリカで EITC が導入されてから 30 年以上が経過した現在、諸外国の経験も蓄積してきたところである。他国の経験を参考にしつつ、日本での議論を深めるための土壌は整ってきているといえよう。

24

図表２-１０
国

制度の名称

類型

制度
導入年

対象者

諸外国の給付付き税額控除の概要
控除税額

給付の仕組みアメリカ 勤労税額控除

勤労型 1975 年 低所得勤労者
夫婦子 2 人の場合、最 税額と相殺し、残額を(資産要件あり)大 5,036 ドル
給付
児童税額控除 児童型 1998 年 17 歳未満の子を養育する中所得者 子 1 人あたり 1,000 ドル税額と相殺。一定の場で所得が一定額以上のもの
合に残額を給付。
MWP 税額控除 勤労型 2009 年 勤労世帯の 95%を対象
1 人あたり最大 400 ドル所得税、社会保険税と*時限措置相殺。給付なし
イギリス 勤労税額控除 勤労型 2003 年 16 歳以上で子どもを養育する就労 夫婦子 2 人の場合、最 全額給付者、又は 25 歳以上の就労者（就労 大 4,525 ポンド
時間の要件あり）
児童税額控除 児童型 2003 年 原則 16 歳未満の子を養育する者 夫婦子 2 人の場合、最大 5,145 ポンド
児童型 1996 年 原則 18 歳未満の子を養育する者 子 1 人あたり 2,208 ユー 全額給付
ドイツ 児童手当
ロ*児童手当と児童控除のいずれ
か一方のみ適用
フランス 雇用のための手 勤労型 2001 年 低所得勤労者
夫婦子 2 人の場合、最 税額と相殺し、残額を当
大 1,116 ユーロ
給付オランダ 基礎税額控除－ 2001 年 全納税義務者
1 人あたり最大 1,987 ユ所得税・社会保険料とーロ（配偶者に一部を 相殺。原則給付なし
移転可能）
勤労税額控除 勤労型 2001 年 全ての給与収入者及び自営業者 1 人あたり最大 1,489 ユーロ
所得依存複合税 勤労型 2009 年 片親又は夫婦のうち所得の低い配 最大 1,859 ユーロ額控除
偶者で、勤労所得額が一定以上あり、12 歳以下の児童を扶養する者
スウェー 勤労税額控除 勤労型 2007 年 全ての給与収入者及び自営業者 最大約 2.1 万クローネ 地 方 所 得 税 額 を 上 限
デンに相殺。給付なし
夫婦子 2 人の場合、最 全額給付
カナダ GST クレジット 消費税 1991 年 低・中所得者
大 756 カナダドル
逆進性対策型
カナダ児童手当 児童型 1993 年 18 歳未満の子を養育する者
夫婦子 2 人の場合、最大 6,593 カナダドル
勤労税額控除 勤労型 2007 年 低所得勤労者
夫婦子 2 人の場合、最 税額と相殺し、残額を大 1,680 カナダドル 給付
ニュージ 家族税額控除 児童型 2007 年 18 歳以下の子を扶養する家族
夫婦子 2 人の場合、最 税額と相殺し、残額をーランド
大 9,849NZ ドル
給付
勤労税額控除 勤労型 2007 年 18 歳以下の子を扶養する家族
夫婦子 2 人の場合、最(就労時間の要件あり)
大 3,120NZ ドル
韓国 勤労奨励税制 勤労型 2008 年 原則 18 歳未満の子を養育する低所 最大 120 万ウォン
税額と相殺し、残額を得勤労者(資産要件あり)
給付控除税額の 執行機関
基準となる
所得の単位
世帯
内国歳入庁

逓増

逓減

あり

あり

あり

あり

あり

あり

なし

あり
一体的
に逓減

なし

なし

－

あり

あり

個人

なし

なし

－

あり

個人

あり

あり
消失なし
なし

あり

なし

個人

原則
なし

あり

世帯

なし

あり

世帯

あり

あり

世帯

なし

あり
一体的
に逓減

あり

あり

個人と世帯
の選択制
個人と世帯
の選択制
世帯
歳入関税庁

（参考）
（参考）
納税者 課税単位
番号
社会保障番 個人と
号を活用
世帯の
選択制

税務の一部
に国民保険
番号を活用

個人

家族金庫が支 税務識別番 個人と給 し 、 後 に 州 号が 2009 年 世帯の選択制の税務署が児 に導入
童控除と清算公共財政総局 なし
子どもを含む世帯
租税関税総局 市 民 サ ー ビ 個人
ス番号を活
用

個人

ス ウ ェ ー デ ン 個人識別番
国税庁
号を活用
カナダ歳入庁 社会保険番
号を活用

個人

世帯

原則として
内国歳入庁

納税者番号

個人

世帯

国税庁

住民識別番
号を活用

個人

個人

（出典）財務省、税制調査会、各国の財政当局及び税務当局のサイト等から筆者作成。アメリカ、ドイツ、フランス、オランダ、スウェーデン、カナダ（勤労税額控除）は 2010 年時点、イギリス、ニュージーランドは 2010 年度時点、カナダ（GST クレジット、カナダ児童手当）は 2009 年 7 月～2010 年 6 月給付分、韓国は 2009 年度時点のもの。控除税額の算出に当たっては、納税者や子の年齢について、一定の仮定を置いたうえで試算している。

25

第3章

日本での給付付き税額控除導入に伴う諸課題と検討

民主党マニフェスト（「民主党政策集INDEX2009」）や平成22年度税制大綱では、我が国の給付付き税額控除の導入の目的として、①就労促進、②低所得者への経済支援、③消費税の逆進性対策の３つが特掲されている。本稿では、主に、勤労促進策とワーキングプア
対策を兼ねるものとして勤労税額控除を、また、消費税率引き上げの逆進性対策としての給付付き税額控除の２つを取り上げたい。

１. 日本の雇用問題と勤労税額控除（１） 勤労税額控除導入の意義・必要性
格差・貧困が我が国で大きな問題となる中、勤労に対するインセンティブを高め、低所得者の生活や子育てを支援する給付付き税額控除は、1970年代の米国で導入され、英国等欧州で広まり、今では欧米の共通政策(common policy)として大きな成果を上げている。
税制と社会保障を一体的に設計し勤労を通じて豊かな社会を作り上げるというワークフェア思想に基づく本制度は、遅れて格差・貧困問題に直面した我が国にとってきわめて参考になる政策で、早期の導入が期待されている。
我が国のこれまでの雇用対策の思想は、勤労できない者は生活保護、失業者で有資格者
は失業保険制度（特別会計）での対応、と区分けされてきた。ところがリーマンショックを契機に、派遣村が大きな注目を集める中で、失業保険期間経過者や受給無資格者等失業手当を受けられない人たちへの対策の必要性が認識され、2009 年４月の経済危機対策として、職業訓練中の生活費を支給する制度として「緊急人材育成・就職支援基金」（一般会計、訓練・生活支援給付）が創設された。この制度は、第１のセーフティネットである失業保
険と最後のセーフティネットである生活保護の間を支援する「第２のセーフティネット」ともいうべきもので、欧州諸国では効果を上げてきた政策である。この政策は、これまでの失業中の所得保障と区別して、職業訓練と生活支援をリンクさせた点に大きな特色があり、勤労を通じて豊かな生活を送るというワークフェア思想の走りともいえる。2011 年度
からは恒久的な求職者支援制度として発足することが決まっている。
このように徐々に拡充されてきた我が国の制度であるが、働いていて所得があるものの、その金額が低い者（いわゆるワーキング・プア）に直接金銭的な支援を行い、労働インセ
ンティブを供与し就業を促進する制度である勤労税額控除（給付付き税額控除の一種）はいまだ存在しない。
英国等欧州の雇用政策を見ると、失業手当等の現金給付、職業紹介や職業訓練などの就職支援、保育所の整備等働く環境の整備等が一体となって「積極的労働政策」とよばれる
総合的政策が形成されており、勤労税額控除は、労働インセンティブを与える政策としてその重要な要素となっている。

26

英国の勤労税額控除と「福祉から就労へプログラム」の概要は、第４章で詳細するので、ここではその概要にとどめるが、英国の政策パッケージは次のとおりである。
図表３-１

英国「福祉から就労へプログラム」の概要

１）就職紹介支援と職業能力開発強化

ニューディール政策

２）賃金を魅力的にする政策（Make Work Pay） 勤労税額控除、最低賃金
３）働く環境の整備

ワークライフバランス、保育所整備、労働規制（同一労働同一賃金）等

４）所得保障の条件化「所得調査付求職者手当」を受給するには、職業訓練や就職活動が必要(出典)藤森克彦みずほ情報総研・主席研究員資料

最近のワーキングプア問題の広がりの中で、わが国の雇用政策も従来型のセーフティネ
ット方式から、市場経済からこぼれ落ちた人を職業訓練等を通じてもう一度市場経済の中に引き戻し（「トランポリン型社会保障」）、さらに勤労を通じて豊かな生活を送れるようにする（「ワークフェア思想」）という政策パッケージに変えていく必要があり、勤労税額控除制度の導入が求められている。導入するに当たっては、訓練・生活支援給付の対象となる失業保険切れや受給資格を持たない求職者は勤労所得と勤労時間がゼロである場合が多いと考えられ、「仕事がなく職業訓練を受けて就労チャンスを拡大させる人への支援」と「やむなく低所得の仕事に従事している人への支援」をうまく連続・整合させることが課題となる。
その際、雇用に与えるインセンティブ効果、ディスインセンティブ効果、つまり、勤労
時間に与える効果、マイナスのインセンティブ、雇用主からの賃下げ圧力、最低賃金との整合性を検討しておく必要がある。
また、労働による稼得行為と直接リンクさせる事により、労働インセンティブを高めるという政策は、働かなくても給付が受けられるという失業手当のモラルハザードを縮小させる効果を持つ。この点、国民なら誰でも、就労や婚姻の有無、あるいは年齢を問わず（つまり子供も老人も）、ベーシック・ニーズを充足できる一定の額の現金給付を受け取る権利があるという思想である「ベーシックインカム」論との混同が指摘されるが、就労を条件としている点で異なるものである。また、税制と社会保障給付をセットにし一体運営する
ことにより、徴収の一元化や歳入庁構想を推進し行政効率を改善させる効果が期待される。
なお、我が国の母子家庭の母親は、80％半ばが就労しているにもかかわらず、58％が貧困ラインという状況にある。この点、彼女たちには、不十分な就労機会を補てんする機能
として勤労税額控除で経済支援していく必要性・正当性が大きいといえよう。

27

（２） 日本型勤労税額控除（具体案）
具体案として、「世帯収入 100 万円から 350 万円の中低所得者層の勤労者（単身者）を対象に、収入に対して 30 万円の税額控除を与えることにより、所得税・住民税・社会保険料の負担軽減を行う。負担軽減額が税・社会保険料合計額を超過する場合には超過分を給付する。300 万円を超えると税額控除額は減少し、350 万円で消滅する。」という制度設計を考えてみた。
単身者を例にとって税（所得税・住民税）と社会保険料の負担と税額控除を計算すると、以下図表 3-2 のようになる。収入 100 万円の者は税・社会保険料負担合計で 10 万円（税は課税最低限以下なのでゼロ）、30 万円の税額控除をもらうと差し引き 20 万円の給付、200万円の者は、税・社会保険料負担が合計 30 万円、控除と相殺されて負担はゼロ、以下 300
万では 19 万円の負担、という計算になる。350 万で税額控除は消滅する。
図表３-２

日本型勤労税額控除（具体案）

単身世帯の税・社会保険料負担
給与収入

所得税額

住民税額

（万円）
合計

社会保険

合計

料（１0％）
１００

０

０

２００

３．２

３００
３５０
（注)

税額控除

差し引き

額

０

１０

１０

３０

▲２０

６．６

９．８

２０

３０

３０

０

６．２

１２．６５

１８．８５

３０

４９

３０

１９

７．７

１５.４

２３．１

３５

５８

０

５８

社会保険料率（本人負担分）は 10％と仮定

これをグラフ化すると、以下（図表 3-3）のようになる。

28

図表３-３

日本型勤労税額控除（具体案・イメージ図）

税額控除額(万円)80

具体案：100万円から300万円まで 30万円の税額控除・給付300万円から350万円

60％の逓減・消滅

70
B.税・社会保険料負担

60
50
40

C.税額控除後の負担(B-A)

30
20

減税

A.税額控除額

10
0

100

200

300

350

400

収入(万円)

給付1020

２. 消費税逆進性対策としての給付付き税額控除（１） 導入の意義・必要性「大綱」には、「消費税には所得が低いほど負担感が強い、いわゆる逆進性が指摘されるところです。逆進性対策として、軽減税率も考えられますが、非常に複雑な制度を生むこととなる可能性があることなどから、『給付付き税額控除』の仕組みの中で逆進性対策を行うことを検討していきます。」と記されている。
消費税逆進性対策として欧州諸国で導入されている軽減税率は、高額所得者にもそのメリットが及ぶので再分配政策としての効果が乏しいこと、何が軽減税率の対象にすべきか
議論が錯綜し制度が複雑になること、事業者の事務負担や税務執行コストが増大すること、軽減税率による減収分だけ標準税率を高くせざるを得ないこと等の批判がある。カナダ、
シンガポール等では、いわゆる逆進性対策として、低所得者の基礎的食料等の支出に伴う消費税負担分を税額控除・給付する制度（GST 控除）が導入されている。
カナダの制度の概要は、「家計調査から低所得者の基礎的生活費を計算し、その消費税率分を家族構成に応じて、所得税額から税額控除する、控除し切れない分については還付（給付）する」というものである。税額控除額は、夫婦（単身であれば本人）の所得（社会保29

険料を除く）、配偶者の有無、子どもの数に基づいて計算される。（詳細は第２章）。
（２） 日本型消費税逆進性対策税額控除
第６章で詳細に分析しているが、我が国で、消費税率引き上げに伴う逆進性の影響を給付付き税額控除を導入して緩和する試算をしてみると、見事に逆進性がなくなることがわかる。
日本において、消費税率を 10％に引き上げると仮定した場合の、消費税逆進性対策給付付き税額控除の案は以下のとおり。
図表３-４

逆進性対策税額控除（イメージ図）

控除・給付額

15万円

12.5万円

10万円

単身者5万円、夫婦のみ世帯10万円、夫婦
子供二人・片親子供一人世帯15万円、年収300万円を超えると10%の割合で逓減。

夫婦子二人・片親子二人

夫婦子一人・片親子一人

夫婦

逓減
5万円

単身者

300万円

350万円

400万円

450万円

世帯収入

基本設計は以下のとおり。一人当たり５万円(年間)の税額控除（還付）が基本。夫婦の場合は２倍、夫婦子一人、あるいは片親で子一人家庭は 2.5 倍、夫婦子二人あるいは片親子二人家庭は３倍（以下、子供が一人増えるたびに 0.5 倍を付け加える）。年収 300 万円を超えたところで 10%の割合で逓減し、それぞれ 350 万円、400 万円、425 万円、450 万円で消滅する。
上記の設計は、カナダの GST 控除を参考にしたもので、「逆進性」対策の必要な家庭の基
礎的生活費を 100 万円と想定し、それに消費税率（10％と仮定）を乗じて計算した 10 万円を念頭に、平均世帯人員が２人ということから一人当たり５万円と想定したものである。
この結果、逆進性がどの程度緩和されるかについては、第６章６-８図を参照されたい。
なお、逆進性という問題は、環境税の導入によっても生じうる。第７章で詳述するが、我が国で今後環境税が導入される場合を想定して、給付付き税額控除によりその逆進性を緩和することも検討課題とした。

30

３. 子育て支援策としての児童税額控除（１） 児童税額控除導入の意義・必要性
我が国では４月から子ども手当が導入されたことから、給付付き税額控除としては検討が予定されていない。子供への支援策に関する諸外国の制度をみると、児童手当と児童税額控除等の税制措置の両方がある国（英国、ドイツ、フランス）と片方だけの国（スウェーデンは児童手当のみ、米国は児童税額控除のみ）がある。手当の支給額は子供一人当たり１，２万円（月）前後という水準で、所得制限はないのが一般的である。
11 年度以降子ども手当は満額支給の月額 2.6 万円となるが、国際的にもきわめて高い給付水準であること、厳しい財政事情の下で 2.8 兆円規模の新たな恒久財源が必要となることから、所得制限の問題が出てくることが予想される。現在我が国の児童手当には、主たる生計維持者についての所得制限がある（もっとも支給割合は 90％と、事実上大部分の者に行き渡る制度となっている）し、児童扶養手当にも、所得制限に加えて、就労収入を調整するメカニズムが導入されていることも制限導入論につながる。その場合には、インセンティブの供与や所得制限メカニズムの点で優れている児童税額控除方式での実施も検討すべきである。
その際、所得制限により浮いた財源は、保育所建設、公営住宅の家賃補助等、現物給付に充てていくこととする。
なお、当財団が 2008 年４月に政策提言・公表した「税と社会保障の一体化の研究－給付付き税額控除制度の導入－」の中で、「配偶者控除・扶養控除をそれぞれ 20 万円削減する。
その財源で、給与収入 600 万円以下（夫婦子供２人）で、23 歳未満の扶養親族をもつ納税者に、扶養親族数に応じた税額控除を行う。税額控除が所得控除を上回る場合には還付する。」という内容の児童税額控除を提言した。その後子ども手当が創設されるなど大きな環
境変化があったが、基本的な提言の柱は今も通用するものである。ただし、子ども手当について、世界的に所得制限が導入されていないことを踏まえて、フェーズアウト（消失）部分を長くして、給与収入 1,000 万円程度までその対象に含める方向で見直すことが現実的であるという結論に達した。

４. 制度導入に向けての具体的論点（１） 就労促進の仕組み
給付付き税額控除は、基本的に労働を条件として給付を行う制度である。そこで、勤労とどのようにリンクさせるか、逆にいえば、勤労インセンティブをどのように組み合わせ
るかという点が重要となる。
上述したように、インセンティブの供与方法には、米国型と英国型の２つがある。米国の制度をみると（図表１-１）、①所得が増加するにつれて控除額が増加する逓増(phase-in)

31段階、②所得が増加しても控除額が(最高)控除額で一定の定額(flat)段階、③所得の増加に伴い控除額が減額される逓減(phase-out)段階という３つの部分からなり、①の部分では
労働インセンティブの供与になるが、③の部分は逆に勤労インセンティブが落ちることが指摘されている。
これに対し英国では①のフラットな部分がなく、また、勤労所得ではなく勤労時間で管理している（図表２-２）。
我が国に導入する場合、英国型の時間による管理は手間がかかり困難が予想されるので、所得による管理が基本となる。その際、執行の利便性、不正の防止という観点から、給付額をカナダの GST 控除のような「定額を基礎とし家族形態で差をつける」という制度設計（ただし消失部分は激変緩和措置として必要）が考えられる。いずれにしても、導入時には、執行コストを可能な限り少なくする簡素な制度とする必要がある。
（２） 不正防止についてー申告方式と申請方式
米国では、20％を超える「超過支払い」（Overpayment）と「不正受給」という不適切な給付が行われている。この最大の要因は、国家が家族の情報を基本的に把握していない下で、離婚、別居、養子等受給者の家族形態の多様化の中で制度が複雑になってきたことと指摘されており、第８章で詳細に議論している。
また、米国では「確定申告と一体的に運営」されているので、給付付き税額控除の受給資格の審査を行う時間が限定されている。これに対して、英国やカナダでは、税務「申告」とは別個の「申請」に基づき、税務署の審査を経て支給を受ける制度設計となっている。
不正防止の観点を重視すれば、申請による制度とするとともに、給与所得者に対しては年末調整で行う形にすれば、会社事務の負担増加はあるものの不正防止は期待できよう。
我が国では戸籍・住民票が完備しており国家が家族の情報を管理しているので、米国のような高い不正率は考えられないし、将来的には、番号制度と e-tax の活用による効率的な給付が考えられよう。いずれにしても、不正受給の問題は、所得額の補足の不十分性というより、制度設計そのものにある。
後述するように、カナダ型は不正が少ないといわれているのは、制度設計がシンプルなこと、申請方式をとっていることによる。
（３） 所得の単位
世帯単位か個人単位かという問題については、第 2 章で述べているように、個人の就労イ
ンセンティブを重視するなら個人単位、家族への経済支援をも視野に入れるなら家族単位ということになろう。我が国への導入に当たっては、世帯単位の方が国民の理解が得やすいだろう。なお、各国の制度を概観した限りでは、オランダ、スウェーデン等個人単位の国では、租税公課・社会保険料の減免に留まり、給付にまで踏み込んでいる国はないようだ。

