最低生活費への課税とユニバーサル定額給付論

説

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付── 消費税が奪った最低生活費をどう償うか ──

金井恵美子
（税理士）

目

次

Ⅰ

はじめに

Ⅱ

税制改革法の基本理念

Ⅴ

最低生活費非課税の原則
１

所得税における最低生活費の保障

２

消費税における最低生活費の保障

１

公平，中立，簡素２

個別間接税から一般間接税へ

３

消費税の性格１

所得税の基礎控除との関係

Ⅲ

消費税の逆進性２

給付額の検討Ⅳ

低所得者対策

３

執行可能性

Ⅵ

ユニバーサル定額給付

１

軽減税率制度

４

法制化

２

総合合算制度５

累進的消費税の実現

３

給付付き税額控除４

平成31年度の減税及び予算措置

Ⅰ はじめに消費税 の増税に当たっては，その逆進性が⑴進むこと，ないしは低所得者の負担が増すこ

Ⅶ

おわりに

の保障は，税制においては国の課税権の行使を制限する原理となる。最低生活費は人として生存するために必要な費用であり，担税力をもたない。

とが問題となった。両者は，相互に密接に関本稿は，消費税の課税において，逆進性を係するものの，どのような方法でどの程度のどのようにとらえるのか，低所得者の救済は再分配を想定して制度を構築するのかというどうあるべきか，ということを踏まえた上で，観点と，消費税の負担により最低生活の維持「生存権は国家の課税権に優先する」という命を脅かされる所得層を救済するためにどのよ

題を具体化する方法を模索するものである。

うな施策を行うのかという観点とは，区分して論じる必要がある。
そしてさらに重要な論点は，消費支出について絶対的な負担を要求する消費税の性質の前に，最低生活費非課税の原則をあきらめて良いのかという点である。憲法25条の生存権⑴

本稿においては，「消費税」は，消費税法（昭和63年法律第108号）に規定する消費税を指し，特に断りがない限り，一般概念としての消費税ではな
い。

税法学58151

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付

Ⅱ 税制改革法の基本理念
１

公平，中立，簡素

題を根本的に解決するための必然として，これに代わる大型一般間接税への転換が求められた。
すべての消費を課税物件とし，単一の税率を適用する消費税は，国民のライフスタイル

税制調査会の答申は，多年にわたり，そのの多様化の中で消費選択に対する負担の公平

時々における適正な税制を提言してきた。そと中立性を確保し，低い税率で多くの税収をの根底にある基本的な目的は，いかにして負確保する税収ポテンシャルを維持する。さら担の公平を実現するのかということであり，には，執行コストが小さく，納税義務者にとあわせて，経済活動に対する中立と徴税費及ってのコンプライアンスコストに配慮した簡び納税協力費の少ない簡素な仕組みの確保に素な仕組みとすることができる。

ついても相当に配慮が行われてきた。
「公平，
中立，簡素」という租税原則である。

３

消費税の性格この原則を明文の規定として定めたのは，

消費税法創設の基本理念は，「物品税を中心

税制改革法⑵である。税制改革法３条は，シャとする個別間接税制度が直面している諸問題

ウプ以来の抜本的な税制改革を，「税負担の公を根本的に解決し，税体系全体を通ずる税負平を確保し，税制の経済に対する中立性を保担の公平を図るとともに，国民福祉の充実等

持し，及び税制の簡素化を図ることを基本原

に必要な歳入構造の安定化に資するため，消則として行われるものとする」と定めている。

費に広く薄く負担を求める」（税制改革法10２

個別間接税から一般間接税へ①）ものである。その基本構造は，「事業者による商品の販売，役務の提供等の各段階にお消費税前，個別間接税制度の中心であった

いて課税し，経済に対する中立性を確保する

物品税は，サービスを課税の対象としない。

ため，課税の累積を排除する方式による」（税

掲名主義をとり，小売り段階において２個，制改革法10②）とされ，11条には「事業者は，製造段階において10個の税率を設定していた消費に広く薄く負担を求めるという消費税の（物品税法14，課税物品表）。制度が複雑であ

性格にかんがみ，消費税を円滑かつ適正に転り，国民の消費態様が急激に変化し，多様化，嫁するものとする」と定められた。これを受大量化する中，課税対象を選択してそれぞれけ，課税要件を定める実体法においては，納に適切な税率を設定することは困難であった。

税義務者は消費を供給する事業者（消費税法５

また，物からサービスへのシフトについては①），課税の対象は国内において事業者が行っなす術がなく，そのため，間接税における公た資産の譲渡等⑶（消費税法４①）とされた。た平性と中立性が確保できず，税収が低迷してだし，消費者への転嫁の義務や事業者に転嫁請いたのである。個別間接税制度における諸問求権を認めるといった明文の規定は存在しない⑷。

⑵

税制改革法（昭和63年法律107号）。

⑶

平成27年度の税制改正によりリバースチャージ方式が導入され，特定資産の譲渡等に該当するものが課税の対象から除かれ，特定仕入れが課税の52

税法学581

対象に加えられた。
⑷

田中治「インボイス方式の導入に伴う法的課題」
税研197号（2018）49頁。

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付

平成24年の税率引上げに伴い，消費税の円考慮し，累進税率を適用する。所得税は，も滑かつ適正な転嫁を確保することを目的としっともよく公平負担の要請に応える近代的，⑸て転嫁対策特別措置法 が制定されたが，市場合理的な租税であるとされている⑽。しかし，における価格形成の過程において消費税相当

暦年課税であるため，長期間安定的に所得を額の上乗せを実現することができるかどうか獲得する場合と一時期に集中して所得を獲得は区々である 。もとより，現実の商取引におする場合とでは，生涯の所得が同じであっていて，消費者が消費税を負担しているかどうもその税負担に大きな差が生じる。比例税にかを検証することは不可能であろう 。

はこれを緩和する効果があると評価すること⑹⑺

したがって，本稿では，転嫁の実現の有無ができる。また，個人的事情への配慮は，不を考察しない。税制改革法の基本理念に沿っ公平な取扱いを生じる可能性もあり，昭和46て，消費者が負担することを予定していると年の答申の説明は，「所得税は，理論的にはという前提に立ち，消費税は個人が獲得した所

もかく，現実には，制度的，実務的に個別的得を税源とするものと位置づけ，消費支出と負担に差別が生じることがある。これに対しいう行為により個人の所得から国に供せられて，消費税は個別的な負担に差異を生じるこる税であることを議論の出発点におく⑻。

とが少ない。したがって，所得税と消費税とⅢ 消費税の逆進性
消費税は，所得税の欠点を補う性質を有している 。
⑼

所得税は，所得を課税物件として，各種の所得控除により個人が置かれた状況や事情をは，その両者が適度に組み合わされることによって，垂直的，水平的公平が確保され，全体として実質的な公平が実現されるということができるであろう。」⑾とし，所得に対する課税と消費に対する課税とのバランスの重要性を指摘している⑿。

消費税の円滑かつ適正な転嫁の確保のための消年記念号）（2017）219頁は，消費税法は消費税を，費税の転嫁を阻害する行為の是正等に関する特別「『取引』を課税対象とするという『法技術』を用措置法（平成25年法律第41号）。

いることによって，消費の対象となり得る物品お⑸

田中治「消費税法と消費税転嫁対策法との関よびサービスの手に入れるための反対給付である係─転嫁の権利と義務」同志社法学396号（2018）『消費支出』に担税力を認め負担を求める租税とし⑹て，構成したのである」としている。

2019頁。
⑺

ただし，消費税の負担の多くは消費者に帰着す⑼

小西砂千夫「ライフタイムモデルにおける最適ると考えられている（中里実ほか『租税法概説〔第直間比率について」経済学論究43巻２号（1989）３版〕』（有斐閣，2018）36頁〔藤谷武史〕）。

17頁は，多くの論者が消費税導入の必要性を強調

経済学的には，生産要素を労働のみと前提すれする理由の一つに「現行の所得税に制度上ないしば，消費税（一般消費税）は，税の帰着面で労働は税務行政上の欠陥があり，消費税の導入は所得所得税と違いは生じないとされている（渡辺智之

税の欠陥をなんらかの形で補正する可能性がある」「経済活動と消費税」日税研論集70号（日税務研究ことを挙げている。木下和夫『付加価値税』（財経⑻

詳報社，1976）29頁も同様の指摘。

センター公益財団法人移行５周年記念号）（2017）60頁，同「消費税システムの基礎：再考」租税研⑽ 金子宏『租税法〔第23版〕』（弘文堂，2019）191頁。

究813号（2017）298頁以下）。谷口勢津夫「課税対⑾

税制調査会「長期税制のあり方についての答申

象取引─納税義務者の検討も含めて」日税研論集の審議の内容及び経過の説明（昭和46年８月）」6570号（日税務研究センター公益財団法人移行５周頁。

税法学58153

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付

したがって，消費税の持つ逆進性⒀を欠点として指摘するのは誤りである⒁。個人の暦年のⅣ 低所得者対策

所得を測定し様々な特例措置を講じた上で課

消費税の逆進性は，所得税の累進税率によ税する所得税の欠けたる部分を補うために，って相殺され調整される。しかし，この説明

消費を担税力の指標としその大きさに比例しは，所得税が課税されない所得層には過酷でて税の負担を求める消費税について，あらたあろう。消費税は，低所得者から最低限の生めて所得を基準にその逆進性を批判する必要

