野村資本市場クォータリー 2015 Autumn

税制上の電子経済への対応を巡る OECD と日本の議論

1.

板津直孝

■

約要■

国境を越えた電子商取引の普及、さらにソフトウェア、音楽・書籍などデジタル財での取引が普及してきたことにより、税法上の課題、とりわけ国外事業者の所在地特定を巡る問題が、顕著になっている。

2.

OECDは、多国籍企業の利益移転活動を巡る国際課税制度の整備という観点から、電子経済における直接税・間接税のあり方を検討しており、2014年9月に「電子経済の課税上の課題への対処」に係る報告書を公表した。行動計画の中では、国境を越えた電子商取引に係る付加価値税の中立性維持のため、原産地原則ではなく、仕向地原則を適用するよう提言している。

3.

日本の政府税調は、OECDによる報告書の趣旨を踏まえ、電子商取引への消費課税に関する制度改革を、2015年度税制改正に反映した。海外から消費者に直接電子配信によってサービス提供が行われるB2C取引は、国外事業者による消費税の徴収がないことで、国内事業者との不公正な競争を生じさせているからである。今回の消費税の課税の見直しは、電子経済への具体的な税制上の対応の始まりであるといえよう。

Ⅰ．電子商取引の拡大と国際的な税制上の課題
１．増加する通信アクセス経路総数と電子商取引の拡大
OECD（経済協力開発機構）が取りまとめた OECD Communications Outlook 2013 によると、2011 年の OECD 地域の音声通信を含む通信アクセス経路総数1は 20 億 6,600 万件で、モバイル契約がアクセス経路の 65.4%を占めている（図表 1）。OECD 諸国全体の平均的なモバイルインターネットアクセス2契約率は、2009 年の 23.1%から、2012 年 6 月には 56.6%へと上昇した3。

1

電子通信のアクセス経路の合計（アナログ回線、ISDN 回線、ケーブルモデム、光ファイバー、モバイル等）。
携帯端末からのインターネット接続。
3
OECD, “OECD Communications Outlook 2013,” July 11, 2013.
http://www.oecd.org/sti/broadband/oecd-communications-outlook-19991460.htm
2

1野村資本市場クォータリー 2015 Autumn

図表 1 OECD 諸国における通信アクセス経路数
（百万件）
2500
2000
ISDN
1500

ファイバーケーブル

1000

DSL
アナログ500

モバイル0（暦年）（出所）OECD「OECD Communications Outlook 2013」より野村資本市場研究所作成

インターネットの普及により、利用者は容易に国境を越えてさまざまな電子商取引をすることができるようになった。取引内容においても、これまでの有形資産からデジタル財4での取引が普及するようになり、税法上、電子商取引でデジタル財を提供する国外事業者の所在地特定がますます困難になっている。
２．国境を越えた電子商取引と税制上の新たな課題
国境をまたがる商取引に対応して、従来は租税条約や移転価格税制を代表とする二重課税の解消が議論の中心とされてきたが、近年においては、多国籍企業が各国の税制の違いや優遇税制を使い分けることで、「二重非課税」の問題5や国際的な税法上の競争条件の不公平性6が生じている。これらの問題は、国際的な電子商取引拡大によって加速している。
税法上、特に大きな課題は 2 点である。第一に、外国法人及び非居住者の物理的な拠点を有しない恒久的施設（PE: Permanent Establishment）に係る国内源泉所得の課税のあり方、第二に、海外から消費者に直接提供される電子商取引に対する付加価値税のあり方である。
１）PE に係る国内源泉所得の課税
国境を越えた商取引に対する課税には、居住地国課税と源泉地国課税という二つの国の課税権行使が考えられる。PE は、このような課税権行使が重複することを排除する制度であると同時に、電子商取引において PE をどのように定義するかで、課税権の行使国が決定される。PE は、外国法人及び非居住者が事業を遂行するのに介在させている固定的な事業の場所と一般的に定義づけられており、「PE なければ課税なし」が国際的課税原則である。一方で、国境を越えた電子商取引は物理的な拠点を介在しないことがあるため、こう4

