調査手続の法的整備と残された課題

第109回大会シンポジウム
近時の租税手続をめぐる法的諸問題

調査手続の法的整備と残された課題
菅納敏恭
（税理士）

目

次

Ⅰ

税務調査手続の法的整備
１

税務調査の意義と機能

２

国税通則法の調査手続規定

個人情報保護法制

３

個人情報保護法制の課題

Ⅲ

税務調査手続に関する今後の課題
１「情報のコントロール権」の考え方から

Ⅱ 行政における国民の情報の収集としての行政

２

調査
１

２

残された課題行政調査の法的整備の必要性

Ⅰ 税務調査手続の法的整備

即時強制と性格が異なる。また即時強制では国民の財産権への侵害が問題となるのに対して行政調査は本来，国民の情報を行政が把握

１

税務調査の意義と機能⑴

行政実行に必要な情報収集することの問題である。行政調査に関しては行政機関がその権限を適正に行使するため国民の「情報コントロール権」の視点からの検討が必要であろう。

には，前提となる事実，情報の収集が不可欠

行政による情報の収集は統計資料など広くである。行政機関はその目的のために，情報

一般から情報を収集分析する「一般調査」⑵を収集し，蓄積加工し，それを利用して判断と，個別の行政処分の前提として，事実の収決定をしていく。

集，分析を行う「個別調査」がある。租税行行政の過程を情報という側面からみると，政においても税収の見積もり額の算定，税務収集，蓄積加工，そしてそれを利用した行政統計資料の作成などのために「一般調査」もの活動ととらえることもできる 。伝統的な行行われるが，本稿では課税処分につらなる「個政法（権力関係の法分野）では，行政調査は別調査」について考えていきたい。

⑴

即時強制との関係で論じられ，国民の身体，財産への直接の侵害と国民の権利の関係で検討されてきた。しかし行政による情報収集である行政調査は通常の行政の一環として行われるもので，緊急的な状況のもとでなされる⑴ 「行政過程は，情報に着眼すれば，その収集，蓄積，利用，提供の過程である。」塩野宏『行政法Ⅰ〔第６版〕』（有斐閣，2015年）351頁⑵

統計法４条など

税法学581

191

調査手続の法的整備と残された課題⑵

課税処分に必要な情報収集

情報の収集を目的とする。

課税権を行使するためには，課税要件事実の存否，その事実の性格に関する情報が不可⑶

間接強制を伴う調査と任意の調査

欠である。そのため，国税庁等の調査担当職

日本では主要な国税について申告納税制度

員には課税要件事実について関係者に質問しを採っている。申告納税制度では納税者に自また関係物件を検査する権限が認められてお発的な情報提供を求め，その確定申告によりり，質問に対する不答弁，検査の拒否・妨害

納税額が確定する。善良な納税者は適正な申等に刑罰が科せられる。そこで，質問検査の告を行うであろうし，実際，修正申告あるい

相手方には質問検査を受任する義務があり，は更正決定による増差額は国全体の租税歳入背後にある刑罰規定から「間接強制」と言わの額からすれば少ないといえよう⑶。

れ，質問検査の相手側には受忍義務があるといわれる。

しかし，租税負担は個々の負担が個々の行
政サービスに対応しているものではない。し日本は国民の財産権を認めるいわゆる自由

たがって納税者には自己の租税負担につなが経済体制を採用し，国自体は原則として生産る情報提供を自発的に行おうとするインセン

活動を行わない。しかし生産活動により生み

ティブがない。もとより納税申告の内容は，出される富が社会全般の活動の原資であり，住宅ローンや事業融資をする銀行等が信用を国公共団体が行う公共サービスもこの一部で判断する資料としても活用されているので，まかなわれる。課税は自由経済社会を前提とこうした点からは適正な申告をうながすイン

し私的経済活動で生じた富を国公共団体の手センティブが働く。しかし納税にかかる情報に移すシステムである。

が信用判断に活用されているのは，納税申告

私人の経済活動が課税の対象である以上，の内容が本来租税負担を示す不利な情報であ

課税に必要な情報は経済活動を行う民間にあり，また内容が国税庁等が行う調査によってる。そのままであれば課税に関する情報を課

適正を保つ制度になっていることによるので税を行う国税庁等は持っていない。その情報あって，租税に関して自発的になされる情報の格差を埋めるものが租税行政における調査

提供が不十分である可能性と国税庁等が調査であろう。そうすると租税行政における調査をする必要と矛盾するものではない。

は課税に関する情報の格差を補う目的範囲で納税者には情報提供を自発的に行おうとす認められることになる。

るインセンティブがないことから，納税者等

   租税は私的経済活動で生み出された国民のの納税申告書の内容が適正であることをうな

財を強制的に国公共団体に移すものであるから，国民の代表者で組織された国会が定める
法律に基づかなくてはならない。租税法は納税義務が成立する要件を規定しており，具体的な納税義務が生じるためにはその課税要件に課税要件事実を当てはめる。したがって課
税に関する調査はこの課税要件事実にかかる
192