32

（４） 還付をどう仕組むのか
給付付き税額控除に関する消極論の最大のものは、税務当局が還付を行うことに対する反論である。「国家の収入確保手段である租税制度の枠内において、どこまで給付のメカ
ニズムを追求できるかという点については、基本的な議論であろう。収入の話と支出の話を混同することには、財政法的に問題がある。収入の話は租税法律主義が関連するからである」という批判がある。税当局は税金を集めるところで大規模に還付する機能は持つべきではないという反論である。
これに対しては、国会の議決を経て、所得税法あるいは新法に基づき税制の枠組みの中で給付を行うことは、憲法や財政法上の問題は生じないどころか、憲法 14 条の要請する租税平等主義や 25 条の観点からは、給付付き税額控除はむしろ望ましいと言える。
税務署での還付・給付を避けるためには、給付部分は地方自治体で対応するという考え方もありうる。たとえば、「受給者が市長村に申請を行い、給付を受けるための審査（本人の所得情報の付き合わせ、家族単位での所得捕捉等）を経て、その証明書を確定申告に添付して税額控除を受ける。控除しきれない部分については市町村から支給を受ける」という仕組みで、金融機関の発行した証明書を確定申告の際に添付し、年末調整・申告により還付する現行の住宅取得税制を参考にしたものである。今後「地域主権」が進んでいく
につれて、制度そのものを含め、地方自治体の関与を高めていくという観点も重要である。
もう一つの考え方は、給付を社会保険料の範囲内にしてそれと相殺することにより給付をなくすことである（オランダの相殺方式）。
「民主党政策集・INDEX2009」にこのことが記されていることは前述のとおりである。このためには、税と社会保険料の徴収一元化や歳入庁の設置が必要となるが、社会保険料の未納が防止できるという別途の大きな効果が期待できる。
（５） 番号制度と所得の捕捉「大綱」には、「的確に所得捕捉できる体制を整え、課税の適正化を図るために、社会保障・税共通の番号制度の導入を進めます。」「給付付き税額控除は多くの先進国で既に導入されています。我が国で導入する場合には、所得把握のための番号制度等を前提に、関連する社会保障制度の見直しと併せて検討を進めます。」と記され、番号制度の導入と給付付き税額控除とが（事実上）セットになっている。
英国の給付付き税額控除の執行状況をみると、受給を希望する者は、世帯単位で、内国歳入庁・税務署に、「夫婦の氏名、住所、生年月日と社会保険番号」を記述して「申請」する。これに、子供の情報として、氏名、同居開始日、児童手当番号を記載する。さらに、
労働情報として、勤務先と労働時間、雇用主名、収入の詳細を社会保障給付番号とともに記載する。その上で、受取人指名、受取銀行口座を記入して提出する。統一的な納税者番
号にかえて、税務署の管理番号や社会保障番号を活用して、給付の管理を行っている。2005
年までは、雇用主が源泉徴収により集めた税額を該当者の給与に上乗せして支払っていた

33

が、2006 年以降は、雇用主の事務負担に配慮して、国から直接個人口座に振り込まれるよ
うになった。フランスも、社会保障番号を活用して制度を執行している。
制度運営に当たっては、給付対象者となる低所得者の所得捕捉を厳格に行う必要があり、また家族単位での名寄せの必要性を考えれば、番号という課税インフラは不可欠である。
そこで、番号を住基ネットと年金番号のどちらに接合するのかという点、プライバシーの問題等を早急に議論し詰めていく必要がある。
なお番号制度については、当財団が 2009 年６月に政策提言・公表した「納税者の立場からの納税者番号制度導入の提言」を参照ありたい。
（６） 資産の問題
一定額以上の金融所得のある者（世帯）は、適用除外にする必要があるが、現在利子所
得は分離課税となっている。そこで、申告分離制度への移行、番号による法定調書の導入を行うことで金融所得を捕捉できるようにする必要がある。
この点「大綱」には次のように記述され、政府のプロジェクトチームでの検討が開始された。
「社会保障制度と税制を一体化し、真に手を差し伸べるべき人に対する社会保障を充実させるとともに、社会保障制度の効率化を進めるため、また所得税の公正性を担保するために、正しい所得把握体制の環境整備が必要不可欠です。そのために社会保障・税共通の番号制度の導入を進めます。番号は基礎年金番号や住民票コードなどの既存番号の活用、新
たな付番など様々な選択肢が考えられます。付番・管理する主体については、・・歳入庁が適当であると考えます。以上、徴収とも関連しますが、主として給付のための番号として制度設計を進めます。その際は、個人情報保護の観点が重要なことは言うまでもありません。」（７） 執行機関の問題
給付付き税額控除制度は、税と社会保険料、さらには社会保障給付までを一体としてとらえて制度作りをしていることである。これまで税制と社会保険とは、権利性（対価性）
を伴うか否かで区分され、別個に考えられてきた。また、税制と社会保障給付は、どちらも所得再分配のツールでありながら、別々に設計されてきた。しかし、格差・貧困が大きな社会問題となる中では、少なくともこれらを一体的に設計して行くことが効率的・効果的であることから、同一官庁(基本的に税務官庁)での一元化が望ましい。
順序としては、まず、税と社会保険料の徴収の一元化である。基礎年金部分の税負担部分が引きあがる中、そもそも徴収を別個に行う必要性は極めて薄い。世界の動向を見ると、社会保険料の徴収は、社会保険官庁が行っている国よりも国の歳入を管轄する官庁が行っている国のほうが多く、その方向に進みつつある。これにより、未納の解消に国税のノウハウを活用することが可能となり、行政効率は大幅に改善する。民主党は、前述のように

34

歳入庁構想を提唱している。
（８） 給付額の財源
給付付き税額控除はその具体的設計に応じて必要財源額も異なる。しかし、財源計算なくして制度設計はできない。
世界を見回すと、オランダのように、所得控除の縮小とセットで導入した「税収中立」
型、英国のように既存の社会保障歳出もあわせて整理統合した「財政中立」型等がある。
我が国での導入にあたっては、基礎控除、配偶者控除、給与所得控除の見直し（「税収中立」）、
さらには既存の社会保障給付措置の見直しとセット（「財政中立」）で行うことを原則とすべきである。財源問題がより深刻になると考えられる平成 23 年度予算では、子ども手当との関係で、配偶者控除の縮小・廃止が問題となるとともに、子ども手当の満額支給自体も議論の対象となるであろう。
最後に、一定のモデルを使いて家計や個人に与えるさまざまな影響を計測するマイクロシミュレーションを活用し、制度改革の結果、どのような世帯が便益を受け、どのような世帯が負担を被るのかを国民に示したうえで、議論する必要がある。

５. まとめ―諸課題への対応と給付付き税額控除のモデル
さまざまな給付付き税額控除制度について、その政策目的や概要について見てきた。格差・貧困問題や少子化が大きな政策課題となる中で、政府が所得再分配のツールをあらたに創設するということの必要性は、ますます大きくなっているといえよう。
そこで、我が国における課題を踏まえながら、今後我が国に必要な給付付き税額控除の制度を改めて整理してみたい。
給付付き税額控除の活用が期待される政策分野・政策課題を整理すると、図表３-５のようになる。
基本設計は、勤労税額控除で、勤労所得に応じて給付する米国型と、一定時間以上の勤労者に給付する英国型がある。（図表２-１、２-２を参照）
児童税額控除は、英国のように、勤労税額控除に組み合わせることができる。（図表２２を参照）
消費税税額控除は、カナダ型（図表２-６を参照）が参考になる。ただし、カナダ型には、単身者について勤労税額控除の要素が組み込まれている。
このようにさまざまなバリエーションがあり、我が国の導入に当たっては、政策目的や執行の簡素化等の観点を考慮しつつ、地方自治体との協力などを含めて、現実に即した対応を考えていく必要がある。低所得労働者支援や母子家庭経済支援の必要性・緊急性、さらには消費税率の見直しを含む抜本的税制改革を念頭に置くと、早期に具体的な制度設計を行い、国民的議論に付すことが望まれる。

35

図表３-５

勤労税額控除給付付き税額控除の活用が期待される政策分野・政策課題
政策目的

案の概要

財源

低所得労働者の勤労

100 万円以上 300 万基礎控除等の所得控

インセンティブの供円以下の収入の勤労除を縮小（所得控除

与・勤労を通じた生世帯に一定の税額控

から税額控除へ）

活の自立（ワークフ

除を付与

ェア）
児童税額控除

母子家庭への経済支夫婦子二人世帯で給配偶者控除・扶養控

援、さらには少子化

与収入 600 万円以下除の廃止・縮小

対策の世帯に子供の数に応じて税額控除・給付。1000 万円までフェーズアウトするこ
とも検討

消費税税額控除

消費税率引き上げに

低所得者層の基礎的

消費税率引き上げに

伴ういわゆる逆進性

生活費にかかる消費伴う軽減税率相当分

対策

税負担を税額控除・給付
家族構成に応じて増減36

第二部 具体的制度設計にあたっての課題と対策
第４章

ワーキングプアへの生活支援と給付付き税額控除―英国の勤労税額控除と「福祉から就労へプログラム」から―

１. はじめに
英国では、2003 年から「勤労税額控除（Working Tax Credit）」と「児童税額控除(Child
Tax Credit)」という二つの給付付き税額控除を導入している。前者の「勤労税額控除」は、子供がいなくても低所得就労世帯であれば受給できるものであるのに対して、後者の「児童税額控除」は、就労者がいなくても子供がいる低所得世帯が受給できる制度である。
本稿では、上記の二つの給付付き税額控除のうち、勤労税額控除を中心に取り上げていく。というのも、日本では非正規労働者を中心としたワーキングプア層への生活支援策が乏しい。ワーキングプア層が就労インセンティブを失うことなく生活支援を受けられるよ
うにするには、「勤労税額控除」の導入が有効だと考えられる。
また、英国の勤労税額控除は、働くことによって人々の生活防衛を図ることを目的にした「福祉から就労へプログラム」の一環として導入されたものである。今後日本は、高齢化の進行と共に、「家族による社会保障の補完機能」が低下していくので、社会保障制度を拡充していく必要がある。その一方で、既に巨額の財政赤字を抱えると同時に、労働力
人口が一層減少していく。こうした中、就労インセンティブを高めながら、働くことのできる人々には、働くことによって生活防衛を図っていく考え方は、今後の日本にとって重要である。
本章では、勤労税額控除を中心とした英国の給付付き税額控除の仕組みを説明した上で、「福祉から就労へプログラム」を概観する。そして、その成果をみた後に、日本への示唆を考えていく。

２. 英国の勤労税額控除（１） 勤労税額控除が導入された背景
英国の勤労税額控除は、子供の有無に関係なく、低所得世帯の就労促進を目的に導入された制度である。この背景には、英国の社会保障給付は日本に比較して寛容な面があり、低所得者層が「失業の罠」「貧困の罠」に陥りやすいことがあげられる。
例えば、英国には失業者に対する社会保障給付としては二種類の給付がある。ひとつは、
日本の雇用保険と同様に、国民保険に加入する失業者に対して支給される「拠出制求職者手当」である。同手当の支給期間は６カ月である。支給額は定額給付になっていて、16～37

24 歳の失業者は週 51.85 ポンド（約７千８百円）、25 歳以上の失業者は週 65.45 ポンド（約９千８百円）である（2010 年度）。
一方、国民保険に未加入の失業者や、拠出制求職者手当の支給期間が過ぎた失業者には、資力調査（所得や保有資産に対する調査）を受けた上で、税金を財源に支給される「所得調査制求職者手当」が設定されている。これは、「資力調査付き給付」と呼ばれる社会保障給付の一種であり、求職活動などを要件にした、いわば「失業者専用の生活保護制度」である。同手当の支給期間は無期限であるため、所得調査制求職者手当に依存した生活を送る者が出てしまう。支給額は、拠出制求職者手当と同額である。また、所得調査制求職者
手当の捕捉率は高く、2007 年度は 52～60％となっている(Department for Work andPension(2010))。
ちなみに所得調査制求職者手当は、一般に「失業扶助」あるいは「第２のセーフティネット」と呼ばれる手当である。日本の公的扶助（資力調査付き給付）は基本的には生活保護制度のみであり、「所得調査制求職者手当」は日本にはない制度である。
この他の資力調査付き給付としては、「所得扶助(Income Support)」がある。これが、日本の生活保護制度に近い。同手当の捕捉率は 81～90％（2007 年度）となっていて、日本の生活保護の捕捉率が２割程度となっていることに比べて、極めて高い水準にある(Department for Work and Pension HP (2010))。さらに、「住宅給付(Housing Benefit)」
や「カウンシル税給付」といった資力調査付き給付も、併給できるようになっている。
このように、英国の公的扶助制度（資力調査付き給付）は、日本の生活保護制度よりも受給者の類型に合わせた多様な制度設計になっていて、捕捉率も高い。支給額が高いわけではないが、支給期間が無期限であることなどから、「貧困の罠」や「失業の罠」に陥りやすい。そこで、賃金を魅力的にして低所得者層へ就労インセンティブを高めながら生活支援をする制度が求められたのである。
（２） 勤労税額控除の仕組み（イ）勤労税額控除の受給資格者
勤労税額控除の受給資格者には、16 歳以上の雇用者あるいは自営業者で、週 16 時間以上の就労をし、４週間以上の就労が見込まれていることが必要である。この要件に加えて、①子供が１人以上いる人で、親の年齢が 16 歳以上であれば、週 16 時間以上働いていること、②障害をもっている 16 歳以上の人であれば、週 16 時間以上働いていること、③子供がなく、障害のない 25 歳以上の人であれば、週 30 時間以上働いていること、といった三つの要件のどれかを満たす必要がある(HM Revenue & Customs(2010))。子供の有無や障害の有無、年齢によって週当たりの最低労働時間に違いがあるが、いずれも働いていることが要件になっている。

38

（ロ）給付内容
勤労税額控除の給付内容をみると、受給資格をもつ全世帯に付与される「基礎要素」が設定されている（図表４-１）。基礎要素は、最大で年 1,920 ポンド（約 28 万 8 千円、1 ポ
ンド＝150 円で換算、以下同じ）である。これに加えて、受給資格者が、有配偶者、一人親、
週 30 時間以上の労働をしていること、障害があること、50 歳以上の場合、といった各要素に該当すれば、その分給付が基礎要素に加算されていく。
また、子供がいる低所得世帯への保育費用も勤労税額控除から助成されており、保育費
用の上限内において、その８割が支給される。ちなみに、英国では民間保育所が中心になっているため、保育料が高い。例えば、ロンドンにおける保育費用は、時間当たり 3.04～
4.52 ポンドとなっている(Daycare Trust(2009))。仮に週 30 時間子供を保育園に預けると、月額 391～581 ポンド（約６～９万円）も保育費を要する。就労しても、賃金が保育料に消えていくのでは就労インセンティブを喪失してしまうので、低所得世帯の就労促進には保育費の助成は極めて重要である。
なお、子供のいる低所得世帯に支給される児童税額控除も同様の仕組みになっている。
「家族要素」と「子供要素」は、子供のいる低所得世帯に支給され、乳児や障害児がいる
場合には、さらに加算されていく。
図表４-１

就労税額控除の各要素――2010 年度の最大年間給付額
最大年間給付額（単位：ポンド）
1,920
1,890
790

28 万８千円
28 万４千円
11 万９千円

2,570
1,095

38 万６千円
16 万４千円

1,320
16-29 時間
30 時間以上
1,965
控
保育要素
（子供数：１人）
上限 175／週
除（子供数：２人以上）
上限 300／週
控除対象となる保育費割合80％
児 家族要素545
童 家族要素（乳児がいる場合）
545
税
子供要素
2,300
額
2,715
控 障害をもつ子供要素
1,095
除 重度の障害をもつ子供要素
第１所得境界値
6,420
備 第１逓減率39％
50,000
考 第２所得境界値
第２逓減率
6.67％
（注）1．各支給額は年間最大額
２．2010 年度の値。円換算は、１ポンド＝150 円で換算。
（出典）HM Treasury, Budget 2010, March 2010, p.125.

