令和 4 年度​
特集Ⅱ
税制改正大綱の注目すべき論点
野村資産承継研究所 名誉顧問：品川 芳宣
税理士・公認会計士：村上 裕樹
公認会計士：八木 健裕
竹川 靖之

公認会計士：藤井 貴子

目次

令和 ４ 年度税制改正大綱の概要と論18点
２ 法人課税関係 27⑴ 企業の賃上げを促進する税制等（資本金 １ 億円超の大法人等）〜人材確
27
保等促進税制の大幅な見直し〜 ⑵ 企業の賃上げを促進する税制（中小企業者等）〜所得拡大促進税制の３

１

大幅な見直し〜 31⑶ 特定税額控除規定の不適用措置の見直し 34⑷ 企業の完全子法人株式等の配当等に係る源泉徴収の見直し 35⑸ 建設用足場・ドローン等の少額減価償却資産等を利用した税負担軽減（課税繰り延べ）スキームへの対応  36
⑹ 資本の払戻しに係るみなし配当の額の計算方法等の見直し 
38

１⑴

令和 ４ 年度税制改正大綱の概要
と論点
はじめに

金融所得課税関係 40
上場株式等の大口株主要件の見直し40⑵ 上場株式等の配当所得等に係る課税方式の見直し 43
44
４ 資産課税関係 ⑴ 財産債務調書制度等の見直し 
44
⑴

⑵
５

法人版事業承継税制の特例制度における特例承継計画の提出期限延長  47
住宅取得関係等 
49⑴

住宅借入金等を有する場合の所得税額の特別控除の見直し 49⑵ 直系尊属から住宅取得等資金の贈与を受けた場合の贈与税の非課税措置の見直し 52⑶ 土地に係る固定資産税の負担調整
53
措置の特例 しい政治日程が続いたため、与党の令和 ４
年度税制改正大綱（以下「税制改正大綱」という。）は、当初、例年よりも相当遅れて公表されるのではないかと危惧された。

岸田内閣の発足、衆議院選挙とあわただ

しかし、税制改正大綱は、例年のように令18 野村資産承継 2022 2月号
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令和4年度税制改正大綱の注目すべき論点

和 ３ 年12月10日に公表された。このような論についても、国民の利害関係が大きく対早めの結着は、政治的にもめるような案件立するものや政治的に問題化し易い事項には先送りしたものと考えられるが、現に、ついては、税制改正大綱の中で頭出しされ改正内容も、事前に新聞報道されていたもているものの、具体的な検討は先送りされのに限られ、それも小粒な改正事項に留まている。

った。もっとも、それら改正事項の中でも、

ロ

成長と分配の好循環

今後、立法当局が本格的に取り組もうとし

岸田内閣は、未来を見据え、「成長と分ている事項が頭出しをしており、「税制改

配の好循環」と「コロナ後の新しい社会の正の基本的考え方」及び「検討事項」では、開拓」をコンセプトに、新しい資本主義の今後の重要な改正事項が指摘されている。

実現に取り組むことにしている。その「成したがって、それらの事項についても、十長と分配の好循環」を図るべく、まず、分分に留意する必要がある。以下、税制改正

配の刺激策として、後述するように、いわ大綱の概要とその論点について説明する。

ゆる賃上げ税制を税制改正の大きな目玉とした。確かに、賃上げ減税は、我が国の企⑵

令和 ４ 年度税制改正大綱の特徴業がとかく将来に備えた内部留保を重視す

イ

政局の影響

ることに、何らかの牽制効果を与えること「税制は政治なり」という言葉がある。

になろう。しかし、問題は、成長である。

これは、どのような税制にするかは、必ず近年の我が国の経済成長は、OECD諸国の国民間の利害が一致せずあるいは対立する

中で最低水準に留まっているが、これを立ものであるから、間接民主主義の下では国て直すためには、税制以外の抜本的改革を民から選出された政治家にその判断を委ね必要としている。

ざるを得ないことを意味している。その政ハ資産課税への対応

治が、令和 ４ 年度税制改正を検討する直前

今回の税制改正の中で注目された資産課において、岸田内閣の発足、衆議院選挙と税関係では、金融所得課税と相続税・贈与

大きく揺れ動いた。加えて、来年には、参税の一体化である。いずれも、資産課税の議院選挙を控えているということで、長期中でとかく注目される格差是正と富の再分的な税制のあり方を見据えた審議をし難い配の見地から重視されがちである。金融所という政治的環境がある。その上、コロナ

得課税については、所得税の最高税率が55禍の中で、異例の大型補正予算の成立を期％の中で、配当等の分離課税率が20.315％

さねばならないという事情もあった。

にあることに、富裕層（高額所得者）優遇

このような政局の影響は、例えば、岸田ではないかとの批判はある。しかし、金融

首相が、当初、金融所得課税の改正の必要

所得課税の対象となる投資家の所得階層性を指摘したが、当該課税の強化が反対意（所得税の累進税の適用状況）が明確に分見を惹起し、成長のための投資意欲を殺ぐ

析されているわけではなく、また、経済のこと等を恐れたのか、早々にその主張を取「成長」に必要な「投資」への意欲へ影響

り止めたことにも表れている。その他の各することを考慮する必要があるので、もう

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少し、慎重な検討を要する課題ではある。

年間延長することとし、当該特例制度は延

その点では、今回の税制改正大綱が検討課長しないと明言した。このことの是非につ題としたことは、妥当であったと考えられ

いては、令和 ４ 年以降多くの議論を呼ぶこる。

とになろうから、一層の検討を要すること

ま た、相 続 税・贈 与 税 の 一 体 化（中 立化）構想は、昨年の令和 ３ 年度税制改正大になる。
ホ

納税環境整備綱において検討事項として取り上げられ、今回の税制改正大綱で注目されるのは、

令和 ３ 年中における国民の資産対策の中で納税環境整備の名の下に、あるいは、各税

最も話題を提供した事項ではある。しかし、目の改正事項の中で、種々の課税強化（課これも、後述するように、今回の税制改正

税漏れの防止）が図られていることである。

大綱においても検討課題とされたが、今後

例えば、財産債務調書制度において財産10とも国民的関心事であることには変りはな

億円以上について所得基準をはずしたことい。それらの問題点については、後述する。

は、課税当局における富裕層の財産補足のニ容易化につながるであろうし、将来、当該法人版事業承継税制
平成30年度税制改正で鳴り物入りで導入

財産基準を引き下げることもあるであろう

された非上場株式等の納税猶予の特例制度

し、ひいては、相続税・贈与税の一体化課

は、当初予想されたよりは適用件数が伸び税への布石となることも考えられる。また、ていない。そして、この １ 年、中小企業の帳簿の提出がない場合等の加算税の加重措

事業承継に関して最も注目されたのは、Ｍ置、納税申告において隠蔽仮装行為があっ＆Ａによる第三者承継であったと言える。

た場合の必要経費又は損金の一部不算入措

しかし、上記特例制度における特例承継計

置等も、適正な申告納税を促そうとしてい画の提出期限が令和 ５ 年 ３ 月31日に迫ったることにほかならない。更には、税理士制

こともあり、今回の税制改正大綱では、こ度が大幅に改正されることになっているが、の提出期限を令和 ６ 年 ３ 月31日まで １ 年間

元税理士に対しても罰則可能とする措置等

延長することとした。

も、適正な申告納税制度のパートナーとし

この １ 年間延長については、種々考えさての自覚を促そうとしていることにほかなせられるところがある。この特例制度を含らない。もっとも、これらの各措置によっめたいわゆる法人版事業承継税制についてて納税の適正化を図ろうとしているのは、

は、当初、画期的であると言われたが、適納税者側における「節税スキーム」の巧妙

用件数が予想していたよりも伸びないだけ化に対する税務当局の危機感の表れでもあの種々の問題がある。そのため、令和 ５ 年

るとも考えられる。なお、これらの対応は、

度税制改正においては、特例承継計画の提近年、課税当局が取り組んでいる富裕層に出期限が迫っていることもあって、本格的対する税務調査の強化とも関連しているもな検討が期待されていた。しかし、今回ののと考えられる。

税制改正大綱において、先手を打つかのよ以下、税制改正大綱の内容に沿って重点

うに、特例承継計画の提出期限のみ予め １

項目とその論点について概説する。その中20 野村資産承継 2022 2月号
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令和4年度税制改正大綱の注目すべき論点

で、本誌読者の方に関心のありそうな事項については、別稿で詳説する。

③

外形標準課税のあり方
以上の各措置の中で、②については、令和 ３ 年度税制改正大綱において、問題提起⑶

令和 ４ 年度税制改正の基本的考え方された「相続税・贈与税の中立的税制（両イ

成長と分配の好循環の実現

税の一体化）」の再提起であるが、令和 ３

岸田内閣が標榜する新資本主義の実現の

年の資産承継等に関し、最も多くの論争を柱として、成長と分配の好循環を実現する呼んだ事項であるので ＊ 1 、令和 ４ 年度税

ために、次のような措置を講じる。

制改正大綱の全文を引用する。

①

積極的な賃上げ等を促すための措置「高齢化等に伴い、高齢世代に資産が偏②

オープンイノベーション促進税制の拡在するとともに、相続による資産の世代間
移転の時期がより高齢期にシフトしており、充③

地方活性化・災害への対応

結果として若年世代への資産移転が進みに④

住宅ローン控除等の見直し

くい状況にある。

⑤

固定資産税の激変緩和⑥

中小・小規模事業者の支援
以上の各措置の中で、⑥については、平成30年度税制改正で導入されたいわゆる法高齢世代が保有する資産がより早いタイ
ミングで若年世代に移転することになれば、その有効活用を通じた経済の活性化が期待される。

人版事業承継税制の特例制度については、

一方、相続税・贈与税は、税制が資産の特例承継計画の提出期限を令和 ６ 年 ３ 月末

再分配を果たす上で重要な役割を担っていまで １ 年間延長する、としているが、「令る。高齢世代の資産が、適切な負担を伴う

和 ９ 年12月末までの適用期限については今ことなく世代を超えて引き継がれることと後とも延長を行わない。
」と明言しているなれば、格差の固定につながりかねない。

ことが注目される。このようなことを明言

このため、資産の再分配機能の確保を図したことについては、当該特例制度に種々りつつ、資産の早期の世代間移転を促進す問題があるので、今後多くの論議を呼ぶもるための税制を構築していくことが重要でのと見込まれる。

ある。

ロ

経済社会の構造変化を踏まえた税制の見直し体系として存在しており、贈与税は、相続個人所得課税のあり方（諸控除の見直税の累進回避を防止する観点から高い税率

し、年金課税のあり方、記帳水準の向上が設定されている。このため、将来の相続等）

財産が比較的少ない層にとっては、生前贈

①

②

＊1

わが国では、相続税と贈与税が別個の税

相続税・贈与税のあり方

与に対し抑制的に働いている面がある一方

令和3年度税制改正大綱において提起された相続税と贈与税の中立的構想に係る論説については、品川芳宣「相続・贈与等に伴う資産移転への課税と中立的な税制のあり方」税理2021年3月号2頁、塩野入文雄「相続税・贈与税の一体的課税制度」資産承継2021年4月号6頁、安部和彦「相続税・贈与税の一体課税論議と求められる改正の方向性」税理2021年12月号
2頁等参照

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で、相当に高額な相続財産を有する層にと者への対応っては、財産の分割贈与を通じて相続税の④

財産債務調書制度の見直し

累進負担を回避しながら多額の財産を移転⑤

税務手続のデジタル化・キャッシュレ

することが可能となっている。

ス化による利便性の向上

今後、諸外国の制度も参考にしつつ、相上記の各措置については「適正な納税」

続税と贈与税をより一体的に捉えて課税すの名目の下に、所得・資産課税の強化と執る観点から、現行の相続時精算課税制度と行面への影響について注目する必要がある。

暦年課税制度のあり方を見直すなど、格差

具体的な内容については、後述する。

の固定化防止等の観点も踏まえながら、資産移転時期の選択に中立的な税制の構築に⑷

個人所得課税向けて、本格的な検討を進める。

イ

住宅・土地税制

あわせて、経済対策として現在講じられ

住宅ローン減税の見直しのほか、認定住ている贈与税の非課税措置は、限度額の範宅の新築等をした場合の所得税額の特別控囲内では、家族内における資産の移転に対除、所有者不明土地の利用の円滑化等に関して何らの税負担も求めない制度となってする特別措置法の改正に伴う所要措置、居いることから、そのあり方について、格差

住用財産の買換え等の場合の譲渡損失の繰の固定化防止等の観点を踏まえ、不断の見越控除の適用期限等に所要の措置を講じる。

直しを行っていく必要がある。」

ロ

金融・証券税制

上記の問題提起については、当該見解のエンジェル税制の見直し、上場株式等の是非を含め本年においても多くの議論を呼

大口株主等の要件の見直し、完全子法人株

ぶものと見込まれる。

式等に係る配当等の所得税の源泉徴収不要、

ハ

NISAの見直し等の各措置を講じる。

国際課税制度の見直し

この問題については、昨年10月のOECD/

ハ

租税特別措置等Ｇ20会議において合意された「法人税引下必要な特別措置についての期限延長、げ競争の終止符」に関する国内的対応を提「新型コロナウイルス感染症生活困窮者自議するものであるが、令和 ４ 年度の税制改立支援金」の非課税、「子育て世帯への臨正に関して、特に、具体化しているもので時特別給付」の非課税等の各措置を講じる。

