非 営 利・公 会 計

解説

国際公会計基準審議会（IPSASB ）国際公会計基準（IPSAS ）第34号〜第38号『他の主体への関与』

IPSASBボードメンバー／公認会計士

伊澤 賢司
IPSASBテクニカル・アドバイザー／公認会計士

蕗谷 竹生

いて開発されたI P S A Sについて、I F R S

本基準が作成された背景と、国際財務報告基準（IFRSs ）との対比との整合性を保ち続けることをその主要

国際 公 会 計 基 準 審 議会（I P S A S B）のI P S A S第6号から第8号に代わる基準は、₂₀₁5年₁月にIPSAS第35号『連結財として作成されたものである。これらの新務諸表』などの、IPSAS第34号から第38

基準は、₂ ₀ ₁ 7年₁月₁日以後開始する事号の5つの新基準を公表した。I P S A S B

業年度の財務諸表に適用される。

1な目的の ₁ つとしている。5つの新 基 準は、IFRSとの整合性を保つために、従来は、国際財務報告基準（I F R S s）に基づ
新しいIPSAS

対応するIFRSs

IPSAS第34号『個別財務諸表』

IAS第₂7号『個別財務諸表』（ ₂₀₁₁年改訂）

IPSAS第35号『連結財務諸表』

IFRS第₁₀号『連結財務諸表』

I P S A S第3 6号『関連法人及び共同支配法
人に対する投資』I A S第₂ 8号『関連会社及び共同支配企業に対する投資』（ ₂₀₁₁年改訂）

IPSAS第37号『共同支配の取決め』

IFRS第₁₁号『共同支配の取決め』

IPSAS第38号『他の主体への関与の開示』 IFRS第₁₂号『他の企業への関与の開示』

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会計・監査ジャーナル｜No.727｜Feb. 2016｜

非 営 利・公 会 計

2 変更点の概要

IPSAS

・ 新たに「支配」の用語を定義した。

IPSAS第36号

・ 共同支配法人に対する投資の会計処理は持分法のみとする（I P S A S第8号
では比例連結と持分法を認めていた。）。
・ 一時的な支配又は重要な影響の場合の適用免除を廃止した。
・ 定量化できる所有持分に適用範囲を限定した。

IPSAS
第37号

・ 新たに「共同支配の取決め」の用語を定義した。
・ 共同支配法人に対する投資の会計処理は持分法のみとする。

IPSAS
第38号

・ 新しい開示要求事項を定めた（投資主体、非連結の組成された主体）。
・ 開示の目的を定めた。
・ 「組成された主体」の概念を導入した。

第35号

IPSAS第34号から第38号は、IPSAS第6号から第8号の基本的な規定を踏襲しているが、右表の事項については重要な変更を行っている。

3

IPSAS第35号〜第38号の適用フロー（IPSAS第35号
適用ガイダンスより）・ 新たに「投資主体」の用語を定義し、投資主体を識別した。
・ 一時的な支配の場合における連結免除を廃止した。

I P S A S第3 4号『 個 別 財 務 諸 表 』は、下記のフローには当てはまらない。

主体は、IPSAS 第 35 号に従って、他の主体を支配するか？

YES

NO

IPSAS 第 35 号に従って、被支配主体に主体は、IPSAS 第 37 号に従って、共同支配を有対する持分を会計処理する。IPSAS 第 35

するか？

号は、被支配主体又は支配主体が投資主体でない場合、完全連結を要求する。

YES

IPSAS 第 37 号に従って、主体は、IPSAS 第 36 号に共同支配の取決めを分類す

従って、重要な影響力を有る。

するか？

IPSAS 第 38 号及び他の関連する IPSASに従って開示する。

共同支配事業NO

共同支配法人YESNOIPSAS 第 37 号に従って、IPSAS 第 36 号に従って、IPSAS 第 29 号又は適切な資産、負債、収益及び費用持分法を使用して持分を会らば他のIPSASを使用してを会計処理する。

計処理する。

持分を会計処理する。

IPSAS 第 38 号及び他の関IPSAS 第 38 号及び他の関IPSAS 第 38 号及び他の関連する IPSAS に従って開連する IPSAS に従って開連する IPSAS に従って開示する。