19 万８千円
29 万５千円

要

勤
労
税
額

素

基礎要素
有配偶者あるいは一人親要素
30 時間要素
障害者就労要素重度障害者要素50 歳以上再就職手当：

39

円換算

2 万６千円
４万５千円
8 万 2 千円
8 万 2 千円
34 万５千円
40 万 7 千円
16 万４千円
96 万 3 千円―
750 万円―（ハ）年収と給付額の関係
勤労税額控除や児童税額控除では、年収が一定額を超えると、給付額が段階的に減少していき、いずれ給付額がゼロとなる。給付額が減少していく所得境界値は２種類が設けられており、第１所得境界値が年収 6,420 ポンド（約 96.3 万円）で、年収がこの境界値を上回ると、勤労税額控除が逓減率 39％で減少していく。また、第２所得境界値が年収５万ポンド（約 750 万円）であり、この水準を超えると、逓減率 6.67％で減少する。
ここでは、「夫婦と子供一人（乳児ではない）から構成される勤労世帯（25～49 歳未満、世帯内に障害者なし）」を例にあげて、年収と勤労税額控除・児童税額控除の給付額との関係をみていこう（図表４-２）。
図表４-２

英国の「勤労税額控除」及び「児童税額控除額」と年収の関係（2010 年）―夫婦と子供一人の世帯―＜税額控除額 （単位：ポンド）＞
6,655(100万円）
6,655
6,420（96万円）
6,420
790
5,630
逓減率39％
3,810
=
57万円

勤労税額控除2,845
43万円

児童税額控除逓減率6.67％

子供
要素
545

545 家族要素
4,825 6,420
9,048(72.4万円） （96.3万円） （135.7万円）

18,214（273万円）

24,112（361万円）

58,17050,000（872万円）（750万円）＜年間収入 （単位：ﾎﾟﾝﾄﾞ）＞(注)１．上記図表の世帯構成は、「夫婦と子供１人」を前提。図表２－２は、「夫婦と子供２人」を前提にしているため、数値が異なる点に注意。
２．保育所を活用している世帯であれば、保育費用の 8 割（上限あり）を勤労税額控除から受給出来る。しかし上記試算では、計算をわかりやすくするために、保育所を利用していない世帯を想定している。
（出典）HM Treasury, Budget 2010, March 2010, p.125 及び HM Revenue& Customs, A guide to Child Tax
Credit and Working Tax Credit, 2010, p.25、を参考に筆者作成。

40

まず、上記世帯の年間収入が第１所得境界値である 6,420 ポンド（約 96.3 万円）以下であれば、基礎要素（1,920 ポンド）に、配偶者要素（1,890 ポンド）を加えた勤労税額控除として年間 3,810 ポンド（約 57 万円）を全額受給できる。また、子供が一人いるので、児童税額控除として、家族要素（545 ポンド）に子供要素（2,300 ポンド）を加えた合計 2,845ポンド（約 43 万円）を受給できる。二つの給付付き税額控除による給付額の合計は、年間6,655 ポンド（約 100 万円）になる。
ただし、勤労税額控除を受給するには、最低でも週 16 時間以上働くことが要件になっている。英国の最低賃金は、時間当たり 5.80 ポンド（22 歳以上、2010 年 5 月現在）に設定されているため、少なくとも年収が 4,825 ポンド（4,825 ポンド=最低賃金 5.80 ポンド×週
16 時間×52 週間、約 72.4 万円）以上なくては、勤労税額控除を受給できないことになる。
このため、年収 4,825 ポンド以下であれば、児童税額控除のみ（2,845 ポンド、約 43 万円）
のみを受給することになる。そして、年収 4,825～6,420 ポンドになると、勤労税額控除と児童全額控除を満額（年間 6,655 ポンド、約 100 万円）で受給できる。最低賃金で週 16 時
間働いた場合の上記世帯では、当初所得の 104％もの額を、二種類の給付付き税額控除から支給されることになる。
年間収入が第１所得境界値である 6,420 ポンド（96.3 万円）を超えると、逓減率 39％で給付額は減少していく。そして図表４-２では、年収 9,048 ポンド（約 135 万７千円）になると、鋭角状の山ができており、勤労税額控除の額が急増している。これは、年収 9,048
ポンドで「週 30 時間要素」が加算されるためである。つまり、最低賃金で週 30 時間働いた場合、790 ポンド（約 11.9 万円）が加算され、年収は 9,048 ポンドとなる（9,048 ポン
ド＝最低賃金 5.80 ポンド×週 30 時間×52 週間）。このように年収 9,048 ポンドで、「30 時間要素」による給付が加算されるが、39％の逓減率での給付額の減少は続き、年収 18,214
ポンド（約 273 万円）を超えると、勤労税額控除の給付額はゼロとなる。
そして年収 18,214 ポンドを超えると、児童税額控除が逓減率 39％で減少していく。まず、子供要素（2,300 ポンド）分が減少していき、年収 24,112 ポンド（約 361 万円）を超えると、家族要素（545 ポンド）のみの給付となる（HM Revenue& Customs, 2010)。そして、第２所得境界値である年収 50,000 万ポンド（750 万円）を超えると、逓減率 6.67％で児童税額控除の家族要素分が減少していき、58,170 ポンド（約 872 万円）で、児童税額控除の給付額もゼロとなる。
以上のように、勤労税額控除は、年収 4,825～6,420 ポンドの上記世帯であれば満額支給され、第１所得境界値を超えると逓減率 39％で給付額が減少していく。そして、年収 18,214
ポンド（約 273 万円）で勤労税額控除の給付額はゼロになる。就労時間によって、勤労税額控除の額が変動するため、給付額には段階的な増加（phase-in）はなく、段階的な減少（phase-out）のみが二つの所得境界値から設けられている。

41

（３） 「勤労税額控除」と「各種社会保障給付」との関係
勤労税額控除の目的は、低所得世帯の賃金に給付を上乗せすることによって、福祉手当受給者に就労を促すことにある。では、勤労税額控除が上乗せされた最終所得は、社会保障給付（資力調査付き給付）をもらい続ける場合と、収入にどの程度の違いがあるのだろうか。
図表４-３は、子供のいない 25 歳以上の単身世帯について、年間収入ごとの勤労税額控除の給付額を示したものである。最低賃金で週 30 時間働いた場合、9,050 ポンドの年収（グロス）に加えて、年間 1,685 ポンドの勤労税額控除が支給される。つまり、当初所得の２割弱の給付が賃金に加算されることになる。
一方、25 歳以上の低所得の単身世帯が受け取る社会保障給付としては、①所得調査制求職者手当（単身世帯：週 65.45 ポンド、2010 年）、②住宅給付、③カウンシル税給付、が考えられる。住宅給付やカウンシル税給付は、地域によって異なるので、ここでは暫定的に
住宅給付は週 100 ポンド、カウンシル税は週 10 ポンドとする。
図表４-３

勤労税額控除の年間給付額（2010 年度）
25 歳以上の単身者
週 30 時間以上の就労
子供なし

グロス年収

年間給付額
￡

25 歳以上の夫婦
週 30 時間以上の就労
子供なし
（参考）
年間給付額

万円

￡

万円

￡

万円

136

1,685

25.3

3,580

53.7

10,000

150

1,315

19.7

3,210

48.2

11,000

165

925

13.9

2,820

42.3

12,000

180

535

8.0

2,430

36.5

13,000

195

145

2.2

2,040

30.6

14,000

210

－

1,650

24.8

15,000

225

－

1,260

18.9

16,000

240

－

870

13.1

17,000

255

－

480

7.2

18,000

270

－

90

1.4

19,000285－

9,050（注１）－（注）１．年収 9,050 ポンドは、25 歳以上の者が、週 30 時間働いて最低賃金を得た場合。
２．円換算は、１ポンド＝150 円（当時）で換算。
（出典）HM Revenue& Customs, A guide to Child Tax Credit and Working Tax Credit, 2010.

42

もし就労せずにこれら給付をもらい続けた場合、上記の単身世帯が得る社会保障給付は、
年間 9,123 ポンド（約 137 万円）となる。これは、週 30 時間最低賃金で働き続けた場合の当初所得（9,050 ポンド、135 万８千円）とほとんど変わらない水準である。働いても働かなくても所得は変わらないので、「貧困の罠」「失業の罠」に陥る状況が考えられる。
一方、上記賃金に勤労税額控除を上乗せした場合には、最終所得は年間 10,735 ポンド、約 161 万円)となり、社会保障給付の受給額に比べて 19％ほど高い水準になる。そして、子供がいれば児童税額控除も得られる。給付付税額控除によって、福祉手当受給者の就労イ
ンセンティブが高まることが考えられる。

３. 勤労税額控除と「福祉から就労へプログラム」
前節では英国の勤労税額控除の仕組みをみてきた。ところで勤労税額控除は、「福祉から就労へプログラム(Welfare to Work program)」という英国政府の大きなプログラムの中の一つの施策として導入されたものである。これは、福祉手当依存者をできる限り労働市場に移していくことを目的にしたプログラムである。
以下では、「福祉から就労へプログラム」の基礎となった「トランポリン型福祉」というブレア労働党政権の政策理念を概観した上で、「福祉から就労へプログラム」の具体的な内
容と、勤労税額控除の位置づけについてみていこう。
（１） 「トランポリン型福祉」とはまず、「トランポリン型福祉」とはどのような政策理念なのかみていこう。従来の社会保
障は、サーカスの綱渡りの下に張られる安全網にたとえられ、綱から落ちても転落死せずに最低限の生活は守られることを重視する。しかし「トランポリン型福祉」では、安全網をトランポリンに変えて、綱から落ちても死亡しないという機能のみならず、綱を踏み外した人々を再び綱まで戻して活躍できるようにする。つまり、職業訓練などを行って経済活動を行える状況まで支援する点で、社会保障の役割をより積極的に捉えている（ポジティブ・ウェルフェア）。
「トランポリン型福祉」の考え方は、労働党が長期に政権を獲得できずにいた 90 年代前
半から検討されてきた考え方である。70 年代までの労働党の「大きな政府」路線に基づく「高福祉・高負担」の社会保障政策は、経済成長の鈍化やインフレの慢性化などを招いた。
他方、80 年代のサッチャー政権が行った「小さな政府」路線に基づく「低福祉・低負担」に向けた改革は、所得格差の拡大などをもたらした。両路線とも弊害が大きいために、新
たな福祉政策として「トランポリン型福祉」が考案された。
では、福祉手当受給者に職業訓練などを行って労働市場に送り出す「トランポリン型福祉」には、どのような利点があるのだろうか。
第一に、働くことが何よりの生活防衛であり、貧困から抜け出す最も確実な方法という43

点である。グローバリゼーションが進む中で単純労働は労働コストの低い発展途上国に移る傾向がみられ、機械による代替も進んでいる。こうした中で、失業を防ぎ、生活防衛をするには、スキルをつけてエンプロイアビリティ（就労可能性）を高めることが最善の方法と考えられている。
第二に、職業訓練を強化することは、「経済の担い手」を育成し、経済成長にもつながる点である。人的資本形成への支援はコストではなく「投資」と捉えられている。
第三に、福祉依存者の減少に寄与して、長期的には財政負担の軽減につながる点である。
例えば失業者が、職業教育訓練によって就職できれば、失業手当給付を削減できると共に、納税者に変えていくことにもなる。
（２） 「福祉から就労へプログラム(Welfare to Work Program)」の内容「トランポリン型福祉」の考え方を具現化したのが、「福祉から就労へプログラム」である。同プログラムの柱として、①就職活動支援と職業訓練の強化、②所得保障の条件化、③賃金を魅力的にする施策、④働く環境の整備、に整理できる。このうち、勤労税額控除
は、最低賃金制と共に、③の「賃金を魅力的にする施策(make work pay)」の内容となっている。以下、各々のポイントについてみていこう。
（イ）就職活動支援と職業訓練の強化
第一に、就職活動支援と職業訓練の強化である。具体的には、ブレア政権が 98 年から導入した「ニューディール政策」があげられる。これは、18～24 歳で６ヶ月以上失業をしている若年失業者や、25～49 歳で 18 ヶ月以上失業している長期失業者など、６つの失業者グループを設定して、各グループに合った就職活動支援と職業訓練を用意している。
例えば、英国政府が最も注力する「若年失業者プログラム」では、半年間以上失業している 18～24 歳の全ての若者を対象に、まず４ヶ月間の就職活動期間をもたせる（図表 4-4）。
各失業者には、職業安定所（ジョブセンタープラス）の個人アドバイザーが一人つき、就職活動計画の作成、就職を妨げる要因の相談などが集中的に行われ、定期的に面談がもたれる。
次に、この期間で就職できなかった若者を対象に、半年間の職業訓練の機会を与える。
具体的には、①民間企業での就労、②ボランティア団体での活動、③フルタイムの教育・技能訓練、④環境保護団体での活動、という４つの選択肢から１つを選ばせる。
訓練期間中、若者は原則として、失業手当ではなく事業主から賃金を受ける。一方政府
は、訓練生を引き受けた事業主に対して、週 60 ポンドの助成金を支払う。失業手当が週 51ポンド程度なので、政府は失業手当以上の助成金を負担している。
ニューディール政策の全プログラムには、97 年度から 03 年度にかけて 52 億ポンド（約 1 兆２千億円）が費やされた。この費用は、余剰利益をもつ民営化された企業に対する一回限りの課税（ウィンドフォール税）によって賄われた。04 年度以降は、一般会計から支出されている。

44

図表４-４

若年失業者ニューディールの全体的な流れ

失業手当

Ⅰ．ゲートウェイ

Ⅱ．オプション

Ⅲ．フォロー-（6 ヶ月）（最長 4 ヶ月）

（原則 6 ヶ月）

スルー

①
②
③
④

通常の就職

民間部門での就労ボランティア部門での就労
フルタイムの職業・教育訓練
環境保護団体での活動

上記スキームへの不参加は手当の停止（ワークフェア）（出典）雇用年金省ホームページ（www.newdeal.gov.uk）により筆者作成。

（ロ）所得保障の条件化
第二に、所得保障の条件化である。具体的には、若年失業者や長期失業者が、ニューデ
ィール政策への参加を拒絶すれば、失業手当の支給が停止される。これは、若年失業者や長期失業者が、職業安定所に赴いて就職活動や職業訓練を行う強力な動機付けとなっている。こうした罰則が科せられるのは、若年失業者と長期失業者のみである。
なお、先述の通り、英国の失業手当には、日本の雇用保険に基づく失業給付に相当する「拠出制求職者手当」と、保険料拠出の有無に関係なく、資力調査を行った上で支給される「所得調査制求職者手当」（給付期間は無制限）の二種類がある。ニューディール政策のもとで停止される失業手当とは、後者の「所得調査制求職者手当」である。
（ハ）賃金を魅力的にする施策

第三に、就労意欲向上を目的に、賃金を魅力的にすることである。具体的には、「最低賃金制」と「勤労税額控除」が導入された。
まず、最低賃金制は 99 年に導入された。最低賃金の金額は毎年改訂され、インフレ率を上回る上昇率で改訂されてきた。2010 年４月時点の最低賃金の水準は、22 歳以上の労働者
で時給 5.80 ポンド（約 870 円）、18～21 歳の労働者で時給 4.83 ポンド（約 725 円）、16～17 歳の労働者で時給 3.57 ポンド（約 536 円）となっている。
また、2003 年からは低所得就労世帯を対象に「勤労税額控除」が導入されている。

45

（ニ）働く環境の整備

第四に、働く環境の整備である。多様な就業形態の導入を企業に促すワークライフバ
ランス施策、週 48 時間労働時間規制、フルタイムとパートタイム労働者の間での均等処遇を義務付けたパートタイム労働規制、出産・育児休暇の拡充などが行われた。
（３） 「福祉から就労へプログラム」の成果

では、「福祉から就労へプログラム」はどのような成果をあげたのであろうか。
まず、生産年齢人口の就業率をみると、ブレア政権が樹立した 97 年には 70.6％であったが、07 年には 72.3％となり、1.7％ポイント上昇した（OECD 統計）。ちなみに、07
年の英国の就業率は、主要先進国の中で最も高い水準である。また、グループ別に就業率の変化をみると、一人親、障害者、50 歳以上の高年者、マイノリティで、97 年から07 年にかけて４～12％前後も改善した（図表４-５）。
ただし、ニューディール政策については課題も指摘されてきた。その一つは、いったん就職した後に、再び無職となり、ニューディール政策に戻ってくる若者が多いことがあげられる。例えば、2002 年に若年失業者ニューディールに参加して直接雇用された者のうち、雇用期間が 1 年以上の者は 26％にすぎない。平均雇用期間は 28 週間である。そこで、若年失業者プログラムと長期失業者プログラムについては、09 年 10 月より「フレキシブルニュ
ーディール」という新しいプログラムに変更した。

また、貧困状況をみると、98 年度の全世帯所得中央値の５割を貧困ラインとして固定すると、全人口に占める貧困者の割合（絶対的貧困率）は、97 年度の 18％から 05 年
度は９％と半減した。また、各年度の所得中央値の半分以下で暮らす人々の割合（相対的貧困率）をみると、97 年度の 17％から 05 年度には 14％へと 3％ポイント低下してい
る。
図表４-５

＜就業率＞

生産年齢人口のグループ別就業率の変化（97 年と 07 年の比較）
1997 年

2007 年

72.6%

74.3%

+ 1.7％

○

一人親

45.3％

57.2％

+ 11.9％○障害者

38.1％(注)47.2％+ 9.1％○

50 歳以上

64.7％

71.6

+ 6.9％○

マイノリティ

56.2％

60.1％

+ 3.9％

○

低技能者

51.7％

50.1％

－1.6％

×

全体

増減ポイント（注）98 年の就業率（出典）Department for Work and Pension, Opportunity for all, Eighth Annual Report 2006 Indicators
document, Cm6915-ii, Oct. 2006.

46

なお、「勤労税額控除」については、低所得者層の就業を 2.4％ポイント程度押し上げる効果があったと推計されている。就労インセンティブを高めることによって、貧困を克服する持続可能な政策と指摘されている(Mulheirn & Pisani,2007)。
４. 日本において「勤労税額控除」を導入する意義（１） 日本における勤労税額控除の必要性
以上、英国における勤労税額控除の制度的枠組みと、「福祉から就労へプログラム」における勤労税額控除の位置づけをみてきた。
筆者は、日本でも勤労税額控除を導入する意義は大きいと考えている。というのも、日本では非正規労働者が増加し、労働市場で 3 割を占める状況に至っている。従来の非正規
労働は、主婦や学生が家計補助を目的に従事していたが、現在では若者を中心に主たる収入を得るために非正規労働に従事する人々が増加している。
非正規労働者の年齢階層別の賃金カーブを男性の正規労働者と比べてみると、男性正規
労働者は、20 代から 50 代前半まで上昇していくのに対して、男性非正規労働者の賃金カー
ブの上昇は緩やかで 40 代で頭打ちになる（図表４-６）。しかも、ピークである 40 代から
50 代前半の賃金は、おおよそ男性正規労働者の 20 代後半の賃金水準に過ぎない。女性の非正規労働者の賃金カーブは、男性非正規労働者よりも一層低い。ピーク時である 20 代後半
から 30 代後半の賃金は男性正規労働者の 20 代前半の賃金にも及ばない。
図表４-６

男女別・年齢階層別にみた雇用形態ごとの賃金（2008 年）

45

50
45

正規雇用

40

40

35

35

30

30

25

25

15

15

10

10
20
｜
24

25
｜
29

30
｜
34

35
｜
39

40
｜
44

45
｜
49

50
｜
54

正規雇用

20

非正規雇用

20

＜女 性＞

（万円）

＜男 性＞

（万円）
50

55
｜
59

60
｜
64

65
｜
69

非正規雇用
20
｜
24

25
｜
29

30
｜
34

35
｜
39

40
｜
44

45
｜
49

(歳）

50
｜
54

55
｜
59

60
｜
64

65
｜
69
(歳）

（注）「賃金」とは、平均所定内給与額のことであり、「きまって支給する現金給与額」のうち、時間外勤務手当などの「超過労働給与額」を差し引いた額。所得税等を控除する前の額をいう。なお、上記は2008 年 6 月分の所定内給与額である。
（出典）厚生労働省『平成 20 年賃金構造基本統計調査（全国）結果の概況』2009 年 3 月

47

男性正規労働者の賃金が、年齢に応じて上昇していくのは、賃金に生活給が含まれるためである。家庭をもてば、子供の成長に従って生活費、教育費、住宅費が増えていく。日本の賃金制度は、こうした生活費を支払えるように、基本的には勤続年数や年齢を基準にした年功賃金システムが機能してきた。
しかし、非正規労働者の賃金には、こうした生活給がない。非正規労働に従事しても、一定の生活ができる程度に収入面を改善していく必要がある。
無論、「同一価値労働・同一賃金」の実現も目指していくべきである。しかし、日本では職務をベースに賃金が定められていないことなどから、同一価値労働・同一賃金を実現す
るにはいくつかのステップを踏んでいく必要があり、時間を要すると考えられる。このため、すぐには生活支援を必要としているワーキングプア層を救済できない。
なお、勤労税額控除の導入に際しては、同控除制度のみならず、就職活動支援や職業能力開発の強化や、働く環境の整備とセットで導入していくことが必要だろう。特に、産業構造の転換が求められる中で、介護・福祉といった分野に失業者を移すには、就職活動支援や職業訓練は重要になる。
（２） 「勤労税額控除」に対する留意点―英国と日本との違いなどについて

