公表基準等の解説
実務対応報告第 32 号「平成 28 年度税制改正に係る減価償却方法の変更に関する実務上の取扱い」に関する解説
ASBJ ディレクター

1．はじめにまえ だけい前田 啓

税法基準による会計処理が、実務上、一定の範囲で認められてきている。
ASBJ では、ASBJ の設立直後の平成 13 年

企業会計基準委員会（ASBJ）は、平成 2811 月に、テーマ協議会3 から、短期的かつ優先

年 6 月 17 日に、実務対応報告第 32 号「平成度の高いテーマの 1 つとして、固定資産に関す28 年度税制改正に係る減価償却方法の変更にる包括的な会計基準の開発の提言を受けたこと関する実務上の取扱い」（以下「本実務対応報を踏まえ、固定資産会計専門委員会が設置さ告」という。）を公表した1。本稿では、本実務れ、 平 成 14 年 8 月 か ら 平 成 15 年 10 月 に わ

対応報告の概要を紹介する。なお、文中の意見たって、固定資産の減価償却について、海外調にわたる部分は筆者の私見であることをあらか査の実施等の検討が行われた。この検討についじめ申し添える。ては、短期的な検討が必要とされた減損処理後の減価償却方法等が企業会計基準適用指針第 62．公表の経緯

号「固定資産の減損に係る会計基準の適用指針」の公表により示されたことや、法人税法上の損金経理要件との関係を整理することが困難

企業会計原則では、重要な会計方針の 1 つとであること等を理由に中断され、長期的なテーして固定資産の減価償却方法を示しており（企マとされたが、その後の検討は行われていな

業会計原則注解（注 1─2）重要な会計方針の開い。

示について）、我が国においては、減価償却方

その後、数度の減価償却に関する税制改正が法は、会計方針の選択として定められている。

あり、日本公認会計士協会より、どのようなまた、減価償却に関する法人税法上の損金算ケースが正当な理由に基づく会計方針の変更に入について損金経理要件が定められていること該当するのかについて、監査上の取扱いが公表等に関連して、日本公認会計士協会から公表さされている。

れている監査上の取扱い2 によって、いわゆる
1

このような状況の中、平成 28 年度税制改正

本実務対応報告の全文については、ASBJ のウェブサイト（https://www.asb.or.jp/asb/asb̲ j/documents/docs/depreciation/）を参照のこと。
2 例えば、次の監査上の取扱いである。
⑴ 監査第一委員会報告第 3 号「減価償却に関する会計処理及び監査上の取扱い」（現在は、廃止されている。）⑵ 監査・保証実務委員会実務指針第 81 号「減価償却に関する当面の監査上の取扱い」
3 テーマ協議会は、過去に公益財団法人財務会計基準機構（FASF）内に設置されていた会議体であり、ASBJが審議するテーマ及びその優先順位について提言する役割を担っていた。

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において、平成 28 年 4 月 1 日以後に取得する建物附属設備及び構築物の法人税法上の減価償却方法について、定率法が廃止されて定額法のみとなる見直しが行われた。これを受けて、当該税制改正に合わせ、平成 28 年 4 月 1 日以後に取得する建物附属設備及び構築物に係る減価償却方法を定額法に変更する場合に、当該減価償却方法の変更が正当な理由に基づく会計方針の変更に該当するか否かに関して ASBJ に質問が寄せられた。本論点は会計処理に関する事項であるため、ASBJ で対応することが市場関係者より要請され、緊急に検討が行われることとなった。
なお、本実務対応報告は、平成 28 年 4 月 22日に公表した実務対応報告公開草案第 46 号
「平成 28 年度税制改正に係る減価償却方法の変【図表 1】平成 28 年度税制改正に係る減価償却方法の変更に関する取扱い①

従来、法人税法に規定する普通償却限度相当額を減価償却費として処理している企業4 において、建物附属設備、構築物又はその両方に係る減価償却方法について定率法を採用している
場合、平成 28 年 4 月 1 日以後に取得する当該すべての資産に係る減価償却方法を定額法に変更するときは、法令等の改正に準じたものとし、会計基準等の改正に伴う会計方針の変更（企業会計基準第 24 号「会計上の変更及び誤謬の訂正に関する会計基準」（以下「企業会計基準第 24 号」という。）第 5 項⑴）として取り扱うものとする（本実務対応報告第 2 項）。
② 上記①に記載する会計方針の変更以外の減価償却方法の変更については、正当な理由に基づき自発的に行う会計方針の変更（企業会計基準第 24 号第 5 項⑵）として取り扱うものとする（本実務対応報告第 3 項）。