税法学581⑶ 「国税レポート2018」（国税庁ＨＰ：https://www.nta.go.jp/about/introduction/torikumi/
report/2018.pdf〔最終確認日：2019年３月29日〕）によれば，平成28年事務年度における追徴税額は，申告所得税819億円，源泉所得税281億円，法人税
1,732億円，消費税1,030億円，相続税716億円であり，主要税目の追徴税額合計，4,578億円は28年度
租税歳入の0.8％強に過ぎない。

調査手続の法的整備と残された課題がすために過少申告加算税などペナルティ制
度を設け，さらに租税犯に刑罰をもって対応しようとしている。また各法定調書制度によ２

国税通則法の調査手続規定⑴

調査手続の整備（平成23年改正）

り情報提供義務を定め国税庁等に課税に必要

質問検査に関しては，これまで各税法に規な情報を求めている。源泉徴収制度は一定の定されていたが，平成23年改正により国税通支払者に租税の徴収納付義務を課すものであ則法に新たに「第七章の二るが，情報収集の観点からは租税負担を負うの章を設け集約して規定されることになっ納税者本人と利害を異にする第三者から課税た⑷。手続規定が整備されたこと，納税者の権に必要な情報を収集するシステムであるとも利保護の視点が導入されたことは評価できよ

いえよう。

う。

国税の調査」としかしどのように制度を構築しようと課税

国税通則法の質問検査に関する規定は，国に必要な情報が納税者側にあり，情報提供に

税庁等の職員に，調査する必要があるときにインセンティブがない以上国税庁等に集まる

一定の者に質問をし，帳簿書類その他の物件情報が充分なものであるとは限らず，課税をを検査する権限，いわゆる質問検査権を認め担う国税庁等は適正な課税要件事実を把握すている。これらの規定はこれまで各税法に規るために情報収集を行わなければならない。

定されていた内容を統合するとともに，これ

このため国税庁等には調査を行う権限が与えまで行われてきた調査の実行を明確化した。

られている。しかも調査の相手方には調査に

また調査の事前通知，調査終了時の書面交付

応じる受忍義務を課し，質問に対する不答弁など納税者の権利保護の視点から新たに手続や検査拒否に刑罰を設けている。これは刑罰的整備がなされている。

規定を背景にした調査の間接強制であり，質国税通則法にいう「「調査」とは，国税（法問検査といわれるものである。質問検査は租第74条の２から法第74条の６までに掲げる税税に関する行政調査の一部に刑罰をもって間目に限る。
）に関する法律の規定に基づき，特接強制性を与えたものである。

定の納税義務者の課税標準等又は税額等を認

この質問検査権は，平成23年に大きく改正定する目的その他国税に関する法律に基づく整備された。筆者に与えられたテーマは，こ処分を行う目的で当該職員が行う一連の行為の改正税務調査手続の検討であるが，国税通（証拠資料の収集，要件事実の認定，法令の解

則法に整備された調査に関する規定は，質問釈適用など）をいう。
」⑸と解されている。つ

検査権に裏付けされた調査にかかるものであまり特定の納税者に対する処分を目的とするる。そこでこの手続規定に余る課題はおのず

証拠資料の収集，要件事実の認定，法令の解から一般的な行政調査の問題につながる。お釈適用などの行為が広く質問検査として認めりから個人情報の保護の要請も大きくなってられている。しかし，この改正調査手続の中きている。本稿では，まず改正された税務調
査手続の検討をし，その後，情報保護の視点
から租税行政による行政調査について若干の検討をしたい。

⑷

国通法第７章の２：74条の２〜74条の13の２⑸

国税通則法第７章の２（国税の調査）関係通達
１-１

税法学581

193

調査手続の法的整備と残された課題

核である事前通知や調査の終了時の手続は査等」の９割については手続規定が整備され「実地の調査」に限られるものとされており，ているとはいえない。
平成23年度改正で税務調査にかかる手続が実地の調査ではない調査は，事前通知や調査整備されたが，その「調査」は国税庁等が行の終了時の手続規定の対象ではない。
また通達 では「提出された納税申告書の記う調査のうち限られたものである。本来の「調載事項の審査の結果に照らして，当該記載事

査」に関しては手続的規制が厳しいと国税庁

項につき税法の適用誤りがあるのではないか

等は規制がない「調査」活動を重視することと思料される場合において，納税義務者に対になりかねない。
「簡易の接触」についても手して，適用誤りの有無を確認するために必要続規定が整備されることが望まれる。

