平成年度会計検査院委託業務報告書

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平成 28 年度会計検査院委託業務報告書

フランスにおける発生主義情報の活用と保証型財務検査の実態に関する調査研究

フランスにおける発生主義情報の活用と保証型財務検査の実態に関する調査研究

平成
年２月

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平成 29 年 2 月

株式会社

株式会社

エァクレーレンエァクレーレン目次

報告書 概要 ......................................................................................................................................1
第１章 はじめに ..............................................................................................................................4
第１節 調査研究の背景と目的...................................................................................................4
第２節 調査研究の方法...............................................................................................................4
１

文献資料調査.......................................................................................................................4２

海外現地調査.......................................................................................................................4

第３節 本報告書の構成...............................................................................................................5
第２章 フランスにおける財政及び会計制度の概要 ...................................................................7
第１節 フランス中央政府の財政制度.......................................................................................7１

国家の統治形態と組織構成...............................................................................................7２

中央政府の財政制度に係る主要組織 .............................................................................12３

予算・決算制度の概要.....................................................................................................17

第２節 フランス中央政府の会計制度.....................................................................................28
１

会計制度の概要.................................................................................................................28

２

予算会計 ............................................................................................................................30

３

財務会計 ............................................................................................................................34

４

アクションに関するコスト分析会計（CAC）と国の分析会計（comptabilité analytiquenationale：CAN） ............................................................................................................42

第３章 フランスにおける公会計制度の運用及び財務書類の活用状況 .................................54
第１節 発生主義会計導入の目的及び必要性 .........................................................................54
１

LOLF 改革の背景..............................................................................................................54

２

発生主義会計導入の目的及び必要性 .............................................................................54

３

発生主義会計導入前に認識されていた効果及び課題 .................................................54４

当初想定されていた財政・公会計制度 .........................................................................55

５

発生主義会計導入の経緯・方法.....................................................................................55

第２節 フランス中央政府の公会計制度の運用状況 .............................................................56１

財務書類の開示状況.........................................................................................................56２

予算・決算対比の実施状況.............................................................................................62３

予算会計と財務会計の整合性.........................................................................................63

４

セグメント（ミッション）別の財務書類の作成状況 .................................................66

５

新公会計システム（Chorus）の仕組みと運用状況 .....................................................70６

国の連結財務書類の作成プロセス .................................................................................78

７

公会計制度運用上の問題点、課題と対応 .....................................................................79

第３節 フランス中央政府の財務書類の活用状況 .................................................................81１

財務書類の活用状況.........................................................................................................81２

財務書類の活用における問題点、課題及び対応 .........................................................83

第４節 発生主義会計導入の結果.............................................................................................84１

行政機関アンケートの結果（「LOLF の実施状況に関する報告書」） ......................84

２

発生主義会計のメリット及びデメリット（「財務会計 10 年後の総括」） ...............86

第４章 フランス会計検査院の財務検査................................................................................... 131
第１節 フランス会計検査院の財務検査............................................................................... 131
１

フランス会計検査院の体制........................................................................................... 131

２

保証型財務検査（検査証明）....................................................................................... 134

第５章 フランスの経験から得られる我が国に対する示唆 ................................................... 205
資料編 .............................................................................................................................................. 209【資料 1】予算組織法（2001 年 8 月 1 日の予算法に関する組織法第 2001-692 号 .......... 209【資料 2】
予算及び公会計の管理に関する 2012 年 11 月 7 日の政令第 2012-1246 号（Gestionbudgétaire et comptable publique ：GBCP） ........................................................... 232【資料 3】財政裁判所法典（Code des juridictions financières） ........................................... 277【資料 4】フランス会計検査院「専門職業的実施基準（Recueil des normes professionnelles）」
第 5 章 ......................................................................................................................... 281【資料 5】国際監査基準（ISA）501「監査証拠―選択された項目についての特定の考慮事項」（要旨） ........................................................................................................... 283【資料 6】国際監査基準（ISA）505「外部確認」（要旨） ................................................. 284【資料 7】国際監査基準（ISA）530「監査サンプリング」（要旨）.................................. 289
用語集 .............................................................................................................................................. 293
事例一覧 .......................................................................................................................................... 297
参考資料一覧 .................................................................................................................................. 299

