相続開始直前における個人による不動産取得

特集

講演者

公認会計士：近藤 亮輔

目１
２

はじめに 
事例㋐ 
⑴
⑵

20
イ 争点の概要 20
ロ 争点①－ １ 「特別の事情」とは、どのようなものか 
20
争点①－ ２

１

在するか 
むすびに 

５
⑴

概要 
争点 

21
22
23
23
24

25
26

事例㋐、㋑及び他の裁判例におけ

本件各不動産における「特別の事情」の有無 
３ 「 ３ 年ルール」
４ 事例㋑ ⑴⑵

イ 争点の概要 24
ロ 争点①－ １ 「相当と認められる
25
場合」とは何か 
ハ 争点①－ ２ 「特別の事情」が存

18
18

概要 
争点 

ハ

次

17

26
る各要素の比較 
コンサルティング上の留意点 
27
イ 不動産の取得時期と売却時期と⑵被相続人の年齢 27
ロ 通達評価額と時価のかい離の程度
28
ハ 借入による不動産の取得 28

裁令和 ３ 年 ４ 月27日判決（判例集未登載、はじめに

以下「事例㋑」といいます。）＊ 2 を題材に「相続開始直前における個人による不動進めて参ります。

産取得」について解説いたします。解説は、両事例とも争点は共通しています。一般

最近の注目すべき、東京高裁令和 ２ 年 ６ 月に、財産評価基本通達（以下「評価通達」

24日判決（金融商事判例1600号36頁、以下といいます。）の定める評価方法によって「事 例 ㋐」と い い ま す。
） 、及 び 東 京 高

相続財産を評価することは、相続税法22条

＊1

＊ 1	
＊2

一審は、東京地裁令和 １ 年 ８ 月27日判決となります。
一審は、東京地裁令和 ２ 年11月12日判決となります。

野村資産承継本誌掲載記事、写真、イラストなどの無断転載を禁じます。また無断複写（コピー）は著作権法上での例外を除き、禁じられています。ケーススタディ等に登場する人物・団体は、実在の人物及び団体とは一切関係ありません

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の規定の許容するところであると解されています。一方で、評価通達 ６ があることから、評価通達の定める評価方法によっては

２

事例㋐

⑴

概要

時価を適切に算定することができないなど

事例㋐は、相続人である原告らが、相続特別の事情がある場合には、他の合理的なにより取得した財産の価額を評価通達の定方法によって評価することが許されることめる評価方法により評価して相続税の申告も課税実務では認識されています。両事例をしたところ、課税庁から、相続財産のう

とも争点は、この「特別の事情」とはどの

ち一部の土地及び建物の価額につき評価通ようなものかという点と、事例㋐及び㋑に達の定めにより評価することが著しく不適おける各不動産に「特別の事情」は存在し当と認められるとして、相続税の各更正処ているのかという点の ２ 点です。

分及び過少申告加算税の各賦課決定処分を受けたため、同更正処分等の取消しを求めた事例です。
概要は、図表 １ 及び図表 ２ のとおりです。
図表 １

平成21年 1 月 銀行借入で甲不動産取得
総額 8 億3,700万円（うち 6 億3,000万円借入）
相続税の申告時には、小規模宅地の特例を適用
平成21年12月 銀行借入で乙不動産取得
総額 5 億5,000万円（うち 4 億2,500万円借入）
平成25年3月7日 Ｃ3が第三者に5億1,500万円で売却
税務署

銀行

事例㋐の概要①融資②購入

賃貸不動産（共同住宅）

被相続人Ａ③平成24年 6 月④平成25年 3 月11日
賃貸不動産につき評価通達に従い申告⑤平成28年 4 月27日
更正処分及び過少申告加算税賦課

甲不動産
相続発生（Ａは94歳）
C3が甲乙不動産を相続⑥審査請求 平成28年 7 月27日
平成29年 5 月23日
令和 1 年 8 月27日
平成 2 年 6 月24日
原告C1、C2、C3