活水準を維持するために必要な所得を奪う。

はない 。一つの税目について逆進性が生じる

低所得者の生活を守るという観点からすれば，場合には，それを補う他の制度が機能してい何らかの施策を講じる必要があるといえよう⒅。

るかどうかが重要であり⒃，税制全体，財政全

税制抜本改革法⒆は，消費税の税率を引き上体としての再分配の効果を検証するべきであげるに当たっては，「低所得者に配慮する観ろう。消費税にどれだけの逆進性があるかと点」から，「総合合算制度」及び「給付付き税

いう分析は，所得税の累進性をどの程度とす額控除制度」，「複数税率」の導入を検討する

るか，どのような社会保障給付を行うか，とものとした（税制抜本改革法７一イ，ロ）。

⒂

いう検討において必要となる⒄。

税率引上げによる負担の増加に耐えられな⑿ 「所得税に伴う執行上のいろいろな問題から考え

所得と生涯消費の関係においても，消費税には逆進性が存在するといわざるを得ない。

て，所得（税務当局に判明しているという意味での所得）だけにあまりにウエイトを置いて個人の消費税の創設を検討する過程における消費税の税負担をきめることはかえって弊害を生じるので，逆進性批判への反論として，「（日本財政の将来を

たとえば消費という形であらわれる個人の担税力

展望し，国民福祉に対する奉仕責任を長期的，総にも着目して，これにも応分の負担を求めること合的に遂行ために導入する）大型間接税に対して，

により個人の負担を求める基準を多角化し，全体

所得再分配効果が大きい既存の累進的所得税に加としてより公正な課税を実現すべきであるとの考えて，なお累進性を要求する理由が，どこにあるえ方が，最近では，かなり強くなっているようにのか。」（大川政三「増税をとりまく障壁」税理第見受けられる。」（木下和夫『付加価値税』（財経詳

29巻第９号（1976）６頁）。

報社，1976）29頁）。「公平の尺度として，所得と⒂

渡辺・前掲注 ⑻ 69頁は，「特定の税目が累進的消費（ないし支出）のいずれが適切であるかは，か逆進的かといった議論自体がミスリーディング

租税思想史ないし経済思想史の大問題であったが，である」としている。吉村典久「消費税の改正─

新しい角度からの検討がもとめられており，その軽減税率制度とインボイス方式導入の衝撃」ジュ

背後には現行の直接税とくに所得税に多くの抜け

リスト1493号（2016）27頁も，消費税の逆進性に穴ができ，公平性が薄れてきているという事情がついての議論を論理矛盾であると指摘している。

ある。」（佐藤進『付加価値税論』（税務経理協会，⒃ 「消費税収が社会保障サービスに充当され，か1977）170頁）。

つ，その多くを低所得者が受益するのであれば，生涯所得が高い人ほど生涯所得に対する消費性

課税と給付を一体的に考えれば（高所得層から低向が高いため，消費税は「累進的」と結論付ける

所得層へ）『再分配的』になっているともいえる。

論考もある（大竹文雄＝小原美紀「消費税は本当

本来，財政の『再分配』機能は税と給付が一体で

に逆進的か

⒀

─負担の『公平性』を考える」論座完結するものである」（佐藤主光「消費税の逆進性

127号（2005）44頁）。しかし，「所得＝消費＋貯対策」日本マーケット協会『消費税率引き上げと蓄」という関係において，高所得者ほど貯蓄の部

低所得者対策に関する中間報告書（2014年７月３分が増加する。高所得者が生涯において所得のす日）』20頁）。

べてを消費するという前提は現実的でなく，生涯
54⒁

税法学581

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付

い低所得者を救済する方法は，社会保障も含資料」は，消費税の性質として「逆進性」とめ，総合的に議論されるはずであった。しか「痛税感」とを挙げ，「軽減税率の対象分野は，し，政権交代とともに議論は打ち切られ，平生活必需品にかかる消費税負担を軽減し，か成28年度税制改正において，消費税に「軽減つ，購入頻度の高さによる痛税感を緩和すると税率制度」 が創設された。

の観点から絞り込むべき」とし，平成28年与党⒇

１

軽減税率制度

大綱は，「軽減税率制度には，他の施策と異なり，日々の生活において幅広い消費者が消費・税制抜本改革法は，低所得者に配慮する観利活用しているものに係る消費税負担を軽減す点から複数税率制度の導入を検討するものとるとともに，買い物の都度，痛税感の緩和をしている。しかし，与党税制協議会の「検討実感できるとの利点がある」と説明している。

⒄ 消費税創設時の答申は，「消費課税のみを取り出

年の答申においても，消費税の逆進性については，して，『所得』を基準に負担の逆進性を論ずること

税制全体，財政全体との関連で判断していくべきは，必ずしも適用ではないと考えられる。本来，問題であるとされている（税制調査会「税制改革についての答申（平成６年６月）」21頁）。

税制の所得再分配機能は，一つの税目のみを取り上げて議論すべきものではなく，税制全体をみて⒅

日本税務研究センター『公平・簡素及び経済成論じられるべき性質のものであり，また，社会保長のための税制改革

障制度等の施策が国民生活の様々な分野で整備さリカ財務省の大統領に対する報告書（1984年11

れてきている今日においては，所得再分配機能は月）』65頁は，最低所得層の絶対的税負担の問題と財政全体で判断すべきものと思われる。」（税制調

税の逆進性の問題，これら２つの公平の問題の中査会「税制改革についての中間答申（昭和63年４では，貧困層の絶対的税負担の問題の方が深刻で⒆

社会保障の安定財源の確保等を図る税制の抜本的な改革を行うための消費税法の一部を改正する課するものであるから，『応能負担の原則』，『公平等の法律（平成24年法律第68号）。

負担の原則』に逆行し，憲法14条の平等原則に違反する。」と訴える納税者に対し，「消費税法は，付加価値税─アメあるとしている。

月）」37頁）としており，裁判所も，「消費税は，低額の所得者にも高額の所得者にも，同額の税を

第３部⒇ 「軽減」という用語は比較の結果に用いる表現で所得の低い消費者にも，所得の高い消費者にも，あり，「税率」を指す場合には，「標準税率」又は同一の物品を購入等する限りでは，同額の税分を「普通税率」に対し，低く設定された税率を「軽減転嫁するものであるから，この点で，累進課税制税率」，高く設定された税率を「割増税率」と呼度のような所得再分配機能がないことは明らかで

び，「制度」を指す場合には，「単一税率制度」にある。しかも，所得の高い消費者層では，消費性対し「複数税率制度」というのが通常の用例であ向が鈍るという一般的現象があるといわれている

ろう。しかし，平成28年度の所得税法等の一部をことからするとむしろ，右の所得の再分配機能の改正する法律においては，平成28年度与党大綱及面から見れば，消費税法は，累進課税制度とは逆

び平成28年度税制改正の大綱（平成27年12月24日に，高額所得者に割合的には低い税負担をもたら

閣議決定）に倣い，制度案として「軽減税率制度」

す可能性が理論上ある。」として逆進的な税であるという用語が使用されている。したがって，本稿ことを認めた上で，「所得の再分配等による実質的では，平成28年度税制改正において創設された具平等実現のための政策は，租税制度のみに限って体的な制度の名称として「軽減税率制度」というも，所得税，住民税等を含めた全体の負担の中で用語を使用する。

検討されるべきであり，ひいては，各種社会保障



与党税制調査会「消費税の軽減税率に関する検討について（平成26年６月５日）」。

等をも含めた総合的な施策によって実現されるべきものである。」（東京地判平成2.3.26（税資176号

194頁））とし，答申の考え方を首肯した。平成６（平成27年12月16日）」12頁。

自由民主党，公明党「平成28年度税制改正大綱

税法学58155

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付

救済の対象は，「低所得者」から「幅広い消率の差は，4.7ポイントから4.3ポイントに縮小

費者」となり，その目的は，「日々の生活におするだけであって，その逆進性は，わずか0.4

ける消費税負担の軽減」，「逆進性の緩和」及

ポイントしか改善されない。

び「痛税感の緩和」に変化したのである。
⑵⑴

逆進性の緩和

低所得者の救済
それよりも重要なのは，負担率のわずかな

上述のとおり，逆進性は消費税の性質その変化のために減らした税収のほとんどが，低ものであり，税の負担者の所得を把握する術

所得者以外の利益となることである。軽減税を持たない消費税という税目の枠内で逆進性率の負担軽減額は，年収1500万円以上の世帯の緩和を行おうとする試みが徒労に終わるこが年17,762円であるのに対し，年収200万円未とは，ＥＵ諸国において証明され，多くの研満の世帯では8,372円となる。税制における特究者が警告しているところである 。
「軽減税

別措置により税負担が減少するということは，率制度」もやはり，逆進性緩和の効果は極め

政府から補助金を受け取ることに等しい。そて小さい。

の違いは，明確な基準による交付対象の選定



民主党の質問に対し，平成28年１月，財務が行われるかどうかという点にある。
「軽減税

省は，平成25年の総務省の家計調査（２人以率制度」を実施すれば，最も貧しい世帯の２上世帯）をもとに「軽減税率制度」によった倍以上の補助金を，匿名の高所得世帯に与え場合の負担軽減の試算を示した。報道によれる結果となる。
低所得者の救済という効果については，あば，図表 -１ のとおりである。