ただし、英国と日本では、違いがある点にも留意が必要である。
第一に、日本で勤労税額控除を導入しても、現在、生活保護を受給している人々が働き始める可能性は小さい点である。というのも、日本では生活保護の受給要件が厳しく、現役世代であれば「稼働能力」があるとして生活保護の受給はかなり難しい。実際、現役世
代の生活保護受給者には、病気や怪我によって働けなくなった人々が多いといわれている。
当然のことながら、こうしたやむを得ない事情をもつ人々を無理に労働市場に移すべきではない。
この点、日本における勤労税額控除を導入する目的は、福祉手当受給者を減らすことではなく、あくまで現在就労を続けるワーキングプア層への生活支援として考えていくべきである。
また、今後を考えると、社会保障制度を補完してきた「家族と企業によるセーフティネ
ット」が低下する中で、社会保障制度の拡充は不可避であろう。その際にモラルハザードを防ぎ、就労インセンティブを維持しながら生活支援を行える方策として、勤労税額控除は有効だと考えられる。
第二に、勤労税額控除のベースとなっている「トランポリン型福祉」の考え方は、歳出抑制を目的にした施策であり、福祉手当の切り捨てにつながるという批判がある。確かに、このプログラムでは、長期的には、失業者が「経済の担い手」に変わることによって財政負担の軽減に寄与することを期待している。
しかし短期的には、「福祉から就労へプログラム」は費用のかかる政策である。例えば、
ニューディール政策では、97 年から 04 年まで 52 億ポンド（約 7,800 億円）を費やしてい48

る。そして訓練生を引き受けた事業主に対して、英国政府は失業手当以上の補助金を支給している。さらに、2010 年度予算では、勤労税額控除や児童税額控除などを含む「税額控除(Tax Credit)」への歳出は、236 億ポンド（約 3.54 兆円）となっている（HM Treasury, 2010）。
こうした費用負担をしても、失業者が就労できれば、長期的には国家財政にプラスになる。就労支援にかかる費用は、単なる「支出」ではなく「投資」であるという見方は日本でも重要であろう。

５. おわりに
以上のように、英国の「勤労税額控除」と「福祉から就労へプログラム」をみてきた。
ちなみに、英国では 2010 年５月に保守党・自由民主党の連立政権が樹立し、その後６月下旬に緊急予算が発表された。財政再建に主眼をおいた同予算では、2011 年４月から年収４万ポンド（約 600 万円）以上の世帯への給付付き税額控除の受給を制限することなどが含まれている。財政悪化の影響を受けて、給付付き税額控除の制度設計に変更が加えられる
ものの、今後も継続していく予定である。
一方日本では、非正規労働者の増加に伴って、ワーキングプア層への生活支援策が求められている。就労インセンティブを低下させずに生活支援を行いうる施策として、勤労税額控除は有効であろう。また、「働くことが何よりもの生活防衛になる」という考え方のもと、勤労税額控除のみならず、就職活動支援や職業能力開発の強化や、働く環境の整備をセットで導入していくことも重要であろう。
今後日本では、労働力人口が趨勢的に減少していく。また、既に巨額の財政赤字を抱えている。働くことの出来る人には、働くことで生活防衛を図れるように、就労インセンテ
ィブを高めながら生活支援をしていくことが求められる。勤労税額控除に関する議論は、社会保障制度の再構築に向けた第一歩と考えられる。

49

第5章

家族政策の展開と児童税額控除*

１. はじめに「給付付き税額控除」の一類型として、扶養する児童を対象とした「児童税額控除」制度があり、低所得勤労世帯を対象とする勤労税額控除とともに、給付付き税額控除を採用する諸国で広く採用されている。
我が国においても、2002 年の政府税制調査会において、人的控除の見直しの方策として児童の扶養についての税額控除の採用が議論されたことがあるが、2009 年の政権交代後、「コンクリートから人へ」を代表する施策として「子ども手当」の導入が謳われ、2010 年度については、現行の児童手当に上乗せされる形で、中学校卒業までの児童を対象として、児童手当と合わせて月額 1.3 万円の手当を支給することとなった。法律上は 2010 年度単年度措置の位置づけとなっているが、2010 年の参議院選挙における民主党マニフェストでは、「財源を確保しつつ、すでに支給している『子ども手当』を 1 万 3000 円から上積みします。」「上積み分については、地域の実情に応じて、現物サービスにもかえられるようにします。」との記述になっている。
また、2010 年に入って、関係大臣を構成員として「子ども・子育て新システム検討会議」が発足し、幼保一体化を含めた新たな次世代育成支援のための包括的・一元的なシステムの構築に向けた検討が開始されている。
このような流れを踏まえて、本稿では、①児童手当など家族政策における現金給付策と児童税額控除、②現金給付と現物（サービス）給付のバランスなど世界的な家族政策の動向の中での児童税額控除、の２つの視点から児童税額控除の可能性について検討してみたい。

２. 家族政策における現金給付と児童税額控除（１） 児童手当と税制における所得控除
児童を養育する世帯には児童を養育していない世帯に比べて、児童を扶養する費用の負担が生じており、この負担を調整するための措置は広く各国でとられている。この代表的な手段は、養育する児童に対応して課税ベースを縮小する税制における所得控除であり、我が国においても扶養家族に対する控除としての扶養控除が長らく採用されてきた。
一方で、累進構造を有する所得課税における所得控除は、高額の所得を有する者に結果的に多くのメリットを供することになるという問題もあり、諸外国においては、税制における所得控除から児童手当への移行という動きがみられた。
*

本稿に述べられた見解は、すべて筆者の個人的見解であり、筆者の属する組織の見解を示すものではない。

50例えば、スウェーデンでは、1948 年に税制における所得控除を廃止して、所得制限のない児童手当（Child Allowance）を導入している。また、イギリスでは、ベバリッジ報告を受けて 1946 年に第２子以降を対象として児童手当（Child Benefit）が設けられ、税制における所得控除と併存していたが、1975 年に、所得控除を廃止して児童手当の対象を第１子にも拡大している。同様に、旧西ドイツにおいても 1955 年に第３子以降を対象として創設（その後 1961 年に支給対象を第２子以降に拡大）された児童手当制度が、1975 年に全児童を対象に拡大した際に、合わせて児童扶養控除が廃止されている（その後、児童扶養控
除は 1983 年に復活し、今日では、一旦児童手当を支給し、児童扶養控除の適用が有利な高額所得者については税の申告の際に調整する形となっている。）。
一方、我が国における児童手当は、年金や医療等他の社会保障制度に遅れて 1972 年に支給が開始されたが、導入直後にオイルショックが勃発し、福祉見直しの基調となったことも影響し、その後制度的には停滞した。年功給の色彩が強い給与体系の中で児童の養育に対して個人の責任の意識が強く、児童手当に対してバラマキ批判も強かったことに加え、財源の制約から第３子以降に対象を限定して発足したため制度の恩恵を受けた人が限られ、制度に対する一般的な理解もなかなか広がらなかった。1976 年に旧厚生省が一般世帯、企業、有識者を対象に実施した意識調査においても、児童手当制度の存在意義について、積極（「手当を出すのは当然」、「必要」）と消極（「環境整備の方がよい」、「差し控えるべき」）が相半ばする結果となっていた。諸外国にみられた「控除から手当へ」という動きに関しても、1980 年に、中央児童福祉審議会において、諸外国の動向も踏まえて税制の扶養控除と児童手当の調整を図り、扶養控除に代えて児童手当を拡充する検討の必要性を提起する
意見具申が行われたが、国民の理解を得るには至らなかった。
こうして、「控除から手当へ」という諸外国の動向に反して、我が国では、2000 年までは、扶養控除が拡充される一方で、児童手当は支給対象児童を拡げつつ（第３子以降→第２子以降→第１子から）、対象年齢を縮小して（中学校卒業まで→小学校入学前まで→満３歳まで）存続する道を辿った。
諸外国における児童手当制度の概要は図表５-１のとおりである。アメリカを除く各国で児童手当制度は導入されており、各国の制度を概括すると、多くの国で①第１子から、②誕生から教育修了年齢までの児童を対象に、③月額１～２万円程度の給付が行われている。
（なお、多くの国で支給対象は第１子からであるが、フランスの家族手当（Allocation
Familiale）は２子以上を養育する家庭を対象に支給されている。フランスの家族手当は、企業が慣行的に従業員に給与の一部として支給していた家族に対する手当を、1932 年に法令に基づく給付に発展したものであり、他の国と異なり、税制（世帯単位の n 分 n 乗方式
による課税）とは独立した発展経過をたどっている。）。
また、児童を養育する家庭と養育しない家庭の不均衡を是正するという施策目的（例えば、"Swedish family policy"（Ministry of Health and Social Affairs, Fact Sheet No.11,
April 2005）には、'Family financial support to families is aimed at reducing disparities51

in living condition between households with children and those without' との記載がある。）や所得控除から給付に発展した歴史的な経緯から、④所得制限は設けられていないことが一般的である（一般的な児童手当に加えて、低所得者限定の補足的な給付が存在する
場合もある）。
図表５-１

主要国の児童手当と税制における児童養育の配慮措置

イギリス

スウェーデン

ドイツ

フランス

アメリカ

児

支給対象 ・16歳未満の児童（全日制教 ・16歳未満の児童（多子割増 ・18歳未満の児童（失業者は ・20歳未満の児童手当については16歳以上20 21歳未満、学生は27歳未・第2子から育又は無報酬の就労訓練を受けている場合は20歳未 歳未満の学生も支給対象） 満）
・第1子から
満）・第１子から
・第1子から童
手支給月額 ・第1子 週￡20.00（月額換算 ・子1人当たり SEK1,050（約1.3 ・第２子まで 164€（約2.1万円） ・第２子 123.92 €（約1.5万円）、
約1.2万円）
第３子以降 158.78 €（約2.0万円）
・第3子 170€（約2.1万円）（2009年）・第2子以降 週￡13.20（月額 ・多子割増手当
・第４子以降 195€（約2.4万円） 万円）
換算約0.8万円）
・11歳以上の児童には加算
2人 SEK100（約0.1万円）（11～15歳34.86 €（約0.4万
3人 SEK454（約0.5万円）
円）、16歳以上61.96 €（約0.8
4人 SEK1,314（約1.6万円）
万円）
5人 SEK2,363（約2.8万円）

当

な

所得制限

財 源

し

・全額国庫負担

なし・全額国庫負担税

とられている ・児童税額控除制度
児童手当の支給対象となる措置
子どもを養育する家庭に対し、最大、1家庭当たり￡545（約7.6万円）及び児童一人当たり￡2,235（約31.1万円）
を税額控除（所得額が増加すると控除額は減少し、￡58,000（約806万円）を超えると適用がなくなる。）

ななし（ただし、所得が大きい場
合には税の控除が適用）
・全額公費負担（連邦政府
74%、州政府及び自治体
26%)

し

な

日 本（2009年まで）
・小学校修了までの児童
・第１子から

制 度 な し3歳まで 月10,000円
3歳～小学校卒業
・第２子まで月5,000円
・第３子以降月10,000円→ 子ども手当（2010年）
中学校卒業まで月13,000円
非被用者780万円未満、被用者860万円未満（夫婦、子２人の世帯）
・国、地方公共団体及び事業主拠出金（拠出金率0.13%）→ 子ども手当部分（2010年）
全額国庫負担し・事業主拠出金（拠出金率5.4%）と一般福祉税（CSG、年金や医療保険充当分を合わせ税率7.5%）

・ n分n乗方式により、子どもの ・児童税控除
・児童扶養控除・扶養控除
多い世帯ほど税負担が軽17歳以下の扶養児童1人当 扶養家族１人当たり38万円
扶養する児童１人当たり（所得税）、33万円（住民税）6,024 €（約75.3万円）の所得 減（1946年より導入）
たり1,000＄（約9.5万円）のが所得控除。（16～23歳の控除（両親がいる場合）。児税額控除（夫婦の所得が扶養家族については25万円
110,000＄（約1,045万円）ま童手当よりも控除税額が大きくなる場合に適用。（児童
での世帯、それ以上の場合 控除額が割増し）
手当は一旦全員に支給され、は控除額が所得に応じて逓児童扶養控除の適用につ減）
いては税の申告時に精算さ・扶養家族課税控除れる。）
扶養家族1人当たり3,100＄（約30万円）の所得控除制

児童手当と ・1975年に児童手当と児童扶 ・1948年にそれまでの児童扶 ・1995年に児童手当と児童扶 ・ n分n乗方式は、1946年に財養控除を廃止し、児童手当
養控除の選択制を導入、額 政法により導入（家族手当
税制上の措 養控除を一元化し、児童手制度と併存）
置との関係、 当を第1子から支給（以前は 制度を創設（児童手当制度 も引上げ
第2子から）に一本化）
・かつて、1975年に児童扶養
経緯・その後、新たに児童税額控控除を廃止し、児童手当を
第1子から支給（以前は第2除制度が創設（児童手当制
子から）したが、1983年に児度と併存）
童扶養控除が復活

児童税控除は2002年までは500＄であったが、2003年に1,000＄に引き上げられ、2004年に適用期限が2010年まで延長された。

・児童手当制度と扶養控除制
度は併存→ 子ども手当制度の創設に伴い、16歳未満の扶養控除は廃止（注）換算レートは、1 ドル（＄）＝95 円、1 ユーロ（€）＝125 円、1 ポンド（￡）＝139 円、1 スウェ
ーデンクローネ（SEK）＝12 円（平成 21 年 7～12 月の基準外国為替相場及び裁定外国為替相場）(出典) 各国資料より筆者作成（２） 児童税額控除制度の採用
このように「控除から手当へ」という動向の中で、1990 年代に入って、アングロサクソ
ン諸国を中心に、税制のシステムを活用して再配分を行う児童税額控除制度が導入されている。各国で採用されている児童税額控除制度の具体的な内容の説明は第２章に譲り、こ
こでは、アングロサクソン諸国における児童税額控除導入の動きから、その特徴を整理し
てみたい。

52

（イ）児童手当や所得補足給付と再編成する形で納税額を超える還付（給付）を含む形
で導入
一般的に、所得控除と税額控除の違いは、課税最低限以下の世帯に控除の効果が及ぶかどうかという点で説明されているが、実際の児童税額控除は、単に所得控除を税額控除化したものではなく、むしろ、貧困の罠を解消し、就労インセンティブを高める目的で、児童手当や所得補足給付（我が国においては生活保護制度）と再編成する形で、納税額を超える還付（給付）を含む形で導入されている。
最もその特徴が現れているのが、カナダの児童手当（Canada Child Tax Benefit）である。カナダでは、1945 年に創設された家族手当（Family Allowance）に加えて、1978 年には税制を通じた低所得児童養育家庭への所得制限付き給付として税額控除（Refundable
Child Tax Credit）が導入され、1990 年代の２度の制度改革（1993 年、1998 年）を経て、児童税給付に統合された。児童税給付は、低所得家庭に対する補足的な給付（National Child
Benefit Supplement）を内包する体系となっており、段差のないサポートにより働くことへの障壁を除去するとともに、カナダの家庭の 85%をカバーする広範なプログラムを導入することで、社会統合と低所得勤労家庭への経済的支援を強化することが目的として謳われている。さらに、2007 年には、児童税給付に上乗せする形で還付のない税額控除（Child
Tax Credit）が導入されている。
また、オーストラリアでは、1997 年に、従前からの所得制限付きの家族手当（Family
Allowance）に加えて、税制を通じた児童養育家庭への経済的支援として家族税控除（Family Tax Payment）が導入された。さらに、1999 年には、これらの措置が家族税給付（Family Tax Benefit）として統合されている。家族税給付は、一般的な児童養育家庭に対する給付（partA）とひとり親家庭や子どもの養育のために片働きになっている家庭に対する給付（partB）から構成されている。
イギリスにおいても、1999 年から、従前の低所得有子勤労家庭に対する給付（Family
Credit）に代えて、勤労家族税額控除（Working Families' Tax Credit）が導入されたが、その構造の中に、児童の年齢に応じて一定額を控除する児童要素（Child Element）が設定された。さらに、2003 年には、勤労家族税額控除の児童要素（Child Element）と低所得家庭に対する所得補助（Income Support）、2001 年から導入されていた複数の児童を養育する家庭を対象とした還付のない税額控除（Children's Tax Credit）を再構成する形で児童税額控除（Child Tax Credit）が導入され、勤労税額控除（Working Tax Credit）とともに、「貧困の罠」を解消し、就労インセンティブを高めつつ、家庭、特に児童のいる家庭の貧困を防止することに寄与している。
なお、イギリスにおいては前述のとおり、1946 年から児童手当が導入されているが、児童税額控除は児童手当と併存する形で導入されている。イギリスにおいては、ベバリッジ
報告以来児童養育家庭に対する普遍的な給付として国民に定着していたことから、児童手
当制度はそのまま存置して、上乗せする形で児童税額控除が導入されている。

53

（ロ）税制を通じた給付制度という色彩が強い
税の控除制度というと、税の申告の際に税額から控除され、あるいは税額を上回る部分については還付（給付）されるという印象が強いが、これまでみてきたカナダ、オースト
ラリア、イギリスのいずれの国においても、定期的な給付（カナダ：毎月、オーストラリ
ア：隔週、イギリス：毎週）が基本となっている（申告の際に税額から控除する方式も選択できる）。さらに、イギリスでは、児童手当も児童税額控除と合わせて歳入関税庁（HMTreasury）から給付されている。税額の控除というよりも税制を通じた給付制度の色彩が強いように思われる。
（ハ）対象所得層は比較的広い
イギリスの児童税額控除の構造をみると、子どもの数に応じて適用される子ども要素（Child Element）と子どもの数によって変化のない家族要素（Family Element）の二段構造となっており、子ども要素の方は比較的低い所得から逓減が始まるのに対して、家族要素の方は比較的高所得の世帯まで対象にしており、税額控除額がなくなるのは約 5.8 万ポンド（800 万円程度）である。
同様に、カナダの児童税給付が支給されなくなる所得は、子どもが 1～2 人の場合 108,370
カナダドル（830 万円程度）、オーストラリアの家族税給付の PartA が支給されなくなる所
得は、0～17 歳の子どもが２人の場合で 106,824 オーストラリアドル（700 万円程度）であり、低所得層だけでなく中所得層も対象としており、対象所得層は比較的広い。
（円換算は平成 21 年７～12 月の基準額国為替相場及び裁定外国為替相場（1 ポンド＝139 円、1 カナ
ダドル＝77 円、1 オーストラリアドル＝66 円）を使用。）（ニ）普遍的な児童手当や所得補足給付が存在しなかったアメリカの特徴
これらの国々と異なり、アメリカにおいては、普遍的な児童手当や所得補足給付が存在していなかったという特徴が、児童税額控除の設計にも現れている。アメリカには児童手
当制度はなく、税制における扶養家族に対する所得控除が存在していたが、1998 年から児童税額控除（Child Tax Credit）が導入され、2003 年には控除額が引き上げられた（児童１人当たり$500→$1,000）。これまで取り上げた各国の児童を対象とした税額控除と異なるのは、一定額以上の勤労所得を得ていることが控除の要件となっており、納税額内での控除が原則となっていることである。一部、納税額を超える還付（Additional Child Tax
Credit）が認められることがあるが、この場合でも一定額以上の勤労所得を得ていること、
あるいは、控除の対象となる児童を３人以上扶養する場合などに限定されている。なお、
オバマ政権の下で、納税額を超える還付の対象が拡大されている。

