職業倫理に関する解釈指針
平 成 22年 12月 14日
改正 平 成 2 4 年 1 1 月 ６ 日
改正 平 成 2 7 年 ３ 月 1 8 日
改正 平 成 3 0 年 ４ 月 2 7 日
改正 2 0 1 9 年 ３ 月 1 9 日
最終改正 2 0 1 9 年 ９ 月 1 7 日
日本公認会計士協会
Ｑ１

定義－関連企業等

Ｑ２

定義－会計事務所等とネットワーク・ファーム

Ｑ３

ネットワーク・ファームと税理士業務

Ｑ４

定義－大会社等

Ｑ５

定義－監査業務の主要な担当社員等

Ｑ６

定義－家族

Ｑ７

定義－近親者

Ｑ８

守秘義務とネットワーク内の情報共有

Ｑ９

セカンド・オピニオン

Ｑ10

紹介手数料

Ｑ11

広告

Ｑ12

贈答・接待

Ｑ13

報酬の依存

Ｑ14

インターバル期間における関与

Ｑ15

組織再編があった場合の関与期間

Ｑ16

関与の中断、複数の役割での関与及び半期決算の場合のローテーション

Ｑ17

ローテーションの対象者

Ｑ18

信用金庫等に関するローテーションの適用範囲

Ｑ19

親子会社のローテーション

Ｑ20

平成 30 年改正のローテーション規定の適用

Ｑ21

訂正報告書の監査証明業務に係るローテーション

Ｑ22

専門家としての助言又は指導業務の領域

Ｑ23

英文財務諸表への移行に関する助言・指導

Ｑ24

財務報告に係る内部統制に関する助言・指導業務

2019/9

止
廃
‐i‐

Ｑ25

連結財務諸表の作成の助言・指導Ｑ26

監査関与先の調査委員会委員への就任

Ｑ27

社員等の就職制限Ｑ28

事情に精通し、合理的な判断を行うことができる第三者

Ｑ29

倫理規則等違反への対応

Ｑ30

外部定期的検証者に係る独立性の確認

Ｑ31

違法行為対応指針の対象者及び対象業務

Ｑ32

違法行為対応指針の対象となる違法行為又はその疑い

Ｑ33

違法行為又はその疑いに対して対応すべき事項

Ｑ34

企業等所属の会員における違法行為又はその疑いへの対応

止廃2019/9‐ii‐

本解釈指針の目的
本解釈指針は、倫理委員会が職務上取り扱った事案等の中から、会員の職業倫理に資するものとして適切な事案等を解釈指針として取りまとめ公表するものである。
今後、更に追加すべき事案や関係法令及び倫理規範の改訂等に伴い変更が必要な場
合には、その都度適切に対応することとしている。
なお、独立性に関する指針（以下「独立性指針」という。）第 1 部第 100 項に記載のとおり、公認会計士法等の法令によって定められた独立性に関する規定等を当然に遵守しなければならないことに留意が必要である。

Ｑ１

定義－関連企業等

倫理規則及び独立性指針の定義「関連企業等」では重要性の概念が用いられていますが、「（1）依頼人を直接的又は間接的に支配する企業。ただし、依頼人がその企業にとって重要である場合に限る。」の「依頼人がその企業にとって重要である場合」

止廃については、どのように判断したらよいですか。
Ａ

倫理規則及び独立性指針上、「関連企業等」の重要性の判断に関する説明はないが、各会計事務所等において公認会計士の業務や関連する法令等に精通した第三者がどのような企業を関連企業等とみなすかということを勘案して、会計事務所等の品質管理の方針及び手続として適切な判断基準を定め、全ての従業者に周知徹底することが必要である。

なお、重要性の判断については、これまでの監査実務等を勘案して解説に例示したので参照されたい。
（解説）
１．関連企業等の判定

倫理規則及び独立性指針の定義「関連企業等」は、次のように規定されている。
依頼人との間に次のいずれかの関係を有する企業(1) 依頼人を直接的又は間接的に支配する企業。ただし、依頼人がその企業にとって重要である場合に限る。
(2) 依頼人に対し直接的な金銭的利害を有する企業。ただし、その企業が依頼人に対し重要な影響力を有し、依頼人に対する利害がその企業にとって重要である場合に限る。
(3) 依頼人が直接的又は間接的に支配している企業(4) 依頼人又は依頼人と上記(3)の関係にある企業が直接的な金銭的利害を有することにより重要な影響力を及ぼす企業。ただし、依頼人及び依頼人と上記(3)の関係にある企業にとって当該金銭的利害が重要である場合に限る。

2019/9‐1‐

(5) 依頼人と共通の企業によって支配されている企業。ただし、この企業と依頼人がともに両者を支配する企業にとって重要である場合に限る。
「関連企業等」の(1)から(5)までの関係を図示すると、次のとおりである。
（1）親会社（5）兄弟会社

依 頼 人

(2)企業

(3)子会社(4)企業

支配する関係直接的な金銭的利害を有する関係

止廃２．重要性の判断基準の例示(1)の「依頼人がその企業にとって重要である場合」の重要性の判断基準として、
例えば、以下のものが考えられる。
①

前期末において、連結会社の依頼人に対する出資額及び貸付金の帳簿価額の合計額が、連結会社の総資産額の合計額又は親会社の連結総資産額の一定割合を超える場合

連結会社の依頼人に対する出資額及び貸付金の帳簿価額の合計額
連結会社の総資産額の合計額又は親会社の連結総資産額②

前会計期間について、依頼人の経常利益に対する親会社の持分相当額が、親会社の連結経常利益の一定割合を超える場合

依頼人の経常利益に対する親会社の持分相当額
親会社の連結経常利益
同一の親会社に支配されている複数の依頼人がある場合には、個々の依頼人に係る割合が上記の一定割合を超えない場合であっても、それら依頼人の上記の財務数
値の合計額が、連結会社の総資産額の合計額又は親会社の連結経常利益の一定割合
を超える場合も「重要である場合」に該当するものと考えられる。
また、当期末又は当会計期間における重要性が上記の一定割合を超えることが明2019/9‐2‐

らかとなった場合には、当該会社は「関連企業等」に該当するので、可及的速やかに独立性を損なう利害関係又は非保証業務を解消しなければならない。
３.「金銭的利害」の意味
倫理規則では「金銭的利害」を、この言葉の持つ本来の意味よりも狭く限定したものとして使用しているので注意が必要である。倫理規則の定義では、「金銭的利害」を「企業の株式その他の出資証券、無担保社債、その他の債務証券への投資。
これらの有価証券を取得する権利及び義務並びにこれらの有価証券に直接関連する
デリバティブを含む。」としており、融資などの債権・債務は含まないものとしている。
また、独立性指針の定義では、「直接的な金銭的利害」を「次の条件を満たす金銭
的利害(1)個人又は企業により直接所有され、かつ管理下にあるもの（他の者に一任ベースで管理させるものを含む。）(2)投資信託、信託財産その他中間的投資媒体
等の共同で運用されるものを通じて実質的に所有されるもので、その持分に対し個止
廃人又は事業体が、現在、管理運用しているもの」としている。

なお、公認会計士法上の「関係会社等」は、被監査会社が重要な影響を与えることができる子会社等（親会社等によりその意思決定機関を支配されている他の会社
等）や関連会社等（被監査会社等が、出資、人事、資金、技術、取引等の関係を通じて、重要な影響を与えることができる他の会社）が含まれている（公認会計士法
施行令第７条第２項、公認会計士法施行規則第３条）。

Ｑ２

定義－会計事務所等とネットワーク・ファーム

Ｑ２－１

倫理規則、独立性指針、利益相反に関する指針（以下「利益相反指針」という。
）及び違法行為への対応に関する指針（以下「違法行為対応指針」という。）の定義の「会計事務所等」における、「(1) 会員が開業する事務所（公認会計士法以外の法律に基づく事務所を除く。）及び監査法人(1)を支配する事業体
する事業体

(2)

(3) (1)が支配している事業体」の「(2) (1)を支配(3) (1)が支配している事業体」は、具体的にどのような基準によって判断するのですか。
Ｑ２－２「会計事務所等」と「ネットワーク・ファーム」との関係は、どのように理解したらよいですか。
Ｑ２－３

独立性指針第１部第 181 項において、「税理士事務所等」、「税務事務所等」と規定されておりますが、これらとの関係はどのようになりますか。
Ｑ２－１
Ａ「(2) (1)を支配する事業体

2019/9(3) (1)が支配している事業体」とは、一定の非監‐3‐

査証明業務と監査証明業務の同時提供の禁止を定める公認会計士法第 24 条の２の規定における「公認会計士若しくはその配偶者が実質的に支配していると認められるものとして内閣府令で定める関係を有する法人その他の団体」と同義である。当該内閣府令である公認会計士法施行規則第５条では、「当該公認会計士若しくはその配
偶者又は当該監査法人と子会社等又は関連会社等との関係とする。」と規定されている。
（解説）
倫理規則、独立性指針、利益相反指針及び違法行為対応指針の定義の「会計事務所等」は、「(1) 会員が開業する事務所（公認会計士法以外の法律に基づく事務所を除く。）及び監査法人(2) (1)を支配する事業体(3) (1)が支配している事業体」と定義されている。
なお、会員が開業する公認会計士法以外の法律に基づく事務所（例えば、税理士法に基づく税理士事務所）は、倫理規則、独立性指針、利益相反指針及び違法行為止廃対応指針上の会計事務所等の定義における会員が開業する事務所そのものには該当しないが、会員が代表者になっている等の状況により実質的支配下にある場合には「会員が開業する事務所が支配している事業体」に該当することとなる。
Ｑ２－２
Ａ「会計事務所等」と「ネットワーク・ファーム」との関係を例示すると、次のとおりである。
（例）

監査法人Ａ
↓
子会社Ｃ

←（相互の協力関係＋共通ブランド名の使用など）→

税理士法人Ｂ↓

子会社Ｄ ・ 関連会社Ｅ

Ａ及びＣは、同一の「会計事務所等」に該当する。
Ａ、Ｂ、Ｃ、Ｄ及びＥは、同一の「ネットワーク」に該当する。
（解説）
倫理規則、独立性指針及び違法行為対応指針の定義の「ネットワーク・ファー
ム」とは、「ネットワークに所属する会計事務所等又は事業体」をいい、また「ネットワーク」とは、「会計事務所等よりも大きな組織体であって、次の(1)と(2)の条件の両方を備えた組織体」とされている。

2019/9‐4‐

(1) 当該組織体が、所属する事業体の相互の協力を目的としていること。
(2) 次のいずれかを備えていること。
①

利益の分配又は費用の分担を目的にしていること。

②

共通の組織により、所有、支配及び経営されていること。

③

品質管理の方針及び手続を共有していること。

④

事業戦略を共有していること。

⑤

ブランド名を共有していること。

⑥

事業上のリソースの重要な部分を共有していること。

（独立性指針第１部 Ⅲ参照）
Ｑ２－３
Ａ

「会計事務所等」と「税理士事務所等」、「税務事務所等」との関係図は、次のＱ

３において併せて示すこととする。
「税理士事務所等」とは、独立性指針第１部第 181 項より、税理士事務所及び税止
廃理士法人を指すとされている。また、「税務事務所等」とは、会計事務所等に該当しないネットワークの関係にある国内の税理士事務所等を指すとされている。

Ｑ３

ネットワーク・ファームと税理士業務

監査法人と支配関係にはないが、ネットワーク・ファームに該当する税理士事務所等が、当該監査法人の監査関与先に対し、税理士業務を契約し実施することは、法令又は倫理規則違反となりますか。
Ａ

税理士業務を行うことは、禁止される一定の業務を除き可能である。

（解説）

１．公認会計士又は監査法人と支配関係にある税理士事務所等

公認会計士法等の規定により、公認会計士（配偶者を含む。）、監査法人の社員（業務に社員として関与した者（指定社員を含む。）の場合は配偶者を含む。）又は補助者が監査を実施しようとする会社等（子会社やその役員等を含む。）から税理士業務その他公認会計士法第２条第１項及び第２項の業務以外の業務により継続的な報酬を受けている場合、「著しい利害関係」に該当し、当該公認会計士等は当該会社等に対し公認会計士法第２条第１項の業務を行うことができない。
公認会計士又は監査法人と支配関係にある税理士事務所等が、当該公認会計士又は監査法人の監査関与先に対し税理士業務を行い継続的な報酬を受けることは、上記法律規定の潜脱となるおそれがあり、当該公認会計士又は監査法人の監査関与先に対し税理士業務を提供することは、上記の「著しい利害関係」に該当すると解釈

2019/9‐5‐

すべきである。
２．監査法人と支配関係にないが、ネットワーク・ファームに該当する税理士事務所
等
税務事務所等（当該公認会計士等と同じネットワークに属する場合であっても支配関係にない国内の税理士事務所等）及び海外のネットワーク・ファームによる当該公認会計士等の監査関与先に対する税理士業務の提供は、以下のような禁止される場合を除き、概念的枠組みアプローチを適用することとなる。
(1) 財務諸表に重要な影響を及ぼす、大会社等である監査業務の依頼人に対する税額計算（独立性指針第１部第 185 項参照）
(2) 独立性を阻害する自己レビューの重要性の程度が余りに大きく、許容可能な水準にまで軽減するためのセーフガードがないようなタックス・プランニング（独立性指針第１部第 190 項参照）
(3) 独立性を阻害する自己レビューの重要性の程度が余りに大きく、許容可能な水止
廃準にまで軽減するためのセーフガードがないようなその他の税務に関する助言（独立性指針第１部第 190 項参照）

(4) 独立性を阻害する擁護の重要性が余りに大きいため、阻害要因を除去又は重要性の程度を許容可能な水準にまで軽減するためのセーフガードがないような税務訴訟の支援等（独立性指針第１部第 193 項参照）

なお、依頼人の利益を過度に追及することになるおそれがある業務など業務内容
によっては独立性を阻害する要因を生じさせる場合もあるため、提供する業務内容
を慎重に検討し、独立性の保持に疑いをもたれるような状況又は関係を有しないよう留意すべきである（独立性指針第 1 部第 181 項参照）。

2019/9‐6‐３．例示
下記の図のケースにおいて、株式会社Ｘに対しＡ監査法人が監査業務を行うことができるかどうかについては、次のとおりである。
株式会社

国内

海外

Ｘ

税務

監査

ネットワーク関係

ネットワーク関係

Ｃ税理士

Ａ監査

Ｄ会計

法人

法人

事務所

止
廃
税務

支配
関係

Ｂ税理士

税務

株式会社

株式会社

Ｙ

Ｚ

（国内子会社）（海外子会社）事務所「税理士事務所等」＝Ｂ税理士事務所、Ｃ税理士法人「海外のネットワーク・ファーム」＝Ｄ会計事務所「税務事務所等」＝会計事務所等に該当しないネットワークの関係にある国内の税理士事務所等＝Ｃ税理士法人(1) Ａ監査法人とＢ税理士事務所の関係は、支配関係があるため、同一の会計事務所等である。したがって、株式会社Ｘに対してＡ監査法人が監査業務を行うこととした場合は、Ｂ税理士事務所が税理士業務を行うことはできない。反対に、Ｂ
税理士事務所が税理士業務を行うこととした場合は、Ａ監査法人は監査業務を行うことができない。
(2) Ａ監査法人とＣ税理士法人との関係は、税務事務所等（会計事務所等に該当し2019/9‐7‐

ないネットワークの関係にある国内の税理士事務所等）である。したがって、株
式会社Ｘに対してＡ監査法人が監査業務を行うこととした場合でも、Ｃ税理士法
人が同時に税理士業務を行うことは、禁止される一定の業務を除き可能である。
(3) Ａ監査法人とＤ会計事務所との関係は、海外のネットワーク・ファームである。
したがって、株式会社Ｘに対してＡ監査法人が監査業務を行うこととした場合でも、Ｄ会計事務所が株式会社Ｚ（株式会社Ｘの海外子会社）に対して税理士業務を行うことは、禁止される一定の業務を除き可能である。

Ｑ４

定義－大会社等

Ｑ４－１「大会社等（社会的影響度の高い事業体）」という概念はどのようなもの

ですか。
Ｑ４－２

以下の事項については、「大会社等（社会的影響度の高い事業体）」の場

合には、どのように規制されていますか。
監査業務の依頼人への就職②

監査業務の主要な担当社員等の長期的関与とローテーション③

非保証業務の提供

④

報酬依存度

Ｑ４－１
Ａ

止
廃

①

「大会社等（社会的影響度の高い事業体）」（以下「大会社等」という。）は、以下の事業体をいう。
(1) 全ての上場会社等(2) 法令により、監査を実施するに当たり、上場会社等と同じ独立性の要件が求められる事業体(3) 独立性指針第１部第26項により追加的に「大会社等」と同様に扱うこととした事業体(1)及び(2)については、我が国においては「公認会計士法上の大会社等」がこれらの要件を満たしているものとされている。(3)については、独立性指針第１部第26項において、会計事務所等は、利害関係者が多数かつ多岐に及ぶような事業体を、追加的に「大会社等」と同様に扱うかどうか検討することが推奨されており、例えば、次の要因を考慮して検討することとされている。
(1) 多数の利害関係者のために受託者の立場で資産を保有する事業を行うものなど。
例えば、一定規模以上の信用金庫等の金融機関が挙げられる。
(2) 規模(3) 従業員数

2019/9

‐8‐

Ｑ４－２
Ａ

「大会社等」に適用される規制の内容は、各々以下のとおりである。
①「大会社等」である監査業務の依頼人への就職
監査業務の主要な担当社員等であった場合には、自らが当該監査業務の主要な担当社員等でなくなった後に、「大会社等」が１年以上を対象とした監査済みの財務諸表を発行するまでは、当該大会社等である監査業務の依頼人の役員等に就いてはならない。公認会計士法等の法令においては、業務執行社員は翌会計期間の終了の日まで監査関与先への就職が制限されているが、独立性指針において就職が制限される期間は法令で定める期間とは異なることに留意が必要である。
また、会計事務所等の最高責任者又はこれに準ずる者であった場合には、その職位を辞してから１年を経過するまでは「大会社等」である監査業務の依頼人の役員等に就いてはならない。
②

監査業務の主要な担当社員等の長期的関与とローテーション
監査業務の主要な担当社員等は、累積して７会計期間を超えて当該監査業務に止廃関与してはならず、累積して７会計期間が経過した後、その役割に応じて、必要なインターバル期間を設けなければならない。必要なインターバル期間は、以下のとおりである。
役割

インターバル期間

５会計期間①

筆頭業務執行責任者②

監査業務に係る審査を行 ３会計期間う者③（ただし最短でも２年間）（ただし最短でも２年間）

その他の監査業務の主要 ２会計期間な担当社員等（ただし最短でも２年間）

独立性指針

第１部の規定第152項(1)
第152項(2)第152項(3)なお、共同監査の場合には、各公認会計士が筆頭業務執行責任者として５会計期間のインターバル期間が要求されることになるため、留意が必要である。
また、依頼人が新たに「大会社等」となる場合、その前までに当該者が監査業
務の主要な担当社員等として当該依頼人に関与した期間が累積して５会計期間以内であれば、当該者がローテーションにより監査業務を外れるまで引き続きその立場で関与できる会計期間は、７会計期間から既に関与した期間を差し引いた期
間、累積して６会計期間以上である場合は、監査役等の了解を条件に、ローテー
ションによりその監査業務を外れるまで更に最長２会計期間関与を継続することができるものとされている（独立性指針第１部第155-3項参照）。

2019/9‐9‐③

非保証業務の提供
会計事務所等は、会計帳簿の記帳代行及び財務諸表の作成業務を「大会社等」

である依頼人に対し行ってはならない。また、税務事務所等及び海外のネットワ
ーク・ファームは、財務諸表に重要な影響を及ぼす税額計算を「大会社等」である監査業務の依頼人に対し行ってはならない。
評価業務の結果が監査対象の財務諸表に重要な影響を及ぼす場合には、「大会社等」である監査業務の依頼人に対し評価業務を提供してはならない。また、内部監査に関する業務又は情報システムの設計若しくは構築に関連する業務が、財務報告に係る内部統制の重要な部分となる場合又は監査対象となる会計記録や財務諸表にとって重要な情報を生成する財務報告システムが対象となる場合には、「大会社等」である監査業務の依頼人に対し当該業務を提供してはならない。
会計事務所等は、取締役又は役員、依頼人の会計帳簿又は監査対象となる財務諸表の作成に重要な影響を及ぼす役職者の候補者を探すこと、及び当該職位の有力な候補者の経歴調査を行うことを「大会社等」である監査業務の依頼人に対し行ってはならない。
④

報酬依存度

止
廃

２期連続して、「大会社等」である監査業務の依頼人に対する報酬依存度が15％を超える場合には、阻害要因の重要性の程度を許容可能な水準にまで軽減するため、監査意見表明前のレビュー又は監査意見表明後のレビューのいずれのセーフガードが妥当であるかを検討し、依頼人の監査役等にその旨及び妥当と判断した
セーフガードを報告し協議した上で適用する。