軽減税率を導入した場合の年収に対する消まりにも非効率であるといえるであろう。

費税の負担率を見ると，年収200万円未満の世帯が6.7％で導入しない場合の7.2％から0.5ポ
イント低下し，1500万円以上の高所得世帯は2.4％で導入しない場合より0.1ポイント低下す⑶

事業者の負担と価格設定
複数の税率の存在は，事業者に多大な負担を要求する。

る。所得が最も高い層と最も低い層との負担

まず，価格設定の問題がある。本来，軽減 橋本恭之「逆進性対策の再検討」 税研167号

 「軽減税率制度」の効果については，金井恵美子（2013）51頁，森信茂樹「軽減税率，給付付き税額「税率構造─軽減税率の法制化を踏まえて」日税研

控除とインボイス」租税研究782号（2014）19頁，論集70号（日税務研究センター公益財団法人移行

高田具視「食料品等に対する軽減税率の導入問題」

５周年記念号）（2017）429頁以下，同「消費税の税大論叢46号（2004）151頁など。

複数税率制度─その効果と問題点についての一考



し「民進党」を結党した。

長谷川總哲「軽減税率が目指すもの─忘れられ平 成 28 年 １ 月 ８ 日 電 子 版 朝 日 新 聞（ http://

た貧困，不平等を是正する長期的視点─」公明124

w w w . a s a h i . c o m / a r t i c l e s / A S J 185 H P W J 18号（2016）36頁は，10％の標準税率を支払うこと

ULFA021.html［最終確認日：2016年１月８日］及になる選択的消費は所得分位の高い世帯によってび 同 日 電 子 版 毎 日 新 聞（ http://mainichi.jp/

行われるという理由で，食料品に対する軽減税率

articles/20160109/k00/00m/020/044000c［最終確が貧困対策として有効であると説明している。



認日：2016年１月８日］）より，筆者作成。
56

察」税法学573号（2015）49頁以下を参照。

民主党は，平成28年３月27日，維新の党と合流

税法学581

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付

図表 -１

財務省の試算による軽減税率導入による消費税負担の軽減効果
年収に対する負担率

年収（万円）

軽減額（円）

軽減後の消費税負担額
（円）

導入前

導入後

200未満

8,372

107,089

7.2%

6.7%

200〜250

11,102

167,535

7.9%

7.4%

250〜300

11,742

183,002

7.1%

6.6%

300〜350

11,999190,289

6.2%

5.9%

350〜400

12,302205,000

5.8%

5.5%

400〜450

12,598223,063

5.6%

5.3%

450〜500

12,685

236,000

5.3%

5.0%

500〜550

12,553234,875

4.7%

4.5%

550〜600

12,480245,395

4.5%

4.3%

600〜650

12,989254,911

4.3%

4.1%

650〜700

13,428285,957

4.4%

4.2%

700〜750

13,740279,976

4.1%

3.9%

750〜800

14,065314,019

4.2%

4.1%

800〜900

14,661

314,820

3.9%

3.7%

900〜1000

14,773

329,661

3.6%

3.5%

1000〜1250

15,731

376,977

3.6%

3.4%

1250〜1500

16,749437,293

3.3%

3.2%

1500以上17,762486,775

2.5%

2.4%

税率は，税率が低い分だけ消費者が安く購入

人件費等の比率が変化するものと考えられる。

できるということを想定している。上述の財軽減税率によって消費者の消費行動に変化が務省の試算も適用税率が確実に価格に反映さ

起きれば事業者の価格設定も変化し，結局は，れることを前提としている。しかし，商品の税込価格による需要と供給のバランスになら

価格設定は事業者の自由である。例えば，蕎ざるを得ない。適用される税率に忠実な価格

麦屋が，かけそばの税抜価格を1,000円に設定の設定が行われるということはフィクション

すると，顧客が支払う金額は，出前であればでしかない。事業者は，常に，税率の誤りの1,080円，店内飲食であれば1,100円になる。こリスクと転嫁できない税の負担を背負いながの価格設定は，顧客の消費行動に中立ではな

ら，現状の把握と分析，価格決定の検討を行い。貴重な昼休みに寒空を並んで店内に入っうこととなる。

た顧客がこのようなメニューを見て，どう感じるだろうか。出前の割合が増加すれば，蕎麦屋の税抜の売上高は同じでも，費用の額や

内閣官房ほか「消費税率の引上げに伴う価格設定について（ガイドライン）（平成30年11月18日）」。

税法学58157

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付

また，売上げと仕入れを税率ごとに管理すベースと単一の税率によって，公平，簡素，るための設備投資と運用コストが生じる。単中立を確保するという役割を担うものとして一税率制度に比較した場合のコンプライアン

創設されたのである。単一税率であることこ

スコストは確実に増加する。

そが消費税導入の意義であった。軽減税率の事業者のコンプライアンスコストは商品の価格に組み込まれ，それらはすべて消費者の負担を増加させるものとなる。

導入は，この特長を大きく後退させる。
複数税率制度に移行することの必要性を見いだすことができるとすれば，それは標準税率引上げの緩衝材となるということに尽きる⑷

痛税感の緩和だろう。

軽減税率に対する政府の最大の期待は，痛
税感の緩和である。軽減税率は，消費者の負⑸

非課税と軽減税率担に配慮した施策が講じられていることを目

ただし，非課税と対比した場合の軽減税率に見える形で示すことができ，消費増税に対の意義は大きい。非課税は仕入税額の非控除する消費者の不満を吸収し，抵抗感をやわらによって転嫁のシステムが歪めるが，軽減税げる。軽減税率に対する政府の期待は，少数率は隠れた税負担を生じさせないからである。

の低所得者を救済することではなく，「幅広い

流通の過程に非課税資産の譲渡等が存在する

消費者」が，買い物のたびに「痛税感の緩和と，控除できない税額が事業者のコストを形を実感する」ことである。他方で，軽減税率

成して売上げの対価を上昇させ，隠れた税負の導入による税収の減少と執行のコストは，担が，消費者の負担と国の税収を増加させる

さらなる標準税率の引上げ（あるいは他の方ことになる。このような非課税の欠陥を踏ま法による増税）を必要とする。

え，その範囲の拡大が極力抑えられ，転々流

低所得者対策としては，軽減税率は最悪の通する物品を対象としていないこと，そのた選択である。そもそも消費税は，多くの議論

め，必要に応じて譲渡を行う者を限定するとを経て，税制全体のバランスの中で広い課税

いった要件が付されている。



公明党の斎藤鉄夫税制調査会会長は，「痛税感を緩和させて，国民の消費税に対する理解の一層の 「前段階税額控除の仕組みが非課税関連分野で機醸成を図るということが，軽減税率制度導入のメ

能しなくなるため，課税の累積を生じて経済取引リットとして考えられるのです」とし，水道等のを歪めること等により，消費税の『中立性』や『簡公共料金を軽減税率の対象として検討しない理由

素性』を大きく損なうことにつながる。特に，転々として，「月１回の銀行引き落としといった形式な流通する物品を非課税とする場合には，その影響ので痛税感が大きくない」ことを挙げた（斎藤鉄は見逃し難いほど大きくなるものと考えられる。」

夫「なぜ軽減税率が必要なのか」税務弘報63巻５（税制調査会「今後の税制のあり方についての答申号（2015）71頁）。

（平成５年11月）」29頁），「政策的に設けられてい軽減税率の存在は，将来の増税にも寄与するとる非課税取引の範囲は，医療，福祉，教育，など

考えられる。例えば，単一税率で15％に引き上げ

最終消費税に提供されサービスであり，税の累積ることに対する抵抗は激しいと考えられるが，そが生じにくい分野に限定されています」（税制調査

れと同時に，電気，水道，ガス等の供給を軽減税

会「わが国税制の現状と課税─21世紀に向けた国率対象品目に加えると提案した場合には，その抵民の参加と選択─（平成12年７月）」239頁）。



58

抗力は相当に小さくなるであろう。

税法学581

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付

ただし，非課税の目的が医療や教育を無税

育児や養老などの福祉サービス，医療サービ

で国民に提供することであるならば，非課税スを所得の多寡にかかわりなく提供するユニではなく，仕入税額の控除を認める免税（ゼバーサル福祉サービスの提案が考えられる。

ロ税率）によるべきであろう。軽減税率の導入に当たっては，なぜ医療や教育を非課税に３給付付き税額控除

存置したまま飲食料品の譲渡に軽減税率を適就労できない者に対するセーフティー・ネ

用するのか，という問いに対する明確な答え

ットとしては生活保護があるが，その貧困のが必要であろう。

程度が生活保護に至らない場合には，納税が２

総合合算制度
総合合算制度とは，家計全体をトータルに捉え，医療・介護・保育・障害の４制度に関免除される以外に有効な救済措置は存在しない。課税最低限以下の所得しか得ておらず，
所得税の負担を負わない者に対する支援の手段としては，税制は無力である。

