特集Ⅱ

医療法人の持分と事業承継
税理士：大沼 蔵人

目
１
２

はじめに 
第 ５ 次医療法改正後の医療法人の形
態と出資持分 ⑴ 第 ５ 次医療法改正後の医療法人の形態 ⑵ 医療法人の出資持分とガバナンス
体制 
３ 持分のあり／なしと事業承継上の問
題⑴ 持分あり医療法人における事業承
継

１

18
18
18
20

次
⑵

持分なし医療法人における事業承継
４ その他持分のあり／なしによる留意点
⑴ ガバナンス上の問題 ⑵ Ｍ＆Ａ時に生じる問題 
⑶
⑷

22
22

29
29
29
29
30

医療法人の組織再編時の留意点 
医療法人持分を営利企業（株式会社）が保有することについて 
33
おわりに 
34

５

療法人」とも呼ばれる。持分あり医療法人

はじめにから持分なし医療法人への移行に際しては、

平成19年 ４ 月 １ 日に「良質な医療を提供

課税上の問題や、医療法人の出資持分を有する体制の確立を図るための医療法等の一する出資者にとって財産権の放棄を伴うこ部を改正する法律」（以下「第 ５ 次医療法とから、医療法人オーナーが相続や事業承改正」という。）が施行され、それ以降新継等を検討する際、持分の取り扱いをどう

規に設立される医療法人については、出資するかが一つの大きな検討課題となるケー

持分の定めのない医療法人（以下「持分なスも多い。

し医療法人」という。）のみとなった。それまでの出資持分の定めのある医療法人２

第 ５ 次医療法改正後の医療法人の形態と出資持分⑴

第 ５ 次医療法改正後の医療法人の形態（以下「持分あり医療法人」という。）については、「当分の間」存続する旨の経過措置がとられており、これらは「経過措置医

医療法人とは、「病院、医師若しくは歯18 野村資産承継 2024 8月号
本誌掲載記事、写真、イラストなどの無断転載を禁じます。また無断複写（コピー）は著作権法上での例外を除き、禁じられています。ケーススタディ等に登場する人物・団体は、実在の人物及び団体とは一切関係ありません。

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医療法人の持分と事業承継

科医師が常時勤務する診療所、介護老人保に分けられる。

健施設又は介護医療院を開設しようとする

また、持分あり医療法人の類型として

社団又は財団」（医法39）とされている。

「出資額限度法人」、持分なし医療法人の類

医療法人の基本的な区分として、「社団型として、「社会医療法人」、「特定医療法

たる医療法人」と「財団たる医療法人」があるが、現状は社団たる医療法人が医療法
人全体の大多数を占めている 。

人」、「基金拠出型医療法人」がある。
各医療法人形態の詳細な説明は割愛する
が、それぞれの概要は以下のとおりである。

＊1

社団たる医療法人（以下「社団医療法

なお、本稿においては、特段の指定がない人」という。
）は、持分の有無に応じ、「持限り、一般の社団医療法人を前提として解分あり医療法人」と「持分なし医療法人」

説を行う。

図表 １
持分あり医療法人

出資額限度法人

持分なし医療法人

各医療法人形態の概要

社団医療法人であって、その定款に持分に関する規定（例：社員資格を喪失した場合の持分の払戻しに関する規定、解散時の残余財産の持分に応じた分配に関する規定）を設けているものをいう。

社員資格を喪失した場合の払戻額や解散時の残余財産の分配額につき、払込出資額を限度とする旨を定款で定めている社団医療法人をいう。

社団医療法人であって、その定款に持分に関する規定（例：社員資格を喪失した場合の持分に応じた払戻しに関する規定、解散時の残余財産の持分に応じた分配に関する規定）を一切設けておらず、かつ、現に持分が一切存在しないものをいう。

基金拠出型医療法人

持分なし医療法人の一類型であり、法人の活動の原資となる資金の調達手段として、定款の定めるところにより、基金の制度を採用しているものをいう。
第五次医療法改正により新たに導入された類型であり、基金の拠出者は、医療法人に対して劣後債権に類似した権利を有する。

特定医療法人

租税特別措置法第67 条の２第１項に規定する特定の医療法人をいう。
昭和 39 年に創設された制度で、社会医療法人同様、承認の要件は厳格だが、国税庁長官の承認を得られれば、法人税の軽減税率が適用されるなど、税制上の優遇措置を受けることができる。