乙不動産

国税不服審判所に審査請求
請求内容はいずれも棄却
東京地方裁判所 棄却
東京高等裁判所 棄却

評価通達の定めによって評価することが著しく不適当と判断し、鑑定評価額によるものとする。

（出所） 東京地裁令和 １ 年 ８ 月27日判決（金判1583号40頁）
東京高裁令和 ２ 年 ６ 月24日判決（金判1600号36頁）

18 野村資産承継 2021 12月号
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図表 ２

事例㋐の時系列
約 ３ 年半

年

……

平成24年
（2012年） 平成25年（2013年）

イベント

相続税の申告３

乙不動産を売却10

遺産分割協議一部終了

相続発生

６

乙不動産を取得／銀行借入

12

金銭消費貸借契約書

10

公正証書遺言書作成

１

甲不動産を取得／銀行借入

８

Ｒの長男と養子縁組

５

銀行に事業承継を相談

月

平成20年（2008年） 平成21年（2009年）

約 ２ 年半
Ａ

被相続人

Ｂ

Ａの妻

C1

○

○

○

○

○
○

○

○
○

○

Ａの長男

○

○

C2

Ａの長女

○

○

Ｒ

Ａの次男

○

○

C3

Ｒの長男

○

○

○

○

（出所） 公表資料を基に筆者作成

図表 ２ を見ますと、Ａは90歳を超える年

きになられた方もいらっしゃるかもしれま

齢で高額な不動産を、多額の借入をして ２せん。その一方で、乙不動産の売却が相続件も取得したことになります。また、甲不税の申告前になされるなど、納税者の性急動産については、相続開始のおよそ ３ 年半

な動きも見てとれます。

前に取得し、乙不動産についてはおよそ ２甲不動産 ＊ 4 及び乙不動産の評価は、図年半前に取得しており、甲及び乙不動産と

表 ３ のとおりです。いずれの不動産も、納もそれなりに取得から相続開始までの期間

税者が主張する評価通達による評価額と、が空いています。特に甲不動産については、課税庁が主張する不動産鑑定評価額に、か取得から評価までの期間が ３ 年半となってなりの開差があります。さらに、乙不動産いる中で評価通達による評価が否認されてについては、Ｃ ３ が譲渡した際の譲渡価額

おり、不動産の評価実務における、暗黙的と不動産鑑定評価額との間にかい離は、ほな指標とされている「 ３ 年ルール」 ととんどありません。後ほど触れますが、こは異なった判断がされていることにお気付の事実は裁判において、納税者にとって不

＊3

＊3
＊4

「 ３ 年ルール」については、 ３ にて後述します。
甲不動産は、小規模宅地等の特例を適用して申告がなされていますが、裁判ではこの特例適用前の価額について争われています。

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利な事実として作用します。
図表 ３

事例㋐における各不動産の評価
単位：百万円ⅰ）
甲不動産ⅱ）乙不動産
納税者

課税庁
550

200

133
25.8％
通達評価額

取得価額

不動産鑑定評価額

通達評価額

取得価額

23.9％

515

519

不動産鑑定評価額

754

課税庁

譲渡価額

837

納税者

（出所） 公表資料を基に筆者作成⑵

争点の事情や、租税回避又は租税負担の減少

イ

争点の概要

の意図などは、財産を評価通達の定めに

争点は、
「１

はじめに」で記載しましよらずに評価する要件である特別の事情たとおり評価通達の定める評価方法によらない評価が許されるための「特別の事情」には当たらないとの主張を展開しました。
ロ

課税庁の主張とは、どのようなものか（争点①− １ ）と、これに対し、課税庁は、評価通達の定

本件各不動産における「特別の事情」の有める評価方法を画一的に適用するという＊5

無（争点①− ２ ）です 。

形式的な平等を貫くことによって、かえロ

争点①－ １ 「特別の事情」とは、どって租税負担の実質的な公平を著しく害のようなものか
イ＊5

することが明らかな場合には、評価通達

納税者の主張の定める評価方法によらないことが相当納税者は、特別の事情を、想定外の時と認められる特別の事情があると主張し価の下落事情が事後的に生じた場合に限ました。このような主張は、特別の事情るべきと主張し、特別の事情の具体例とを認めた従前の判決で用いられてきた主

して、災害、地盤沈下、土壌汚染等の客張であり、他の判決として東京地裁 平

観的事情の発生を挙げています。加えて、成 ４ 年 ３ 月11日判決（判例時報1416号73

時価評価に全く影響しない相続開始前後

頁）が挙げられます。

事例㋐については上記以外の争点もありますが、それらの争点は本セミナーのテーマと直接関係しないため、解説を割愛
しています。

20 野村資産承継 2021 12月号
本誌掲載記事、写真、イラストなどの無断転載を禁じます。また無断複写（コピー）は著作権法上での例外を除き、禁じられています。ケーススタディ等に登場する人物・団体は、実在の人物及び団体とは一切関係ありません相続開始直前における個人による不動産取得