する自己負担額の合計額について世帯ごとに上限を設定する制度である。上限額に達した⑴

給付付き税額控除導入の検討

場合に，窓口等での支払いをする必要がない

給付付き税額控除は，平成19年の答申におリアルタイムの扶助システムが想定されていいて，「若年層を中心とした低所得者支援，子る。社会保障と税の一体改革として，低所得育て支援，就労支援，消費税の逆進性対応と者の家計に過重に負担をかけないとの観点かいった様々な視点から主張されている。また，

ら導入が検討され，その財源として4000億円

税と社会保障を一体的に捉え，社会保険料負程度が見込まれた 。タイムリーな救済という担を軽減する観点から本制度を利用している意味においても，事後的な現金給付ではなく，国もある。国民の安心を支えるため，持続可

無償の福祉サービスという方法が優れている。

能で安心できる社会保障制度の構築とそのた

しかし，消費税率引上げに伴う低所得者対策

めの安定的な財源の確保が重要な課題となっとしては実施しないこととなり，4000億円は，ている中，このような視点から議論を行って軽減税率の財源に組み込まれた。

いくことには意義がある」とされ，税制抜本「現金給付にはミミッキング（mimicking）

改革法において，その導入を検討することと

つまり『擬態』という効果が生じる。つまり

された。



『お金のない振りをする』という不正が生まれ

高所得者に多くの利益を与える軽減税率にる。ところが，サービス給付だと，振りをするという『擬態』効果が生じない。幼児のふ

平成29年の衆院選では，希望の党が，公約として，医療，介護，障害福祉の毎月の自己負担額をりをして保育園に入園したり，高齢者の振り合算し，上限額以上を負担しなくてよい「総合合をして老人ホームに入所しても意味がない」
のである。ただし，総合合算制度に所得制限を設ければ，やはり「お金のない振りする」
不正の可能性がある。総合合算制度について生じるであろう不正や執行の費用を考えれば，算制度」の導入を掲げた。


神野直彦『「分かち合い」の経済学』（岩波新書，
2010）118頁。



税制調査会「抜本的な税制改革に向けた基本的考え方（平成19年11月）」。

税法学58159

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付

比べれば，低所得者に直接給付する方法がよの制度案のうち，単に，消費税の負担を租税り効果的であることは疑いようがない。また，

制度の枠内で国庫からの金銭給付によって解消費の内容を問わない現金給付であり，消費消するということだけを目的としているもの

する財の選択に介入しないから，消費税の公は少ない。東京財団の提言は，給付付き税額

平，中立，簡素の特長を毀損しない。多くの控除制度を「一定以上の勤労所得のある世帯

研究は，軽減税率より効果的に低所得者の負に対して，勤労を条件に税額控除（減税）を担を軽減することができ，消費税の逆進性を与え，所得が低く控除し切れない場合には還緩和するとの結果を導く 。
「税制と社会保障付（社会保障給付）する。税額控除額は，所を一体的に設計する政策は，所得税率の引上得の増加とともに増加するが，一定の所得でげによる勤労意欲への悪影響を抑制しながら，頭打ちになり，それを超えると逓減し最終的低所得者への分配を厚くすることにより再分には消失する」制度であると定義し，「児童税

配効果を高めることになる。これは，経済の額控除」，「勤労税額控除」，「社会保険料負担

効率性を高めつつ他方で経済の公平性を追求

軽減税額控除」，「消費税逆進性対策税額控除」する政策。つまり『効率』と『公平』の両立の４つの類型があるとしている。

を目指す政策であるといえよう」と説明されるのである。
ただし，様々に示される給付付き税額控除⑵

負の所得税からの飛躍
給付付き税額控除は，フリードマンの負の逆進性対策又は低所得者対策として給付付き税銭給付制度にすぎない」（藤曲武美「給付付き税額額控除を導く論考として，林宜嗣「消費税増税に控除・複数税率等の今後検討される措置」税経通

信67巻14号（2012）89頁）。

おける逆進性緩和策と給付付き税額控除を考える」
租税研究754号（2012）274頁，田近栄治「給付付

東京財団『給付付き税額控除 具体案提言 〜バ

き税額控除の導入〜効率・公平な所得税改革と一ラマキではない「強い社会保障」実現に向けて〜』

体で」税理55巻１号（2012）34頁，八塩裕之「所（東京財団政策研究，2010）２頁〔森信茂樹〕。民

得税・住民税改革─所得控除縮小と給付付き税額

主党は，「税と社会保障の抜本改革調査会中間整控除導入で役割分担の明確化を─」租税研究795号

理」（平成22年12月６日）において，「消費税率が（2016）64頁，橋本恭之・呉善充「給付付き税額控

一定の水準に達し，税・社会保障全体の再分配を

除について─英国の事例を参考に」 税研145号

見てもなお「逆進性対策」が必要となった場合に（2009）39頁等。あわせて勤労促進や子育て支援のは，制度が複雑となり，また政治的な要因が働き効果への期待が大きいものとして，森信茂樹「給やすい『複数税率』よりも，制度が簡素で，透明付付き税額控除の検討」税理第55巻第11号（2012）

性の高い『還付制度』を優先的に検討する」とし，36頁。給付付き税額控除を働くことに対する「参平成22年度税制改正大綱（平成21年12月22日）に加手当」として設計することを提案するものとしおいても，「逆進性対策として，軽減税率も考えらて，埋橋孝文ほか『参加と連帯のセーフティネッ

れますが，非常に複雑な制度を生むこととなる可ト─人間らしい品格ある社会への提言─』（ミネル

能性があることなどから，『給付付き税額控除』のヴァ書房，2010）254頁〔阿部彩〕。

仕組みの中で逆進性対策を行うことを検討してい

森信・前掲注  41頁。

きます」とした。平成28年２月24日には，維新の 「消費税対策として給付付き税額控除を行ってい党と共同で，政府案に対する対案として，「消費税る国は世界的にはどこにもない……カナダのＧＳの逆進性を緩和するための給付付き税額控除の導Ｔクレジットは，本来の意味での給付付き税額控入等に関する法律」を衆議院に提出した。

除ではなく，税制面の世帯所得管理と連動した金60

税法学581

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付

所得税を起源とするものと考えられる。フリ等が行われる。このような生活保護制度と，ードマンは，農業，関税，賃金，専門職免許

フローの所得だけを基準に給付を行う制度と等の規制及び社会保障制度を廃止した上で，は，あまりにもかけ離れている。

貧困対策として負の所得税を設けることを提フローの所得を基準にする場合，資産は少唱した 。したがって，フリードマンの負の所ないが多くの資産を保有する「低所得の資産

得税は，浪費が多い雑多な福祉政策を置かな家」の問題がある。所有する資産の大きさは，い場合の貧困に対する補助金の代替といえる 。

所得の大きさと相関関係にあるわけではない。

タックスミックスにより税制全体のバラン資産が生み出す所得は一律ではなく，その帰スを図り，消費税にその財源を求めて社会保属が明らかでない場合も多い。匿名で多くの障制度の整備と充実をめざす一体改革におい収入を得ている人，あるいはひっそりと多くて，負の所得税構想に飛躍することの必要性，の資産を保有する人が存在する。資産家に不マイナスの所得税という形の財政支出を選択

適格な利益をもたらす危険は，所得を課税ベしなければならない必要性は，明らかではなースにする税一般に見られる傾向である。





い。

また，遺族年金など所得税が非課税となる所得を得ている場合も同様である。

⑶

フローの所得を基準とする給付

所得税において測定される所得は，貧富の給付付き税額控除は，給付する人を所得税基準とはならない。救済するべき人を一時点の基準によって選定し，給付する額を所得税の所得の大きさで選別することはできないのの基準によって計算する。したがって，フロである。

ーの所得のみによって，福祉を実行するに等

消費税には所得税の課税漏れを是正する能しい。生活保護は，世帯員全員が，その利用力が求められるのに，そこで生じる負担を，し得る資産，能力その他あらゆるものをそのなぜ，所得税を基準に戻すのか，税制全体と最低限度の生活の維持のために活用することしての公平性を高めるために所得税とは異なが前提であり，扶養義務者の扶養は，生活保る消費支出という指標で集めた消費税を，な護法による保護に優先することとされている。

ぜ，所得を基準に戻すのか，という基本的なしたがって，ミーンズテスト（means test）

議論が十分に行われていない。

として，生活状況等を把握するための実地調
査（家庭訪問等），預貯金，保険，不動産等の⑷制度の構築と執行資産調査，扶養義務者による扶養（仕送り等

所得税において，世帯単位で給付付き税額の援助）の可否の調査，年金等の社会保障給控除を行うことは，極めて困難である。所得付，就労収入等の調査，就労の可能性の調査

税は，戦後一貫して個人単位課税であり，所

ミルトン・フリードマン（熊谷尚夫ほか訳）『資
本主義と自由』（マグロウヒルブック，1975）。

野敏雄「租税における『弱者』の扱いについての一考察」国士館法学26号（1994）147頁）。

 「社会的不正を解決するために，社会保障と税を 「巨額の富を保有しながら，たまたま所得が発生結びつけて考えようという，そうした考え方の代しないので負の所得税が給付されるというのは，表が，『負の所得税』といわれる考え方である」（西奇妙である」（西野・前掲注  157頁）。