はない。具体的な税制改正については、経ニ済界からの反論もあろうから、相当時間をその他要することになろう。
ニ

次のような措置が講じられる。
①

円滑・適正な納税のための環境整備

隠蔽仮装行為があった場合の帳簿等で明確にされていない売上原価又は費用の次の措置を講じるとしている。
①

適格請求書等保存方式（インボイス方式）の円滑な移行②

税理士制度の見直し③

記帳義務の不履行及び特に悪質な納税額の必要経費不算入②

納税地の特別制度等の見直し③

社会保険料控除等の申告手続の見直し④

支払調書等の提出の特例制度の見直し
上記の各措置のうち、①については、

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令和4年度税制改正大綱の注目すべき論点「納税の適正化」の一環として措置される行う。

ものであるが、立法上の問題もさることなロ

オープンイノベーション促進税制の拡がら、「隠蔽仮装」の意義、必要経費算入

充の可否等をめぐって、税務調査等の執行面

特別新事業開拓事業者に対し、特定事業にも大きな影響を及ぼすものと考えられる。

活動として出資した場合の課税特例について、適用期限を延長するとともに適用要件

⑸

資産課税

を整備する。

イ

直系尊属からの住宅取得等資金の贈与

ハの非課税措置

地方活性化、災害への対応

この措置については、期限延長（令和 ５

次のような措置を講じる。
①

地方活力向上地域等において特定建物

年12月31日まで）、非課税枠の一部減額、等を取得した場合の特別償却又は税額控受贈者の年齢引下げ（18才以上）等の措置

除制度について、適用期限を延長するとを講じる。

ともに適用要件を整備する。

ロ

土地に係る固定資産税等の負担調整措②

認定特定高度情報通信技術活用設備を置取得した場合の特別償却又は税額控除に商業地等（負担水準60％未満に限る。）

ついて、適用期限を延長するとともに適の令和 ４ 年度の課税標準額を、前年度課税標準額に令和 ４ 年度の評価額の2.5％（現

用要件を整備する。
③

農林水産物及び食品の輸出の促進に関行 ５ ％）を加算した額に止める。

する法律の改正を前提に、認定輸出業者

ハが取得した輸出事業用資産について、 ５

租税特別措置等
法人版事業承継税制の特例制度について

特例承継計画の提出期限を １ 年延長する等、

年間30％の割増償却ができることとする。
④

各特別措置について期限延長等の措置を講

保険会社等の異常危険準備金制度につ

ニ

じる。
ニ

いて、所要の見直しを行う。

その他

中小・小規模事業者の支援
次のような措置を講じる。

その他の措置のうち、相続税に係る死亡①

届の情報等の通知に関し、法務大臣から国所得拡大促進税制（賃上げ税制）につ

税庁長官、市町村長から税務署長への通知

いて、割増措置を講じる（前出）。
②

交際費等の損金不算入制度について、等の各措置がとられる。これは、相続税の適用期限を延長し、中小法人に対する特執行の適正化に適うものと考えられる。

例の適用期限を延長する。
ホ

⑹

法人課税

イ

積極的な賃上げ等を促す措置

経済と環境の好循環の実現
環境と調和のとれた食料システムの確立のための環境負荷低減事業活動の促進等に

令和 ４ 年 ４ 月 １ 日から同 ６ 年 ３ 月31日ま関する法律の制定を前提に、同法上の認定での間の賃上げ等に応じて、最高30％（大農林漁業者に対し、環境負荷低減事業活動

法人）又は40％（中小法人）の税額控除を用資産の取得等について、32％の特別償却

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ができることとする。
ヘ

いて所要の見直しを行う。

円滑・適正な納税のための環境整備
次のような措置を講じる。

①

隠蔽仮装行為に基づき確定申告等をし

⑻

国際課税

イ

過大支払利子税制の見直したときには、売上原価又は費用の額につ次に掲げる国内源泉所得に係る所得の金額についても適用する。

を除き、損金不算入とする。

①②

き、帳簿書類で明確にされているもの等
みなし配当の額の計算方法等について、

恒久的施設（PE）を所有する外国法
人に係るPE帰属所得以外の国内源泉所

資本の払戻しに係るものについて、所要の改正を行う。
③

得②

固定資産の取得等の後に国庫補助金等PEを有しない外国法人に係る国内源の交付を受けた場合等の取扱いを明確化

泉所得
ロ

する。

外国子会社合算税制の見直し④

特定外国関係会社等の判定における保険
委託者特例に関する「一の保険会社等」及損金算入制度から貸付け用資産（ドローび「その一の保険会社等との間に特定資本

ン等）を除外する。

関係のある保険会社等」によってその発行ト

少額減価償却資産（＠30万円）の一括

その他

済株式等の全部を直接又は間接に保有され次のような措置を講じる。
①

国庫補助金等で取得した固定資産等の圧縮記帳制度について、対象となる国庫ている外国関係会社である旨の要件について、所要の見直しを行う。
ハ

補助金等に特定半導体生産施設整備等にその他係る助成金及びデジタルインフラ整備事

次のような措置を講じる。
①

業等に係る助成金を加える。
②

を組み合わせた租税回避を防止するため

グループ通算制度について所要の見直の措置（子会社株式簿価減額特例）につしを行う。

いて、所要の見直しを行う。
②

⑺

消費課税

グループ通算制度の施行に伴い、同制度における外国税額控除について、所要適格請求書等保存方式（インボイス方式）の見直しの見直しを行う。
③

次のような措置を講じる。
①

子会社からの配当と子会社株式の譲渡

金融商品取引法に規定する市場デリバ
ティブ取引又は店頭デリバティブ取引の決済により生ずる所得は、所得税法及び登録を行うこと等につき所要の見直しを

法人税法に規定する国内源泉所得である行う。

「国内資産の運用・保有所得」に含まれ②

免税事業者が適格請求書発行事業者のそのほか、仕入税額控除等について所要の措置を講じる。

③

外国人旅行者向け消費税免税制度につないことを法令上明確化する。なお、外国税額控除における国外源泉所得である「国外資産の運用・保有所得」について

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令和4年度税制改正大綱の注目すべき論点も同様とする。

金額又は業務に係る収入金額の記載が不十分である場合⑼

納税環境整備イ

税理士制度の見直し
税理士制度について、次のように見直し

を行う。

ハ

財産債務調書制度等の見直し
財産債務調書制度等について、次のように見直しを行う。
①

財産債務調書の提出義務者を、現行の①

税理士業務の電子化等の推進

提出義務者のほか、その年の12月31日に②

税務代理範囲の明確化

おいて有する財産の価額の合計額が10億③

税理士試験の受験資格要件の緩和

円以上である居住者を提出義務者とする。

④

税理士法人の業務の範囲に、租税教育②

財産債務調書の提出期限について、そ普及の業務及び後見人等の地位に就き他の年の翌年 ６ 月30日（現行：その年の翌

人の法律行為の代理を行う業務を加える。

年の ３ 月15日）とする（国外財産調書に⑤

財務大臣は、税理士であった者につき、税理士であった期間内に懲戒処分の対象ついても同様とする。）。
③

提出期限後に財産債務調書が提出されとなる行為等があったときは懲戒処分がた場合において、その提出が、調査があできる。

ったことにより更正又は決定があるべき⑥

税理士法に違反する行為又は事実に関ことを予知してされたものでないときは、する調査に係る質問検査等の対象に税理その財産債務調書は提出期限内に提出さ士であった者等を加える。

れたものとみなす措置について、その提ロ

帳簿の提出がない場合等の過少申告加出が調査通知前にされたものである場合

算税等の加重措置に限り適用することとする（国外財産調

次に掲げる場合には、通常課される過少書についても同様とする。）。

申告加算税の額又は無申告加算税の額に、ニ

地方税手続のデジタル化

当該申告漏れ等に係る所得税、法人税又はホその他

消費税の10％（次の②に掲げる場合に該当

次のような措置を講じる。

する場合には、 ５ ％）に相当する金額を加①

修正申告書等の記載事項の整備算した金額とするほか、所要の措置を講じ②

個人番号カードを利用したe-Taxの利

る。
①

便性の向上
当該職員に当該帳簿の提示若しくは提③

出をしなかった場合又は当該職員にその添付書面等記載事項の提供方法の見直し提示若しくは提出がされた当該帳簿に記④

公売における入札手続の電子化載すべき事項のうち、売上金額若しくは⑤上場株式等の配当所得等に係る課税方
式分である場合以上の納税環境整備に関する各措置につ②

業務に係る収入金額の記載が著しく不十
当該職員にその提示又は提出がされた

いては、その大部分が申告納税の適正化を当該帳簿に記載すべき事項のうち、売上図ろうとするものとであるが、それらは近野村資産承継本誌掲載記事、写真、イラストなどの無断転載を禁じます。また無断複写（コピー）は著作権法上での例外を除き、禁じられています。ケーススタディ等に登場する人物・団体は、実在の人物及び団体とは一切関係ありません。

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年重視されている富裕層に対する税務調査⑥

事業税における社会保険診療報酬に係の強化という執行面に大きな影響を及ぼす

る実質的非課税措置及び医療法人に対すものと考えられる。

る軽減税率については、税負担の公平性を図る観点や、地域医療の確保を図る観

⑽

検討事項

①

年金課税については、平成30年度税制点から、そのあり方について検討する。

改正の公的年金等控除の見直しの考え方

⑾

むすびに

や年金制度改革の方向性、諸外国の例も

以上のように、今回の税制改正大綱は、踏まえつつ、拠出・運用・給付を通じて前述したような政治事情もあって、一見し課税のあり方を総合的に検討する。

て、小振りな税制改正であると言える。し②

デリバティブ取引に係る金融所得課税

かし、それらの改正の方向性については、の更なる一体化については、意図的な租看過できない重要な問題提起がなされてい税回避行為を防止するための方策等に関る。その一つは、富裕層に対する一層の課するこれまでの検討の成果を踏まえ、早税強化である。まず、相続税と贈与税の中期に検討する。

立的税制（一体化）については、税制改正③

小規模企業等に係る税制のあり方につの基本的考え方の中で、昨年度と重ねていては、引き続き、給与所得控除などの「本格的な検討を進める。」と明言したこと「所得の種類に応じた控除」と「人的控である。この問題については、筆者は既に除」のあり方を全体として見直すことを批判的な見解を述べたことがあるが ＊ 2 、含め、所得税・法人税を通じて総合的に本年においても昨年以上の論争を呼ぶもの検討する。

と見込まれる。

カーボンニュートラル実現に向けたポ

また、富裕層に対する課税強化にも関連

リシーミックスについては、政府の議論するが、その多くは「納税環境整備」の名も踏まえつつ、産業競争力の強化、イノの下に、各種の課税強化措置が講じられてベーションや投資の促進につながり、成いることが注目される。このような各措置

長に資するものとなるかどうかという観については、近年課税当局における権力的点から、専門的・技術的な検討を進める。

な税務調査が注目されているが、そのよう④⑤ 自動車関係諸税については、「2050年
カーボンニュートラル」目標の実現に積な厳しい税務調査につながるものと考えられる。

極的に貢献するものとするとともに、

他方、昨年、今後の税制改正に大きな影

国・地方を通じた財源を安定的に確保し響を及ぼす課題として国際的に合意がされていくことを前提に、受益と負担の関係たものが ２ 題ある。一つは、法人税の引下も含め、その課税のあり方について、中げ競争に終止符が打たれたことであり、も長期的な視点に立って検討を行う。

う一つは、脱炭素に向けた税制改正である。

＊ 2	

前出＊1、品川芳宣「相続・贈与等に伴う資産移転への課税と中立的な税制のあり方」参照

26 野村資産承継 2022 2月号
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特集Ⅱ

令和4年度税制改正大綱の注目すべき論点

このような国際的合意が直ちに我が国の税すため、法人実効税率の引き下げ等様々な制改正を左右するものではないが、今回の税制上の取組みが行われてきた。しかし、

税制改正大綱の中でも、今後の重要課題で賃金水準は、実質的に30年以上にわたりほあるとされている。いずれも、国民経済にぼ横ばいであり、その伸び率は直近低下傾も種々影響を及ぼす問題であるので、今後向にある（図表 １ 左側）。

の方向性について注視していく必要がある。

また、人材投資である教育訓練費も近年減【品川 芳宣】少傾向にあり（図表 １ 右側）、企業がイノ

２⑴

ベーションよりも経費削減や値下げに競争法人課税関係力の源泉を求め続けた結果、経済全体とし企業の賃上げを促進する税制（資本金１ 億円超の大法人等）
〜人材確保等促進税制の大幅な見直し〜

