2013 年 12 月開催会計基準アドバイザリー・フォーラム（ASAF）について
ASBJ 常勤委員

1．はじめにせきぐちともかず関口 智和⑵

IFRS 第 3 号「企業結合」適用後レビュー⑶

料金規制事業⑷

リース

IFRS 財団は、2013 年 4 月に、国際会計基準

本稿においては、誌面の都合上、豪州会計基審議会（IASB）の諮問機関として会計基準ア準委員会から提出された「負債」に関するペードバイザリー・フォーラム（ASAF）を設置しパーに関する論点を除き、上記の議題についてており、2013 年 12 月 5 日及び 6 日に英国（ロ会議の概要を紹介する。なお、文中、意見にわンドン）で第 3 回目の集合会議が開催されたたる部分は、私見であることをあらかじめ申し（設置の経緯については、本誌 41 号（2013 年 6添える。

月）の 16 頁を参照のこと。）。同会議には、ラテンアメリカ会計基準設定主体グループ

2．概念フレームワーク（受託責任及び説明責任）（GLASS）の代表を除く ASAF メンバー1 及びIASB 関係者2 が参加した（企業会計基準委員。
会（ASBJ）からは、西川郁生委員長が出席）
今回の ASAF 会議では、次の事項が議題とされた。
⑴

概念フレームワーク⑴

背景

IASB は、2010 年に「財務報告に関する概念フレームワーク」（以下「概念フレームワーク」という。）のうち、第 1 章（一般目的財務報告・受託責任及び説明責任、信頼性の目的）及び第 3 章（有用な財務情報の質的特・負債性）を公表している。今般の概念フレームワー

・当期純利益とその他の包括利益（OCI）及びクの見直しに当たって IASB は、第 1 章及び第測定13 章の大幅な見直しを行うことは予定していな

ASAF メンバーは、南アフリカ、イギリス、ドイツ、スペイン、オーストラリア、日本、中国、アメリカ、カナダの会計基準設定主体、及び、地域団体として欧州財務報告諮問グループ（EFRAG）、アジア・オセアニ
ア会計基準設定主体グループ（AOSSG）、ラテンアメリカ会計基準設定主体グループ（GLASS）の 12 団体より構成されている。
2 IASB からは、Hans Hoogervorst 議長（ASAF の議長）、Ian Mackintosh 副議長、プロジェクト担当理事及び担当スタッフが参加した。

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特集

いが、2013 年 7 月に公表されたディスカッショ

ASAF への ASBJ（我が国）の取組みについてが財務報告の目的ではない。

ン・ペーパー「『財務報告に関する概念フレー・経済的意思決定に有用な情報は将来の情報ムワーク』の見直し」（以下「概念 DP」といで、説明責任を果たすための情報が過去の情う。）の第 9 章（その他の論点）において「受報との指摘があるが、過去の情報は、確認価託責任（stewardship）」に関する議論が記載さ値を持つ点で、意思決定に有用な情報であれている。この点に関連して、2013 年 9 月にる。

欧 州 財 務 報 告 諮 問 グ ル ー プ（EFRAG） か ら・受託責任（又は、説明責任）は重要ではある

Bulletin「より良いフレームワークを目指してが、これを意思決定有用性目的と同列に設定

─ 説明責任（accountability）及び財務報告のすると、判断が複雑になり、困難を招く可能目的」が公表されており、今回の ASAF 会議性がある。

において議論された。

・財務報告の目的は、投資者が投資を購入／売

本 Bulletin では、EFRAG 及び欧州の 4 つの却する意思決定に有用な情報を提供すること

基準設定主体の次のような暫定的な見解が紹介であり、そのために、経営者が自身の役割をされている。

どのように果たしたかを含めて将来キャッ①

ドイツ会計基準委員会（ASCG）とイタリシュ・フローの予測に資する情報が必要とな

ア会計基準設定主体（OIC）は、IASB の概る。そのため、受託責任も意思決定有用性の念フレームワークでは、説明責任／受託責任一部であり、現行の目的の記述は適切であの重要性及び役割について適切に対処されてる。

