工991年12月18日

生目金■

（間是夏）

1．下記の事項1こっいて適格退職年金制度で満たすべき要件を述べよ。

2（1）

年金受給費楮

（2）

基準給与（3）

選択一時金

（4）

掛金の加入者負担（5）

過去勤務債務箏の額の償却方法（20点）

法人が退職給与引当金により、退職一時金のほかに社内年金制度を擦用している場合における法人税法上の取扱いについて、次の点に分けて答えよ。

（20点）①退職給与発生類基準における繰入限度額②年金受給者がある場合の累穣限度額③退職年金を支給する際の退職給与引当金の取崩し④退職年金の損金算入の時期

3・適格退職年金制度において・契約の全部または一部が解約された場合には、当該契約に係る要留保額は受益者等に帰属することになっているが、現行の分配方法とそれに対する意見を述べよ。

（25点）

4・適格退職年金制度における特別法人税について軽減の要請が高まっているが、その論拠を示し、それに対する所見を述べよ。

（35点）

一95一

年金1（解答例）
1．

（1〕年金受給資格

年金制度の目的は、使用人の老後の保障にあるので、社会通念上勤労に耐え得るとみられる若年者に年金を支給することは好ましくない。またそのような場合には年金の額も通常少額になるので、年金とせず一時金とすべきものである。

中途退職年金給付の受給資格は、次に掲げる要件のいずれかを満たしていることを要する。

ただし、遺族年金及び傷病退職による年金給付については、この限りでない。

①勤続期間20年以上であること。この場合、受給資格が加入期間で決定されているときは、勤続期間が20年以上となるべき加入期間をもって受給資格を判定する。

例えば、加入資格が「勤続期間3年以上」と定められている場合における受給資格は、加入期間17年以上とすることが必要である。
②

年金の支給開始時における年齢が45歳以上であること。

③

少なくとも満60歳以上で退職する者（ただし、勤続5年未満の者を除く。）に対しては、定年退職又は通常退職年齢以上の退職と同等の受給資格を付与すること。つまり、定年年齢等が満60歳以上であれば、必ず中途退職給付を設定することが必要である。

（2〕基準給与
基準給与は、給与規程又は退職金規程に定められているものを使用することが原則であるが、年金制度のために特別に定められた給与であっても事業主の恣意性が介入するおそれがなく又安定していると認められてる給与（2種類でも可）であれば基準給与とすることができる。
役職手当、特殊勤務手当、技能手当等毎月一定額が支給され本来基準内賃金と見なされる給与については、基準給与に含めることができる。

一g6一

厚生年金保険における標準報酬から実費弁済に類するもの及び不安定要素の大きいものを除いたものについて厚生年金保険の標準報酬等級区分によるものを基準給与とすることができる。
使用人兼務役員の基準給与は、法基通9−2−7（使用人分の報酬の適正額）の例により算定した基準給与としての適正額とする。

就業規則又は労働協約に日給者及び月給者の区分が明定されている場合において、日給の月給換算は就業規則又は労働協約の定めによるものとし、その定めがない場合は、おおむね20〜30倍の範囲で換算するものとする。

掛金等の算出の基礎となる基準給与と給付額算出の基礎となる基準給与を異にすることはできない。

ポイントを基準給与とする場合には次の条件を満たすものでなければならない。

①最低ポイントと最大ポイントの格差はおおむね10倍以内であること。
②ポイントの昇格基準が明確であること。

（3〕選択一時金年金制度の趣旨から、年金受給資格者には、原則として年金を支給すべきであるが、現在の社会情勢のもとでは、退職時又はその後に多額の一時金を必要とする場合が多いため、年金に代えて一時金の給付を選択することができる。しかし、無条件に一時金の選択を認めることは、年金給付を原則としている見地から問題が生ずるので、一定の要件が定められている。
イ

選択の事由
年金に代えて支給する一時金を選択することができる場合は、受給権を取得した使用人等又は現に年金を受給中の者が次に掲げる特別の事情により、一時金給付を希望する場合であり、あらかじめ年金規程等に明足しておくことが必要である。
（イ）