イては縮小均衡が生じている。

改正の背景（下記⑵〜⑶共通）
近年、企業の前向きな投資や賃上げを促
図表 １

近年の賃上げ・企業の年間教育訓練費支出額（労働者一人当たり）の推移

昇給額
（円）
7,000
6,000
5,000

賃金引上げ率

ベースアップ額〈賃金引上げ率〉
ベースアップ＋昇給率

賃上げ水準
低下傾向
2.39％

2.26％

2.32％ 2.31％

2.23％ 2.25％

1.96％

2.00％

2,000
1,000
0

1.5

2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019 2020

0.5

OFF-JT支出及び自己啓発支援支出ともに、近年は減少傾向

自己啓発支援
2.1

2
1.3 1.3

1.5

1

4,000
3,000

OFF-JT（万円）
2.5

0.4 0.4

1.4

0.6

1.3

0.4

1.4

0.5

1.7

0.6 0.6

1.7

0.5

1.9
1.4

0.4

0.7
0.3 0.3 0.302009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019 2020
OFF-JT支出 50.1 51.7 49.6 52.1 49.4 51.3 53.8 52.8 52.9 52.9 54.9 45.3
％ ％ ％ ％ ％ ％ ％ ％ ％ ％ ％％企業割合
自己啓発支援 26.4 27.2 25.6 26.9 26.0 25.5 26.3 27.6 26.7 27.8 28.2 24.6
支出企業割合 ％ ％ ％ ％ ％ ％ ％ ％ ％ ％ ％ ％支出なし 41.9 41.6 50.1
企業割合 ％ ％ ％（出典） 日本経済団体連合会・東京経営者協会「昇給・ベースアップ実施状況調査結果」（注）「昇給」は、「ベースアップ」以外の月例賃金引上げ
総額（昇進・昇格額を含む）※１ OFF-JT：業務命令に基づき、通常の仕事を一時的に離れて行う教育訓練（研修）のことをいう。
※２ 自己啓発：労働者が職業生活を継続するために行う、職業に関する能力を自発的に開発し、向上させるための活動をいう。
（出典） 厚生労働省「能力開発基本調査」

コロナ克服・新時代開拓のための経済対どの取組みがより一層重要となる中、他の策（令和 ３ 年11月19日閣議決定）等におい先進国との間に生じてきた所得や競争力のても言及されている通り、コロナ後の新し差を縮小するためにも、企業においては、

い社会の開拓に向けて、「人」への投資なリスク回避や横並びの意識を排して、イノ

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ベーションに挑戦することが期待されてい極的な賃上げを促すとともに、多様なス

＊3

る 。

テークホルダーへの還元を後押しす

このような状況を踏まえ、令和 ４ 年度税

る ＊ 4 観点から、企業の賃上げを促進す

制改正大綱では、企業が果敢に事業の革新

る税制（人材確保等促進税制・所得拡大に取り組み、付加価値の高い製品・サービ

促進税制）に関し、現行の制度が抜本的スを生み出すとともに、その利益を株主だに見直される。

けでなく従業員、取引先、地域社会などの②

特定税額控除規定の不適用措置の見直し多様なステークホルダーに継続的に還元し、企業収益の更なる増加につなげていく「成企業の行動変容を促すために、収益が長と分配の好循環」（図表 ２ ）を、実現さ拡大しているにもかかわらず賃上げも投せるべく、以下の改正が行われる。

資も消極的な企業に対し、研究開発税制①

企業の賃上げを促進する税制などの特定税額控除の適用を停止する措

成長と分配の好循環の実現に向けて、置が強化される。

長期的な視点に立って一人ひとりへの積
図表 ２

人的資本への投資労働分配率の向上

企業
・賃金
・教育訓練
費
委託費等

収

収

下請取引の適正化

取引先

（賃上げ）

企業収益の
更なる増加

従業員

企業

成長と分配の好循環（イメージ）

地代家賃等
益

益

支払利息等

無形・有形資産の獲得
利益（イノベーション）

利

益

（出典）
 「新しい資本主義実現会議」第 ３ 回（令和 ３ 年11月26日）「資料 ８ 新しい資本主義を支える社会保障政策・雇用政権のイメージ図」を参照し一部加工【藤井 貴子】ロ

改正前の制度の概要
現行制度である、資本金 １ 億円超の大法人等向け ＊ 5 の人材確保等促進税制は、コロナ禍での雇用確保を重視し、「新規雇用＊3「新しい資本主義実現会議」緊急提言（令和3年11月8日）など「新しい資本主義実現会議」緊急提言（令和3年11月8日）、内閣府「成長と分配の好循環に向けて」経済財政諮問会議（令和3年2月24日）など＊ 5	
人材確保等促進税制の適用対象は、正しくは青色申告書を提出する全法人であるが、中小企業者等向け所得拡大促進税制との併用はできないため、本稿においては、資本金1億円超の大法人等向けとしている。
＊ 4	

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特集Ⅱ

令和4年度税制改正大綱の注目すべき論点

者給与等支給額 ＊ 6 」を前年度より ２ ％以

件 ＊ 8 を 満 た す と ５ ％ を 加 え た 最 大20％）上増加させた企業について、控除対象新規の税額控除ができる制度である（図表 ３ ）。

雇用者給与等支給額 の15％（上乗せ要＊7

図表 ３
令和 3 年（現行）＜通常要件＞

制度の概要

平成30 年

令和 3 年（現行）

令和 4 年＜要件＞＜通常要件＞＜通常要件＞＜通常要件＞■新規雇用者の給与総額：
対前年度比 2 %以上増

継続雇用者給与総額
対前年度比 3 %以上増
＋設備投資
当期償却費総額の90％以上

新規雇用者給与総額
対前年度比 2 %以上増

継続雇用者給与総額対前年度比 3 %以上増

＜上乗せ要件＞＜上乗せ要件＞

当期の教育訓練費が前期の教育訓練費の20％以上増加①継続雇用者給与総額
前年度比 4 %以上増＜税額控除＞■新規雇用者の給与総額（注）＜上乗せ要件＞の15%の税額控除

当期の教育訓練費が過去 2 期平均比で20％以上増加②当期の教育訓練費が前期の教育訓練費の20％以上増加（注） 雇用者全体の給与総額の対前年度増加額を上限

政策的に新卒・中途採用による新たな人に改組された。当時は「生産性革命」が一

材確保・人材育成を税制支援の対象に据え

つのキーワードとされ、これを達成するたたことから、単純な賃上げではなく、新規めには、「賃上げ」とともに、設備投資や雇用者に対する給与支給額を毎年増加させ

人材投資の「投資」促進も必要であるといる、すなわち、毎期継続的に新規雇用を生う認識から、適用要件に設備投資の要件をみ出し、新規雇用者に対する給与支給額を追加する等の抜本的改組が行われた。

前年比で増加させることが期待されるもの

ハ

であった。

改正の概要・影響
令和 ４ 年度税制改正では、現行制度におなお、企業の賃上げ等を促進する税制は、けるコロナ禍での雇用確保を重視した、新これまでも税制支援で重視する観点の変遷

たな人材確保・人材育成という観点から、により様々な改正が行われており、平成30

長期的な視点に立って一人ひとりへの積極

年度税制改正では、賃上げ・投資促進税制

的な賃上げを促す観点へ政策的な見直しが

＊6
＊ 7	

＊8

国内新規雇用者のうち雇用保険の一般被保険者に対してその雇用した日から １ 年以内に支給する給与等の支給額をいう。
適用年度において、国内新規雇用者に対してその雇用した日から １ 年以内に支給する給与等の支給額をいう。新規雇用者
給与等支給額との違いは、国内新規雇用者を雇用保険の一般被保険者に限らない点及び雇用安定助成金額を控除する点である。
現行の上乗せ要件は、教育訓練費の額の比較教育訓練費の額に対する増加割合が20％以上であることを要件としている。
なお、比較教育訓練費の額とは、前年度の教育訓練費の額をいう。

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行われ、
「継続雇用者給与等支給額＊ 9 」を等支給増加額＊10の15％（上乗せ要件を満た

前年度より ３ ％以上増加させた企業が通常すと最大30％）の税額控除ができる制度に要件を満たすとして、控除対象雇用者給与

改組される（図表 ４ ）。

図表 ４

改正後の制度（イメージ）【現行制度】

新規雇用者の給与総額を2 ％以上増やす
通常要件【令和 4 年度税制改正後】

さらに教育訓練費を20％以上増やす
上乗せ
5 ％増※ 1
要件
税額控除率15％※ 1

継続雇用者の給与総額を4 ％以上増やす

さらに教育訓練費を20％以上増やす

上乗せ
5 ％増※ 2要件
最大30％
継続雇用者の給与総額を上乗せ
3 ％以上増やす
10％増※ 2
要件
税額控除率
通常
要件
15％※ 2※ 1 控除対象新規雇用者給与等支給額の15％（通常要件）・ 5 ％（上乗せ要件）を税額控除

※2

税額控除率
が現行より
10％増加

雇用者給与等支給額の対前年度増加額の15％（通常要件）
・10％（上乗せ要件）
・ 5 ％（上乗せ要件）を税額控除

賃上げや人材投資（教育訓練費の支出）は、「控除対象雇用者給与等支給増加額のに積極的な企業に対しては、税額控除が大10％」が税額控除でき、さらに、②教育訓

きく上乗せされる制度となっており、具体練費が対前年度比増加率20％以上であると的には図表 ５ の「上乗せ要件による控除部

きは、「控除対象雇用者給与等支給増加額分」に記載のとおり①継続雇用者給与等支の ５ ％」が控除できることとなる。

給額が前年度比増加率 ４ ％以上であるとき

＊ 9	

＊10

継続雇用者に対する適用年度の給与等の支給額をいう。
継続雇用者とは、以下①～③の全てを満たす者を指す。
① 前事業年度及び適用年度の全ての月分の給与等の支給を受けた国内雇用者である。
② 前事業年度及び適用年度の全ての期間において雇用保険の一般被保険者である。
③ 前事業年度及び適用年度の全てまたは一部の期間において高年齢者雇用安定法に定める継続雇用制度の対象となっていない。
なお、上記の継続雇用者は、現行制度前の制度、すなわち、令和3年度税制改正前の制度における用語となっている。
各用語の制度上の定義は、改正により一部変更や新規追加等の可能性もあるため、施行後の法令等により詳細を確認する必要がある（以下同じ）。
雇用者給与等支給額から比較雇用者給与等支給額を控除した金額をいう。雇用者給与等支給額とは、適用年度における、全ての国内雇用者に対する給与等の支給額をいう。また、比較雇用者給与等支給額とは、前年度における、雇用者給与等
支給額をいう。

30 野村資産承継 2022 2月号
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特集Ⅱ

令和4年度税制改正大綱の注目すべき論点

図表 ５

改正の概要

大法人※ 1 等

通常要件

現行制度

改正後

（算定対象:新たな雇用者への支給額）（税額控除率：15％～20％※ 2 ）（算定対象:雇用者全体の増加額）（税額控除率：15％～30％※ 2 ）新規雇用者（新卒・中途）給与等支給額が、継続雇用者※3の給与等支給額が、前年度より 3 ％以上増加
前年度より 2 ％以上増加

要件による控除部分

税額控除額

新規雇用者給与等支給額の15％要件

教育訓練費が対前年度比増加率
20％以上の場合

算定対象(下線強調)

が変更

雇用者給与等支給額の対前年度増加額の15％①継続雇用者※ 3 の給与等支給額が対前年度比増加率 4 ％以上の場合②教育訓練費が対前年度比増加率20％以上の場合

上乗せ要件による控除部分

① 雇用者給与等支給額の対前年度増加額の 10％
税額控除額

新規雇用者給与等支給額の 5 ％② 雇用者給与等支給額の対前年度増加額の 5 ％

税額控除率が現行より10％増加※ １ 一部の大法人は条件付＊11※ ２ 控除上限は法人税額の20％※ ３ 「継続雇用者」の概要は、前年・当年の通年で在籍している従業員で一定の者をいう。

なお、一定規模以上の大企業に対しては、

ロ

改正前の制度の概要

マルチステークホルダーに配慮した経営へ

現行制度である、中小企業者等向けの所の取組みを宣言していることが追加要件と得拡大促進税制は、足元における新型コロして課されている 。また、適用期間につナウイルス感染症の影響で雇用情勢が厳し

いては、令和 ４ 年 ４ 月 １ 日から令和 ６ 年 ３

い中、単に自らの従業員に対する賃上げ

月31日までに開始する事業年度までの ２ 年（個々の法人の継続雇用者の賃金引上げ）

間の時限措置 とされている。

だけでなく、雇用増（雇用者報酬全体であ

＊11

＊12

改正の影響として、最大30％の税額控除

る雇用者給与等支給額の維持・拡大）によを受ける要件を満たすため、企業が賃上げる所得拡大の取組みも評価し、手続きに係に積極的に取り組み、継続雇用者の賃金引る事務負担を軽減するという観点から、令上げが促されることが期待される。

和 ３ 年度税制改正により、通常要件と上乗【藤井 貴子】せ要件が変更されたものである。通常要件
は、「継続雇用者給与等支給額」による要⑵

企業の賃上げを促進する税制（中小企業者等）〜所得拡大促進税制の大幅な見
直し〜

イ

＊11

＊12

改正の背景（⑴イ参照）

件が撤廃され「雇用者給与等支給額」に一本化・簡素化されており、合わせて上乗せ要件も、「継続雇用者給与等支給額」から「雇用者給与等支給額」を用いた判定に変資本金の額等が10億円以上、かつ、常時使用する従業員の数が1,000人以上である場合には、給与等の引上げの方針、取引先との適切な関係の構築の方針その他の事項をインターネットを利用する方法により公表したことを経済産業大臣に届け出ている場合に限り適用できる。
設立事業年度は対象外とする。