いると考えている。
②

フランス会計基準審議会（ANC）は、説⑶ ASBJ の発言の概要

明責任／受託責任に関する情報の提供こそがASBJ からは、現行の概念フレームワークに財務報告の主たる目的であると考えている。

おいては、企業への将来の正味キャッシュ・イ

EFRAG と 英 国 財 務 報 告 評 議 会（FRC）

ンフローの見通しを評価するのに必要な情報は、説明責任／受託責任に関する情報の提供に、受託責任を果たすための情報が常に含まれは財務報告の主たる目的である（単に、他のているようにも見受けられるが、両者は重複す目的の一部又は付属物ではなく）と考えておる部分は多いものの、別個の目的である旨を明り、当該考え方を表すように記述を復活させ示するように、概念フレームワークの記述を修③るべきであると考えている。

正することも考えられるという趣旨の発言を行っている。

⑵ ASAF 会議での議論の概要
ASAF 会議では、ASAF メンバーから主に次のような見解が示された。

⑷ IASB 関係者のコメント
IASB 関係者からは、説明責任を果たすこと

・「受託責任」は、経営者が受託された資源をは財務報告の本質であり、財務報告の目的その効果的に運用する責任を指すもので、「説明ものともいえるが、意思決定に有用な情報提供責任」は受託された資源の運用結果を報告すという目的に受託責任を果たすという目的は必るものである。説明責任は、重要ではあるもず含まれるため、両者の間に競合関係はないののの、経済的意思決定に有用な情報を提供すではないかという趣旨の発言がなされた。

る目的に完全に包含されるもので、それ自体

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3． 概 念 フ レ ー ム ワ ー ク（ 信 頼性）⑴

背景

ASBJ の発言の概要⑶

ASBJ からは、目的適合性と忠実な表現は全体として評価され、場合によっては目的適合性と忠実な表現の関係がトレード・オフの関係に2013 年 4 月 に EFRAG か ら Bulletin「 よ りなることもあり得るが、現行の概念フレーム良いフレームワークを目指して─財務情報の信ワークにおいては、こうした関係が必ずしも十頼性」が公表されており、今回の ASAF 会議分に理解されていないという指摘もあるため、において議論された。本 Bulletin では、2010

上記の趣旨を明確にすることが有用ではないか年における「信頼性」から「忠実な表現」へのという趣旨の発言を行っている。

改訂は、単なる用語の変更でなく、考え方自体が変更されているとの見解が示された上で、⑷ IASB 関係者のコメント「信頼性」の考え方（検証可能性を含む。）を財IASB 関係者からは、現行の概念フレーム務諸表の情報の基本的な質的特性として改めてワークでも、「目的適合性」と「忠実な表現」記述すべきと考えるとの見解が示されている。との間にトレード・オフ関係があり、忠実な表現と信頼性に大きな違いはないのではないかと⑵ ASAF 会議での議論の概要いう趣旨の発言がなされた。

ASAF 会議では、ASAF メンバーから主に次のような見解が示された。

4．概念フレームワーク（純利益と OCI 及び測定）・2010 年改訂前の概念フレームワークでは、財務数値に信頼性がない場合は認識されるべきでないという考え方である一方、現行の概⑴背景

念フレームワークによると、前提条件等が開ASBJ は、概念 DP のセクション 6（測定）示されている限り、忠実な表現が達成されるとセクション 8（包括利益計算書における表示という説明になっている。このため、レベル─ 当期純利益と OCI）の関係の分析に焦点を3 のインプットで測定されるデリバティブ契当てたペーパーを作成しており、2013 年 12 月

約や無形資産の資産計上等について、信頼性の ASAF 会議でこれについて議論された。本と忠実な表現とで相違が生じるのではないペーパーの主な内容は、次のとおり。

か。

①

包括利益、当期純利益及び OCI を構成要

・信頼性と目的適合性をトレード・オフ関係と素として次のように定義することを提案して捉えるのは有益ではない。2010 年におけるいる。包括利益と当期純利益との間の相違は概念フレームワーク改訂の議論では、信頼性