災害

（口）

重疾病、後遺症を伴う重度の心身障害又は死亡（生計を一にする

親族の重疾病、後遺症を伴う重度の心身障害又は死亡を含む。）
（ハ）

住宅の取得

一g7一

（二）

生計を一にする親族（配偶者を除く。）の結婚又は進学

（ホ）

債務の弁済

（へ）

その他前号各号に準ずる事実

口

選択の時期

年金に代えて支給する一時金を選択できる時期は、受給開始後3年以内に限られる。ただし、上記イの（イ）及び（口）の場合にはこの限りでない。

また、繰延期間中においても年金に代えて一時金を選択することができる。

ハ

選択の方法
（イ）

原則として、全額選択することが必要であるが、退職時から受給開始時までの聞において、年金現価額の一部を選択することもできるものとする。なお、この場合には、選択の割合又は選択の部分等について年金規程等（数種類とすることも可）に明定されていなければならない。

（口）

年金現価額の一部分を支給しないこととする場合には、その減額率を20％程度以下とする。

（ハ）保証付終身年金の場合における選択一時金額は、退職時から支給開始時までに選択するときは、終身含みの年金現価額以下とすることができるが、支給開始後に選択するときは、保証部分の年金現価額以下とすることが必要である。
（二）

選択一時金の年金現価率は、予定利率から実勢利率の範囲の利率を使用するものとし、あらかじめ年金規程等にその年金現価率を明足しておかなければならない。

14〕掛金等の加入者負担

適格年金契約の掛金等は、令159条第2号により事業主が払込むこととされているが、事業主を通じて加入者が、掛金等の一都を負担することもできる。この場合における加入者負担額が事業主負担額に比して過大であるような場合は、適格年金契約として適当ではない。また、掛金等の加入一98一

者負担がある場合には、原貫■』として年金制度への加入及び脱退は本人の任意とする。

①通常掛金等の加入者負担割合は、通常掛金等の額の50％相当額を超えることはできない。

②制度変更に際しては、掛金等の加入者負担割合を変更することができるが、再言十算の結果、通常掛金等の額が変更され、かつ加入者負担の額を変更できない事情がある場合には、その負担額が通常掛金等の額の50％相当額を若干上回っても差支えないものとする。
（注）過去勤務債務等の額に係る掛金等を加入者に負担させるときは、合理的な負担方法によることとし、かつ加入老の負担割合については通常掛金等に準じた取り扱いとしなければならない。

（5〕過去勤務債務等の額の償却方法

過去勤務債務等の額（契約の締結若しくは変更、受益者等の加入者しくは給与水準の改定があったこと又はあらかじめ定められた一定の期間が経過するごとに当該契約に基づき退職年金の給付に充てるために留保すべき金額の再計算がされたことに伴い、その契約に基づき退職年金の給付に充てるために新たに留保すべき金額が計算される場合における当該留保すべき金額を言う。）に係る掛金等について、第8号口に掲げる金額のほかに次のいずれかによるべきことがあらかじめ定められているものであること。
イ．おおむね一定額の掛金等（当該掛金等の一年当りの額が過去勤務債務等の額の合計額の100分の20に相当する金額以下であるものに限る。）
口．給与におおむね一定の割合を乗じて言十算する掛金等（当該掛金等の一年当りの額が当該契約につきその締結又は変更の時において計算したイに規定する金額以下であるものに限る。）

ハ．過去勤務債務等の現在額（過去勤務債務等の額のうちまだ払い込まれていない金額に相当する金額をいう。以下この条において同じ。）におおむね一定の割合を乗じて計算する掛金等（当該掛金等の一年当りの額が過去勤務債務等の現在額の100分の30に相当する金額以下であるものに限るものとし、過去勤務債務等の現在額が当該法人の当該事業年度の一99一通常掛金等の額以下となるときは、当該過去勤務債務等の現在額に相当する金額を掛金等とするものを含む。）

2．

①退職給与発生類基準における繰入限度額
退職給与規程により退職給与の支給に代え、又はこれと傑せて退職年金を支給する定めをしている場合には、退職給与発生類基準の期末退職給与の要支給額（以下、r期末要支給額」という。）及び前期末退職給与の要支給額（以下r前期末要支給額」という。）は、退職年金の総額を退職給与の類とみなして計算する。

この場合における退職年金の総額は、確定退職年金の場合はその定められた期間に支給すべき退職年金の総額による。また、終身年金で退職時から一定期間退職年金を支給する尊いわゆる保証期間の定めのあるもの（保証期間付終身年金及び保証期間付有期年金についても同じ。）については、その保証期間に支給すべき退職年金の総額による。