Ｑ５

定義－監査業務の主要な担当社員等

Ｑ５－１「監査業務の主要な担当社員等」という概念はどのようなものでしょう

か。
Ｑ５－２

「監査業務の主要な担当社員等」にはどのような規制があるのでしょう

か。
Ｑ５－１
Ａ

監査業務の主要な担当社員等とは、独立性指針第１部第139項「なお書き」において規定されているとおり、以下の者をいう。
①

監査業務の業務執行責任者（すなわち監査責任者）
なお、筆頭業務執行責任者とは、監査業務の業務執行責任者のうち、その事務を統括する者として監査報告書の筆頭に自署し、自己の印を押す者１名をいう（共同監査の場合には、会計事務所ごとに筆頭業務執行責任者１名とする。）。
②

2019/9

監査業務に係る審査を行う者

‐10‐

③

その他、監査業務の重要な事項について重要な決定や判断を行う者

上記③の者は、公認会計士法施行規則第９条第３項第１号及び第３号に規定されているように、業務を執行した社員等と同程度以上に実質的な関与をしていると認められる者が、通常これに該当するが、それ以外に、該当する者が存在する場合がある。なお、「それ以外」とは、例えば、重要な子会社や部門に責任を負う監査業務執行社員等が含まれる場合もある。これは連結財務諸表としての監査業務の重要な事項について重要な決定や判断を行う者が含まれるということであり、一定規模以上の子会社の業務執行責任者に一律にローテーションが求められるということを意味するわけではなく、連結グループ及びその監査業務チームの実態にあわせて判断すべきものである。
Ｑ５－２
Ａ

独立性指針における、この監査業務の主要な担当社員等に対する規制としては、

Ｑ４－２にある依頼人への就職、担当者の長期的関与とローテーションに関する規止廃制のほか、個人の報酬制度と人事評価の方針に関する規制（独立性指針第１部第229項参照）があり、監査業務の主要な担当社員等は非保証業務の契約を自身の監査業
務の依頼人から獲得することにより、評価をされたり、個人の報酬が支払われてはならないこととされている。

Ｑ６

定義－家族

倫理規則、独立性指針及び利益相反指針の「家族」の定義において、「配偶者若し
くはそれに準ずる者又はこれら以外の被扶養者」とありますが、「配偶者に準ずる者」及び「これら以外の被扶養者」とは具体的にどのような者を指すのでしょうか。
Ａ「配偶者に準ずる者」とは、法律上の婚姻関係になくとも、事実上の配偶者とみなされる者で、具体的には、判例上「内縁」関係にあるとされる者など、法律又はこれと同視すべき判例上の取扱いにおいて内縁又は配偶者として取り扱われる者をいう。
「被扶養者」とは、税法上、本人の扶養家族として取り扱われる者をいう。

Ｑ７

定義－近親者

倫理規則及び独立性指針の「近親者」の定義において、「家族の定義に該当しない
両親、子供又は兄弟姉妹」とありますが、具体的にはどのような者を指すのでしょうか。

2019/9‐11‐

Ａ 「近親者」とは、「両親、子供又は兄弟姉妹」のうち、被扶養者でない者をいう。
（解説）
Ｑ６の「家族」には入らない場合でも「近親者」には該当する者を定めている。
すなわち、「両親、子供又は兄弟姉妹」は、被扶養者であれば「家族」に、被扶養者でなければ「近親者」に、該当することになる。
ここにいう「両親、子供又は兄弟姉妹」とは、具体的には、本人の両親や兄弟姉妹など、法定血族（養子縁組により血族関係を生じているもの）を含む民法上の血族である者を指し、配偶者の両親や兄弟姉妹など、民法上の姻族である者は含まれない。
なお、これらの者が本人と同居しているか否かは問題とされない。

Ｑ８

守秘義務とネットワーク内の情報共有

止廃倫理規則第６条第８項第３号の規定では、日本公認会計士協会が実施する品質管理レビューに応じる場合は、守秘義務の解除が法令等によって禁止されておらず、
かつ、職業上の義務又は権利がある場合に該当するとされていますが、会計事務所
等が当該事務所の所属するネットワーク内において独立性の確認や品質管理レビュ
ー等の品質管理目的のために必要な報告又は資料の提出などを行う場合についても、同様に、守秘義務が解除される場合に該当しますか。
Ａ

ネットワーク内の情報共有に関しては、守秘義務が解除される場合には該当しない。

そのため、監査契約及びその他の業務実施の契約書等において条項として織り込
むなど、あらかじめ依頼人の了解を得ておくことが必要である。
（解説）

会計事務所等が所属するネットワーク内における独立性の確認や品質管理レビュ
ー等の品質管理目的のための必要な報告又は資料の提出などは、品質管理上の重要な手続ではあるが、職業上の義務若しくは権利又は法令等の要請によるものではな
いので、守秘義務が解除される場合には該当しない。

Ｑ９

セカンド・オピニオン

Ｑ９－１ 会員が表明するセカンド・オピニオンとは、どのようなものでしょうか。
Ｑ９－２ セカンド・オピニオンを表明する際の留意点について教えてください。
Ｑ９－３

2019/9

セカンド・オピニオンを表明するに当たって識別した阻害要因の重要性の‐12‐程度を許容可能な水準にまで軽減するためのセーフガードについて教えてく
ださい。
Ｑ９－４

依頼を受けた会員が現任会員と協議することに、セカンド・オピニオンの依頼人が同意しない場合には、どのように対応すればよいですか。

Ｑ９－１
Ａ

倫理規則第20条及び注解17のセカンド・オピニオンは、特定の取引等における会

計、監査、報告又はその他の基準若しくは原則の適用について、依頼人の要請に基づいて、現任会員以外の会員が意見の表明を行うことである。
Ｑ９－２
Ａ

セカンド・オピニオンの表明においては、現任会員が入手した事実と同一の事実に基づかないで意見を表明してしまうことなどにより、正当な注意の原則の遵守を阻害する要因を生じさせる可能性がある点に十分に留意する必要がある。
Ｑ９－３
Ａ

止
廃

概念的枠組みアプローチを適用する際の阻害要因の重要性の程度は、依頼人がセカンド・オピニオンを必要とする事情や意見表明に必要な事実関係及び前提条件についての情報の入手可能性に依拠するが、依頼を受けた会員はこれらの要因を検討し、阻害要因の重要性の程度を評価した上で、必要に応じてセーフガードを適用して、阻害要因を除去するか、又はその重要性の程度を許容可能な水準にまで軽減しなければならない。

同第20条注解17では、セーフガードとして以下を挙げている。

１．現任会員と協議することについて依頼人の同意を得ること。

２．事実の開示や証拠の入手が限定された場合には、セカンド・オピニオンの表
明に制約が生じることに同意を得ること。

３．現任会員に対して意見の写しを提供すること。
Ｑ９－４
Ａ

依頼を受けた会員が現任会員と協議することに、セカンド・オピニオンの依頼人が同意しない場合には、正当な注意の原則の遵守を阻害する要因を生じさせる可能性が高まる。したがって、このような場合には、セカンド・オピニオンを表明する
ことが適切か否かをより慎重に判断し、決定しなければならない。
（解説）
平成18年12月11日の倫理規則の改正では、職業会計士の倫理に関する国際的な基準である国際会計士連盟（以下「IFAC」という。） 国際会計士倫理基準審議会（以2019/9‐13‐

下「IESBA」という。）のCode of Ethics for Professional Accountants（以下「倫理規程」という。）の考え方を取り入れ、新たに、会員がセカンド・オピニオ
ンの依頼を受諾するか否かの判断に際して、基本原則の遵守に対する阻害要因となる状況又は関係を規定した。
倫理規則第20条及び注解17の規定は、セカンド・オピニオンといえども、会員が意見の表明を行う以上、必要な手続を実施することが会員の行う業務への社会的信頼を確保する上で、不可欠であることを明示したものである。

Ｑ10

紹介手数料

Ｑ10－１ 倫理規則第 23 条には会計事務所等所属の会員が授受する紹介手数料等について規定されていますが、会員と支配関係にある事業体が紹介手数料等を収受する場合は、どのように取り扱われますか。
Ｑ10－２

会員が会計事務所等とは別に経営する保険代理店等における手数料等の止
廃取扱いはどのように考えるべきですか。
Ｑ10－１
Ａ

会計事務所等の会員には、支配関係にある事業体に所属する会員も含まれるため、倫理規則第23条の規定が適用される。実質的には、当該事業体に所属する会員だけ
でなく、支配関係にある事業体自体にも適用されるべきであることは言うまでもない。
（解説）

倫理規則、独立性指針、利益相反指針及び違法行為対応指針の定義の「会計事務所等」については、Ｑ２－１（解説）を参照していただきたい。
Ｑ10－２
Ａ

会員が会計事務所等とは別に経営する保険代理店等の業務は、倫理規則第23条の規定は適用されないものと考えられる。
（解説）
会員と支配関係にある事業体は、公認会計士としての業務のみを行うとは限らないので、紹介手数料の授受に関する規定は公認会計士として行う業務に限定されることに留意が必要である。

2019/9

‐14‐

Ｑ11

広告

次のような広告の掲示を検討していますが、公認会計士の職業倫理上、文言等の修正を要する箇所はありますか。
遺言・相続の相談 ４０分無料○○公認会計士事務所
秘密厳守

必ず Tel 予約○○○－○○○－○○○○（代）Ａ 下記の状況を来さないよう、当該広告の表記を修正することが適切である。
１．「遺言・相続」は、弁護士等の専門職域であり、通常の公認会計士の業務範囲を超えており、当該広告のような表記の場合には、倫理規則第２条（基本原則の遵守）、第５条（基本原則３ 職業的専門家としての能力及び正当な注意の原則）及び第 25 条（広告）に抵触する。

止廃２．「40 分無料」の表記そのものについては、倫理規則注解 18（第 21 条）の一定の水準の専門業務を実施することが困難となることが考えられ、正当な根拠に基づかない低廉な報酬の提示に該当する可能性があり、また、会則第 49 条（品位の保持）に抵触する可能性がある。
（解説）

会員が行う広告については、倫理規則の定義において、「業務を獲得する意図をもって、会計事務所等所属の会員が提供する専門業務及び技能に関する情報を伝達すること。
」と規定されている。また、倫理規則第 25 条において、「会員の品位と信用を損なう次の広告をしてはならない。」とされ、以下が挙げられている。
(1) 専門業務、資格又は経験に関して誇張した広告(2) 他の会員を誹謗中傷する広告又は比較広告

Ｑ12

贈答・接待

倫理規則第 26 条第２項に「贈答若しくは接待を受け、又は行ってはならない。」と規定されていますが、事務所内の行動指針を策定する場合、どのようなことに留意すべきですか。
Ａ 会計事務所等における品質管理上、「社会通念上許容される範囲」であるかどうかについて、個別具体的な行動指針等を定め、全ての社員等及び従業者に周知させ、その遵守を徹底することが必要である。

2019/9‐15‐

（解説）倫理規則第 26 条第２項の規定は、社会通念上許容される範囲を超えるときには、会員が保証業務の依頼人から贈答・接待を受けること又は会員が保証業務の依頼人に贈答・接待を行うことを禁止することを明確に示したものである。
会員は、保証業務を実施するに際しては保証業務の依頼人との間に一定の節度を意識して行動しなければならない。
「社会通念上許容される範囲」については、独立性指針第１部第 230 項に「贈答及び接待の内容、金額、意図、時期、回数及び方法等を総合的に勘案し、極力厳格に判断するものとする。社会通念上許容される範囲か否かの判断に当たっては、公認会計士の業務や関連する法令等に精通した第三者が、独立性は損なわれていないと結論付ける可能性が高いかどうかを勘案しなければならない。なお、社会通念上許容される範囲であっても、独立性が損なわれているとの疑いを持たれることのな
いように留意しなければならない。
」とされている。

Ｑ13

報酬の依存

止
廃

Ｑ13－１ 報酬依存度に関する規定には、どのようなものがありますか。
Ｑ13－２「報酬依存度が一定割合を占める場合」や「報酬依存度が 15％を大幅に超える場合」については、どのように判断したらよいですか。
Ｑ13－３

適用すべきセーフガードについては、どのような点に留意すればよいですか。

Ｑ13－４ 報酬の依存割合の計算は具体的にはどのように行えばよいですか。
Ｑ13－１
Ａ

報酬依存度に関するものとして、独立性指針第１部第 220 項において、「監査業務の特定の依頼人に対する報酬依存度（会計事務所等の総収入のうち、特定の依頼人からの報酬が占める割合）が一定割合を占める場合、その依頼人に対する報酬依存
度の高さとその依頼人を失うことへの懸念は、独立性を阻害する自己利益又は不当なプレッシャーを受ける脅威を生じさせる。」と規定されている。また、大会社等に係る追加規定として、第 222 項において、「２期連続して、大会社等である依頼人に対する報酬依存度が 15％を超える場合」の規定が設けられており、さらに「15％を大幅に超える場合」の対応も規定されている。
Ｑ13－２
Ａ

第 220 項の「報酬依存度が一定割合を占める場合」や第 222 項の「報酬依存度が15％を大幅に超える場合」の判断については、会計事務所等の状況を勘案し、公認会計士の業務や関連する法令等に精通した第三者が、会計事務所等の収入がどの程

2019/9‐16‐

度特定の依頼人及び依頼人の関連企業等に依存している場合に独立性が損なわれているとみなすかという観点に立って、会計事務所等において判断基準を定め、全ての従業者に周知徹底することが適切である。
なお、独立性指針第２部第 151 項において、監査業務以外の保証業務についても同様の規定が設けられているため、監査業務以外の保証業務においても上記に準じた対応が検討されるべきことになる。ただし、上記第 222 項の取扱いは、大会社等の監査業務に適用されるものであり、監査業務以外の保証業務には適用されないことに留意する。
（解説）
第 220 項における「報酬依存度が一定割合を占める場合」についての具体的な判断基準については、従前は「会計事務所等の収入合計の 50％を超えて特定の依頼人
及び依頼人の関連企業等からの収入に依存する場合には、「会計事務所等の合計報酬に占める割合が大きい場合」に該当するものと判断すべきである。」という解釈がな

止
廃されていたこと等を参考にして会計事務所等において合理的に定めることになる。
第 222 項の「15％を大幅に超える場合」についての判断基準としては、第 220 項の「報酬依存度が一定割合を占める場合」として定めた判断基準を上回らない範囲で定められることになると考えられる。

両者とも、判断基準とする依存割合、又は実際の依存割合が大きいほど、阻害要因軽減のためのセーフガードもより厳格に求められることは言うまでもない。
Ｑ13－３

Ａ 適用すべきセーフガードについては、第 222 項の大会社等に係る追加規定において、対外的な監査意見表明前又は監査意見表明後のレビューを受けることとされ、「15％を大幅に超える場合」は、監査意見表明前のレビューを受ける必要があるかどうかを判断することとされている。

会計事務所等においては、上記に基づきセーフガードを適用すべき報酬の依存割
合の判断基準や適用すべきセーフガードについての適切な方針を定めて遵守することが必要である。
（解説）
１．監査意見表明前のレビュー
会計事務所等の構成員でない会員による監査業務に係る審査を受けることである。
個人事務所などの小規模な監査事務所が委託審査制度を利用する場合もこれに該当する。なお、監査業務に係る審査体制を整備している監査事務所においても、第222 項に係るセーフガードの適用においては、委託審査制度に準じた対応も検討す2019/9‐17‐

ることになる。この場合、監査事務所における審査と当該セーフガード適用のための委託審査制度に準じた対応の関係については、効率性と十分性に配慮して検討されることになると思われる。
２．監査意見表明後のレビュー
会計事務所等の構成員でない会員による監査業務の定期的な検証又は日本公認会
計士協会のレビューを受けることである。
Ｑ13－４
Ａ

この報酬の依存割合（「報酬依存度（会計事務所等の総収入のうち、特定の依頼人からの報酬が占める割合）」）の計算は、次のように行うことが適切である。
特定の依頼人及び依頼人の関連企業等から会計事務所等が受け取る収入
会計事務所等の収入

（解説）

止
廃

分母とする会計事務所等の収入は、専門業務に係る継続的収入の総額とするが、会計事務所等を開業している会員個人が税理士業務や不動産鑑定士業務等の IFAC
IESBA の倫理規程が想定している職業会計士（Professional Accountants）としての業務を兼業している場合又は会社法に基づく会計参与等の業務を行っている場合には、これらに係る収入を含む。また、監査法人の場合は、社員が個人で実施している公認会計士法第２条第２項業務に相当する業務（公認会計士法第 34 条の 14 において禁止されている競業に該当しない場合）、税理士業務（監査法人と支配関係にある税理士法人の収入を含む。）及び不動産鑑定士業務等の IFAC IESBA の倫理規程が想定している職業的専門家としての業務や会社法に基づく会計参与等の業務に係る収入がある場合にはこれを含む。分子とする特定の依頼人及び依頼人の関連企業
等から会計事務所等が受け取る収入の範囲は、分母と同様とする。

Ｑ14

インターバル期間における関与

Ｑ14－１

大会社等の監査業務を行う場合、インターバル期間中である業務執行責任者が、当該監査業務に補助者として従事することはできますか。
Ｑ14－２

独立性指針第１部第 154 項(1)では、「ただし、監査業務に従事する者が少人数しか存在しない場合において、会計事務所等の管理の及ばない予想外の状況が生じたときに限り、当該者は、法令で禁止されていない範囲で、補助者となることができる」と規定されていますが、補助者として従事できる場

2019/9‐18‐

合とは、具体的にはどのような場合が想定されるのでしょうか。
Ｑ14－３

当監査法人は小規模な監査法人であり、専門的見解の問合せや審査に関して、それぞれ１名の担当社員を置いていますが、専任ではなく、業務執行責任者として監査業務も行っています。当該社員がインターバル期間中に専門的見解の問合せへの対応や審査を行うに当たり、独立性指針第１部第 154 項のインターバル期間中の関与の制限に抵触しないようにするには、どのような点に留意すればよいですか。
Ｑ14－１
Ａ

ローテーションにより交替した業務執行責任者は、インターバル期間中に監査業

務チームの構成員になることは認められないため（独立性指針第１部第 154 項(1)参照）、極めて限定的な場合を除き、補助者として当該監査業務に従事することはでき
ない。
（解説）

止
廃

１．インターバル期間における補助者としての関与

独立性指針第１部第 154 項では、インターバル期間中に次のことを行ってはならないとされている。

(1) 監査業務チームの構成員になること、又は監査業務の審査を行うこと。
(2) 監査業務に影響を及ぼす専門的な、又は業種固有の事項、取引又は事象に関して、監査業務チーム又は依頼人と協議を行うこと（当該者の最終の関与期間において実施した業務又は到達した結論のうち、現行の監査業務にも関連する事項に関する監査業務チームとの協議を除く。）。
(3) 次の活動に対して責任を有すること。
①

依頼人に対して専門業務の指揮又は調整を行うこと。

②

依頼人との関係を監督すること。

(4) 上記のほか、依頼人に対して、次の結果となり得る役割を担うこと、又は活動を行うこと（非保証業務の提供を含む。）。
①

上級管理職又は監査役等との重要な、又は頻繁な交流②

監査業務の結果に直接的な影響を及ぼすこと。

当該規定及び業務執行社員等の交替制の趣旨（下記２.参照）を踏まえると、ローテーションにより交替した業務執行責任者は、当該業務から完全に切り離されるべきであり、インターバル期間において補助者として従事することは、極めて限定的な場合（Ｑ14－２参照）を除き、厳に慎むべきである。

2019/9‐19‐

２．業務執行社員等の交替制の趣旨
業務執行社員等の交替制の趣旨は、特定の会社等の財務諸表に係る監査証明業務について同一の監査責任者又は業務執行社員等が長期にわたって関与することから生ずる、監査人の独立性を阻害する馴れ合いや自己利益等の重要性の程度を軽減することである。
Ｑ14－２
Ａ

独立性指針第１部第 154 項(1)ただし書に基づいて補助者として従事できる場合とは、監査業務に従事する者が少人数しか存在しない場合において、会計事務所等の管理の及ばない予想外の状況により補助者に一時的な人手不足が生じたときが考えられる。ただし、その場合であっても、法令で禁止されていない範囲で一時的に補助者として実査・立会を行うなど、極めて限定的な関与にとどめるべきである。

（解説）

止
廃

１．独立性指針第１部第 154 項(1)ただし書の趣旨

独立性指針第１部第 154 項(1)では、インターバル期間中において、監査業務チームの構成員になることや監査業務の審査を行うことは禁止されているが、監査業務に従事する者が少人数しか存在しない場合において、会計事務所等の管理の及ばない予想外の状況が生じたときに限り、法令で禁止されていない範囲で、補助者となることができる旨が規定されている。