社会医療法人医療法人のうち、医療法第42 条の２第１項各号に掲げる要件に該当するものとして、政令で定めるところにより都道府県知事の認定を受けたものをいう。
社会医療法人の認定要件は厳格だが、その認定を受けると、本来業務である病院、診療所及び介護老人保健施設から生じる所得について法人税が非課税になるとともに、直接救急医療等確保事業に供する資産について固定資産税及び都市計画税が非課税になるなど、税制上の優遇措置を受けることができる。また、医療法第42条の２第１項に定める収益業務を行うことや社会医療法人債を発行することが認められる。

なお、第 ５ 次医療法改正以降、持分あり法人へ戻ることはできなくなっているため、医療法人は持分の払戻しや放棄等をするこ持分という財産権を手放すことの是非につとに加えて定款を変更することにより、持いて決断ができない医療法人オーナーも多分なし医療法人への移行が可能となっていく、未だ持分あり医療法人の数は高止まり

るが、持分なし医療法人から持分あり医療している現状がある（図表 ２ ）。

＊1

令和 ５ 年における医療法人総数58,005法人のうち、財団たる医療法人数は362法人、社団たる医療法人数は57,643法人となっている。
（厚生労働省調べ「種類別医療法人数の年次推移より」）

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図表 ２

社団医療法人

出資持分あり/なし別法人数の推移（出所）厚生労働省調べ「種類別医療法人数の年次推移」を基に野村資産承継研究所作成⑵

医療法人の出資持分とガバナンス体制に持分の払戻しを請求されるリスクを伴う。

イ

医療法人の出資持分とはまた、社員が亡くなった場合には当該社員

医療法人の出資持分とは「定款の定めるは退社となるが、死亡退社に伴いその相続ところにより、出資額に応じて払戻し又は人から持分の払戻しを請求される可能性も残余財産の分配を受ける権利」（平成18年想定される。

改正医療法附則10の ３ ③二括弧書参照）と医療法人は配当が禁止されているため、されていることから、医療法人オーナーの優良な医療法人ほど内部留保が多額となり財産権を表している。そのため、出資持分

やすく、払戻請求を受けた際の持分の評価を相続・贈与した場合にはその財産評価額額が巨額に上る可能性もあり、医療法人のについて相続税・贈与税が、譲渡した場合経営基盤にも大きな影響を与える可能性がの譲渡所得について所得税（以下「譲渡所ある＊ 2 。

得税」という。
）が課せられる。

ロ

医療法人のガバナンス

なお、株式会社における株式との大きな

社団医療法人とは、その名のとおり実体

違いは、出資持分そのものには議決権がなが社団である医療法人である。社団とは、い点である。医療法人の議決権については、

一定の目的のもとに結合した人の団体をい「社員は、各一個の議決権を有する。」（医い、その構成員を社員という。このほか、

法46の ３ の ３ ）とされており、出資持分の医療法の定めにより、社員総会、理事・監有無や多寡は議決権には関係がない。

事、理事長などが置かれ、医療法人の運営

出資持分があることは、医療法人にとっを行っている。

ては、出資持分を有する社員が退社した際＊2

退社社員の持分払戻請求権の価額についての判例は、本誌別稿

竹川靖之「医療法人の持分と判例」参照

20 野村資産承継 2024 8月号
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図表 ３

社団医療法人の運営機関のイメージ（出所）第13回社会保障審議会医療部会（平成22年11月11日）をもとに作成①

社員の地位と出資持分の有無は関係がなく、社団医療法人の構成員をいう。社員資持分を全く有しない社員も存在する。

格の得喪については、定款で規定される

社員総会ことになっており（医法44②八）、社員

社員によって構成される合議体で、社の選任について厚生労働省の示すモデル

団医療法人における最高意思決定機関と定款では、「社員になろうとする者は、なる（医法46の ３ 等）。

社員総会の承認を得なければならない。」

社員総会において社員は持分の有無やとされている。自然人以外に法人が社員額等に関わりなく、社員 １ 名につき各 １となることも可能であるが、営利法人が個の議決権を有する（医法46の ３ の ３ ①）。

社員となることはできない 。社員の
＊3

③

理事・監事

人数について医療法上の定めはないが、医療法人に設置が義務づけられている

厚生労働省のモデル定款において「社員役員であり、その員数は、理事が原則 ３

は ３ 名以上置くことが 望ましい」とさ名以上、監事が １ 名以上とされているれている。

（医法46の ５ ①）。

なお、持分あり医療法人において社員＊3②

監事は、医療法人の業務・財産状況の「医療法人に対する出資又は寄附について」平成 ３ 年 １ 月17日指第 １ 号東京弁護士会長あて厚生省健康政策局指導課長回
答参照