⑹

な基礎的情報の自発的な提供を要請した上で，必要に応じて修正申告書又は更正の請求書の⑵

調査着手時の規定

自発的な提出を要請する行為」は国税通則法の手続規制の対象ではないとしている。

調査の必要性

この質問検査は各租税に関し「調査についこのような国税通則法の「調査」に該当して必要があるとき」⑻ に行うことが認められないとされる「申告を是正するなどの接触」

る。しかしこの調査必要性の判断にかかる基を国税当局は「簡易の接触」と称している。

準は規定されていない。質問検査の相手方は国税庁レポート2018では，所得税に関し平成

適法になされるかぎり受忍するべきであるか

28年事務年度の実地調査の件数は，「特別調ら，調査が必要と判断される理由とその判断

査・一般調査が2,991件，着眼調査が1,132件

基準について知らされるべきであろう⑼。調査（引用者注：計4,123件）であり，簡易な接触

必要性は客観的に認められなければならず，の件数については34,159件」とされている 。

調査担当の職員に判断の裁量を認めるものでつまり調査等合計件数38,159件のうち，国税

ないが，いつ誰がどのように調査の必要性を

通則法の調査手続規制に服するいわゆる実地判断するのか規定整備が望まれる。質問検査

調査は10.8％に過ぎず，「簡易の接触」が９割は課税要件事実に関する情報について国と納を占めている。

税者等の情報格差を補填する手段であるが，⑺

電話文書による連絡，来署依頼による面接

その行使手続きにかかわる情報についても質で申告の是正を求めるいわゆる「簡易の接触」

問検査をする者と相手方情報の格差は是正さも実地調査と同様に国税通則法が定める厳格れるべきであろう。調査の実際においても把な調査手続にしたがうべきであるとは考えな握している情報と申告内容に齟齬があるので

いが，改正国税通則法でも国税当局が行う「調あれば，調査に当たって具体的に明らかにす⑹

国税通則法第７章の２（国税の調査）関係通達
１-２⑺

国 税 庁 Ｈ Ｐ https://www.nta.go.jp/about/introduction/torikumi/report/2018.pdf〔最終確認日：2019年３月29日〕⑻ 「必要があるとき」の諸説については，藤曲武美「平194

税法学581

成23年国税通則法改正後の税務調査手続の評価と課
題」日税研論集75巻（2019年）65頁。91頁以下参照⑼

改正前の所得税質問検査権についてであるが，最高裁は，調査の理由及び必要性を相手方に告知することは法律上の要件ではない旨判示している。

（最決昭和48・７・10

刑集27.7.1205）

調査手続の法的整備と残された課題

ることは税務行政の効率化，円滑化にも資すい。

るであろう。

「反面調査」は，「本人調査」を補完するも反面調査のであって本人の調査を経てから行われるべ

質問検査権の相手方としては，納税義務がきであるとも考えられるが，最高裁は客観的ある者，あると認められる者等のほか，支払に調査の必要性が認められれば本人調査を経調書等の提出義務がある者，さらに納税義務ないでの「反面調査」を認める⑽。実際においがある者等に「金銭若しくは物品の給付をすて相続税調査では，被相続人の金融取引などる義務があつたと認められる者若しくは当該相続人に対する調査の前に入念な「反面調査」

義務があると認められる者又は」それらの「者がなされ，そこで得られた事実について納税から金銭若しくは物品の給付を受ける権利が者である相続人に確認するといった調査が行あつたと認められる者若しくは当該権利があわれている。相続税事案のうち調査の対象をると認められる者」が含まれる。

選出するために本人調査を行う前に金融機関

質問検査の相手方を「納税義務がある者，等におもむくこともあろうし，相続人を対象あると認められる者」に加えそれらの者からとする「本人調査」では相続人が知らない亡「金銭若しくは物品の給付を受ける権利があつくなった被相続人の金融取引などもありえる

たと認められる者若しくは当該権利があるとであろう。形式的に「本人調査」と「反面調認められる者」と規定するのであれば，あま査」の時間的前後関係を規律することは合理りに広範であり対象とされない者を想定する的ではないが，「反面調査」は「本人調査」でのさえ難しい。

得られない情報を補完するものであるから，

この規定は，取引先，金融機関などへのいわゆる「反面調査」を認めるものであるが，「反面調査」についての調査の必要性についてはこの点からの判断が求められよう。

この質問検査権の相手方を広く認める規定とまた，質問検査に関する規定は調査は原則

曖昧な調査必要性規定が重なると，納税者のとしてあらかじめ納税義務者等に対し通知を権利が大きく損なわれる事態も生じかねない。

することとしているが，事前通知の対象者は，

たとえば実際の商取引では，取引数量，今後納税義務者とされ，「反面調査」の相手方にはの見通し等により得意先によって単価が異な事前通知を要しないものとされている⑾。したる場合も少なくないが，これを「反面調査」

がって「反面調査」として質問権を受ける者として取引先に確認を求められると場合によは，それが「反面調査」であるかどうか，調っては将来の商取引に支障がでることになり査の目的，税目等を知り得ない。現行では「反かねない。金融機関への反面調査でも，税務面調査」の着手に関しての規定がないが今後調査があったという事実だけで信用を損なう整備が求められる。