この規定の趣旨は、監査業務に従事する者が少人数しか存在しない場合において、会計事務所等の管理の及ばない予想外の状況により、補助者に一時的な人手不足が生じたときに、監査業務の主要な担当社員等であった者に限定的な関与を認めることにあると考えられる。したがって、インターバル期間において自身が関与した業
務に関与することは、法令で禁止されていない範囲で、一時的に補助者として実査・立会を行うなど、極めて限定的に解するべきである。
２．｢実質的な関与｣に関連する公認会計士法上の規定
一時的に補助者として従事する場合においては、公認会計士法施行規則第９条第３項第１号及び第３号における「実質的な関与」にも該当しないように留意する必要がある。
公認会計士法第 24 条の３は、いわゆるインターバル期間中に、それまで関与していた大会社等の財務書類について監査関連業務を行ってはならない旨、規定している。
監査関連業務とは、公認会計士法第 24 条の３第３項において次のとおり規定している。

2019/9‐20‐

(1) 公認会計士法第２条第１項業務(2) 監査法人の行う上記(1)の業務にその社員として関与すること。
(3) これらに準ずる業務
これらに準ずる業務とは、公認会計士法施行規則第９条第３項において次のとおり規定している。
第１号

他の公認会計士の監査証明業務に補助者として従事しているにもかかわらず、当該業務に当該他の公認会計士と同程度以上に実質的な関与をしていると認められる業務
第３号

監査法人の監査証明業務に補助者として従事しているにもかかわらず、

当該業務に当該監査法人の法第 34 条の 12 第２項に規定する社員と同程度以上に実質的な関与をしていると認められる業務
上記における「実質的な関与」とは、「業務執行社員等と同一視できる程度に当該監査証明業務に実質的な関わりを持つこと」であると解される。したがって、飽く止廃までも具体的な状況ごとに実質的な判断が求められ、留意すべき点としては、例えば、以下が考えられる。

１．前任の業務執行社員等が形式上は関与しない位置付けを取りながら、実質的に当該監査を取り仕切るなど、前任の業務執行社員等の影響力が当該監査証明業務に及ぶことがないようにすること。

２．前任の業務執行社員等が補助者として監査業務に従事する場合、監査証明業務の意見形成に重要な影響を与えるような重要な会議等（講評会、経営者とのディ
スカッション、会計処理に関する相談等）への出席、監査業務に係る審査の立会
い及び監査計画の策定などの「実質的な関与」と見られかねない行動を厳に慎むこと。

３．前提として、ローテーションにより交替した業務執行社員等が、その後も補助者として関与することについての適切な方針を定めて遵守するとともに、品質管理担当者等により、監査チームの選任・編成を含む監査業務の定期的な検証が適切に実施されること。
４．財務諸表監査業務の依頼人や依頼人の監査役等に対し、文書等により交替制に対する認識と理解を十分に得ておくことも有用な手段と考えられる。なお、その一環で監査役等とコミュニケーションをする場合には、監査基準委員会報告書
260「監査役等とのコミュニケーション」を踏まえて対応するよう留意が必要である。
なお、上記は飽くまでも例示であり、例えば、監査上の重要な判断を行うことや重要な勘定科目を担当すること等により、監査意見の形成に及ぼす影響度合いが高2019/9‐21‐まれば、実質的な関与の度合いも高まることになるため、留意が必要である。
Ｑ14－３
Ａ

専門的見解の問合せへの対応や審査を担当する社員が、インターバル期間中の関与の制限に抵触しないようにするためには、結果としてインターバル期間中の監査業務の結果に直接影響を及ぼすことがないように留意する必要がある。例えば、以下の対応が考えられる。
１．自身が関与した依頼人の監査業務については、別の社員が専門的見解の問合せへの対応や審査を実施する。
２．合議制により専門的見解の問合せへの対応や審査を行う。ただし、当該社員の影響力が強く、合議体を支配し、他の社員は形式的に合議に参加しているにすぎず、実質的な合議が行われていない場合など、監査業務の結果に直接的な影響を及ぼすことになる場合には、当該社員はインターバル期間中に当該監査業務に実質的に関与する結果となり、独立性指針第１部第 154 項の関与の制限に抵触する

止廃ため、留意が必要である。

Ｑ15

組織再編があった場合の関与期間

Ｑ15－１

監査関与先である大会社等（会計期間は１年）が、持株会社に移行（会計期間は１年）した場合、ローテーションにおける関与期間は、新しく設立された持株会社への関与期間と従前の会社への関与期間とを通算して考えるの
ですか。
Ｑ15－２

合併を予定している大会社等の監査を担当していますが、合併後も引き続き存続会社の監査人となる予定です。この場合、ローテーションにおける関与期間はどのように考えるのですか。
Ｑ15－１

Ａ 通算して考えることが適切である。
（解説）
１．結論の背景

持株会社と従前の会社は、上級管理職又は監査役等との関係が継続することがあり、外観的にも一体であることが通常考えられるため、馴れ合い又は自己利益の防止の観点から、持株会社への関与期間は、従前担当していた会社の関与期間と通算
し最長期間を算定することが適切である。

2019/9‐22‐

２．類似するケース
複数の大会社等に該当する会社が共同持株会社を設立した場合、同様に、共同持株会社への関与期間と個々の会社への関与期間とを通算することが適切である。
〔例〕＜前提条件＞※

会社の会計期間は１年とする。

甲監査法人
ａ社員

監査

Ａ社
（大会社等）

甲監査法人
ａ社員

Ｂ社
（大会社等）
Ａ社監査人

監査

共同持株会社
Ｃ社（大会社等）

Ａ社

止
廃

甲監査法人

業務執行社員５年目 ａ社員

a 社員は従前の会社の関与年数（５年）と通算しあと２年関与できる。
Ｑ15－２

Ａ 合併前の関与期間を引き継ぐことになる。

合併後の会社に引き続き関与する業務執行責任者等は、実質的に合併前の会社への関与と合併後の会社への関与とが継続していると考えて関与期間を通算し、最長期間を算定することが適切である。
（解説）

合併の場合には、幾つかの例が考えられるが、合併後の会社の監査人となる以下の例１（存続会社の監査人が単独で監査）、例２（共同監査）及び例３（消滅会社の監査人が単独で監査）では、次のように取り扱うことが適切である。
＜前提条件＞※

会社の会計期間は１年とする。
Ａ社(上場会社）
存続会社

なお、Ｂ社が企業結合における取得企業となり「逆取得」となる場合もある。
Ａ社（上場会社）

Ｂ社(上場会社）
消滅会社

2019/9‐23‐

Ｂ社

Ａ社監査人

甲監査法人

業務執行社員５年目 ａ社員
Ｂ社監査人

乙監査法人

業務執行社員４年目 b 社員
〔例１

存続会社の監査人である甲監査法人が単独で監査を継続し、a 社員が引き続き業務執行社員となる場合〕
a 社員は従前の存続会社への関与年数（５年）と通算しあと２年関与できる。
〔例２

甲監査法人と乙監査法人との共同監査となり、従来の業務執行社員が続いて関与する場合〕
a 社員は従前の存続会社への関与年数（５年）と通算しあと２年、b 社員は従前の消滅会社への関与年数（４年）と通算しあと３年関与できる。
〔例３

止
廃

消滅会社の監査人である乙監査法人が単独で監査を行うこととなり、b 社員が引き続き関与する場合〕

消滅会社が存続会社に与える財務的影響や消滅会社の上級管理職又は監査役等との関係の継続を十分考慮しなければならない。通常消滅会社が上場会社である場合、影響は大きいと考えられ、b 社員は従前の消滅会社への関与年数（４年）と通算しあと３年しか関与できないとすることが適切である。また、消滅会社が企業結合における取得企業となり「逆取得」するような場合、合併前の会社への関与と合併後の会社への関与とが継続するため、b 社員はあと３年しか関与できない。

Ｑ16

関与の中断、複数の役割での関与及び半期決算の場合のローテーション

Ｑ16－１

大会社等の監査業務において、筆頭業務執行責任者が７会計期間を連続して関与せずに、一旦関与を外れた後に、再度関与しました。この場合、ローテーションの関与期間の計算をどのように考えればよいでしょうか。公認会
計士法施行規則第８条における「連続する会計期間に準ずるもの」（以下「みなし関与期間」という。）との関係についても教えてください。なお、当監査法人は、公認会計士法第 34 条の 11 の４の大規模監査法人には該当しませ
ん。
Ｑ16－２

ある担当者は、大会社等の監査業務に関与しており、７会計期間の関与期間において、監査業務の主要な担当社員等として複数の役割で関与しました。このような状況において、インターバル期間は、どのように決定すればよいのでしょうか。

2019/9‐24‐

Ｑ16－３

監査業務の主要な担当社員等が、会計期間が６か月である大会社等の監査業務に関与する場合、ローテーションについてはどのように考えたらよいで
しょうか。
Ｑ16－１
Ａ

関与を外れた期間が１会計期間である場合には、公認会計士法のみなし関与期間の規定により、当該関与を外れた期間も関与期間に含めて計算することになる。
関与を外れた期間が、２会計期間から４会計期間である場合には、当該期間は関与期間とはみなされず、当該責任者は、７会計期間から関与を外れる直前までに関与した期間を差し引いた残余期間について、関与を継続することができる。
関与を外れた期間が、５会計期間以上である場合には、筆頭業務執行責任者に適用される５会計期間のインターバル期間を満たすことになるため、関与期間の計算を改めて１会計期間目からとすることができる。（独立性指針第１部第 151-2 項参
照）
（解説）

止
廃

１．公認会計士法における取扱い

公認会計士法では、大会社等の監査証明業務において、公認会計士又は監査法人の社員が連続する７会計期間の全ての会計期間に係る財務書類について監査関連業
務を行った場合には、その後２会計期間において監査関連業務を行ってはならないとされている（公認会計士法第 24 条の３、第 34 条の 11 の３、同施行規則第９条、第 10 条、同施行令第 11 条、第 12 条、第 13 条、第 16 条及び第 17 条）。
また、一旦関与を外れた場合に、その期間が２会計期間未満であるときには、その期間を関与期間とみなして計算することとされている（公認会計士法施行規則第８条第１号及び第２号）。

２．独立性指針における取扱い

独立性指針第１部第 151-2 項では、７会計期間を連続して関与せずに、累積した７会計期間の範囲内で、一旦関与を外れ、再度関与する場合には、第１部第 152 項に規定したインターバル期間以上の期間について連続して関与を外れない限り、再度関与した期間は１会計期間目の関与とはならないとされている。
３．例示
以下の表は、７会計期間のうち、一旦関与を外れ、再度関与した場合に、ローテーションの計算がどのようになるかを示した例である。以下の表の「EP」とは、筆頭業務執行責任者として関与した会計期間を示しており、「×」は当該監査業務に関与しなかった会計期間を示している。なお、会計期間は１年とする。

2019/9

‐25‐

X1

X2

X3

X4

X5

X6

X7

X8

X9

年３ 年３ 年３

年３ 年３ 年３

年３ 年３ 年３月期 月期 月期

月期 月期 月期

月期 月期 月期

考え方
X6 年３月期の関与は、みなし関与期間となるため、X7
年３月期で７会計期間関与

EP

EP

EP

EP

EP

×

EP

したことになる。そのため、当該 EP は、X8 年３月
期から５会計期間のインタ
ーバル期間が要求される。
X3 年３月期及び X4 年３月
期の関与は、関与期間とはみなされず、当該 EP は、７会計期間から既に関与した

EP

EP

×

×

止
廃
EP

EP

EP

EP

EP

２会計期間を差し引いた５
会計期間関与を継続することができる。当該 EP は、
X10 年３月期から５会計期間のインターバル期間が要求される。
中断期間が５会計期間ある
ため、インターバル期間を満たすことになる。したがって、当該 EP は、関与期間

EP

EP

×

×

×

×

×

EP

EP

の計算を改めて１会計期間目からの計算とすることができ、X8 年３月期から７会
計期間関与することができる。

４．監査業務に係る審査を行う者及びその他の監査業務の主要な担当社員等の場合監査業務に係る審査を行う者及びその他の監査業務の主要な担当社員等についても、上記の筆頭業務執行責任者と同様の考え方となる。
以下の表は、その例を示したものである。以下の表の「EQCR」とは、監査業務に係る審査を行う者として関与した会計期間、「その他 KAP」とは筆頭業務執行責任者
又は監査業務に係る審査を行う者に該当しない監査業務の主要な担当社員等として2019/9‐26‐

関与した会計期間を示しており、「×」は当該監査業務に関与しなかった会計期間を示している。なお、会計期間は１年とする。
【監査業務に係る審査を行う者のケース】
X1

X2

X3

X4

X5

X6

X7

X8

X9

年３ 年３ 年３

年３ 年３ 年３

年３ 年３ 年３月期 月期 月期

月期 月期 月期

月期 月期 月期

考え方
X6 年３月期の関与は、みなし関与期間となるため、X7
年３月期で７会計期間関与

EQCR EQCR EQCR EQCR EQCR

×

したことになる。そのた

EQCR

め、当該 EQCR は、X8 年３
月期から３会計期間のインターバル期間が要求され止廃る。

X3 年３月期及び X4 年３月
期の関与は、関与期間とはみなされず、当該 EQCR は、
７会計期間から既に関与し

EQCR EQCR

×

×

EQCR

EQCR EQCR EQCR

EQCR

た２会計期間を差し引いた
５会計期間関与を継続する
こ と が で き る 。 当 該 EQCR
は、X10 年３月期から３会
計期間のインターバル期間が要求される。

中断期間が３会計期間ある
ため、インターバル期間を満たすことになる。したがって、当該 EQCR は、関与期

EQCR EQCR

×

×

×

EQCR

EQCR EQCR

EQCR 間の計算を改めて１会計期間目からの計算とすることができ、X6 年３月期から７会計期間関与することができる。

2019/9‐27‐

【その他の監査業務の主要な担当社員等のケース】
X1

X2

X3

X4

X5

X6

X7

X8

X9

年３ 年３ 年３

年３ 年３ 年３

年３ 年３ 年３月期 月期 月期

月期 月期 月期

月期 月期 月期

考え方
X6 年３月期の関与は、みなし関与期間となるため、X7

その その

その

その その

他

他

他

他

他

KAP

KAP

KAP

KAP

KAP

年３月期で７会計期間関与

その×したことになる。そのた他

め、当該その他 KAP は、X8KAP

年３月期から２会計期間のインターバル期間が要求される。
中断期間が２会計期間ある
ため、インターバル期間を止廃満たすことになる。したが

その その
他

他

KAP

KAP

×

×

その

その その その その って、当該その他 KAP は、

他

他

他

他

他

関与期間の計算を改めて１

KAP

KAP

KAP

KAP

KAP

会計期間目からの計算とすることができ、X5 年３月期から７会計期間関与することができる。

５．大規模監査法人の場合

大規模監査法人の場合においても、上記と同様の考え方となる。ただし、大規模監査法人の場合には、公認会計士法において別段の定めが規定されているため、その点に留意する必要がある。

具体的には、上場会社等の監査証明業務において、大規模監査法人の筆頭業務執行社員及び審査担当者が連続する５会計期間の全ての会計期間に係る財務書類について監査関連業務を行った場合には、その後５会計期間において監査関連業務を行ってはならないとされている（公認会計士法第 34 条の 11 の４、同施行規則第 23 条、第 24 条、同施行令第 18 条、第 19 条及び第 20 条）。また、一旦関与を外れた場合に、その期間が５会計期間未満であるときには、その期間を関与期間とみなして計算することとされている（公認会計士法施行規則第８条第３号）
。
Ｑ16－２
Ａ

累積した７会計期間の関与期間において、大会社等の監査業務に、監査業務の主

2019/9‐28‐

要な担当社員等として複数の役割で関与した場合、要求されるインターバル期間は、
独立性指針第 1 部第 152-2 項に規定されている以下の考え方に従い、監査業務の主
要な担当社員等としての役割と関与した期間によって決定する。
(1) 筆頭業務執行責任者として累積して４会計期間以上関与した場合には、その後連続する５会計期間（ただし最短でも２年間）、関与を外れなければならない（独立性指針第 1 部 152-2 項(1)参照）。
(2) 監査業務に係る審査を行う者として累積して４会計期間以上関与した場合には、
その後連続する３会計期間（ただし最短でも２年間）、関与を外れなければならない。ただし、(3)①に該当する場合を除く。（独立性指針第 1 部第 152-2 項(2)参照）
(3) 筆頭業務執行責任者及び監査業務に係る審査を行う者の両方の役割で累積して４会計期間以上関与した場合には、次の期間、関与を外れなければならない（独立性指針第 1 部第 152-2 項(3)参照）。
①

筆頭業務執行責任者として３会計期間以上関与した場合には、その後連続す

止廃る５会計期間（ただし最短でも２年間）②①以外の組合せの場合には、その後連続する３会計期間（ただし最短でも２

年間）(4) 監査業務の主要な担当社員等として(1)から(3)まで以外の組合せでの役割で関与した場合には、その後連続する２会計期間（ただし最短でも２年間）、関与を外れなければならない（独立性指針第 1 部第 152-2 項(4)参照）。
（解説）

要求されるインターバル期間は、独立性指針第 1 部第 152-2 項に従い、担った役割と関与した期間によって決定される。

以下の表は、その例を示したものである。以下の表において、「EP」とは筆頭業務執行責任者として関与した会計期間、「EQCR」とは監査業務に係る審査を行う者として関与した会計期間、「その他 KAP」とは筆頭業務執行責任者又は監査業務に係る審査を行う者に該当しない監査業務の主要な担当社員等として関与した会計期間を示している。また、会計期間は１年とする。

2019/9

‐29‐

X1 年

X2 年

X3 年

X4 年

X5 年

X6 年

X7 年

インターバル

３月期

３月期

３月期

３月期

３月期

３月期

３月期

期間

その他

その他

その他

KAP

KAP

KAP

EP

EP

EP

EP

５会計期間

１

その他

その他

その他

KAP

KAP

KAP

EQCR

EQCR

EQCR

EQCR

３会計期間

２

EP

EP

EP

その他

その他

その他

その他

KAP

KAP

KAP

KAP

２会計期間

３

EQCR

EQCR

EQCR

EQCR

EP

EP

EP

５会計期間

４

EQCR

EQCR

EQCR

EQCR

EQCR

EP

EP

３会計期間

５

EP

EP

その他

その他

その他

KAP

KAP

KAP

止
廃
EP

EP

５会計期間

注記

１

なお、公認会計士法等の法令によって定められた独立性に関する規定等を当然に遵守しなければならないことに留意が必要である。その主要な規制及び遵守に当たっての留意事項は、独立性指針の付録「公認会計士法が定めるローテーションの主要な規制と遵守に当たっての留意事項」に記載されている。
注記

１．当該者は、累積して７会計期間複数の役割で監査業務に関与しており、そのう
ち累積して４会計期間以上、筆頭業務執行責任者として関与しているため、連続する５会計期間のインターバル期間が要求される（独立性指針第１部第 152-2 項(1)参照）。

２．当該者は、累積して７会計期間複数の役割で監査業務に関与しており、そのう
ち累積して４会計期間以上、監査業務に係る審査を行う者として関与しているた
め、連続する３会計期間のインターバル期間が要求される（独立性指針第１部第152-2 項(2)参照）。
３．当該者は、累積して７会計期間複数の役割で監査業務に関与しているが、少な
くとも４会計期間以上、筆頭業務執行責任者又は監査業務に係る審査を行う者として関与していない。したがって、当該者は、連続する２会計期間のインターバ
ル期間が要求される。
（独立性指針第１部第 152-2 項(4)参照）
４．当該者は、筆頭業務執行責任者と監査業務に係る審査を行う者の役割で、累積して７会計期間監査業務に関与しており、そのうち３会計期間、筆頭業務執行責2019/9‐30‐

任者として関与しているため、連続する５会計期間のインターバル期間が要求される（独立性指針第１部第 152-2 項(3)①参照）。
５．当該者は、筆頭業務執行責任者と監査業務に係る審査を行う者の役割で、累積して７会計期間監査業務に関与しているが、筆頭業務執行責任者として３会計期間未満の関与であるため、連続する３会計期間のインターバル期間が要求される（独立性指針第１部第 152-2 項(3)②参照）。
［複数の役割での関与に関する組合せ一覧表］

2019/9関与期間（会計期間）

インターバル期間

独立性指針

EP

EQCR

その他KAP（会計期間）

第１部の規定７－－５

第152項(1)

６

１

－

５

第152-2項(1)

６

－

１

５

第152-2項(1)

５

２

－

５

第152-2項(1)

５

１

１

５

第152-2項(1)

５

－

２

５

第152-2項(1)

４

３

－

５

第152-2項(1)

４

２

１

５

第152-2項(1)

４

１

２

５

第152-2項(1)

４

－

３

５

第152-2項(1)