税法学58161

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付

得の捕捉を世帯単位で行うシステムは整ってを小さくするインセンティブが働くわけですいない。

が，韓国の仕組みでは，ある程度所得があっ税制抜本改革法７条１号イは，「低所得者にた方が給付が大きくなるので，むしろ所得が配慮する観点から，番号制度の本格的な稼動

実際よりも多くあると見せかける方向での不及び定着を前提に」，給付付き税額控除の導入

正も行われる可能性がある……（もちろん，について検討するものとしている。しかし，給与を支払う事業者側としても，支払い給与

番号制度は，給与及び支払調書の提出が義務を高く申告するほうが税負担が低くなって有付けられた報酬を把握するのみであり，フロ利です）」ため，事業登録番号のないものからーの所得の一部について情報を蓄積するもの

受けた勤労所得は給付の計算の対象にならなである。給付付き税額控除を実現するインフいといった制限が設けられている。

ラとはいえない。

給付付き税額控除は，不正なあるいは不適

現行制度においては，課税庁は課税最低限

格な利益を生む危険が大きい。

以下の所得についてその詳細を把握する必要

また，実施の担い手をどこに求めるのか，はない。しかし，給付付き税額控除制度では，

つまり，給与所得者については年末調整によ

課税庁は，給付を求める申告のそれぞれについって給付するのか，全納税者の確定申告を前て，正確な情報を入手する必要がある。
「納税提としているのか，地方公共団体に事務負担

者番号制度をもつ国でも給付付き税額控除の不をさせるのか，といった問題もある。

正申告・過大申告が後を絶たない」 のである。


例えば，アメリカでは，「GAO は，2010年⑸

救済のタイムラグにおける EITC の不適切支給は169億ドルと推給付付き税額控除が効果的であると評価さ計し，その主要因は，要件を超える所得，制れる理由は，ターゲットを低所得者に絞り込

度の複雑性，不正申請である」「制度の適正な

むものであるからである。しかしそれゆえに，執行には，情報のマッチングや税務専門家へ

低所得者であるかどうかの判断を必要とし救の働きかけ，広報等多様な取り組みが必要と済は常に遅れる。
「本来ならば給付が必要な期なる」 とされている。

間が過ぎ去った後に，ようやく給付に向けた

また，韓国の勤労税額控除については，「普通，税金がプラスだと所得を低く見せて税額プロセスが動き出す」という矛盾を克服することができない。
て難しい課題である」（宮島洋「税と低所得者対 「低所得」を判定する「所得概念」は，「あらゆ策」税経通信71号（2016）２頁）。

る種類の所得に，消費能力への転換が容易な資産ストックを加算した『包括的所得概念』を『世帯

鶴田廣巳「給付付き税額控除をめぐる論点」立命館経済学59巻６号（2011）981頁。

単位』で構成しなければならない。こうした所得
概念構成の厄介さに加え，個人単位の課税と納税事務の簡素化（源泉徴収と申告不要の活用による納税コストの節減）を原則としてきた現行所得税62



栗原克文「給付付き税額控除制度の執行上の課題について」税大ジャーナル18号（2012）103-104頁。

制の基本構造を大きく転換し，課税最低限以下の 渡辺智之「所得税額はマイナスになりうるか？─

低所得者にも漏れなく税額控除申告を求め，これ

いわゆる『給付付き税額控除』の問題点」租税研を基に世帯単位の包括的所得を把握するのは極め

究707号（2008）85頁。

税法学581

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付

短期的な状況の変化に即応するということと，正確な所得把握によって給付の対象を決定するということは，対立する要請である。
生活に困窮する人に「申告すれば，来年お金得税のあり方を問う議論であり，給付付き税額控除を検討する前提であるといえる。
４

平成31年度の減税及び予算措置をあげる」といっても救済にはならない。低消費税率の引上げは，国の信認にかかわる所得者の所得保障のニーズに対応した給付付

財政健全化と社会保障制度の充実という課題

き税額控除の制度設計の実現は難しい。

にあって，最も重要な改革の一つである。しかし，駆け込み需要とその反動減による景気

⑹

スティグマ

後退は，政権に致命傷を与える可能性が大きその人が給付を受ける権利があるかどうかい。そのため，政府は，減税及び予算措置にを確認する作業は，スティグマ（貧国の烙印・よる需要変動の平準化施策を打ち出している。

貧困の屈辱）と無関係ではない。
「負の所得税

政府の試算によれば，消費税率を一律に10の申告，査定も一種のミーンズ・テストであ％に引き上げると税負担は5.7兆円増加する

るし，国からの給付を受けることにこだわるが，軽減税率により1.1兆円，消費税収を使っ人もいよう。申告が100％であるという保証もた教育無償化や社会保障の充実などの施策でない以上， ミーンズ・ テストはなくならな

3.2兆円分の負担が軽くなり，平成29年度税制い」 と指摘される。

改正によるたばこ増税や給与所得控除額等の給付を受けるための申告や審査には，生活見直しによる所得増税の影響を加えても，実保護の申請に類似するスティグマを伴うので質的な負担増は２兆円にとどまる。その上で，はないかという疑問がある。

住宅減税，車体減税及びポイント還元やプレミアム付き商品券等の予算措置で2.3兆円程度⑺

所得控除と税額控除の対策を行うとしている。

給付付き税額控除の制度案の多くは，所得

平成26年４月に消費税率を５% から８% に控除（特に人的控除）の全部又は一部を税額引き上げた際には，反動減によって景気が落控除に置き換えて，控除しきれない部分が発ち込んだ。政府は，「前回の３％引上げの経験生した場合に給付を行うといった仕組みが想を活かし，あらゆる施策を総動員し，経済に定されている。
「所得控除を縮小して給付付き影響を及ぼさないよう，全力で対応する」と税額控除を導入すれば，低所得者が給付を得して，10％税率への引上げでは減税及び予算

る一方で高所得者は増税となり，所得税の累措置によって増収分をすべて使い切ることで，進性が高ま」 るとされる。


しかし，次の「Ⅴ 最低生活費非課税の原

吉村政穂「給付付き税額控除導入に伴う執行上の問題─給付のタイミングを中心に」ジュリスト

則」で見るように，人的控除は，生存権の保1397号（2010）37頁。

障から導かれる最低生活費非課税の原則を具

西野・前掲注  156頁。

現するものであり，課税最低限を規律する機

八塩・前掲注  65頁。



未来投資会議ほか「経済政策の方向性に関する能を有するものである。人的控除が果たす役割と税額控除に置き換えることの是非は，所

中間整理（平成30年11月）」13頁。

税法学58163

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付

景気への影響が最小限にとどまると説明して総額25,000円という商品券は，日常の買い物いる。これらを盛り込んだ平成31年度予算案で使用される可能性が高い。プレミアム付き

は，平成30年12月21日に閣議決定された。こ商品券を使うことは，低所得であることを告の消費税増税対策は，財政再建を後退させる

白することである。所得が少ないことは決し

過剰なものと言わざるを得ないだろう。平成て恥ずべきことではないが，これまで人間関

31年度予算案では，一般会計総額は101兆4571

係を築いてきた，これからも暮らしてゆくコ

億円と当初予算として初めて100兆円を上回っ

ミュニティの中で，なぜ，プレミアム付き商

た。積み上がった国債残高は平成31年度末で品券の受給権者であることを告白しなければ897兆円に達する見通しであり，国と地方のプならないのか。

ライマリーバランスの黒字化目標は，従来のまた，定額の給付と所得制限を組み合わせ

平成32年（2020年）度から平成37年（2025年）

た場合には，「負担の逆転現象」が必ず生じ度へ５年間先送りされた。

る。その所得制限をわずかに上回り給付を受また，すでに過年度の予算では軽減税率対けることのできない低所得者は，消費税の負策補助金が措置されており，軽減税率の導入担という点において，受給世帯よりもより過に向けて費やしている行政コスト及び今後の酷な状況におかれることになる。

運用に必要な行政コストは示されていない。
これらの対応のうち，プレミアム付き商品

Ⅴ 最低生活費非課税の原則

券は，特に，低所得者対策として打ち出され憲法は，「国家権力を制限する基本法」でた。生活保護受給者を除く低所得者や子育てあり，その内容は，「人間の権利・自由をあら世帯に向け，一人当たり２万円で5,000円のプ

ゆる国家権力から不可侵のものとして保障す

レミアムを付けた商品券を発行する。プレミ

る規範を中心として構成されて」いる。

アム付き商品券は，平成31年（2019年）10月

憲法25条は，「すべて国民は，健康で文化的から平成32年（2020年）３月までの間に使用な最低限度の生活を営む権利を有する」（１

でき，分割購入が可能で，額面は500円の小口項），「国は，すべての生活部面について，社に設定される。その予算規模は，1723億円で会福祉，社会保障及び公衆衛生の向上及び増ある。

進に努めなければならない」（２項）と定めて生活困窮者に対する救済には，スティグマ

いる。租税において，この理念は，健康で文についての配慮が必要である。500円単位の化的な最低限の生活を侵害するような税の負 生活保護については，スティグマにより，「本来異なり，資産調査等に伴うスティグマがないこと受給すべき状況にありながら保護申請をしないた等がその要因とされている」（黒田有志弥「所得保めに，生活保護のもつ本来の再分配効果が発揮で障制度としての給付付き税額控除の意義─アメリきていない」（矢野秀利「消費税の政治経済学（第カの稼得所得税額控除（EITC）」ジュリスト1413