こともありえる。
「反面調査」に関しては納税者等を対象とする「本人調査」以上に慎重であることは求められ，実際の調査の現場ではそうした配慮もみられるが，具体的な規定は設けられていな⑽

最決昭38・７・10刑集27-７-1205，最判昭58・７・14月報30-１-151参照⑾

京都地判昭50・７・18判時816-34参照

税法学581

195

調査手続の法的整備と残された課題

事前通知の内容

税申告書の提出がない場合における納税義務

事前通知については，あらかじめ「実地のの有無の確認，その他これらに類するもの」

調査において質問検査等を行う旨」と次の事を通知することで足りるとされている⒀。しか項を通知することとされている。

し実地の調査が行われる事前通知において・調査を開始する日時「調査の目的は，申告書の記載内容の確認で・調査を行う場所す。」と告げられても，質問検査を受ける者に・調査の目的

とってはあまりに抽象的であり，これで足り・調査の対象となる税目

るとすることは事前通知制度の趣旨から考え・調査の対象となる期間て問題があろう。まして通知事項以外につい・調査の対象となる帳簿書類その他の物件て非違が疑われる場合には質問検査の範囲を・調査の相手方である納税義務者の氏名及拡大することが認められていることをあわせび住所又は居所（「名称」及び「所在地」）

考えると，通知の内容である「調査の目的」

・調査を行う職員（当該職員が複数であるが抽象的であることは透明性を持たせようとときは，当該職員を代表する者）の氏名いう趣旨をないがしろにするものであろう。

及び所属官署

事前通知項目である「調査の目的」について

・調 査担当の職員は，「通知事項以外の事

はより具体的な内容であることが求められる。

項」について非違が疑われる場合には，実地の調査には，事前通知を行うことが原

当該事項に関して質問検査等を行うこと則であるが，例外として，「違法又は不当な行ができる旨為を容易にし，正確な課税標準等又は税額等

なお，納税義務者は，合理的な理由を付しの把握を困難にするおそれその他国税に関すて「調査開始日時」又は「調査開始場所」にる調査の適正な遂行に支障を及ぼすおそれがついて変更するよう求めることができ，これある」と税務当局が認める場合には，「事前通について協議するものとされている。事前通知」を要しないとの例外が設けられている。

知の際に設定された調査開始日時等について

この「事前通知を要しない場合」に当たるか

は，納税義務者の都合等をも勘案され通常はどうかは，税務当局が，「調査の相手方である

柔軟に対応されているようである。

納税義務者の申告若しくは過去の調査結果の

この事前通知は，従来の調査においても行

内容又はその営む事業内容に関する情報そのわれていたものであるが，明文化しまた通知

他税務当局が保有する情報」により判断する

内容も詳細に規定されたことは大きな意義がこととされる。

ある。

従来から飲食店等の現金商売については，

しかし事前通知の方法については規定がな

朝いきなり調査担当の職員が訪れ調査が開始

く ，実際には従来と同様に電話など口頭で行される例があった。現金商売では前日の売上⑿

われており，調査日程の調整などがこの時点で行われている。
通知内容の一項目である「調査の目的」については，「納税申告書の記載内容の確認，納196

税法学581⑿

法案では調査の事前通知は原則として文書で行うこととされていたが，審議の途中で削除された。金子宏『租税法（23版）』（弘文堂，2019年）979頁参照⒀

国通法施行令30条の４第２項

調査手続の法的整備と残された課題金を除外しても分からないという理由であがなくなった場合には，遅滞なく返還するもる⒁。この事前通知の例外規定は多少とも要件のとされた。

を明記しており，従来のように単に現金商売

調査において日数をかけて事業所等で膨大であるからといって事前通知を省略することな資料を確認されることは納税者の負担になは許されなくなった。しかしながら「その他ることも多い。しかし資料の預かりが安易に税務当局が保有する情報」により判断される運用されると質問検査の相手方の見えないとという規定では，税務調査を受忍する側としころで調査が進むことになる。帳簿書類等のてはその是非が判断できない。少なくとも事資料を預かるには納税者の承諾が要件とされ前通知が省略される際には，調査着手時にそているが，調査において納税者の立場は必ずの理由を開示されるべきであろうし，事前通しも対等ではない。承諾に当たっては預かる知を要しないとされた理由は事後に検証でき目的と予定される期間など充分な説明がなさるような制度的保障が望まれる。

れるべきである。
物件の預かりと同様の懸念がコンピュータ⑶

調査時の規定のデータにも生じる。いまや事業の資料はコ

調査の現場において調査担当の職員は，調ンピュータに収められていることが多く，か査において必要がある場合には，納税者の承なり大きなデータでもＵＳＢにコピーして調諾を得た上で，提出された帳簿書類などを預査担当者は持ち帰ることができる。その中にかり，預かり証を交付すると規定された。まは事業関連以外のデータが混在していること