３

４

－

５

第152-2項(3)①

３

３

１

５

第152-2項(3)①

３

２

２

５

第152-2項(3)①

３

１

３

５

第152-2項(3)①

３

－

４

２

第152-2項(4)

２

５

－

３

第152-2項(3)②

２

４

１

３

第152-2項(3)②

２

３

２

３

第152-2項(3)②

２

２

３

３

第152-2項(3)②

２

１

４

２

第152-2項(4)

２

－

５

２

第152-2項(4)

１

６

－

３

第152-2項(2)

１

５

１

３

第152-2項(2)

１

４

２

３

第152-2項(2)

１

３

３

３

第152-2項(3)②

止
廃
‐31‐

関与期間（会計期間）

インターバル期間

独立性指針

EP

EQCR

その他KAP（会計期間）

第１部の規定１

２

４

２

第152-2項(4)

１

１

５

２

第152-2項(4)

１

－

６

２

第152-2項(4)

－

７

－

３

第152項(2)

－

６

１

３

第152-2項(2)

－

５

２

３

第152-2項(2)

－

４

３

３

第152-2項(2)

－

３

４

２

第152-2項(4)

－

２

５

２

第152-2項(4)

－

１

６

２

第152-2項(4)

－

－

７

２

第152項(3)

Ｑ16－３
Ａ

止
廃

監査業務の主要な担当社員等の関与期間及びインターバル期間は、会計期間単位で定められているものの、インターバル期間については最短でも２年間とされている（独立性指針第１部第 152 項）。したがって、会計期間で計算した場合に、２年間を下回る期間となる場合には、２年間のインターバル期間が要求されることとなる。
（解説）

独立性指針第１部第 152 項では、監査業務の主要な担当社員等のインターバル期間について、次のとおり規定されている。

(1) 筆頭業務執行責任者として累積して７会計期間関与した場合には、その後連続する５会計期間（ただし最短でも２年間）、関与を外れなければならない。
(2) 監査業務に係る審査を行う者として累積して７会計期間関与した場合には、その後連続する３会計期間（ただし最短でも２年間)、関与を外れなければならない。
(3) その他の監査業務の主要な担当社員等として累積して７会計期間関与した場合には、その後連続する２会計期間（ただし最短でも２年間）、関与を外れなければならない。
したがって、６か月決算の場合の関与期間及びインターバル期間は、次のとおりとなる。

2019/9‐32‐

役割
筆頭業務執行責任者

関与期間

インターバル期間

７会計期間

５会計期間

（３年６か月）（２年６か月）２年

監査業務に係る審査 ７会計期間（会計期間で計算すると１年６か月となを行う者

るが、最短でも２年間のインターバル期（３年６か月）間が要求されるため、２年となる。
）
２年
その他の監査業務の ７会計期間（会計期間で計算すると１年となるが、主要な担当社員等

最短でも２年間のインターバル期間が要（３年６か月）求されるため、２年となる。）

Ｑ17

止
廃

ローテーションの対象者

Ｑ17－１

大会社等の監査証明業務に関与しておらず、当該大会社等の監査報告書に監査法人の代表者としてのみ自署・押印している場合（監査証明内閣府令第４条）は、ローテーションの対象となりますか。なお、当該代表者は、独立性指針第１部第 154 項に規定されている、依頼人との関係を監督する等の役割を担っていません。
Ｑ17－２

独立性指針第１部の「10．担当者の長期的関与とローテーション」においては、監査業務の主要な担当社員等以外の監査業務チームの構成員について、最大関与可能期間やインターバル期間に関する具体的な規定はありませんが、これらの者についてはローテーションを行わなくてもよいのでしょう
か。
Ｑ17－１

Ａ 当該代表者は、ローテーションの対象となる。
監査法人が作成し、提出する監査報告書に法人の代表者として署名する場合は、「社員として関与」に当たり、監査関連業務に該当することと解される。したがって、当該代表者はローテーションの対象となり、累積して７会計期間を超えて関与することはできず、その後連続する２会計期間（ただし最短でも２年間）関与を外れなければならない。
（解説）
公認会計士法第 24 条の３第３項に規定される監査関連業務は、法第２条第１項の業務、「監査法人の行う同項の業務にその社員として関与すること」及びこれらに準2019/9‐33‐

ずる業務として同施行規則第９条第３項に定める業務とされている。また、「監査法
人の行う法第２条第１項の業務に社員として関与すること」の「社員として関与」とは、監査報告書に自署し、かつ、自己の印を押すことが含まれると解される。
なお、業務執行社員ではない法人の代表者が監査報告書の筆頭に自署・押印した場合には、当該代表者の次に自署・押印した業務執行責任者を筆頭業務執行責任者
として、５会計期間のインターバル期間を適用することとなる。
Ｑ17－２
Ａ

監査業務の主要な担当社員等以外の監査業務チームの構成員についても、同一の依頼人に長期間にわたって関与する場合には、馴れ合い及び自己利益の阻害要因が生じ、その重要性が高くなる可能性がある。したがって、これらの者の長期的関与については、独立性指針第１部第 150 項から第 150-5 項までの一般的規定に従い判断することが適切である。
なお、会計事務所等の社員等が監査業務チームの構成員として関与する場合には、

止廃「監査業務の主要な担当社員等」への該当有無も含め、慎重に検討する必要がある。
「監査業務の主要な担当社員等」への該当有無の判断に当たっては、Ｑ５－１が参
考となる。

Ｑ18

信用金庫等に関するローテーションの適用範囲

独立性指針第１部第 150-6 項において、大会社等と同様のローテーションが要請される一定規模以上の事業体の「「一定規模」については、依頼人の規模（資本金、負債額、売上高等）、依頼人を取り巻く利害関係者の範囲等、総合的に判断する。」とされていますが、信用金庫等に関しては、どのように判断したらよいですか。
Ａ

信用金庫等（信用協同組合及び労働金庫を含む。）のローテーションに関しては、「依頼人の規模（資本金、負債額、売上高等）、依頼人を取り巻く利害関係者の範囲
等、総合的に判断」しなければならないが、一般事業会社においても、会社法適用会社の場合、負債の額が 1,000 億円以上の会社（公認会計士法上の大会社等）については、ローテーションが義務付けられていることの趣旨を斟酌すれば、一般事業会社と同程度以上の規模（預金等総額が 1,000 億円以上）の信用金庫等を対象とすることが考えられる。
一定規模の基準の設定や見直しを行う場合には、従来から一定規模以上の依頼人に対しては自主規制としてローテーションが適用されていることを踏まえ、設定し直した一定規模の基準に対応したローテーションを早期に実施する態勢を整えることが必要である。

2019/9‐34‐

（解説）１．平成 16 年改正前の倫理規則
平成 16 年改正前の倫理規則の解説では、「「一定規模」については、企業等の規模（資本金、負債額、売上高等）、企業等を取り巻く利害関係者の範囲等、総合的に判断しなければならない。したがって、「一定規模以上の企業等」には、証券取引法（現金融商品取引法）監査対象会社のほか、商法特例法（現会社法）監査対象

会社の中で社会的影響の大きな会社、その他これに準ずる生損保会社、信用金庫等が含まれる。
」とされていた。
２．平成 16 年改正倫理規則以降
平成 15 年改正公認会計士法により大会社等の監査証明業務を担当する公認会計士
又は業務執行社員等の交替制が導入されたことを受け、平成 16 年改正倫理規則第14 条（独立性）の注解に、新たに「大会社等以外の関与先との関係や外観」として、
注解 11－２－(7)「監査業務の主要な担当者が、長期間継続して一定規模以上の関止
廃与先の監査業務に従事している場合」を規定した。

この改正により「大会社等」に相当する「「一定規模以上の企業等」には、証券取引法監査対象会社のほか、商法特例法監査対象会社の中で社会的影響の大きな会社、
その他これに準ずる生損保会社、信用金庫等が含まれる。」（従来の解説）を削除し、整理した。なお、生損保会社は、平成 15 年改正公認会計士法により公認会計士法上の大会社等に含まれた。

その後、独立性に関する概念的枠組み適用指針（現独立性指針）を公表し、「「一定規模」については、依頼人の規模（資本金、負債額、売上高等）、依頼人を取り巻く利害関係者の範囲等、総合的に判断する。」と改められている。

Ｑ19

親子会社のローテーション

Ｑ19－１

Ａ氏は、大会社等である親会社Ｐ社（会計期間は１年）の監査業務に、筆頭業務執行責任者として累積して７会計期間関与しました。Ｐ社の監査業務について、Ａ氏に要求されるインターバル期間は何会計期間になるのでしょうか。
Ｑ19－２

Ｂ氏は、大会社等である親会社Ｐ社の構成単位である子会社Ｓ社（会計期間は１年）の監査業務に、筆頭業務執行責任者として累積して７会計期間関与しました。Ｓ社の監査業務について、Ｂ氏に要求されるインターバ
ル期間は何会計期間になるのでしょうか。
Ｑ19－３

Ａ氏は、大会社等である親会社Ｐ社の監査業務に、筆頭業務執行責任者

として累積して７会計期間関与しました。Ａ氏は、５会計期間のインター

2019/9‐35‐

バル期間中に、Ｐ社の構成単位である子会社Ｓ社の監査業務に関与できるのでしょうか。
Ｑ19－４

Ｃ氏は、大会社等である親会社Ｐ社の構成単位である子会社Ｓ社の監査業務に、筆頭業務執行責任者として累積して７会計期間関与した後、親会
社Ｐ社のグループ監査に関与できるのでしょうか。
Ｑ19－１
Ａ

Ａ氏に要求されるインターバル期間は、５会計期間である。

（解説）
Ａ氏は大会社等の監査業務に係る筆頭業務執行責任者であったため、インターバ
ル期間は５会計期間となる（独立性指針第１部第 152 項(1)参照）。
Ｑ19－２
Ａ

Ｂ氏のＳ社に対するインターバル期間は、①子会社Ｓ社の監査の観点と、②親会

止
廃社Ｐ社のグループ監査の観点の両方の観点から検討し、決定する必要がある。
①

子会社Ｓ社の監査の観点

子会社Ｓ社が大会社等である場合には、Ｂ氏に要求されるインターバル期間は、
５会計期間である。

子会社Ｓ社が大会社等でない場合には、特定のインターバル期間の規定は適用されないが、独立性指針第 1 部第 150 項から第 150-5 項までの一般的規定に従うことになる。
②

親会社Ｐ社のグループ監査の観点

子会社Ｓ社の監査業務に筆頭業務執行責任者として関与したＢ氏が、同期間において親会社Ｐ社のグループ監査に関して「監査業務の主要な担当社員等」に該当した場合には、Ｐ社のグループ監査について２会計期間のインターバル期間が要求される。「監査業務の主要な担当社員等」に該当するか否かの判断に当たっては、Ｑ５－１が参考となる。

Ｂ氏が親会社Ｐ社のグループ監査に関して「監査業務の主要な担当社員等」に該当しなかった場合には、特定のインターバル期間の規定は適用されないが、独立性指針第 1 部第 150 項から第 150-5 項までの一般的規定に従うことになる。
（解説）
Ｂ氏のＳ社に対するインターバル期間の決定に当たっては、次の二つの観点から検討を行うこととなる。
①

子会社Ｓ社の監査の観点
子会社Ｓ社が大会社等である場合には、Ｂ氏は大会社等の筆頭業務執行責任者

2019/9‐36‐

であったため、インターバル期間は５会計期間となる（独立性指針第１部第 152
項(1)参照）。大会社等でない場合には、特定のインターバル期間の規定は適用されない。しかし、独立性指針第１部第 150 項から第 150-5 項までの一般的規定に従うことになる。
②

親会社Ｐ社のグループ監査の観点
独立性指針の定義では、「監査業務の主要な担当社員等」を次のように定義している。
監査業務の主要な担当社員等
会計事務所等が意見を表明する財務諸表監査業務の重要な事項について重要な決定や判断を行う者で以下の者が含まれる。
(1) 監査業務の業務執行責任者（すなわち監査責任者）
なお、筆頭業務執行責任者とは、監査業務の業務執行責任者のうち、その事務を統括する者として監査報告書の筆頭に自署し、自己の印を押す者１名

止廃をいう（共同監査の場合には、会計事務所ごとに筆頭業務執行責任者１名とする。
）。

(2) 監査業務に係る審査を行う者(3) その他、監査業務の重要な事項について重要な決定や判断を行う者
我が国においては、通常、(1)と同程度以上に実質的な関与をしていると認められる者が該当するが、それ以外にも、例えば重要な子会社や部門に責任を負う監査業務の業務執行責任者が含まれる場合がある。

(3)では、「例えば重要な子会社や部門に責任を負う監査業務の業務執行責任者が含まれる場合がある」としているが、これについては、Ｑ５－１において、「これは連結財務諸表としての監査業務の重要な事項について重要な決定や判断を行う者が含まれるということであり、一定規模以上の子会社の業務執行責任者に一
律にローテーションが求められるということを意味するわけではなく、連結グループ及びその監査業務チームの実態にあわせて判断すべきものである」と解説している。
これに基づいて、Ｂ氏が親会社Ｐ社のグループ監査に関して「監査業務の主要な担当社員等」に該当すると判断した場合には、Ｂ氏は、Ｐ社のグループ監査について、「その他の監査業務の主要な担当社員等」として２会計期間のインターバ
ル期間が要求される（独立性指針第１部第 152 項(3)参照）。
一方、Ｂ氏が親会社Ｐ社のグループ監査に関して「監査業務の主要な担当社員等」に該当しなかった場合には、親会社Ｐ社のグループ監査に関して、特定のイ
ンターバル期間の規定は適用されないが、独立性指針第 1 部第 150 項から第 150-

2019/9‐37‐

5 項までの一般的規定に従うことになる。
Ｑ19－３
Ａ

Ａ氏は、インターバル期間中に、Ｐ社のグループ監査目的で子会社Ｓ社の監査業務に関与することはできない。子会社Ｓ社の監査業務がグループ監査以外の目的で行われる場合には、独立性指針第 1 部第 150 項から第 150-5 項までの一般的規定に基づいて、関与の可否を判断することになる。
（解説）
独立性指針第１部第 27 項では、関連企業等についても監査業務の依頼人に含めて独立性が求められており、「(3) 依頼人が直接的又は間接的に支配している企業」は関連企業等に含まれるとされている。したがって、独立性が求められる監査業務の依頼人には、子会社Ｓ社も含まれることとなるため、筆頭業務執行責任者であった
Ａ氏には、Ｐ社及びＳ社のいずれに対しても、５会計期間のインターバル期間が要止
廃求されることになる（独立性指針第１部第 152 項(1)参照）。そのため、Ａ氏は、５会計期間のインターバル期間を満たすことなく、Ｐ社のグループ監査目的で子会社
Ｓ社の監査業務に関与することは認められない。

一方で、Ｓ社の監査業務がＰ社のグループ監査以外の目的で行われる場合（例えば、監査証拠がＰ社のグループ監査において使用されないＳ社の法定監査など）には、独立性指針第 1 部第 150 項から第 150-5 項までの一般的規定に基づいて、Ａ氏の関与の可否を判断することになる。
Ｑ19－４
Ａ

子会社Ｓ社の監査業務に筆頭業務執行責任者として関与したＣ氏が、同期間においてＰ社のグループ監査に関して「監査業務の主要な担当社員等」に該当した場合には、Ｃ氏は、２会計期間のインターバル期間が経過するまでは、Ｐ社のグループ監査に関与することはできない（ただし、Ｓ社が大会社等の場合には、Ｓ社の監査に関しては５会計期間のインターバル期間が必要となる。）。また、Ｓ社が上場会社
等であり、かつＳ社がＰ社にとって重要である場合には、Ｃ氏は、５会計期間のイ
ンターバル期間を経過するまでは、Ｐ社のグループ監査に関与することはできない。
その他の場合には、独立性指針第 1 部第 150 項から第 150-5 項までの一般的規定に基づいて、関与の可否を判断することになる。
（解説）
子会社Ｓ社の監査業務に係る筆頭業務執行責任者であったＣ氏が、Ｓ社の監査業
務に累積して７会計期間関与した後、親会社Ｐ社のグループ監査に関与できるか否2019/9‐38‐

かは、以下の二つの観点で判断することとなる。
・

Ｃ氏がＰ社のグループ監査に関して「監査業務の主要な担当社員等」であった

かどうか。
・

Ｓ社が上場会社等である場合には、Ｐ社がＳ社の関連企業等に該当するかどうか。
Ｃ氏がＰ社のグループ監査に関して「監査業務の主要な担当社員等」に該当した
場合には、Ｃ氏は、「その他の監査業務の主要な担当社員等」として、２会計期間のインターバル期間が経過するまでは、Ｐ社のグループ監査に関与することはできない（独立性指針第１部第 152 項(3)参照）。ただし、Ｓ社が大会社等の場合には、Ｓ社の監査に関しては５会計期間のインターバル期間が必要となる（独立性指針第１部第 152 項(1)参照）。
「監査業務の主要な担当社員等」に該当するか否かの判断に当たっては、Ｑ５－１が参考となる。
また、独立性指針第１部第 27 項では、関連企業等についても監査業務の依頼人に

止廃含めて独立性が求められており、依頼人が上場会社等である場合には、「(1)依頼人を直接的又は間接的に支配する企業（依頼人がその企業にとって重要である場合）」についても関連企業等に含まれるとされていることから、Ｓ社が上場会社等であり、かつＳ社がＰ社にとって重要である場合には、独立性が求められる監査業務の依頼
人には、親会社Ｐ社も含まれることとなる。したがって、Ｓ社が上場会社等であり、かつＳ社がＰ社にとって重要である場合には、Ｐ社はＳ社の関連企業等に該当することとなり、筆頭業務執行責任者であったＣ氏は、５会計期間のインターバル期間が経過するまでは、Ｐ社のグループ監査に関与することはできない（独立性指針第１部第 152 項(1)参照）。関連企業等に該当するか否かの判断に当たっては、Ｑ１が参考となる。

その他の場合には、親会社Ｐ社は監査業務の依頼人には含まれないため、独立性
指針第 1 部第 150 項から第 150-5 項までの一般的規定に基づいて、Ｃ氏によるＰ社のグループ監査への関与の可否を判断することになる。

Ｑ20

平成 30 年改正のローテーション規定の適用

Ｑ20－１ 平成 30 年に独立性指針が改正され、ローテーション規定の見直しが行われました。改正後のインターバル期間については、いつから適用すればよいのでしょうか。
Ｑ20－２

改正前の規定では、全ての監査業務の主要な担当社員等について同一のインターバル期間が適用されていましたが、平成 30 年のローテーション規定の改正により、その役割（筆頭業務執行責任者、監査業務に係る審査を2019/9‐39‐

行う者、その他の監査業務の主要な担当社員等）に応じて、異なるインタ
ーバル期間が適用されることになりました。当監査法人は中小規模の監査法人であり、これまで筆頭業務執行責任者という概念がなかったのですが、筆頭業務執行責任者に適用されるローテーション規定はどの時点から適用すればよいのでしょうか。
Ｑ20－１
Ａ

改正後のローテーション規定は、平成 32 年（2020 年）４月１日以後開始する事
業年度から適用されるため（早期適用可）、適用初年度から、新規定に基づくインタ
ーバル期間が適用されることになる。ただし、適用初年度の直前年度において、改正前の規定に基づくインターバル期間を満たしている場合には、適用初年度から関与期間の計算を新たに１会計期間目からの計算とすることができる。（独立性指針の平成 30 年改正附則２及び３参照）

（解説）

止
廃

以下の表は、筆頭業務執行責任者の改正ローテーション規定の適用関係に係る例を示したものである。以下の表の数字は、筆頭業務執行責任者として関与した会計
期間、「×」は当該監査業務に関与しなかった会計期間を示している。なお、大規模監査法人における上場会社等の監査業務に係る筆頭業務執行責任者ではないこと、及び関与期間の途中において役割変更がないことを前提とし、会計期間は１年とする。

2019/9

‐40‐

旧規定

新規定

2018

2019

2020

2021

2022

2023

2024

2025

2026

年３

年３

年３

年３

年３

年３

年３

年３

年３

月期

月期

月期

月期

月期

月期

月期

月期

月期

考え方

(1) 当 該 筆 頭 業 務 執 行 責 任 者
は、適用初年度の直前年度であ る 2020 年 ３ 月 期 に お いて、旧規定に基づく２会計期
７

×

×

１

２

３

４

５

６

間のインターバル期間を満たしているため、2021 年３月期から７会計期間関与することができる。なお、その後のイ
ンターバル期間は、５会計期

止廃間が要求される。

３

×

×

１

２

３

４

５

６

(2) 同上(3) 当 該 筆 頭 業 務 執 行 責 任 者
は、適用初年度の直前年度であ る 2020 年 ３ 月 期 に お いて、旧規定に基づく２会計期

６

７

×

×

×

×

×

１

２

間のインターバル期間を満たしていないため、新規定に基づく５会計期間のインターバ
ル期間を満たすまでは、当該監査業務に関与することはできない。

2019/9

‐41‐

旧規定

新規定

2018

2019

2020

2021

2022

2023

2024

2025

2026

年３

年３

年３

年３

年３

年３

年３

年３

年３

月期

月期

月期

月期

月期

月期

月期

月期

月期

考え方

(4) 当 該 筆 頭 業 務 執 行 責 任 者
は、適用初年度の直前年度であ る 2020 年 ３ 月 期 に お いて、旧規定に基づく２会計期間のインターバル期間を満たしていないため、新規定に基
×