ハ

判決の内容

の行為が専ら相続対策を目的とするもの

判決は、特別の事情を、評価通達の定であったことの ２ 点が評価通達の定めるめる評価方法を形式的に全ての納税者に評価方法によらないことが相当と認めら係る全ての財産の価額の評価において用れる特別の事情に当たると主張していまいるという形式的な平等を貫くことによす。

って、かえって実質的な租税負担の公平

ハ

判決の内容

を著しく害し、法の趣旨及び評価通達の判決は、以下の ３ つの事情を指摘して趣旨に反することになるなど、評価通達

います。

に定められた方法によることが不当な結❶本件各不動産における通達評価額と鑑定評価額や取引価額との ３ ないし ４ある場合と判示しました。

倍の開差はそれ自体が大きなもの

ハ

果を招来すると認められるような事情が争点①－ ２

本件各不動産における❷本件各不動産に係る被相続人Ａ及び「特別の事情」の有無

共同相続人による一連の行為は、相続

イ

納税者の主張税の負担を減じることを期待して、あ納税者は、前述⑵のロイで述べた特別

えて被相続人Ａ及び共同相続人が実行の事情に関する解釈に基づき、本件各不動産に特別の事情は存在しないと主張ししたもの❸

３ ないし ４ 倍の開差と一連の行為にています。本件各不動産に想定外の時価

よって、 ２ 億4,000万円を超える課税の下落が事後的に生じていないので、特額の差が生じている

別の事情はないという整理です。その上その上で、このような事情は、実質的で、本件各不動産の周辺の同種又は類似な租税負担の公平を著しく害し、法の趣する物件には同程度のかい離が普遍的に旨及び評価通達の趣旨に反することにな

存在する、被相続人Ａの銀行借入によるるなど、評価通達に定められた方法によ

不動産の購入等の一連の行為は次世代へることが不当な結果を招来すると認めらの事業承継のための経営効率の改善を目れるような特別の事情の存在を示すもの

的としたものであって、租税回避を目的といえるとしています。

としたものではないとも主張しています。
ロ

被相続人Ａ及び共同相続人による一連課税庁の主張の行為が、相続税の負担を減じることを一方、課税庁は、本件各通達評価額と期待して、あえて被相続人Ａ及び共同相

本件各不動産の時価との間に著しいかい

続人が実行したものと認定されているこ離があること、本件各不動産に係る本件とに注意が必要です。この認定には、各被相続人及び本件共同相続人による一連借入に際して銀行の担当者が作成した各

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貸出稟議書の記載＊ 6 が影響しています。

この「 ３ 年ルール」のルーツは、平成 ８

また、 ３ つの事情を総合しての判断とな

年度税制改正前の租税特別措置法69条の ４

りますが、一連の行為は、特別の事情の（以下「旧措置法69条の ４ 」といいます。）

存在を示す要素として扱われていることと評価通達185かっこ書に求められると考にも注意する必要があります。

えられます。旧措置法69条の ４ は、図表 ４

裁判の中では、鑑定評価額の適正性にに記載のとおり、平成 ７ 年10月17日の大阪

ついても争われていますが、ここでは、地裁判決等を受けて、平成 ８ 年度税制改正

乙不動産の売却価額 ５ 億1,500万円と鑑において廃止されていますが、評価通達

定評価額 ５ 億1,900万円は非常に近似し185かっこ書は現在でも存置されています。

た値であることが、鑑定評価額が適正で次に、これらにおいて ３ 年とされた経緯あることの １ つの証左として扱われ、納ですが、課税時期前 ３ 年以内の取得価額が税者にとって不利に働きました。そして、 「時価」に近似していること、制定時の節
甲不動産については、Ｃ ３ は売却せず保税策が銀行から借入をして不動産を購入す有し続けていますが、裁判では鑑定評価るという手法であり、当時の利息 ５ 〜10％額が時価として相当であるとされた点にを考慮すると、課税時期 ３ 年以上前に不動も留意が必要です。

産を取得しても、節税策が成立しなくなる

３ 「 ３ 年ルール」ということの ２ 点を考慮したものとされています＊ 7 。

「 ３ 年ルール」ですが、本セミナーでは、近時の超低金利を踏まえますと、この ２不動産を取得して「 ３ 年」を経過したらそつ目の前提は崩れているように思いますが、の不動産の評価通達上の評価額と時価とのこれらの ３ 年以内というルールが、納税者