報告書概要

現在の我が国の予算・決算制度は、一部の例外を除いてその大部分を現金主義会計に基づいて運営がなされている。これに対しては内外を問わず、透明性が十分に確保されていないなどの批判がなされており、我が国においても公会計制度に発生主義1会計を導入すべきではないかという議論がなされてきている。公会計制度の黎明期において、我が国がその制度の一部を範とし、類似の制度を有するフランスも、2006 年の LOLF 改革により大きく発生主義へ舵をとった。
本調査報告書は、発生主義会計導入の是非を巡る議論への情報の一助として、改革から10 年を経たフランスの財務書類の活用状況を含む公会計制度の運用状況やフランス会計
検査院（CDC）が実施する保証型財務検査（検査証明）の実施状況等について、フランス
行政機関や CDC 等が公表している外国文献資料の調査やフランス行政機関、CDC 等における現地ヒアリング調査を実施し、体系的にまとめたものである。
本調査のポイントとして、（１）フランスにおいて、LOLF 改革による発生主義会計導入
前に、そのメリット及びデメリットがどのように認識されていたのか、（２）どのような目的で発生主義会計が導入され、どのような公会計制度が想定されていたのか、（３）発生主義会計が導入されるに当たって、どのような理由で、このような方法が採用されたのか、（４）発生主義会計が導入された後の運用はどのように行われ、その結果としてのメリット及びデメリットはどのように認識されているのか、（５）CDC による保証型財務検査（検査証明）はどのように運用されているのかといった点を念頭に置いている。
【調査結果の要点】（１）発生主義会計導入前に認識されたメリット及びデメリット
当初、LOLF 改革によって、①議会に提供する財務情報の改善、及び行政責任者に対する完全なコスト情報を提供することによって、行政運営の透明性・効率化と信頼性が確保されること、②発生主義によりフルコストの算定が可能になるため、国民や議員が政策の評価とその実現にかかった費用を比較して評価することが可能になること、③予算の判読可能性や中長期的な財政構造の可視可能性が向上することで、財政の中長期的な持続可能性や財政・管理の近代化が図られることなどがメリットとして想定されていた。一方、デメリットとして、①予算会計は現金主義で、財務会計は発生主義という方式を採用したた
め、予算会計と財務会計を有機的に関連付ける必要性が生じたこと、②発生主義に対応した会計情報システムを整備したり、公会計基準を策定したり、会計担当職員の研修などの体制整備に多大な費用、時間を要することなどが想定された。
（２）発生主義会計が導入された目的及び当初想定された公会計制度
LOLF 改革前のフランスの公会計制度は現金主義会計であり、国家の財政状況、資産・負債の状況等が不明確であり、政策実施コストを算定することができなかったことから、国の資産及び負債を適切に把握して、国民、議会等に正確な財務情報を提供し、また、行

1

発生主義は、正式には「権利・義務確定の原則」という。

1

政の運営管理責任者に、正確で完全な財務情報を提供してその行政運営に資することが必要とされたことによる。
さらに、中長期的な財政構造の可視可能性が向上することにより、資産・在庫管理の視点などが提供されることで、財政・管理の近代化を図ることが目的として挙げられていた。そして、LOLF 改革実施前において、①国のオペレータ、社会保障
会計及び地方公共部門会計との連結会計を行うこと、②予算会計を発生主義ベースで管理すること、③予算会計と財務会計を分立させ、財務会計を核とすること、④省庁別財務書類を採用すること、⑤企業とほぼ同様の財務会計を導入することが当初の国の公会計制度として想定されていた。
（３）実際に採られた発生主義会計の導入方法
フランスでは、国よりも早く、地方公共団体において、発生主義会計の導入を含む公会
計改革が進められた。そして、国においても、1990 年代後半に入り、議会を中心に、これまでの現金主義会計に対して時代遅れであり、近代化しなければならないという認識や、
成果主義志向の予算へ変革しようとする動き、また、公会計の質を高めようとする機運が高まりを見せた。LOLF 改革に至る過程で議会の主導があったことは大きな特徴である。
しかも、LOLF 法案は、国民議会及び上院の全会一致で採択されるというフランスでは極めて例外的なケースであった。そして、予算改革と公会計改革を併せて行い、発生主義の財務会計と現金主義の予算会計をどのような形で国家会計に組み込むのか、国家会計をどのように統一すればよいのかなどが主要課題として検討され、省庁別財務書類という方法はとられずに、国全体の財務書類を作成するという方向性が見出されることになった。
（４）発生主義会計運用の結果のメリット及びデメリット
フランスにおいて、国の公会計制度に発生主義会計が導入されて 10 年が経過したが、CDC 報告書「財務会計 10 年後の総括」によれば、次のようなメリット及びデメリットが挙げられている。発生主義のメリットとして、①資産及び負債が詳細に把握できるようになり、国への信頼性が向上したこと。特に非金融負債及び純負債の把握が可能になったこと、②財政状態の透明性が向上したことにより、OECD 諸国との国際比較ができるようになったこと、③リスク管理文化が普及したこと、④IT 化・内部統制・監査の発展等、国の財務機関が近代化したこと、⑤財務会計以外の政府会計にも、よい影響を与えたこと、⑥政府以外の公的機関へも、波及効果があったことが挙げられている。一方、発生主義のデメリットとしては、①内容が専門的であり国民、議員にとって分かりづらいこと、②人材育成の必要があるものの、習熟には時間を要すること、③専門家以外の一般国民等の関心が低いこと、④内部管理における利用が限定的であること、⑤会計に関する政府の情報提供が不足していること、⑥外部での活用が不十分であることが挙げられている。
（５）保証型財務検査（検査証明）の運用状況
CDC の保証型財務検査（検査証明）は、財政裁判所法典（Code des juridictions financières）の「公共行政の会計の質の保証のための特別手続に関する規定」を適用し、最高会計検査
機関国際基準（International Standards of Supreme Audit Institutions：ISSAI）を参照している。
そして、国際監査基準（International Standards on Auditing：ISA）を参照の上、民間企業の2