×

×

×

１

２

づく５会計期間のインターバ
ル期間が適用されることになる。
なお、この場合には、以下

止廃の三つのケースが考えられ
る。
①

３

４

連続する５会計期間のイ

ンターバルをとる。

×②

連続する５会計期間のイ

ンターバル期間を満たす前に再度関与し、累積して７

６

７

×

×

×

×

会計期間の関与を満たした
後で、５会計期間のインタ
ーバルをとる（公認会計士
法のみなし関与期間の規定が適用されるケース）。

③

連続する５会計期間のイ

ンターバル期間を満たす前
×

×

５

６

７

×

に再度関与し、累積して７会計期間の関与を満たした
後で、５会計期間のインタ
ーバルをとる。

2019/9‐42‐

Ｑ20－２
Ａ

筆頭業務執行責任者とは、監査業務の業務執行責任者のうち、その事務を統括する者として監査報告書の筆頭に自署し、自己の印を押す者１名をいう（独立性指針の定義「監査業務の主要な担当社員等」(1)参照）。新規定の適用に当たっては、独立性指針第１部第 152 項及び第 152-2 項に基づいて、適用前の関与期間における役割も踏まえて、適用すべきインターバル期間を判断することが原則であるが、過年度に遡って当時の役割を判断することが困難な場合も想定されるため、以下のとおり取り扱うことができる（独立性指針の平成 30 年改正附則４）。
①

適用初年度において、監査業務の主要な担当社員等としての関与が継続している場合には、適用開始前の関与期間の計算を行うに当たり、適用初年度において担当する独立性指針第１部第 151 項(1)から(3)までの役割で過年度も関与したものとみなして、関与期間を計算する。
②

適用初年度においてインターバル期間の中途にある場合又は適用初年度からインターバル期間に入る場合には、インターバル期間に入る直前の監査業務におい止廃て担当していた同第 151 項(1)から(3)までの役割に適用されるインターバル期間
を、同第 152 項に基づいて適用する。この場合、インターバル期間に入る直前の監査業務に係る監査報告書の筆頭に署名した者を同第 151 項(1)における筆頭業務執行責任者とみなす。
（解説）

独立性指針における平成 30 年改正附則４を適用した場合の具体的な例示は、以下のとおりである。なお、新規定適用後に役割変更がないことを前提とし、会計期間は１年とする。

2019/9

‐43‐

ケ 署

旧規定

新規定

ー 名

2020 年

2021 年

ス 順

３月期

３月期

インターバル期間

適用初年度において筆頭に署名しているＢ社員が筆頭業務執行責任者となるため、Ｂ社員は、５会
１

Ａ社員

Ｂ社員

計期間のインターバル期間が要求される（2020 年３月期以前も筆頭業務執行責任者であるとみなされる。）。
Ａ社員については、適用初年度からインターバル①

期間に入り、また、インターバル期間に入る直前
期に筆頭に署名しているため、５会計期間のインターバル期間が要求される。
２

Ｂ社員

Ｃ社員

Ｃ社員については、その他の監査業務の主要な担

止廃当社員等として２会計期間のインターバル期間が要求される。

適用初年度において筆頭に署名しているＢ社員が

１

Ａ社員

Ｂ社員

筆頭業務執行責任者となるため、Ｂ社員は、５会
計期間のインターバル期間が要求される（2020 年３月期以前も筆頭業務執行責任者であるとみなさ

②

れる。）。

Ａ社員については、その他の監査業務の主要な担

２

Ｂ社員

Ａ社員

当社員等として２会計期間のインターバル期間が要求される（2020 年３月期以前もその他の監査業
務の主要な担当社員等であるとみなされる。）。
適用初年度において筆頭に署名しているＡ社員が

１

Ａ社員

Ａ社員

筆頭業務執行責任者となるため、Ａ社員は、５会
計期間のインターバル期間が要求される（2020 年３月期以前も筆頭業務執行責任者であるとみなさ

③

れる。）。
Ｂ社員については、その他の監査業務の主要な担
２

Ｂ社員

Ｂ社員

当社員等として２会計期間のインターバル期間が要求される（2020 年３月期以前もその他の監査業
務の主要な担当社員等であるとみなされる。）。

2019/9‐44‐

Ｑ21

訂正報告書の監査証明業務に係るローテーション

金融商品取引法第 24 条の２に定める訂正報告書に対する監査証明業務においては、訂正報告書の財務諸表対象期間と監査業務を実施する期間が離れることがあります。実務において、訂正報告書の監査業務を実施する監査責任者として、以下が想定されます。
１．訂正対象となる財務諸表対象期間の監査業務に関与していなかった現在の監査責任者や訂正報告書の監査業務のみを実施する監査責任者（以下本設問において「新監査責任者等」という。
）
２．訂正報告書の財務諸表対象期間に監査業務を実施していた監査責任者（以下本設問において｢前監査責任者」という。）
また、新監査責任者等と前監査責任者が共同して実施する場合も考えられます。
Ｑ21－１

止
廃

訂正報告書の監査業務に係るローテーションについて、新監査責任者等の関与期間の計算をどのように考えればよいですか。
Ｑ21－２

訂正報告書の監査業務に係るローテーションについて、前監査責任者の関与期間の計算はどのように考えればよいですか。
Ｑ21－３

訂正報告書の財務諸表対象期間に監査責任者自身のインターバル期間が含まれる場合、関与期間の計算をどのように考えればよいですか。
Ｑ21－１
Ａ

新監査責任者等については、訂正報告書の財務諸表訂正対象期間ではなく、実際に監査業務を実施した期間に基づいて関与期間を計算する。

（例）×２年３月期の監査業務実施期間において×１年３月期以前の財務諸表の訂正報告書の監査業務を実施する場合は、×２年３月期の関与とみなされる。
Ｑ21－２
Ａ

前監査責任者については、訂正報告書の財務諸表訂正対象期間に基づいて関与期間を計算し、実際に監査業務を実施した期間における関与としては計算しないものとする。これは、訂正報告書の財務諸表対象期間について、当時の監査業務に既に関与していた者が実務的観点から再度関与するものであり、前監査責任者の影響力が当該財務諸表の訂正対象期間の監査業務以外の期間における監査業務に及ばない
限りにおいては、新たに実施する監査業務ではなく、当時の監査業務の延長と位置付けるのが適切であると考えられるためである。
（例）×２年３月期において×１年３月期の財務諸表の訂正報告書の監査業務を実施したとしても、それは×１年３月期における関与とみなされることとなる。

2019/9‐45‐

Ｑ21－３
Ａ

訂正報告書の財務諸表対象期間に監査責任者自身のインターバル期間が含まれる

場合、外観上インターバル期間なしに監査報告書に署名する結果となり、外観的独立性に対する疑念を生じることとなる。このため、監査業務を実施する時期にかかわらず、インターバル期間に関わる訂正報告書の監査業務には関与すべきでないと考えられる。
（解説）
１．ローテーション制度の趣旨
監査責任者の関与期間の計算に当たっては、以下の二つの「期間」を考慮する必要がある。
①

訂正に係る監査業務を実施する期間②

訂正報告書の財務諸表対象期間

止廃

ローテーション制度の趣旨は、特定の会社等の財務諸表に係る監査証明業務について同一の監査責任者又は業務執行社員等が長期にわたって関与することから生ずる、監査人の独立性を阻害する馴れ合いや擁護の重要性の程度を軽減することにある。そのため、一定期間、継続して関与した者については、その後の一定期間において関与できない期間（インターバル期間）を設けることとなっている。
当該趣旨に鑑みれば、ローテーションの対象とする期間とは、基本的には、実際に訂正報告書の監査業務を実施する期間（上記①）が想定されていると解される。
一方、訂正報告書の財務諸表対象期間の監査業務に当時関与していた場合は、当時の監査業務の延長との位置付けであることを踏まえ、訂正報告書の財務諸表対象
期間（上記②）を関与期間の計算とするのが適切と解される。
２．訂正報告書の対象期間に係る例示（例示１・２の前提）：×０年３月期から×４年３月期までの訂正報告書の監査業務を
×５年３月期に実施する場合
×０年

×１年

×２年

×３年

×４年

×５年

３月期

３月期

３月期

３月期

３月期

３月期

訂正報告書の監査実施期間■（解説１．①）
訂正報告書の財務諸表対象期間（解説１．②）

2019/9

■

■

‐46‐

■

■

■

（例示１）：Ａ社員は、×２年３月期から監査業務に関与している。
×０年 ×１年 ×２年 ×３年 ×４年
Ａ社員の関与期間の計算
３月期 ３月期 ３月期 ３月期 ３月期

×５年
３月期

関与年数

－

－

１年目

２年目

３年目

４年目

訂正報告書の監査業務への関
与可否

○

○

○

○

○

－

×５年 ×５年 ×２年 ×３年 ×４年
３月期 ３月期 ３月期 ３月期 ３月期
各訂正対象期間の計算方法の関与 の関与 の関与 の関与 の関与－として として として として として
計算
計算
計算
計算
計算
×０年３月期と×１年３月期については、Ｑ21－１の整理を踏まえると、Ａ社員は新監査責任者等の取扱いとなり、訂正報告書の監査業務における関与期間の計算
は、監査業務実施期間である×５年３月期の関与とみなされる。このため、×０年
３月期と×１年３月期はインターバル期間に該当しないことを前提とすれば、それぞれの期の関与としての関与期間の計算には含まれない。

止廃×２年３月期から×４年３月期までについては、Ｑ21－２の整理を踏まえると、
Ａ社員は前監査責任者の取扱いとなり、×２年３月期・×３年３月期・×４年３月
期の関与とみなされることとなる。

（例示２）：Ｂ社員（２会計期間のインターバル期間が適用される業務執行社員を前提とする。）は×２年３月期まで監査業務に関与しており、×３年３月期と×４年３月期がインターバル期間である。
×０年 ×１年 ×２年
Ｂ社員の関与期間の計算
３月期 ３月期 ３月期
関与年数

訂正報告書の監査業務への関与可否

各訂正対象期間の計算方法

×３年 ×４年３月期 ３月期
インターバル
期間

×５年
３月期

５年目

６年目

７年目

○

○

○

×

－

×０年
３月期
の関与
として
計算

×１年
３月期
の関与
として
計算

×２年
３月期
の関与
として
計算

×５年３月期の関与として計算不可（下記解説参照）－－

×３年３月期と×４年３月期については、Ｑ21－１の整理を踏まえると、Ｂ社員は新監査責任者等と同様の取扱いとなり、訂正報告書の監査業務における関与期間の計算は、監査業務実施期間である×５年３月期の関与とみなされ、×５年３月期
がインターバル期間に該当しない限りは、関与可能とも解される。
しかし、この場合、Ｂ社員はインターバル期間である×３年３月期と×４年３月
期について監査報告書の署名をするため、関与不可であるインターバル期間中にあ2019/9‐47‐

たかも関与を継続しているかのような外観的独立性に対する疑念が生じる。
このため、Ｑ21－３の整理を踏まえると、Ｂ社員は訂正報告書の財務諸表対象期間にインターバル期間が含まれるため、×３年３月期と×４年３月期に係る訂正報告書の監査業務には関与すべきではない。
３．その他留意事項
訂正報告書の監査に従事する場合は、訂正報告書の対象期間及び実際に監査を実施した期間の両方において、通常の監査関連業務で求められている独立性が当然に確保されていなければならない点に留意が必要である。

Ｑ22

専門家としての助言又は指導業務の領域

独立性に関する法改正対応解釈指針第４号「大会社等監査における非監査証明業務について」（以下本設問において「指針第４号」という。）において、監査証明業務と止廃同時提供が禁止される非監査証明業務として、会計帳簿の記帳の代行その他の財務書類の調製に関する業務の内容が解説されています。

一方で監査証明業務の一環として実施される業務、又は監査証明業務と直接的関連性を有する業務として規制の対象とならない業務が例示されており、これらの業務の実施に当たっては、被監査会社等が作成する財務書類等に関する専門家としての助言又は指導業務の領域に限定されるべきものであるとされています。

これらの業務を実施するに当たって、具体的にどのような事項に留意する必要がありますか。
Ａ｢専門家としての助言又は指導業務の領域に限定｣されるように、会計事務所等が上記の業務を実施する際には、以下の事項に留意する必要がある。

(1) 上記の助言・指導業務の対象になる依頼人である被監査会社等の財務書類の作成等の業務自体は、被監査会社等がその責任において主体的に行うことが確認されていること。また、あわせて助言・指導業務の実施においては監査証明業務の独立性が確保される範囲で実施されるべきことが被監査会社等において理解され、そのための協力や対応が行われることも確認されていること。
当該確認は、助言・指導業務の契約書や経営者による確認書等の文書によって明確にされていることが望まれる。
(2) 助言・指導業務の実施に基づいて作成された被監査会社等の財務書類について
は、被監査会社等自らがその内容を説明し得る状況にあることが確認されていること。
(3) 当該業務の実施に当たって監査証明業務の独立性が確保されたことについて、
会計事務所等内において、点検やモニタリング等の適切な品質管理方針に基づく

2019/9‐48‐

手続が行われていること。
(解説)
１．指針第４号における業務の例示
指針第４号において、会計帳簿の記帳の代行その他の財務書類の調製に関する業
務のうち、監査証明業務の一環として実施される業務、又は監査証明業務と直接的関連性を有する業務として以下が例示されている。
(1) 被監査会社等に対する会計処理基準の採用に関する助言・指導業務(2) 被監査会社等に対する修正仕訳の提案及び財務書類における開示項目の作成に関する助言・指導業務(3) 被監査会社等が作成する連結財務諸表（各国における法定の決算を企業グルー
プの会計方針又は国際財務報告基準等に準拠させるための変換を含む。）に関する助言・指導業務(4) 被監査会社等が作成する財務諸表に対して行う国際財務報告基準のような日本

止廃と異なる財務報告の枠組みへの変換に関する助言・指導業務(5) 被監査会社等が作成する海外子会社の各国における法定財務諸表に関する助言・指導業務(6) 被監査会社等が日本基準で作成する財務諸表の英文財務諸表への移行に関する助言・指導業務(7) 被監査会社等の監査証明の対象となる財務書類を含む有価証券報告書・届出書等の開示書類及び上場申請書類の作成に関して実施する被監査会社等又は被監査会社等が雇用した外部の第三者により作成される当該財務書類に関連する項目に対する助言・指導業務

指針第４号はさらに、これらの業務の実施に当たっては、「被監査会社等が作成する財務書類等に関する専門家としての助言又は指導業務の領域に限定されるべきものであって、財務書類等の作成代行になる業務として行ってはならない。したがって、財務書類等の調製に該当する業務は当然に禁止されるものである。」としている。
したがって「助言又は指導業務の領域」をどのように捉えるかに留意する必要がある。特に上記のような業務は、被監査会社等が行う財務書類の作成又はそれに関連した業務、及び作成された財務書類に対する監査人としての財務諸表監査証明業務と極めて密接に行われるため、「助言又は指導業務の領域」について、より明確な認識の下に行われることが求められる。また、上記の助言・指導業務の実施に際し、監査証明業務の独立性の保持が確保されるためには、業務の提供先である被監査会
社等の独立性の規制についての理解と協力が必要である。

2019/9‐49‐

２．実施可能な業務の例示
実施可能な業務としては、例えば以下のようなものが考えられる。
(1) 助言・指導の対象となる会計処理基準の適用や国際財務報告基準等に準拠させるための作成・変換等について、会計処理を例示することや、財務情報システムの改善のための助言・指導をすること。
(2) 被監査会社等が国際財務報告基準等に基づく適切な財務諸表等の開示を行うた
めに参考となる標準的な様式を提供すること。
(3) 被監査会社等が適用した国際財務報告基準等について開示内容を含む当該基準等の準拠性を確認するための標準的なチェックリスト等を提供すること。
(4) 助言・指導業務に基づく被監査会社等の財務書類の作成業務等の結果を点検し、修正案を提示すること。又は、国際財務報告基準のような日本と異なる報告の枠
組みへの変換のために、被監査会社等が会社の会計方針を選択・変更した内容を点検し修正案を提示すること。

止廃(5) 被監査会社等が会計処理基準の適用や国際財務報告基準等に準拠させるための変換等を実施するために、関与する人員に一般的な教育・訓練を行うこと。また、教育・訓練の方法について助言・指導を実施し、その結果として被監査会社等が策定した方法に基づき、教育・訓練を実施すること。
３．適用対象範囲の留意点

このような取扱いは、監査証明業務と同時提供が禁止される非監査証明業務と同様、監査人である会計事務所等が実施する場合に限らず、会計事務所等に該当する
支配関係にある子会社等が実施する場合にも適用されることに留意する必要がある。
また、ネットワーク・ファームに該当する他の会計事務所等又は事業体が実施する場合も、倫理規則や独立性指針が遵守されるよう留意が必要である。

Ｑ23

英文財務諸表への移行に関する助言・指導

被監査会社等が日本基準で作成する財務諸表の英文財務諸表への移行に関する助言・指導に当たり、同時提供禁止業務としての留意事項はありますか。
Ａ

被監査会社等が日本基準で作成する財務諸表の英文財務諸表への移行（以下本設問において「英文財務諸表への移行作業」という。）に関する助言・指導に当たっては、次の点に留意する必要がある。
１．英文財務諸表への移行作業が、日本語の財務諸表について、翻訳作業だけではなく、想定利用者となる海外の投資家等の利用者向けに勘定科目の組替えや注記の集約等の開示上の調整を含む場合は、Ｑ22の趣旨に従った対応が必要である。

2019/9‐50‐

２．英文財務諸表への移行作業が、勘定科目の組替え、注記の集約等を一切行わない翻訳作業（以下本設問において「直訳」という。）の場合は、直訳内容に対しての助言・指導のみならず、当該直訳業務自体を提供することも可能である。ただし、直訳業務を提供する場合には、当該英文財務諸表が直訳であることや、原文は別の言語であることを明示すること、また監査上の責任は負わない旨の免責条
項を契約に加える等の対応が必要となる。
いずれの場合にも、会計事務所等においては、監査の独立性が確保されるよう、業務内容について、明確な品質管理方針及び手続を定め、これを適切に実施することが必要である。
（解説）
１．英文財務諸表への移行作業に関する助言・指導を行う際に必要となる基本的な対応
英文財務諸表への移行作業に関する助言・指導業務は、Ｑ22 の解説１．に挙げら

止
廃れている例示「(6) 被監査会社等が日本基準で作成する財務諸表の英文財務諸表への移行に関する助言・指導業務」に該当するものと考えられる。当該業務は、独立性に関する法改正対応解釈指針第４号「大会社等監査における非監査証明業務について」（以下本設問において「指針第４号」という。）において「助言又は指導業務の領域」に限定されるべきものとされており、Ｑ22 では、指針第４号を踏まえて「助言又は指導業務の領域」についての解説がなされている。このため、当該業務については、Ｑ22 の趣旨に従った対応が必要となる。

２．英文財務諸表への移行作業が開示上の調整を含む場合の留意事項

英文財務諸表への移行作業が勘定科目の組替えや注記の集約等の開示上の調整を含む場合、英語化に当たり行われた調整が会計基準に準拠しているか確かめるために、改めて監査を実施し、英文の監査報告書を提出することを前提として、助言・指導としての英文財務諸表の表示や開示項目、勘定科目の組替え、注記の集約の方法についての例示や標準様式の提供等のＱ22 の趣旨に従った対応は可能である。
３．英文財務諸表への移行作業が直訳の場合の留意事項
英文財務諸表への移行作業が直訳の場合、財務諸表の調製には当たらないため、被監査会社等が実施した直訳内容に対しての助言・指導業務を提供することのみならず、被監査会社等の依頼で直訳業務自体を提供することも可能である。
ただし、直訳業務を提供する場合、被監査会社等により、当該英文財務諸表が直訳であることや、原文は別の言語であることを明示することで注意喚起してもらう
こと、また直訳業務自体は非監査証明業務であることから、当該業務の契約におい2019/9‐51‐

て、監査上の責任は負わない旨の免責条項を加える等の対応が必要である。
直訳の財務諸表が監査済みである場合、監査報告書も直訳を添付する場合が考えられる。監査報告書の直訳を添付する場合には、財務諸表の直訳の場合と同様に、
当該監査報告書が直訳であることや原文は別の言語であることを明示することで、注意喚起してもらうことや、当該業務の契約上免責条項を加える等の対応が必要である。
なお、当該直訳業務は監査証明業務ではないため、当該監査報告書には改めて署名をしないことが前提となることに留意する必要がある。
４．その他の留意事項
英文財務諸表への移行作業に関連する業務を提供する場合には、監査の独立性が確保されるよう、業務内容について、会計事務所等において、明確な品質管理方針
及び手続を定め、これを適切に実施することが必要である。