インターネットにより直接配信されるソフトウェアや映像等のコンテンツを含む情報等。
多国籍企業の国際的取引における課税において、源泉地国と居住地国の双方において不課税となる問題。
6
国際的な取引業者が、国内事業者と比較して、競争上の優位を税法上得ることで生じる不公平性。
52

野村資本市場クォータリー 2015 Autumn

した物理的に存在しない拠点を PE とみなすこと、つまり「事業を行う一定の場所」として定義づけることができるのかという課題がある。
２）電子商取引における付加価値税のあり方
付加価値税の課税原則には、一般的に、原産地原則と仕向地原則とがある。原産地原則
は生産地を課税管轄地とし、仕向地原則は消費地を課税管轄地とする。国境を越えた電子商取引は、現地法人を介在させず海外から国境を越えて広く消費者に直接電子配信によってサービス提供が行われるため、役務の提供された場所が明確でないことから、原産地原則を採っている国もある。この場合、原産地原則の適用は、「消費に対する課税」という付加価値税の基本原則と国際取引に対する中立性原則を損なう可能性があるため問題となる。
日本においても、国境を越えた電子商取引に対しては原産地原則が適用されていることから、国外事業者から日本の消費者へ直接電子配信される電子商取引が不課税となることで、国内事業者との関係で税法上非中立性が生じ、また最終消費への付加価値課税が困難な状況である。こうした課題に対して、日本では、後述する BEPS に係る OECD と G20 の共同プロジェクトに基づく国際協調体制を踏まえ、2015 年度税制改正において消費税の領域で整備が進められた。

Ⅱ．電子商取引の課税に係る OECD の議論
１．BEPS とは
上記のように、一国のみで対応を図ることに限界がある国際課税制度上の問題に対して、
OECD は、2012 年 6 月に、G20 とともに「税源浸食と利益移転」（BEPS：Base Erosion and ProfitShifting）プロジェクトを始動させた。
BEPS は、多国籍企業が利益を海外に移すことで、納税額を大幅に削減、場合によってはほぼゼロにする活動のことを指している。こうした企業行動は、政府にとって収入の喪失をもたらし、財源として法人税依存度が高い開発途上国への潜在的な影響が特に大きいとされている。とはいえ、大半の BEPS は、現行ルールの下では合法的な活動であり、問題は国際課税制度そのものにある。
そこで OECD は、現行の国際課税制度の不備を是正するために、2013 年 7 月 19 日、「税源浸食と利益移転に関する行動計画」（Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting）を公表し、行動計画毎の詳細を順次発表することとした。公表されている 15 の行動計画の概要は、
図表 2 の通りである。
国際的に開かれたネットワークであるインターネット環境を通じて提供される電子商取
引は、BEPS をより容易なものとしており、BEPS に関する行動計画の中でも、第一次提言である電子経済に係る課題への対応がとりわけ注目されるようになっている。

3

野村資本市場クォータリー 2015 Autumn

図表 2
行動計画 1 :行動計画 2 :行動計画 3 :行動計画 4 :行動計画 5 :行動計画 6 :行動計画 7 :行動計画 8-10 :行動計画 11 :行動計画 12 :行動計画 13 :行動計画 14 :行動計画 15:「税源浸食と利益移転に関する行動計画」の概要

電子経済の課税上の課題への対処
他国で相応の課税がなされない一国での控除等に終止符を打つハイブリッ
ド・ミスマッチの効果の無効化
外国子会社合算税制（一定以下の課税しか受けていない外国子会社への利益移転を防ぐため、外国子会社の利益を親会社の利益に合算する税制）の強化
支払利子等の損金算入を通じた税源浸食の制限
知的財産の優遇税制に焦点を当てた有害な税制慣行の防止
租税条約濫用の防止PE 認定の人為的回避の防止
無形資産、リスク及び資本、その他のハイリスク取引に関する移転価格ガイ
ドラインの改訂と策定
BEPS の規模や経済的効果の指標を政府から OECD に集約し、分析する方法を策定
タックス・プランニングの報告義務
移転価格関連の文書化の再検討
国際税務の紛争を国家間の相互協議や仲裁により効果的に解決する方法を策定
多国間協定の開発（出所）OECD 資料より野村資本市場研究所作成