かい離については、課税上不問にされる可に不動産を取得して ３ 年を経過したら評価

能性が高くなることを期待して、暗黙的に通達上の評価額と時価とのかい離について

３ 年を １ つの指標としている意味で用いては不問にされるという予測を与えているといます。

も考えられます。

＊6

甲不動産の借入に際して、銀行が作成した貸出稟議書には「相続対策のため不動産購入を計画。購入資金につき、借入の依頼があったもの。」との記載があります。
同様に、乙不動産に関する貸出稟議書には「相続対策のため本年 １ 月に630百万円の富裕層ローンを実行し不動産購入。
前回と同じく相続税対策を目的として第 ２ 期の収益物件購入を計画。購入資金につき、借入の依頼があったもの。」との記載があります。
＊ 7	
品川芳宣「相続開始 ３ 年 ５ 月前に取得した不動産の評価と評価通達 ６ 項の適用」（T&Amaster No.827 2020年 ３ 月16日）
27頁

22 野村資産承継 2021 12月号
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図表 ４ 「 ３ 年ルールの変遷」
 昭和末期の土地バブル下における節税策に対処するため、旧措置法69条の ４ （相続開始前 ３ 年以内に取得等した土地等の課税価格の特例）を制定
 平成 ２ 年 ８ 月に評価通達185（純資産価額）について、かっこ書が追加
 バブル経済崩壊後、地価等が暴落
 平成 ７ 年10月17日の大阪地裁判決等で同規定を適用した課税処分は違憲状態になる旨の判示があり、
平成 ８ 年度税制改正により、旧措置法69条の ４ は廃止
バブル経済
昭和63年12月末 平成元年 3 月末 平成 2 年 8 月 平成 3 年 2 月（1988年12月末） （1989年 3 月末）（1990年 8 月）（1991年 2 月）

旧措置法
の4廃止

大阪地裁判決

バブル崩壊

69

条

条

評基通185かっこ書

負担付贈与通達

旧措置法
の4制定
69

平成 7 年10月 平成 8 年度税制改正（1995年10月）（1996年）（出所） 筆者作成

４

事例㋑

⑴

概要

部の土地及び建物の価額につき評価通達の定めにより評価することが著しく不適当と認められるとして、相続税の各更正処分及事例㋑も、相続人である原告らが、相続び過少申告加算税の各賦課決定処分を受けにより取得した財産の価額を評価通達の定たため、同更正処分等の取消しを求めた事

める評価方法により評価して相続税の申告例です。
概要は、図表 ５ 及び図表 ６ のとおりです。

をしたところ、課税庁から、相続財産の一
図表 ５
銀行

平成24年 4 月 銀行に相続対策を相談
平成25年 6 月 Ｐが癌に罹患していることが発覚
平成25年 8 月 銀行借入で丙不動産取得
総額15億円（全額銀行借入）
税務署

事例㋑の概要
賃貸不動産
①融資

②購入
被相続人Ｐ

④平成26年 7 月 1 日 ③平成25年 9 月
賃貸不動産につき評価通達に従い申告⑤平成28年11月14日
上記申告に係る修正申告⑥平成30年 5 月28日
更正処分及び過少申告加算税賦課

丙不動産
相続発生（Ｐは89歳）⑦審査請求 平成30年 7 月26日
平成30年12月10日
令和 2 年11月12日
平成 3 年 4 月27日
原告X1、X2、X3

国税不服審判所に審査請求
訴えを提起
東京地方裁判所 棄却
東京高等裁判所 棄却

評価通達の定めによって評価することが著しく不適当と判断し、鑑定評価額によるものとする。

（出所） 東京地裁令和 ２ 年11月12日判決（裁判所ＨＰ参照）（平成30年（行ウ）546号）
東京高裁令和 ３ 年 ４ 月27日判決公刊物未登載（令和 ２ 年（行コ）242号）

野村資産承継本誌掲載記事、写真、イラストなどの無断転載を禁じます。また無断複写（コピー）は著作権法上での例外を除き、禁じられています。ケーススタディ等に登場する人物・団体は、実在の人物及び団体とは一切関係ありません