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更されている（図表 ６ ）。
図表 ６
令和 3 年（現行）＜通常要件＞＜要件＞■雇用者全体の給与総額：
対前年度比1.5%以上増＜税額控除＞■雇用者全体の給与総額の対前年度増加額15%の税額控除

改正前の制度の概要

令和 2 年

令和 3 年（現行）＜通常要件＞＜通常要件＞

給与総額が前年度より増加 給与総額
かつ対前年度比1.5%以上増
継続雇用者給与総額＜上乗せ要件＞
対前年度比1.5%以上増
給与総額＜上乗せ要件＞
前年度比2.5％増
継続雇用者給与総額
かつ
前年度比2.5%以上増
教育訓練費増加等（注）かつ教育訓練費増加等（注）令和 4 年＜通常要件＞
給与総額
対前年度比1.5%以上
増＜上乗せ要件＞①給与総額
前年度比2.5%以上増②教育訓練費
前年度比10％増（注） 教育訓練費増加等の要件：次のいずれかの要件① 当期の教育訓練費が前期の教育訓練費の10％以上増加② 中小企業等経営強化法の認定経営力向上計画における経営力向上の証明

現行制度では、通常要件である雇用者
給与等支給額の比較雇用者給与等支給改正の概要・影響
令和 ４ 年度税制改正では、現行制度におる場合の税額控除率15％に、「雇用者給ける従業員の雇用増（雇用者報酬全体の維

与等支給額の比較雇用者給与等支給額に持・拡大）による所得拡大の取組みも評価

対する増加割合が2.5％以上」かつ「教する等の観点が維持されたうえで、更なる育訓練費の額の比較教育訓練費の額に対積極的な賃上げや人材投資が促されるよう、する増加割合が10％以上等」である場合

税額控除率の上乗せ措置が見直され、税額には、税額控除率10％を上乗せして、控控除率が最大40％に引き上げられる（図表除対象雇用者給与等支給増加額 の最

７ ）。

＊14

＊14

ハ

額 に対する増加割合が1.5％以上であ
＊13

＊13

大25％の税額控除をすることができる。

雇用者給与等支給額とは、適用年度における全ての国内雇用者に対する給与等の支給額をいい、比較雇用者給与等支給額とは、前年度における雇用者給与等支給額をいう。
雇用者給与等支給額から比較雇用者給与等支給額を控除した金額をいう。

32 野村資産承継 2022 2月号
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特集Ⅱ

令和4年度税制改正大綱の注目すべき論点

図表 ７

改正後の制度（イメージ）【現行制度】

雇用者全体の給与総額を1.5%以上増やす
通常
要件【令和 4 年度税制改正後】
雇用者全体の給与総額を2.5%以上かつ、教育訓練費を10%以上増やすなど雇用者全体の給与総額を2.5%以上増やす

さらに教育訓練費を10%以上増やす
上乗せ
要件10％増※ 2
最大40％

雇用者全体の給与総額を上乗せ1.5%以上増やす
15％増※ 2
要件
税額控除率
通常
要件
15％※ 2

上乗せ
10％増※ 1
要件
税額控除率15％※ 1※ 1 雇用者給与等支給額の対前年度増加額の15％（通常要件）・10％（上乗せ要件）を税額控除

※2

税額控除率
が現行より
15%増加

雇用者給与等支給額の対前年度増加額の15％（通常要件）
・15％（上乗せ要件）
・10％（上乗せ要件）を税額控除

具体的には図表 ８ の「上乗せ要件による②教育訓練費が対前年度比増加率10％以上控除部分」に記載のとおり、①雇用者給与であるとき＊15には、「控除対象雇用者給与等支給額が対前年度比増加率2.5％以上で等支給増加額の10％」が控除できることとあるときは、「控除対象雇用者給与等支給なる＊16。

増加額の15％」が税額控除でき、さらに、
図表 ８

改正の概要

中小企業者等
現行制度（算定対象：全雇用者）（税額控除率：15％～最大25％※ 2 ）通常要件による控除部分

改正後（算定対象：全雇用者※ 1 ）（税額控除率：15％～最大40％※ 2 ）要件

雇用者給与等支給額が対前年度比増加率1.5％以上の場合（変更なし）

税額控除額

雇用者給与等支給額の対前年度増加額の15％（変更なし）

要件
上乗せ要件
による控除部分

①雇用者給与等支給額が対前年度比増加率2.5％以上の場合
and②教育訓練費が対前年度比増加率10％以上の場合等①左記から変更なし②教育訓練費が対前年度比増加率10％以上の場合※ 3①左記の 15％

税額控除額

現行より
15％増加

雇用者給与等支給額の対前年度増加額の10％②左記の 10％ ※②だけの場合は合計25%

※１
※２
※３

算定対象は、変更なし。
控除上限は法人税額の20％改正で中小企業等経営強化法の認定経営力向上計画における経営力向上の証明の要件は廃止。教育訓練費明細書も申告書添付不要となり保存のみ。

＊15

令和4年度税制改正で、平成30年度税制改正で要件とされた、中小企業等経営強化法の認定経営力向上計画における経営力向上の証明の要件は定められておらず、廃止されると読み取れる。
教育訓練費に係る税額控除の上乗せ措置の適用を受ける場合、改正前は教育訓練費の明細を記載した書類の確定申告書への添付が必要であったが、改正後は保存義務へと変更になる。

＊16

野村資産承継本誌掲載記事、写真、イラストなどの無断転載を禁じます。また無断複写（コピー）は著作権法上での例外を除き、禁じられています。ケーススタディ等に登場する人物・団体は、実在の人物及び団体とは一切関係ありません。

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33

なお、適用期間は １ 年間延長され、令和の活用を促す観点から、収益が拡大してい６ 年 ３ 月31日までに開始する事業年度まで

るにもかかわらず賃上げにも投資にも消極となる。

的な大企業＊17に対し、研究開発税制その他

改正の影響として、最大40％の税額控除

生産性の向上に関連する税額控除である特を受ける要件を満たすため、教育訓練費等

定税額控除 ＊18の適用を停止する措置が設への投資が促されることが期待される。

けられた。

【藤井 貴子】現行制度では、所得金額が前事業年度の所得金額を超える場合で、次の①・②の要⑶ 特定税額控除規定の不適用措置の見直し

件（図表 ９ ）のいずれにも該当しない場合

イ

改正の背景（⑴イ参照）

は、特定税額控除の規定を適用できない。

ロ

改正前の制度の概要
平成30年度税制改正において、内部留保
図表 ９

特定税額控除規定の不適用措置の厳格化（大企業のうち一定の法人が対象）

変更点

現行制度

改正内容

特定税額控 ① 継続雇用者の給与総額が、前事業年 ① 継続雇用者の給与総額が、前事業年度より除が不適用度の継続雇用者の給与総額を超える
１ ％以上増加（令和 ４ 年度は0.5％以上増加）とならない
ための要件 又は、②国内設備投資額が当期の減価償却費の ３ 割の金額を超える

ハ

改正の概要

ては、図表 ９ ①の継続雇用者給与等支給額

成長と分配の好循環の実現に向け、収益に係る要件が厳格化され、継続雇用者給与が拡大しているにもかかわらず、賃上げも等支給額の継続雇用者比較給与等支給額

投資も消極的な一定の大企業に対して、特（前事業年度の継続雇用者給与等支給額）

定税額控除の不適用措置が図表 ９ の通り厳に対する増加割合が １ ％以上（令和 ４ 年 ４格化される。

月 １ 日から令和 ５ 年 ３ 月31日までに開始す

具体的には、資本金の額等が10億円以上、かつ、常時使用する従業員の数が1,000人以上である場合、及び前事業年度の所得のる事業年度にあっては、0.5％以上）となる。
なお、適用期限は、令和 ６ 年 ３ 月31日までに開始する事業年度までである。

金額が零を超える（黒字である）一定の場【藤井 貴子】合 のいずれにも該当する大企業につい
＊19

＊17
＊18

＊19

大企業とは、中小企業者（適用除外事業者に該当するものを除く。）又は農業協同組合等以外の法人をいう。
現行制度において、特定税額控除とは、特定の地域、業種、中小企業を対象とする措置等を除く、生産性の向上に関連する租税特別措置（研究開発税制、地域未来投資促進税制、 ５ Ｇ導入促進税制、デジタルトランスフォーメーション投資促
進税制、カーボンニュートラル投資促進税制）の税額控除をいう。
一定の場合には、当期が設立事業年度又は合併等の日を含む事業年度である場合を含む。

34 野村資産承継 2022 2月号
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特集Ⅱ

令和4年度税制改正大綱の注目すべき論点⑷

企業の完全子法人株式等の配当等に係る源泉徴収の見直し

イ

改正の背景

た関連法人株式等に係る配当等の額の全額について、親法人等の法人税の計算にあたり、益金不算入とすることが認められてお完全子法人株式等の配当等に係る源泉徴り、法人税が課されないにもかかわらず、

収は、100％のグループ関係にある完全子

配当等の支払いの際に源泉徴収の対象とし法人から親法人へ配当等を行った場合ていることについて、源泉所得税が法人税

等 、その配当等の支払い時に行われるが、の前払的性質を持つことや所得税を効率的

源泉徴収された所得税等は、親法人の確定かつ確実に徴収するなどの源泉徴収の制度

申告において税額控除され、還付金の支払趣旨に必ずしも沿っておらず、効率性、有い等が行われる仕組みとなっている。

効性等を高める検討を行うべきとの指摘が＊20

一方で、会計検査院が令和元年度の決算されていた＊21。そのため、令和 ４ 年度税制検査を行った結果、完全子法人株式等に係

改正において、完全子法人株式等の配当等

る配当等の額の全額及び負債利子を控除しに係る源泉徴収の見直しが行われた。

図表10

完全子法人株式等の配当等に係る源泉徴収の見直し内容（イメージ）

現行制度
所得税額控除の適用による源泉所得税の精算手続※1

内国法人（完全子法人など）

内国法人
（子法人）

内国法人
（親法人）

②
【源泉徴収が必要】※2③【精算手続は不要】

内国法人
（親法人）

③
【申告で精算】※3

改正内容①内国法人（子法人）による配当等の支払い①内国法人（完全子法人など）
による配当等の支払い②【源泉徴収が不要】

現行のように所得税は徴収しない※１

出典 会計検査院「令和元年度決算検査報告の特徴的な案件」「 ８ ．完全子法人株式等及び関連法人株式等に係る配当等の額に対して源泉徴収を行うことにより生ずる還付金及び還付加算金並びに税務署における源泉所得税事務及び還付事務等について」 ２ 頁を参照し一部加工※ ２ 内国法人（子法人）は、配当等にかかる所得税を徴収して納付※ ３ 内国法人（親法人）は、確定申告において、受取配当等に係る源泉所得税相当額を所得税額控除の適用により法人税額
と精算

ロ

改正の概要

の負担を軽減する観点等から、所得税を課

令和 ４ 年度税制改正により、一定の内国さないこととする。その配当等に係る所得法人 ＊22が支払いを受ける配当等で、下記税の源泉徴収が行われないため、内国法人①・②にあたるものについては、事業者等（親法人等）が、確定申告において、受取

＊20
＊21
＊22

発行済株式総数の3分の1超を直接に保有する関連法人からの配当等についても同様である。
会計検査院「令和元年度決算検査報告」280 ～283頁
一定の内国法人とは、内国法人のうち、一般社団法人及び一般財団法人（公益社団法人及び公益財団法人を除く。）、人格のない社団等並びに法人税法以外の法律によって公益法人等とみなされている法人以外の法人をいう。

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配当等に係る源泉所得税相当額を所得税額を節税商品として大々的に販売していたが、控除の適用により法人税額と精算する手続

令和元年の通達改正により封じられることは不要となる。

となった。

①

完全子法人株式等（株式保有割合100％）に該当する株式等に係る配当等②

配当等の支払いに係る基準日において、また、令和 ２ 年度税制改正における国外不動産を利用した節税スキームへの対応も記憶に新しい。所得税における不動産所得

当該内国法人が直接に保有する他の内国の計算上、必要経費が総収入金額を超えて法人の株式等（当該内国法人が名義人と損失が生じた場合に、給与所得等との損益して保有するものに限る。以下同じ。
）

通算が認められること（所法69）に着目し、の発行済株式等の総数等に占める割合が耐用年数を簡便法により算定することがで３ 分の １ 超である場合における当該他のきる価値の落ちにくい国外の中古建物を購内国法人の株式等に係る配当等

入して、短期の耐用年数で損失が生じるよ

なお、適用時期は、令和 ５ 年10月 １ 日以

うに減価償却費を計上し、損益通算を利用

後に支払いを受けるべき配当等について適するという手法である。この手法も、会計用されるとしている。

検査院による指摘を経て、令和 ２ 年度税制【藤井 貴子】改正において、一定の国外不動産から生じた減価償却費を損失として計上することを⑸

建設用足場・ドローン等の少額減価償却資産等を利用した税負担軽減（課税繰り延べ）スキームへの対応

イ

改正の背景

禁じる旨の特例が制定された＊23。
このように、例年、税制改正において節税スキーム対策が講じられる中、本年度の改正では、近年流行していた建設用足場や税制の改廃は、生生流転する節税スキー
ムとの争いとしての一面を有している。