54

３. 世界的な現物給付重視の家族政策の動向（１） 家族政策における現物給付重視の傾向
我が国において「子ども手当」の法案審議の際にも、現金給付だけでなく保育サービス
等の現物給付の拡充の必要性が指摘されたところであるが、世界的にも、近年の家族政策の展開において、就労を通じた児童養育家庭の経済状況の改善や、両立支援を通じた出生動向の改善の観点から、現物給付を重視する傾向が見受けられる。
エスピン・アンデルセンの福祉レジームで同じ「保守主義レジーム」に分類されるフランスとドイツは、ともに家族への現金給付が手厚いことで知られているが、出生動向は、フランスが合計特殊出生率が２前後と高い水準にあるのに対して、ドイツは 1.3 台と国際的にも低い水準にとどまっている。
1980 年代までは両国とも現金給付による経済的支援中心の家族政策を展開していたが、フランスでは 1990 年代に家族給付制度の中で認定保育ママ雇用に対する援助を創設し、さらには、2003 年には乳幼児迎入れ手当制度の導入により、乳幼児を養育する家庭は、休業（期、時間）に対しては賃金補助を、就業（期、時間）に対しては認定保育ママ費用の援助を得る形で、出産育児と就労について幅広い選択が可能となる環境整備が進められた。
これに対し、ドイツにおいては、税制上の児童養育に対する配慮措置をめぐっての連邦憲法裁判所の違憲判決の影響もあり、児童控除や児童手当の金額の引上げが行われたものの、保育サービスの整備水準は特に旧西ドイツ地域で低い状態が続いた。
このように、両国の家族政策は、1990 年代以降対照的とも言える展開をたどってきたが、近年になって、ドイツの家族政策は現物給付の充実に舵を切った展開をみせている。2006
年には「持続可能な家族政策」と題された「第７次家族報告書」が公表され、①親手当の導入（子どもの出生後 14 か月所得の 67%を保障）、②父親の育児休暇取得の促進（親手当
を両親が分けて受給、片方の親が取得できるのは 12 か月まで）、③保育量の拡大（連邦と各州の間で、2013 年までに３歳未満児の保育定員をそれまでの約３倍の 75 万人分（対象
人口の 35%に相当）に拡充する方針について合意）などが行われ、ドイツの家族政策は、フランスを超えて北欧型の政策展開に急速に接近している。
また、「社会民主主義レジーム」に属する北欧諸国においても、現金給付による直接の経済的支援以上に、就労を促進し、両立を支援する給付が重視されており、就学前教育を含
む保育サービスへの支出は児童手当への支出を上回る水準となっている（図表５-２）。

55

図表５-２

各国の家族関係社会支出の対 GDP 比の比較（2005 年）

4.0%
その他の現物給付
保育・就学前教育
その他の現金給付
出産・育児休業給付
家族手当

3.5%
3.0%

3.02%

3.17%

3.19%

3.20%

0.18%

0.19%

0.18%

0.43%
0.81%

2.5%

2.22%
1.47%
0.36%

2.0%

0.31%

1.5%
1.0%
0.5%
0.0%

0.14%

0.38%

0.32%
0.12%

0.13%
0.25%

0.81%
0.14%
0.32%
0.12%
0.23%
日本

1.05%
0.62%

1.16%

（子ども手当導入後）

アメリカ

1.19%
1.32%

0.07%
0.35%

0.56%
0.66%

0.16%
0.22%

0.12%
1.11%

0.27%
0.27%
0.08%

1.46%

1.04%

0.67%
カナダ

ドイツ

フランス

0.78%

スウェーデン

0.99%

デンマーク

0.78%

イギリス

（注）「子ども手当導入後」は、家族手当額について児童手当（2005 年度 6,300 億円）を子ども手当（月額 2.6 万円が完全実施された場合の所要額 5.3 兆円）に単純に置き換えて試算したもの(出典) OECD Social Expenditure Database 2008 より筆者作成（２） 税額控除システムを活用した保育サービスの利用促進
公共サービスとして保育が提供される我が国と異なり、税額控除システムが採用されているアングロサクソン諸国においては、公共サービスとしての保育サービスの提供は、ひ
とり親家庭など特別なニーズを持つ場合に限られ、一般の保育サービスの提供は、市場に委ねられる形となっている。
そして、保育サービス利用に対する助成も税額控除システムを用いて行われている。ア
メリカでは保育費用控除（Child and Dependent Care Credit）として、両親（ひとり親の場合は親）が就労又は求職のため 13 歳未満の子どもについて保育を利用した場合に、保育費用の 20～35%（低所得ほど控除割合が高く、上限あり）が税額控除される。イギリスでは、勤労税額控除の保育要素として、保育費用の 80%（上限あり）が税額控除額に加算される。2004 年に発表された「チャイルドケア 10 か年戦略」に基づき、2006 年より税額控除される費用の割合が 70%から 80%へと拡大されている。
なお、カナダでは、児童税額控除制度ではなく、保育の選択を援助することを目的に、普遍的児童ケア給付（Universal Child Care Benefit）として、養育する６歳未満の子を対56

象とした定額給付（１人当たり月額 100 カナダドルで課税対象となる）が行われるほか、実際に保育に要した費用と夫婦のうち低い方の所得の３分の２のいずれか低い方の額（上限あり）を基準とした保育費用所得控除が存在する。
子どもの貧困を防ぐ最良の方法は母親の就業であり、これらのシステムは実質的に保育に要する費用の一定割合を税額控除システムを通じて援助することで、就労インセンティ
ブを促進する機能を持つ。しかしながら、市場システムによる保育サービスの提供は保育の質のばらつきが大きいことが指摘されるほか、良質なサービスが高額になりがちである。
図表５-３は、OECD 諸国について、共働きで世帯所得がそれぞれの国の平均労働者の 167%の水準にある世帯について、ネットの保育費用（保育料と税制上の措置や保育手当による支援の差額）を平均労働者の賃金との割合をとって比較したものである。保育が公共サービスとして提供されている欧州諸国に比べて、アングロサクソン諸国では保育料の水準が高く、税額控除による支援を含めても、家計のネットの保育費用負担が高い傾向にある。
保育料の水準が高いことは、家計の二人目の労働市場参加者の労働供給に対して高い限界税率が課せられたのと同じように機能し、就労インセンティブの阻害要因となる。低所
得家庭にも良質な保育サービスを保障することに加えて、就労インセンティブを促進する観点からも、ネットの保育料水準を抑える公的な関与が求められる。
図表５-３

50%

税制上の措置等による支援を含めたネットの保育費用の比較（2004 年）

ネットの保育費用

保育料
40%

4.7%

税制上の措置や保育手当による支援

47.8%

43.1%
39.1%
11.8%

40.4%
1１.3%

30%
5.0%

24.9%

27.3%

29.1%

20%
16.0%
6.9%

19.8%

1.9%

16.8%
14.8%

3.0%

10%
7.6%7.6%

11.4%
8.4%

スウェーデン

デンマーク

9.1%

0%
ドイツ

フランス

日本

アメリカ

カナダ

イギリス

(出典) OECD Family Database version June 2009 より筆者作成

57

４. 考えられる政策オプションと児童税額控除
図表５-２では、児童手当の給付に代わり月額 2.6 万円の子ども手当が満額支給されたと仮定して、我が国の家族関係社会支出の規模や構造がどのように変化するか、他国と比較して示している。家族手当的な性格を持つ現金給付の規模は他国を上回ることになる一方、世界的に充実する傾向にある保育・就学前教育や育児休業中の手当のような両立支援を支える現金給付の規模は他国より低いままであり、前者と後者のバランスも他国とは様相がかなり異なる現金給付重視の家族政策の姿となる。
我が国でこれまで児童手当が未発達であったのは、子どもの養育をめぐる意識の問題もさることながら、子どもを養育する世代の雇用が比較的安定しており、企業による扶養手当の支給慣行も相まって、児童養育に必要な費用が市場による所得配分によりある程度対応が可能であったことと対応している。非正規雇用の増加など雇用の不安定化が進んだ今
日では、児童の養育の負担を社会全体で分かち合う現金給付の充実の必要性が大きくなっていることは確かであるが、同時に、女性の社会進出、産業構造の変化（脱工業化）、雇用や家族の不安定化などの経済社会の構造変化によって、就労と子育ての両立を可能にするための支援、特に保育サービスを中心とした現物給付の充実の必要性もそれ以上に大きくなっている。
我が国では、国債発行による歳入が税収を上回る規模になるなど財政制約が厳しい中で、
現金給付、現物給付のバランスをとりながら家族政策の充実を図っていくことが求められている。このための方策として、例えば、地域や個人が必要に応じて現金給付の一部相当額を現物給付化できる仕組みの提案や、税制を通じて手当の給付の調整を行い、その収入を現物給付の拡充に充当する仕組みの提案などがある。
前述のように、児童を養育する家庭と児童のいない家庭の負担の調整措置である児童手
当には所得制限が設けられないのが一般的であるが、我が国では、被用者本人からの拠出こそないものの、企業から高所得者の報酬を含めて標準報酬総額の一定割合の拠出を求め、財源の一部としていたにもかかわらず、従来の児童手当には所得制限が設けられていた。
今日においても、なお、我が国では、所得制限のない子ども手当の給付については、バ
ラマキ批判が少なくない。これまでの児童手当は額も小さく、支給期間も限られていたた
め、制限額の前後で給付も含めた可処分所得に段差が生じることについての問題はそれほど重要視されていなかったが、子ども手当は額も大きく、支給期間も中学校卒業まで延長されたことから、仮に所得制限を設けた場合には、制限額の前後での可処分所得の段差の影響が大きく、長く続くこととなる。
このため、所得額と手当額の調整を行う場合には、従来のように単純に所得制限を設けることは適当ではなく、給付を課税対象所得とするか、あるいは、給付付き税額控除の仕組みを採用するなど、税制を活用した調整が合理的と考えられる。

58

第6章

消費税と給付付き税額控除

１. 消費税への期待と不安
消費税が政局を揺るがせている。消費税率を 10％に引き上げるとの菅総理の発言を契機に、消費税は参議院選挙の争点となった。消費税増税は自民党の公約でもある。その背景には深刻化する我が国の財政と社会の高齢化に伴う社会保障費の増加がある。ギリシャのように「財政が破綻して困るのは国民」とすれば、増税もやむを得ないというわけだ。政
府税制調査会においても「消費税のあり方については、今後、社会保障制度の抜本改革の検討などと併せて、使途の明確化、逆進性対策、課税の一層の適正化も含め、検討」するものとされている（政府税制調査会（2009 年 12 月））。
自民党政権でも、消費税を「経済の動向や人口構成の変化に左右されにくい」社会保障の安定財源として位置付けていた。
「中期プログラム」（2008 年 12 月）は「消費税の全額がいわゆる確立・制度化された年金、医療及び介護の社会保障給付と少子化対策に充てられることを予算・決算において明確化した上で、消費税の税率を検討する」ものとした。
「財貨・サービスの消費に幅広く等しく負担を求める性格から、勤労世代など特定の者への負担が集中しない」ことから「世代間格差」として、現行の社会保障制度で問題視される「世代間の不公平の是正」に寄与することが期待される（政府税制調査会（2007 年 11 月）。しかし、社会保障の需要を充足するためには大幅な消費税の引き上げが必要となる。社会保障国民会議（2008）は医師不足や待機児童の解消など「社会保障機能の強化」を図るとす
れば、消費税の増税率は 2015 年度までに 1.4～1.6％と試算している。これに「基礎年金国
庫負担を 1/3 から 1/2 に引き上げるために必要な費用」を加え、更に保険料の未納が問題になっている国民年金（基礎年金）を全額税方式にするならば、増税率は合計 6％から 11％に上ることが見込まれる（社会保障国民会議（2008 年 11 月））。
消費税は財政再建にも関わる。我が国の財政は 90 年代を通じて悪化の一途を辿ってきた。
借金の残高は 2009 年度には国・地方を合わせて、800 兆円を超え、GDP（国内総生産） の1.7 倍あまりに上る。政府債務残高（対 GDP 比）の国際比較でも、日本の財政が世界でも際立って深刻な状況にあることは明らかだ。債務から政府が保有する金融資産を差し引いた「純債務」ベースで比較しても、我が国は 2010 年にはイタリアを抜き、対 GDP 比でも100％を超えるなど、主要先進諸国の中で最悪なことに変わりはない。政府は「無駄な歳出」
を洗い出し、財政再建に繋げるべく、「事業仕分け」を実施したが、2010 年度の予算に反映できた歳出カットは（当初の 3 兆円という目標からは程遠く）7 千億円に留まった。信用不安に見舞われたギリシャの財政危機（2010 年）も決して対岸の火事ではない。米国の格付
け会社Ｓ＆Ｐは日本国債の格付け見通しを「安定的」から「引き下げ方向」に変更している（2010 年 1 月）。財政再建に向けて増税を行うにも、後述するように経済のグローバル化は法人税等、所得課税の強化を困難にしている。世界との比較で法人税は高くて消費税

59

が極めて低いのは事実」とすれば、消費税による増収を図っていくしかない。
消費税に期待しているのは国だけではない。地方自治体は「社会保障等をはじめとする
住民生活に必須の行政サービスを安定的に提供していくための財源」として地方消費税の充実を求めてきた（地方六団体（2008 年 11 月 25 日））。政府内でも「地方消費税は、税収の偏在性が少なく、安定的な基幹税目の一つとして、地方税体系において重要な役割を果たしている。
・・・今後、地方においても地域福祉等を支える社会保障関係費の大幅な増加が見込まれる中で、地方消費税の充実確保を図っていく必要がある」（政府税制調査会（2007年 11 月））との向きもある。地方分権改革推進委員会（2009 年 11 月）も税収安定的な構造になるよう」地方消費税を中心とした地方税の充実を勧告している。

２. 所得課税から消費課税へ
消費税の問題は、財政赤字の縮減や社会保障の財源確保、あるいは地方税の充実に留まらない。国・地方を含む我が国の税体系の在り方そのものに関わるといえるだろう。一般に、課税は大きく所得課税、消費課税、資産課税に区別される。このうち所得課税は所得税や法人税を含む。他方、消費税、酒税・たばこ税などは消費課税であり、相続税や固定資産税は資産課税に分類される。この税収構成を国際比較したのが図表６-１である。図表から欧州諸国が付加価値税（我が国の消費税）等消費課税に拠った税構造を有しているのに対して、我が国は米国と並んで所得課税の比重が高いことが分かるだろう。所得課税の中でも法人税の占める割合は 28.1%（2008 年度）に上る。これは米国の 15.1%、英国 11.5%、
ドイツ 8.2%（いずれも 06 年の数値）など主要先進国に比べて際立って高い。
図表６-１

税収構造の国際比較(出典)財務省

60

税収に占める消費税の比重を高めることは、税体系における所得課税から消費（支出）課税への転換にあたる。これに関連して、英国の「ミード報告」（1978 年）では、①課税の公平感として納税者の担税力を（年間ベースの）所得ではなく、（生涯所得を反映する）消費支出に求めている。我が国でも、「稼得された所得はいつかは消費されるとの考えに立てば、消費は「一時点の所得」よりも生涯を通じた経済力をより正確に反映していると考えられる」（政府税制調査会（2007 年 11 月）とする向きもある。
②また、利子・配当等資本（金融）所得は、既に所得税が課された労働所得等他の所得から派生する（消費されなかった残余が貯蓄に回されることで稼得される）所得であるから、当該所得に税を課すことは、「二重課税」になってきた。この結果、③今期の稼得所得が等しくとも、その所得を全て消費に充てる個人と貯蓄する個人との間では生涯を通じた
税負担が異なる（前者は今期のみ課税される一方、後者は今期に加えて、将来期にも課税される）という意味で（生涯ベースで）「水平的」に不公平でもある。④効率の観点からも、所得課税は貯蓄・投資（資本ストックの形成）に減退効果を及ぼすことが懸念されてきた。
特に、全ての所得を合算して「総合課税」を行う包括的所得税の場合、限界税率が高くなってしまう。
（所得課税は労働供給も阻害しかねない。しかし、今期の労働供給の低下が影響するのは今期の生産量に留まるのに対して、資本ストックの減少は現在に留まらず、将来に渡る生産を減じることになる。従って、資本所得課税は、労働（賃金）所得課税より経済活動に対するマイナス効果が相対的に大きくなる。）
他方、消費課税であれば、「二重課税」はなく、貯蓄（資本形成）も阻害しない。「中長期的視点に立ち安定的・持続的な成長を実現」するよう「我が国の潜在力と知恵を引き出すことにより新たな需要の創出と生産性の向上を両立」させる上で、所得課税より消費課税が優位といえる。（厳密にいえば、ミード報告において提言されていた「支出税」は（累進課税も可能な）直接税であり、間接税としての消費税とは異なる。しかし、累進構造の有無、徴税形態の違いはあっても、いずれも消費を課税対象とすることに変わりはない。）
経済学の「最適課税論」の観点からも消費課税を志向する理由がある。消費税であれ、（法
人税を含む）所得税であれ、課税は家計の消費選択、あるいは企業の生産選択を「歪める」（非効率にする）。これについて、最適課税論が導く「生産効率性命題」は、課税の歪みは
消費サイド（最終財の配分）に留め、生産活動（中間財の投入）に対しては中立的である
ことを要請する。経済の生産性は最大限発揮させる（「生産可能性フロンティア」上に位置させる）のが望ましいということだ。法人税のような特定の部門（法人部門）の投資コストを高める、よって、資本の（法人・非法人部門間での）配分を非効率にする税制は、この「生産効率性命題」には適わない。他方、生産過程に介入しない（中間財には課税しない）消費税は、同命題を満たしている。

61

図表６-２

所得課税対消費課税

所得課税

消費課税

公平感

年間所得

生涯所得

貯蓄への二重課税あり

生産効率性命題満たさない（法人税）経済のグローバル化なし

ヒト・モノ・カネの移動に影響

原則満たす
国際競争力に中立的加えて、経済のグローバル化も消費税の優位性を高めている。法人税等、所得課税の税負担の高さは「企業の投資判断を歪め、国内に良質な投資機会があったとしても海外投資が選好されてしまうおそれがある。更には、・・・利益の源泉である無形資産等の海外流出を招くおそれもある。企業の税コスト意識が高まる中にあっては、人材育成や研究開発環
境の整備などに取り組み国内の投資環境をどれだけ魅力的なものにしたとしても、税負担が高ければ、そうした経済活性化努力の効果は大きく減殺されて」しまいかねない（経済産業省（2006 年 5 月））。

３. 消費税と再分配
他方、「いわゆる格差問題への意識の高まり」の中、税制・社会保障制度による所得再分
配機能の強化が議論されてきた。政府は「真に必要なセイフティー・ネットは社会保障によって担保されるべき」としつつも、「税制も・・、それ自体として再分配機能を適切に発揮していくべきである」としている。この再分配機能の観点からすれば、消費税には逆進性の批判が伴う。ここで逆進性とは、年間所得に占める税負担の比率が低所得層ほど高くなる（所得が高くなるにつれて低下する）ことを指す。消費税は担税力の弱い層に重い負担を課すというわけだ。もっとも、年間所得は「担税力」を表す正しい指標とは言えない
かもしれない。「稼得された所得はいつかは消費されるとの考えに立てば、消費は「一時点の所得」よりも生涯を通じた経済力をより正確に反映していると考えられる。これに比例的に負担を求める消費税は、むしろ負担の公平に資するとの見方も可能である」（政府税制調査会（2007 年 11 月）かもしれない。
また、消費税による再分配を強調する向きもある。「消費税の社会保障財源としての位置付けをより明確にする場合には、受益と負担を通じた全体で所得再分配に寄与するという消費税の役割について、より積極的な意義付けが行われるべき」（政府税制調査会（2007年 11 月））というわけだ。安定財源の確保に伴って仮に逆進性の問題が発生したとしても、それが社会保障給付に充てられることにより、全体として所得再配分は強化されるとされるかもしれない。
しかし、担税力の定義を年間所得から生涯所得に変えても、消費税負担が重い低所得層