本質的には時点の相違であり、概念上、全会が欠如すれば目的適合性も減少するとして、計期間の当期純利益の累計額は、全会計期間目的適合性自体にトレード・オフ関係を含めの包括利益の累計額と等しくなるべきであている。

る。

・「信頼性」の概念は、測定や認識の要件との・包括利益とは、純資産を構成する認識され関係で重要であるほか、「忠実な表現」は理た資産及び負債について企業の財政状態の解が困難で、実務的とはいえない。このため、報告の観点から目的適合性のある測定基礎「信頼性」の概念を復活させるべきである。

を用いて測定したある期間における純資産

222014.3 vol.44 季刊 会計基準

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ASAF への ASBJ（我が国）の取組みについて・関連する資産又は負債の認識の中止が行わの変動のうち、所有者の立場での所有者との取引から生じた変動を除いたものであれる時点
・関連する資産について減損損失が認識される。
・当期純利益とは、純資産を構成する認識さ
44

4

る時点

4・時の経過に従って自動的な戻入れが生じるれた資産及び負債について企業の財務業績の報告の観点から目的適合性のある測定基時点礎を用いて測定したある期間における純資産の変動のうち、所有者の立場での所有者との取引から生じた変動を除いたものであASAF 会議での議論の概要
ASAF 会議では、ASAF メンバーから ASBJの取組みについて歓迎の意が示された上で、主る。
4444・OCI とは、企業の財政状態 の報告の観点4に次のような見解が示された。

4・当期純利益を定義しようという ASBJ の取業績の報告の観点から目的適合性のある測組みを支持するが、欧州でも定義を試みてう定値が異なる場合に使用される「連結環」まくいかなかったこともあり、困難であるこである。とも認識している。ペーパーの考え方を改善

当期純利益の特徴を、「当期純利益は、あする上で、ビジネス・モデルの概念が鍵になから目的適合性のある測定値と企業の財務4②⑵4る期間における企業の事業活動に関する不可るのではないか。

逆 な 成 果 に つ い て の 包 括 的（all-inclusive）

・包括利益を表示しつつ、その分解情報を多くな測定値を表す。」と提案する。また、「企業表示することによって有用な情報提供ができの事業活動に関する不可逆な成果」は、企業ると考えており、そもそも OCI は不要と考の事業活動に関する不確実性が、成果が不可える。不可逆性に関して、長期の引当金への逆となるか又は不可逆とみなされるところま適用や減損の戻入時点をどのように説明するで減少することを意味する。

か疑問がある。また、仮に不可逆という概念③

同一の項目に 2 つの異なる測定基礎を使用に基づいて個別の基準を開発できたとしてすべき場合として、「企業の財政状態の報告も、その合計値としての当期純利益に意味をの観点からは、何らかのリスクに晒されてい見出せないのではないか。

る資産及び負債を報告日現在で更新された情・ASBJ のペーパーについて、再測定差額の変報を用いて再測定することに目的適合性があ

動を包括利益計算書においてどのように表示る」が、「そのような再測定が、企業の財務するかという点を測定の考え方と結び付けて業績の報告の観点からは目的適合性がない」

論じている点、財務業績にとって目的適合的場合としている。なお、企業の事業活動の成な測定基礎と財政状態にとって目的適合的な果が不可逆となるか又は不可逆とみなされる測定基礎とに区分して議論している点などにほどには減少していない状況は、時間軸が長ついて評価する。また、原価と現在価値の 2期の場合に生じることが多いと述べている。

分論ではなく、原価にも、キャッシュ・フリサイクリングは仕組みとして自動的に達ローと割引率の双方を固定するものと割引率成されるため、リサイクリングされない項目だけを固定するものの 2 つがあることに気付は存在しない。また、リサイクリングは次のかされた。

④時点で発生すると考えている。

・純損益、包括利益及び OCI を財務諸表の構

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成要素として定義する点や基本的にすべての5．IFRS 第 3 号「 企 業 結 合」 適用後レビュー