ドローン等の少額減価償却資産の損金算入等を利用した節税スキームが封じられるこ

近年でいえば、令和元年に、法人向けのととなった。スキームの概要としては、例

定期保険を利用した節税スキームが封じらえば、 １ 単位が10万円未満となるような建れた例がある。高い解約返戻率が設定され設用足場やドローンといった資産を複数単た全損型定期保険に加入して任意の年度に位購入して、少額減価償却資産の取得価額損金を発生させ、満期に達する前の一定程の損金算入（法令133）等の制度を利用す

度解約返戻金額が上昇した時点（特に退職ることにより、対価の全額を損金算入し、金の支払い等多額の支出が必要となるタイ

法人税を抑えつつ、購入した少額資産をリミング）で解約することで、税負担を抑えースに回すことで、複数年にまたがり購入るという手法である。改正前は保険会社が資金の回収をするといったものである。

このようなニーズに沿った契約内容の保険＊23

詳しくは、本誌2020年冬号「国外中古建物を利用した節税スキームへの対応」40頁参照

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特集Ⅱ

令和4年度税制改正大綱の注目すべき論点

図表11

ドローン等の少額減価償却資産の損金算入等を利用した節税スキームイメージ
ドローン業者

代金支払い

販売

リース
（複数年）
損金に算入
申告
税務署

ロ

税負担軽減
（繰延）

改正の内容・影響

ユーザー

リース料
（複数年）

営利法人等

②一括償却資産の損金算入制度（法令133

上記の節税スキームは、購入する建設用の ２ ）、③中小企業者等の少額減価償却資

足場やドローン等の取得価額を損金に算入

産の取得価額の損金算入の特例（以下「中することを目的として行われるところ、損

小企業者等少額特例」という。措法67の金算入の方法としては、①少額の減価償却

５ ）の三つの方法があり得る。各制度の内資産の取得価額の損金算入制度（法令133）、

容は、図表12のとおりである。

図表12
制

度

損金算入に関する三制度比較表
取得価額要件取扱い①少 額の減価償却資産の取得価10万円未満額の損金算入制度（法令133） （又は使用可能期間が １ 年未満）

取得価額相当額を損金算入②一括償却資産の損金算入制度（法令133の ２ ）20万円未満取得価額相当額を ３ 年間の各事
業年度において均等償却③中 小企業者等少額特例（措法
67の ５ ）

30万円未満取得価額相当額を損金算入（合計300万円まで）

本改正では、上記の三つの制度について、各制度の対象資産のうち、貸付（リース）の用に供した資産については、「主要な事業として行われるもの」を除き損金算入の対象から除外することとされた（所得税についても同様）。
改正を踏まえた各制度の状況は図表13のとおりとなる。

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図表13

改正を踏まえた損金算入に関する三制度比較表
取得価額10万円未満少額の減価償却資産の取得価〇（貸付け用を除く）
額の損金算入制度
一括償却資産の損金算入制度
中小企業者等少額特例
通常の減価償却〇

10万円以上
20万円未満20万円以上30万円未満30万円以上

×

×

×

×

×

〇

（貸付け用を除く） （貸付け用を除く）

×

（※）

〇

〇

〇

〇

（貸付け用を除く） （貸付け用を除く）〇

×〇※ 取得金額が10万円未満の減価償却資産は、「少額の減価償却資産の取得価額の損金算入制度」により取得価額相当額を損金算入できることから、中小企業者等少額特例は適用対象外とされてる（租税時別措置法67の ５ ）⑹
また、上記のとおり、対象資産の貸付け

資本の払戻しに係るみなし配当の額の計算方法等の見直し

が「主要な事業として行われるもの」につ

イ

改正の背景

いては、従前どおり損金算入が可能である

利益剰余金と資本剰余金の双方を原資とが、その判断の指標については特に示されする剰余金の配当（以下「混合配当」といていない。節税の意図なく、各制度を利用う。）に係る法人税法上の取扱いを巡り争して対象資産を貸し付ける事業者にも「主われた事件（最高裁令和 ３ 年 ３ 月11日第一

要な事業として行われる」の該当性判断の小 法 廷 判 決（民 集75券 ３ 号418頁）。以 下労が生じることとなるため、要件該当性に「最高裁令和 ３ 年判決」という。）において、ついて簡便な解釈・運用が望まれる。

最高裁は混合配当の全体を資本の払戻しとなお、本改正により、貸付の用に供した

して按分計算を行った結果、簿価純資産価ために損金制度等の対象資産から除かれる額が払戻直前の資本金等の額より少額であ

結果、当該資産につき償却資産税の申告がる場合に、減少資本剰余金額を超える直前必要となる場合があることに留意が必要で払戻等対応資本金額等が算出され利益剰余ある 。

金を原資とする部分を資本の払戻しとして＊24【竹川 靖之】

扱うことになってしまう政令（法令23①
四）を、その部分に限って、法人税法の委任の範囲を逸脱した違法・無効なものと判断した。最高裁令和 ３ 年判決を受けて、国税庁では、混合配当があった場合について＊24

本文中で触れた①～③の制度のうち、①少額の減価償却資産の取得価額の損金算入制度と、②一括償却資産の損金算入制
度の対象とした資産は、償却資産税の申告対象とならない（地方税法341④）一方で、③中小企業者等少額特例を適用した資産については償却資産税の申告が必要である。本改正によって、①、②の適用を想定しつつも、貸付の用に供することで適用対象外とされる資産については、償却資産税の申告が必要となると考えられる。図表13のうち、青色部分が償却
資産税の申告が必要となる領域である。

38 野村資産承継 2022 2月号
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特集Ⅱ

令和4年度税制改正大綱の注目すべき論点「按分計算で算出される直前払戻等対応資益剰余金を原資とする部分を資本部分の払本金額等は、減少資本剰余金額が上限とな戻しとして扱うことは予定していない。こる」と取り扱う予定としていた が、上記のため、最高裁令和 ３ 年判決のように、減政令の改正はなされていない状況であった。

少した資本剰余金（ １ 億ドル）を上回る払ロ

戻等対応資本金額等（約 ２ 億1,100万ドル）＊25

改正前の制度の概要
最高裁令和 ３ 年判決における混合配当にが計算されると、その差額である利益剰余

ついて、図表14のとおり、按分計算により金を原資とする部分（約 １ 億1,100万ドル）

資本の払戻し部分を計算した場合、現行法が資本部分の払戻しとして扱われ、利益配令上、減少した資本剰余金を上回る払戻等

当（法法23①一）及び資本配当（法法24①

対応資本金額等が計算されてしまう。これ

四）の文理解釈により最高裁令和 ３ 年判決

は、払戻直前の資本金等の額が簿価純資産

における混合配当の全体を資本の払戻しと価額を超えるためであり、この点、現行法した結論と矛盾が生じてしまう状況にあっ令は、利益部分の分配と資本部分の払戻した。

とに分けることを想定した規定であり、利
図表14

資本の払戻し部分＝（株式対応部分金額）

按分計算による「資本の払戻し部分」の計算式等払戻等対応資本金額等
約 2 億1,100万ドル

最高裁の指摘減少した資本剰余金を上回る「払戻等対応資本金額等」が
計算

※１
※２

×

Ｘ社保有の外国子会社の払戻しに係る株式数
外国子会社の払戻し等に係る株式総数

払戻直前の資本金等の額減少した資本剰余金の額 1億ドル
× 簿価純資産価額 約9,800万ドル ※ 2※ 1
約 2 億1,100万ドル

簿価純資産価額が減少した資本剰余金を下回る場合の割合は「 １ 」となる。
払戻直前の資本金等の額（約 ２ 億1,100万ドル）＋利益積立金額（－約 １ 億1,300万ドル）（出所） 税務研究会「週刊税務通信」3647号（令和 ３ 年 ３ 月22日） ４ 頁の参考 ４ を基に㈱野村資産承継研究所にて作成

ハ

改正の概要

ある。結論としては、資本の払戻しに係る

令和 ４ 年度税制改正大綱において、前述

みなし配当の額の計算の基礎となる払戻等イの状況に対し、違法・無効と判示された

対応資本金額等及び資本金等の額の計算の法令23条 １ 項 ４ 号の改正がなされる予定で基礎となる減資資本金額は、その資本の払＊25

国税庁「最高裁判所令和 ３ 年 ３ 月11日判決を踏まえた利益剰余金と資本剰余金の双方を原資として行われた剰余金の配当の取扱いについて（令和 ３ 年10月25日）」参照

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戻しにより減少した資本剰余金の額を限度

主が支払いを受ける上場株式等に係る配当とするという、上記イで国税庁が予定した等のうち、一定のものについては、確定申内容とされる。この場合、最高裁令和 ３ 年

告をしないで源泉徴収で済ませるなどの各判決に当てはめると、減少した資本剰余金種の租税特別措置（以下「申告不要配当特１ 億ドルを上限とするため、払戻等対応資例等＊26」という。）の適用を受けることが本金額等は １ 億ドルとなる。この改正に加できる。しかし、持株割合＊27が ３ ％以上でえて、種類株式発行法人にも同様の取り扱ある個人株主（以下「大口の個人株主」といを定める。

いう。）が支払いを受ける上場株式等に係ニる配当等については、原則として、申告不改正の影響
令和 ４ 年度税制改正大綱に記載はないものの、上記国税庁の取扱いでは、実質的に要配当特例等を適用することができず、総合課税の対象とされている。

は過去に遡って適用されるため、直前払戻

この点、会計検査院は、令和 ２ 年度決算

等対応資本金額等を再計算した結果、納付

検査報告＊28において、図表15の個人株主Ｂ

税額が過大となる場合には、法定申告期限のように、直接保有の持株割合は ３ ％未満

等から ５ 年を経過している法人税等を除き、であるが、特殊関係法人株主＊29である法人

更正の請求が認められることになる＊25。た

Ｃを通じるなどして、実質的に大口の個人だ、本件は利益積立金額がマイナスの状態

株主と同等の持株割合となっている特殊関の外国子会社から内国法人への混合配当で係個人株主＊29が支払いを受けた配当に対しあり、日本国内での資本等取引において、て、申告不要配当特例等が適用されており、利益積立金額がマイナスの状態の内国法人

大口の個人株主が支払いを受けた配当よりから利益配当を受けることは考え難く、前も所得税等の負担割合が低くなっていると述した減少資本剰余金額を超える直前払戻指摘した。当該特殊関係個人株主が支払い等対応資本金額等が算出されるケースは少を受けた配当に申告不要配当特例等を適用ないものと考えられる。

せずに、総合課税方式を適用して申告する【八木 健裕】

３

金融所得課税関係⑴

上場株式等の大口株主要件の見直し

イ

改正の背景

と仮定した場合の所得税等の額を推計すると、開差が生ずることになると報告している。

現行制度では、後述ロのとおり、個人株
＊26

＊27
＊28
＊29

内国法人から支払いを受ける上場株式等に係る配当等のうち、持株割合が ３ ％未満の者が当該内国法人から支払いを受ける配当等（以下「特例配当等」という。
）に対する措法 ９ の ３ 、措法 ８ の ５ 及び措法 ８ の ４ 等の特例をいう。後述の図表
16参照
配当等支払いに係る基準日等における発行済株式等の総数等に対する株式等の保有割合をいう。
会計検査院「令和 ２ 年度決算検査報告」758頁から767頁参照
上場会社の株式を保有している個人株主が、当該上場会社の株式を保有している法人の発行済株式（自己株式を除く。）の総数に対する株式の 50％超を保有して同法人を支配している場合の個人株主を「特殊関係個人株主」、法人を「特殊関係法人株主」とする。

40 野村資産承継 2022 2月号
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特集Ⅱ

令和4年度税制改正大綱の注目すべき論点

図表15

持株割合が実質的に ３ ％以上となる特殊関係個人株主の例

上場会社Ａ(対象会社)

個人株主Ｂは法人Ｃを通じて、持株割合を実質的に 3 ％以上とすることが可能。

3 ％未満の株式を保有（現行制度上、申告不要配
当特例等の適用可）

株式を保有

50％超の株式を保有（個人株主が法人を支配）
個人株主Ｂ(特殊関係個人株主)

法人Ｃ（特殊関係法人株主）（注）「特殊関係個人株主」とは、ある上場会社の個人株主が、その上場会社の法人株主を支配している場合のその個人株主をいう。
（出所） 会計検査院「令和 ２ 年度決算検査報告」764頁の図表 ６ を基に㈱野村資産承継研究所にて作成

ロ

改正前の制度の概要

ける上場株式等の配当等は、金融所得とし図表16のとおり、居住者が内国法人からて分離課税とすることは必ずしも適当では支払いを受ける上場株式等に係る配当等のなく、事業所得とのバランスを踏まえ、総うち、特例配当等については、申告不要配合課税の対象とされている。

