I
FRS第 10号「連結財務諸表」、
I
FRS第 11号「共同支配の取決め」及びI
FRS第 12号「他の企業への関与の開示」の解説
よしおか とおる

ASBJ研究員

吉岡 亨
くまがいASBJ研究員

はじめにげん熊谷 元

１ 各基準の概要と関係

国際会計基準審議会（IASB）では、平成 23I
FRS第 10号は、 連結に関する現行の IAS

年（2011年）5月 12日に、連結及び共同支配第 27号「連結及び個別財務諸表」とその解釈の取決めに関連した次の一連の国際財務報告基指針である SI
C第 12号「連結－特別目的事業準（IFRS）を公表した。

体」の規定を置き換えるものである。親会社のFRS第 10号「連結財務諸表」
IIF
R
S第11号「共同支配の取決め」
連結財務諸表に含めるべき企業の決定に際して、FRS第 12号「他の企業への関与の開示」
IAS）第 27号「個別財 改訂国際会計基準（Iのための指針を拡充している。

務諸表」

単一の支配の概念を用いることとし、その適用
I
FRS第 11号は、ある取決めを複数の当事者が共同で支配している場合についての現行のAS第 28号「関連会社及び共同支配企
改訂 I業に対する投資」

I
AS第 31号「ジョイント・ベンチャーに対す本稿では、I
ASBから公表されたこれらの基めの法的形態ではなく、取決めにより生じる権準の概要について解説する。文中の意見にわた利及び義務に焦点を当てた会計処理を定めている部分は筆者の私見であることをあらかじめ申る。共同支配企業への持分の会計処理についてし添える。

も、比例連結の選択肢を廃止し持分法に統一する持分」の規定を置き換えるものである。取決ることとしている。
IFRS第 12号は、子会社や関連会社等に対し

12 vol.
35 季刊 会計基準
56 2011.

特別企画２

最近公表された IFRS基準解説（図表 1）公表基準の関係図単独の支配か
Yes

NoI
FRS10の連結判定

共同支配か
Yes

No

共同支配の取決めの種類の決定（IFRS11）

重要な影響力があるか

I
FRS12の開示

共同支配事業Yes
共同支配企業 （関連会社）

関連する資産・負債（及び収益・費用）の会計処理

I
AS28の持分法を適用

I
FRS12の開示

I
FRS12の開示

No

I
FRS92て投資や保証など何らかの関与を企業が有して適用する場合に限って認められている。ただし、いる場合に、その関与の内容やリスクを利用者

I
FRS第 12号については、他の基準や I
FRS第が評価できるようにするための開示項目を包括12号のすべての規定を適用しない場合であっ的に定めている。ても、I
FRS第 12号の開示規定の一部のみ早期

改訂 I
AS第 27号は、I
FRS第 10号の公表に適用することができるとされている。
なお、図表 1は、これらの 5つの基準が関係伴い、従前の I
AS第 27号の連結に関する規定が置き換えられることとなったため、個別財務する場面を示したものである1。

諸表に関する事項のみを扱う基準に I
AS第 27号を変更するため公表されたものである。
また、改訂 IAS第 28号は、I
FRS第 11号の２公表に伴い、共同支配企業に対する会計処理が持分法に統一され、関連会社に対する会計処理

I
FRS第 10号「連結財務諸表」の公表経緯と主な内容

公表経緯

と同様となったことから、I
AS第 28号を持分

現行の連結に関する I
AS第 27号と SI
C第 12法の会計処理を統一的に扱う基準とするため公号は、実務上の適用に際してばらつきがあると表されたものである。

いわれている。

これらの 5つの会計基準は、 2013年 1月 1

I
AS第 27号は、支配の判定に際して、財務日以後開始する事業年度から適用される。早期及び営業の方針を左右するパワーに焦点が置か適用は、原則として 5つの基準をすべて同時にれていたのに対し、SIC第 12号では、特別目

１ I
ASBから I
FRS第 10号と同時に公表された資料「Interact
ionbetweenI
FRS10,11,12andI
AS 28」を参考にしている。
２ なお、支配や重要な影響力を有しない場合でも、一定の場合には、I
FRS第 12号の開示が求められる場合がある（後述 4④参照）。