OCI 項目をリサイクリングする点について、ASBJ の見解に同意する。
⑴⑶

IASB 関係者のコメント

背景IASB は、2013 年 7 月 会 議 に お い て、2004

IASB 関係者からは、純利益の定義に関する年及び 2008 年双方の改訂分野を対象として、提案は ASBJ からのものが初めてであり、当IFRS 第 3 号「 企 業 結 合」 の 基 準 適 用 後 レ

該取組みを評価するというコメントが示されたビュー（PiR）を実施することを決定してい上で、次のような発言がされた。

る。IASB スタッフは、その後、主な論点を識・純利益にソフトな数値が入ってしまうことを別するために、各国会計基準設定主体を含む関回避するために即時認識しないというのは分係者との協議を行っており、2013 年 11 月のかるが、純利益にとってソフトな数値というIASB 会議においてその結果が報告されたほことであれば財政状態計算書にとってもソフか、今後の進め方について審議されている。

トな数値になってしまうため、信頼性に欠けてしまうのではないか。

今回の ASAF 会議では、PiR の第 1 フェー
ズでこれまでに得られた情報について説明がな・「不可逆」又は「みなし不可逆」という考えされた上で、2014 年 1 月に公表を予定していですべてを説明するのは困難ではないか。よる「情報要請」に含む質問事項（案）についてり精緻な定義が特定できない限り、純利益に議論された。なお、質問事項（案）には、のれついて定義することを躊躇するし、個人的にんの償却に関する質問事項も記載されている。

は純利益を精緻に定義することができるとは思わない。
・異なる測定基礎があるという考えが示されて⑵ ASAF 会議での議論の概要
ASAF メンバーから、主に次のような意見いるが、外貨換算や年金など現行のすべてのが示された。

OCI 項目を説明することは難しいのではな

・PiR を行うにあたっては、IASB と米国財務いか。また、財務業績を定義しないと、どう会計基準審議会（FASB）とのコンバージェいう場合にどの測定基礎を使用すべきか分かンスがどの程度重要であるかについても検討らないのではないか。さらに、当期純利益にした上で、レビュー範囲が広がり過ぎないよ

認識した累積額が意味のある理解可能で明確う、注意が必要ではないか。に記述できる測定値の結果と整合性がないと・FASB は、非公開会社に対してのれんの償却単なるスムージングになってしまうのではなを認める改正を採択した。FASB は、公開会いか。

社についても、のれんの当初認識後の会計処理についてアジェンダに追加することを決定しており、リサーチを行う予定である。のれんの会計処理は、FASB と IASB で実質的に収斂が図られている分野であり、リサーチ結果について共有したい。

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特集⑶

ASBJ の発言の概要

ASBJ からは、IASB による取組みを支持しASAF への ASBJ（我が国）の取組みについて考え方が示された上で、議論された。
①

主要な特徴：「収益要件」 ─ 規制期間におた上で、のれんの非償却が適切であったかに対いて決定できる収益額を獲得する権利（「実する回答を入手できるように、質問を明確にす際コストへの調整（true up 調整）」の使用べきとの発言を行った。

を通じて反映される。）を有している旨②

支援する特徴・権限を与えられた規制料金当局の存在⑴

6．料金規制事業・供給を行うとともに、当該質を維持する義

背・排他的な（排他的に近い）供給する権利

務

景・財・サービスが必要不可欠な（必要不可欠IASB は、料金規制事業について、2009 年に公開草案「料金規制事業」を公表したが、規制資産及び規制負債が概念フレームワークの資産に近い）ものである旨③

IASB スタッフによる分析：概念 DP に照らすと、「実際コストへの調整」がプラスで及び負債の定義を満たすか否かに疑問が示されたほか、多くの回答者からより広範な範囲を対ある場合、規制資産が存在する一方、「実際象とすることが提案されたため、2010 年 9 月