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監査等を行う（医法46の ８ ）。

られる。なお、この場合、株式会社となお、社団医療法人の場合、社員総会

異なり、出資持分を承継しただけではの決議によって理事・監事を選任する

経営権（議決権）は承継されないため、（医法46の ５ ②）。

出資持分の移転とは別途、社員の身分④も承継する必要がある。

理事会
全ての理事によって構成される合議体

出資持分については、社員の退社に（医法46の ７ ②）で、医療法人の業務執伴う払戻しや医療法人の解散に伴う残行の決定や理事長の選出及び解職を行う。

余財産の分配が生じ得ることから、財⑤

理事長

産価値を有するものとして、相続税や医療法人を代表し、その業務を総理す

贈与税の課税財産となる。

る理事であり（医法46の ６ ）、社員総会

相続税や贈与税を算定するうえでのの招集権限等も有している。理事長は、医療法人の出資持分の評価は財産評価

通常、理事の互選により選出され、原則基本通達に定める取引相場のない株式として、医師又は歯科医師である理事のの評価に準じて評価される。

うちから選出される（医法46の ６ ①）。

株式会社における取引相場のない株

ただし、理事長の死亡や重度の傷病など式の評価では、株主が原則評価となるにより理事長の職務を継続することが不か特例評価（配当還元価額）となるか可能になった場合など一定の場合には、で評価額が大きく異なるため、その判都道府県知事の認可を受けて医師又は歯定が非常に重要になるが、医療法人に

科医師以外の理事が理事長になることがついては、各社員の議決権が平等であできる。

ること（医法46の ３ の ３ ）、そもそも

３

医療法人は配当が禁じられていること

持分のあり／なしと事業承継上の問題（医法54）から特例評価（配当還元方⑴

持分あり医療法人における事業承継

出資持分の評価は原則評価となる。

イ

持分を承継する場合イ式）というものが適用できず、全ての
なお、原則評価における類似業種比

相続・贈与による承継

準価額の計算は下記のとおりであり、主に親族内での事業承継においては、

比準要素として配当金額は含めず、利出資持分を有する医療法人の理事長等

益、純資産の ２ 要素により算定するこが、後継者に対し、自身の出資持分をととなっている。

相続や贈与により移転する方法が考え

22 野村資産承継 2024 8月号
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図表 ４

類似業種比準方式の計算方法

その他、医療法人については、そも

相場のない株式の評価においては、留そも上場している類似会社も存在しな

意すべき特有の要素がある（図表 ５ ）。

いこと等から、医療法人における取引
図表 ５

医療法人の出資持分評価におけると特有の留意点

会社規模の判定

小売・サービス業として判定する

類似業種比準方式の業種目

113 その他の産業とする

純資産価額方式の営業権

評価しない

純資産価額方式の80％評価

なし

り第三者承継を行う場合 ＊ 4 には、出により退社となり、その社員の相続人

資持分を譲渡により承継させることがが医療法人に持分払戻請求を行った場

一般的である。第三者間の譲渡の場合、合には、上記出資持分の評価とは異な

その価格は当事者間の合意した価格にり、払戻請求権という債権として評価

よ る ＊ 5 。な お、出 資 持 分 を 承 継 し たすることとなるため、注意が必要であだけでは経営権（議決権）は承継される。

ないため、出資持分の移転とは別途、

ロ

なお、出資持分を有する社員が死亡＊4＊5

譲渡による承継社員の身分も承継する必要があるとい持分あり医療法人がＭ＆Ａなどにようのはイのケースと基本的に同じであ親族内承継においても、税率の優位性などから譲渡が選択されることはある。
M&Ａによる出資持分の譲渡についての詳解は本紙別稿「医療法人のＭ＆Ａ」参照

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る。

ロ

なお、一部の出資者に対して払戻しを行

出資持分を譲渡した場合には、株式った場合、払戻しをした額が出資持分の割を譲渡した場合と同様、譲渡益に対し合に比して低額である等、残存出資者への20.315％（うち ５ ％は住民税）の譲渡