た，帳簿書類等を預かる必要がなくなった場もあり，プライバシーに関わることもある。

合には，速やかに返還するものとされた。

調査範囲を明確にして承諾を得て，その範囲

従来から，納税者等の承諾を得て「預かりで情報収集することが求められる。

証」を交付し預かり，その後「預かり証」と引き換えに返還することが行われてきた。こ⑷

調査終了時の規定の規定は従来から行われていた「物件の留置調査を行った結果，更正決定等をすべきとき（預かり）」等の手続について，調査手続の認める場合には，調査担当の職員は，納税義

透明性を図る観点から，法令上明確化したも務者に対し，調査結果の内容を書面により説のである。具体的には，調査担当の職員が物明することとされた。更正決定等をすべきと件を留め置く際には，その物件の名称又は種認めた場合にはその額と理由も記載すること

類及びその数量，その物件の提出年月日並びになる。

にその物件を提出した者の氏名及び住所又はこの説明をする際，当該職員は，納税義務

居所その他その物件の留置きに関し必要な事者に対し，修正申告又は期限後申告を勧奨す

項を記載した書面を作成し，その物件を提出ることができる。ただし，この勧奨をする場

した者にこれを交付しなければならない，また，帳簿書類等を預かった職員はその物件を善良な管理者の注意をもって管理することとされ，調査が終了した場合など留め置く必要⒁

前日の現金売り上げの計上を事前通知なく調査することは，まだ納税義務が成立していない進行
年度の取引に関する調査である。任意の調査としてはともかく，質問検査権としては疑問がある。

税法学581197

調査手続の法的整備と残された課題

合には，「その調査の結果に関しその納税義務あろう。

者が納税申告書を提出した場合には，不服申行政調査は，個人のもとにある情報を行政立てをすることはできないが更正の請求をすが収集する活動であるから，個人の権利利益ることはできる」旨を説明するとともに，そと行政の必要性が問題となる。緊急の場合のの旨を記載した書面を交付する。

家屋内の調査や火災現場での個人家屋への侵納税者が修正申告等の勧奨に応じない場合

入など緊急時の行政調査は，即時強制の可否，には，税務署長が更正又は決定の処分を行い，限度の問題として論じられてきた⒂。しかし行

更正又は決定の通知書を送達することになる。

政調査自体，行政の基本的不可欠の活動であ調査においては更正決定の権限を持つ調査るから，必ずしも緊急の場合に限られたもの

担当の職員が優越的立場にあるので，従来よではない。行政の情報収集活動で損なわれる

り修正申告の勧奨は問題が多いとされてきた。

可能性がある個人の利益は財産上の損失に限

この調査手続規定では，納税者に調査結果のられない。

内容を説明した上で修正申告を勧奨するとし情報は，ひとたび他に写され第三者の知るて透明性が一歩進んだ。しかし実際上は，調ところとなるとその後に以前の状態に復旧す

査過程において調査担当の職員からの質問とることはできない。いちど漏えいした情報は，納税者の応答が重ねられてきており，調査終

一次的漏えい先の情報を消去しても，その先了時に突然，修正申告の勧奨が行われることに広く流されていることも考えられ漏洩以前は少ないと思われる。調査終了時の修正申告の元の状態に戻すことはできない。情報化社の勧奨に際しては調査結果の内容を書面で説会以前の権利侵害事件であれば，多くが財産明することは必要であるが，さらには，調査的補填による救済で対応できたであろうが，過程の早い段階で調査計画を示し，調査過程

情報に関する権利利益の侵害に関しては金銭

では進行に応じて争点を整理し納税者に説明による事後的損害賠償では充分な救済が期待をすることとするなど，調査過程の手続の規できない。それゆえに情報の収集，保有，管定整備が求められる。

理においては事後的救済より事前の手続的法

Ⅱ 行政における国民の情報の収集としての行政調査
１

行政調査の法的整備の必要性整備が重要となる。行政が情報収集することを認める以上，情報の収集の手段を問わず，収集の方法，範囲，保存，加工，活用等について議論を進める必要があるであろう。この
個人情報の保護の問題は，グーグル，アマゾ

行政は施策実行のために情報が必要であり

ン等プラットホーマーplat former といわれる調査が不可欠である。調査といわれる情報収民間私企業が収集し保有するビッグデータの集活動は行政の付随するものとして一般に認められている。道路整備の計画をたてるためには通行量の調査が必要であろうし，福祉行
政のために住民の人口分布，世代別の人口構
成に関する情報が必要とされることは当然で
198

税法学581⒂

須藤陽子「「行政調査」に関する一考察」立命館
法学320号（2008年）905頁。また，質問検査権の行使をめぐる判例・学説の展開については，曽和俊文『行政調査の法的統制』（弘文堂，2019年）316
頁以下参照。