２．BEPS に対する行動計画の第一次提言
OECD は、2014 年 9 月 16 日、BEPS に対する行動計画の第一次提言として、「電子経済の課税上の課題への対処」（Action 1: Addressing the Tax Challenges of the Digital Economy）に係る報告書を発表した。この報告書は、電子商取引により、他国から遠隔で販売、サービス提供等の経済活動ができることに鑑みて、電子経済における直接税・間接税のあり方を検討するために作成されたものである。
この報告書では、電子経済のもたらす幅広い課税上の課題が、大きく以下のとおり集約されている7。


物理的拠点を有しない電子経済において PE をどのように定義するか。
国内の物理的な拠点を介在しないでサービス提供を行う国境を越えた電子商取引等について、国外事業者の事業所得に対する PE に基づいた現行の課税制度をどのように考えるのか。



ビッグデータ等8から得ている経済的利益に対する課税についてどのように考えるか。
企業が他国の顧客・利用者等のデータの大量の収集から得ている経済的利益に対して、企業が収集したデータの価値に着目することなどで、顧客・利用者等の所在地国による課税を考える。

7

玉木林太郎（OECD 事務次長）「OECD/G20 BEPS プロジェクトの現状」2014 年 9 月 22 日
http://www.oecd.org/tokyo/newsroom/documents/20140922DSGTamaki-ppt-beps.pdf
8
事業に役立つ知見を導出するためのデータ等で、典型的なデータベースソフトウェアが把握し、蓄積し、運用し、分析できる能力を超えたサイズのデータ等。

4野村資本市場クォータリー 2015 Autumn

新たなビジネスモデルから生じる所得を租税条約等の適用上どのように分類するか。
クラウド・サービスの対価等について、事業所得や使用料等の所得分類ごとに課税関係を規定する租税条約等の適用上、どのように分類するか。



国境を越えた電子商取引における付加価値税の徴収をどのように確保するか。
電子商取引において海外から消費者に直接電子配信によってサービス提供が行われる B2C9取引に対して、仕向地原則をベースに付加価値税の徴収確保を考える。

電子商取引については、直接税及び間接税の双方に関してそのあり方が検討されており、日本からの視点で言うと、国外より日本の消費者に対して電子商取引によりデジタル財の提供が行われた場合に、国外事業者の当該提供に対して法人税及び消費税が課税できるかが問題となる。
本報告書では、こうした議論を踏まえ、税源浸食と利益移転の機会につながる主な要因が分析されており、これらの要因に対して、各国の政府が対応策を講じることを呼び掛けている。
３．国境を越えた電子商取引に係る付加価値税の課税の議論
課税ベースの広い消費課税である付加価値税の課税のあり方について検討をする際には、上述の BEPS に対する行動計画の第一次提言とともに、OECD が 2014 年 4 月に公表した「国際付加価値税／物品サービス税ガイドライン」（International VAT/GST Guidelines）が参考になる。この第 2 章「国境を越えた取引に関わる付加価値税の中立性」（Neutrality of Value
Added Taxes in the Context of Cross-Border Trade）では、国際取引における中立性が示されている。
Guideline 2.4 課税のレベルに関して、税が課され又は徴収される課税管轄地の国内事業者と比較して、国外事業者は不利にも有利にも扱われるべきではない。これは、仕向地原則（Destination Principle）の適用によって達成される。

Guideline 2.5

国外事業者が回収できない付加価値税を負わないことを確保するために、課税管轄地はさまざまな方法から選択することができる。
Guideline 2.6

国外事業者に対して特別な税務執行上の要請が必要であると考えられる場合、それらの要請は、事業者に対して不均衡又は不適切なコンプライアンス負担を負わせるべきではない。
ここで注目すべき点は、国内事業者と国外事業者に対する付加価値税の中立性原則の達成には、原産地原則ではなく仕向地原則の適用が必要になるということである。とりわけ、海外から消費者に直接電子配信によってサービス提供が行われる B2C 取引の場合、国外事
9Business to Consumer, 企業が一般消費者を対象に商取引を行うビジネス形態。