価値移転が認められる場合には、残存出資

所得税等が譲渡をした者に発生する。

者に対してみなし贈与として贈与税が課税

持分の払戻しによる承継される可能性もあるため、払戻額の算定は出資持分を有する社員が医療法人を退社

慎重に行う必要がある。

し、退社に伴い出資持分の払戻しを受け、ハ 持分なしへ移行する場合（持分の放棄）

承継者が、改めて出資をするという方法でイ 出資持分のない医療法人への移行形ある。この場合も、社員の身分も併せて承継する必要があるというのは基本的に同じである。

態
持分あり医療法人の選択肢としては、現状のまま持分あり医療法人を維持す

この方法は、承継者との間で出資持分のる場合も含め、（図表 ６ ）のような選移転が行われないため、相続税や贈与税ま択肢が考えられる。持分あり医療法人たは譲渡所得税といった課税は生じないもが持分なし医療法人に移行する場合にのの、払戻しを受けた者について、出資持おいて、特定医療法人や社会医療法人分の払戻額から当該出資持分に係る払込済への移行は要件が厳しいため、一般の出資額を差し引いた金額は配当所得とされ、持分なし医療法人もしくは基金拠出型

所得税の総合課税の対象となる。この場合、医療法人への移行を検討するケースが最 高 で49.44％（う ち10％ は 住 民 税） の

多い。

＊6

所得税等が課される。

＊6

所得税等の最高税率55.945％から配当控除を考慮した後の実効税率

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図表 ６

持分あり医療法人の選択肢ロ 持分あり医療法人から持分なし医療法人への移行手続き
持分あり医療法人から持分なし医療る。持分の放棄を行う場合には、持分放棄に対する同意について、書面上で確認しておくことが好ましい。

法人へ移行する手続きとしては、大き出資者との調整が終わった後、持分く分けると、①認定医療法人制度を使なし医療法人への移行を完了させるたって移行する方法、②認定医療法人制

めには、持分の定めに係る定款変更つ

度を使わず持分なし医療法人に移行す

いて都道府県知事による認可を受けるる方法の ２ 通りの方法がある。

必要がある。具体的には、社員退社時

どちらも、持分なし医療法人へ移行の払戻請求に関する規定を削除し、解するに先立ち、事前に持分を保有して散時の残余財産を国等に帰属させるよいる出資者から、持分の放棄や払戻し

うに変更することになる。

等について同意を取っておく必要があ

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図表 ７

持分あり医療法人から持分なし医療法人への移行手続きのイメージ（出所）「持分なし医療法人」への移行に関する手引書（厚生労働省医政局療経営支援課：令和 ５ 年 ５ 月改訂）

ニ

持分あり医療法人から持分なし医療法

この点、相続税や贈与税の負担が不当に人への移行した場合の課税関係減少する結果と認められないための一定の持分あり医療法人が定款変更を行って持要件を充たした場合には、医療法人に対す分なし医療法人に移行する際に、出資持分

るみなし贈与税が課税されず移行することを有する社員がその出資持分を放棄した場が可能である。しかし、同族の役員等を １合、「その医療法人の出資者が、その出資/ ３ 以下にする必要があること等、同族経持分を放棄したことにより、出資者の親族営の医療法人にはハードルが高い内容とな等の相続税又は贈与税の負担が不当に減少っている＊ 8 。

した結果となると認められた場合には、相そのため、このような贈与税の課税問題

続税法第66条第 ４ 項の規定の適用を受け、は、出資持分のない医療法人への移行を検当該医療法人を個人とみなして、医療法人

討する際、大きな障害となる可能性がある。

に贈与税を課税する。」とされている 。
＊7

＊7

＊8

出資持分の放棄については、株式の消却と同様、譲渡性が認められないため、出資持分を放棄した者に対してみなし譲渡課税は生じない。
成清 紘介／小松原 稔通「認定医療法人の新制度と問題点」（本誌2018年冬号）67頁参照

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図表 ８

医療法人に対する贈与税課税についての主な非課税要件
主な贈与税非課税要件

贈与者やその親族等の税負担を不当に減少させる結果とならないこと
運営組織が適正であること
理事の定数６ 人以上、監事の定数２ 人以上など一定の事項が定款等に定められていること
事業運営及び役員等の選任等が定款等に基づき適正に行われていること
事業が社会的存在として認識される程度の規模を有すること
役員等に対する報酬等が不当に高額にならないような支給基準を定めていること
社会保険診療報酬（介護保険・助産を含む）に係る収入金額が全収入金額の80％を超えること
自費患者に対する請求方法が社会保険診療報酬と同一の基準により計算されること
医業収入が医業費用の150％以内であること
病院、診療所の名称が医療連携体制を担うものとして医療計画に記載されていること
役員等のうち、親族・特殊の関係があるものの占める割合が１ / ３ 以下であることの定めが定款にあること
贈与者や法人関係者等に対し特別の利益を与えないこと
法人が解散した場合の残余財産が国等に帰属する旨の定めが定款等にあること
法令違反の事実、その他公益に反する事実がないこと