2011.
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57

的事業体（以下「SPE」という。）の支配の判結に関するスタッフドラフトにおける提案につ定に際して、リスクと経済価値をより重視したいて、関係者の意見を聴取するため米国内で円判定が行われる場合があり、支配の概念の適用卓会議を開催している。そこでの意見などを踏に不整合が生じていた。また、SPEの定義に関まえ、米国では、提案における議決権の過半数するガイダンスの欠如などから、投資先が IAS未満の場合のパワーの取扱いや潜在的議決権の第 27号と SI
C第 12号のいずれの範囲に含ま取扱いを導入するニーズは少ないことなどを理れるのか不明確な場合が生じていた。さらに、

由に、FASBは、2011年 1月に、現段階では議報告企業が他の企業の議決権の過半数未満しか決権を伴う企業（votinginterestentity）に、そ保有していない場合の支配の考え方や、代理人うした取扱いを導入せず、また、変動持分事業関係の取扱いなどについても企業間で相違が生体（variableinterestentity）を含むすべての企じていたといわれている。

業に適用される単一の支配に基づく連結モデル

IASBは、 このような IAS第 27号と SIC第の開発を行わないことを暫定的に決定している。

12号の適用における不整合を解消するため、

ただし、代理人関係の取扱いについては、類似連結に関するプロジェクトを 2003年 6月に議の基準を検討していくこととされた3。

題に追加した。20
06年には米国財務会計基準審議会 （FASB） との間で締結した IFRSと米こうした両審議会における連結プロジェクトの検討経緯は、図表 2のとおりである。

国会計基準とのコンバージェンスに関する覚書（MoU）において、両者の間の主要なコンバージェンスプロジェクトの一つとして挙げられ、

 主な内容
① 「支配」の定義検討が行われてきた。また、2007年以降の世I
FRS第 10号は、親会社の連結財務諸表に含界的な金融危機を背景に、企業のオフバランスめるべき企業の決定に際して、すべての企業にシート活動に対するリスクの透明性への懸念が適用される単一の「支配」の概念を定めている。

強まり、G20や金融安定理事会などからもその事業を営む通常の企業と SPEに適用される指会計処理と開示の見直しが提言されてきた。

針を区別していない点が従来基準からの大きなこのような中、IASBは、SPEを含むすべての企業に適用可能な単一の支配モデルの確立と連結・非連結企業に関する開示の改善を目的と変更である。
IFRS第 10号では、「支配」について次のように定めている。

08年 12月に公開草案第 10して検討を行い、20号「連結財務諸表」（以下「ED10」という。）を公表した。その後、FASBとの間での合同の審議も経て、 2011年 5月に最終基準として
IFRS第 10号を公表している（開示については、後述 4参照）。
なお、IASBと共に検討を進めてきた FASB
では、 2010年 9月に IASBから公表された連投資者は、投資先への関与により生じる変動リターンに対するエクスポージャー又は権利を有し、かつ、投資先に対するパワーにより当該リターンに影響を与える能力を有している場合には、投資先を支配している（IFRS第 10号第 6項）。

３ 2011年 11月 3日に、FASBから、会計基準更新書（ASU）案（公開草案）「連結（Topic810）：本人対代理人の分析」が公表されている。

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58 2011.

特別企画２

最近公表された I
FRS基準解説（図表 2）I
ASB及び FASBの連結プロジェクトにおける経緯
IASB

FASB

2003年 6月

連結プロジェクトとして議題に追加

2008年 4月

4
世界的な金融危機と金融安定化フォーラム（FSF）からの提案への対応として、連結プロジェクトを加速することを決定―

金融危機（リーマン・ショック：2008年 9月）
2008年 12月

ED第 10号「連結財務諸表」公表

2009年 6月

N46（R）の改正」公
ED第 10号に関する公開円卓会議を開催  SFAS第 167号「FI（ロンドン、東京、トロント）表適格特別目的事業体（QSPE）を廃止。
パワーを重視し、定性的分析を重視した連結モデルの導入

2009年 10月

FASBと合同で連結の範囲に関する審議を開始

2010年 6月

FASBと共同の進捗報告書により戦略を修正
ASBは 2010年末までに基準を確定して公表し、一方、FASBは同様の内容の公開
I草案を進めるか 2010年第 4四半期に決定する。