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23

図表 ６
年

平成24年
（2012年）平成25年（2013年）平成26年（2014年）平成27年（2015年）平成28年（2016年）

X2 Ｐの長女○

X3 Ｐの次男○○

修正 申 告 （ ※ ）

○

○

11

Ｑに 係 る 相 続 の 発 生

X1 Ｐの長男

約 １ ヶ月相続 税 の 申 告

９Ｐに 係 る 相 続 発 生

○

○

８

丙不動産を取得／銀行借入

○

※

７

丙不動産に関する売買契約を締結

Ｑ Ｐの妻

○

６

Ｐが癌に罹患していることが発覚

８

イベント

７

Ｐ 被相続人４

銀行 に 相 続 税 対 策 を 相 談

月

事例㋑の時系列○

修正申告は、平成26年 ７ 月の相続税の申告に関するもの。
本件土地以外の土地の価額に評価誤りがあるとして修正申告を行った。

（出所） 公表資料を基に筆者作成

図表 ７

事例㋑では、事例㋐とは異なり、不動産

事例㋑における不動産の評価
丙不動産の取得が相続開始の １ ヶ月前ということに

単位：百万円納税者なり、「 ３ 年ルール」の考えに照らしても、

課税庁

1,500

評価通達による評価が否認されかねないタ

1,040

イミングということになります。

477

ます。事例㋐では、相続後に取得した不動産の売却が行われています。通常、不動産

不動産鑑定評価額

売却が行われていないという点が挙げられ

31.8％
通達評価額

取得価額

また、事例㋑の特徴として、丙不動産のの売却で得た資金で不動産取得に係る借入金を返済することで相続税負担の軽減スキ（出所） 公表資料を基に筆者作成ームが完了すると思われますが、事例㋑は一連の行為という観点でいいますと、スキ⑵

争点ームの要素が全て揃っているわけではあり

イ

争点の概要
争点は、「 １ はじめに」で記載しましたません。
丙不動産の評価は、図表 ７ のとおりです。

とおり事例㋐と同じです。すなわち、評価

24 野村資産承継 2021 12月号
本誌掲載記事、写真、イラストなどの無断転載を禁じます。また無断複写（コピー）は著作権法上での例外を除き、禁じられています。ケーススタディ等に登場する人物・団体は、実在の人物及び団体とは一切関係ありません相続開始直前における個人による不動産取得通達によらないことが「相当と認められるいるという形式的な平等を貫くことによ場合」とは何か（争点①− １ ）と、丙不動って、かえって実質的な租税負担の公平

産に評価通達によらないことが相当と認めを著しく害することが明らかといえるよられる「特別の事情」が存在するか（争点

うな特別の事情がある場合には、他の合①− ２ ）の ２ 点です。これらは、事例㋐の理的な方法によって評価されるものと解

争点と実質的に同じと思われます。

すべきであると判示しました。

ロ

争点①－ １ 「相当と認められる場合」

この判決は、特別の事情が、実質的なとは何か
イ

租税負担の公平性を著しく害することが納税者の主張明らかな場合とされており、事例㋐の判

納税者は、事例㋐と異なり、「相当と決文にあった、「法の趣旨及び評価通達認められる場合」について、具体的な主の趣旨に反することになるなど、評価通張を行っていません。一方で、相続財産達に定められた方法によることが不当なは評価通達の定めに基づいた評価額によ結果を招来すると認められるような特別るのが国民一般にとって周知の事実になの事情がある場合」の一文がない違いがっており、どのような場合に評価通達にあります。

定める評価方法以外の方法によって評価

ハ

争点①－ ２ 「特別の事情」が存在す
るかするか基準が明らかでないといった租税法律主義の機能である納税者側の予測可イ

能性の保障の観点から主張を行っていま

納税者の主張納税者は、丙不動産に特別の事情は存す。
ロ

在しないと主張しています。その理由と課税庁の主張して、丙不動産のように路線価等と実際

これに対し、課税庁は、「相当と認めの取引価格との間にかい離がある例はいられる場合」とは、評価通達の定める評

くらでも存在すること、被相続人Ｐによ

価方法を画一的に適用するという形式的る丙不動産の購入には経済合理性があるな平等を貫くことによって、かえって租ことを主張しています。納税者の主張に税負担の実質的な公平を著しく害するこ

よれば、Ｐは昭和51年から不動産賃貸業とが明らかな場合をいい、このような特を営み、継続的に管理物件を増やしてき別の事情が存在する場合には、他の合理ました。丙不動産の購入もその一環であ的な時価の評価方法によることが許されり、銀行からの借入もレバレッジ効果をると主張しました。このような主張は、引き出すための当然の行為であると主張