ホ

認定医療法人制度について＊ 9より見直された認定医療法人制度において出資持分の相続税・贈与税負担や出資持は、同族役員の割合の制限はなくなり、一分放棄に関するみなし贈与税課税の問題を定の要件を充足した場合、持分の定めのな解決するために設けられたのが認定医療法

い法人へ移行した場合の法人に対するみな人制度である。

し贈与税について、課税対象から除外する

この認定医療法人制度は平成26年度の税制改正において創設され、医療法人オーナ

特例措置が定められている（措法70の ７ の10）。

ーの相続税・贈与税の負担を回避すること

医療法人については、一般の株式会社等

は可能になったものの、当初の制度においに適用される法人版事業承継税制の適用はては、同族役員の割合が制限されたり、当ないことから、同族経営の医療法人におい該制度を利用しても当該医療法人に対するて、課税負担なく後継者への承継を行うにみなし贈与課税の問題が解決できなかったはこの認定医療法人制度の活用が有力な選りしたことなどから、その利用は限定的で択肢となっている。

あった。しかし、平成29年度の税制改正に＊9

認定医療法人制度の詳解は本誌別稿 青木裕太朗「認定医療法人制度における実務上の留意点」参照

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図表 ９

認定医療法人制度の概要（出所）厚生労働省「医業継続に係る相続税・贈与税の納税猶予等の特例措置」

図表10

認定医療法人制度の主な要件
認定医療法人の主な要件

移行計画が社員総会において議決されたものであること
出資者等の十分な理解と検討のもとに移行計画が作成され、持分の放棄の見込みが確実と判断されること等、移行計画の有効性及び適切性に疑義がないこと
移行計画に記載された移行期限が５年を超えないものであること
運営に関する要件を充たしていること
運営方法
法人関係者に対し、特別の利益を与えないこと
役員に対する報酬等が不当に高額にならないような支給基準を定めていること
株式会社等に対し、特別の利益を与えないこと
遊休財産額は事業にかかる費用の額を超えないこと
法令に違反する事実、帳簿書類の隠ぺい等の事実その他公益に反する事実がないこと
事業状況
社会保険診療等（介護、助産、予防接種含む）にかかる収入金額が全収入金額の８０％を超えること
自費患者に対し請求する金額が、社会保険診療報酬と同一の基準によること
医業収入が医業費用の１５０％以内であること

上記のとおり、平成29年改正後の認定医療法人制度において、同族役員の割合に関

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医療法人の持分と事業承継する制限はなくなったものの、同族関係者

ではない一般社団法人の場合は社員間で議や同族支配のMS法人などに特別な利益を決権に差異を付けることも可能 ＊10である

与えないことが要件となっているため、課が、医療法人の社員の議決権は医療法によ税の恩恵を受ける代わりに一定の制約があり社員 １ 人に １ 票と定められているため、ることは認識をしておく必要がある。

社員間で対立が生じた場合には、少数派の社員・理事等は多数派の意思決定により排⑵

持分なし医療法人における事業承継

除をされてしまうケースも考えられる。そ

持分なし医療法人においては、出資持分の場合、持分あり医療法人においては出資などの移転を伴わずに、社員・理事・監事

持分を有する社員は最終的に出資持分に応等の人員を入れ替えることで承継が可能とじた払戻請求による財産権の行使という切なる。出資持分等の財産権の移転が伴わなり札を有しているため、簡単に排除されるいことから、相続税や贈与税、譲渡所得税ことはない。一方、持分なし医療法人にはといった課税は生じない。

このような財産権の行使によるヘッジがな

承継に伴う対価の支払いが必要な場合にいことから、思わぬところで社員間においは、一般的に退社する役員等に対して支払て多数派工作をされ、元々の創業一族が排う役員退職金等が実質的な承継対価となる。

除されてしまう事態なども可能性としては

役員退職金が高額となる場合、過大役員退否定できない。そのため、社員の選定は慎職金（法法34②）として医療法人の損金が重に行う必要があり、場合によっては創業否認され、法人税等の負担が大きくなる可家が代々保有していた病院の敷地などの財能性があるため、留意が必要である。