監査手続に準じた方法を実施している。また、この他、専門職業的実施基準（Recueil desnormes professionnelles、2011 年策定）
、サブサイクル（副次的な検査要点）別の検査ガイド
ラインに準拠している。具体的な検査手続は、ISA のリスク・アプローチに基づいて実施されている。フランスの保証型財務検査（検査証明）の特徴としては、（１）国の特殊性を考慮し、ISA に「準拠」するのではなく「参照」する立場をとっていること、（２）民間の企業監査の保証と異なる保証の水準を設けていること、（３）国の公会計改革に寄り沿う教
育的・啓蒙的な立場をとり、保証機能よりも指導的機能の発揮を重視していること、（４）
公会計の質を測るバロメーターの役割を果たしていること、（５）意見不表明の立場をとらないことが挙げられる。
以上の調査結果を踏まえて議論できる我が国の予算・会計制度に対する示唆として、（１）
現金主義ベースの予算・決算情報と発生主義の財務情報との連携の強化、（２）財務情報の開示方法や財務書類の活用等を念頭に置いた公会計・予算制度改革、（３）内部統制及び内部監査制度の充実、（４）信頼できる会計情報システムの整備、（５）公会計・予算制度改
革を行う場合における行政府、議会、国民等のコンセンサスが挙げられる。
また、本調査からの我が国会計検査院への示唆としては、（１）保証型検査における指導的機能の重視、（２）検査証明を行う場合の意義、目的と効果の検討、（３）検査体制の検討、（４）民間の企業監査との相違を踏まえた検査といった事項が挙げられる。

3

第１章

はじめに

第１節

調査研究の背景と目的

本報告書は、フランスの公会計制度の運用の状況及び公会計の報告に対する会計検査の状況を、現地インタビューを中心として調査することにより、フランス中央政府の公会計
における発生主義会計導入の便益とコストに関する情報を得ることを目的とする。
フランスは、明治期における我が国の公会計制度構築の際に、ドイツと並んで範の一つとされた国であるが、前世紀末以降、急速に発生主義会計への切り替えが進行し、地方自治体レベルに始まり、現在では中央政府レベルにおいても発生主義会計が導入されている。
その概要はすでに我が国でも紹介されているところであるが、予算統制などに残る現金主義会計との関係という観点において業務執行の実態がどのようなものであるか、また財務書類や発生主義による情報がどのように活用されているのかという点については、体系的な分析が行われていない。
そこで本報告書においては、フランスが発生主義会計を導入した背景と目的、制度改革の実情、発生主義会計の運用による実際の効果といった点について調査を行った。最終的には、我が国会計検査院の財務検査のあり方を検討する際の参考資料となるよう、特に、発生主義会計に基づいて作成される決算書がどのように使用されているのか、フランス会
計検査院の財務検査の実態、フランス会計検査院による財務書類の保証のあり方と効果を明らかにすることを目指した。
本調査研究の成果が、今後の我が国会計検査院の業務の実施の一助となれば幸いである。

