JC ECONOMIC JOURNAL 6 月号 中国ビジネス Q&A

中国ビジネス Q&A

中国の租税条約の新たな動向
2008 年に現行の企業所得税法が施行されてから、中国が対外的に締結している租税条約の解釈について、従来とは異なった新しい解釈とその運用が行われているように見えますが、その背景にはどのような動きがあるのでしょうか。
中国政府は 1983 年に日本政府と租税条約を締結して以来、2008 年 8 月までに 89 の国と租税条約を締結しています。最近では、シンガポール、バルパトス、オランダ等との租税協定を改訂するとともに、これらの租税条約の改訂に関連して租税条約の解釈について税務通知をかなり発行しています。
特に、10 年 7 月に公布された中国とシンガポール租税条約の解釈に関する税務通知は、最近の国家税務総局の租税条約の解釈が集約されていますので、その運用動向を知ることができます。

1. 2008 年以降の主な国際税務通知

2. 役務 PE（サービス PE）課税について

2008 年以降に国家税務総局が発布した租税条約関連の税

中国シンガポール租税条約の解釈通知は、租税条約全般に務通知をピックアップしてみると、主に、次のようなものがあわたって各条項を詳細に解釈しており、新たに解釈が追加さります。

れた条項も数が多いのですが、本稿では、最近の日中間の国2009 年 2 月

租税条約の配当条項の解釈通知

際課税問題に焦点を当て、国家税務総局の日中租税条約の関2009 年 9 月

租税条約の使用料条項の解釈通知

連条項について解釈がどのように変化したかを検討します。

2009 年 10 月

租税条約の受益権所有者の認定通知

日中間の最近の税務問題としては、役務 PE の課税問題があ2009 年 12 月

非居住企業の持分譲渡所得の課税強化通知

ります。PE とは Permanent Establishment の略で、一定の2010 年 1 月

租税条約の関係条項の執行に関する解釈通知

事業の場所をいい、固定的な物理的場所が想定されています。

2010 年 7 月

中国とシンガポールの改正租税条約の解釈通知

役務とはサービス (Service) の訳語で、一定の物理的場所を持08 年以降の租税条約関連の通知としては、主に配当、利たない役務の提供も、恒久的施設があるものとみなされて税子、使用料の規定のほかに、租税条約の特典を受けること金が課税されることを役務 PE 課税といいます。中国では 09のできる者を定義した受益権所有者の規定、持分譲渡所得

年以降に、親子会社間の役務 PE 課税とロイヤルティーの技術の租税回避対策等の税務通知がありますが、これとは別に、サービス PE 課税の 2 つの課税問題が新たに発生しました。

租税条約全体の解釈規定として、中国とシンガポールの租税条約の解釈通知があります。

親子会社間の役務 PE 課税は、日本の親会社がその社員等を中国子会社に派遣して勤務させた場合に、日本親会社の社中国とシンガポールの租税条約は、1986 年 4 月に締結さ員として中国子会社に役務提供を行い、その役務提供が 6 カ

れて 07 年 7 月に改正が行われました。この 07 年の改正条

月を超えている場合には、恒久的施設を構成しており、事業約について 10 年 7 月に解釈通知が発表されました。この解所得として企業所得税を課税するとともに、その役務提供に釈通知によれば、中国が対外的に署名締結した租税条約で係る派遣者すべてに対して個人所得税を課税するものです。従同一の条項があれば、この中国シンガポール租税条約の解来も中国派遣者に対して同様の課税問題はありましたが、09釈通知が適用されます。日中租税条約についても中国シンガ

年以降は、中国子会社に出向している出向者の勤務状態までポール租税条約と同一の条項があれば、中国においてはこの税務調査して親会社の社員としての役務提供を認定すること解釈通知が実務で適用されます。なお、このような租税条になり、実質的には新たな役務 PE 課税となっています。

約解釈通知には、07 年 4 月に発表された内地と香港の租税

次に、ロイヤルティーの技術サービス PE 課税とは、従来の協定の解釈通知もあり、この協定の条項についても日中租税

中国実務においては、ロイヤルティーを伝授するために派遣さ条約と同じ条項があれば同じように解釈されます。

れた技術者のサービス対価については、ロイヤルティーとして08 年以降に発布された配当、使用料、受益権所有者、譲源泉課税されることが一般的でしたが、09 年以降には、その渡所得等の個別の解釈通知も、その多くはこの中国シンガサービスの提供が 6 カ月を超えて恒久的施設を構成する場合ポール租税条約の解釈通知に反映されています。したがって、には、PE 課税を優先適用して、そのサービス対価はロイヤル