示する。

示する。

｜No.727｜Feb. 2016｜会計・監査ジャーナル53

非 営 利・公 会 計4『個別財務諸表』
IPSAS第34号

I P S A Sの個別財務諸表は、日本の実務でいう単体（個別）財務諸表とは別の財務諸表であり、連結財務諸表又は単体財務諸表に追加する場合などに、「任意」に作成される。個別財務諸表では、第8号では、ジョイント・ベンチャーと呼んの内容など、これも多数の例が挙げられでいた）に対して「重 要な影 響力」又はている。

「共同支配」を有する主体は、当該法人に対する投資を原則として「持分法」で会計処理しなければならない。

7 取決め』IPSAS第37号『共同支配の9 我が国の公会計制度との比較
本稿で説明したI P S A S第3 4号から第38号は、我が国の公会計制度とは、以下の点が異なっている。

被支配主体や関連法人等に対する投資共同支配の取決めとは、複数の当事は、①取得原価、②公正価値、③持分法者が共同支配を有する取決めである。このいずれかで会計処理する。なお、単体

れは、別個のビークルを通じて組成され

・ 我が国における、国の財務書類又は財務諸表では、関連法人等を持分法でたものかどうか、並びに、①別個のビーク地 方自治 体の財 務 書 類は、いずれも会計処理することとされている。

ルの法的形態、②拘束力のある取決め「連結財務諸表」を作成・公表することの諸条件、③該当がある場合、他の事実を定めているが、IPSAS第35号におけ及び状況をそれぞれ勘案して、「共同支る「支配」の概念とは異なる、独自の連配法人」と「共同支配事業」とに分類さ結対象範囲の考え方を採用している。

I P S A Sの連結においては、支配の原れる。分類の結果が共同支配法人の場

・ IPSAS第36号の定める持分法会計則が適用されており、支配主体は、原則と合は、I P S A S第3 6号によって持分法がは適用されていない。一方で比例連結して連結財務諸表を作成しなければなら適用される。共同支配事業の場合は、当を採用しており、関連法人や共同支配ない。支配の判断においては、「パワー」、該事業に対する資産、負債、収益、費用事業に対する会計処理は、I P S A S第「変動便益」、「パワーと便益の関連」がの持分を、自らのものとして認識する。

3 6号及び第3 7号とはかなり異なってい5『連結財務諸表』
IPSAS第35号

3要素として用いられる。IFRSとの違いは、「リターン」の代わりに「便益」を重視することであり、かつ、財務便益だけでなくIPSAS第38号『他の主体へ表は作成されていない。

る。
・ IPSAS第38号は、上記のIPSAS第3 4号から第3 7号を基に、詳 細な開 示

本基準に基づく開示事項は、「重要な基 準を定めている。我が国の公 会 計

判断及び仮定」と「関与に関する情報」

制度では、ここまで詳細な開示は定め業）は、被支配主体を連結せず、当期純に大別される。

られていない。

損益を通じて公正価値で測定することと「重要な判断及び仮定」には、他の主している。また、自らは投資主体ではない体に支配を有していると決定する際に用IPSAS第34号から第38号『他の主体支配主体が、投資主体を連結する場合いた「方法」や、他の主体への関与が、への関与』に関する、より詳細な解説は、は、その投資主体が有する投資部分の持 分 金 融 商 品 又は負債 性 金 融 商 品の日 本 公 認 会 計 士 協 会 のウェブ サイト

みを連結上は公正価値測定し、投資部保有により証明されない場合、特定の主（h t t p : / / w w w . h p . j i c p a . o r . j p / i p

分以外の資産・負債・費用・収益は連結体を支配していることを決定する際の「要pan/ITI/publicaccounting/）を参するという定めを置いている。

因」など、多数の例が挙げられている。

照されたい。

非財務便益も重視する。
なお、投資主体（I F R Sでいう投資企公的部門特有の適用指針、設例等も多数盛り込まれている。

「関与に関する情報」には、経済主体の構成などの基本的な情報、被支配主体が経済主体（連結グループ）の活動及IPSAS第36号『関連法人及び 共同支配 法 人に 対 する投資』

びキャッシュ・フローに対して有している関連法人及び共同支配法人（IPSAS主体」への主体の関与に関連したリスク

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8 の関与の開示』

・ IPSAS第34号の定める個別財務諸会計・監査ジャーナル｜No.727｜Feb. 2016｜

関与についての情報、重大な制限の内容及び程度、連結している「組成された