62

が存在するという現実の問題への対処にはならない。また、現行の制度を前提にすれば、消費税が「所得再分配に寄与」する程度にも限りがある。従来型の再分配は生活保護、あるいは、公的年金、公共事業（を通じた雇用保障）の形態を取ってきた。しかし、生活保護の受給者は、高齢者や障害・傷病者世帯に概ね限られている。公的年金や公共事業の受益者は専ら、高齢者であり地方圏の労働者となる。従って、「消費税の逆進性対策の観点から」は別途、新しい政策手段が必要となる。
その１つとしては、「基礎的食料品」に対する軽減税率（例えば、税率を現行の５％に据え置き）が挙げられる。実際、「累進的消費税」として軽減税率を伴う消費税制度を主張する向きもある（橘木（2005））。しかし、軽減税率は標準税率が適用される他の財貨との間での消費の選択を（代替効果でもって）歪めることになるだろう。本来、経済的価値が低い（高い）にも関わらず、軽減税率（標準税率）が課されていることで、需要が喚起される（減退する）ならば、税制の一般原則の一つである「中立性」に適わない。また、軽減税率を享受できるのは、低所得層だけではない。「絶対額」でみれば、中高所得層の方が食料品等、軽減税率適用の財貨・サービスを多く購入することになる。実際、以下の試算（p.66~）でも示すように軽減税率を適用しても、消費税の「逆進性」は解消しない。低所得層に対象を絞った対策になっていないのである。税制の「公平性」の原則にも即していないことになる。
加えて、軽減税率が課される財貨の範囲には曖昧さと恣意性が残らざるを得ない。結果、執行コストが高くなるほか、制度を複雑・不透明にしかねない。これは税制の「簡素性」の原則に反する。例えば、英国では食料品にゼロ税率が適用されているが、「温かい食べ物のテイクアウト」は、この軽減措置から除かれている。しかし、「温かい」程度に明確な基準があるわけではない。ドイツの場合、「レストランの飲食を除く」飲食料品には軽減税率（標準税率 19％に対して７％）が課されている。しかし、テイクアウトもあるファーストフードなどでは、税込の料金が一律化されているのが実態とされる。
更に、いったん軽減税率を認めれば、政治的な圧力から適用範囲が際限なく拡大する懸念もある（Ebrill et al (2001)）。軽減税率を「基礎的食料品」に限定するとしても、「基礎的」とみなされる飲食料が拡大解釈されていく事態は容易に想像がつく。本来の低所得者対策には適わない（むしろ中高所得層を優遇する）結果にもなりかねない。
従って、税の中立性、公平性、簡素性の観点からすれば、消費税率は一律であることが望ましい。これに関連した改革案が「マーリース報告」にある。英国の VAT は標準税率が17.5%、食料品、子ども用服、住宅建設などにゼロ税率を、家庭用エネルギー等に 5%の軽減税率を適用している。マーリース報告の Crawford et al （2008）ではこうした VAT の
税率を 17.5%で一律化、合わせて求職者手当、税額控除、住居手当、カウンシル税手当てなど既存の所得支援を 15%引き上げることを提言している。この改革により、下位 10%の所得層が週当たり平均 2.5 ポンドの純便益を得る一方、上位 10%は週 25 ポンドの負担増となる。総じて改革は累進課税を確保している（図表６-３）。VAT の税収は 230 億ポンド増

63加、所得保障の拡充による支出増は 120 億ポンドであるから、ネットでみて 110 億ポンドの増収である。現行制度（VAT 税収 800 億ポンド）に比べて VAT の税収は１割増しとなる。
我が国でも、軽減税率に代わる逆進性対策として低所得層への直接的な現金給付が有望視されている。具体的には「給付付き税額控除」を活用することだ。政府税制調査会も軽減税率は「非常に複雑な制度を生むこととなる可能性がある」として、むしろ「「給付付き税額控除」の仕組みの中で逆進性対策を行うことを検討」するものとしている（政府税制調査会（2009 年 12 月））。その実例としては、カナダの消費税（GST）税額控除が挙げられる。同税額控除は有資格本人と配偶者に各々、年間 242 カナダドル、子ども（18 歳以下）は一人当たり 127 カナダドルを給付する。家族所得（ただし、６歳未満の子どもに月 100
カナダドル給付する普遍育児手当（UCCB）は除く）が年間 31,524 ドルを超えた分の５％相当が差し引かれる（数値は 2007 年納税申告分）。
図表６-３

マーリース・レビューの改革案(出典) Crawford et al （2008）

なお、給付付き税額控除には執行上の課題が少なくない。米国 EITC の過払いは 1999 年
で 85 億ドルから 99 億ドルと推計される。これは EITC 請求総額の 27％から 31.7％を占める。内国歳入庁では EITC の過誤支給・不正受給は支給額の 23-28％と推計している。また、勤労所得税額控除の受給資格のある者のうち、４人に１人が申請しておらず、未受給者対策も課題となっている（政府税制調査会（2009 年 8 月））。わが国でも「給付に当たって適正な支給の方策、とりわけ正確な所得の捕捉方法をどう担保するか」（政府税調（2007 年
11 月））を問題視する向きもある。一方、カナダの GST 税額控除の場合、過誤支給・不正受給はさほど問題となっていない。給付を行ったもののうち 98％は適正な給付であったと

64

報告されている（（政府税制調査会（2009 年 8 月））。その理由としては、GST 税額控除が、低所得者について受給額が所得の多寡によらず原則、定額となる簡素な制度設計となっていることが挙げられる。
図表６-４

カナダの GST 税額控除の概要

消費税の引き上げと給付付き税額控除との間の「補完性」は図表６-５で説明できる。税額控除がない状況を与件として、消費税率を一律に（例えば 15％に）引き上げるならば、低所得層の負担が増し（税負担が逆進的になって）、公平に欠くことになるだろう。ただし、これを理由に消費税の引き上げに反対する、あるいは軽減税率を導入するというのは、正
しい政策的含意ではない。給付付き税額控除を合わせて導入することで、低所得者の負担の軽減は図れるからだ。一つの政策パラメータ（ここでは消費税率）だけで、財源の確保と低所得者対策（再分配）という相異なる政策目的を追求することはできない。複数の政策（給付付き税額控除）を組み合わせる必要がある。換言すれば、消費税と給付付き税額
控除は「一体」に改革されることが「全体最適」に適っている。（他方、一つの政策のみを取り上げて、その見直しをすることを「部分最適」という。）

65

図表６-５

公平と効率の両立

４. 給付付き税額控除の試算
本稿は税率を一律とした上で、マーリース報告やカナダの GST(消費税)税額控除に倣った給付付き税額控除でもって低所得者の負担を軽減することが望ましいと考える。実際、「消費税の逆進性対策の観点から給付付き税額控除制度のあり方について検討すること」が要請されてきた。
本稿では、消費税の税率を一律 10％（シナリオ A）、あるいは 15％（シナリオ B）に引き上げるのに合わせて、給付付き税額控除を導入する効果を試算する。税額控除の財源規模は、食料品の税率を 5％に据え置いた場合、一律 10％課税（シナリオ A）、あるいは 15％（シナリオ B）に比した減収分に各々等しくする。軽減税率適用を基準とすれば、給付付き税額控除の導入は税収中立的な改革となる。データは「平成 16 年全国消費実態調査」（総世帯）を用いる。この全国消費実態調査の消費項目から非課税財に相当する家賃、保健医
療サービス、授業料等（教育）、および仕送り金を差し引いて年間世帯収入階級別に課税消費額を算出した。一律課税の場合、この課税消費額に税率を乗じたのが、年間の消費税負担であり、世帯収入（階級別の平均値）で除すれば、所得に占める消費税負担割合が導かれる。この負担割合が所得に対して逓減すると、消費税は逆進的と解釈される。
図表６-６はシナリオ A（税率 10％）、およびシナリオ B(税率 15％)における税収の変化を示している。現行制度（税率 5％）に比して、シナリオ A では税収は 74％増、シナリオ B では 148％増しとなっている。税率と比例して税収が増えないのは、食料品の税率を軽減する
ことで税収が失われたためである。試算では、これを同じ税収を税額控除後に確保するよう控除額（定額部分）を設定する。具体的には、給付付き税額控除は、世帯人員一人当たりにつき定額を支払い、年間世帯収入が所定金額を超過した分の一定割合を減額していくとする。

66

図表６-６

税収の変化(注)食料品の税率を 5%に据え置いたときと同じ税収を確保（全国消費実態調査ベース）

給付付き税額控除額＝Max[定額給付 X 世帯人数―削減率＊Max[世帯収入―削減開始所得, 0], 0]
従って、収入が一定水準を超えると税額控除は無くなる。他の給付付き税額控除同様、同控除自体がマイナス（課税）になることはない。
税額控除がゼロになる所得水準＝削減開始所得＋定額給付＊世帯人数 削減率／削減率
減額率と減額開始所得、定額給付額については、次の二つのケースを考える。ケース１
は、カナダの GST に即して減額率を５％に留める。減額を開始する世帯収入の水準を 300万円とする。
（この金額は概ねカナダの GST 税額控除に即している。）税率 10％（シナリオA）のとき、一人当たり定額給付額は税収が現行（税率５％）の 1.74 倍になるように決定される。ケース１の場合、その金額は年間 4 万 8 千円に等しい。税率を 15％まで引き上げる（シナリオ B）ならば、ケース１の下での定額控除は一人あたり７万２千円となる。消費ネット（給付後）の税収は、2.48 倍である。
ケース 2 は、一人あたり年間 100 万円までの消費に係る消費税負担分を補てんするよう
定額部分を決定するものとする。よって、税率 10％（シナリオ A）ならば、一人あたり給付額は 10 万円、15％（シナリオ B）のとき、同給付額は 15 万円に等しい。
（食料品に対す
る軽減課税に比して）税収中立になるよう給付削減を開始する所得を決定すると、シナリ
オ A で 230 万円、シナリオ B のとき 225 万円と計算される。このケースは低所得者に限定した税額控除を実現できる。ただし、15％の減額率は低所得層の観点からすれば、（世帯収入が増える分、給付が減じられるという意味で）「実効税率」にあたることに留意が必要だ。
高過ぎる実効税率は彼等の勤労（所得稼得）意欲を損ないかねない。良く知られた効率（勤労喚起）と公平（再分配）のトレード・オフである。

67

以下では給付付き税額控除後の消費税の年間収入に対する割合を「純負担率」と定義する。この純負担率が世帯の年間収入とともに上昇（減少）するならば、課税は総じて累進的（逆進的）と評価される。
図表６-７

試算のシナリオ

５. 試算結果
はじめにシナリオ A（税率 10％）についてみていく。全国消費実態調査の「総世帯」データからとっており、各所得階級の平均世帯人員数と平均収入をベースに給付付き税額控除額を算出している。世帯収入階級別の（税額控除後の）消費税負担率は図表６-８のように与えられる。食料品の税率（5％）を据え置いたとき、負担の逆進性が解消しないことは明らかだろう。負担率は所得階級とともに低下する。軽減税率は低所得者をターゲットにした負担軽減策にはならない。
ケース１の場合、世帯収入 200 万円未満では、ネットの負担率は 4.2％と現行税率（一律5％）の下での負担率 4.5％を僅かに下回る。彼らにとって、消費税増税と給付付き税額控
除の組み合わせは減税となる。世帯収入 200 万円以降は年収 550～600 万円まで純負担率
はなだらかに逓増、課税・移転は累進的になる。給付付き税額控除が逆進性対策に効果を持つことが伺える。同控除は年間世帯収入が 600 万円以上でゼロとなる。この前後から消費税は逆進的となる。税制改革の分配効果は世帯収入、世帯構成に依存する。構成人数が多く、所得の低い世帯ほど、ネットで減税を享受することになる。これは、Crawford et al（2008）の提言と同様だ。
他方、ケース２であれば、低所得層の（現行制度と比べた）減税率が大きくなる。200
万円未満の世帯の場合、純負担率はマイナス 1.1％、つまり、給付額（一人あたり 10 万円）

68

の方が、消費税額を超過する。（負の純負担は消費税の支払を給付が超過することを指す。）
総じて、ネットの税負担がより累進的になることが分かるだろう。収入 300 万円以下の階級までネットで減税（現行制度よりも純負担が低い）となっている。その後、収入 400 万円までの所得階層でネットの負担率は増加を続ける。税額控除は世帯収入 400 万円以上でゼロとなる。
図表６-８

消費税純負担率（シナリオ A）(出典)全国消費実態調査（H16 年度）より筆者作成

シナリオ B(税率 15％)における純負担率は図表６-９で与えた通りである。ケース１（削減率５％、削減開始所得 300 万円）では、全ての所得階層で消費税の純負担率が現行制度よりも高くなる。世帯収入 200 万以下の純負担率は 6.3％、その後は収入 550 万円以下まで
６％近傍で推移していく。収入 550 万円以上から 900 万円までの所得階級のネットの負担率は 6.3％前後となる。なお、税額控除は収入 750 万円以上の世帯でゼロになっている。他
方、ケース２であれば、世帯収入 200 万円以下ではネットの消費税負担率は再びマイナスになっている。収入 250 万円世帯まで現行制度よりも減税となる。これ以降の世帯の純負担率は現行制度よりも高い。税額控除がゼロになる収入 500 万円まで純負担率は増加（所得階級が 500～550 万円では純負担率は 7.6％）と顕著な累進構造を示す。シナリオＡ、Ｂ
とも、ケース２の方が、ケース１よりも①給付付き税額控除後の消費税負担率は累進的であり、②給付が及ぶ世帯もより低い所得層に限られる。

69

図表６-９

消費税純負担率（シナリオ B）(出典)全国消費実態調査（H16 年度）より筆者作成

異なる世帯構成別にも、ネットの負担率を算出できる。全国消費実態調査は、「単身勤労者世帯」、「二人以上勤労世帯」を区別した消費支出の内訳を出しており、各々の世帯の課
税消費額を所得階級別が計算される。これに給付付き税額控除のスキーム（図表６-７）を当てはめれば、それぞれの世帯の純負担率が導かれる。
消費税率 10％（シナリオ A）のとき、単身勤労者の純負担率が現行制度（税率５％）より低くなるのは、ケース１で 100 万円未満の所得層に留まる。他方、ケース２（定額給付額は 100 万円）の場合、250 万以下の所得層までがネットで減税となる。食料品の税率を５％に据え置いたケースと比較すると、ケース１で年収 350 万円以下、ケース２は 300 万円の階層まで税額控除の方が税負担は軽い。税率が 15％まで引き上げられると、ケース１
では全ての所得層で純税負担は現行制度を上回る。ケース２の場合、所得が 250 万円未満の層までは、純負担率が現行水準を下回る。特に所得 100 万円未満の純負担率はマイナス
2％、つまり、20 万円の所得補助を受け取っている計算になる。食料品への軽減税率に比べると、シナリオＡと同様、ケース１で年収 350 万円以下、ケース２は 300 万円以下の階層
にとって給付付き税額控除が負担軽減に繋がっていることが分かる（図表６-１０）。

70図表６-１０

単身世帯の純負担率(%)(出典)全国消費実態調査（H16 年度）より筆者作成

図表６-１１及び６-１２は夫婦子ども一人世帯の純負担率の推移を表す。世帯人員が多い分、定額給付の受給額は高いことが彼等の負担率を押し下げる効果を持つ。シナリオ A(図表６-１１)であれば、いずれのケース（ケース１、２）でも年間収入 400 万円以下の階層までが、現行制度よりも減税となる。例えば、200 万～300 万円の所得層のネットの負担率は現行制度（税率 5％）では 3.6%であるのに対して、給付付き税額控除後の純負担率はケー
ス１で 1.6％、ケース２に至ってはマイナス 3％になっている。純負担率は年間収入 600 万円まで増加、累進性を示している。税額控除がゼロになる所得水準は、ケース１で 600 万円、ケース２は 400 万円となる。なお、食料品税率を軽減した場合と比べると、ケース１
収入 500 万円以下、ケース２では 400 万円以下の層にとっては給付付き税額控除の方が負担率は高くなる。シナリオ B(図表６-１２)でみると、現行制度よりも純負担率が軽減されるのは、ケース 1 で、年間収入が 300 万円以下に留まる一方、ケース２は 400 万円の所得階層までとなる。他方、ネットの税負担が累進的になるのはケース１で収入 800 万円、ケー
ス２で 600 万円の層までにそれぞれ拡がる。また、ケース１で年間収入 600 万円以下、ケース 2 は 500 万円以下の層にとっては、食料品課税を軽減するよりも、給付付き税額控除が負担減に繋がっている。特に収入 200 万円以下の所得層の場合、軽減課税後の負担率は14.3％に達する。一方、税率は一律でも給付付き税額控除による補填措置があれば、ネットの負担率はケース 1 で 3.4％、ケース２に至ってはマイナス 12％になる（給付額が消費税支払を年収の１割あまり超過する）。
以上をまとめると、①給付付き税額控除は中所得層までネットの税負担を累進的にする
ほか、②特に低所得層の負担軽減を図る上で、食料品への軽減税率よりも有効と結論づけられる。軽減税率では、（所得水準とともに消費税負担が減少するという意味で）税の逆進性は解消しない。また、③ケース１と２を比較すると、一人あたり年間 100 万円までの消費に係る消費税負担分を補てんするとした（合わせた減額率を高く、減額開始所得水準を低く設定した）ケース２の方が、給付が比較的所得の低い層に限定でき、公平（低所得層の負担軽減、累進性の確保）の面で望ましい。

71

図表６-１１

夫婦子ども一人世帯の年間収入に占める消費税の割合（シナリオ A）(出典)全国消費実態調査（H16 年度）より筆者作成

図表６-１２

夫婦子ども一人世帯の年間収入に占める消費税の割合（シナリオ B）(出典)全国消費実態調査（H16 年度）より筆者作成

72

第7章

環境税と給付付き税額控除

１. はじめに第６章でも強調されているように、政府が所得再分配を柔軟に行えるような政策手段を持つことは極めて重要である。経済構造の変化や、再分配以外の目的で行われる経済政策の結果として所得分配の状況が変化するとき、その分配状況を評価するための社会的な価値基準に変化がない限りは、政府は何らかの政策手段によってそうした分配状況の変化に対応することが求められるからである。
本稿では、所得分配の状況を変化させる可能性の高い経済政策の１つとして環境税を取り上げる。環境税は、自然環境に悪影響を及ぼすと考えられる汚染物質の排出に価格付けを行うことで、その排出を適切な水準にまで抑制するというのが通常の目的であり、所得分配に影響を与えることは直接的には意図されていない。しかしながら、環境税によって価格体系が変化すれば、家計の支出構造にも影響が及び、電気や水のような必需品の価格が上昇する場合には、低所得者ほど所得や消費に対する負担の割合が大きくなる。
こうした環境税の分配的側面は、わが国でも既に認識されており、環境経済学の標準的教科書の１つである植田（1996）や、環境税の考え方を広く一般向けに解説した石（1999）
においても、環境税の逆進性問題として指摘されている。あるいは、OECD によって編集された The Political Economy of Environmentally Related Taxes（OECD 2006, 邦題『環境税の政治経済学』）では、この問題に１つの章が割り当てられ（第 7 章）、英国のマーリーズ報告書における環境税の章（Fullerton et al. 2008）でも、理論パートと応用パートの両方でこの問題が取り上げられるなど、現実的な文脈のなかで無視できない問題として重要視されてきたのである。
これらの文献において共通しているのは、こうした逆進性問題への対応策について、環境税の税率軽減ではなく、低所得層向けに所得税の減税や給付（定額税の減税）を行うことが望ましいとしている点である。前者は環境問題への対策そのものを弱めることになるのに対して、後者は環境対策の強度を維持しつつ、その副産物として生じる分配問題に対して直接的に対処するものだからである。また、OECD（2006）では、より具体的な方策として、所得控除よりも税額控除が望ましく、同じ税額控除でも給付なし税額控除より給付付き税額控除が望ましいとしている。理由は明解であり、所得控除では税率の高い高所得者ほど減税額が大きくなり、給付なし税額控除では最貧層に対して減税の恩恵が行き届かないからである。
こうした点を踏まえ、本稿では環境税がどのような分配的影響をもちうるのか、日本の最近の消費データを用いて分析するとともに、環境税が逆進的な影響を持つ場合に給付付
き税額控除がどのような役割を果たすかを、データ分析の延長線上で検討する。