更に関する実務上の取扱い（案）」に対して寄せられた意見を踏まえて検討を行い、公開草案の内容を一部修正した上で公表するに至ったものである。

⑵

結論の背景
会計方針の変更は、会計基準等の改正に伴う会計方針の変更とそれ以外の正当な理由に基づき自発的に行う会計方針の変更に分類され（企3．本実務対応報告の概要

業会計基準第 24 号第 5 項）、「会計基準等」には、一般に公正妥当と認められる会計処理の原則及び手続を明文化して定めたものが含まれ、⑴

本実務対応報告における会計処理の取扱い

法令等により会計処理の原則及び手続が定めら

本実務対応報告では、【図表 1】に示されたれているときは、当該法令等も一般に公正妥当取扱いを定めている。と認められる会計基準等に含まれる場合がある

なお、本実務対応報告は、取り扱う範囲を平とされている（企業会計基準適用指針第 24 号

成 28 年度税制改正に係る減価償却方法の改正「会計上の変更及び誤謬の訂正に関する会計基に限定して緊急に対応したものであり、今回に準の適用指針」（以下「企業会計基準適用指針限られたものとするとされている（本実務対応第 24 号」という。）第 16 項）。

報告第 16 項）。

今回の税制改正に合わせ、平成 28 年 4 月 1
日以後に取得する建物附属設備及び構築物に係る減価償却方法を定率法から定額法に変更する4

本実務対応報告第 2 項に定める「法人税法に規定する普通償却限度相当額を減価償却費として処理している企業」は、監査・保証実務委員会実務指針第 81 号「減価償却に関する当面の監査上の取扱い」における「法人税法に規定する普通償却限度額を正規の減価償却費として処理している企業」と異なることを意図したものではない。

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ことが正当な理由に基づき自発的に行う会計方

この状況を踏まえると、本論点に抜本的に取針の変更に分類される場合、個々の企業においり組むためには、減価償却に関する会計基準のて変更の適時性と変更の適切性を判断すること開発を行い、いわゆる税法基準を利用することとなる（企業会計基準適用指針第 24 号第 6 項も含め、あるべき会計処理を検討する必要があ及び日本公認会計士協会監査・保証実務委員会ると考えられる。減価償却に関する会計基準の実務指針第 78 号「正当な理由による会計方針開発を行うことは、我が国の会計基準の体系のの変更等に関する監査上の取扱い」）。

整備につながり、また、昨今、国際財務報告基

これに関して、今回の税制改正に合わせた会準（IFRS）の任意適用が拡大している環境も計方針の変更を正当な理由に基づく自発的な会踏まえた対応を行うことは意義があり、我が国計方針の変更として扱い、個々の企業においての会計基準の高品質化につながると考えられ変更の適時性と変更の適切性を判断する場合、る。

これまで、いわゆる税法基準による会計処理がただし、これまで、法人税法において損金経一定程度容認されてきたことを踏まえると、企理要件が定められる中、会計基準の開発を行う業における作成実務に混乱が生じるとの意見がことの困難さが指摘されており、また、減価償聞かれた。

却方法は業績の報告において重要な項目であ監査実務においても、正当な理由に基づく自り、経営管理にも影響を与える可能性があるこ

発的な会計方針の変更の適切性を判断する際にとを踏まえると、減価償却に関する会計基準のは、これまで対象となる企業がいわゆる税法基開発に着手することの合意形成を図るには一定準によっていたことを踏まえると、当該判断はの時間を要すると考えられる。

相当程度困難なものとなるとの意見が聞かれ法令等の改正が会計基準等の改正に伴う会計た。また、昨今の監査を取り巻く環境を踏まえ方針の変更に該当するのは、上述のとおり、法ると、審査も含めた監査対応に相当の時間を要令等により会計処理の原則及び手続が定められすることが想定されるとの意見も聞かれた。ている場合であるため、原則的には、税法の改会計基準の目的は、基本的には投資家の意思正により償却限度額の算定方法が変更されたこ決定に資する情報を提供することにあり、税法とのみでは、会計基準等の改正に伴う会計方針とは目的が異なるため、税法の改正は、原則的の変更には該当しない。しかしながら、これまには会計基準に影響を与えるものではないと考で、減価償却方法に関する税制改正の都度、監えられるが、上述のとおり、固定資産の減価償査上の取扱いが示されてきたことにより、この却については、これまで、いわゆる税法基準に点が一意的に明確であったとは言い難い状況による会計処理が、実務上、一定の範囲で認めらあると考えられ、十分な周知期間を確保する必