コストへの調整」がマイナスである場合、規にプロジェクトを中断することとされた。本件制負債が存在すると考えられる。

について、IASB は、2012 年 9 月にプロジェク
トを再開することを決定している。このため、
IASB は、短期的な解決策として、一定の要件⑵

ASAF 会議での議論の概要
ASAF メンバーから、主に次のような意見を満たすことを前提として、従来各国の会計基が示された。

準で認められていた会計処理を当面の間適用す（対象範囲）ることを認めることを提案する公開草案「規制・料金規制事業の典型例とされる電力事業につ繰 延 勘 定」（ コ メ ン ト 期 限：2013 年 9 月） をいて、規制緩和が進み、現在では競争を促進2013 年 4 月に公表したほか、長期的な取組みしながら規制を行う仕組みが主流となっていとして、料金規制事業の会計処理の検討を進める。したがって、本プロジェクトも、独占企ている。

業に対する規制のみではなく、競争状態にあIASB は、当該長期的な取組みの一環としる企業に対する規制（Price Cap による規制て、2013 年 4 月に「情報要請：料金規制」をを含む。）も検討範囲に加えるべきである。

公表し、各国における料金規制事業について調・料金規制の態様は地域によっても異なり、ラ査を行っており、寄せられた情報を踏まえ、イセンスの付与を含め、他の取引とも関連すディスカッション・ペーパーの公表を目指してるため、複雑である。対象範囲を適切に設定審議を行っている。今回の ASAF 会議では、することが重要であり、さらなる実態調査がIASB より、本プロジェクトの概要について説必要である。

明がなされたほか、料金規制事業を識別する上（料金規制資産及び同負債についての見解）で焦点を当てるべき主要な特徴、及び料金規制・米国会計基準では、電力事業について料金規事業から資産及び負債が識別されるかについて制資産及び負債を計上している。同資産及び検討すべきその他の特徴に関して、次のような負債は、概念フレームワーク上の資産及び負2014.3 vol.44 季刊 会計基準

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債の定義を満たすと考えており、関係者は現トが示された。

行の米国基準の取扱いを支持している。投資・再公開草案の提案に対しては、適用により生家は、料金規制対象企業を評価する際、料金じるコストについて懸念する意見が多く寄せ規制資産及び負債の情報を有用と考えていられており、具体的にどのようなリース取引る。

でコストが問題となるかについて具体的に詳・「実際コストへの調整」だけでは、資産や負債の定義を満たさないのではないか。

細を把握した上で、どのような単純化が効果的かについて検討したい。
・改訂公開草案へのコメントを踏まえた再審議⑶ ASBJ の発言の概要

は 2014 年 1 月に開始することを予定していASBJ からは、本プロジェクトについて適切る。1 月のペーパーにおいて、考えられる選な対象範囲を設定することが重要である旨を指択 肢 に つ い て 示 す 予 定 で あ り、2 月 中 に摘した上で、料金規制事業の特徴について主要ASAF メンバーと個別に電話会議等を設定な特徴と支援する特徴の双方が重要であり、両し、フィードバックを得たい。その上で、3者を区別する必要はないという趣旨の発言を月に予定されている IASB と FASB の合同行っている。

会議においてプロジェクトの方向性について意思決定をすることを目標としたい。

7．リース
IASB 及び FASB は 2006 年より共同して、8．おわりにリースに関する会計基準の改訂作業を行ってお今回の会議では、概念フレームワークにおけり、2013 年 5 月に改訂公開草案（以下「本改る当期純利益を巡る議論に貢献する観点から、

訂 公開 草 案」 と い う。）を 公 表 した。 現 在 のASBJ から「当期純利益と OCI 及び測定」にIAS 第 17 号「 リ ー ス」 で は、 リ ー ス 契 約 を関するペーパーを提出した。当期純利益の問題

ファイナンス・リースとオペレーティング・は、我が国関係者が一致して関心が高い項目でリースに分類するとされているが、本改訂公開あり、ASAF 会議の場で公式に意見表明を行草案では、これを借手が使用権の資産計上を行い議論がなされたことは、大きな意義があったうモデルに変更することを提案している。

ものと感じている。今後、ASBJ では、今回の今回の ASAF 会議では、IASB 及び FASB

ASAF 会議において意見発信した内容を出発が受け取った 600 通以上のコメントレターに対点として、財務業績を報告する上で当期純利益するフィードバックが IASB 関係者から紹介さが果たすべき役割に関する国際的な議論に参画れ、今後の方向性に関して、次のようなコメンしていくことを予定している。

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