2010年 9月

連結に関するスタッフドラフト公表―

2010年 11月―

ASBのスタッフドラフトに関する公開I
円卓会議を開催（コネチカット州ノーウォーク）

2011年 1月―

以下を暫定決定
単一の支配に基づく連結モデルの開発を行わない。
 議決権を伴う企業に、「実質的支配」の概念や潜在的議決権の考慮を導入しない。

2011年 5月

FRS第 10号「連結財務諸表」、IFRS第I12号「他の企業への関与の開示」公表―

2011年 8月

投資企業に関する公開草案を公表―

2011年 10月
2011年 11月―

投資会社に関する公開草案を公表
代理人の取扱いに関する公開草案を公表

４

SPEと認識中止の開示の拡充のためのスタッフ意見書（FSP）公表
N46（R）―8
FSP第 FAS140―4及び FI号「金融資産の移転の会計処理及び変動持分事業体に対する持分に関する公開企業による開示」

金融安定理事会の前身組織。2009年 4月の金融・世界経済に関する首脳会合での宣言を踏まえ、より強固な組織基盤と拡大した能力を持つ組織として金融安定理事会と再構成されている。

2011.
12 vol.
35 季刊 会計基準59

投資者が投資先を支配していると結論づけるかかわらず、取決めの実質に基づき評価する。

ためには、企業は次の 3つの要素のすべてを有得られる報酬等が固定の場合であっても、信用していなければならないとされている。

リスクや契約の実行リスクのような変動性に投 投資先に対するパワー
 投資先への関与により生じる変動リター資者を晒すため、変動リターンとなり得ることを明確にしている（図表 3）。

ンに対するエクスポージャー又は権利
 投資先に対するパワーを用いて投資者のリターンの額に影響を与える能力②

パワー
投資者は、投資先のリターンに重要な影響を及ぼす活動（これを I
FRS第 10号では、「関連性のある活動（relevantactivity）」と定義している。）を指図する現在の能力を与える既存の（図表 3）リターンの例
配当、その他経済的便益の分配（債券からの利息支払など）及び投資価値の変動信用補完・流動性補完の提供による損失へのエ
クスポージャー、資産・負債に対する残余持分、投資先の資産・負債のサービシングに係る報酬など
他の持分保有者に利用可能でないリターン（例えば、営業上等のシナジーによるリターン）権利を有している場合に、当該投資先に対してパワーを有しているとされる（IFRS第 10号第10項）。

④

パワーとリターンの関係
投資者は、投資先に対するパワー及び投資先パワーは権利から生じるとされ、事業を営むへの関与により生じる変動リターンに対するエ

通常の企業であれば、議決権だけで単純に評価クスポージャー又は権利を有するだけでなく、できる可能性もあるが、契約上の取決めなど複その変動リターンに影響を及ぼすように投資先数の要因の考慮が必要となる場合もある。

に対するパワーを用いる能力を有している必要

誰がパワーを有しているか具体的に評価していく際には、投資先の目的や設計を把握したうがあり、そのような場合にのみ投資先を支配しているとされる（IFRS第 10号第 17項）。

えで、投資先の関連性のある活動は何か、当該これは代理人関係の評価に関連した要素と位活動に関する意思決定はどのように行われてい置付けられている。投資者は、意思決定権限をるか、また、投資者の権利が当該活動を指図す有する場合、自らが本人か代理人かどうかの判る現在の能力を投資者に与えているかどうかと定に際し、投資先に関与する他の当事者等とのいった点について検討していくことになる。

間の全体的な関係を考慮して判断し、次の 4つの要因のすべてを検討して総合的に判断する必③

リターン要があるとされている（IFRS第 10号 B60項）。

投資者は、その関与により生じる投資者のリ

投資先に対する意思決定権限の範囲

ターンが投資先の業績の結果によって変動する



他の当事者が保有している権利可能性がある場合、投資先への関与により生じ

報酬契約に従って得る権利のある報酬

る変動リターンに対するエクスポージャー又は

投資先に対して保有している他の権利か権利を有しているとされる （IFRS第 10号第15項）。

ら生じるリターンの変動制に対する意思決定者のエクスポージャー

リターンについては、投資先からのリターン

この判定によって、投資者が代理人であるとが変動するものかどうかは、リターンの形式にされた場合には、投資者は、意思決定権限行使

12 vol.
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60 2011.