第２節

調査研究の方法

本調査研究は、会計検査院事務総長官房調査課からの委託によるものである。
調査研究の方法としては、文献調査（主に国内）と現地調査（フランス）を実施した。

１ 文献資料調査
内外の専門書・論文等の先行研究及びフランス会計検査院等のウェブサイト内にて公表している情報・資料及び刊行物を中心に分析を行った。
参考資料については、参考資料一覧を参照のこと。

２ 海外現地調査
海外現地調査は、2016 年 10 月 10 日～14 日の一週間にわたり、フランス・パリ市にて行った。調査先は、経済協力開発機構、フランス会計検査院、経済・財務省、国民議会、公会計規則標準化審議会、国家財政情報庁及びパリ大学である。

4

海外現地調査の日程

月日
10/10

訪問先
経済協力開発機構（月） （Organisation for Economic Co-operation and Development：OECD）
経済・財務省（Ministère de l’Économie et des Finances：MINEFI）公会計総局（Direction générale des Finances Publiques：DGFiP）
10/11
（火）
10/12

国民議会（Assemblée Nationale）
公会計規則標準化審議会（水） （Conseil de normalisation des comptes publics：CNOCP）
経済・財務省公会計総局（DGFiP）
10/13
（木）
10/14
（金）

経済・財務省予算局（Direction du Budget：DB）
フランス会計検査院（Cour des Comptes：CDC）
パリ大学（Sorbonne）
国家財政情報庁（Agence pour l'Informatique Financière de l'Etat：AIFE）【調査担当者】
株式会社 エァクレーレン

研究顧問

新倉

海外調査部部長

松下 幸宏

調査研究員

赤木 愛美

アドバイザー 明治大学大学院商学研究科 教授
名古屋学院大学商学部

修

加藤 達彦

講師

曽場 七恵

事務総長官房調査課

副長

宮本 善仁

事務総長官房上席企画調査官付

企画調査官

村井 利雄

会計検査院 同行者

第３節

本報告書の構成

本報告書の構成は、次のとおりである。
第１章 はじめに5

第２章 フランスにおける財政及び会計制度の概要
第３章 フランスにおける公会計制度の運用及び財務書類の活用状況
第４章 フランス会計検査院の財務検査
第５章 フランスの経験から得られる我が国に対する示唆

本報告書で使用する主な略語
略語

A AE
AIFE

B BDF
BOP

C CAC
CAN
CDC
CGE
CIB
CNOCP
CP
CRICIB
CSP
D DB
DGFiP
E EPSAS
G GAO
GBCP

正式名称
Autorisations d'engagement
Agence pour l'Informatique Financière de l'Etat
Banque de France
Budget opérationnel de programmeComptabilité d’analyse des coûts
Comptabilité analytique nationale
Cour des Comptes
Compte général de l'État
Contrôle interne budgétaire
Conseil de normalisation des comptes publics
Crédits de paiement
Cadre de référence interministériel du CIB
Centre de services partagés
Direction du Budget
Direction générale des Finances Publiques
European Public Sector Accounting Standards
Governement Accountability Office
Gestion budgétaire et comptable publique

I IFAC

日本語訳
支出負担行為許可
国家財政情報庁
フランス銀行
プログラム事業予算
アクションに関するコスト分析会計
国の分析会計
フランス会計検査院
政府一般計算書
予算内部統制
公会計規則標準化審議会
支払許容費CIBの参照フレームワーク
共有サービスセンター
経済・財務省予算局
経済・財務省公会計総局
欧州公会計基準
アメリカ会計検査院
予算及び公会計の管理に関する2012年
11月7日の政令第2012-1246号
国際会計士連盟
国際財務報告基準
国際公会計基準
国際監査基準国際品質管理基準

International Federation of Accountants
International Financial Reporting Standards
International Public Sector Accounting Standards
International Standards on Auditing
International Standard on Quality Control 1
International Standards ofSupreme Audit
ISSAI
最高会計検査機関国際基準
Institutions
L LOLFLoi organique relative aux lois de finances
予算組織法
Loi organique relative aux lois de financement de la
LOLFSS
社会保障予算基本法
Sécurité sociale
Mission de l’ Audit et du Contr ô le Internes Budgé
M
MACIB
予算の内部統制と内部監査のミッション
tairesMINEFI Ministère de l’Économie et des Finances
経済・財務省N NAO
National Audit Office
イギリス会計検査院
P PAP
Projets annuels de performances
年次業績計画書
Plan comptable unique des organismes de s é curité
PCUOSS
プラン・コンタブル・ユニック
socialeR RAP
Rapports annuels de performances
年次業績報告書
RGCP
Règlement général sur la comptabilité publique
公会計一般規則
RGPP
Révision générale des politiques publiques
公共政策の全般見直し
RNCE
Recueil des normes comptables de d'Etat
中央政府会計基準
S SIFE
Système d'information financière de l'État
国家財政情報システム
IFRS
IPSAS
ISA
ISQC 16