Ｑ24

止
廃

財務報告に係る内部統制に関する助言・指導業務

財務報告に係る内部統制の有効性に関する経営者による評価及び監査人による監査制度の適用に関し、財務諸表監査業務の依頼人から、依頼人の内部統制システムの整備及び運用のための指導業務を依頼されました。監査人が当該業務を受嘱又は実施するに際し、職業倫理上、どのようなことに留意すべきですか。
Ａ

会員が、内部統制の整備及び運用に関する助言・指導業務（以下本設問において「助言・指導業務」という。）を受嘱又は実施するに際し、職業倫理の観点から次の点に留意すべきである。

１．自ら助言・指導業務を実施し得る専門能力を有していること。

２．監査の独立性を保持するために、同時提供禁止業務を提供しないこと。
（解説）

１．基本原則（専門能力）の遵守
公認会計士等が財務諸表監査業務を実施していない依頼人に対して助言・指導業
務を実施する場合も含め、助言・指導業務を受嘱又は実施する場合には、職業倫理上、専門能力に関する基本原則の遵守という観点から、自ら助言・指導業務を実施し得る専門的能力を有しているかどうかを評価した上で、助言・指導業務を受嘱又は実施するか否かを判断しなければならない。
２．監査人の独立性の保持
監査人である公認会計士等が依頼人に対し助言・指導業務を受嘱又は実施する場

2019/9‐52‐

合には、独立性に関する法改正対応解釈指針第４号「大会社等監査における非監査証明業務について」において明らかにされている、公認会計士法第 24 条の２（同法
第 34 条の 11 の２において監査法人に準用する場合を含む。
）により規定されている
業務の制限（監査又は証明をしようとする財務書類を自らが作成していると認められる業務又は監査業務の依頼人の経営判断に関与することを禁止する。）の趣旨・解釈に照らして、監査人の独立性の保持に留意すべきである。
３．監査業務の依頼人に対する助言・指導業務の考え方
公認会計士等は依頼人に対しては、監査業務の実施過程においても依頼人の内部統制にアプローチすることもあるので、依頼人が今般の内部統制に関連して制度上求められる対応については、監査人として従来以上に指導性の発揮が期待されることになる。
監査人は、内部統制監査の監査人も担うことになると考えられるので、将来の内部統制監査に耐え得るような体制を依頼人が整備できるよう指導していくことが求止
廃められると考えられる。

また、一方で、独立監査人としての独立性の確保を図る必要があることから、実際の助言・指導業務を実施するに際しては、公認会計士法に規定する同時提供の禁止の規定への抵触など独立性が損なわれる業務を行わないよう慎重な対応が必要である。

４．監査業務の依頼人に対する助言・指導業務における禁止される具体的業務
財務報告に係る内部統制の整備及び運用の業務は、依頼人が実質的にも外観的にも作業主体であり、監査人である公認会計士等は、依頼人の責任において実施する作業に対して助言・指導を提供できるが、内部統制の構築や運用、監視を実施する
ような業務は行ってはならない。

助言・指導業務に関し禁止される具体的な業務を例示すると、次のとおりである。
(1) 依頼人のプロジェクトの運営管理責任者及び構成員になること。また、プロジ
ェクトの運営管理を行うこと。
(2) 全社的な内部統制及び業務プロセスに係る内部統制の有効性の評価を、経営者に代わって実施すること。
(3) 経営者による内部統制の評価範囲に係る意思決定を、経営者に代わって行うこと。
(4) 内部統制に関する報告書作成を請け負うこと。
(5) 経営者による内部統制に関する報告書の作成において、発見された内部統制の不備に関して、重要な欠陥かどうかの意思決定を行うこと。
(6) 内部統制の運用状況を確かめるためのテストを請け負うこと。

2019/9‐53‐

５．その他の留意事項(1) 公認会計士等は、監査業務を実施していない依頼人に対しては、監査上の独立性の保持の問題は生じないため、助言・指導の枠組みを超えた業務の提供が認められる。しかし、内部統制の整備及び運用は、飽くまでも、依頼人が主体となってその責任において行うことが前提であり、その前提を超えた業務は行うべきではないことに留意が必要である。
(2) 公認会計士等が行う助言・指導業務が、法令等の遵守を保証するものではないことを経営者等に説明し、十分認識されるよう留意が必要である。

Ｑ25

連結財務諸表の作成の助言・指導

連結財務諸表の作成の助言・指導に当たり同時提供禁止業務としての留意事項はありますか。
Ａ

止
廃被監査会社等が実質的にも外観的にも作業主体でなければならず、監査人は、経営者の責任において実施する作業に対してのみ助言・指導を提供することができる。
（解説）

１．法令で禁止される「非監査証明業務」の範囲

連結財務諸表の作成の助言・指導業務は、Ｑ22 の解説１．に挙げられている例示「(3) 被監査会社等が作成する連結財務諸表に関する助言・指導業務」に該当するものと考えられる。当該業務は、独立性に関する法改正対応解釈指針第４号「大会社等監査における非監査証明業務について」（以下本設問において「指針第４号」という。）において「助言又は指導業務の領域」に限定されるべきものとされており、Ｑ22 では、指針第４号を踏まえて「助言又は指導業務の領域」についての解説がなされている。このため、当該業務については、Ｑ22 の趣旨に従った対応が必要である。

加えて、監査人は、監査又は証明をしようとする財務書類を自らが作成していると認められる業務又は監査証明業務の依頼人の経営判断に関与すると認められる業務は禁止されていることから、被監査会社等が実質的にも外観的にも作業主体でなければならず、監査人は、経営者の責任において実施する作業に対してのみ助言・指導を提供することができる。当該助言・指導の領域には、会計方針又は準拠する
財務報告の基準に関する一般的な助言の提供や被監査会社等の従業員に対する教育やトレーニングの提供等が考えられるが、会計方針の決定やマニュアルの策定は、経営者の機能の代行となるので提供することはできない。

2019/9‐54‐

２．禁止される具体的な業務の例示
監査人が、被監査会社等に対して、連結財務諸表の作成の助言・指導に当たり、禁止される具体的な業務を例示すると、次のとおりである。
(1) 連結財務諸表作成に必要な資料を入手し、連結貸借対照表及び連結損益計算書に係る連結修正仕訳を作成すること。
(2) 連結財務諸表に係る精算表を作成し、被監査会社等に提供すること。
ただし、参考となる標準的な様式の提供及び一般的な記載について例示することは可能である。この場合、採用の判断及び作成責任は、被監査会社等にあることに留意する必要がある。

Ｑ26

監査関与先の調査委員会委員への就任
監査関与先から、監査人に対し、以下の依頼があった場合、監査人の独立性や職業倫理上どのように判断すべきですか。
Ｑ26－１

場合
Ｑ26－２

監査関与先の法務コンプライアンス委員会などの委員への参画を依頼さ

れた場合
Ａ

止
廃

当該関与先の財務に関する不正調査委員会の委員への就任依頼があった

監査人は当該依頼を受諾すべきではない。

一方で、監査人が職業的専門家としての助言を行うことは、社会的要請の見地から重要であり、当該委員会等の求めに応じて、適切な範囲で助言を行うことは問題がないと考えられる。ただし、この場合も、実質的に参画しているような外観を呈しないよう十分に配慮すべきである。
（解説）
１．Ｑ26－１について

不正調査委員会は外部委員会として、会社等の組織内に発生した不祥事について、独立性の高い第三者の立場から調査を行い、情報を提供することによって、そのユーザーや社会の信頼を回復するために設置されている。
不正調査委員会の調査の結果によっては、不正実行者への訴訟に発展する可能性があり、その場合、当該委員会の職務の遂行が訴訟案件に関して監査関与先を支援することにつながるおそれがある。その結果として、財務諸表や開示内容に影響を及ぼすことになれば、自己レビューを生じさせることになる。また、当該委員会が内部監査の外部委託を受託したとみなされるおそれがある。
監査人が監査関与先の不正調査委員会へ参画することは、上記のような監査人の独立性を阻害する要因を生じさせ、また、公認会計士の業務や関連する法令等に精2019/9‐55‐

通した第三者が監査人の独立性の保持に疑いを持つ可能性が高いので、監査人は当該依頼を受諾すべきではない。
２．Ｑ26－２について法務コンプライアンス委員会への参画についても、監査人としての職責に鑑み、独立性を保持する見地から適切ではないと考えられる。なお、これら法務関連の委員会以外にも監査関与先から監査人は、様々な種類の委員への就任を求められることがあるが、被監査会社の経営判断に関与すると認められる業務の提供は、公認会計士法で禁止されていることから、経営委員会や経営統合推進委員会といった関与
先の経営判断に直接関わる委員会の委員に就任することはできないことや、その他
法令上禁止された同時提供禁止業務を委員への就任という形で行うことのないよう十分注意しなければならない。また、監査人に対しての直接の依頼がある場合のほかに監査人である会計事務所等が業務として参画依頼を受け、所属する当該監査業
務チームのメンバーでない会員を指名する場合や、会計事務所等に所属する会員が止
廃

個人的に依頼を受け就任する場合などが考えられるが、同様の対応が必要である。

Ｑ27

社員等の就職制限Ｑ27－１

監査業務の主要な担当社員等が、監査法人を退職後に、関与していた監

査業務の依頼人（大会社等）の役員等に就任することは可能でしょうか。
Ｑ27－２

上記Ｑ27－１と同様の状況において、担当社員が役員に就任することができないとすれば、役員ではない経理部長として就職することは可能でし
ょうか。
Ｑ27－３

監査法人の最高責任者（理事長等）又はこれに準ずる者が、監査法人を退職後に、監査法人の監査業務の依頼人（大会社等）の役員等に就任することは可能でしょうか。
Ｑ27－１

Ａ 会計事務所等の社員（以下Ｑ27－１において「当該者」という。）は会計事務所等
を退職後、以下の①から⑥までの要件を全て満たすまでは、担当していた大会社等の役員に就任することはできない。
①

当該者が、会計事務所等からいかなる経済的便益も金銭の支払も受けていないこと（あらかじめ取り決められたものは除く。）。
②

会計事務所等の当該者への債務額は、会計事務所等の独立性を損なわせるほど重要なものではないこと。
③

当該者が、会計事務所等の専門業務に実質的にも形式的にも関与していないこと。

2019/9‐56‐

④

馴れ合い又は不当なプレッシャーを受ける脅威などの独立性の阻害要因を、適切なセーフガードを適用することにより、除去又は許容可能な水準にまで軽減できること。
⑤

当該者が監査業務の主要な担当社員を交替した後に、担当していた大会社等が１年以上を対象とした監査済みの財務諸表を発行していること。
⑥

当該者が、当該会社の交替後の監査業務に関与していないこと。

Ｑ27－２
Ａ 役員等に就任できる要件を満たさない場合には、「使用人であって、会計記録や監査対象となる財務諸表の作成に重要な影響を及ぼす職位」に就職することもできな
い。
Ｑ27－３
Ａ

会計事務所等の最高責任者又はこれに準ずる者（以下Ｑ27－３において「当該止廃者」という。）は、以下の①から⑤までの要件を全て満たすまでは、会計事務所等の監査業務の依頼人（大会社等）の役員、これに準ずる者又は使用人であって会計記録や監査対象となる財務諸表の作成に重要な影響を及ぼす職位に就くことはできない。
①

当該者が、会計事務所等からいかなる経済的便益も金銭の支払も受けていないこと（あらかじめ取り決められたものは除く。）。
②

会計事務所等の当該者への債務額は、会計事務所等の独立性を損なわせるほど重要なものではないこと。
③

当該者が、会計事務所等の専門業務に実質的にも形式的にも関与していないこと。
④

馴れ合い又は不当なプレッシャーを受ける脅威などの独立性の阻害要因を、適切なセーフガードを適用することにより、除去又は許容可能な水準にまで軽減できること。
⑤

当該者が会計事務所等の最高責任者又はこれに準ずる職位を辞してから１年以上を経過していること。
（解説）
１．Ｑ27－1 について
会計事務所等の社員又は監査業務チームの構成員であった者（以下本設問において「当該者」という。）が、会計事務所等の監査業務の依頼人の役員、これに準ずる者又は使用人であって会計記録や監査対象となる財務諸表の作成に重要な影響を及ぼす職位に就くためには、上記①から③までの要件を満たさなければならない（独2019/9‐57‐

立性指針第１部第 135 項）。
また、上記①から③までの要件を満たしていたとしても、馴れ合い又は不当なプレッシャーを受ける脅威などの独立性の阻害要因が存在するため、上記④の要件も満たす必要がある（独立性指針第１部第 136 項）。
さらに、監査業務の主要な担当社員等が、担当していた監査業務の依頼人（大会社等）の役員、これに準ずる者又は使用人であって会計記録や監査対象となる財務諸表の作成に重要な影響を及ぼす職位に就くためには、上記⑤・⑥の要件をともに満たしていなければならない（独立性指針第１部第 139 項）。
２．Ｑ27－２について就職制限において、「役員及びこれに準ずる者」と、「使用人であって、会計記録や監査対象となる財務諸表の作成に重要な影響を及ぼす職位」は、同様の取扱いとなる（独立性指針第１部第 139 項）。すなわち、監査業務の業務執行社員を交替後、当該大会社等が１年以上を対象とした監査済みの財務諸表を発行し、かつ、当該社

止
廃員が交替後の監査業務に関与していない場合には、当該大会社等の「使用人であって、会計記録や監査対象となる財務諸表の作成に重要な影響を及ぼす職位」に就職することは、可能である。役員等に就任できる要件を満たさない場合には、「使用人であって、会計記録や監査対象となる財務諸表の作成に重要な影響を及ぼす職位」に就職することもできない。
３．Ｑ27－３について

会計事務所等の最高責任者は社員であるため、Ｑ27－１の場合と同様に、会計事務所等の監査業務の依頼人の役員、これに準ずる者又は使用人であって会計記録や監査対象となる財務諸表の作成に重要な影響を及ぼす職位に就くためには、上記①から③までの要件を満たさなければならない（独立性指針第１部第 135 項）。
また、上記①から③までの要件を満たしていたとしても、馴れ合い又は不当なプレッシャーを受ける脅威などの独立性の阻害要因が存在するため、上記④の要件も満たす必要がある（独立性指針第１部第 136 項）。
さらに、会計事務所等の最高責任者又はこれに準ずる者が、会計事務所等の監査業務の依頼人（大会社等）の役員、これに準ずる者又は使用人であって会計記録や監査対象となる財務諸表の作成に重要な影響を及ぼす職位に就くためには、上記⑤の要件を満たしていなければならない（独立性指針第１部第 140 項）。
（参考）
１．独立性指針【社員が退職した場合に想定される就職制限】
会計事務所等を退職した場合に求められる独立性に関する IFAC IESBA の倫理規程

2019/9‐58‐

と、日本公認会計士協会の独立性指針は同等であり、以下のような制限がある。

会計事務所等での職位

監査業務の
依頼人の会
社種別

１．① 全ての社員（最高責任者を
含む。
）※１参照
② 監査業務チームの構成員
※２参照

全種別

就職する職位
・役員及びこれに準ずるもの
・使用人であって、会計記録や監査対象となる財務諸表の作成に重要な影響を及ぼす職位① 会計事務所等からいかなる
経済的便益も金銭の支払も受けていないこと。
② 会計事務所等の当該者への債務額は、会計事務所等の独立性を損なわせるほど重要なものではないこと。
③ 会計事務所等の専門業務に実質的にも形式的にも関与していないこと。
④ 独立性の阻害要因を、適切なセーフガードを適用することにより、除去又は許容可能な水準にまで軽減できること。
（独立性指針第１部第 135 項及び第 136 項）止
廃２． 監査業務 の主要な担当 社員 等
※３参照
① 業務執行責任者② 審査を行う者③ 重要な事項について重要な決定や判断を行う者（重要な子会
社や部門に責任を負う監査業務の業務執行責任者が含まれる場合がある。
）
３．最高責任者又はこれに準ずる者（理事長等）※３参照
ただし、監査業務の主要な担当
社員等に該当する場合は、上記２も要件となる。

①

大会社等
※４参照

主要な担当社員等を交替した後に、当該大会社等が１年以上を対象とした監査済みの財務諸表を発行していること。
② 当該社員が交替後の監査業
務に関与していないこと。
（独立性指針第１部第 139 項）

大会社等
※４参照

職位を辞してから１年以上経過していること。
（独立性指針第１部第 140 項）※１．就職後に、当該企業が監査法人の監査業務の依頼人になった場合の制限がある（独立性指針第１部第 137 項）。
※２．監査業務チームの構成員で、監査業務の依頼人に就職予定又は可能性を知っている場合の制限がある（独立性指針第１部第 138 項）。
※３．監査業務の主要な担当社員等や最高責任者等であった者が、企業結合の結果、職位に就く場合の制限がある（独立性指針第１部第 141 項）。

2019/9‐59‐

※４．独立性指針における大会社等の範囲は、公認会計士法上の大会社等よりも範囲が広い（独立性指針第１部第 25 項及び第 26 項）。
２．公認会計士法【社員が退職した場合に想定される就職制限】
就職する職位会計事務所等での職位

被監査会社又はその連結会社等の、役員又はこれに準ずるもの（※３参照）

備考

連結会社等に該当該財務書類に係る会計期間の翌会計期
当しない会社等
間の終了の日までの間（法第 28 条の２の役員には就職（※１参照））可（※２参照）

業務執行社員

※１．関与社員の就職の制限は法第 34 条の 14 の２に定められており、法第 28 条の２を参照している。また、法第 34 条の 11 第１項第３号では、監査法人に対して、社員として関与した者が就職した場合、上記と同一期間は監査業務を実施できないとされている。

止
廃※２．連結会社等の範囲（施行規則第 13 条、連結財務諸表等規則、財務諸表等規
則）
種別

連結会社等

範囲

①
②
③
④
⑤

被監査会社等の連結子会社（子会社）持分法が適用される非連結子会社（子会社）持分法が適用される関連会社
被監査会社等をその連結子会社等とする会社等（親会社）
被監査会社等をその連結子会社等とする会社等の連結子会
社等（兄弟会社）※３．「役員又はこれに準ずるもの」について

法律等では定義されていないが、独立性に関する法改正対応解釈指針第７号「就職制限又は公認会計士及び監査法人の業務制限について」第７項において、
以下のとおり解釈が示されている。

「各種団体、機関の多様化等を勘案すると、就職の制限の対象となる役職を限定的に列挙することは困難であるが、現在の監査証明に影響を与えるに足る役職としては、名称・呼称の如何を問わず法人その他団体においてその業務執行、業
務・会計の監査などの権限を会社法、民法等の法令により有する幹部たる役職等が該当すると考えられ、例えば、取締役、会計参与、監査役、執行役、理事、監事、合名会社等における業務を執行する社員、労働組合法監査における当該労働組合の執行委員長等が含まれると考えられる。なお、会社法上の制度ではなく、法令上の権限を有しない幹部としての「執行役員」については、代表取締役の業
務執行を補助する重要な使用人と一般に位置付けられていることから、「これに準2019/9‐60‐

ずるもの」には含まれないと考えられる。
」

Ｑ28

事情に精通し、合理的な判断を行うことができる第三者

倫理規則等に規定されている、「事情に精通し、合理的な判断を行うことができる第三者」とは、誰のことを指すのでしょうか。また、どのような判断なのでしょうか。
Ａ「事情に精通し、合理的な判断を行う」とは、事実関係、状況及び関連する法
令・倫理規則等を適切に理解した上で、当該事実や状況と関わりを持たない独立した立場にいることを想定して判断することを意味しているものと考えられる。倫理
規則等は、このような判断ができる第三者を具体的に定めるものではなく、会員自身に、合理的な判断ができる第三者の目線から見て、自らの判断がどのように映るかということを意識しながら判断を行うことを求めている。したがって、会員以外の第三者である別の者が判断を行うわけではない。

止廃

なお、当該会員には、状況に応じて職業会計士個人、企業等所属の会員及び会計事務所等が該当することとなる。
（解説）

当該第三者目線で行う判断は、倫理規則、独立性指針、利益相反指針及び違法行為対応指針上、様々な場面で求められている。

例えば、倫理規則第８条第３項の概念的枠組みアプローチにおいて、会員は、概念的枠組みアプローチを適用するに当たっては、職業的専門家としての判断を行使しなければならない。この判断に当たっては、事情に精通し、合理的な判断を行う
ことができる第三者が、その時点で会員が知り得る個別の事実と状況を全て考量し、セーフガードを適用することにより、阻害要因を除去するか、又はその重要性の程度を許容可能な水準にまで軽減でき、その結果、基本原則の遵守は損なわれないと結論付ける可能性が高いかどうかを勘案しなければならない。