5

野村資本市場クォータリー 2015 Autumn

業者による消費者からの付加価値税の徴収がないことで、生産地を課税管轄地とする原産地原則は、国内事業者との不公正な競争を生じさせるからである。例えば、インターネッ
トを通じて電子書籍を購入する場合、原産地原則の下では、国外事業者からの購入については付加価値税の課税がなく、国内事業者からの購入については、同一の電子書籍であっても付加価値税が徴収される。この場合、「消費に対する課税」という付加価値税の基本原則も損なうことになる。
４．今後の課題
BEPS の行動計画は順次詳細が公表されており、残された課題や 2015 年に議論されるその他の行動に関連する課題については、引き続き OECD において議論が行われる。
今後、行動計画の具体的な詳細のうち、国内法・租税条約の改正が求められるものについては、G20 でのコミットに基づき、各国において順次検討を開始することとなる。一国のみで国際課税制度の対応を図ることに限界があるこうした課題については、多国籍企業の租税回避に対処する国際協調体制が必要であり、各国の税務当局間の一層の協調と協働、そしてグローバルな実施を監視するための体制が求められる。国内税制は、各国の政策を反映し、それぞれの国において固有に定められてきた側面がある。しかし、企業や個人の事業・投資活動が主に国内において完結している時代が終わり、多国籍企業による国際的な活動の活発化とインターネット環境を通じて容易に国境を越えて電子商取引が行える時代となった今、国際的に調整された課税制度の動向を踏まえる形で、国内税制を改正することが各国当局に求められているといえよう。

Ⅲ．日本における 2015 年度税制改正と消費税課税の見直し
１．電気通信利用役務の提供に係る日本の税制改正の背景
１）日本における「電子経済の課税上の課題への対処」
2015 年度税制改正において、改正対象となった国境を越えた電気通信利用役務の提供10に対する消費課税は、上述した OECD による BEPS プロジェクト「電子経済の課税上の課題への対処」の趣旨を十分に踏まえ、日本の消費税体系において国内外の事業者間の競争条件の公平性の確保を目指すものである。
消費税の課税対象となる取引には、国内において事業者が行った資産の譲渡等である国内取引と、保税地域から引き取られる外国貨物である輸入取引がある。国内取引については、資産の譲渡等が国内で行われたかどうかの内外判定によるが、インターネット環境を通じて提供される電子商取引はサービス提供の場所が明確でないことから、消費税法施行令 6 条 2 項 7 号により、役務の提供者の事務所等の所在地が課税管轄地とされ、国外事業10

電子書籍・音楽・広告の配信等の電気通信回線を介して行われる一定の役務の提供。

6

野村資本市場クォータリー 2015 Autumn者であるため課税対象外となっていた。また、輸入取引については、国外事業者による役務提供や無形資産取引は税関を通過しないで取引ができることから、税関における管理の対象外であり消費税が課税されないこととされていた。したがって、国際的な電子商取引において、国内事業者の役務の提供に消費税が課税される一方で、国外事業者の役務の提供は不課税になる非中立性が生じていたといえよう。
上記の点を踏まえ、2015 年度税制改正では、電気通信利用役務の提供に係る内外判定基準の見直しがされた。具体的には、その役務の提供が消費税の課税対象となる国内取引に該当するか否かの判定基準が、「役務の提供を行う者の事務所等の所在地」から「役務の提供を受ける者の住所地等」に見直された。
２）日本の電子商取引市場の実態
経済産業省が 2015 年 5 月に公表した「平成 26 年度我が国経済社会の情報化・サービス化に係る基盤整備（電子商取引に関する市場調査）報告書」によると、日本でも電子商取引の市場規模が急速に拡大していることが確認できる。
(1) 日本の消費者向け電子商取引（B2C-EC）市場規模
2014 年の日本国内の B2C-EC 市場規模は、12.8 兆円（前年比 14.6％増）まで拡大している。全ての商取引金額（商取引市場規模）に対する電子商取引市場規模の割合を指す EC 化
率は、B2C-EC で 4.37％（前年比 0.52 ポイント増）と増加傾向にあり、商取引の電子化が進展している（図表 3）。
(2) 日本・米国・中国 3 ヵ国相互間の越境 B2C-EC 市場規模2014 年の越境 B2C-EC 市場規模は、日米中 3 ヵ国合計で 2 兆 2,573 億円、その内、日本の消費者による米国及び中国事業者からの越境 B2C-EC 市場規模は 2,086 億円（前年比8.9％増）となった。日米中 3 ヵ国相互間の消費者向け越境 EC 市場の中では、中国の消費者による購入額が最大の規模となっている（図表 4）。
経済産業省の試算によると、日本・米国・中国の越境 B2C-EC 推計市場規模は、2014 年から 2018 年までの間に日本は約 1.4 倍、米国は約 1.6 倍、中国は約 2.3 倍の規模となり、日米中 3 ヵ国間における越境 B2C-EC による購入総額合計は、2018 年までに約 4.4 兆円にまで拡大する可能性があると推計されている（図表 5）。
この国外事業者から日本の消費者に直接電子配信によってサービス提供が行われる
B2C-EC 取引が、2015 年度税制改正における消費税法改正の焦点のひとつとなった。