特別企画２

し、パワーを有する場合であっても、投資先を支配していないことになる。

最近公表された I
FRS基準解説

正したうえで、201
1年 5月に、連結に関するI
FRS第 10号と同時に I
FRS第 11号を公表した。

⑤I
FRS第 10号の主な変更と日本基準との主な相違点
以上のように、I
FRS第 10号では、支配の 3

主な内容


①

共同支配つの要素を検討し、投資先に対する支配を判定

I
FRS第 11号は、ある取決めを複数の当事者していくことになる。こうした支配概念の適用が共同で支配している場合について、法的形態に関しては、我が国の連結に関する会計基準とではなく、権利及び義務に焦点を当てた会計処の間で差異も見られる。I
FRS第 10号における理を定めている。

主な変更点と、我が国の基準との間の主な差異「共同支配（jointcontrol）」とは、ある取決としては、単一の支配概念の適用、議決権の過めに対する契約上合意された支配の共有であり、半数に満たない場合の支配、潜在的議決権の取取決めのリターンに重要な影響を及ぼす活動に扱い、代理人の取扱いなどが挙げられ、具体的関する意思決定に、支配を共有している当事者には図表 4のような差異が見られる。の全員一致の合意を必要とする場合に存在するものと定義されている（IFRS第 11号第 7項、IFRS第 11号の公表経緯と主な３
内容付録 A）。また、この共同支配を複数の当事者が有している取決めを 「共同支配の取決め（jointarrangement）」と呼んでいる。

 公表経緯IASBは、連結のプロジェクトとは別に、ジョよる支配が認められる場合には、I
FRS第 10号

イント・ベンチャーのプロジェクトを、IFRSが適用となるのに対し、複数の当事者による共と米国会計基準との間の差異を削減するプロジェ同支配が認められる場合には、I
FRS第 11号のクトの一環として、2006年に議題に追加して適用範囲となる。

I
FRS第 10号との関係では、単独の当事者にいる。
実際には FASBでの審議は行われず、IASB②共同支配の取決めの分類の審議の焦点も現行の I
AS第 31号を改善し、この共同支配の取決めに該当する取決めにつ共同支配の取決めの忠実な表現を強化すること

いて、I
FRS第 11号では、さらに、次の 2つのに置かれ、検討が行われてきた。特に I
AS第種類のいずれかに分類することを要求しており、31号では、次の 2つの懸念があるとされておその種類に応じた会計処理を定めている

り、この改善に焦点が置かれた。

FRS第 11号第 14項）。
（I取決めが組成される法的形態（企業を通じてか否か）に会計処理が依存していたこと

ointoperation）：取決めに
共同支配事業（j対する共同支配を有する当事者（すなわち、共同支配企業への持分保有者に対し、2つの会計処理の選択肢を提供していたこと共同事業者）が、当該取決めに関する資産にI
ASBは、2007年 9月には、ED第 9号「ジョイント・ベンチャー」（以下「ED9」という。）を公表し、寄せられた意見を踏まえて提案を修対する権利及び負債に対する義務を有している場合の共同支配の取決め
ointventures）：取決めに
 共同支配企業（j対する共同支配を有する当事者（すなわち、2011.
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61

（図表 4）主な変更と日本基準との主な相違点
I
AS第 27号と SI
C第 12号

IFRS第 10号

日本基準

単一の支配概念の適用
 事業を営む通常の企業の支配  あらゆる種類の企業に対する  他の企業の意思決定機関を支の判定に際し、 財務及び営業連結の基礎として単一の支配配しているかどうかに基づく。の方針を左右するパワーに焦の原則を定める。
 一定の要件を満たした特別目点（IAS第 27号）。
SP
Eの連結についての別個の的会社については、 子会社に

一方、SP
Eの支配の評価に際指針はなく、
I
A
S第27号と該当しないと推定する取扱い
しては、 実務においてリスクSIC第 12号の間の線引きへのが設けられている。と便益に焦点（SIC第 12号）。
懸念に対処している。
議決権の過半数に満たない場合の支配（支配力基準）
AS第 27号では、考え方は含Iめられているものの明示的でない。

（支配力基準）（支配力基準） 緊密な者や同意している者の具体的な適用指針を提供。
考え方を用いて、 過半数未満
 過半数未満であっても、 自己であっても、 事実上支配しての議決権保有の規模や、 他のいる企業を連結の範囲に含め保有者との相対的な保有規模・る取扱いが広く採用されてい分散状況から、 パワーの要素る6。
を満たし得る場合を定めてい5る。
潜在的議決権の取扱い