このような第三者目線で行う判断は、概念的枠組みアプローチを適用する上で、職業的専門家としての判断を行使する際の基本となる考え方である。
会員が直面する状況を検討する際に、事情に精通し、合理的な判断を行うことができる第三者を想定し、仮にそのような第三者が当該状況を判断する場合に、会員がその時点で知り得る個別の事実と状況を全て考量し、セーフガードを適用することにより、阻害要因を除去するか、又はその重要性の程度を許容可能な水準にまで軽減でき、その結果、基本原則の遵守は損なわれないと結論付ける可能性が高いかどうかを勘案する考え方をいう。
すなわち、第三者目線での判断を求めるものであり、実際に第三者に依頼するこ2019/9‐61‐

とを求めるものではない。

Ｑ29

倫理規則等違反への対応
平成 26 年７月９日開催の定期総会において承認、確定した改正後倫理規則等において、倫理規則等違反をした場合の取扱いが明確化されました。監査業務において、以下の点はどのように考えるのでしょうか。
Ｑ29－１ 監査役等の“了解”とはどのようなものでしょうか。
Ｑ29－２

平成 26 年改正前の倫理規則及び独立性指針において規定されていた、「意図や違反の自覚がないままに逸脱が生じた場合であっても、～（中略）独立性が損なわれていないとみなされる場合もある。」がなくなったことで、非常に軽微な違反（当該倫理規則、独立性指針、利益相反指針
及び違法行為対応指針の規定から逸脱）と監査人が判断した場合であっても、直ちに倫理規則違反（独立性違反を含む。
）となるのでしょうか。

止廃

また、このような軽微な違反の場合にも、監査役等への報告が必要でし
ょうか。
Ｑ29－３

会計事務所が、ある特定の監査業務の依頼人に対する独立性違反を起こした場合に、当該監査業務の依頼人の監査役等だけでなく、当該違反があった旨を会計事務所の全ての監査業務の依頼人の監査役等に報告しなければならないのでしょうか。
Ｑ29－４

認識した全ての違反について、直ちに報告することが求められるので

しょうか。
Ｑ29－５

対象となる違反は、事務所独自のルールの違反も含まれるのでしょう

か。
Ｑ29－６

監査業務の期間（当該業務を開始した時点から監査報告書が発行された時点まで）に重なりが生じる期間に違反が判明し、両事業年度に影響する違反である場合、報告は前期と当期でそれぞれ行うのでしょうか。
Ｑ29－１
Ａ

協議を行うに当たっては、監査役等に文書をもって十分な伝達と説明を行うことが必要である。その上で了解を得ることとなるが、実務においては、協議が行われたことを前提に、必ずしも明示的な回答でなくとも監査役等が異議を唱えないことをもって（必ずしも監査役等からの文書による回答を要件とはしていない。）、監査
業務継続について了解を得られたと第三者の観点から見ても合理的であると判断できる場合は、独立性指針で求められる監査役等の了解が得られたものと考えられる。
なお、当該協議や了解の経緯及び内容などについて監査調書として文書化する必要があることに留意が必要である。

2019/9‐62‐

Ｑ29－２
Ａ 監査業務に関しては、独立性指針第１部第 39 項から第 49 項までに基づき、適切な対応策を講ずることができる場合もあり、想定されている軽微な違反が倫理規則違反かどうかという視点で分類を行うとした場合には、従来の取扱いから変更する
ものではない。
また、全ての違反が監査役等への報告の対象となるが、特に今回の改正は、意図や違反の自覚がないままでの違反があった場合、速やかに是正し、必要なセーフガードを適用すれば、基本原則の遵守を阻害していないとみなされ得る場合など、監査人が重要性の程度を評価した結果、軽微と判断する場合もあり得るが、このような軽微と判断した違反について監査役等に了解を求めるものである（Ｑ29－１）。
違反が重要かどうかは、第一義的には監査人が判断すべきものであり、監査役等に対してはその判断結果の相当性を確認するものとなる。協議を行うに当たっては監査役等に文書をもって十分な伝達と説明を行った上で、監査役等の理解を得るこ止廃とによって、透明性を高めることが今回の改正趣旨である。少なくとも、監査人が重要と判断した違反について、監査役等に救いを求めるようなことがあってはなら
ない。
Ｑ29－３
Ａ

協議の対象となるのは、飽くまでも当該特定の監査業務の依頼人の監査役等であり、当該違反と関係のない全ての監査業務の依頼人の監査役等と協議する必要はな
い。
Ｑ29－４
Ａ

違反については、可能な限り速やかに監査役等へ報告することが必要である。重

要でない違反についても、その監査人の判断について監査役等から了解を得られない可能性があるため、事実が発覚した時点で可能な限り速やかに監査役等へ報告することが大切である。
Ｑ29－５
Ａ

対象は、法令及び日本公認会計士協会の倫理規則等の違反であり、各事務所独自のルールで追加対応している事項は対象外である。
各事務所独自のルールで日本公認会計士協会の倫理規則等を超えた追加対応している事項とは区分をして対応することが必要となる。

2019/9‐63‐

Ｑ29－６
Ａ 原則として両方の期間で報告することが求められる。
（解説）
平成 26 年改正の独立性指針において、改正前の第１部「監査業務における独立性」第 39 項、第 117 項、第 133 項及び第 159 項並びに第２部「監査業務以外の保証業務における独立性」第 33 項、第 112 項及び第 127 項における「意図や違反の自覚がないままの逸脱」に関する規定が削除され、第１部第 39 項から第 49 項及び第２部第 33 項から第 37 項が新設された。
第１部の監査業務における倫理規則等違反の場合の判断と実施すべき事項のフロ
ーは、おおむね以下のとおりである。

止廃2019/9‐64‐

違反が認識された場合、会計事務所等は、会計事務所等が定める方針及び手続に従って、業務執行社員等独立性指針に規定の者に当該違反を速やかに伝達

会計事務所等は、違反の重要性の程度並びにその違反が会計事務所等の公正性及び監査報告書の発行に与える影響を評価＜解除の場合＞
会計事務所等が違反の影響に十分な対応策を講ずることができないと判断した場合、会計事務所等は、可能な限り速やかに監査役等に伝達し、監査業務契約を解除するために必要な対応を講ずる。

＜十分な対応策を講ずることができる場合（軽微な違反を含む。）＞
監査役等と当該違反及び講じた、又は計画している対応策について協議＜協議方法＞① 協議する全ての事項を、監査役等に書面で伝達する。

止廃②

協議の際又はその後に、対応策
は違反の影響に十分に対処できる、又は対処されているという点につき監査役等の了解を得る。

＜文書化＞
以下の事項を文書化する。
・ 違反の事実・ 講じた対応策
・ 今後の対応計画・ 監査役等と協議した全ての事項
・ 職業的専門家としての判断において公正性が損なわれていないという結論
・ 対応策が十分であり、監査報告書を発行できると判断した根拠

１．監査役等との協議、了解及び文書化について
監査業務において違反が認識された場合、会計事務所等は、会計事務所等が定める方針及び手続に従って、違反の重要性の程度並びにその違反が会計事務所等の公正性及び監査報告書の発行に与える影響を評価し、監査業務契約の解除が必要になる場合は、可能な限り速やかに監査役等に伝達し、監査業務契約を解除するための2019/9‐65‐

必要な対応を講ずることとなる。また、監査業務契約の解除が必要とならない場合、会計事務所等は監査役等と当該違反及び講じた、又は計画している対応策について
可能な限り速やかに書面をもって伝達し協議することとなる。
具体的には、以下についての協議が最低限求められている。
(1) 違反の重要性の程度、違反の内容及び発生期間(2) どのようにして違反が生じ、識別されたか。
(3) 講じた、又は計画している対応策、及びその対応策が違反の影響に十分に対処し、監査報告書を発行できると結論付けた会計事務所等の根拠(4) 会計事務所等の職業的専門家としての判断に基づく、公正性が損なわれていな
いという結論及びその根拠(5) さらなる違反が生じるリスクを低減又は防止するために、会計事務所等が講じた又は計画している全ての対応策
また、これらに加え、以下についても伝達することが求められている。

止廃(1) 品質管理基準委員会報告書及び監査基準委員会報告書に基づき定めた、違反に関する会計事務所等の方針及び手続(2) さらなる違反が生じるリスクを低減、又は違反を防止するために会計事務所等が講じた又は計画している対応策

これらの事項について十分に伝達し、協議を行った上で監査役等の了解を得ることとなる。十分な協議が行われ、必ずしも明示的な回答でなくとも監査役等が異議を唱えないことをもって了解を得られたと第三者の観点から見ても合理的であると判断できる場合は、独立性指針で求められる監査役等の了解が得られたものと考えられる。

監査役等との協議の上、了解を得た後、当該違反の事実、講じた対応策、今後の対応計画及び監査役等と協議した全ての事項（監査役等の了解の有無を含む。）につ
いて文書化を行う必要があることに留意する。また、会計事務所等が監査業務契約を継続する場合は、以下の事項についても文書化が求められている。
(1) 職業的専門家としての判断において公正性が損なわれていないという結論(2) 対応策が十分であり、監査報告書を発行できると判断した根拠
２．軽微な違反として想定される事例【事例①】監査業務の依頼人（上場会社）の重要性のない海外子会社における財務諸表作成業務
子会社の財務諸表に関して現地法に基づく監査が実施されているが、当該監査人
が他のグローバル・ネットワークに属するため、財務諸表作成業務を提供すること

2019/9‐66‐

が容認されると誤解して、自らのネットワーク・ファームが、当該子会社の財務諸表を作成したケース（試算表から財務諸表の編集。当該業務の結果が、当該子会社の財務諸表にとって重要なもの）【事例②】結婚後、配偶者が依頼人の株式を少額保有していることを認識
監査チームのスタッフが結婚した。その配偶者が監査業務の依頼人の株式を保有していた（ただし、少額）が、結婚前にはその事実を知らされていなかった。結婚後しばらくして、ようやくその事実を知ったが、既に監査業務に従事してしまっていたケース
なお、これらの事例と同様のケースであっても、一律に軽微な違反であると判断するわけではないことに留意が必要である。
３．違反の協議を行うべき会社の範囲
協議の対象となるのは、飽くまでも当該特定の監査業務の依頼人の監査役等であ止廃り、当該違反と関係のない全ての監査業務の依頼人の監査役等と協議する必要はな
いが、これを図示すると以下のとおりである。

４．違反の報告時期
独立性指針第１部第 46 項において、会計事務所等が違反の影響に十分な対応策を講ずることができると判断した場合、会計事務所等は監査役等と当該違反及び講じ

2019/9‐67‐

た、又は計画している対応策について可能な限り速やかに協議することとなっているが、重要でない違反の報告につき監査役等が別途時期の指定を行う場合はそれに従う、とされている。
しかし、今回の改正により重要でない違反でも、この監査人の判断について監査役等の了解を得られない場合は、監査契約の解除の可能性が出てきていることから、その事実を可能な限り速やかに監査役等に説明することが大切である。
５．対象となる違反の範囲
対象は、法令及び日本公認会計士協会の倫理規則等の違反であり、各事務所独自のルールで追加対応している事項は対象外であるが、これを図示すると次のとおり
である。

止
廃

６．監査業務の期間と報告期間との関係違反が前期に発行した監査報告書よりも前に起こっていた場合は、違反の影響について、監査役等と協議しなければならない。

2019/9

‐68‐

Ｑ30

止
廃

外部定期的検証者に係る独立性の確認

小規模な監査事務所であるため、監査業務の定期的な検証に当たり、外部の適格者又は他の監査事務所を利用することを検討しています。

品質管理基準委員会報告書第１号第 47 項(3)には「監査業務又は審査を実施する者が当該監査業務の定期的な検証に関与してはならない」と規定されていますが、監査業務の定期的な検証を外部に委託する場合にも、定期的検証の担当者から独立性の確認書を入手する必要があるでしょうか。
Ａ

監査業務の定期的な検証を外部に委託する場合には、当該検証の担当者から独立性の確認書を入手することが必要である。
（解説）

品質管理基準委員会報告書第１号「監査事務所における品質管理」A63 項において、「限られた人数で構成される監査事務所は、監査業務の定期的な検証やその他の監視の手続を実施するために、監査事務所外の適格者や他の監査事務所を利用することができる。
」と規定されている。
このように、監査業務の定期的な検証を監査事務所外の適格者や他の監査事務所に委託する場合においても、事務所内の定期的検証者に求められる独立性と同様の独立性が求められる。外部検証者は適格性と客観性に加え、検査対象である監査事
務所における全ての監査業務の委託者に対して独立性を保持していることが必要であり、監査事務所は外部検証者から独立性の確認書を入手して独立性を評価することに留意する。

2019/9‐69‐

Ｑ31

違法行為対応指針の対象者及び対象業務

Ｑ31－１

違法行為対応指針第１部において、会計事務所等所属の会員が、違法行

為又はその疑いに気付いた場合の対応が定められました。財務諸表監査業
務を行う会員と財務諸表監査業務以外の専門業務（以下「非監査業務」という。
）を行う会員とで、適用される規定が異なるようですが、なぜ異なるのでしょうか。
Ｑ31－２

違法行為対応指針第１部は会計事務所等所属の会員に対する規定を対象にしているということですが、第１部第１項において、「会計事務所等所属の会員には、会計事務所等が含まれる（倫理規則注解８）。会計事務所等
は、所属する専門要員に対して第１部を遵守させる必要がある。」と記載されています。違法行為対応指針第１部は、個人会員だけが対象ではないのでしょうか。また、会計事務所等は何をしなければならないのでしょう
か。
Ｑ31－３

止
廃

違法行為対応指針第１部に基づく対応は、大会社等に対する専門業務のみが対象になるのでしょうか。
Ｑ31－１
Ａ

財務諸表監査業務と非監査業務とでは、その業務の性質及び契約内容により権限（情報収集等）と責任が異なることから、違法行為対応指針第１部では、それぞれに応じて違法行為への対応に関する要求事項が規定されている。例えば、財務諸表
監査業務を行う会員は、違法行為又はその疑いに関する情報に気付いた場合、当該事項を理解しなければならないが、非監査業務を行う会員に対する規定は、当該事項を理解することに努めるとの努力義務となっている。

これに加え、非監査業務においては、依頼人、業務の内容、状況等により、その権限及び責任がそれぞれの業務により異なることとなる。
Ｑ31－２
Ａ

倫理規則における会員は、会則第５条第１項に定める会員（公認会計士、外国公認会計士及び監査法人）及び同条第２項に定める準会員である。したがって、個人会員だけが対象となるわけではない。また、倫理規則注解８では、「この章において、適当でない場合を除き、会計事務所等所属の会員には、会計事務所等が含まれる。
会員（監査法人を含む。）は、会計事務所等及び専門要員がこの規則を遵守することを合理的に確保するために、職業倫理の遵守に関する方針及び手続を定め、所属する専門要員がこれを遵守するよう監督しなければならない。」と規定されており、会計事務所等は当該規定に従う必要がある。

2019/9‐70‐

Ｑ31－３
Ａ

違法行為対応指針第１部に基づく対応は、大会社等だけではなく、全ての事業体に対する専門業務の実施において気付いた違法行為又はその疑いが対象となる。
（解説）
１．Ｑ31－１について
違法行為対応指針第１部は、会計事務所等所属の会員が、専門業務を実施する過程で違法行為又はその疑いに気付いた場合に対応を行うことを求めている。これは、違法行為を発見することを目的とするものではなく、違法行為又はその疑いに気付いた場合に、会員が依頼人の経営者及び必要に応じて監査役等と違法行為又はその疑いについて協議を行うことなどにより、経営者又は監査役等が、違法行為又はその疑いを阻止若しくは是正し、又はそれらの影響を軽減したり、違法行為を未然に防ぐことに資するものである。

止廃会計事務所等所属の会員が専門業務を実施する過程で違法行為又はその疑いに気付いた場合の対応フローは、財務諸表監査業務を行う会員と非監査業務を行う会員のそれぞれにおいて、おおむね以下のとおりである（フロー図内の項番号は、違法行為対応指針第１部における項番号を示している。）。

2019/9‐71‐

■

財務諸表監査業務に従事する会員の場合監査人が違法行為又はその疑いに関する情報に気付く【１、５、11、12 項】≪財務諸表監査業務に従事する会員が遵守すべ

当該事項（行為の内容・状況等）を理解【12、13 項】※

き事項≫

明らかに重要性のない事項を除く。
・規制当局への報告に関違法行為が発生した、若しくは発生し得ると認識し、する法令等の遵守（例又はその疑いを持った場合

えば、金融商品取引法
第 193 条 の ３ ）【 20

適切な階層の経営者（及び必要に応じて監査役等）と協議【14～17 項】

経営者又は監査役等が対応策を講じているか【18 項】

止
廃
いいえ

適切かつ適時の対応策が講じられるように、

はい経営者又は監査役等に要請【18 項】

経営者及び監査役等が法令上の責任を理解しているかを検討【19 項】
理解していない

理解している・以下の事項を含む監査の 基 準 の 遵 守 【 20項】
①不正を含む違法行為の識別及び対応②監査役等とのコミュニケーション
③違法行為又はその適切な情報の入手方法を協議又は法律専門家からの疑いが監査報告書

助言を要請（状況に応じて）【19 項】に及ぼす影響の検経営者（及び必要に応じて監査役等）の対応の適切性を評価【23、24 項】

追加的な対応の必要性を判断・対応を実施【25～29、31 項】

業務の辞退・契約の解除を行った場合、違法行為又はその疑いに関する全ての事実・情報を監査人予定者に提供【30 項】

文書化【32、33 項】

2019/9

項】

‐72‐

討

≪グループに関するコミュニケーション≫(1) アップストリーム【21 項】
構成単位に関連して第２章の適用を受ける会員
グループ監査以外の目的で実施するグループ監査目的でグループ監査チームから
構成単位の財務諸表監査要請された構成単位の財務情報に対する作業（例えば、法定監査）
違法行為又はその疑いに気付く※※

構成単位における財務情報に対する作業又は財務諸表監査に従事する会員として、財務諸表監査業務に従事する会員の場合のフローへ
グループ監査責任者に当該事項を伝達（法令によって禁止される場合を除く）

止
廃

伝達されたグループ監査責任者は、グループ監査責任者として財務諸表監査業務に従事する会員の場合のフローへ(2) ダウンストリーム【22 項】

グループ監査責任者自ら

グループ監査責任者が、ある構成単位に関連して第２章の適用を受ける会員から伝達を受ける

違法行為又はその疑いに気付く※※

グループ監査責任者として、財務諸表監査業務に従事する会員の場合のフローへ

当該事項が他の構成単位に関連するかどうかを検討

関連する可能性がある構成単位でグループ監査目的の作業又はそれ以外の目的での監査を行う者に伝達されるよう措置を講ずる（法令によって禁止される場合を除く）

伝達された会員は、構成単位に関連して第２章の適用を受ける会員として、財務諸表監査業務に従事する会員の場合のフローへ※

二者択一ではなく、いずれも行うこととなる。

2019/9‐73‐

■

財務諸表監査業務以外の専門業務（非監査業務）に従事する会員の場合
非監査業務に従事する会員が違法行為又はその疑いに関する情報に気付く【１、５、11、34 項】

当該事項（行為の内容・状況等）を理解することに努める【34、35 項】※

専門業務の権限と責任の範囲内に限られる。

※

明らかに重要性のない事項を除く。

当該事項を理解することができ、その結果、違法行為が発生した、若しくは発生し得ると認識し、又はその疑いを持った場合

適切な階層の経営者（及び可能であり、かつ適切な場合には監査役等）と協議【36～38 項】

問題となる事項を監査人に伝達【39～42 項】①

同じ監査事務所の財務諸表監査業務の依頼人又はその構成単止廃位に対して非監査業務を提供している場合【39 項】
監査事務所内で、違法行為又はその疑いについてコミュニケーションしなければならない。

②

監査事務所を支配している事業体、監査事務所が支配している事業体又は監査事務所のネットワーク・ファームに自らが属している状況で、その事業体又はネットワーク・ファームが、当該監査事務所の財務諸表監査業務の依頼人又はその構成単位に対して非監査業務を提供している場合【40 項、41 項】
当該監査事務所と違法行為又はその疑いについてコミュニケーションすべきかどうかを検討しなければならない。