②

年金受給者がある場合の累積限度額
法人が退職した使用人に対して退職年金を支給している場合には、その退職年金受給者は各事業年度終了の時において在職する使用人に該当しないが、次の（イ）又は（口）の方法で求めた金額を累積限度額基準及び累積限度額を超える場合の取崩しの規定における期末要支給額の計算において含めることができる。
（イ）

その年金受給者の退職の日の属する事業年度の前期末要支給額から退職年金支給に伴い取り崩した退職給与引当金勘定の金額を控除した金額をその者の期末要支給額とみなす。
（口）

退職年金がいわゆる据置年金である場合には、期末要支給額ほ①により計算した金額とし、退職年金の支給を開始した日の属する事業年度以後の各事業年度については、その金額から退職年金支給に伴い取り崩した退職給与引当金勘定の金額を控除した金額をその者の期末要支給額とみなす。

したがって、この金額を含める場合の期末要支給額は年金受給者の一100一

期末要支給額計算額と、在職中の使用人の期末要支給額との合言十額となる。

③

退職年金を支給する場合の退職給与引当金の取崩し退職年金を支給する場合の退職給与引当金勘定の金額の取崩しは、次のいずれかによることができる。

（イ）

次の算式により計算した金額を退職年金の支給の都度取り崩す方法

当該事業年度において支給した退職年金の金額

取崩し額＝A×

退職年金の総額

A……当該使用人に係る前期末要支給額（ただし、退職一時金を支給した場合には、その支給額を控除した金額）（口）

当言亥使用人の前期末要支給額に達するまで退職年金の支給の都度その支給額に相当する金額を取り崩す方法
なお、前期末要支給額の全額を退職時に取り崩した場合には、前期末要支給額の範囲内の取崩しですから、法人税法施行令第107条第1項第7号にいう任意取崩しには該当しない。

④退職年金の損金算入時期は、当該事業年度に支給した年金額の総額をその事業年度において損金算入する。

3．

（1〕現行の分配方法

適格年金契約の全部又は一部が解除された場合における当該契約に係る要留保額は、受益者等に帰属するものである（令弟159条第9号）。

①制度の廃止に伴って契約を解除する場合について、次の点が年金規程等に規定されていなけ一ればならない。

イ

制度が廃止された場合は、令弟159条第8号イからハまでに該当する場合を除いて、要留保額は受益者等に帰属するようになっていること。また、積立財産が退職年金の給付に充てるため留保すべき金額を超えている場合のその超える額は、受益者等又は事業主に帰属するようになっていること。

口

要留保額について各受益者等に分配する方法を具体的に明言己してお一101一

くこと。

ハ

結合契約の場合にあっては、それぞれの年金規程に係る将来法の共涛掛金積立金の額の割合又はその他合理的な割合に応じて按分するようになっていること。

②やむを得ない事由に基づき給付額の減額変更を行う場合は、契約の一部解除となり・減額部分に係る要留保額は加入者に合理的な方法で分配する必要がある。また、やむを得ない事由に基づきある特定の加入者を適用除外する場合も契約の一部解除となり、適用除外となる加入者に係る要留保額を当該加入者に合理的な方法で分配する必要がある。

（2〕意

見

①具体的な分配方法は次のとおり
イ．受益者等の責任準備金の比により按分する方法
口．退職年金規程に定める給付額の比により按分する方法
ハ．その他合理的な方法
現行の分配方法を比較してみると、イの方式は数理的には合理的な方式であるといえる。しかし、実際の退職年金規程に定める給付額に対して著しく異なる場合があり、特に年齢が高い者の給付額が多くなり受益者等の理解が得られない場合も多い。

口の方法は解約時点で受給権の確定している額の比により按分するため受益者等の納得が得られやすい方法であるといえる。実際にもこの方法が採用されるケースが多いと思われる。ただし、この方法によると例
えば退職年金規程における受給資格が55歳以上の退職者と定められている等により一部の者にしか受給権が発生しない場合も考えられる。この場合にはイの方法も並用する等、何らかの方法を検討する必要がある。
②又・全部解約の場合には・解除前に退職した者には、退職年金規程に定める給付額が支給され・解除後においては要留凛額の分配という方法により支給が行われることになる。これは、年金等の受給権の保全としては不充分であるといえる。