7野村資本市場クォータリー 2015 Autumn

図表 3

日本の B2C-EC の市場規模及び EC 化率の推移（億円）
140,000

5.00%
4.50%

120,000

4.00%
100,000

3.50%
3.00%

80,0002.50%
60,000

2.00%
1.50%

40,0001.00%
20,000

0.50%
0.00%

0
2008年

2009年

2010年

2011年

EC市場規模

2012年

2013年

2014年

EC化率

（出所）経済産業省「平成 25 年度我が国経済社会の情報化・サービス化に係る基盤整備（電子商取引に関する市場調査）報告書」及び「平成 26 年度我が国経済社会の情報化・サービス化に係る基盤整備（電子商取引に関する市場調査）報告書」より野村資本市場研究所作成

図表 4 2014 年越境 B2C-EC 市場規模

（単位：億円）国（消費者）
日本
米国
中国

越境 B2C-EC による購入額
日本経由
米国経由
中国経由
1,889
197
4,868
3,266
6,064
6,290

合計
2,086
8,134
12,354（出所）経済産業省「平成 26 年度我が国経済社会の情報化・サービス化に係る基盤整備（電子商取引に関する市場調査）報告書」より野村資本市場研究所作成

図表 5 2018 年越境 B2C-EC 市場規模ポテンシャル（単位：億円）国（消費者）
日本
米国
中国

越境 B2C-EC による購入額
日本経由
米国経由
中国経由
2,647
276
7,803
5,235
13,943
14,463

合計
2,923
13,03828,406（出所）経済産業省「平成 26 年度我が国経済社会の情報化・サービス化に係る基盤整備（電子商取引に関する市場調査）報告書」より野村資本市場研究所作成

２．電気通信利用役務の提供に係る消費課税見直しの内容
国境を越えた役務の提供に係る消費税の課税の見直しとして、2015 年度税制改正における改正の要点は、以下のとおりである。

8

野村資本市場クォータリー 2015 Autumn

電気通信利用役務の提供に係る内外判定基準の見直し



国外事業者が行う事業者向け電気通信利用役務の提供に係る課税方式の見直し



国外事業者が行う消費者向け電気通信利用役務の提供に係る仕入税額控除の制限



登録国外事業者制度の創設

１）電気通信利用役務の提供に係る内外判定基準の見直し
電気通信利用役務の提供が消費税の課税対象となる国内取引に該当するかどうかの判定
基準が、「役務の提供を行う者の事務所等の所在地」から「役務の提供を受ける者の住所等」に改正された。
国内外の事業者間の競争条件の公平性を確保するために行われた今回の改正により、日本の消費税課税における内外判定基準は、原産地原則から仕向地原則へと大きく転換したといえる。この考え方は、BEPS に対する行動計画の第一次提言にある「電子経済の課税上の課題への対処」を踏まえ、OECD が 2014 年 4 月に公表した「国際付加価値税／物品サービス税ガイドライン」に則したものである。
具体的に、電気通信利用役務の提供に係る課税関係を示したものが図表 6 である。
図表 6
国