5

れてきている 。
5

要性に鑑みると、法令等の改正に準じたものと1990 年代後半に行われたいわゆる会計ビッグバンにより、税効果会計が導入され、また、金融商品会計基準、退職給付会計基準等、法人税法と大きく異なる会計処理が導入されたほか、その後に固定資産の減損会計が導入されたことにより、現在では、いわゆる企業会計の実務における税法基準の利用は限定的なものとなっていると考えられ、いわゆる逆基準性の問題が議論されることは近年では少ない。ただし、固定資産会計については、固定資産の減価償却に関する会計基準が存在せず、また、法人税法上の損金算入について損金経理要件が定められていること等に関連して、日本公認会計士協会から公表されてきた監査上の取扱いによって、いわゆる税法基準による会計処理が、実務上、一定の範囲で認められてきており、企業会計と法人税法との関係が十分整理されていないと考えられる。

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し、会計基準等の改正に伴う会計方針の変更とを定額法に変更する場合、法令等の改正に準じして取り扱うことも妨げられないと考えられたものとし、会計基準等の改正に伴う会計方針る。の変更として取り扱うことを意図しているとさこれらの状況及び本論点については次の A）れている（本実務対応報告第 17 項）。

から C）のような性質があることを踏まえ、今後、ASBJ において、抜本的な解決を図るため⑶

開示に減価償却に関する会計基準の開発に着手する

減価償却方法の変更は、企業会計基準第 24

ことの合意形成に向けた取組みを速やかに行う

号第 20 項により、会計方針の変更を会計上のことを前提として、本実務対応報告では、【図見積りの変更と区別することが困難な場合に該表 1】に示された取扱いを定めている。

当し、企業会計基準第 24 号第 19 項及び第 20A） 一般的に、建物附属設備や構築物の減価償項の定めに従って、一定の事項を注記すること却費については、建物や機械等の減価償却費が求められている。当該注記事項は、正当な理に比較して重要ではないことが多いと考えら由に基づき自発的に会計方針の変更を行う場合

れ、平成 28 年 4 月 1 日以後に取得する建物を前提としているが、本実務対応報告第 2 項に附属設備及び構築物に係る減価償却方法を定記載する減価償却方法の変更は、会計基準等の額法に変更することによる財務諸表への影響改正に伴う会計方針の変更として取り扱うものは限定的であると考えられることであり、企業会計基準第 24 号における前提とB） 今回の税制改正に合わせて会計方針を変更は異なることから、本実務対応報告では、企業することについては、客観的な事実に基づい会計基準第 24 号第 10 項、第 19 項及び第 20 項て行われるものであり、いわゆるみだりに会の定めに代えて、【図表 2】に示された注記事計方針を変更することにはあたらず、変更の項を記載するとされている。

適時性に関する趣旨と矛盾するものではないことC） 建物附属設備は、基本的に、建物本体に付随する同一用途の固定資産であると考えられ、構築物についても建物と同一用途の固定資産であるとみなせるケースがあると考えられる。よって、建物に合わせて、平成 28 年

【図表 2】注記事項（本実務対応報告第 4 項）①

会計方針の変更の内容として、法人税法の改正に伴い、本実務対応報告を適用し、平成 28
年 4 月 1 日以後に取得する建物附属設備、構築物又はその両方に係る減価償却方法を定率法から定額法に変更している旨② 会計方針の変更による当期への影響額

4 月 1 日以後に取得する建物附属設備及び構築物について定額法を採用することは、会計

なお、当該注記事項は、建物附属設備又は構処理の整合性を高める可能性があると考えら築物を本実務対応報告の適用初年度に取得したれることかどうかにかかわらず、平成 28 年度税制改正

なお、本実務対応報告第 2 項に記載する実務に合わせて減価償却方法を定額法に変更する場

上の取扱いは、平成 28 年度税制改正に合わせ合に、会計基準等の改正に伴う会計方針の変更て会計方針を変更する場合に適用されるものでとして取り扱うことを意図しているため、建物あることから、平成 28 年 4 月 1 日以後、建物附属設備又は構築物を取得していない場合も記附属設備又は構築物を取得したかどうかにかか載することとなるとされている（本実務対応報

わらず、当該税制改正に合わせて減価償却方法

告第 18 項）。

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⑷

適用時期
本実務対応報告は、従来、法人税法に規定する普通償却限度相当額を減価償却費として処理している企業が平成 28 年度税制改正に合わせて会計方針を変更する場合に適用されるものであることから、公表日以後最初に終了する事業年度のみに適用することとされている（本実務対応報告第 5 項）。
ただし、本実務対応報告の公表日時点で、すでに会計方針の変更の対象となる取引、すなわ
ち、平成 28 年 4 月 1 日以後に建物附属設備及び構築物を取得する取引が行われていることから、平成 28 年 4 月 1 日以後最初に終了する事
業年度が本実務対応報告の公表日前に終了している場合（例えば、4 月決算会社が想定されている。）であっても、当該事業年度に本実務対応報告を適用することができるとされている。

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