③

自らが属している会計事務所等及びネットワーク・ファーム以外の会計事務所等又はネットワーク・ファームが財務諸表監

査業務を行っている場合【42 項】
法令で要求されている場合を除き、通常コミュニケーション
することはできない。

追加的な対応の必要性を検討・対応を実施【43～46 項】

文書化（推奨）【47 項】

2019/9‐74‐

２．Ｑ31－２について
違法行為対応指針第１部は、会計事務所等所属の会員を対象としているが、会計事務所等所属の会員には、会計事務所等が含まれるため（倫理規則注解８参照）、個
人会員だけでなく、会計事務所等にも倫理規則の遵守が求められている。会計事務所等は、会員のみならず、会員以外の者であっても、専門業務を実施する専門要員に対しては本指針第１部を遵守させる必要がある。ただし、専門要員に該当しない
事務職員については、本指針第１部の対象にならない。
さらに、監査法人及び個人事務所には、会計事務所等及び専門要員が倫理規則を遵守することを確保するための監督責任が課されている。
なお、専門要員とは、会計事務所等に所属する社員等及び専門職員全体のことをいい、会計事務所等が雇用する専門家（会計又は監査以外の分野において専門知識を有する個人）が含まれる。
３．Ｑ31－３について

止廃

違法行為対応指針第１部は、全ての事業体に対する専門業務が対象となる。株式会社のみならず、学校法人、ファンド、社会福祉法人等、あらゆる事業体に対する専門業務が対象となる。

Ｑ32

違法行為対応指針の対象となる違法行為又はその疑い

Ｑ32－１

違法行為対応指針第１部において、違法行為又はその疑いの対象となる法令が第６項で例示されていますが、常に全ての法令を検討する必要があるのでしょうか。
Ｑ32－２

違法行為対応指針第１部第９項では、依頼人から依頼を受けたデューデ

リジェンス業務において、買収検討先である第三者の事業体について気付
いた違法行為又はその疑いについては指針の対象外とされていますが、依頼人の指示の下で業務を行う派遣社員や代理人等によって行われた違法行
為又はその疑いについては指針の対象になるのでしょうか。
Ｑ32－１
Ａ

常に全ての法令を検討する必要はない。ただし、第６項で列挙されている法令が例示列挙であることにも留意が必要である。
Ｑ32－２
Ａ

依頼人の指示の下で業務を行う派遣社員や代理人等によって行われた違法行為は、

違法行為対応指針第１部の対象になる。

2019/9‐75‐

（解説）１．Ｑ32－１について
違法行為対応指針第１部第６項に、違法行為又はその疑いの対象となる法令の例
示が列挙されているが、法令には、事業体が行う事業や性質等に関わりなく多くの事業体に該当する法令と、特定の事業体に該当する法令が含まれているため、第６項の例示が全ての事業体に当てはまるとは限らない。
多くの場合、例えば不正、汚職、贈収賄に係る法令については、全ての事業体に共通する法令と考えられるが、その他の法令の例示は、事業体が営む事業内容等により関連性の程度は様々である。例えば、環境関連の法令は資源関連の事業を営む事業体、自己資本比率規制やマネー・ローンダリングについては金融機関等、排ガス規制は自動車メーカーに関連するものと考えられる。そのほか、各業種によって関連する業法（鉄道事業法、建設業法など）が存在することにも留意が必要である。
なお、専門業務を提供する会員は、当該専門業務の実施のために必要とされる法令に関連する違法行為又はその疑いに対応することが求められている。違法行為対止廃応指針第１部において会員に求められる法令の知識は、依頼人に対して専門業務を提供する上で必要な範囲の知識であり、その範囲を超える専門的な知識を有することまで求められていない。また、法律専門家に求められている水準の知識を有する
ことまでは求められていない。
２．Ｑ32－２について

違法行為対応指針第１部第２項では、対象となる違法行為について、「故意若しくは過失又は作為若しくは不作為を問わず、依頼人、その経営者、監査役等、従業員等又は依頼人の指示の下で働く委託先業者等のその他の者によって行われる、法令違反となる行為」と定義されている。これは、依頼人やその経営者又は監査役等のほか、依頼人のために又はその指示の下で働くその他の者による違法行為を対象とするものであり、派遣社員や代理人等は、これに該当する。そのため、派遣社員や代理人等による違法行為については、違法行為対応指針第１部の対象となる。このように、違法行為を行った者と依頼人との間の関係が雇用関係である場合に限定されるものではない。

Ｑ33

違法行為又はその疑いに対して対応すべき事項

Ｑ33－１

違法行為対応指針第１部では、会計事務所等所属の会員に対して、違法行為又はその疑いを見つけるために、特別な手続を行うことが求められているのでしょうか。
Ｑ33－２

2019/9

監査基準委員会報告書 250「財務諸表監査における法令の検討」（以下‐76‐

「監基報 250」という。
）においても、違法行為への対応に関する規定がありますが、違法行為対応指針第１部と当該報告書とは、どのような関係にあるのでしょうか。
Ｑ33－１
Ａ

違法行為又はその疑いを見つけるために特別の手続を行う必要はない。
違法行為対応指針第１部は、違法行為又はその疑いを積極的に見つけにいくことまでは求めておらず、専門業務の実施の過程において、違法行為又はその疑いに気付いた場合にのみ、指針に基づく対応が求められている。ただし、財務諸表監査業
務に従事する会員は、監基報 250 に規定の監査手続の実施を行う必要があることに
留意する。

Ｑ33－２
Ａ

違法行為対応指針第１部は、監基報 250 に対して修正したり、解釈を示したり、追加の監査手続を要求するものではないが、倫理規則における行動規範の観点から、

止
廃監基報 250 において規定されていない会員の責任を明示し、違法行為又はその疑いに気付いた場合に会員がどのように対処すべきかを規定している。監基報 250 を遵守しただけでは、違法行為対応指針第１部における監査人の義務を果たしたことにはならないことに留意が必要である。
（解説）
１．Ｑ33－１について

違法行為対応指針第１部は、違法行為又はその疑いに気付いた場合の対応について規定しているものである。したがって、違法行為又はその疑いを積極的に見つけにいくことまでは求めていない。違法行為又はその疑いに気付く状況としては、自らが専門業務を実施する過程で気付く場合が該当するが（違法行為対応指針第１部
第 12 項及び第 34 項参照）
、財務諸表監査業務の場合には、他の会員又は依頼人の従業員等の他者から情報がもたらされる場合も含まれる（同第１部第 12 項参照）。
非監査業務に従事する会員においては、提供する専門業務に直接関連した違法行
為又はその疑いでない限りは、気付くことはまれであると考えられる。
なお、会員には、専門業務の実施のために要求される水準以上の法令に関する知識を有することまでは求められていないが（同第１部第 13 項及び第 35 項参照）、当
該専門的な知識の範囲内ではない違法行為又は疑いであったとしても、それに気付いた場合は、違法行為対応指針第１部に基づいて対処することが求められる。
２．Ｑ33－２について
監基報 250 では、違法行為又はその疑いに対する監査手続が規定されているが、2019/9‐77‐

当該違法行為又はその疑いが財務諸表に重要な影響を与えるかどうかという点に着目している。一方で、違法行為対応指針第１部は、公共の利益に対してより広範囲に影響をもたらすかどうか（利害関係者に対して潜在的に重大な損害をもたらすかどうか）について会員が考慮することにも着目している（違法行為対応指針第１部
第７項参照）。したがって、違法行為対応指針第１部では、監査人に対して、監基報
250 よりも広い観点での検討が求められている。
なお、監基法 250 においては、識別された違法行為又はその疑いがなかったとしても実施すべき監査手続が定められている。

Ｑ34

企業等所属の会員における違法行為又はその疑いへの対応

Ｑ34－１

違法行為対応指針第２部において、企業等所属の会員が、違法行為又はその疑いに気付いた場合の対応が定められました。なぜ会計事務所等所属の会員だけではなく、企業等所属の会員に対しても違法行為への対応が求止廃められるのでしょうか。
Ｑ34－２

違法行為対応指針第２部において、上級の職にある企業等所属の会員

は、それ以外の会員に比して、より一層の対応が求められています。上級の職にある企業等所属の会員とは、どのような立場の会員が該当するので
しょうか。
Ｑ34－３

違法行為対応指針第２部では、取締役又は監査役等の会社法上の役員の立場にある企業等所属の会員が違法行為又はその疑いに対応する場合、会社法に基づく対応との関係はどのようになるのでしょうか。
Ｑ34－４

上級の職以外の企業等所属の会員は、多くの場合、雇用契約等に基づく

雇用主の指示に従い職務に従事しており、権限が限定的ですが、違法行為対応指針第２部では、当該会員に対しても違法行為への対応が求められるのでしょうか。
Ｑ34－１
Ａ

違法行為対応指針第２部は、企業等所属の会員が、所属する組織において発生した違法行為又はその疑いに対して見て見ぬふりをするのではなく、所属する組織による適切な行動を促すように対応することを求めている。これにより、違法行為から生ずる損害から利害関係者や社会一般を保護するとともに、公認会計士の専門性を踏まえ、企業等所属の会員が、財務報告のサプライチェーンにおいて一定の役割を果たすことで、公共の利益に資することが期待されるため、企業等所属の会員に対する規定が定められた。
Ｑ34－２

2019/9‐78‐

Ａ

上級の職にある企業等所属の会員とは、取締役、監査役等及び経営に関して重要な影響力を有する職位にある企業等所属の会員のことをいい、我が国においては、法的に重要な権限が付与されている取締役、監査役、執行役、会計参与、理事、監事等が、上級の職に当たる。また、これらの地位に準ずる意思決定権限や重要な業
務執行に関する権限を有する執行役員等も、上級の職に当たると考えられる。
Ｑ34－３
Ａ

違法行為対応指針第２部の要求事項は、法令遵守を前提とするものである。したがって、会社法上の役員の立場にある会員は、会社法の規定に従うとともに、その地位、職務、権限等に応じて、本指針に従い行動することが求められている。
Ｑ34－４
Ａ

上級の職以外の企業等所属の会員は、上級の職にある企業等所属の会員と比べ、所属する組織における権限や影響力は小さく、意思決定可能な範囲は狭いものの、

止廃公認会計士に対する社会からの期待に応えるため、違法行為への対応が求められている。ただし、上級の職以外の企業等所属の会員に求められる違法行為への対応は、上級の職にある企業等所属の会員と比べて軽減されている。
（解説）
１．Ｑ34－１について

IESBA は、2016 年７月に倫理規程を改正し、違法行為への対応に関する規定を新設した。当該規定は、監査人だけではなく、企業等所属の職業会計士を含む全ての職業会計士を対象としており、職業会計士が、専門業務を実施する際に違法行為又はその疑いに気付いた場合に、公共の利益のためにとるべき行動について指針を示すものである。

事業活動が法令に従って行われることを確保することは、企業等の経営者の責任である。また、これを監視する責任を負うガバナンスを担う者による活動の重要性
は、ますます高まってきている。さらに、財務諸表に重要な影響を及ぼし得る罰金、訴訟又はその他の悪影響をもたらす可能性のある違法行為は、財務報告の適正性に悪影響を与えるのみならず、企業等を取り巻く利害関係者や社会一般に対し潜在的に重大な損害をもたらし得るという点で、公共の利益に対してより広範囲に影響する可能性がある。
このため、会計事務所等所属の会員だけではなく、企業等の事業活動に主体的に関わる企業等所属の会員に対しても違法行為への対応を求めることで、職業的専門家としての倫理的行動を高め、これにより、財務書類その他の財務に関する情報の信頼性の確保の一環として、違法行為から生ずる損害から利害関係者や社会一般の2019/9‐79‐保護を図るものである。また、このことが、職業的専門家としての役割と価値を高め、社会からの期待にも応え得るものと考えられる。
ただし、違法行為対応指針第２部は、企業等所属の会員に対して、所属する組織における違法行為又はその疑いに気付いた場合の対応を要求するものであり、これらを積極的に見つけることを要求するものではない（違法行為対応指針第２部第１項参照）。また、所属する組織の中でその役割を果たすために要求される水準以上の法令に関する理解を有することも求められていない（同第２部第 15 項及び第 29 項参照）。企業等所属の会員は、所属する組織において様々な分野で業務を遂行しており、職業的専門家としての業務の領域又はそれに近い職務の場合においては、会員が違法行為又はその疑いに気付くことが期待されるが、専門領域から離れるほど気付く可能性は低くなると考えられる。
企業等所属の会員が専門業務を実施する過程で違法行為又はその疑いに気付いた
場合の対応フローは、上級の職にある企業等所属の会員と上級の職以外の企業等所属の会員のそれぞれにおいて、おおむね以下のとおりである（フロー図内の項番号

止
廃は、違法行為対応指針第２部における項番号を示している。
）。

2019/9‐80‐

■

上級の職にある企業等所属の会員の場合上級の職にある企業等所属の会員が違法行為又はその疑いに関する情報に気付く【１、５、12、14 項】

当該事項（行為の内容・状況、適用される法令、潜在的な影響等）を理解【14、15 項】※

明らかに重要性のない事項を除く。

違法行為が発生した、若しくは発生し得ると認識し、又はその疑いを持った場合

状況並びにその地位、職務及び権限等に応じて、以下を実施

所属する組織の方針及び手続（例えば倫理規
程や内部通報制度）に従って当該事項に対処又は適切な場合には上司と協議【16 項】

止廃
次の適切な対応を行う

外部監査人への報告の【17 項】

必要性を判断【18 項】①

適用される法令を遵守②

違法行為又はその疑いを阻止・是正又は影響を軽減③

再発リスクを軽減④

まだ発生していない場

合には、違法行為を未然に防ぐように努める⑤

監査役等とコミュニケーション

上司（及び必要に応じて監査役等）の対応並びに所属する組織としての対応の適切性を評価【19、20 項】

追加的な対応の必要性を判断・対応を実施【21～26 項】

文書化（推奨）【27 項】

2019/9‐81‐■上級の職以外の企業等所属の会員の場合上級の職以外の企業等所属の会員が違法行為又はその疑いに関する情報に気付く【１、５、12、28 項】

当該事項（行為の内容・状況等）を理解することに努める【28、29 項】※

専門業務の権限と責任の範囲内に限られる。

※

明らかに重要性のない事項を除く。

当該事項を理解することができ、その結果、違法行為が発生した、若しくは発生し得ると認識し、又はその疑いを持った場合所属する組織の方針及び手続（例えば倫理規程や内部通報制度）に従って当該事項に対処

止廃又は適切な場合には上司に報告【30 項】

文書化（推奨）【31 項】

２．Ｑ34－２について上級の職にある企業等所属の会員とは、取締役、監査役等並びに人的、財務的、
技術的、物的及び無形の経営資源の取得及び配分並びに経営資源に対する支配に関して重要な影響力を行使し決定できる職位にある企業等所属の会員のことをいう（違法行為対応指針第２部第 13 項参照）。我が国の会社法に基づき設置し得る地位とその地位に付与される権限に鑑みると、少なくとも取締役、監査役、執行役及び会計参与については、上級の職に当たる。また、他の法令等で、所属する組織内において取締役、監査役等に準ずる権限が付与されている場合（例えば理事や監事等）も同様である。加えて、所属する組織内において、これらの地位に準ずる意思決定権限や重要な業務執行に関する権限を有する執行役員等も、上級の職に当たると考えられる。
なお、このような上級の職にある企業等所属の会員は、所属する組織において、それ以外の会員より大きな権限を持つ地位にあり、組織の方針、意思決定及び当該組織に所属する他者等の行動に対してより影響を及ぼすことができると考えられ、
法令遵守を含む倫理的行動を重視する文化を所属する組織内で奨励し、浸透させることが期待されている点にも留意が必要である（倫理規則注解 24 第４項参照）。

2019/9‐82‐

３．Ｑ34－３について
違法行為対応指針第２部は、上級の職にある企業等所属の会員に対して、違法行
為又はその疑いに関する情報に気付いた場合、所属する組織における上司又は経営者及び適切な場合には監査役等への報告や、違法行為の阻止、是正、再発防止等のために適切な対応を行うことを求めている（違法行為対応指針第２部第４項、第 16項及び第 17 項参照）。このような要求事項は、法令遵守を前提とするものである（同第２部第３項参照）。したがって、会社法上の役員の立場にある会員は、会社法の規定に従うとともに、その地位、職務、権限等に応じて、違法行為対応指針第２部に従い行動することが求められている。
例１：取締役は、所属する組織に対して善管注意義務を負い（会社法第 330 条）、法
令及び定款並びに株主総会の決議を遵守し、株式会社のため忠実にその職務を行わなければならない（会社法第 355 条）。また、取締役は、株式会社に著しい損害を及ぼすおそれのある事実があることを発見したときは、直ちに、当該事実を株

止廃主（監査役設置会社にあっては監査役、監査役会設置会社にあっては監査役会、監査等委員会設置会社にあっては監査等委員会）に報告しなければならない（会社法第 357 条）。

例２：監査役は、所属する組織に対して善管注意義務を負い（会社法第 330 条）、取締役の法令又は定款に違反する行為を識別した場合には、取締役（取締役会設置
会社にあっては取締役会）へ遅滞なく報告する義務を負う（会社法第 382 条）とともに、会社に著しい損害が生じるおそれがある場合には、違法行為の差止請求権を有する（会社法第 385 条）。

例３：会計参与も所属する組織に対して善管注意義務（会社法第 330 条）を負い、取締役の職務執行に関し、不正の行為又は法令若しくは定款に違反する重大な事
実を発見したときは、遅滞なく、株主（監査役設置会社にあっては監査役、監査役会設置会社にあっては監査役会、監査等委員会設置会社にあっては監査等委員会）へ報告する義務を負い（会社法第 375 条）、企業統治に一定の責任を有する。
４．Ｑ34－４について
上級の職にある企業等所属の会員と上級の職以外の企業等所属の会員とでは、所属する組織における権限、影響力及び意思決定の及ぶ範囲が異なることから、違法行為対応指針第２部では、それぞれに応じて違法行為への対応に関する要求事項が規定されている。
上級の職以外の企業等所属の会員は、上級の職にある企業等所属の会員と比べ、所属する組織における権限や影響力は小さく、意思決定可能な範囲は狭い。そのため、上級の職以外の企業等所属の会員に対して求められる違法行為への対応は、上

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級の職にある企業等所属の会員と比べて軽減されている。具体的には、上級の職にある企業等所属の会員は、違法行為又はその疑いに気付いた場合、当該事項を理解しなければならないが、上級の職以外の企業等所属の会員に対する規定は、当該事項を理解することに努めるとの努力義務となっている。また、内部通報制度などの所属する組織の方針及び手続に従って対処するか、又は直属の上司若しくは直属の上司より上の階層の上司に報告することは求められているが、上級の職にある企業等所属の会員とは異なり、監査役等とのコミュニケーションを行うことなどは求められておらず、上司（及び必要に応じて監査役等）の対応並びに所属する組織としての対応の適切性を評価することも求められていない。

適用

１．「職業倫理に関する解釈指針」（平成 22 年 12 月 14 日）は、平成 23 年４月１日から適用する。ただし、「独立性に関する指針」（平成 22 年７月 21 日）の附則２

止廃から６に関連するものについては同様に適用する。

２．「職業倫理に関する解釈指針」（平成 22 年 12 月 14 日）の適用により、倫理委員
会報告第１号「職業倫理に関する解釈指針」、倫理委員会報告第２号「職業倫理に関する解釈指針（その２）」及び倫理委員会報告第４号「職業倫理に関する解釈指針（その３）」は廃止する。ただし、本解釈指針の適用前は、倫理委員会報告第１号「職業倫理に関する解釈指針」、倫理委員会報告第２号「職業倫理に関する解釈指針（その２）」及び倫理委員会報告第４号「職業倫理に関する解釈指針（その３）」を適用する。

３.「「職業倫理に関する解釈指針」の改正について」（平成 24 年 11 月６日）は、平成 24 年 11 月６日以降実施する訂正報告書の監査から適用する。

４．「「職業倫理に関する解釈指針」の改正について」(平成 27 年３月 18 日)は、平成 27 年４月１日から適用する。ただし、Ｑ29 の設問については、「倫理規則」(平成 26 年７月９日改正)、「独立性に関する指針」（平成 26 年４月 16 日改正）及び「利益相反に関する指針」（平成 26 年４月 16 日制定）の附則と同様に適用する。
５．「「職業倫理に関する解釈指針」の改正について」（平成 30 年４月 27 日）は、
「倫理規則」（平成 30 年７月 24 日改正）及び「違法行為への対応に関する指針」（平成 30 年４月 13 日制定）の附則と同様に適用する。ただし、Ｑ３及びＱ４－
２のＡの③の改正については、「独立性に関する指針」（平成 30 年４月 13 日改正）の附則１と同様に適用し、Ｑ４－２のＡの②、Ｑ５、Ｑ14 からＱ21 までの改正については、同附則２から４までと同様に適用する。
６．「「職業倫理に関する解釈指針」の改正について」（2019 年３月 19 日）は、「倫理規則」（2019 年７月 22 日改正）の附則第１項及び「違法行為への対応に関する2019/9‐84‐

指針」（2019 年３月 20 日改正）の附則と同様に適用する。
７．「「職業倫理に関する解釈指針」の改正について」（2019 年９月 17 日）は、2019
年の定期総会における会則変更の施行の日（2019 年 10 月１日）から適用する。
以止廃2019/9‐85‐

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