第２章

フランスにおける財政及び会計制度の概要

第１節

フランス中央政府の財政制度

１ 国家の統治形態と組織構成2
フランス（正式名称は「フランス共和国」）の国土面積は、欧州連合（European Union：EU）最大の 54 万 4,000km2（本土3）、人口は、約 6633 万人である。
同国は、1789 年のフランス革命による王政が崩壊後、1792 年に第 1 共和政が宣言された
のち、ナポレオンによる帝政や王政復古などを挟みながら、第 2 共和政（1848～1852 年）、
第 3 共和政（1970 年～1940 年）、第 4 共和政（1946 年～1958 年）と続き、現在は 1958 年から始まる第 5 共和政下にある。
第 5 共和政の特色として、それ以前の共和政と異なり、大統領が強力な権限を有することが挙げられる。大統領は、それまでの限定的な選挙人団からの選出から、国民からの直接普通選挙により選出される（憲法第 6 条）こととなり、民主主義的な裏付けを有するようになった。首相または大臣の副署を必要としない大統領の権限（憲法第 19 条）として、首相任命権（憲法第 8 条 1 項）
、国民投票付託権（憲法第 11 条）、国民議会解散権（憲法第12 条）、非常事態措置権（第 16 条）を有している。一方、議会は、憲法が定めた事項についてのみ法律を制定し（憲法第 34 条）、それ以外の事項は行政権の管轄となり、立法権の制約を受けることとなった。
ただ、2008 年 7 月 23 日の憲法改正4により、大統領の任期は 2 期（憲法第 6 条改正）に限定され、最長 2 期 10 年5など大統領権限の改革が行われた一方、議会の権限強化が図られた。議会の権限強化としては、法律の表決、政府の活動の統制、公政策の評価を議会の権限強化として明文化（憲法第 24 条）、任命時に議員であった政府構成員が政府の職務を解かれた場合の、議員としての議席回復（憲法第 25 条第 2 項改正）、政府活動の統制と公政策評価などについて、議事日程への優先的な組込み（憲法第 48 条改正）
、議会の役割として政府による信任問題の活用の制限（憲法第 49 条第 3 項）などが挙げられる。
予算及び社会保障財政は、法律の形式で定められる。予算法案及び社会保障財源措置法
案は、政府提出法案である。第 5 共和政（1958 年）以降、予算編成は政府の専権事項となり、予算法案が議会に提出されるまでは、議会・与党による予算への干渉はない。予算法案の審議中、議会が予算法案を修正することは可能だが、代替財源を確保する必要があるなど、定められた上限を動かすことはできない。
フランス大使館ウェブサイト（http://www.ambafrance-jp.org/article7113、最終確認日：2017 年 1 月 23 日）、
横尾日出雄「フランス第五共和制憲法における政府の対議会責任制と 2008 年７月 23 日憲法改正」（『CHUKYO LAWYER』第 10 号、2009 年）に基づく。
3 同国は、多数の島を含む海外領土を擁している。北米沖にはグアドループ、マルティニック、サン=ピ
エール・エ・ミクロン、サン=マルタン、サン=バルテルミ、太平洋には仏領ポリネシア、ヌーヴェル=カ
レドニー（ニューカレドニア）、ワリス・エ・フトゥナ、クリッパートン、インド洋にはレユニオン、マイヨット、エパルス諸島、クロゼ諸島、ケルゲレン諸島、サン=ポール、アムステルダムなどの仏領の島々がある。他にも南米にギアナが、南極大陸に仏領南方・南極地域がある。
4 第 5 共和政による憲法制定から 24 回目の憲法改正。
5 2000 年 10 月 2 日憲法改正により、大統領の任期はそれまでの 7 年から 5 年に短縮された。
27