当特例等を適用することができるが、大口

大口の個人株主か否かの判定は、そのの個人株主が支払いを受ける配当等につい「個人」が ３ ％以上保有しているかどうかては、原則として、申告不要配当特例等をで判定する。よって、大口の個人株主以外適用することができない。すなわち、大口の個人株主であっても、議決権の過半数をの個人株主が保有する株式については、会保有して支配している法人を通じるなどし社の経営に参画する持分としての事業参加て、持株割合を実質的に大口の個人株主と的な性格が強いことから、その支払いを受同等の ３ ％以上とすることが可能である。

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41

図表16

配当に係る課税の流れ

上場株式等の配当等(大口の個人株主を除く)（特例配当等）

上場株式等の配当等(大口の個人株主)及び非上場株式等の配当等

源泉徴収(所得税及び復興特別所得税15.315％、個人住民税 5 ％)

源泉徴収
(所得税及び復興特別所得税20.42％)

確定申告する

確定申告しない
確定申告の選択確定申告(利子所得は不可)

課税方法の選択

申告不要

申告分離課税

総合課税

1 回に支払いを受けるべき上場株式等の配当等の額ごとに選択(源泉徴収口座内の上場株式等の配当等については、口座ごとに選択)(所得税及び復興特別所得税15.315％、個人住民税 5 ％)（累進税率）

利子所得：特定公社債の利子、公募公社債
投資信託の収益の分配など
配当所得：上場株式の配当、公募株式投資信託の収益の分配など申告する場合は、申告する上場株式等の配当等に係る配当所得の全てについて、総合課税と申告分離課税のいずれかを選択（一部を総合課税、残りを申告分離課税として申告するような選択は不可）
・ 上場株式等の譲渡損失との損益通算
・ 配当控除なし

・ 配当控除あり※利子所得は総合課税の選択不可(配当所得は総合課税とし、利子所得は申告分離課税することは可)

申告不要配当特例等（出所） 国税庁「No.1331上場株式等の配当等に係る申告分離課税制度」と会計検査院「令和 ２ 年度決算検査報告」759頁の図表 １ を基に㈱野村資産承継研究所にて作成

ハ

改正の概要

②

配当等の支払者に対する規制

令和 ４ 年度税制改正大綱において、前述

上記①の措置を適正に執行するため、イの状況に対し、当該特殊関係個人株主と上場株式等の配当等の支払いをする内国

大口の個人株主との株主間の公平性を確保

法人は、その配当等の支払いに係る基準するために、以下の①、②の観点について、日においてその持株割合が １ ％以上とな

以下のとおり改正された。これらは令和 ５

る対象者の氏名、個人番号等を記載した

年10月 １ 日以後に支払いを受けるべき上場報告書を、その配当等の支払いの確定し株式等の配当等について適用される。

た日から １ 月以内に、所在地の税務署長①に提出しなければならないこととする。

配当等の受領者に対する規制
内国法人から支払いを受ける上場株式

③

改正の影響

等の配当等で、その支払いを受ける個人

上記①に「その対象者を判定の基礎と（以下「対象者」という。）及びその対象なる株主として選定した場合に同族会社者を判定の基礎となる株主として選定しに該当する法人」とあるが、当該同族会た場合に同族会社に該当する法人の持株社に法人税法上の同族会社（法法 ２ 十）割合が ３ ％以上となるときにおけるそのの規定を準用するのか等、当該改正の適対象者が支払いを受けるものを、総合課

用範囲に関しては引き続き注視する必要税の対象とする。

がある。

42 野村資産承継 2022 2月号
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【八木 健裕】

特集Ⅱ

令和4年度税制改正大綱の注目すべき論点⑵

上場株式等の配当所得等に係る課税方
式の見直し

イ

改正の背景

一方で、個人住民税については、所得水準にかかわらず申告不要を選択した方が納税上有利（図表17参照）であり、加えて総合

上場株式等の配当所得等に対しては、所課税又は申告分離課税を選択する場合、社

得税と個人住民税が課されるが、例えば、

会保険料等が上がってしまうことがある。

上場株式等の配当所得については前述の図

現行制度では、上場株式等の配当所得等

表16で示したとおり、その課税方式には、について、所得税と個人住民税とで異なる

総合課税方式、申告分離課税方式、申告不課税方式を選択できる状態であるため、上要方式の ３ つの課税方式がある。申告不要記のケースに該当する納税者は、所得税に方式を選択する場合は、所得税の支払いのついては確定申告（総合課税）をする一方際に所得税15.315％（復興特別所得税含む）

で、個人住民税に関して申告不要を選択す

及び個人住民税 ５ ％が源泉徴収され、それる場合が多いと考えられる。これにより、だけで納税が完結するため、一般的には申個人住民税の課税方式としての申告不要の

告不要とする場合が多いと考えられる。し選択が増加すると、地方自治体の収入は減かし、一定の所得水準以下の納税者にとっ少するばかりか、同じ納税者に対して国とて、所得税については、総合課税方式の累地方自治体で把握する所得の乖離が大きく進税率の方が有利な場合があり、総合課税

なってしまうという問題がある。

方式を選択して確定申告をする場合がある。
図表17

上場株式等の配当所得に対する個人住民税の税率比較
総合課税

課税総所得金額等

A.住民税率

B.配当
控除率※ 1

C.実質
税負担率
（AーB）

10％

-2.8％

7.2％

※1

1,000万円以下

1,000万円超
※１

ロ

10％

-1.4％

税負担の比較

申告不要（源泉徴収税率）

＞

5％

8.6％

道府県民税と市町村民税の税率を合計しております。

改正前の制度の概要

民税とで異なる課税方式を選択できること

平成29年度税制改正において、上場株式が地方税法において明確化された。具体的等の配当所得等について、所得税と個人住には、所得税の確定申告書と個人住民税の野村資産承継本誌掲載記事、写真、イラストなどの無断転載を禁じます。また無断複写（コピー）は著作権法上での例外を除き、禁じられています。ケーススタディ等に登場する人物・団体は、実在の人物及び団体とは一切関係ありません。

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2月号

43

申告書の両方が提出された場合におい・上場株式等に係る譲渡損失の損益通算て 、個人住民税における上場株式等の配及び繰越控除の適用要件が所得税と一当等について、必ずしも所得税の確定申告

致するよう規定の整備を行う。

＊30

書を優先して課税方式を決定するのではな

・その他所要の措置を講ずる。

く、個人住民税の申告書に記載された事項
その他の事情を勘案して決定することがで

上記の改正により、従前、上場株式等のきることとした。このように、令和 ２ 年分

配当所得等について、所得税については総の所得（令和 ３ 年の確定申告）までは、所合課税で確定申告する一方、個人住民税を得税と個人住民税とで異なる課税方式を選申告不要としていた納税者については、個択するためには、所得税の確定申告とは別

人住民税や社会保険料等の負担が増加するに、市区町村に個人住民税の申告書を提出可能性がある。すなわち、所得税についてする必要があった。

総合課税を選択すると、個人住民税も総合

しかし、別途個人住民税の申告書を提出

課税となり、当該配当所得等が個人住民税

することは事務負担が重い等の声があったの総所得金額等や合計所得金額に含まれることから、令和 ３ 年度の税制改正により、結果、住民税額が増加するとともに、国民

令和 ３ 年分の所得（令和 ４ 年の確定申告）

健康保険料・介護保険料・後期高齢者医療

からは、所得税の確定申告書に所定の事項

保険料が増加したり、高齢者の医療機関窓を記載するのみで、所得税と個人住民税と口での自己負担割合が引き上げになること

で異なる課税方式を選択できることが決定があるので、留意して有利判定する必要がされていた。

ある。

ハ

改正の概要

【八木 健裕】

令和 ４ 年度税制改正大綱において、前述

４

資産課税関係

これらは令和 ６ 年度以後の個人住民税につ⑴

財産債務調書制度等の見直し

いて適用され、所要の経過措置が講じられ

イ

改正の背景

イの問題に対し、以下のとおり改正された。

財産債務調書制度は、平成27年度税制改る。
 個人住民税において、特定配当等及び特正において、国外財産調書＊31を参考として、

定株式等譲渡所得金額に係る所得の課税

所得税及び相続税の申告の適正性を確保す

方式を所得税と一致させる。

る観点から、従来の財産債務明細書の見直 上記に伴い、次の措置を講ずる。

しを行い、整備されたものである＊32。

＊30

通常は、所得税の確定申告書のみを提出することにより、個人住民税の申告書が提出されたものとみなされて申告実務は完了する（所得税と個人住民税で同様の課税方式を選択したことになる）が、別途に個人住民税の申告書も提出する場合が該当する。
＊31
居住者（「非永住者」を除く。）が、その年の12月31日において、その価額の合計額が5,000万円を超える国外財産を有する場合に提出を求められ、その国外財産の種類、数量及び価額その他必要な事項を記載し、その年の翌年の ３ 月15日までに、所轄税務署長に提出しなければならない書類である（国外送金等調書法 ５ ）。当該書類の提出者であっても、財産債務調書の提出義務者であれば財産債務調書も提出することになる。
＊32
財務省ホームページ「平成27年度税制改正に関する資料（詳細）」27頁参照

44 野村資産承継 2022 2月号
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特集Ⅱ

令和4年度税制改正大綱の注目すべき論点

この財産債務調書の現行の提出基準におけられ、その ２ つを満たす者に財産債務

いて、所得2,000万円以下の者は、仮に高調書の提出義務が課される。

額の資産を保有していたとしても提出義務

所得基準は、その年分の退職所得を除がないことから、所得基準を充足しない高く各種所得金額の合計額が2,000万円を額資産保有者の資産の異動状況等を十分に超える場合であり、また財産基準は、そ把握できているとは言い難いという、適正の年の12月31日において、その価額の合な課税を確保する観点からの課題があった。

計額が ３ 億円以上の財産又はその価額のまた、現行の提出期限までに、保有財産の合計額が １ 億円以上の一定の有価証券等

種類・数量・価額を正確に算出・記載するを有する場合である（国外送金等調書法ことが困難であったり、記載省略の範囲に

６ の ２ ①本文）。

ついて拡大する余地があると考えられると②

いう、提出義務者の事務負担の軽減を図る

提出期限
財産債務調書は、その年の翌年の １ 月

観点からの課題もあった。

１ 日から ３ 月15日までを期限として提出

ロ

しなければならない。なお、その年の翌

改正前の制度の概要
現行の財産債務調書制度の提出義務者は、

年 ３ 月15日が日曜日に当たるときはその一定の内容を記載した財産債務調書を、提翌日、土曜日に当たるときはその翌々日

出期限までに、所得税の納税地の所轄税務までが期限となる（「国外送金等調書法

署長に提出しなければならない（内国税の（国外財産調書及び財産債務調書関係）

適正な課税の確保を図るための国外送金等の取扱い」 ５ の ２ ⑵、国通法10②）。

に係る調書の提出等に関する法律（以下

③

記載内容

「国外送金等調書法」という。） ６ の ２ ①）。

財産債務調書には、提出者の氏名、住ただし、提出期限後に財産債務調書が提出所（又は居所等）及びマイナンバー（個された場合でも、一定の場合には、その財人番号）のほか、財産の種類、数量、価産債務調書は提出期限内に提出されたもの

額、所在並びに債務の金額等を記載する。

とみなす措置がある（以下「宥恕措置」と

ただし、「その他の動産」に区分される

いう。
）
。

財産については、提出義務者の事務負担

以下の①から④において、財産債務調書を軽減する観点から、一個又は一組の価の提出義務者、提出期限、記載内容、宥恕

額が10万円未満のものについては、財産措置に関して説明する。なお、②から④に債務調書への記載を要しないこととされついては、国外財産調書にも、同様の規定ている（国外送金等調書法 ６ の ２ ①、国が設けられている。

外送金等調書法施行規則15①、別表第 ３

①

⒁）。

提出義務者

＊33

所得基準と財産基準の ２ つの基準が設＊33

この点、「その他の動産」に区分され従前、財産債務調書の提出義務者について所得税確定申告書の提出義務者か否かの判断もあったが、令和 ４ 年 １ 月 １ 日以
降、所得税の申告義務の見直しに伴い提出義務がなくなる者（所法120①、122①）についても、後述する所得基準や財産基準で財産債務調書の提出義務の判定が必要となるため、提出義務者の要件から割愛している。

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る家庭用動産のうち、一個又は一組の取財産債務調書の現行の提出義務者の他、得価額が100万円未満のものについては、

その年の12月31日において有する財産のその動産の12月31日における見積価額が価額の合計額が10億円以上である居住者

10万円未満のものであると取り扱って差も財産債務調書の提出義務者とする。

し支えないこととされているので 、そ＊34②の動産については、財産債務調書への記

提出期限
財産債務調書の提出期限をその年の翌載を要しないこととなる。
④

宥恕措置

年の ６ 月30日とする。
③

記載内容

提出期限後に財産債務調書が提出され、財産債務調書への記載を要しないこと

かつ、修正申告等があった場合において、となる「その他の動産」に区分される家その提出が、調査があったことにより所

庭用動産の取得価額の要件を、一個又は得税又は相続税の更正又は決定があるべ

一組の取得価額300万円未満に引き上げきことを予知してされたものでないときる。そのほか、財産債務調書の記載事項

は、その財産債務調書は提出期限内に提について運用上の見直しを行う。

出されたものとみなして、財産債務に係④

宥恕措置
提出期限後に財産債務調書が提出され例を適用する（国外送金等調書法 ６ の ３

た場合において、その提出が、調査があ③、同 ６ ⑥。
）。

ったことにより更正又は決定があるべき

ハる過少申告加算税又は無申告加算税の特改正の概要ことを予知してされたものでないときは、

図表18のように、令和 ４ 年度税制改正大その提出が調査通知前にされたものであ綱において、前述イの適正な課税を確保する場合に限り、その財産債務調書は提出る観点又は提出義務者の事務負担の軽減を期限内に提出されたものとみなして、財図る観点から、前述ロ①から④について、産債務に係る過少申告加算税又は無申告