調査手続の法的整備と残された課題問題に限らない。行政は行政サービスのためになろう。医療費控除制度に必要な情報だと戸籍や住民登録をはじめ膨大な情報を持ってして社会保険診療情報も加え，扶養控除の確いる。国税庁はＫＳＫシステム（国税総合管認のために世帯の構成，親族関係の情報も加理システム）を稼働させている。納税者等かわれば，国民等を監視するデータベースにならの申告書等，法定調書，納税情報を一元的りうるであろう。

の集約したデータベースであり，申告書等のいまやデータベース内の情報の処理コスト

入力，還付金の振込，納税証明書の発行等のが激減している。扱いきれなかった膨大なデ

行政事務処理に活用されている他，税務調査

ータ量を処理することができる。その処理は，対象者の抽出も行っている 。

キーワード等による個別データの抽出だけで⒃

これまで行政はそれぞれの機関ごとに国民なく，ビッグデータのなかにあるデータの相住民の情報を収集保存してきたが，マイナン

互関連性を分析して，傾向を抽出することがバー制度導入により機関をまたいだ情報のやできる。現行の KSK システムにおいても，経りとりが容易になった。これは個人情報を一費等の業界標準からの偏差や過年度情報との元的に管理するビッグデータを構築するもの

比較などがなされていることは想像されるが，ではなく，それぞれの機関で分散管理するこさらに詳細な情報が収集保管できるようになととされているが，情報連携が容易になるこ

れば，特定の取引先への値引きや営業活動にとにより各機関のデータベースがビッグデー

かかる接待交際のパターンなども解析できよタ化する懸念もある。社会福祉行政においてう。このような情報の加工について明瞭な規対象とする世帯の世帯構成の情報と所得情報制はない。

が必要であれば，情報連携によって情報収集し統合したデータベースを福祉行政機関でつ

２

個人情報保護法制

くることが可能である。国税の機関が世帯構

個人情報については，個人情報の保護に関成の情報を持つ地方自治体から情報を得られする法律（個人情報保護法），行政機関の保有れば，扶養家族にかかる情報をデータベース

する個人情報の保護に関する法律（行政機関に加えることができる。

個人情報保護法），独立行政法人等の保有する情報が手書きにより管理されていた時代で個人情報の保護に関する法律，情報公開・個は情報の分析加工は費用がかかる作業であっ人情報保護審査会設置法が制定されている⒄。

たが，いまや情報技術は進歩し費用もかから

行政機関の扱う個人情報に関しては，このう

なくなってきている。膨大なデータのなかかちの行政機関個人情報保護法が制度的保障を

ら特定の個人の情報を抽出することが瞬時で担っている。

できるし，ある特定の事業者と特定の事業者の取引情報，ある個人の親戚家族の所得情報⒃

国税庁ＨＰ：「国税総合管理（ＫＳＫ）システムの導入経緯」https://www.mof.go.jp/about_mof/などは複数の条件設定での抽出，他のデータ

mof_budget/review/2018kopuro_sanko1_set.pdf

ベースを照合しての情報抽出も容易である。

〔最終確認日：2019年４月１日〕

さらにマイナンバー制度をふまえて他の行政⒄

機関の情報を附加すれば膨大なデータベース

宇賀克也『個人情報保護法の逐条解説（第６版）』（有斐閣，2018年）

税法学581199

調査手続の法的整備と残された課題

行政機関個人情報保護法は「個人情報」をはき損の防止，その他の保有個人情報の適切生存する個人に関する情報のうち，その情報な管理のために必要な措置が求められている

に含まれる氏名，生年月日その他の記述等文ことは当然であろう。もちろん利用目的以外

書，図画若しくは電磁的記録で記載され，若の目的での利用，提供は禁じられる。しかし

しくは記録され，又は音声，動作その他の方本人の同意があるときはもとより，その行政法を用いて表された一切の事項により特定の機関内部での利用等に関しては例外とされる。

個人を識別することができるもの（他の情報個人情報を保有するには利用目的を明確に⒅と照合することができ ，それにより特定の個し，その目的の達成に必要な範囲を超えて個人を識別することができることとなるものを人情報を保有することは禁じられ，本人から含む。
），または個人識別符号が含まれるもの