産を創業家が支配するMS法人へ移転し、

４

その他持分のあり／なしによる留意点⑴

ガバナンス上の問題

一定の財産権は確保をしておく方法などを検討しておく必要もあるかもしれない。
⑵

Ｍ＆Ａ時に生じる問題

前述のとおり、医療法人のガバナンスに

最近では後継者難からＭ＆Ａを選択する

ついては、出資持分と議決権が切り離され医療法人も増えてきている。Ｍ＆Ａにおけているため、持分のあり／なしによって、る企業価値評価の考え方は一般の事業会社

医療法人統治の仕組みは基本的には変わらと大きくは変わらない。持分あり医療法人ない。しかし、持分あり医療法人の場合ににおいては、持分譲渡により評価に見合っは、出資持分を有する社員は最終的に出資た対価を買収者から受領することが可能と持分に応じた払戻請求権という財産権の行なる。しかし、持分なし医療法人において使という切り札を有する形となる。

は持分譲渡による対価を受領することがで例として、医療法人の社員間で対立関係きないため、医療法人をＭ＆Ａで売却するが生じた場合を想定してみたい。医療法人

医療法人オーナーがどのような形で対価を＊10

一般社団法人においても社員が有する議決権は原則 １ 人 １ 個だが、定款に別段の定めをした場合には議決権に差異を設けることも許容されている（一般社団・財団法人法48①）。

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受領するかが問題になるケースも多い。第

可能である。医療法人において認められて一の選択肢として退職金支給が考えられる

いる組織再編の手法は、合併と分割の ２ つが、過大な役員退職金は法人税法上も損金である。医療法で当初認められていたのはとならないことから、法人の持分総額に相合併のみであったが、平成27年の医療法改当する対価を退職金のみでカバーすること

正（平成27年 ９ 月28日公布、平成28年 ９ 月

は難しい。敢えて有税で多額の退職金を支１ 日施行）により、会社法の会社分割と同給する方法や、Ｍ＆Ａ後も顧問等として旧様の分割スキームが医療法人にも認められオーナーに一定の報酬を支払うことなどのることになった＊11。

方法が採られるケースもあるが、税務の取なお、医療法人の組織再編においても、り扱いは慎重に検討をする必要がある。

法人税法上の税制適格の組織再編に該当するかどうかが一つのポイントとなる。合併⑶

医療法人の組織再編時の留意点や分割等の組織再編において、税制適格のイ

医療法人における組織再編

要件を充足している場合には当該法人およ医療法人の事業承継は、前述の方法の他、組織再編を活用した方法により行うことも
図表11

イ

＊11

び出資者にも法人税や所得税の課税負担が生じず組織再編を行うことが可能である。

組織再編の税務の概要

合併

上の法人を １ つの法人に統合すること

医療法人合併のスキームは、 ２ つ以により行われる。合併方法には「新設

ただし、特定医療法人、社会医療法人、出資持分あり医療法人は分割が認められていない。

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特集Ⅱ

医療法人の持分と事業承継

合併」と「吸収合併」の ２ 種類がある

を行政に事前相談・確認するが必要とが、「吸収合併」が用いられることがなる。

大半である。合併を進めていく際には、

なお、合併は持分あり医療法人でも医療審議会で行われる審議で承認を得

持分なし医療法人でも行うことが可能

る必要あるが、医療審議会の開催は都だが、持分のあり/なしに応じて、図道府県ごとに年に ２ 回など決まった日

表11のとおり、合併後の法人類型が異程で開かれるため、対象管轄の医療審なることとなる。

議会の開催日程や、書類の提出期限等
図表12

持分のあり/なしに応じた合併の形態

合併後の法人類型

合併前の法人類型

新設合併の場合

持分なし

吸収合併の場合

持分あり

持分あり

持分あり

持分あり

持分なし

持分なし

持分なし

持分なし

持分なし

ａ 持分あり医療法人の合併におけるける税制適格要件は、基本的に株式税制適格要件会社の場合と同様である。

 持分あり医療法人同士の合併にお
図表13

合併における税制適格/非適格の判定

合併の際に交付するのは合併存続法人株式又は合併存続法人を100％支配する法人の株式のみで、金銭等の株式以外の財産の交付はない。

No

Yes
合併存続法人と合併消滅法人の持分関係が、100％になっているか。
Yes

税
制
非
適
格
合
併

No
合併存続法人と合併消滅法人の持分関係が、50％超100％未満になっているか。
Yes

No
No

次の2つの要件を満たしているか。
合併存続法人と合併消滅法人とが共同で事業を営むための合併であり、以下の要件を全て満たしているか 【共同事業要件】① 従業員引継要件② 事業継続要件