19回）逆進性の緩和：所得給付の考え方と課題」

号（2010）46頁）との指摘もある。

税経通信68巻５号（2013）138頁）と指摘されてい

芦部信喜『憲法〔第六版〕』（岩波書店，2015）
10頁。

る。アメリカでは，他の救済措置に比べて「EITCの高い実受給率は，他の社会福祉プログラム等と64

税法学581

芦部・前掲注  12頁。

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付

担は許されないという基本原理を導く。租税

および消費には，国家は課税してはならない

法律主義を掲げる根本的な意義は，国民の生（という意味で，担税力がない）という原則」

存権の保障にあり，最低生活費は，担税力をが導かれる。

減殺するものとして課税から除外されることが保障されなければならない。

１

所得税における最低生活費の保障

また，13条は，「すべて国民は，個人として人々が獲得した所得に直接課税する場合に尊重される。生命，自由及び幸福追求に対すは，最低生活費非課税の原則を具体化するこる国民の権利については，公共の福祉に反しとが可能である。現行の所得税は，獲得した

ない限り，立法その他の国政の上で，最大の所得を測定する段階で事業経費（必要経費）

尊重を必要とする」と定める。公共の福祉とが控除され，消費生活に必要な費用は，所得

最低生活費非課税の基本原理とは，いずれを控除として控除される。所得税は，人的控除優先するべきかという関係と見るべきではな

によって最低生活費非課税の原則を具現してい。
「『健康で文化的な最低限度の生活を営むいる。

権利』がわずかな程度であっても侵害されることがあっては，それは，かえって公共の福⑴

所得控除と税額控除

祉に反するもの」 と評価されるべきであろう。

超過累進税率を採用する所得税において，具体的な行政は具体的な法律によることと所得控除は，高所得者の税負担を軽減する効なるが，租税法の制定に当たり，「健康で文化果が大きいから，所得再分配に支障を来たし的な最低限度の生活を営む権利」は，「たとており，したがって，所得控除を税額控除にえ，課税権の発動が公共の福祉の要請である

変更することによって累進性を強化することとする論理によっても，その侵害は許容されができるという主張がある。平成19年度の答るものではない」と考えられるのである。
「人

申は，「税負担面から見ると，所得控除は，高間の尊厳という基本的人権の根源的価値に裏所得者ほど税負担軽減額が大きい一方で，税打ちされた『生存権』は国家の課税権に優先額控除は，基本的に所得水準にかかわらず税する」 のであり，この命題から，「人間の尊負担軽減額を一定とすることができる。諸外厳に値する生存のために不可欠な所得，財産国においては所得控除から税額控除へ移行す







新井隆一『第３版

租税法の基礎理論』（日本評

論社，1997）80頁。

低生活費を課税対象から除くことによって，担税力無きところに課税せず，という所得税のあるべ

新井・前掲注  80頁。

き姿を実現するための重要な手段であると考える

谷口勢津夫『税法基本講義〔第６版〕』（弘文堂，ことができる」（田中康男「所得控除の今日的意

2018）24頁。


谷口・前掲注  24頁。



人的控除は，「所得のうち本人およびその家族の義─人的控除のあり方を中心としてー」税大論叢
48号（2005）36頁）。
 「控除の方法として所得控除と税額控除を比較す

最低限度の生活を維持するのに必要な部分は担税

ると，後者のメリットは低所得層により集中する」

力をもたない，という理由に基づくものであって，（内閣府政策統括官（経済財政─景気判断・政策分

憲法25条の生存権の保障の租税法における現れで析担当）「個人所得税の課税ベースと税負担についある」（金子・前掲注 ⑽ 208頁）。
「所得控除は，最て」政策効果分析レポート No.15，平成14年12月）。

税法学58165

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付る国も見られる。こうした点を踏まえ，近年，た者に対する必要経費600万円との対比におい厳しい財政事情等を背景として，財政的支援て，税負担軽減効果において高すぎると非難の集中化や所得税の所得再分配機能の強化とされ，排除されることが許されないことと同いった観点から，所得控除を改組して税額控じである（この場合，必要経費額の相対的大除を導入してはどうかとの考え方も現れてき

きさのみを理由に6000万円の必要経費控除がており，考慮に値する」 と述べている。所得認められないのであれば，それは，投下資本税の再分配機能を高めるために，税額控除にに対する課税となり，憲法の定める財産権保変更する控除制度の再構築を検討する考え方

障に反するであろう）」とする論考には，強である。

い説得力がある。憲法の要請から設けられた



ただし，所得控除に逆進的効果があるよう

人的控除の控除額は高所得者についても保障に見えるのは累進税率の反射であるに過ぎず，されなければならない。人的控除は，課税す所得控除制度は，高所得者への優遇を図るもるか否かを判断する要素として存在することのではない。総合累進所得税の考え方を強力に意義があり，低所得者と比較した場合の相に推進したシャウプ勧告は，「所得控除をした

対的な有利性を理由に税額控除に変更するこ

ために，所得税がわれわれを満足させるほどとは適当ではない。
「税額控除と税率の調整に累進的でなくなるとしたら，かかる欠点は，よる担税力の考慮は，『担税力の有無』を考慮

税率を少し変化することによって容易に匡正するものではなく，『担税力の程度』を考慮すできるものなのである」 としている。高所得るもの」であるからである。人的控除の税額者であっても基礎控除相当額に課税すること控除への変更によって，「人的控除部分への課はできないことについて，「課税総所得金額を税が禁じられるという課税権の制約原理を希算出する計算段階において，高所得者の基礎薄化する」ことになる。最低生活費部分への控除を排除することは憲法上容易ではないで課税は生存権の侵害であり，所得税は最低生あろう。それは，総所得金額の計算において，活費を除いた残余に対して課せられるべきで１億円の収入金額を得た者に対する必要経費あり，所得税に所得再分配機能が求められる6000万円の控除が，1000万円の収入金額を得としても，所得税制における基本として基礎いる基礎控除をも含め，本質的には，所得源泉を税制調査会「抜本的な税制改革に向けた基本的なす継続（循環）的収益活動の過程における，人考え方（平成19年11月）」。

間（元本）自体の維持・再生産の上で，必須的に 『シャウプ使節団日本税制報告書』（全国青色申需要せられる標準的必要生活費の保障（原価性）

告会総連合，2000）28頁。
を意味するものである」（渡辺伸平『税法上の所得

田中治「個人所得課税における所得控除と税額控除をめぐる諸問題』司法研究報告書19輯１号（1967）─そのしくみをめぐる問題─」同志社法学98頁以下（酒井克彦「所得控除と税額控除─両控

62巻５号（2011）1420頁。


除 の 性 格 付 け に つ い て ─」 税 務 弘 報 55 巻 ６ 号

同様の説明として「（所得控除の）実質は，やはり必要経費（損費）に準ずるものとみられ，本来（2007）104頁の引用による）。

『課税所得』の算定上当然に控除さるべき性質のも

田中・前掲注  36頁。

のであり，単に恩恵的なものではない。つまり，



田中・前掲注  1423頁。

これらは，明文上当然控除さるべきものとされて66

税法学581

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付

控除は， 所得控除として存置する必要があはないか，高所得者ほど税負担の軽減額が大る

きいことは望ましくないのではないかとの指摘がある」とし，「『ゼロ税率方式』や『税額⑵基礎控除の消失控除方式』は，所得再分配機能の強化に寄与

所得税は，昭和22年に免税点方式を改正しするものの，現行の所得控除方式から変更して基礎控除をおき，以来一貫して所得控除のた場合，負担の変動が急激なものとなりかね方式を維持し，その額は経済の成長に伴ってないことから，『逓減・消失型の所得控除方

順次に引き上げられ，平成７年分以後は38万式』を採用する」とした。

円となっている。

平成30年度税制改正により，平成32年（2020

しかし，平成29年度与党大綱は，「基礎控除年）分以後の基礎控除額は，給与所得控除及をはじめとする人的控除等については，現在，

び公的年金等控除からの振替という形で10万『所得控除方式』を採用しているが，高所得者円の引上げ，あわせて，合計所得金額2400万

ほど税負担の軽減効果が大きいことから，主円超で控除額が逓減を開始し，2500万円超で要諸外国における負担調整の仕組みも参考に消失する仕組みとなる。高所得層に控除を与しつつ，来年度の税制改正において控除方式

えない制度への変更は，租税法における最低のあり方について検討を進める。具体的には，生活費保障の意味を問い直すものである。平

収入にかかわらず税負担の軽減額が一定にな

成30年度の税制改正は，わが国所得税の歴史

る『ゼロ税率方式』や『税額控除方式』の導的転換点であるといえよう。

入のほか，現行の『所得控除方式』を維持しつつ高所得者について税負担の軽減額が逓２

消費税における最低生活費の保障

減・消失する仕組みの導入が考えられる」と消費税は，間接税であるがゆえに個々の消した。これを受け，平成30年度与党大綱は，費者について個別にその負担を取り除く術は「わが国の基礎控除については，所得の多寡にない。