書面で個人情報を取得するときはその利用目と定義されている。この個人識別符号とは，的を明示する必要がある。利用目的以外の目

マイナンバーが典型であるが，それに限らず，的のために保有している個人情報を利用，提旅券番号など一人ひとりに割り振られる公的

供することは認められない。保有している個

な番号の他，DNA，顔，虹彩，声紋，指紋，

人情報の内容は過去，現在の事実と合致する

掌紋，手指の静脈，歩行の態様など個人を特ように努めなくてはならず，誰でも自分の個定できる身体的特徴を電子データに変換した

人情報について開示請求することができ，事ものも含まれる。

実でないときには訂正を求めることができる。

「個人情報ファイル」とは，保有個人情報を

個人情報保護法制は，特定の個人に結びつ含む情報の集合物であって，一定の事務の目けられられる情報については，あらかじめ利的を達成するために特定の保有個人情報を電用目的を定めて収集保管し，その目的外の利子計算機を用いて検索することができるよう用を禁じるとともに，その内容に誤りがあれに体系的に構成したもの，また出勤簿や学籍ば本人に訂正請求を認めている。いわゆる「情簿のような紙のファイルであっても一定の事

報のコントロール権」を認めていると解され務の目的を達成するために氏名，生年月日，

よう。同時に本人に結びつけられないように

その他の記述等により特定の保有個人情報を匿名加工した情報はこうした規制の対象から容易に検索することができるように体系的に外れる。

構成したものも対象である⒆。
個人情報の保有は法令にある所掌事務を行

個人情報の内容については，何人も自己の情報の開示を求めることができ，内容が事実うため必要な場合に限定され，利用目的も限ることとされている⒇。その利用目的もファイルごとに特定することとされている。利用目
的は本来の利用目的と相当の関連性「合理的と認められる範囲」でしか認められない。
この利用目的は原則として取得の際に明示され，取得後も内容の正確性を保つ努力義務がある。また保有個人情報の漏えい，滅失又200

税法学581⒅

なお，個人情報保護法では「容易に照合できる」と規定されているが，行政機関個人情報保護法第（２条２項）では「容易に」の文言がない。宇賀・
前掲注 ⒄ 38頁⒆

行政機関個人情報保護法２条４項⒇

行政機関個人情報保護法３条

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行政機関個人情報保護法５条

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行政機関個人情報保護法６条１項

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行政機関個人情報保護法８条１項

調査手続の法的整備と残された課題

でないときには訂正を請求することができる

個人情報として扱われてきた本人の情報が死が，「租税の賦課若しくは徴収に係る事務にによって突然規制の適用を受けなくなるとい関し，正確な事実の把握を困難にするおそれうことには違和感がある。もちろん被相続人又は違法若しくは不当な行為を容易にし，若に関する情報も相続人にかかる情報として個

しくはその発見を困難にするおそれ」がある

人情報となる部分はあろう。相続財産にかかときは開示の例外とされる 。

る情報は相続するものにとっても本人の情報

３

個人情報保護法制の課題
個人情報について，広く保護の対象としたである。しかし亡くなられた被相続人が秘匿していた関係情報について保管利用等に規制がないという状態で良いのであろうか。

ことは個人の権利利益の観点から大いに評価

また，個人情報保護の法制度であるから，されよう。従来プライバシーの権利は「ほっ法人等の組織の情報は対象外とされている。

ておかれる権利 the right to be let alone」と課税情報に関しては，法人の経済活動が大きして消極的な権利とされていたが，本人が開なウエイトを占める。特に税務関係において示請求をし訂正を求めることができるとされは法人の活動にかかる情報は大きなウエイトたことは，自己の情報について積極的なコンを占める。法人にかかる情報保護の整備は今

トロール権を認めるものである。この法的保後の課題であろう。

護の対象とされる情報に病歴や思想，人種等のセンシティブ情報が含まれることは広く認められるとしても，個人情報の具体的範囲については議論があろう。しかし個人情報は本Ⅲ 税務調査手続に関する今後の課題
１ 「情報のコントロール権」の考え方から

来本人が情報の流れをコントロールする利益

従来，行政調査は即時強制の文脈で国民のがあると考え，民間の事業者であれ行政であ

財産権利の保護という観点から論じられてき

れ，利用目的の範囲で収集し，その範囲で利た。そうした理解では行政調査を任意調査と用するべきとしたことは大きな意義があろう。

強制調査に区分し，任意調査は法的規制の範

しかし，いくつかの課題も残っているように思われる。

囲から外れることになる。
しかし行政調査を「情報の収集」過程とし

この個人情報保護法制は，生きている個人てとらえると，調査は行政機関による情報のの情報を保護するものである。死後のプライ収集，保管，処理である。任意調査と強制調

バシーをどのように考えるべきかは問題であ

整（間接強制調査・実力強制調査）を区分しる。たしかに本人がこの世にいないときにそその権限の範囲を規定することも重要であるの保護法益の主体は存在するのかという意見が，行政機関がどのように情報を収集するか，もありえる。しかし社会的存在としての個人