左記①②の2つの要件に加え、

Yes
Yes

③

事業関連要件④

事業規模要件（又は経営参画要件）⑤

株式継続保有要件

No

税制適格合併野村資産承継本誌掲載記事、写真、イラストなどの無断転載を禁じます。また無断複写（コピー）は著作権法上での例外を除き、禁じられています。ケーススタディ等に登場する人物・団体は、実在の人物及び団体とは一切関係ありません。

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①従業者引継要件

合併消滅法人の従業員数の概ね80％以上が合併存続法人の業務に従事することが見込まれていること②事業継続要件

合併消滅法人の主要な事業が合併存続法人において合併後も引き続き営まれることが見込まれていること③事業関連要件

合併存続法人と合併消滅法人の事業が相互に関連するものであること④事業規模要件（又は経営参画要件）

合併存続法人と合併消滅法人の相互に関連する事業の売上金額、従業員数等が概ね5倍を超えないこと。又は合併消滅法人の特定役員のいずれかと合併存続法人の特定役員のいずれかが、合併後の合併存続法人の特定役員となることが見込まれていること⑤株式継続保有要件

合併消滅法人の発行済株式の50%超を保有する企業グループ内の株主がその交付を受けた合併法人の株式の全部を継続して保有することが見込まれること

分割法人は、単独新設分割の直前に他の者による支配関係がなく、かつ、単独新設分割後に新設法人と他の者との間ｂ 持分なし医療法人の合併におけるける税制適格要件①継続非支配要件に当該他の者による支配関係があることとなることが見込まれていないこと②経営参画要件
税制適格要件
分割前の分割法人の役員等のいずれかが分割後に分割承継法人の特定役員になることが見込まれていること
 医療法人の分割については、持分分割により分割法人の分割事業に係る主要な資産等が分割承継法人に移転すること
 持分なし医療法人が当事者となるなし医療法人のみが認められている③資産移転要件

分割法人の分割の直前の分割事業に係る従業員の概ね80％以上の数の者が分割承継法人の業務に従事することが④従業員引継要件
合併においては、出資持分の保有割ため、吸収分割および共同新設分割見込まれていること

合による適格判定ができないため、の税制適格要件を判定する場合には、分割法人の分割事業が分割承継法人において分割後も引き続き営まれることが見込まれていること⑤事業継続要件

ロ

共同事業要件のみで判定を行うこと

共同事業要件による判定を行うことになる。

になる。共同事業要件については合分割

併の場合の要件と概ね同様である。

医療法人の分割方法には、「新設分＊12ｂ 単独新設分割における税制適格要割」と「吸収分割」の ２ 種類がある。

件

また、「新設分割」には、単独で法人

 平成29年の税制改正において、適を新設する「単独新設分割」と複数の格分割の範囲が見直され、単独新設

法人が共同で法人を新設する「共同新分割についても一定の要件を満たす設分割」とがある。分割においても医場合には税制適格となる、いわゆる療審議会で行われる審議で承認を得る

スピンオフ税制が導入された。医療必要あることは合併と同様である。な

法人における単独新設分割においてお、分割は第 ５ 次医療法改正後に認めも、このスピンオフ税制における適られた手法となるため、持分なし医療格要件を充足すれば税制適格による法人しか行うことはできない。

再編を行うことが可能となっていａ 吸収分割および共同新設分割におる＊12。

国税庁文書回答事例「医療法人が行う単独新設分割の適格判定について」参照

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特集Ⅱ

医療法人の持分と事業承継

図表14スピンオフ税制における税制適格/非適格の判定①従業者引継要件

合併消滅法人の従業員数の概ね80％以上が合併存続法人の業務に従事することが見込まれていること②事業継続要件

合併消滅法人の主要な事業が合併存続法人において合併後も引き続き営まれることが見込まれていること③事業関連要件

合併存続法人と合併消滅法人の事業が相互に関連するものであること④事業規模要件（又は経営参画要件）

合併存続法人と合併消滅法人の相互に関連する事業の売上金額、従業員数等が概ね5倍を超えないこと。又は合併消滅法人の特定役員のいずれかと合併存続法人の特定役員のいずれかが、合併後の合併存続法人の特定役員となることが見込まれていること⑤株式継続保有要件