73

２. 地球温暖化対策と家計支出
環境税の分配的影響について考える際に特に重要なのは、環境税によって家計支出のう
ちどのような項目が影響を受けるのか、という点である。当然ながら、これは対象となる環境問題の種類に依存するが、ここでは代表的かつ大規模な環境問題として地球温暖化問
題に焦点を当てて議論しよう。
地球温暖化問題は、大気中の温室効果ガスの濃度が増加することにより、地球の表面気温が上昇し、自然災害の大規模化や頻発化といった被害が懸念されている問題であり、気候変動枠組条約の採択（1992 年）と発効（1994 年）、京都議定書の採択（1997 年）と発効（2005 年）、そして第 1 約束期間の開始（2008 年）という具合に徐々に対策の枠組が前進しているところである。温室効果ガスの大部分を占める二酸化炭素は、主に石油や石炭などの化石燃料の燃焼によって発生するため、環境税の課税対象もこれに関連した経済活動が中心になると考えられる。その手法にも様々な選択肢があるが、ここではより直接的な手法として、化石燃料に対し炭素含有量に応じて課税する炭素税を考えよう。
炭素税の導入に際しても、重要な選択肢がある。１つは、既存のエネルギー関連税に上乗せする形で新たに炭素税を課税するというものである。この場合、電気、ガス、ガソリ
ンなど、あらゆる関連支出の価格が、炭素含有量に応じて上昇することになる。もう１つは、既存のエネルギー関連税の税率を炭素含有量に応じて設定しなおすというものである。
この場合、これまで道路整備の財源とすることを念頭に課税対象となってきたガソリンなどは、課税後価格が低下する可能性がある。例えば、川瀬ほか（2004）では、既存のエネ
ルギー関連税を全廃し、税収中立的に炭素税を導入するという「グリーン税制改革」のシ
ミュレーションを行っているが、その場合には、ガソリンに対する税率は 1/5 程度に軽減されるとしている。とはいえ、地球温暖化対策という政策目標を考えると、エネルギー関連
税の枠のなかで税収中立的な改革をしなければならない理由は乏しく、温室効果ガスの削減目標の大きさによっては、炭素含有量に応じて税率を組み替えたうえでもなお、既存のものよりも高い税率が設定される可能性もある。
それでは、炭素税によって家計支出のうちどの項目が影響を受けるだろうか。石炭価格
から電気料金への影響や、ガソリン価格から輸送費への影響など、中間投入財からの価格転嫁を考慮すれば、あらゆる支出項目が影響を受ける可能性があるが、相対的に影響が大
きいのは、『家計調査』の 10 大消費項目でいえば「光熱・水道」と「交通・通信」である。
本稿では、この２つの支出項目について詳しく見ていこう。

３. 光熱・水道費への影響（１） 収入階級別の光熱・水道費
2008 年の『家計調査年報』によれば、１月当たりの平均的な消費支出は、総世帯で 26.1

74

万円であるのに対して、勤労者世帯で 29.1 万円であり、後者のほうが１割ほど多い。他方
で、このうち「光熱・水道」への支出は総世帯で 1 万 9,418 円、勤労者世帯で 1 万 9,239
円とほぼ同水準であり、その結果、光熱・水道費が消費支出に占める割合は総世帯で 7.4％
であるのに対して、勤労者世帯では 6.6％と低くなっている。
これを収入階級別に並べたのが、図表７-１である。これを見ると、勤労者世帯は総世帯に比べて光熱・水道費の構成比が低いという前述の性質とともに、収入階級があがるにつれてこの指標が低下するという必需品としての性質も見出すことができる。ただし、総世
帯平均と勤労者世帯平均のように光熱・水道費がほぼ同水準ということはない。例えば、総世帯の第１分位（最も貧しい層）が支出した光熱・水道費は１月当たり 1.2 万円であるのに対して、第 10 分位（最も豊かな層）の場合は 2.7 万円と第１分位の 2.3 倍であるが、消費支出全体で見ると第 10 分位は第１分位の 4.0 倍の支出を行っているために（年間収入でみると第 10 分位は第 1 分位の 10.0 倍）、このような図が描かれるのである。
この性質は、光熱・水道費を更に細かく分類した「電気代」「ガス代」「他の光熱」「上下水道料」のいずれにおいても見られ、総世帯の第 10 分位の支出額を第１分位のそれで割った値は、それぞれ 2.5 倍、1.9 倍、1.4 倍、2.9 倍となっている。
図表７-１

光熱・水道費の分布

12.0%
総世帯

10.0%

勤労者世帯

8.0%
6.0%
4.0%
2.0%
0.0%
I

II

III

IV

V

VI

VII

VIII

IX

X

(出典)総務省『家計調査年報』より筆者作成（２） 炭素税の影響
ここで、炭素税の導入が、家計支出にどのような影響を及ぼすかを考えてみよう。炭素
税の家計支出への影響を正確にとらえるには、炭素税によってどの財の価格がどれだけ変化するか、およびそれに対して家計がどのように反応するかを考える必要があるため、川瀬ほか（2003, 2004）のように一般均衡分析の枠組を用いてシミュレーションを行う必要があるが、ここでは議論を簡略化し、電気代とガス代が５％ずつ上昇したと仮定した場合

75

に（この数字に特段の意味はない）、それによって家計の消費支出がどのように変化するかを計算してみよう。
図表７-２

電気代・ガス代の上昇による消費支出の変化

0.40%
総世帯
勤労者世帯

0.30%
0.20%
0.10%
0.00%
I

II

III

IV

V

VI

VII

VIII

IX

X

(出典)総務省『家計調査年報』より筆者作成

総世帯の光熱・水道費は消費支出の 7.4％を占めていたが、そのうち「電気代」は 3.2％、「ガス代」は 2.0％と合計で 5.2％分に相当する。その５％であるから、家計支出は総世帯
平均で 0.26％増加することになる（１月当たり 681 円）。これを収入階級別に並べたのが、
図表７-２である。家計支出の変化率は、総世帯の第 1 分位で 0.38％増（423 円）、第 10 分
位で 0.21％増（943 円）などとなり、その形状はほとんど図表 7-1 と同様になっている。
つまり、家計支出に占める割合で見た負担の大きさは、低所得層ほど大きくなるのである。
（３） 逆進性緩和策の効果
こうした負担の逆進性が、給付付き税額控除の導入・拡充によってどのように緩和されるかを見てみよう。税額控除の設計にもいくつかの選択肢がある。代表的なものは、全ての個人または世帯に一律の定額で行うものと、所得が増加するにつれて控除額が小さくなるフェーズアウト段階を設けるなどして低所得層に限定するものであるが、ここでは議論を簡略化するために前者を用いる。
３（２）節では、電気代とガス代を５％ずつ増加させるような炭素税の影響を見たが、ここで発生する１世帯当たり 681 円増という支出変化が、そのまま税収の変化になると仮定し、これを全世帯に一律で給付するという方法を考えよう。このとき、総世帯の第１分
位では、炭素税による 423 円の支出増を上回る給付が発生するため、ネットの負担は－258円となる。これに対して、総世帯の第 10 分位では、炭素税による支出増が 943 円であるため、ネットの負担は＋262 円となる。

76

図表７-３税収（電気代・ガス代）を税額控除に充てた場合の消費支出の変化

0.10%
0.00%
総世帯

-0.10%

勤労者世帯-0.20%-0.30%
I

II

III

IV

V

VI

VII

VIII

IX

X

(出典)総務省『家計調査年報』より筆者作成

これを消費支出で割って収入階級別に並べたのが、図表７-３である。これを見ると、炭素税と税額控除を組み合わせた税制改革の負担は累進的になっていることが分かる。ここでは、炭素税収を全額使用した結果、総世帯および勤労者世帯の第１分位から第５分位までの所得層において、ネットの負担がマイナスとなったが、必ずしもそこまでする必要はないかもしれない。例えば、総世帯の第１分位が負担する炭素税が相殺されればよいということであるとすれば、税額控除の規模は 400 円程度でよく、その場合には４割程度の税収が余るため、他の支出に回すことも可能となる。あるいは、税額控除そのものを低所得層に限定する場合には、より多くの財源を浮かすことができるが、その場合にはネットの負担率に不連続性が発生するため、多くの世帯の理解を得るのは容易ではないかもしれな
い。

４. 交通・通信費への影響（１） 収入階級別の交通・通信費
次に、「交通・通信」への支出について見てみよう。この項目の支出額は、総世帯で 34,201
円、勤労者世帯で 43,531 円となっており、消費支出に占める割合はそれぞれ 13.1％、14.9％と勤労者世帯のほうが高くなっている。そして、これを収入階級別に並べた図表７-４を見ると２つの点で光熱・水道費とは様相が異なっていることが分かる。１つは、平均値での計算結果と同様に勤労者世帯のほうが総世帯よりも数値が大きいという点であり、もう１
つは光熱・水道費のように高所得層ほど数値が小さくなるという関係にはなっていないという点である。

77

図表７-４

交通・通信費の分布

20.0%
16.0%
12.0%
総世帯

8.0%

勤労者世帯

4.0%
0.0%
I

II

III

IV

V

VI

VII

VIII

IX

X

(出典)総務省『家計調査年報』より筆者作成

この点は、Fullerton et al.(2008)でも指摘されているように、自動車保有率の違いが関係しているかもしれない。残念ながら、毎年行われている『家計調査』では自動車保有率を得ることはできないため、５年毎に行われる『全国消費実態調査』を用いてこの点について考えてみよう。図表７-５は、2004 年版の『全国消費実態調査』から得た自動車保有率を
収入階級別に並べたものである。
図表７-５

収入階級別の自動車保有率

100%
80%
60%
総世帯

40%

勤労者世帯

20%
0%
I

II

III

IV

V

VI

VII

VIII

IX

X

(出典)総務省『全国消費実態調査』より筆者作成

これを見ると、収入階級が上がるにつれて自動車保有率が高まるという点と、勤労者世帯のほうが総世帯よりも自動車保有率が高くなっている（総世帯の平均は 73.9％、勤労者

78

世帯の平均は 82.4％）ことが分かる。自動車保有率が低ければ、その分、自動車関連支出も小さくなると考えられるが、この点を考慮した場合、図表７-４の分布はどのように修正されるであろうか。交通・通信費は、更に「交通」「自動車等関係費」「通信」の３項目に分類されているが、このうち「自動車等関係費」を自動車保有率で割ることで、収入階級
別に自動車保有世帯の「自動車等関係費」を推計したのが図表７-６である。
図表７-６

自動車保有世帯の自動車等関係費

16.0%
総世帯
勤労者世帯

12.0%
8.0%
4.0%
0.0%
I

II

III

IV

V

VI

VII

VIII

IX

X

(出典)総務省『家計調査年報』および『全国消費実態調査』より筆者作成

これを見ると、図表７-４よりは右下がりに近い図となっていることが分かる。しかしながら、特に総世帯の第１分位から第３分位までが右上がりになっているなど、未だ不可解な点もある。これには、世帯主の年齢が関係しているかもしれない。総世帯の収入階級別に世帯主の年齢を見ると、第１分位の 66.3 歳から第７分位の 50.8 歳まで収入階級が上がる
につれて世帯主年齢が低下しているが、「自動車等関係費」のうちの「自動車等購入」に関して、第１分位と第２分位の支出額が極端に少なくなっているのはそのためかもしれない。
つまり、第１分位や第２分位には、既に現役を引退した世帯主が多く含まれており、そうした人たちは自動車を保有していても、それを買い換えることをほとんどしないのかもしれない。そこで、「自動車等関係費」のうち燃料費などが含まれる「自動車等維持」に限定
して、自動車保有世帯の支出を収入階級別に並べたのが図表７-７である。
これを見ると、図表７-６よりも更に右下がりの傾向が強まっていることが分かる。とはいえ、総世帯の第１分位は「自動車等維持」に向けられる支出も少ないため、左端は依然として右上がりの部分が消えていない。この年齢効果を厳密に考慮するには、個票データを用いるか、回帰分析で制御する必要があるだろう。

79

図表７-７

自動車保有世帯の自動車等維持費

10.0%
8.0%
6.0%
総世帯

4.0%

勤労者世帯

2.0%
0.0%
I

II

III

IV

V

VI

VII

VIII

IX

X

(出典)総務省『家計調査年報』および『全国消費実態調査』より筆者作成（２） 炭素税の影響
ここで、炭素税導入の結果、交通・通信費のうち「交通」と「自動車等維持」に向けられる支出が５％ずつ上昇したとしよう。それによる消費支出の変化率を、収入階級別および自動車保有の有無別に並べたのが図表７-８である。
図表７-８

交通・自動車等関係費の上昇による消費支出の変化

総世帯・自動車あり
勤労者世帯・自動車あり
総世帯・自動車なし
勤労者世帯・自動車なし

1.00%
0.80%
0.60%
0.40%
0.20%
0.00%
I

II

III

IV

V

VI

VII

VIII

IX

X

(出典)総務省『家計調査年報』および『全国消費実態調査』より筆者作成

これを見ると、自動車保有世帯については、図表７-６と同様の形状をしていることが分かる。また、自動車を保有していない世帯については、負担が相対的に小さいうえ、特に逆進性は見られない。

80

（３） 逆進性緩和策の効果
それでは、ここで炭素税収を税額控除に充てるとどのようなことが起きるであろうか。
自動車の有無を区別することなく税収を全世帯に一律で給付するような税額控除を行うと、各世帯のネットの負担の変化は図表７-９のようになる。
図表７-９

税収（交通・自動車）を税額控除に充てた場合の消費支出の変化

総世帯・自動車あり
勤労者世帯・自動車あり
総世帯・自動車なし
勤労者世帯・自動車なし

1.00%
0.50%
0.00%
-0.50%-1.00%
I

II

III

IV

V

VI

VII

VIII

IX

X

(出典)総務省『家計調査年報』および『全国消費実態調査』より筆者作成

これを見ると、総じて右上がりになっており、逆進性はどこにも残っていないが、自動車を保有していない世帯が全ての階級でマイナスの純負担となっている点に注目しよう。
これは、自動車を保有しないことから自動車関連の税負担が発生していないにもかかわらず、税額控除の恩恵を受けているためである。このような問題を回避するには、自動車の有無を区別して税額控除の金額を差別化する必要がある。

５. おわりに
本稿では、炭素税の導入によって予想される分配状況の変化に対して、給付付き税額控除を用いて対応した場合の影響を考察した。光熱・水道費については、炭素税は明らかな逆進性をもつため、税収を用いて給付を行うことで、ネットの負担を累進的なものにすることが可能である。他方、交通・通信費については、『家計調査』の収入階級別の消費分布を単純に観察しただけでは、負担の逆進性を確認することはできない。しかしながら、自動車を保有している世帯とそうでない世帯に分けることで逆進性を確認することができる
が、この性質は新たな課題を浮上させる。つまり、炭素税の影響は自動車の有無に大きく依存するため、給付付き税額控除を用いてその負担軽減を図る場合には、自動車の有無に応じて給付額を差別化する必要が生じるのである。これは、自動車を保有する世帯に手厚81

く給付を行うことになるため、自動車保有の誘因を新たに提供することになるかもしれな
い。これは児童税額控除の議論と似ているが、児童税額控除で子どもを増やす誘因が与えられることについては少子化対策とも整合的であるのに対して、自動車税額控除の場合は地球温暖化対策とは逆行することになりうるため、慎重な検討が必要になろう。

82

第8章

過誤・不正受給の実態と対応～米国を事例として～

１. はじめに従前からの議論を踏まえ、平成 22 年度の税制改正大綱には、給付付き税控除制度の導入に向けた早期検討がうたわれている。同制度の内容は、現時点において確定したものではないが、米国における Earned Income Tax Credit ( 以下 EITC、「勤労税額控除」)と、その理念と内容において共通する部分が多いことは、間違いないであろう。一方、同制度導入の議論の中で、米国における EITC の過誤・不正受給の多さに着目して、同制度の我が国への導入を否定的に論ずる主張も存在する。
以下小論では、米国における EITC の過誤・不正受給の実態と対応策を踏まえたうえで、我が国への給付付き税控除制度の導入へのインプリケーションにつき、論じたい。

２. EITC の具体的制度の概要
米国 EITC の中心命題は、米国税法上適格な子供をもち、かつ仕事をしている低所得者に、仕事へのインセンティブを向上させることである。この制度は、勤労所得のある低所得者に対して、税金の支払いをしていなくても、あたかも予定納税があったこととして還付もされうる特別措置である。子供がいない場合や独身の場合でも、同控除を受けることができるが、適格子女がいる場合が基本となる。2010 年１月時点では、子供１人の場合で最大$3,043、子供３人以上の場合で最大$5,657、子供がいない場合で最大$457 が控除される。
制度の基本となる、適格子女がいる場合の EITC の受給条件は、以下のようなものである（2010 年 1 月現在）。
①給与または自営業事業所得のような Earned Income を稼得しており、調整総所得は子供が 1 人の場合で$35,463(夫婦合算申告では$40,463)未満、子供が 3 人以上の場合で$43,279(夫婦合算申告では$48,279)未満であること（ただし、控除できる金額は、もっと低い所得金額からフェーズアウトを始める）。
②米国内にある主住居に、６ヶ月間を超えて、適格子女と同居していたこと。
③既婚者の場合、夫婦合算申告または特定世帯主にて申告すること。夫婦別申告では、EITC
は取れない。
④Schedule EIC を、Form 1040 または Form 1040A に添付すること。Schedule EIC には、
子供の SSN（社会保障番号）も必要となる。
⑤納税者自身が、他の人の適格子女になっていないこと。
⑥納税者自身および配偶者の（結婚している場合）、SSN を記入すること。

83ここでいう適格子女とは、納税者の子供、養子、孫などで、2009 年末において、19 歳未満または 24 歳未満でフルタイムの学生をいう。または、何歳であれ、障害者は、適格子女になりうる。なお、弟や妹でも、年齢テストを満たし、半年を超えて同居していれば、適格とみなされる。
Earned Income には、賃金、給与、チップ、報酬、陪審員手当、ストライキ組合手当、
一定の障害者年金、自営業からの利益が含まれる。戦闘地手当は、一般には非課税所得だ
が、EITC 計算上においては Earned Income に含める選択をすることができる。
所得によるフェーズアウトのパターンは、夫婦合算申告と、それ以外の申告とで大きく異なる。2010 年 1 月時点では、夫婦合算申告以外の場合、子供の数に関わらず、EITC は、
役務所得または調整総所得が、$16,450 からフェーズアウトが始まる。夫婦合算申告では、子供の数に関わらず、$21,450 から始まる。EITC は、夫婦合算申告以外の場合、役務所得または調整総所得が、$43,279 以上となると、消滅する（子供が 3 人以上いる場合）。夫婦
合算申告では、$48,279 以上となると、消滅する（子供が 3 人以上いる場合）。