電気通信利用役務の提供に係る消費税：改正前及び改正後の課税関係

内

国

外

①
事業者

②③⑤
消費者

事業者

①
②③④⑤④

消費者

改正前
国内取引：課 税
国外取引：不課税
国内取引：課 税
国外取引：不課税
国内取引：課 税

改正後
国外取引：不課税
国内取引：課 税
国外取引：不課税
国内取引：課 税
国内取引：課 税※ 改正前の①及び③は輸出免税の適用有。

（出所）国税庁「国境を越えた役務の提供に係る消費税の課税の見直し等について」より野村資本市場研究所作成

上記のとおり、改正前と改正後では、仕向地原則の適用により原則として正反対の課税関係となるため、外国事業者のみならず、日本企業も電気通信利用役務の提供に係る業務プロセスを見直す必要がある。
２）課税方式の見直し（リバ－スチャージ方式の導入）「事業者向け電気通信利用役務の提供」及び「消費者向け電気通信利用役務の提供」のいずれに該当するかによって、2015 年度税制改正では、課税方式が異なる。すなわち、国外事業者が行う「事業者向け電気通信利用役務の提供」においては、役務の提供を受けた

9

野村資本市場クォータリー 2015 Autumn

国内事業者に申告納税義務（リバースチャージ方式）があり、「消費者向け電気通信利用役務の提供」においては、国外事業者に申告納税義務（国外事業者申告納税方式）が課される。
国内事業者が受ける役務の提供には、「事業者向け」と「消費者向け」の 2 つの区分があることから注意が必要である。2 つの役務の提供の定義は、以下のとおりである（図表 7参照）。
事業者向け電気通信利用役務の提供
役務の性質又は当該役務の提供に係る取引条件等から見て、当該役務の提供を受ける者が通常事業者に限られるものが該当する。



消費者向け電気通信利用役務の提供
事業者向け電気通信利用役務の提供以外のもの。広く消費者を対象に提供されている配信等や、ホームページ等で事業者を対象に販売することとしているものであっても、消費者をはじめとする事業者以外の者からの申込みが行われた場合に、その申込みを事実上制限できないものである。
図表 7「事業者向け」と「消費者向け」の課税方式「事業者向け」に係る課税方式「消費者向け」に係る課税方式

国

国

内

国

事業者

外

内

消費者
事業者

事業者
役務の提供

＜納税義務者＞

国

外

事業者
役務の提供
＜納税義務者＞

申告納税

申告納税

税務署

税務署

（出所）国税庁「国境を越えた役務の提供に係る消費税の課税の見直し等について」より野村資本市場
研究所作成

消費税はその特徴として多段階課税のプロセスを経ることから、B2C 取引だけではなく、国外事業者から国内消費者への最終消費に至るまでの B2B 取引にも仕向地原則を考慮する必要がある。役務の提供を受けた国内事業者に申告納税義務があるリバースチャージ方式の導入により、改正前においては不課税であった国内取引が改正後は課税取引となるため、日本企業は、事業者向け電気通信利用役務の提供に係る申告納税に至る業務プロセスを整備する必要がある。