この租税条約の解釈通知を見れば、最近の中国国家税務総ティー課税の源泉課税と区別して事業所得として課税するもの局の租税条約に対する運用の動向を知ることができます。

です。
このように、これまでは PE 課税されなかった役務提供が、最近の実務で PE 課税が優先適用されるようになった背景に

41 JC ECONOMIC JOURNAL 2011.6

JC ECONOMIC JOURNAL 6 月号 中国ビジネス Q&A所長

は、次のような国際課税の動向があります。

3. 国連モデル租税条約と OECD モデル租税条約

近藤公認会計士事務所
公認会計士 近藤義雄

租税委員会は 06 年 12 月に「役務の租税条約の取扱い」（公開討論稿 OECD モデル租税条約のコメンタリーの改訂案）を発表しました。

租税条約のモデルとしては、国連モデルと OECD モデルがこの公開討論稿は若干の修正が加えられて、08 年 7 月に発あります。国連モデルは、先進国と発展途上国との間で租税表された「OECD モデル租税条約 2008 年版」のコメンタリー条約の締結が円滑に促進されるように、発展途上国の課税権に正式に加えられました。これにより、OECD モデルにおいてを保護する形で構成されています。先進国は発展途上国に進も実質的に役務 PE 課税が認められたことになります。OECD

出して事業や投資を行いますので、事業による所得または投資加盟国の同意を得たコメンタリーでは、次のように解説されてによる所得は発展途上国に源泉があり、発展途上国は所得のいます。

源泉地国となります。したがって発展途上国の課税権を保護「役務は恒久的施設を構成しない限り課税してはならない。

するには所得の源泉地国の課税権を手厚くすれば良いことにこの意味で現行の OECD モデル租税条約の恒久的施設の定なります。

義は拡大するには及ばない。ただし、企業の居住地国にのみこれに対して OECD モデル租税条約は、先進国間の国際的課税権を認める排他的課税権は、先進国による過度の制限でな経済発展を阻害する要因を排除することを主目的としていあるとしていくつかの加盟国が反対している。役務により生ずますので、平等互恵の原則に従っていますが、先進国が発展る利得については源泉地国の課税権が保護されるべきであり、途上国に投資するのに有利なように、源泉地国（発展途上国）恒久的施設の定義を変更することはないが、二国間の租税条の課税権を制限して企業の居住地国（先進国）に課税権を与約で役務課税を認める代替条項を定めることができるようにえる構成となっています。

することが重要であると結論した」。

したがって、OECD モデル租税条約では、恒久的施設なけ

ただし、代替条項の設定については、一定の要件を設定し、れば課税なしの原則に従って、所得の源泉が発生していても恒源泉地国以外の第三国の課税は容認しないこと、極めて短期久的施設がなければ課税できないものとし、恒久的施設の定間の役務所得は課税範囲から除外すること、役務所得は収入義そのものを極力制限しています。

全額に課税するのではなく利得所得（事業所得）として課税す

すなわち、恒久的施設を、事業を行う一定の場所と定義し、べきである等の配慮がなされています。

一定の物理的場所を持たない役務については、建築工事現場、OECD モデル租税条約 2008 年版には、このような考え方建設・組立・据付工事、これらに関連する監督活動についてのに従って代替的な役務 PE 条項が記述されていますが、その内み恒久的施設として認定しています。この建築工事現場等に容は前述した国連モデルとほぼ同じものです。この結果、企業該当しないものは恒久的施設を構成しないことになり課税さによって役務活動が監督され、指示され、または管理されてれることはありません。これに対して国連モデルは、役務提供いる使用人等を通じて役務が提供された場合、その役務提供取引はかなり多額な取引金額になることも多く、無視できないが 12 カ月の間に 6 カ月を超えて行われた場合には、役務提重要な取引であるとして恒久的施設の範囲に次の条項を加え供を行った企業はその役務提供の源泉地国で恒久的施設を有ています。

するものとみなされて課税されることになりました。

「一方の企業が、役務提供の目的のために当該企業が雇用

このような役務 PE 課税の条項解釈が中国の租税条約の解した使用人またはその他の職員を通じて（コンサルタントの役釈通知に影響しており、個別の解釈通知や中国シンガポール務を含む）役務を提供する場合には、このような活動が同一租税条約の解釈通知において、親子会社間の役務 PE 課税、または関連するプロジェクトのために、他方の締約国内におい使用料所得よりも役務 PE 課税を優先適用する課税、役務 PEていずれかの 12 カ月の間に単一または複数の期間で累計して課税に関連した個人所得税課税の解釈等が新たに規定されて6 カ月を超える期間行われる場合に限り、恒久的施設とされる」います。

中国シンガポール租税条約も日中租税条約も恒久的施設に

中国は OECD 加盟国ではありませんし、加盟国間においてついては、若干の文言の違いはありますが、このような国連モもモデル租税条約が拘束力を持つものではありませんが、中デルの役務 PE 条項を採用しています。

国は OECD のオブザーバー国として OECD モデル条約のコメ4. OECD モデル条約のコメンタリーンタリーの動向にも注目しています。OECD モデル租税条約は10 年 7 月に 2010 年版を発表しており、コメンタリーには事業OECD モデルはこのような役務 PE 条項は排除していました

所得について新たな内容が追加されています。中国の租税条が、物理的な恒久的施設の定義だけでは解決できない、専門約の解釈通知については、これらのコメンタリーと比較してど性の高い人的役務事業、事業拠点を持たないクロスボーダーのような解釈が行われているかという観点で検討することがま取引等の国際課税問題が数多く発生してきたため、OECD のすます重要になっています。
JC ECONOMIC JOURNAL 2011.640