事例㋐における課税庁の主張とほぼ同じしています。

主張であることがいえると思います。
ハ

判決の内容

ロ

課税庁の主張一方、課税庁は、本件通達評価額と丙判決は、特別の事情を、評価通達の定

不動産の売買価額との間に著しいかい離

める評価方法を形式的に全ての納税者にが存在すること、丙不動産を購入し、通係る全ての財産の価額の評価において用達評価額を基に相続税申告を行うことで、

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25

丙不動産を購入しなかった場合に比べ、裁判の中では、鑑定評価額の適正性に

相続税の額が ３ 億円以上軽減することのついても争われていますが、納税者の主２ 点から、評価通達の定める評価方法に張は退けられ、鑑定評価額が、丙不動産

よらないことが相当と認められる特別のの客観的な交換価値を示すものとして合事情が存在すると主張しています。

理性を有すると判断されています。なお、

ハ売買価額15億円と鑑定評価額10億4,000

判決は、以下のように判断しています。

万円との間には、概ね ５ 億円の開差が存

❶

判決の内容
丙不動産における通達評価額と鑑定在しますが、時価は鑑定評価額とされま

評価額を比較すると、通達評価額は鑑
定評価額の ２ 分の １ にも達しておらず、金額としても ５ 億円以上の著しいかい

した。

５

むすびに

い離が一般的であると認めることはで

事例㋐、㋑及び他の裁判例における各
要素の比較

きない

事例㋐、㋑及び他の裁判例における各要

離が生じている。このような著しいか❷被相続人Ｐと相続人は、相続税の負⑴素の比較は図表 ８ のとおりです。

担を減じさせるものであることを認識

事例㋐については、やはり、不動産の取し、かつ、これを期待して本件不動産得時期が目を引きます。甲不動産は、取得の取得及び借入を実行したものと認めから ３ 年超経過していたからです（ ３ のられる「 ３ 年ルール」参照）。これは、今後の実務

そして、被相続人Ｐらが、相続税のに影響を及ぼすものと思われます。また、圧縮を認識し、本件不動産を購入等し不動産取得時の被相続人の年齢や、この裁たことは、特別の事情を基礎付ける事

判において時価とされた鑑定評価額との開実に当たるというべきである

差も目を引きます。

❸

事例㋑でも、課税庁の主張が全面的に事例㋑については、不動産の取得価額の認められました。また、ここでも被相続全額を借入でまかなっていること、取得し人Ｐによる一連の行為が、相続税の負担た不動産の売却が行われていないこと、金を減じることを期待して、あえて実行し額ベースでの開差は約 ５ 億6,000万円ありたものと認定されていることに注意が必ますが、通達評価額と鑑定評価額のかい離要です。この認定には、事例㋐と同様にが約2.2倍と他の案件と比較して小さいこ

借入に際して銀行の担当者が作成した相となどが挙げられます。しかし、やはり、

続税対策という趣旨の貸出稟議書等の記

相続開始後に丙不動産の売却が行われてい載も影響しています。

ないということに最も注目すべきと考えら

また、事例㋐と同じく、一連の行為は、れます。また、事例㋑においても、不動産特別の事情の存在を基礎付けるものとさ

取得時の年齢は89歳と平均寿命を超す年齢れていることにもやはり留意が必要です。

での取得となっています。

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本誌掲載記事、写真、イラストなどの無断転載を禁じます。また無断複写（コピー）は著作権法上での例外を除き、禁じられています。ケーススタディ等に登場する人物・団体は、実在の人物及び団体とは一切関係ありません相続開始直前における個人による不動産取得

図表 ８

事例㋐、㋑及び他の裁判例における各要素の比較
事例㋐
甲不動産

不動産の取得時期
不動産の取得価額
不動産取得時の被相続人の年齢
借入の有無

乙不動産

事例㋑

東京地裁
平成 ４ 年 ３ 月11日
判決

平成21年 １ 月
平成21年12月
平成25年 ８ 月
昭和62年10月 ９ 日（相 続 開 始 の ３ 年 （相 続 開 始 の ２ 年 （相 続 開 始 の １ ヶ （相 続 開 始 の ２ ヶ５ ヶ月前）
６ ヶ月前）
月前）
月前）
８ 億3,700万円