３. EITC の過誤・不正受給と IRS による対応策
EITC は、政策的意義が大きい反面、過誤・不正受給が多いという意味でも、IRS（内国歳入庁）をはじめとする米国政府にとり、大きな位置を占めている。この問題へは、罰則による法的手当てのほか、直接の徴税機関である IRS により、対処がなされている。
（１） 罰則EITC の過誤・不正受給は、合わせて Erroneous Payment と呼ばれ、税法上、比較的厳しい罰則が設けられている。①納税者が、資格に欠けるのに EITC を受給した場合、不注
意(error)によるものであれば、２年間同控除を受けられない。故意の不正(fraud)によるものであれば、10 年間同控除を受けられない。②申告代行者（preparer）が、不注意または故意により不正な EITC 請求の申告書を作成した場合、最低 5,000 ドルの罰金となる。更に 、 EITC 請 求 を ２ 年 間 ま た は 10 年 間 禁 止 さ れ る 可 能 性 も あ る (IRC §6695(g) ・IRC§6694(b))。IRS の電子申告プログラムへの参加の停止または排除の可能性もある。
（２） 米国当局による分析と IRS の対応
法令上は上記のごとき罰則が定められているが、現実には、過誤・不正受給に対する十分な抑止力にはなっていない。米国政府および議会は、EITC の政策的意義を認めつつも、
過誤・不正受給金額のあまりの大きさに対して危機感を持っており、これまで IRS はもちろんのこと、数々の機関が調査を行い、その対応策を提言してきた。
ここでは、最も直近かつ包括的な報告書であるところの、Treasury Inspector General for
Tax Administration (TIGTA; 財務省税務行政監察総局) が、2009 年４月 24 日に公表した

84

報 告 書 (The Earned Income Tax Credit Program Has Made Advances; However,
Alternatives to Traditional Compliance Methods Are Needed to Billions of Dollars in
Erroneous Payments)を主な材料としつつ、IRS が講じてきた過誤・不正受給対策につき述べる。
（イ）数値実績
2003 年度の OMB(行政管理予算局)による業績評価に基づき、IRS は、二つの長期目標を設定した。一つが、EITC の申請者を増加させること、もう一つが、EITC の過誤・不正給付を減少させることである。このミッションを達成するため、IRS では、申告書処理・広報・電子申告・コンプライアンスなど、各部門を横断して目標達成のため努力している。
しかし、端的にいって、EITC の受給者は伸び続けているが、過誤・不正受給は多いままである。OMB も、IRS による EITC Program 改善は不十分であり、EITC の過誤・不正受給は、受容できないレベルに達していると指摘している。
IRS の統計によれば、EITC 申請納税者数は、1975 年の 6.2 million 件（受給金額$ 1.2
billion）から、2006 年には 22.4 million 件（受給金額$43.7 billion）にまで大幅に増加した。一方、過誤・不正受給について言えば、IRS は、1999 年度において、$31.3 billion の
EITC 受給のうち、$8.5～$9.9 billion （27%～32%）が過誤または不正と推測している。
2004 年度においては、$41.3 billion の EITC 受給のうち、$9.6～$11.4 billion （23%～28%）
が過誤または不正と推測している。直近では、2008 年度の税務年度分（2009 年に申告された分）については、約$10 billion が過誤または不正と推定されている（2010 年 2 月 IRS HP
上の発表数値）。日本円に換算すれば、１兆円に相当する金額であり、いかに巨額かが伺い知れる。
何ゆえに、このような巨額の過誤・不正受給が発生してしまうのだろうか。TIGTA および IRS は、以下の理由を指摘している。
先ず、税法上 EITC の適格性判断が複雑であること。申告納税制度である以上、納税者が自分で適格性を判断せねばならないのは当然であるが、National Taxpayer Advocate（全米納税者擁護官室：IRS の内部組織）は、特に低所得者層の税法知識が乏しく、Dependent（扶養者）にあたるか、Head of Household (特定世帯主)にあたるか、等の正しい判断ができていない、と指摘している。
また、申請納税者が変わってしまうことも、IRS の執行を難しくしている。2000 年から
2006 年までの調査によれば、EITC 申請者の約三分の一が毎年入れ替わってしまう。EITCに関するルールが、毎年変更されていることも関係しているが、IRS としては、毎年、膨大な数の新規申請者を啓蒙せねばならない状態である。統計によれば、同期間で、EITC 新
規受給者は増加傾向にある。ここでいう新規受給者は、以前受給していたものが一旦受給をやめ、再び受給を開始した納税者と、全く初めて受給した納税者の、両者を含んでいる。

85

図表８-１Year

EITC 新規受給者数

総受給者数

新規受給者数

新規受給割合(millions)(millions)

2003

21.4

6.9

32.2%

2004

21.7

6.9

31.8%

2005

22.1

7.0

31.7%

2006

22.4

7.2

32.1%
（出典）

TIGTA 2009（ロ）IRS による対応（イ）で述べられたように、IRS にとって、EITC の申請者を増加させることと、EITC の過誤・不正給付を減少させることが、2 つの大きな目標とされている。
IRS は、EITC プログラム参加者を増やすため、数々の対外的な試みを行った。例えば、
300 以上の非営利組織、金融機関、政府機関と提携して、DM 発送やメディアでの訴えなどのアウトリーチを行った。また、2006 年の納税者情報に基づき、EITC 適格に見えるが受給申請していない 650,000 件以上の納税者に対して、その旨の通知を発送した。
その一方、IRS は、以下の手法を用いて、EITC の過誤・不正受給の発見と防止に、力を注いできた。
①「電子申告フィルター」電子申告された申告書を accept する前に、一定の情報が正しいかどうか確認する。例えば、EITC 対象とされた子供の SSN が存在し、正しいものかどうか。正しくなければ、申告書は reject される。
②「計算ミス更正」・・IRS は、一定の計算ミスならば、税務調査手続きを経ずとも、申告書を更正することができる権限を得た。例えば、所得金額が EITC 適格レベルを上回っているような場合である。
③「扶養者データベース調査」EITC を受給申請した申告書には、先ず扶養者データベースとの突合が行われる。同データベースは、birth certificate 情報と裁判所情報の集合体である。これにより、EITC 受給に必要な relationship test と residency test に通るかが問われる。
④「EITC 再証明調査」一旦税務調査の中で EITC の適格性を否認された納税者は、IRS に対してその適格性を証明できる証拠を示さない限り、再び EITC 受給を申請できない。
⑤「書類照合」IRS は、EITC 申請を含む申告書を受け取った際、第三者情報との照合を行う（例えば、Form 1099）。これにより、所得の過少申告がわかれば、EITC 受給金額の減額などが行われる。
IRS は、これらの諸政策により、巨額の税収減防止が可能となったと主張する。裏づけとして、下記参考データを公表している。

86

図表８-２
Enforcement

EITC Enforcement 実績

2002

2003

2004

2005

2006

699,277624,590

515,890

460,316

N/A

421,889

472,022527,969

517,617502,519

書類照合

N/A

228,028

324,419364,020394,217

守られた税$1.71 billion$2.05 billion$2.47 billion$2.62 billion$2.65 billion

Program
計算ミス更
正
データベー
ス調査

収
（出典）

TIGTA 2009

しかし、IRS としては、現在も毎年$10 billion から$12 billion の EITC 過誤・不正受給があると見積もっている。IRS の資源は限られ、代替的な手法が未だ編み出されておらず、潜在的な過誤・不正受給の大部分は払いだされている状態と認識している。さらに、2005
年からは、IRS の調査人員を、高額所得者により多く振り向けている。
多数の申告書が調査の対象とされるべきなのに、実際に調査されているのは、そのごく一部である。よって、多額の過誤・不正受給が現状止められていない。IRS は、伝統的な税務調査による過誤・不正受給逓減には、限界があるものと認識している。
図表８-３
Year

EITC 申告書の税務調査率調査されるべき

実際に調査された

調査率

EITC 申告書

EITC 申告書

2002

3,177,152

155,445

4.9%

2003

3,138,338

207,330

6.6%

2004

2,780,137

211,849

7.6%

2005

2,767,951

160,711

5.8%

2006

2,888,280

161,261

5.6%（出典）

TIGTA 2009（ハ）報告書の結論
TIGTA 報告書では、今後 IRS は、過誤・不正受給を防止するため、財務省主税部門（Assistant Secretary of the Treasury for Tax Policy）と協働して、有用な外部データにアクセスし、代替的な手法を開発するべきであり、そのための権限を得るべきであるとしている。また IRS は、他の政府機関とのデータ共有を進めて、納税者の適正な申告を促すべきであると、隔靴掻痒の表現で締め括っている。

87

これは逆に、IRS が現状いかに有効な過誤・不正防止策を編み出せていないかの、証左と言えよう。

４. 米国の個人所得税確定申告制度と納税環境における問題点
米国 EITC は、給付付きの税額控除として、確定申告時に同時に申請される形を取っている。よって、米国確定申告制度の問題点は、そのまま EITC の問題点に繋がる。また、
確定申告制度以外の納税環境も、米国での EITC 過誤・不正受給多発の原因になっている
ものと考察される。
米国の個人所得税確定申告制度は、我が国のそれと対比する形で、大きく以下の問題点を持つ。
（1）納税者自身による申告
精緻な年末調整制度を持つ我が国とは異なり、米国では、雇用者による年末調整制度が不存在であるため、納税者自身が、毎年 IRS に対して個人所得税の確定申告書(Form 1040
等)を作成、提出せねばならない（当該年度所得が、課税最低限に満たなければ、申告不要である）。2010 年２月のシュルマン IRS 長官のコメント（米テレビ局 C-SPAN 報道）によれば、全米の納税者の約２割が自分で手計算により作成し、約２割が市販の確定申告ソフ
トウエアを利用、残りの約６割は第三者に依頼している。一般納税者自身が、複雑な米国
税法を正確に理解するのは至難の業であり、申告漏れや申告ミスの多発は必然ともいえよう。また、個人所得税の申告代行が、税理士等有資格者の独占業務となっていないことも、問題を大きくしている。米国では、税務関連の専門家として、弁護士(Attorney)、会計士(Certified Public Accountant)、税理士（Enrolled Agent）が存在するが、個人所得税の申告代行は、無資格者でも有償で行うことができる。このため、能力と規範に欠けた申告代
行業者による故意または過失による不適正な申告が、社会問題化している。ニューヨーク
など一部の州と連邦議会において、無資格代行業者を規制すべく、登録・試験制度の導入が検討されているが、まさに検討中の段階であり、問題は現存している。
（2）州税の申告義務
米国では、連邦個人所得税を IRS に申告すれば、その税務情報が自治体に廻って、居住自治体が住民税を賦課課税する、という形にはなっていない。州個人所得税（地域によっては、市税や学校区税も）を、連邦税とは別に自分で申告せねばならず、役務提供地が居住地と異なれば、個人でも複数の州に申告せねばならない場合すらある。一般納税者にとって、精神的にも労力的にも負担が大きい。
（3）世帯ごとの申告
個人が申告納税の単位である日本に対して、米国では、世帯単位と個人単位の選択性をとっている。一方、我が国でいう戸籍や住民票が、米国では整備されておらず、世帯の実

88

態は、本人にしかわからない、というのが常態化している。そもそもデータが存在しない
ので、IRS は、居住自治体や雇用者から、EITC 受給状態を満たしているかチェックするた
めの資料を提出してもらうことができない。関連して、米国の個人所得税確定申告では、申告資格(filing status)が大きな意味を持ち、それにより課税金額も変わってくるが、これも毎年、確定申告時に同時に自己申告する形である。
（4）スピード重視の還付手続き
我が国の e-Tax の普及の度合いと比べると、米国での電子申告(e-file)の普及の速度は目覚しい。IRS の発表によれば、2009 年の段階で、既に納税者の３分の２以上が電子申告により確定申告を行っている。IRS にとっては、事務の効率化が図れるが、納税者にとっても、
郵送ベースより迅速に還付金を受領できるというメリットがあり、急速な普及の理由となった。郵便ベースであれば、６週間から８週間かかるところ、電子申告であれば、通常２週間後には、還付金を受領することができる。IRS の立場からは、それまでに事務処理を済ませねばならないことになり、いきおい、明らかに誤ったまたは疑わしい申告書を reject
する以外は、一旦 accept し、EITC 申請が含まれていれば払い出してしまう、という流れになりがちである。例えばカナダの GST クレジットのように、給付の申請が前年の所得に基づき、当局が申請の適正性を、時間をかけてレビューできる余裕がない状態なのである。
（5）高い消費性向と申告代理業者のビヘイビア
EITC による給付金の使途についての定量データは公表されていないが、一般の米国市民の消費性向の高さは、つとに有名である。一般に、EITC の還付該当納税者は、確定申告時の EITC 給付金により、消費財を購入することを楽しみにしている。低額所得者に、比較的まとまった金額が一時に給付されるため、普段手の出ない消費財を購入する格好の機会となるからである。この行動様式は、本来の目的に沿っているのか、議論の対象にもなっている。
商品を供給する側も、良いビジネスチャンスと捉えており、確定申告の時期に、申告代行業者の近隣に臨時の店舗を設けたりすることすらある。更に、我が国では考えられないことであるが、申告代行業者が、物品販売業者と提携し、給付金を頭金とした高額物品（例：自家用車）を販売して、手数料を得ることも珍しくない。また、同じく我が国に存在しないものとして、RAL(Refund Anticipated Loan)という金融商品がある。これは、申告代行業者が、納税者に対し、還付金をあてとして貸付を行うものであるが、高金利であり、年利 100％を超えるものすら散見される。
米国では、上記に示された確定申告制度の問題点に加えて、（6）複雑で毎年変わる税法、（7）稚拙な IRS の事務ミス、（8）法令理解力・遵法意識の低い納税者の増加が相まって、
EITC の過誤・不正受給が膨大なものになっているものと考えられる。
具体的には、（6）米国税法、特に所得関連税（Income Tax）法規定は、極めて複雑である。2010 年２月５日の米テレビ局 C-SPAN 報道において、IRS のシュルマン長官自身が、

89

税法規定は複雑すぎて、自分の確定申告書を自力では作成できない、と認めている。EITCに限っても、関連税法は毎年変更されている。申告時期直前に改正されることも珍しくない。控除可能金額、控除減少（Phase-out）開始金額・終了金額は、毎年変更される。肝心の Dependent の定義が、頻繁に変更される。適格子女の数が、控除金額に与える影響算式も変更される、といった具合である。
（7）IRS の事務ミスについて、定量データにより我が国と比較することは、困難ではある。しかし、筆者の実体験に基づいても、IRS の事務処理能力は、平均すればかなり低いのではないか。IRS 担当者の事実誤認、税法解釈の誤り、事務処理ミスは、頻繁である。
（8）移民国家である米国では、近年とみに中南米等からの移民が増加しており、特に低額所得者層に、英語を解さない納税者が激増している。IRS としては、スペイン語など他言語でも納税者サービスを提供しているが（納税者の手引きの作成等）、当然、英語と同程度とはいかない。こうした納税者に、高い法令理解力と遵法意識を持ってもらうのは、至難の業である。

５. 給付付き税額控除導入へのインプリケーション
４.で示されたように、米国では、確定申告制度に基づく問題点に加え、EITC に関連する納税環境から、巨額の EITC 過誤・不正受給が発生しているものと考えられる。先に結論を述べれば、このような米国における過誤・不正の原因は、我が国には当てはまらない
ケースが圧倒的であり、我が国に同様の制度を導入するに当たり、米国での過誤・不正受給の多さが大きな障害になる必然性は薄いと考えられる。一方、我が国においては、他山の石として、より望ましい制度策定のため参考とすべき事項も含まれる。
米国の最大の問題は、米国では、家族の情報を税務当局が持っていないことである。他方、我が国では、年末調整に伴い雇用主が被雇用者の世帯実態を把握していることに加え、戸籍制度と住民票制度が完備しているため、税務当局が世帯実態を調査することは、比較的容易である。
また、給付手続きについては、我が国の給付付き税額控除がどのような制度設計になるのか未定であるが、米国におけるような確定申告同年同時型にしないことにより、過誤・不正受給を有効に防ぐことができるものと思われる。例えば、カナダにおける GST クレジ
ットのように、給付すべき金額の計算を、前年度の所得に基づいて算出する方式である。
また、給付の申請については、確定申告とは別に、自治体等に申請する方式にすれば、税務当局による事前チェックの時間を十分取ることが可能になるであろう。つまり、適切な制度設計により、過誤・不正を未然に防止するという対応が可能である。
そのほかにも、申告代行業者の質の問題があるが、わが国では、申告代理は税理士の独占業務となっているため、その税法知識・能力は、一定程度担保されている。また、確定90

申告制度以外の納税環境についても、我が国において懸念すべき材料とはなりにくい、と考えられる。いずれにしても、我が国における税法規定は、これから策定されるのであるから、シンプルにすることが可能であるし、それが望まれる。かつ、筆者の私見に過ぎないが、我が国税務当局における平均的事務職員の意欲と能力は、IRS のそれとは、比べものにならないほど高いのではなかろうか。我が国においても事務ミスは当然ありうるが、それが税収にインパクトを与えるほどの問題になることは、考えにくい。

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おわりに
今回の参議院選挙は民主党大敗という予想外の結果となった。選挙が終わり、年末の 23
年度予算編成に向けた政策議論が始まる。議論の中心は、菅総理の唱える「強い経済、強
い財政、強い社会保障」の中身の具体化であろう。わけてもカギを握るのは「強い社会保障」の具体的中身である。
このことを考えるヒントが、「強い経済」と「強い財政」を両立させた、英国ブレア政権（1997 年－2007 年）の政策にある。
サッチャー以来 20 年近く続いた保守党政権下で英国経済は活気を取り戻したものの、メージャー政権後半には、格差、貧困といった改革の負の部分に悩まされることとなった。
政権交代して総理の座に就いた労働党のブレア氏は、これまでの保守党政権の政策を批判するとともに、かつての労働党政権の政策にも戻らない、「第３の道」を宣言した。そして、「セーフティーネットからトランポリンへ」という有名なフレーズで、バラマキをやめ、弱者が再び市場に戻るための自助努力を支援するトランポリン型の政策を始める、と国民に語りかけた。市場メカニズムによる競争を前提として、教育・医療・雇用政策などの分野における政府の役割を強化し、個人のインセンティブを引出しつつ生活能力を高めるという政策である。人々は、教育により市場対応力を高め、勤労を通じて経済的に自立し貧困から脱出する（ワークフェア）、そこに政府は支援していく、という考え方に基づく。
具体的な政策として、勤労すればそれを条件に政府が減税や社会保障給付を行うという「勤労税額控除」（ワーキング・タックス・クレジット）や「児童税額控除」を導入し、雇用の増加と失業者の減少、母子家庭への支援、失業手当等の社会保障支出の削減、それを通じての財政黒字を達成したのである。
ひるがえってわが国の民主党政権も、公共事業拡大による経済政策、規制緩和による小さな政府のいずれでもない「第３の道」として、「強い経済、強い財政、強い社会保障」を提唱した。しかし「強い社会保障」が単なるばらまきを意味するならば、財政は弱体化し、ますます財政破たんリスクは高くなる。それを避けるためには、ブレア政権が行ったように、人々の勤労意欲を発揮させるメカニズムをビルトインし、自助・自律の精神を中核に据えた社会保障制度でなければならない。
今回我々は、そのような認識に立ちつつ、雇用対策、母子家庭支援、子育て支援、消費
税逆進性対策など、現在わが国が抱える様々な政策課題に適用できる「給付付き税額控除」の課題を、政策的な位置づけを踏まえつつ検討するとともに、具体的提言も行った。
番号制度の導入等まだまだ詰めるべき課題は山積しているが、政府が国民経済の累進度・所得再分配機能を強化することのできるあらたな政策ツールとして、給付付き税額控除制度を導入することの意義は、計り知れなく大きい。ぜひ早期の実現を期待したい。
平成２２年８月

92

東京財団上席研究員

森信茂樹

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給付付き税額控除 具体案の提言～バラマキではない「強い社会保障」実現に向けて～2010 年 8 月発行
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