10

野村資本市場クォータリー 2015 Autumn

３．予想される影響と残された課題
１）仕入税額控除と登録国外事業者制度から見る課題
日本の税務当局から見ると、国外事業者に申告納税義務が課される消費者向け電気通信利用役務の提供においては、国外事業者による申告納税をいかに確保するかが課題となる。
国外事業者による申告納税がなく、国内事業者が仕入税額を控除すると、税源浸食が発生するからである。
2015 年度税制改正では、国外事業者が行う「消費者向け電気通信利用役務の提供」については、経過措置により、当分の間、当該役務の提供を受けた国内事業者において仕入税額控除が制限される。現状では、国外事業者に自発的な申告納税を促すことには限界があり今後の検討事項となるが、登録国外事業者制度11の創設により、国外事業者が登録国外事業者である場合には、国内事業者における仕入税額控除の対象となる。
一方、電気通信利用役務の国外からの取引規模が大きい日本企業にとっては、国外事業者からの役務の提供に対して消費税を負担したにも係わらず、仕入れのために支払った消費税額を差し引く仕入税額控除が制限されてしまい、納付消費税額が増加するような事態は避けたいところである。
国外事業者による自発的な申告納税の定着には、コンプライアンスコスト負担の軽減とインセンティブへの配慮が一般的に挙げられる。前者に対応する施策として、登録国外事業者制度の創設がある。この制度の導入によって、登録国外事業者については仕入税額控除の対象となることから、国外事業者が日本の消費者向けに電気通信利用役務の提供を拡大したいと考えた場合、取引先である日本企業が仕入税額控除の制限を受けないように、登録国外事業者制度を利用することが必要とされる。一定規模の国外事業者であれば、これがビジネス戦略上のインセンティブとなり、ゆえに国外事業者による申告納税が促進することが期待される。ただし、適正な仕入税額控除のために、日本企業は、国外事業者が登録国外事業者であるか否かの確認が必要になる。
２）内外判定基準の改正による日本企業への影響について
消費税法における内外判定基準の改正により、仕向地原則の適用から、改正前と改正後では原則として課税関係が正反対となる。また、改正前では輸出免税の適用があったこと（図表 6 の①及び③）を考慮すると、課税範囲は広がることになる。
日本企業としては、国外から電子商取引等で提供を受けている役務を特定し、リバースチャージ方式または国外事業者申告納税方式のいずれの対象になるかを検討する新たな対応が求められる。同時に、仕向地原則の適用によって予想される影響は、日本企業の国外支店の取り扱いである。
その役務の提供が消費税の課税対象となる国内取引に該当するか否かの判定基準が、「役11所定の要件を満たす事業者で登録国外事業者の登録を受けようとする者は、「登録国外事業者の登録申請書」に所定の事項を記載の上、納税地を所轄する税務署長を通じて国税庁長官に当該申請書を提出する必要がある。

11野村資本市場クォータリー 2015 Autumn

務の提供を行う者の事務所等の所在地」から「役務の提供を受ける者の住所地等」に見直されたことに伴い、日本企業の海外支店取引は、本店が日本にある限り国内取引となる。
法人の場合、「役務の提供を受ける者の住所地等」は、本店又は主たる事務所の所在地となるからである（消費税法第 4 条第 3 項第 3 号、消費税法基本通達 5-7-15 の 2）。したがって、日本に本店がある法人の海外支店が、電気通信利用役務の提供を受けた場合は、提供者が国内、国外いずれの事業者であっても国内取引に該当し消費税が課される。

Ⅳ．おわりに
上記のように、2012 年に OECD による BEPS プロジェクトが始動し、行動計画の検討が順次進んでいることを踏まえ、日本も 2015 年度税制改正として付加価値税の領域で整備が進んだ。国際的な動きに則した日本の対応が見て取れる。ただし、国境を越えた電気通信利用役務の提供に対する消費税の課税の見直しは、電子経済への具体的な税制上の対応の始まりに過ぎない。早急に対応する必要がある付加価値税に続いて、今後は、直接税である法人税についての検討が具体的に進められることとなろう。
金融・資本市場のグローバル化が進んだ現在、電子経済の影響は金融サービスにおいても大きな変化を求めてきている。金融機関が電気通信回線を介して金融商品及びサービスを提供し、利用者が金融機関の従事者と直接対面又は意思疎通することなく、自動化された方式によりこれを利用することが一般化すると、国際課税制度における OECD の協調体制のように、利用者保護の観点から監督行政上の対応において国際的な監督当局間の連携強化が必要とされる。しかしながら、多くの国で、現行の金融関連規制はこのような電子媒体による国境を越えた取引を想定していない。
さらに、IT を活用した金融分野である FINTECH12に関連したベンチャー企業の間では、インターネット上の仮想通貨であるビットコイン（Bitcoin）を活用して新たな金融サービスの創出を目指す動きも活発化している。しかし、ビットコインに係る税務上の取扱いについては、各国の見解がバラバラであるのが現状である。税務上の取扱いを検討するうえで、まずは、ビットコインの法律上の位置付けを明確にする必要がある。
これらに共通するのは、国際的な電子取引のフレームワークの構築には、一国のみで対応を図ることに限界があるという課題であり、今後は、国際機関の主導による各国の協調・連携体制の構築が一層求められよう。

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Finance と Technology を組み合わせた造語。

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