 支配の判定に際して潜在的議 同左決権の存在の考慮が必要 （他の当事者保有分の考慮も必要）。
7
現在行使可能であれば、支配 実質的な権利 であれば、支配の考慮要因となる。の考慮要因となる。

 左記のような定めはなく、 通常、 潜在的議決権は支配の判定に際して考慮されない。

代理人の取扱い パワーが代理人に委譲されて 特有の適用指針を提供。
 代理人の機能についての明示いる場合についての特有の指 代理人の判定に際し、前述の 4的な定めはない。
針はない。
つの要因（2④参照）を含む、投資先に関与する他の当事者等との間の全体的な関係を考慮して判断する。

５

こうした議決権が過半数未満であっても議決権保有の相対的な規模や他の株主の分散状況から支配を判断する考え方を、IASBでは、「事実上の支配（defactocontrol）」や「支配的株主の見解（dominantshareholderview）」と呼んでいる。
６ 我が国では、議決権が過半数未満の場合の支配力基準の適用に際しては、議決権の多寡が重要な要素であると考え、一定の議決権比率（40％）を目安に、その前後で取扱いを変えた指針が設けられている。議決権保有の相対的な規模や他の株主の分散状況から支配を判断する考え方は基本的には採られていない。
７ I
AS第 27号の「現在行使可能（currentlyexercisable）」であるかどうかの判断に際しては、すべての事実及び状況を考慮して行うこととされていたが、経営者の意図及び当該権利を行使又は転換する財務的能力は考慮しないこととされていた。IFRS第 10号では、こうした取扱いを見直し、権利が実質的（substantive）かどうかを、権利行使を妨げる障害の有無、権利行使により得られる便益など、あらゆる事実及び状況を考慮して判断することとされている。

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特別企画２

最近公表された I
FRS基準解説（図表 5）共同支配の取決めの分類
共同支配の取決めの構造

別個のビークルを通じて組成されたものではない

別個のビークルを通じて組成企業は次のすべてを考慮しなければならない① 別個のビークルの法的形態② 契約上の取決めにおける諸条件③ 他の事実及び状況（該当がある場合）

共同支配事業（Jointoperation）

共同支配投資者）が当該取決めの純資産に対共同支配企業（Jointventure）③する権利を有している場合の共同支配の取決

会計処理
共同支配事業に対して共同支配を有する当事め者（共同支配事業者）は、取決めに対する持分I
FRS第 11号では、共同支配の取決めが上記に係る資産、負債、収益及び費用を、他の IFRSのいずれの種類に分類するかの判断指針を提供に従って自らの資産、負債、収益及び費用とししており、具体的には、次のような流れで判断て認識し、測定することが要求される（IFRSすることとなる（図表 5参照）。

第 11号第 20項、第 21項）。

共同支配の取決めの当事者は、まず、取決め共同支配企業に対して共同支配を有する当事が別個のビークルを通じて組成されているかど者（共同支配投資者）は、取決めに対する投資うかを検討する。別個のビークルを通じて組成をI
AS第 28号に従って持分法で会計処理するされていなければ、共同支配事業となるが、別ことが要求される（ただし、IAS第 28号の定個のビークルを通じて組成されている場合には、めにより持分法の適用を免除される場合を除く）

次に、その取決めから生じる権利及び義務を評（IFRS第 11号第 24項）。

価し、当該共同支配の取決めの分類を決定することが必要となる。別個のビークルの法的形態や、契約上の取決めの諸条件によって、各当事４者が当該取決めに係る資産に対する権利及び負債に対する義務を有していることが明らかかど

I
FRS第 12号の公表経緯と主な内容

公表経緯

うかなどを検討し、当該取決めが共同支配事業

I
ASBは、連結のプロジェクトとジョイント・であるのか共同支配企業であるのかを決定するベンチャーのプロジェクトそれぞれにおいて、ことになる。

開示について、特に、財務諸表利用者が企業への関与について、利用可能な純損益やキャッシュ・2011.
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35 季刊 会計基準63

フローを把握するのに必要な情報の開示を要請のリターンの変動性に企業をさらす関与」してきていたこと、また、現行の I
AS第 27号、（IFRS第 12号 BC80項）としており、支配やI
AS第 28号、IAS第 31号における開示規定の共同支配、重要な影響力だけでなく、非連結の多くが重複していたことを受けて、検討を行っ組成された企業への関与も開示の対象となる。てきた。そして、2007年 9月公表の ED9及び