合併消滅法人の発行済株式の50%超を保有する企業グループ内の株主がその交付を受けた合併法人の株式の全部を継続して保有することが見込まれること①継続非支配要件

分割法人は、単独新設分割の直前に他の者による支配関係がなく、かつ、単独新設分割後に新設法人と他の者との間に当該他の者による支配関係があることとなることが見込まれていないこと②経営参画要件

分割前の分割法人の役員等のいずれかが分割後に分割承継法人の特定役員になることが見込まれていること③資産移転要件

分割により分割法人の分割事業に係る主要な資産等が分割承継法人に移転すること④従業員引継要件

分割法人の分割の直前の分割事業に係る従業員の概ね80％以上の数の者が分割承継法人の業務に従事することが見込まれていること⑤事業継続要件

分割法人の分割事業が分割承継法人において分割後も引き続き営まれることが見込まれていること⑷

医療法人持分を営利企業（株式会社）が保有することについてとが出来ないため、持分取得資金の回収を株式会社においては、いわゆる持株会社

は医療法人の社員になることができないこが被承継会社の株式を取得するスキームがとから医療法人を解散するまでは払戻請求

採られることも珍しくない。医療法人にお権を行使することもできない。そのため、いても、当該医療法人の出資持分を個人で株式会社の役職員を医療法人へ社員としてはなく、株式会社が取得し保有することが送り込み、そのうえで医療法人からの業務検討されるケースがある。この点、厚生労委託や不動産賃貸などを通じて間接的に医働省が平成 ３ 年 １ 月17日付で公表した「医療法人の経営を支配するというやり方が取療法人に対する出資又は寄附について」にられることが多い。

どうするかが問題となる。また、株式会社

おいて、株式会社が医療法人の社員になる

ただし、過分な不動産賃料や委託料の設ことはできないものの出資することは可能

定により株式会社に利益が還流する仕組みであるとされていることから、株式会社がは医療法上、配当類似行為として規制の対医療法人の出資持分を保有すること自体は象となるため、一定の限界がある。

可能であると解されている。

そもそも、医療法人制度が創設された昭株式会社等の営利企業が医業法人の持分

和25年の厚生事務次官通知では、医療法人を取得した場合、医療法人は配当を行うこ制度創設の目的を「私人による病院経営の

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経済的困難を、医療事業の経営主体に対し、置医療法人」として現状も数多く存在する。

法人格取得の途を拓き、資金集積の方途を持分あり医療法人から持分なし医療法人へ容易に講ぜしめること」と定義し、医療法の移行は、医療法人の出資持分を有する出人の行う事業は「病院又は一定規模以上の資者にとって財産権の放棄を伴うことから、診療所の経営を主たる目的とするものでな

強制移行はされず、経過措置の期限も明確ければならないが、それ以外に積極的な公化されていない。そのため、現状は既存の益性は要求されず、この点で民法上の公益持分あり医療法人について、持分ありのま法人と区別され、又その営利性については

まを継続するのか、持分を放棄して持分な剰余金の配当を禁止することにより、営利

し医療法人に移行するのかは、医療法人オ

法人たることを否定されており、この点でーナーの判断に委ねられている状態となっ商法上の会社と区別されること」とされてている。医療法人の制度は一般の株式会社いる。また、医療法 ７ 条第 ７ 項においてもと異なる点も多いため、事業承継等を検討「営利を目的として、病院、診療所又は助する際は、税制のみならず医療制度に精通

産所を開設しようとする者に対しては、都した専門家に相談のうえ方針を決定される道府県知事は開設の許可を与えないことがことを推奨する。

できる。
」と規定されている。こうした医以上

療法人制度の趣旨に鑑みると、営利法人である株式会社が医療法人の出資持分を取得し、実質的に支配することの是非について、今後も一定の議論があるのではないかと想

大沼

蔵人

定される。

（おおぬま・くらひと）

５

野村資産承継研究所
主任研究員

おわりに

第 ５ 次医療法改正以降も持分あり医療法
人については「当分の間」存続する旨の経過措置がとられており、これらは「経過措◆経歴 辻 ・本郷税理士法人、フロンティア・マネ
ジメント株式会社等を経て現職。
　　　　税理士◆現職 株式会社野村資産承継研究所主任研究員

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