よらず一定金額を所得から控除する所得控除

消費税の根拠は，「国家は主権者たる国民の方式が採用されているが，高所得者にまで税自律的団体であるから，その維持及び活動に負担の軽減効果を及ぼす必要性は乏しいので必要な費用は国民が共同の費用として自ら負日本税理士会連合会税制審議会「所得税におけスタンレー・サリーがいうように現代所得税の構る所得控除と税額控除のあり方について─平成21

造的構成要素である」（金子宏「総説─所得税にお

年度諮問に対する答申（平成22年３月17日）」。同

ける所得控除の研究」日税研論集52号（2003）６

頁）。

「個人所得課税における控除方式と負担調整のあり方について─平成29年度諮問に対する答申─（平

成30年３月28日）」。

（平成28年12月）」。

 「最低限度の生活を維持するために必要な部分は

自由民主党，公明党「平成29年度税制改正大綱
自由民主党，公明党「平成30年度税制改正大綱

担税力をもたないから，課税の対象から除外され（平成29年12月）」。

るべきである，という考えに基づくものであり，



今日では大部分の国の所得税制度において採用さ

平成29年度税制改正においては，配偶者控除額について納税者本人の所得に制限が設けられた。

れている。その意味において，人的控除の制度は，

税法学58167

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付担するべきであるという考え方（民主主義的だ消費税）を各人に返還する効果があり，し租税観）に基づいて，納税の義務を定めていかもそれを支出の前に実施することができる。

ると解すべきであろう。特に附加価値税のよ購入の際に支出する額が少なくて済むといううな一般消費税（わが国の『消費税』もその軽減税率の（理念的な）メリットを給付の方一種である）の根拠は，すべての国民は所得法で実現するためには，支出が行われる前にの多少にかかわらず消費支出の金額に応じて給付するしかない。ユニバーサル定額給付は，

なにがしかの租税を分担するべきである，とすべての人々が消費税の負担から逃げるこという点に求めるほかはないであろう」 とされができないという現実において，「生存権は国る。すなわち，消費税が最低生活費に手を出家の課税権に優先する」という命題を具体化す税であることは自明である。消費税が転嫁する。

されるものであることを前提にすれば，負担が消費者の最低生活費に及ぶことは不可避であって，消費税は消費生活において絶対的な負担を要求するのである。
上述のとおり，「軽減税率制度」には，最低生活費の保障という目的はない。

１

所得税の基礎控除との関係
課税所得のある者については，所得税の基礎控除とユニバーサル定額給付の２つが与えられることになる。これは，最低生活費についての二重の控除となるだろうか。日本税理負担者の顔を見ない間接税として設計され士会連合会の税制審議会は，平成30年度税制

た消費税の負担によって奪った最低生活費は，改正について，「基礎的な人的控除に逓減・消消費税以外の方法によって償うしかない。

失する仕組みを採用することは適当ではない」

Ⅵ ユニバーサル定額給付とし，平成32年（2020年）から基礎控除が48万円となるが，「最低生活費部分を不課税とす

最低生活費非課税の原則は，国家の課税権る制度の趣旨や生活保護基準との関係からみを制約する原理であり，したがって，対象をれば，その額はなお低水準であり，大幅に引差別しない。所得税が人的控除を必要とする

き上げるべきである」と結論付けている。

同じ理由で，消費税にはすべての人に対するこの立場からすると，また，基礎控除が逓一律の給付金が必要であると説明することは減・消失型となったことをも踏まえると，所可能であろう。すなわち，ユニバーサル定額

得税の基礎控除とユニバーサル定額給付とは，給付である。

二重の控除ではなく，相互に補い合う関係で人々が最低生活費について負担したであろう消費税に相当する額，すなわち，貧富の差に関係なく一律になるはずであるその金額を，
この国で生活するすべての人に給付する。ユあると評価することもできる。
２

給付額の検討「貧困」について，世界銀行は，１日の所得

ニバーサル定額給付は，所得管理及び資力調査を必要としない金銭給付制度である。金銭
給付は，消費の選択に歪みを生じさせない。
集めすぎた消費税（最低生活費に食い込ん
68

税法学581

金子・前掲注 ⑽ 24頁。



日本税理士会連合会税制審議会・前掲注  平成
29年度諮問に対する答申，５頁。

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付が1.90米ドル相当額未満で生活する人を絶対第１・十分位所得世帯」という関係が成り立的貧困層と定義し，ＯＥＣＤでは，等価可処つ。

分所得（世帯の可処分所得を世帯人員の平方

平成26年の消費税率の引上げに当たって根で割って調整した所得）が全人口の中央値

は，税制抜本改革法７条１号ハによる「簡素の半分（貧困線）未満の世帯員を相対的貧困な給付措置」が行われた。

者としている。平成27年の日本の貧困線（熊市町村民税（均等割）の非課税世帯を給付

本県を除く）は122万円，「相対的貧困率」（貧対象者とし，その額は「所得の少ない家計ほ困線に満たない世帯員の割合，熊本県を除く）

ど生活に必要不可欠な食料品の消費支出の割は15.6％である 。

合が高いことを踏まえ，消費税率の引上げに

日本の医療保険制度においては，原則としよる１年半分の食料品の支出額の増加分を参て「市町村民税非課税」程度の所得の者を「低考に，給付対象者一人につき１万円とする」

所得者」と定義して配慮を行っており，制度とされた。全国消費実態調査（平成21年）をによってはそれ以下の所得の者を「特に低所用い，低所得者（第１・十分位所得世帯）の得の者」として一層の配慮を講じるものとし

食料品の年間消費額の消費税率引上げに伴うている。市町村民税（均等割）の非課税限度

一人当たりの負担増（３% 分）を6,000円（１額は，生活保護基準を参酌して定めることと％当たり2,000円）程度とする試算が基礎となされており（地方税法施行令47の３二），生活っており，「簡素な給付措置」は，所得の下位

保護基準の級地制度により１〜３級地ごとに10％の世帯に生じる食料品に係る負担増を取

非課税限度額が異なる。

り除く措置として実施されたものであるといこのように，日本では，救済すべき人たち

うことができる。

という意味において，「低所得」と「貧困」とこれをメルクマールとすると，消費税率がはほとんど同義で用いられており，所得の十10％である場合には，年２万円の給付額で最分位階級の第１・十分位所得世帯の所得の上低限の食料品に係る税負担はすべて取り除く限とほぼ同一の水準である。したがって，「貧ことができるということになる。

困線≒生活保護基準≒住民税非課税限度額≒


http://iresearch.worldbank.org/PovcalNet/

小林成隆／西川義明「わが国における低所得者の定義をめぐって〜市町村民税非課税者等という17日］。2015年10月前は１日1.25米ドルであった。

基準の妥当性〜」名古屋文理大学紀要10号（2010）



povDuplicateWB.aspx［最終確認日：2019年３月

31頁を参照した。

厚生労働省「平成28年国民生活基礎調査の概況（平成29年６月）」。「子どもの貧困率」（17歳以下）



厚生労働省簡素な給付措置支給業務室「簡素な給付措置支給業務に関する全国説明会資料（平成は13.9％，「子どもがいる現役世帯」（世帯主が18

25年11月21日㈭）」１頁。

歳以上65歳未満で子どもがいる世帯）の世帯員では12.9％，そのうち「大人が一人」の世帯員では



カナダのＧＳＴの2010年の基本額は大人250ド

50.8％，「大人が二人以上」の世帯員では10.7％とル，子ども131ドルである（池上岳彦「カナダの個なっている。

人所得税における還付型税額控除」立教経済学研

 厚生労働省「『低所得者の新たな生活支援システ

究64 ⑶ （2011）37頁）。

ム検討プロジェクト』報告書（平成14年１月）」。

税法学58169

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付

３

執行可能性
国民一人当たり２万円の定額給付に要する

予算規模は２兆5200億円である。

党，自由民主党及び公明党の三党による社会保障・税一体改革に関する合意（いわゆる「三党合意」）において，「今後，予算編成過程において， 立法措置を含めた具体化を検討す

事務費は，簡素な給付措置が3300億円である」，「低所得高齢者・障害者への福祉的なったのに対し，平成21年の緊急経済対策にお給付に係る法案は，消費税率引上げまでに成ける「定額給付金」では800億円であった。対立させる」とされたが，税制抜本改革法７条

象を絞り込む必要がないため多くの事務費を１号ハにその実施が明記されたにとどまり，要しない。

具体的な立法には至らなかった。

平成21年の「定額給付金」は，「景気後退下ユニバーサル定額給付は，相当に簡素な仕での住民の不安に対処するため，住民への生組みではあるが，その目的を明確にし，国と活支援を行うことを目的とし，あわせて，住国民との権利義務関係として規律するための民に広く給付することにより，地域の経済対法律を必要とする。

策に資する」ことを目的に，基準日（平成21

不正受給を防止するための措置については，

年２月１日）において住民基本台帳に記録さ個人番号の利用が考えられる。ユニバーサル

れている者又は外国人登録原票に登録されて定額給付は，対象を絞り込むことがないため，いる者を対象に，原則として給付対象者１人起こりうる不正は多重給付しかない。給付金につき１万2000円，基準日において65歳以上の支払先を個人番号が付番された預貯金口座の者及び18歳以下の者については２万円が給に限ることとすれば，不正受給を防止するこ付された。その予算は，およそ２兆400億円とが可能である。ここで問題となるのは，受（事業費１兆9600億円，事務費800億円）であ給を強制することが妥当であるかという点でり，「選挙目当てのバラマキ」と批判された。