I
FRS第 12号では、次の項目について詳細な20
08年 12月公表の ED10それぞれにおいて寄規定を設けている。

せられた意見を踏まえて、利用者のニーズに応

重大な判断及び仮定についての開示

え、かつ、単一の IFRSで整合的に開示規定を

子会社についての開示定め、理解の促進を図るため、他の企業への関

共同支配の取決め（共同支配事業、共同支配企業）及び関連会社についての開示

与の開示規定を統合した包括的な指針として、
20
1
1年 5月に、 I
FRS第 10号及び I
FRS第 11非連結の組成された企業についての開示

号と同時に IFRS第 12号を公表した。
I
FRS第 12号では、子会社、共同支配の取決①

重大な判断及び仮定についての開示

め、 関連会社及び非連結の組成された企業

I
FRS第 12号では、企業が他の企業又は取決（SPEと類似した企業として I
FRS第 12号で定めへの関与の内容の決定（支配しているか、共義されている企業）に対する関与を企業が有し同支配をしているか）などに際して行った、すている場合の開示について規定している。

べての重大な判断及び仮定の開示を要求してい8

前述したとおり、2007年以降の世界的な金る（IFRS第 12号第 7項）。

融危機を背景とした、オフバランスシート活動

例えば、他の企業の議決権の過半数を保有しに関する開示の見直しの要請も同時にあったこつつ、支配していない場合や、過半数未満の保とから、非連結の組成された企業に関する開示有にもかかわらず、支配している場合の判断に規定も本基準の中に取り込まれている。

際して行った重大な判断及び仮定を開示する必要がある。

 概 要IFRS第 12号は、財務諸表の利用者が①他の②子会社についての開示

企業への関与の内容と関連するリスク及び②そI
FRS第 12号では、次の項目の開示を要求しれらの関与が財政状態、財務業績及びキャッシュ・ており（IFRS第 12号第 10項）、従前に比べ、フローに及ぼす影響を評価するための情報の開開示が拡充されている。

示を企業に要求することを目的とし、他の企業



企業集団の構成（子会社、共同支配の取決め、関連会社及び非非支配持分が企業集団の活動及びキャッ連結の組成された企業）への関与についての開示規定を包括的に定めている。
本基準において、「関与」とは、「契約上であろうと契約外であろうと、他の企業の業績からシュ・フローに対して有している関与
 企業集団の資産へのアクセス又は利用及び負債の決済を行う能力に対する重大な制約の内容及び範囲８ 組成された企業（structuredentity）とは、「誰が企業を支配しているのかを決定する際に、議決権又は類似の権利が決定的な要因とならないように設計された企業（あらゆる議決権が管理業務のみに関係しており、その関連性のある活動が契約上の取決めによって指図される場合など）」である（IFRS第 12号
付録 A）。

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特別企画２

最近公表された I
FRS基準解説（図表 6）共同支配事業、共同支配企業、関連会社についての開示比較
共同支配企業

関連会社

関与の内容、 程度及び財務上の影響

１．名称
２．関係の内容
３．主要な事業場所
４．所有持分割合―――

共同支配事業

１．名称
２．関係の内容
３．主要な事業場所
４．所有持分割合
５．会計処理６．要約財務情報
７． 連結資産・負債への制限

１．名称
２．関係の内容
３．主要な事業場所
４．所有持分割合
５．会計処理６．要約財務情報
７． 連結資産・負債への制限

リスクの内容――１．コミットメント
２．偶発負債

１．コミットメント
２．偶発負債

連結した組成された企業への関与に関連したリスクの内容及び変動
支配の喪失に至らない子会社に対する親会社の所有持分の変動の帰結
報告期間中の子会社に対する支配の喪失の帰結

支援の提供によって当該組成された企業を支配することになった場合には、その決定に至る際に関連性のある要因の説明
 財務的支援又は他の支援を行う現在の意図（組成された企業が財政的支援を得るのを援助する意図を含む。）