それをどのように補完，管理加工するかが問は生物学的消滅により機械的に消え去るもの

題であろう。つまりその情報がどのような権ではないであろう。情報の利用について期間を限ってでもなんらかの保護は必要ではないだろうか。相続税課税を考えると，生前には

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行政機関個人情報保護法12条から35条



行政機関個人情報保護法14条７項イ

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調査手続の法的整備と残された課題

限で収集されたものであるかというよりも，り，個人情報保護の理念に添うものでなくて自己に関わる情報をどれだけ行政機関が収集はなるまい。

保有しているか，他の情報とどのように結び

国税通則法は，国税庁等が必要な情報を収つけられているか，その内容に誤りがないか集する権限があることを前提に，特に質問検（訂正権）等々が問題になる。

査の相手方が質問に応じ検査に対応する義務

ビッグデータに関しては，ＡＩの発展にとを規定している。さらにこうした質問検査のもない，統計学やパターン認識技法を用いてうち，実地の調査に関して，事前通知や，物の解析技術（Data mining ），プロファイリン

件の留置，そして調査終了の際の手続についグ（profiling）技術が進展している。そのコて規定している。国税庁等が行う調査に関しンピュータ処理コストが安価になると，行政て，間接強制を伴う質問検査の事項の際の手機関が保有する個々の情報が収集時点では個続的整備は進んだといえよう。

人特定情報でなくとも他のデータベースと照しかし質問検査をはじめるに際しての調査合することで個人を特定することができる。

の必要性に関して判断基準は抽象的であり，すると行政機関が保有する情報の規制は，情事後的に検証することは事実上難しい。調査

報収集時（情報収集目的・利用目的による規の必要性は，事前通知項目の調査の目的につ制）のみならず，情報の処理，加工についてらなるが，この調査目的の通知内容も抽象的の透明性が問われる。

内容で許されている。まして質問検査の相手情報の開示の対象から，行政機関が保有す方は納税者等本人に限定されておらず，「反面

る税務関連情報が除かれている。こうした情調査」も認められ，この場合には，調査の目

報を音韻にも秘匿する意図は首肯されよう。

的などの事前通知も必要とされないことをあしかしその是非が事後的に情報公開・個人情

わせ考えると，国税通則法の調査手続規定の報保護審査会で審査されるとしても，除外基

射程範囲は限られているといえる。

準が「租税の賦課若しくは徴収に係る事務に情報の収集については，利用目的を明らか

関し，正確な事実の把握を困難にするおそれにし目的外利用は許されず，利用の目的が終又は違法若しくは不当な行為を容易にし，若わったときには破棄されることが基本である

しくはその発見を困難にするおそれ」というが，その中核である利用目的が曖昧のまま施

ものでは曖昧であろう。
「おそれ」という語で行されると，情報を提供した者の権利利益があれば，いつ誰がどのような根拠に基づいて思いがけず侵害されることになりかねない。

判断するのか，現実的には裁量の幅があるこ

さらに情報収集の目的が抽象的であれば，事とにならないだろうか。
２

残された課題行政は情報収集活動をすることができるし，その役割を果たすためにも情報収集をしなければならない。国税通則法に規定された質問
検査も，こうした広義の行政調査の一部であ202

税法学581



税務調査手続に関する FAQ（一般納税者向け）（ 国 税 庁 Ｈ Ｐ：h t t p s : / / w w w . n t a . g o . j p /information/other/data/h24/nozeikankyo/
ippan02.htm〔最終確認日：2019年４月１日〕）では，「反面調査の場合には，事前通知に関する法令上の規定はありませんが，運用上，原則として，
あらかじめその対象者の方へ連絡を行うこととしています。」としている。

調査手続の法的整備と残された課題

後の検証も困難になろう。課税にかかる資料

税者を利することになるという考えもあろう

収集についても，目的，必要性について細述が，現在税務統計をみても多くは健全な納税することは可能であろう。網羅的に挙げるこ者であり，誤りがあっても自己のミスを認めとは難しいとしても，例示規定は考えられるて修正に応じる者が大半であることを考えるのではないだろうか。

と，国税庁等が収集し保管する情報はもっとさらに収集された情報がどのように加工さ開示されても良いのではないか。

れ，突合され，分析されるのかについては，

情報にかかる個人の権利利益は事後的救済

税務調査に限らず，行政情報に基本的な規制が困難であることを踏まえると，手続的保障が示されていないと思われる。目的外利用にの整備が重要となる。しかしその手続的保障は制約されているが，目的の範囲内では情報が実効が保たれるためには，その手続的規定の加工，分析に規制がない。税務関係に関しのなかで誰がどのような事実に基づいてどのていえば，申告納税等自主的に提供した情報ような基準で判断するのか定めることが必要

が，国税の KSK システムで「税務調査対象者

であり，またその過程を事後的に検証できるの選定」にも活用されていることを容認してことが望ましい。その検証により情報の収集，いるであろうか。さらに税務調査対象者を選加工分析などが不法不当であるなら，程度に定するにはビッグデータの解析技術が有効でよるであろうが，事後に続く処分の内容が正あろうが，どのような解析がなされるのか，

当であっても，処分が違法とされうることを璋かではない。このような分析は不適正な納認めていくべきであろう。

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