あろう。平成30年１月１日に開始した預貯金

ユニバーサル定額給付は，恒久的な予算と附番制度により，金融機関等は，預貯金者等して２兆6000億円（給付金２兆5200億円，事情報（預貯金者等の氏名又は名称，住所又は務費800億円）が必要となるが，軽減税率が高

居所，顧客番号，口座番号，口座開設日，種所得者により大きな利益を与えることに比べ目，元本の額，利率，預入日及び満期日）にれば，「バラマキ」の誹りには当たらない。軽

関するデータベースにその個人番号又は法人減税率制度による減収額に必要な行政コスト

番号を記録し，個人番号又は法人番号によりを合わせれば，その半分は手当てすることができ，検討を躊躇する規模ではないといえよう。
４teigakukyufu［最終確認日：2019年３月17日］。


法制化
過去に実施された定額給付金や簡素な給付

措置は，これを定める直接の法律を見ない予算措置であった。
「簡素な給付措置」は，民主70

 総務省ホームページ http://www.soumu.go.jp/

税法学581

民主党，自由民主党，公明党，「税関係協議結果（平成24年６月15日）」。


民主党，自由民主党，公明党，「確認書（平成24
年６月15日）」。



行政手続における特定の個人を識別するための番号の利用等に関する法律（平成25年法律第27号）
２条５項に規定する個人番号。

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付

図表 -２
年間支出額
（万円）

世帯人員数ごとの負担額と負担率支出に対する負担額（万円）と負担率

１人世帯

２人世帯

３人世帯

４人世帯

５人世帯

100

８

8.00%

６

6.00%

４

4.00%

２

2.00%

０

0.00%

200

18

9.00%

16

8.00%

14

7.00%

12

6.00%

10

5.00%

300

28

9.33%

26

8.67%

24

8.00%

22

7.33%

20

6.67%

500

48

9.60%

46

9.20%

44

8.80%

42

8.40%

40

8.00%

1000

98

9.80%

96

9.60%

94

9.40%

92

9.20%

90

9.00%

検索することができる状態で管理しなければならないこととされている（通則法74の13の①所得はすべて課税対象とすること（広い課税ベース）

２，通則令30の６，通則規11の４）。しかし，②限界税率は一定にすること（例えば20％）

障害者等の少額預金の利子所得等の非課税制③定額の税額控除（例えば30万円）を行い，度や法定調書の対象となる金銭等の支払等の低所得者の負担を軽減すること際の個人番号の記載及び告知義務が所得税法

税額＝所得額 × 税率（20％）−税額控除額（30等に規定されているものを除き，金融機関等

万円）

への個人番号の提供は，法令上の義務ではな

これは，課税所得150万円までの税率を０い。これらの関係から帰納的に導くことが許％，150万円を超える部分の税率を20％とする

されるならば，ユニバーサル定額給付の受給

二段階の超過累進税率の税額算出式である。

は，個人の選択に委ねられることとなる。

所得のすべてを課税対象とする前提は容易に

５

累進的消費税の実現は実現しないが，消費支出に対する一律の課税は，現行の消費税において，一定の非課税

消費税という単独の税目に累進性を求めるはあるものの，ほぼ実現している。年間２万必要がないことは，すでに述べた。消費税は，円のユニバーサル定額給付と税率10％の消費所得税の累進性とバランスし，社会保障給付

税を組み合わせた場合の負担額は，次のようの財源となって再分配に奉仕する。この観点に計算することができる。

からすると，消費税は，ユニバーサル定額給

消費者が負担する消費税額＝消費支出額 × 消付との編成により，単独の税目がもつ特長を

費税率（10％）−最低生活費への課税分の給付

維持しながら，累進的な構造になると評価す額２万円

ることができよう 。


最適所得税の立場から，「公平の観点からす

消費税の負担と定額給付の関係を論じるものとして，渡辺智之「基礎的消費支出に係る消費税相れば，低所得者の負担を軽減すべきである。

当額の控除又は還付制度：可能性と問題点」税研

その最も単純な方法は，すべての人に一定額を配布することである」 とする指摘があり，


次の例が示されている。

154号（2010）31頁， 中里ほか・前掲注 ⑺ 247頁
〔神山弘行〕。


田近・前掲注  35頁。

税法学58171

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付

すなわち，消費支出に対して，最低生活費の１か月間の収入と支出・年間収入十分位階

部分には０％の税率を，それを超える部分に級二人以上の世帯」によれば，平成25年の世は10％の税率を適用する累進型の消費税とな

帯人員数の平均は3.05人であるため，世帯のる。世帯人員数ごとの消費支出に対する負担額

給付額は61,000円（20,000円 ×3.05人） としと負担率を計算すると，図表 -２のようになる。

た 。

また，図表 -３は，先の財務省資料を基に高所得者の負担率はさして変わらないが，年収に対する負担率の変化を示したものであ年収が低いほど負担率が減少し，逆進性は劇る。総務省統計局の家計調査「１世帯当たり的に改善されている。

図表 -３

軽減税率とユニバーサル定額給付の消費税負担の比較
消費税負担額（円）

年収に対する負担率

年収（万円）

導入前
単純10％

軽減税率

ユニバーサル
定額給付

導入前
単純10％

軽減税率

ユニバーサル
定額給付200未満

115,461

107,089

54,461

7.2%

6.7%

3.4%

200〜250

178,637

167,535

117,637

7.9%

7.4%

5.2%

250〜300

194,744

183,002

133,744

7.1%

6.6%

4.9%

300〜350

202,288

190,289

141,288

6.2%

5.9%

4.3%

350〜400

217,302

205,000

156,302

5.8%

5.5%

4.2%

400〜450

235,661

223,063

174,661

5.6%

5.3%

4.2%

450〜500

248,685

236,000

187,685

5.3%

5.0%

4.0%

500〜550

247,428

234,875

186,428

4.7%

4.5%

3.5%

550〜600

257,875

245,395

196,875

4.5%

4.3%

3.4%

600〜650

267,900

254,911

206,900

4.3%

4.1%

3.3%

650〜700

299,385

285,957

238,385

4.4%

4.2%

3.5%

700〜750

293,716

279,976

232,716

4.1%

3.9%

3.2%

750〜800

328,084

314,019

267,084

4.2%

4.1%

3.4%

800〜900

329,481314,820

268,481

3.9%

3.7%

3.2%

900〜1000

344,434

329,661

283,434

3.6%

3.5%

3.0%

1000〜1250

392,708

376,977

331,708

3.6%

3.4%

3.0%

1250〜1500

454,042437,293

393,042

3.3%

3.2%

2.9%

1500以上504,537

486,775

443,537

2.5%

2.4%

2.2%

※ 導入前単純10％の消費税負担額は，図表 -１から，軽減額＋軽減後の負担額で算出した。
※ ユニバーサル定額給付の消費税負担額は，導入前単純10％の消費税負担額−61,000円で算出した。
※ユニバーサル定額給付の年収に対する負担率は，ユニバーサル定額給付の消費税負担額を，導入前単純10％の消費税負担額を導入前単純10％の年収に対する負担率で除した金額で除して算出した。
72

税法学581

最低生活費への課税とユニバーサル定額給付

600,000

9.0％
8.0％

500,000

7.0％

400,000

6.0％
5.0％

300,000

4.0％

200,000

3.0％
2.0％

100,000

1.0％

0

200
未
200 満
～2
250 50～300 300～
350 350～400 400～
450 450～500 500～
550 550～600 600～
650 650～700 700～
750 750～800 800～
900 900
～1
00
100
0～ 0
1
125
2
0～ 50
150
150
0
0以
上

0.0％

消費税負担額（円）単純10％消費税負担額（円）軽減税率
消費税負担額（円）ユニバーサル定額給付
年収に対する負担率単純10％
年収に対する負担率軽減税率
年収に対する負担率ユニバーサル定額給付

Ⅶ おわりに
筆者は，税法学573号において複数税率制度の問題点を指摘した。本稿はその延長線上にのように所得税への影響もなく，低所得者プ
ログラムに付きまとうスティグマの懸念もな
い。消費選択にも，事業者のコンプライアン
スコストにも無縁の制度である。

あり，複数税率制度の対案を提示することを目指すものであるが，最低生活費非課税の原

https://www.e-stat.go.jp/stat-search/files?page=１&layout=datalist&toukei=00200561

則に視座をおくことによって，消費支出に対& t s t a t = 000000330001 & c y c l e = 7 & y e a r =する課税の基礎控除として，ユニバーサル定

20130 & m o n t h = 0 & t c l a s s 1 = 000000330001 &tclass2=000000330004&tclass3=000000330006［最額給付に至った。
ユニバーサル定額給付は，軽減税率制度のように公平，中立，簡素という消費税の長所を棄損することなく，また給付付き税額控除

終確認日：2019年３月17日］。
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財務省資料は，十分位よりも細分化されているため，全区分において平均値を適用した。

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金井・前掲注  税法学，39頁。

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