具体的には、非支配持分が企業集団の活動及

なお、IFRS第 12号では、具体的に開示する

びキャッシュ・フローに対して有している関与際の詳細さの水準については前述の開示目的をに関連して、企業は、重要性のある非支配持分満たすのに必要なレベルを考慮し、重要でないがある子会社それぞれについて、その名称や所詳細情報を多く含めたり、性格の異なる項目を在地、非支配持分によって保有される所有持分集約することで有用な情報が隠れてしまわない比率、子会社の要約財務情報等の開示を個別にように開示の集約又は分解を行うこととされて要求している（IFRS第 12号第 12項）
。これは、いる（IFRS第 12号第 4項）。なお、この集約損益及びキャッシュ・フローが親会社株主に帰規準の考え方は、子会社のみでなく、共同支配属するのか、非支配持分に帰属するのかを利用の取決め、関連会社、非連結の組成された企業者が把握できるようにするためとされている。

についても同様に当てはまる。

また、子会社のうち、SPEと類似の企業である「組成された企業」については別に開示項目③

共同支配の取決め及び関連会社についてのを定めている。組成された企業への関与に関連開示したリスクの内容及び変動として、次の開示を

I
FRS第 12号では、共同支配の取決め、すな要求している（IFRS第 12号第 14項から第 1
7

わち、IFRS第 11号において分類される共同支項）。

配事業及び共同支配企業についての開示項目を

財務的支援の提供を要求される可能性のある契約上の取決めの条件定めており、また、関連会社についての開示項

契約上の義務なしに財務的支援又は他の支援を報告期間中に提供した場合にはその支援のの内容と程度に相違がある（図表 6参照）。

種類、金額及びその理由目も定めている。それぞれ類似しているが開示
関与の内容、程度及び財務上の影響には、重要性のある共同支配企業又は関連会社に関する2011.
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要約財務情報を個別に開示することが含まれて求される開示項目に加え、関与に関連して投資いる。なお、当該要約財務情報は、企業の持分者の財務諸表で認識した資産及び負債の帳簿価に相当する額ではなく、共同支配企業又は関連額、その科目、関与から生じる損失に対する企会社自体の財務諸表上の金額を表示することと業の最大エクスポージャーを最もよく表す金額されている（IFRS第 12号 B14項）。また企業について、原則として表形式での開示を要求しの関与度合いの観点から、一般的に関連会社よている（IFRS第 12号第 29項及び第 30項）。

りも共同支配企業のほうが企業の関与が高いことを理由として、共同支配企業について要求される表示項目のほうが、関連会社に関する表示おわりに項目よりも詳細な水準となっている。
IASBでは、上記の基準の公表後、それらの④非連結の組成された企業についての開示基準の現行の実務に与える影響について分析し現行の I
AS第 27号では、SPEへの関与につた影響分析資料を公表している。 また、2011

いての開示を要求していないが、SPEを通じて年 8月には、連結プロジェクトに関連した公開企業が行っている証券化・オフバランスシート草案「投資企業」を公表している。後者は、報活動に関する開示の欠如への懸念に応えるため、

告企業の性質にかかわらず支配しているすべてI
FRS第 12号では、SPEと類似した企業としての企業の連結を求める I
FRS第 10号について「組成された企業」を定義し、非連結の組成さの例外的な取扱い（投資企業の場合には支配しれた企業への関与に関する具体的なリスクにつている投資先を連結ではなく公正価値で測定すいて、次のような開示項目が新たに要求されるる。） を設けることを提案するものであり、こととなった（IFRS第 12号第 24項）。

IFRS第 10号の公開草案の段階で寄せられてい非連結の組成された企業への関与の内容



及び程度
非連結の組成された企業への関与に関連

したリスクの内容及び変動たニーズに対応するためのものとされている。
I
ASBから公表されたこれらの一連の基準について、企業会計基準委員会では現在、我が国の連結に関する会計基準の見直しの必要性の検関与の内容及び程度については、非連結の組討の一環として、それらの基準の考え方を採用成された企業に対する持分に関する定性的及びした場合の影響度合いや我が国の会計基準との定量的情報（組成された企業の目的、規模、活間の差異について概括的な把握、検討を行って動及び資金調達方法など）の開示を要求していいる。

る。また、報告日時点で組成された企業に対す特に、我が国の連結の範囲に関する会計基準

る関与を有していない場合であっても、当該企の検討の範囲を SPEの連結に限定するか、す業のスポンサーとなっている場合には、一定のべての会社を対象とするかの検討を行ううえで開示を要求している。

これらの検討が必要となると考えており、引き関与に関連したリスクの内容及び変動については、前述の連結している組成された企業に要

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続き、これらの基準について、様々な側面から検討を行っていくことを予定している。