以下のとおり改正された。なお、②から④加算税の特例を適用する。

の改正は、国外財産調書にも適用される。

⑤

改正の影響

また、適用時期について、①から③が令和

今回の改正により、所得が発生してい５ 年分以後の対象となる調書について、④ない又は損益通算により上記所得基準をで対象となる調書が令和 ６ 年 １ 月 １ 日以後

満たしていなかった富裕層でも、年末にに提出される場合について、それぞれ適用おける財産の価額次第で財産債務調書のされる。

提出義務者となる。

①

＊34

提出義務者

「国外送金等調書法（国外財産調書及び財産債務調書関係）の取扱い」 ６ の ２ － ９ （12）注書参照

46 野村資産承継 2022 2月号
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特集Ⅱ

令和4年度税制改正大綱の注目すべき論点

図表18
変更点

現行制度

①提出義務者（財産債務調書のみ）
厳格化

（
（
（

②提出期限
財産債務調書及び​国外財産調書緩和

財産債務調書制度等の見直し

）

改正内容

所得基準：2,000万円超
かつ財産基準：財産 ３ 億円以上 又は 有価証券等 １ 億円以上
─

財産基準：財産10億円以上（所得基準なし）

その年の翌年の ３ 月15日

その年の翌年の ６ 月30日

③記載内容
財産債務調書及び​ 「その他の動産」に区分される家庭用動産で一個又は一組の取得価額が100万円 左記資産の取得価額要件を一個又は一
国外財産調書未満の場合、当該資産は記載を要しな 組の取得価額300万円未満へ引き上げ
緩和
い

）

④宥恕措置
財産債務調書及び​国外財産調書）厳格化

その提出が調査があったことにより更正又は決定があるべきことを予知してされたものでない場合、期限後提出さ左記措置は調査通知前に提出されたもれたとしても、期限内提出されたもののに限るとみなして財産債務又は国外財産に係る過少申告加算税又は無申告加算税の特例を適用（出所） 令和 ４ 年度税制改正大綱86、87頁を基に㈱野村資産承継研究所にて作成【八木 健裕】⑵
イ

法人版事業承継税制の特例制度における特例承継計画の提出期限延長
改正の背景

制の特例制度」という。）が平成30年に導入された。これにより、適用対象株式数が全株式まで、猶予税額（相続税）も全額ま

非上場株式等についての贈与税又は相続税の納税猶予及び免除制度（措法70の ７ 〜
70の ７ の ４ ）は、平成21年に中小企業の事で拡大されたことで、申請件数が大幅に増加した。
法人版事業承継税制の特例制度の導入後、業承継を支援する目的により導入された。

毎年要件及び手続きの緩和が図られていたしかし、同制度は複雑で一部納税負担もあが、次 の 図 表19の と お り 令 和 ２ 年（2020

ることから、利用者が増加しないことを受年）以降、同制度の申請件数が減少してい

けて、同制度の特例制度（措法70の ７ の ５る。

〜70の ７ の ８ ）（以下「法人版事業承継税

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図表19

特例承継計画の提出件数の推移＜令和元年度＞
月
件（平均） ＜令和２年度＞
月

件（平均）

このような状況を受けて、法人版事業承継税制の特例制度を適用するための前提となる「特例承継計画」の提出期限が迫ってきており、コロナ禍を原因として期限内に計画書の申請を行うことが難しいとの要望もあり、令和 ４ 年度税制改正大綱では、特例承継計画の提出期限が延長されることとなった。
ロ

4 月 8 月 12月 4 月 8 月 12月 4 月 8 月 12月 4 月 8 月
2018年

2019年

2020年

（出典）
 経済産業省「令和 ４ 年度経済産業関係について」令和 ３ 年12月

改正前の制度の概要と改正概要
特例承継計画とは、会社の経営を確実に2021年承継するための具体的な計画（中小企業に税制改正おける経営の承継の円滑化に関する法律（以下「円滑化法」という。）施行規則16一柱書）のことをいい、会社の事業内容や先この申請件数の減少は、コロナ禍の影響

代経営者（贈与者）の氏名、後継者（受贈を非上場会社が受けたことにより、事業承者）となる者の氏名、先代経営者から後継継よりも本業を優先せざるを得ない状況で者へ株式を贈与する前後の経営の計画等をあったことが原因で起きている。特にコロ記載した書類である。

ナ禍の影響で売上が減少した事業者ほど、現行制度において、後継者が法人版事業

次の図表20のとおり、事業承継を後ろ倒し

承継税制の特例制度の適用を受けるためににする傾向があったことが分かっている。

は、会社がこの特例承継計画を令和 ５ 年 ３
月31日までに都道府県に提出し、都道府県

図表20 コロナ禍の影響による売上増減率と事業承継時期変更（後ろ倒し）

知事の確認を受けておくことが必要であった（円滑化法施行規則17①・②）。この提20.0％

出期限が、上記⑴の背景を受けて今回の改16.0％

正により、令和 ６ 年 ３ 月31日まで延長され12.0％

ることとなった（図表21参照）。

8.0％
4.0％
0.0％

概ね20％
概ね20％～
概ね50％
未満減少
49％減少
以上減少
（n=649） （n=1,675） （n=1,227） （n=434）
増加（出典） 日本商工会議所「事業承継と事業再編・統合の実態に関するアンケート」調査結果（2021年 ３ 月 ５ 日）
８頁

48 野村資産承継 2022 2月号
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特集Ⅱ

令和4年度税制改正大綱の注目すべき論点

図表21

特例承継計画の全体像
先代経営者

贈与（相続）期限【特例制度適用期限】

提出期間延長特例承継計画提出期間

令和 5 年
3 月31日

令和 6 年
3 月31日特例承継計画の提出

令和 9 年
12月31日

株式
贈与

提出
都道府県

特例承継
計画

事業会社

後継者

指導・助言
所見

認定経営革新等支援機関

なお、特例承継計画は、贈与実行又は相することを見据え、早期に事業承継に取り続発生の事前に提出することが求められて組むことを強く期待する。」とされている。

いないため、令和 ６ 年 ３ 月31日までであれ以上を踏まえ、法人版事業承継税制の特ば、贈与実行後又は相続発生後に特例承継

例制度の適用を検討されている方は、今後計画を提出することが可能である

＊35

ハ

。

留意点と今後の展望も適用期限の延長は見込まれないものとして、事業承継を予定していく必要がある。

今回の改正では、特例承継計画の提出期限が延長されたが、法人版事業承継税制の特例制度の適用期限は延長されていない。
このため、令和 ９ 年12月31日までに先代経【村上 裕樹】

５⑴

住宅借入金等を有する場合の所得税額の特別控除の見直し

営者から後継者へ行った贈与に限り同制度を適用することができる点は従来のままで住宅取得関係等

イ

改正の背景と改正前の制度概要ある。この適用期限については、令和 ４ 年

住宅借入金等を有する場合の所得税額の度税制改正大綱において、「日本経済の基特別控除（以下「住宅ローン控除」とい盤である中小企業の円滑な世代交代を通じう。）とは、個人が居住用家屋の取得等をた生産性向上が待ったなしの課題であるたして、これらの家屋を一定の期間内に居住

めに事業承継を集中的に進めるための時限の用に供した場合に、当該住宅の取得等に措置としていることを踏まえ、令和 ９ 年12

係る一定の借入金又は債務を有するときは、

月末までの適用期限については今後とも延当該居住の用に供した日の属する年以降、長を行わない。事業承継を検討している中各年分の所得税の額から、一定額の特別控

小企業経営者の方々には、適用期限が到来

除を受けられる制度である（措法41）。

＊35

贈与実行後の提出も可能であるが、実際に贈与した場合、特例承継計画はどんなに遅くとも円滑化法の認定申請書と同時に提出する必要がある点に留意が必要である。

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本制度は昭和61年に導入されて以降、数その一方で、既存制度が設定する １ ％の多くの改正を経て現行の制度となっている。

控除率について、これを下回る金利で住宅

最近では、平成31年（令和元年）度税制改

ローンを借り入れているもの、すなわち逆正において、同年10月から開始した消費税ザヤが生じている場合が78.1％に上ってお率10％への引き上げに伴う反動減対策としり、住宅ローン控除特例が必ずしも必要最て、引き上げ後の消費税が課される住宅

小限のものとなっていないといった会計検（主に新築住宅）が優遇される改正がなさ

査院からの指摘がなされていた＊36。

れていた。その後、令和 ３ 年度税制改正で、

ロ

改正の概要

コロナ禍中での住宅建設の遅延対応、住宅

上記のような背景のもと、令和 ４ 年度税

投資の促進といった観点から、一定の場合

制改正大綱では、概要、図表23のとおりのに控除期間が延長され家屋要件を緩和する

内容で、適用期間を ４ 年間延長することと措置が取られている。しかし、かかる改正し、令和 ４ 年 １ 月 １ 日から令和 ７ 年12月31の甲斐なく、昨年度の民間住宅投資はコロ日までの間に居住の用に供した場合についナ禍で大幅に減少しており（図表22）、引ても本制度の適用を受けられることとされ

き続き内需の柱たる住宅投資の促進が求めた。以下、①控除額を区別する住宅種別、られる状況にあった。

②控除額等、③確定申告手続等の簡略化について解説する。

図表22

新設住宅着工戸数推移
新設住宅（戸数・前年度比）

120

100

8.0
5.0
2.0
-1.0

80

-4.0

前年度比（％）

戸数（万戸）

戸数
前年度比

-7.0
60

H28

29

30

R1

-10.0
2 （年度）（出所） 国土交通省「建築着工統計調査報告（令和 ２ 年度
計）」を筆者加工＊36

会計検査院からの指摘自体は平成30年度にはなされており、令和 ３ 年度税制改正大綱においても逆ザヤの問題については、
令和 ４ 年度に対応する旨が宣言されていた。同指摘によれば、住宅ローンの借入金利ごとの構成割合は、1.0％以上：21.8％、0.7%以上1.0％未満：42.7％、0.7％未満：35.3％となっている。

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特集Ⅱ

令和4年度税制改正大綱の注目すべき論点

図表23

住宅ローン控除の改正比較表

①

②

住宅種別
主に
新築住宅

所得要件

控除 借入限度額
控除期間
率 （年末残高）認定住宅

5,000万円

※１

一般住宅

主に
中古住宅

一般住宅

2,000万円

認定住宅

5,000万円

新築住宅 ZEH水準省エネ等
省エネ基準適合 2,000万円
改正
0.7％
※２
以下
一般住宅

4,500万円

認定住宅等

3,000万円

10年間

一般住宅

2,000万円

10年間

現行

中古住宅
等

3,000万円
以下

１％

4,000万円

10年間※３③
住民税からの控除上限
136,500円／年
前年度課税
所得× ７ ％（

最大控除額
500万円※ ３400万円※ ３） 200万円

455万円
13年間

4,000万円
3,000万円

409.5万円
97,500円／年
前年度課税
所得× ５ ％（

364万円

） 273万円
210万円
140万円

確定申告手続等
確定申告等の際に借入金の年末
残高証明書等の提出が必要（令和 ５ 年 １ 月
１ 日以降に居住を開始する家屋について）
年末残高証明書等の提出が原則不要※１

消費税等の税率10％が適用される住宅用家屋の新築等の場合をいう。改正後は、消費税等の適用による区別ではないため「新築住宅等」に表中の呼称を変更しているが、改正前と大きな差異はない。
※ ２ 上記の記載は令和 ４ 年 １ 月から令和 ５ 年12月に居住を開始した場合についての改正内容であり、令和 ６ 年以降に居住を開始する場合には、借入限度額が減少し、現行制度に比べ最大控除額はさらに減少するほか、適用対象が一部限定される
改正内容となっている。
※ ３ 消費税等の税率10％で取得し、所定の期間に契約・入居した場合には13年間の控除期間となり、最大控除額が新築認定
住宅は600万円、新築一般住宅は480万円となる。

中古住宅等について、原則20年以内の築①

住宅種別について年数要件が課されていたが、改正により、

まず、住宅種別については、消費税の新耐震基準に適合している住宅用家屋であることに変更されている＊38。

課税如何による控除額の切り分けが終了
し、住宅の取得等が新築住宅等＊37か否か

②

控除額等

という指標により区別されることとなっ新築住宅等について、控除期間は13年た。そして、新築住宅等のうち、既存の間に延長されることとなったが、上記の「認定住宅」、「一般住宅」という住宅区

会計検査院の指摘を受けて、控除率は １分に加えて、カーボンニュートラル実現％から0.7％と大きく減らすこととなっの政策的観点から、「ZEH水準省エネ住た。な お、控 除 率 を0.7％ と し て も、そ宅」、「省エネ基準適合住宅」という新たれを下回る支払利息額の住宅ローンにつな住宅種別に応じて、省エネ住宅を優遇