厚生年金基金制度において実施している支払保証制度の導入も検討し一ユ02一

てみる必要があろう。

4．

ω

特別法人税創設の趣旨
事業主が従業員のために掛金を支払えば、その段階で従業員に対しては給与所得が発生すると考えられる。しかし、適格退職年金契約等については、掛金拠出時には受給権が不確定であり、直ちに従業員の給与所得として課税するのは適当でないので、実際に年金として支給を・受けたときに課祝することとし（従来は給与所得として課税され、昭和63年税制改正以降は雑所得として課税される。）それまでの間の繰延べの利益（平均上積所得税率に利子税率を乗じたもの）相当額を法人税として徴収することとした。

したがって、この税の現物給与の課税繰延べの利益を法人税として、受託会社が制度に加入する従業員に代わって支払うものであるといえる。
（代位納付）（2〕適格退職年金制度と厚生年金基金制度との差異

厚生年金基金制度の積立金に対しては、適格退職年金制度と異なり一定水準までの退職年金積立金が非課税となっている。

免除保険料率の217倍を要する給付水準（従前の、いわゆる国共済水準）以下の部分は、厚生年金保険と同様に非課税とされ、当該水準を超える部分については、適格退職年金制度と同様に法人税が課される。

これは、適格退職年金制度は任意の制度であり、あくまでもr企業の退職年金」であるのに対して、厚生年金基金制度は、設立は任意であるが設立すればその事業所の従業員は強制加入となり、厚生年金保険法に定める「老齢厚生年金」を代行しており、公的年金としての性格を併せ持つことから、当該水準までは公的年金として位置づけられていることによるものである。

厚生年金基金制度の退職年金積立金についても、事業主掛金からなる部分のみに課税すればよいので、適格退職年金制度と同様に従業員掛金相当

山103一額の控除が行われるべきであると考えられる。しかし、当…亥水準を超える場合の超える部分に相当する金額は全額事業主負担としなければ諏可されないことになっているので、従業員掛金は課税対象となる当…亥水準を超える部分には含まれていない。したがって、従業員掛金相当額の退職年金積立金からの控除は厚生年金基金制度の場合必要なくなる。

（3〕軽減要請の根拠とそれに対する所見

現行の適格退織年金制度と厚生年金基金制度に対する特別法人税の取扱いに差異があるのは、両者の年金制度の位置付けが異なっていると考えられていることによる。通年は、退職一時金の代替えであり、基金は、厚生年金保険を代行しており、社会保障の延長線上にあるものとして整理されている。このため、前者は退職金税需ヨとのバランスが強く意識され、後者は一定水準まで税制上の優遇措置が設けられている。

しかし、受給者の立場で考えるといずれも老後の生活保証としての意義に差はなく、実施している企業としてもほぼ同一の労務管理的役割をはたしており、両者に特別法人税の課税に対し、差別を付けることは不合理であるといえる。

さらに、厚生年金基金制度は、設立要件の1つに人数要件があり、単独で設立する場合は500人以上の従業員数が必要である。従って、制度を実施できるのは大企業しかない。これに対し、適格退職年金制度は従業員が15人以上であれば、制度を実施できる中小企業の年金制度であるといえる。
この両者に特別法人税で差異を設けることは大企業優遇の税制であるといえる。

又、先進諸国における企業年金税制は、一都運用益への課税はあるにしても積立金課税の例はないのが現状でもある。しかし、厚生年金基金制度は、設立要件の中で終身年金を給付することが必須となっており、老後の生活保証としての意義が明確になっているのに対し、適格退職年金制度においては必ずしも終身年金とする必要がないため、確定年金で実施している例が多く、老後の生活保証としての意義が薄い面もある。さらに年金の受給に替えて、一時金を選択する例も多い。従って、特別法人税を全廃す

一104一一るのではなく、厚生年金基金制度に準ずる制度にらいては、その水準まで非課税制とすべきである。

さらに、適格退職年金制度が中小企業を中心に普及している実情を考慮し、年金給付を優遇している制度についても、特別法人税の軽減を図るべきであろう。

これを受けて、所見として、

A．特別法人税創設の趣旨である拠出時課税ではなく、給付時課税とし、特別法人税を全廃すべきであると主張する。

B．厚生年金基金制度の普及発展を考慮し、慎重に対処すべきであると主張する。
等が考えられる。

一工05一