５ 億5,000万円

91歳〜 92歳（推定）６ 億3,000万円

借入返済

４ 億2,500万円
不明

15億円

７ 億5,850万円

89歳

95歳

15億円

８ 億円

不明

返済している売却時期

─

平成25年 ３ 月
（相続の ９ ヶ月後）

─

相続の開始直後、
売却

売却金額

─

５ 億1,500万円

─

７ 億7,400万円

通達評価額

２ 億円

１ 億3,366万円

４ 億7,761万円

１ 億3,170万円

鑑定評価額

７ 億5,400万円

５ 億1,900万円

10億4,000万円

─

時価（鑑定評価額）とのかい離

５ 億5,400万円（約3.8倍）注 １

３ 億8,534万円（約3.9倍）５ 億6,239万円（約2.2倍）７ 億5,850万円（約5.8倍）注 ２

注１
注２

小規模宅地等の特例の適用前での比較
この裁判では、時価は不動産の取得価額とされた（出所）「税のしるべ（2020年11月30日号）」 ２ 面を基に筆者作成⑵

コンサルティング上の留意点

相続税の負担を減じることを期待して、あイ

不動産の取得時期と売却時期と被相続えて実行したものと認定されていますので、人の年齢

もはや実務上の「 ３ 年ルール」にとらわれ、

近い将来、相続発生が見込まれるような取得と借入から ３ 年超経過しているので問状況において、不動産を取得することは、題ないと考えるのは早計のように考えられ不動産の時価という観点から留意が必要でます。

す。例えば、東京地裁平成 ４ 年 ３ 月11日判

同様に、不動産の売却時期についても留決では、取得時期と相続開始までの間が ２意が必要です。不動産を相続開始直後に売ヶ月と短期間であることから、適正な時価却した場合には、節税の意図があることがは取得価額であるとされました。東京地裁

より鮮明になり、また、売却金額が適正な

平成 ５ 年 ２ 月16日判決（判例タイムズ845

時価と認定されてしまう可能性が生じるか

号240頁）でも、購入の際の取引価額によらです。また、事例㋐の乙不動産においてり評価すべきとされています。

は、売却金額と鑑定評価額が非常に近似しまた、事例㋐においては、相続開始の ３ていることが、鑑定評価額の適正性を表し

年 ５ ヶ月前に取得した甲不動産についても、ているとされ、納税者にとっては不利に働

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きました。

その不動産の売却資金によって実施する場

ロ

通達評価額と時価のかい離の程度

合は注意が必要です。例えば、不動産の賃かい離は、倍率という観点だけでなく、貸収入に基づく元本の返済が長期に及んで金額での開差がどの程度あるかという点におり、被相続人の年齢を考えると現実的でも留意することが重要です。事例㋑においはないといった場合は、その取引自体の経ては、通達評価額と時価とされた鑑定評価

済合理性を疑われてしまいます。その場合、額とでは2.2倍の差となっており、他の案

別の意図、つまり相続税負担の軽減の意図

件と比較すると小さな倍率となっていますのために実施したと認定されてしまう可能が、金額での開差は約 ５ 億6,000万円となり、性が高まります。事例㋑において、被相続事例㋐の甲不動産と同水準になっています。

人Ｐは89歳で借入を行っていますが、借入ハ期間は27年間となっており、弁済時の年齢借入による不動産の取得
借入により不動産を取得する場合、保有は116歳となります。事例㋑の判決では触する金融資産を超えた不動産の取得が可能

れられてはいませんが、このような点も判となるため、借入額が大きくなる程、評価

決に影響しているのではないでしょうか。

通達による評価額を圧縮する効果も大きく

解説は以上ですが、不動産を活用したコ

なり、かつ、その借入が被相続人の債務とンサルティングを行う上で、今回の内容がして、相続財産から控除されるため、相続

少しでも皆様のお役に立つと幸いです。

税負担がかなり軽減されることになります。
節税以外の合理的な目的がない場合はもちろん、たとえ節税効果が副次的に過ぎない
場合でも、その効果が著しいものであれば、「特別の事情」を基礎付けるものと認定されてしまう可能性が高まると思われます。
また、不動産取得に係る借入の返済を、

近藤

亮輔（こんどう・りょうすけ）

野村資産承継研究所 主任研究員◆経歴 EY新日本有限責任監査法人を経て、現職。
　　　　公認会計士・中小企業診断士◆現職 株 式会社野村資産承継研究所 主任研究員

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