いて逆ザヤが生じてしまう事態は解消しするかたちで控除額に傾斜が付けられるきれないところではあるが、その点は住こととなった。また、従前の制度では、

宅ローン控除制度の簡素性を意識したも＊37

具体的には「居住用家屋の新築、居住用家屋で建築後使用されたことのないものの取得又は宅地建物取引業者により一定の増改築等が行われた一定の居住用家屋の取得である場合」か「それ以外の既存住宅の取得又は住宅の増改築等」かにより区別される。もっとも従前の消費税の課税如何による区別と大きな差は生じないと考えられる。
＊38
登記簿上の建築日付が昭和57年 １ 月 １ 日以降の家屋については、新耐震基準に適合している住宅用家屋とみなされることから、原則20年以内とする従前の築年数要件のもとでは適用対象外となっていた中古住宅等が大幅に含まれることになり、実質的に要件を緩和する内容の改正となっている。

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のと思われる。また、所得要件が従前のけた場合の贈与税の非課税措置とは、子や「3,000万円以下」の基準から2,000万円以

孫が住宅の取得等をする際に、その資金を下に引き下げられることとなり、富裕層

直系尊属から贈与された場合に、一定額まへの課税強化の姿勢がみられるところでで、贈与税を非課税とする制度であり、内ある。以上の控除額等の改正による最大需の柱たる住宅投資の促進が制度の主眼で控除額の変化は図表23のとおりであり、ある（措法70の ２ ）。

制度全体としては縮小するかたちとなった。
③

本制度についても、住宅ローン控除と同様に、消費税引き上げに伴う反動減対策と確定申告手続等の簡略化

して、引き上げ後の消費税が課税される住住宅ローン控除を利用した際の、各年宅取得等か否かに応じた要件設定がなされ分の最大控除額は、年末の借入金残高等ていたが、反動減対策の終了に伴う改正がにより決定されるところ、従前の手続で行われた。

は、制度利用者が確定申告や年末調整のロ

改正前の制度の概要

際に逐一借入金の年末残高証明書を提出

現行制度では、引き上げ後の消費税が課等しなければならなかった。しかし、令税される住宅取得等については、そうでな

和 ４ 年度の改正により、債権者側に借入い場合に比べて非課税限度額を500万円上

金額等を記載した調書を作成・提出させ乗せするかたちで消費税引き上げの反動減る管理方法に改められることとなり、令対策が取られていた。また、受贈者の年齢

和 ５ 年 １ 月 １ 日以降に入居する場合を対要件として、20歳以上であることとされて象として、令和 ６ 年 １ 月 １ 日以降に行ういた。

確定申告について、制度利用者は年度末ハ残高証明書等の提出が原則として不要と
された。

改正の概要
本改正では、令和 ３ 年12月31日で終了が予定されていた制度の適用期限を ２ 年延長【竹川 靖之】

し令和 ５ 年12月31日までとし、500万円上
乗せの消費税引き上げの反動減対策が終了⑵

直系尊属から住宅取得等資金の贈与を受けた場合の贈与税の非課税措置の見直
し

イ

改正の背景

したほか、民法改正による成人年齢の引き下げに応じて、同法が施行される令和 ４ 年
４ 月 １ 日より、受贈者の年齢要件が20歳以上から18歳以上とされた。

直系尊属から住宅取得等資金の贈与を受

52 野村資産承継 2022 2月号
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特集Ⅱ

令和4年度税制改正大綱の注目すべき論点

図表24

住宅取得等資金に係る贈与税の非課税措置の改正比較

変更点

現行制度
省エネ等住宅非課税限度額その他の住宅

主に新築住宅改正内容※１1,500万円

主に中古住宅1,000万円

主に新築住宅1,000万円

主に中古住宅 500万円※２

省エネ等住宅1,000万円

その他の住宅

500万円

築年数要件

原則20年以内

新耐震基準に適合していること

受贈者の要件

20歳以上

18歳以上

※１
※２

消費税等の税率10％が適用される住宅用家屋の新築等をいう。
※ １ 以外の住宅用家屋の新築等をいう。

また、住宅ローン控除では、「ZEH水準⑶

土地に係る固定資産税の負担調整措置の特例

省エネ住宅」等、省エネ住宅につき新たに設けられた種別ごとの細かな傾斜が設定されたが、本制度においては従前同様、省エ

イ

改正の背景
固定資産税の税額の基準となる評価額は、

ネ等住宅（「耐震、省エネ又はバリアフリ

３ 年に １ 度ごとに更新されており、令和 ３

ーの住宅用家屋」）とその他の住宅に区別

年度が評価替えの年にあたる（評価そのもされている。

のは、評価替えの年の前年（令和 ２ 年） １

なお、中古住宅について、住宅ローン控

月 １ 日を基準日とする）。そして、令和 ２除の改正と同様に、従前は築年数20年以内

年 １ 月 １ 日の基準日までに公示価格の全国の要件が課されていたが、新耐震基準に適平均はインバウンド需要や景気回復の影響合した住宅の用に供する家屋であることにを受けて ３ 年連続で上昇する状況（図表変更されている。

25）であった一方で、基準日の直後である【竹川 靖之】

令和 ２ 年の初頭より我が国でも新型コロナウイルスの感染が拡大し、景気悪化が懸念されていた。

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2022

2月号

53

図表25

全国の地価公示価格推移

全用途平均

住宅地

商業地

Ｈ30
公示

Ｈ31
公示

Ｒ２
公示

Ｒ３
公示

Ｈ30
公示

Ｈ31
公示

Ｒ２
公示

Ｒ３
公示

Ｈ30
公示

Ｈ31
公示

Ｒ２
公示

Ｒ３
公示

国

0.7

1.2

1.4

▲0.5

0.3

0.6

0.8

▲0.4

1.9

2.8

3.1

▲0.8

三大都市圏

1.5

2.0

2.1

▲0.7

0.7

1.0

1.1

▲0.6

3.9

5.1

5.4

▲1.3

東

京

圏

1.7

2.2

2.3

▲0.5

1.0

1.3

1.4

▲0.5

3.7

4.7

5.2

▲1.0

大

阪

圏

1.1

1.6

1.8

▲0.7

0.1

0.3

0.4

▲0.5

4.7

6.4

6.9

▲1.8

名古屋圏

1.4

2.1

1.9

▲1.1

0.8

1.2

1.1

▲1.0

3.3

4.7

4.1

▲1.7

地

圏

0.0

0.4

0.8

▲0.3

▲0.1

0.2

0.5

▲0.3

0.5

1.0

1.5

▲0.5

地方四市

4.6

5.9

7.4

2.9

3.3

4.4

5.9

2.7

7.9

9.4

11.3

3.1

▲0.5

▲0.2

0.1

▲0.6

▲0.5

▲0.2

0.0

▲0.6

▲0.4

0.0

0.3

▲0.9

全

そ

方
の

他

（出所） 国土交通省「令和 ３ 年地価公示の概要」を一部筆者加工

そのような経緯から、令和 ３ 年度税制改用が導入されている。さらに、評価方法

正では、納税者の固定資産税の負担に配慮を一律化したことにより、地域によってして、後述する負担調整措置について特例

は固定資産税額が急騰する事態が想定さが創設され、地価が上昇した土地についてれたため、これを回避すべく、固定資産も、令和 ３ 年度限りで課税標準額を前年度

税評価額が上昇する土地については、段と同額に据え置くという対策が取られた。

階的に固定資産税額を上昇させていく負令和 ３ 年度税制改正以降、国内における担調整措置が取られることとなった。

新型コロナウイルスの感染は一定の落ち着

負担調整措置の具体的な内容としては、

きを見せつつあるものの、海外では、なお

例えば、商業地等であれば、前年と比べも感染が拡大する国がある等、予断を許さて地価が下落した場合、固定資産税評価

ない状況の中、地方自治体の重要な税源で額の ７ 割が課税標準額とされ（公示価格

ある固定資産税について令和 ４ 年度税制改との関係でいえば、上記のとおり固定資正の内容に注目が集まっていた。

産税評価額は公示価格の ７ 割とされるた

ロ

改正前の制度の概要

め、さらにその ７ 割の49％程度が課税標①

負担調整措置について準額となる）、地価が大きく上昇した場

固定資産税の課税標準は、「適正な時

合には、固定資産税評価額の ６ 割を上限

価」によることとされている（地方税法に、前年度課税標準額に当年度の評価額

349①、341五）。ここでの「適正な時価」の ５ ％を加算した額が課税標準額とされの前提となる固定資産税評価額について、る（図表26。なお、地価の上昇幅が小さ

バブル期に生じた地域ごとの地価の格差

い場合には本来の課税標準額により算定を契機として、平成 ６ 年度の評価替え以される。）。

降、当面は公示価格の ７ 割程度とする運54 野村資産承継 2022 2月号
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特集Ⅱ

令和4年度税制改正大綱の注目すべき論点

図表26

負担調整措置イメージ≪固定資産税評価額≫≪課税標準額≫
税負担の急上昇を抑える（当年度評価額の5 ％まで）

急激な上昇

前年度の
固定資産税
評価額

当年度の
固定資産税
評価額

負担調整
措置

※固定資産税評価額＝公示価格×約70％

②

前年度の
課税標準額

当年度の
課税標準額

※課税標準額×税率＝固定資産税額

令和 ３ 年度税制改正の特例の内容て、前年度課税標準額に当年度評価額の ５

令和 ３ 年度税制改正では、まず、導入以％を加算した額が当年度の課税標準額とさ

降 ３ 年ごとに適用期間が延長されていた負れるところ、加算額を評価額の2.5％まで

担調整措置について、従前どおりこれを令に抑えることとされた（ただし、当該額が、和 ５ 年まで延長するとともに、上述のとお

評価額の60％を上回る場合には60％相当額

り、令和 ３ 年度限りで課税標準額を前年度とし、評価額の20％を下回る場合には20％と同額に据え置く措置が取られた。

相当額とする。）。改正内容のイメージは、

ハ

図表27のとおりである。

改正の概要
令和 ４ 年度税制改正では、前年度据え置

なお、本改正については、令和 ４ 年度にきではないものの、商業地に限定して、固限定された措置であり、商業地等のみを対定資産税の上昇を一部抑える特例が設けら象としている＊39ことに留意が必要である。

れることとなった。

新型コロナウイルスの感染拡大と、景気後具体的には、負担調整措置のもと、本来退の影響が大きい商業地等の状況に鑑みて、であれば、地価が上昇した商業地等につい的を絞った対策を講じたものと思われる。

＊39

本改正の対象外となった住宅地については、直近の評価基準日（令和 ２ 年 １ 月 １ 日）まで公示価格は全国平均 ３ 年連続で上昇していることから（図表25）、令和 ４ 年度の固定資産税については、多くの地域で上昇が見込まれる。

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2022

2月号

55

図表27

土地に係る固定資産税の負担調整措置の特例イメージ≪通常の負担調整措置≫
税負担の急上昇を抑える（当年度評価額の5 ％まで）

前年度の課税標準額

税負担の急上昇を抑える（当年度評価額の前年度据え置き

当年度の
課税標準額

≪令和 4 年度の特例≫≪令和 3 年度の特例≫

前年度の
課税標準額

2.5％まで）

当年度の
課税標準額

前年度の
課税標準額

当年度の
課税標準額

【竹川 靖之】

村上裕樹（むらかみ・ひろき）

野村資産承継研究所
主任研究員

新日本有限責任監査法人（現：EY新日本有限責任監査法人）を経て、現職
公認会計士・税理士◆現職
株式会社野村資産承継研究所 研究部二課長
早稲田大学大学院会計研究科 非常勤講師◆雑誌寄稿 税理2017年 ３ 月臨時増刊号『非上場株式の評価ガイドブック』（ぎょうせい）
税理2018年 ４ 月臨時増刊号『新税制対応 事業承継対策ガイドブッ
ク』（ぎょうせい）◆共著『資産・事業承継対策の現状と課題』（大蔵財務協会）『新株式評価通達対応 非上場株式の評価ガイドブック』（ぎょうせい）『事業承継対策ガイドブック』（ぎょうせい）『Ｑ＆Ａ贈与税・相続税の事業承継税制の実務詳解』（大蔵財務協会）◆経歴

2007年に新日本監査法人（現・EY新日本有限責任監査法人）入所、2016年に辻・本郷税理士法人入所。途中、株式会社みずほ銀行出向を経て、2018年10月より現職。公認会計士。
◆現職 株式会社野村資産承継研究所 主任研究員◆共著 『医療法人の法律・会計・税務』（大蔵財務協会）
◆経歴

竹川

靖之

（たけかわ・やすゆき）

野村資産承継研究所
主任研究員

八木

健裕

（やぎ・たけひろ）

野村資産承継研究所
主任研究員◆経歴 2016年弁護士登録　　　　企業法務を中心に弁護士業務に従事したのち、現職（現在は弁護士登録抹消）◆現職 株式会社野村資産承継研究所 主任研究員◆経歴 EY新日本有限責任監査法人を経て、現職　　　　公認会計士◆現職 株式会社野村資産承継研究所 主任研究員

藤井貴子（ふじい・たかこ）

野村資産承継研究所
主任研究員

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