政府は、大統領と政府からなり、政府は、首相とその他の政府構成員で構成される。
首相は、大統領により任命され（憲法第 8 条第 1 項前段）、政府の活動を指揮する（憲法第 21 条 1 項）
。政府構成員は、首相の他に国務大臣・大臣・受命大臣・大臣補佐で構成される。これらの政府構成員は、首相が提案し、大統領が任命・罷免（憲法第 8 条 2 項）を行う。
首相任命権は前述の大統領固有の権限であるものの、政府は議会に対して責任を負わなければならず（憲法第 20 条第 3 項）
、議会の信任を得る必要がある。
したがって、国民議会の多数派の政治状況によって､政府構成員の実質的な選任のあり方が異なる｡国民議会の多数派が大統領を支持する大統領与党である場合には､首相の希望は考慮されるにしても､その選任における大統領の役割は決定的なものとなる｡逆に､国民議会の多数派が大統領に対抗する大統領野党である場合には､大統領は､外務や国防という専ら大統領に留保された大臣ポストを除けば､実質上は首相に大幅な選任の自由を認めることにならざるをえない。これをコアビタシオンの状況という。
2012 年にフランソワ・オランド共和国大統領が就任し、17 年ぶりの左派政権として、社会党を中心とする左派連立政権が発足した。オランド大統領は、社会民主主義路線を掲げ、同性婚の合法化など社会政策を実現する一方、雇用・経済状況改善のため企業の社会保障負担軽減や規制緩和に取り組んでいる。一方、経済成長率・失業率に著しい改善が未だ見られないことから、欧州議会選挙、各種地方選挙では右派が勝利を重ねており、更に移民の制限を主張し、欧州統合に懐疑的な極右国民戦線も勢力を伸ばしつつある。2017 年春（4月の最終日曜日と 5 月最初の日曜日）に大統領選を控えているが、テロや景気の低迷で、左派「社会党」を率いるオランド大統領の支持率は 10％台に低下しているという。
2016 年 12 月 6 日には、第 1 次ベルナール・カズヌーヴ内閣が成立した。政府活動の指揮を担う首相の支援を主な役割とする首相府の下、現在、次の 17 省庁が設置されている6。
図表 2-1-1 省庁構成及び担当大臣（2016 年 12 月 6 日現在）7

首相府
Premier ministre
http://www.gouvernement.fr/
首相

ベルナール・カズヌーヴ

首相付 国会関係担当大臣

アンドレ・ヴァリニ

首相付 国家改革・簡素化担当大臣

ジャン=ヴァンサン・プラセ

首相付 被害者支援担当大臣

ジュリエット・メアデル

フランス首相府ウェブサイト（http://www.gouvernement.fr/les-services-du-premier-ministre、最終確認日：
2017 年 1 月 23 日）
7 在日フランス大使館ウェブサイト（http://www.ambafrance-jp.org/article10865）より、エァクレーレン作
成（最終確認日：2017 年 1 月 23 日）。
68

外務・国際開発省
Ministère des Affaires étrangères et du Développement international
http://www.diplomatie.gouv.fr/fr/
外務・国際開発大臣

ジャン=マルク・エロー

外務・国際開発大臣付 ヨーロッパ問題担当大臣

アルレム・デジール

外務・国際開発大臣付 貿易・観光振興・在外フランス人担当大臣
外務・国際開発大臣付 開発・フランコフォニー
担当大臣

マティアス・フェクル
ジャン=マリー・ル・グエン

環境・エネルギー・海洋省
Ministère de l’Environnement, de l’Énergie et de la Mer
http://www.developpement-durable.gouv.fr/
環境・エネルギー・海洋大臣、気候に関する国際関係担当
環境・エネルギー・海洋大臣（気候に関する国際関係担当）付 運輸・海洋・漁業担当大臣
環境・エネルギー・海洋大臣（気候に関する国際関係担当）付 生物多様性担当大臣

セゴレーヌ・ロワイヤル
アラン・ヴィダリス
バルバラ・ポンピリ

国民教育・高等教育・研究省
Ministère de l’Éducation nationale, de l’Enseignement supérieur et de la Recherche
http://www.education.gouv.fr/
国民教育・高等教育・研究大臣

ナジャット・ヴァロー=ベルカセム

国民教育・高等教育・研究大臣付 高等教育・研究担当大臣

ティエリー・マンドン

経済・財務省
Ministère de l’Économie et des Finances
http://www.economie.gouv.fr/
経済・財務大臣

ミシェル・サパン

経済・財務大臣付 予算・公会計担当大臣

クリスチャン・エケルト

経済・財務大臣付 商業・手工業・消費・社会的連帯経済担当大臣
経済・財務大臣付 デジタル・イノベーション担当
大臣
経済・財務大臣付 産業担当大臣

マルティーヌ・パンヴィル
アクセル・ルメール
クリストフ・シリュグ

9厚生省
Ministère des Affaires sociales et de la Santé
http://social-sante.gouv.fr/
厚生大臣

マリソル・トゥーレーヌ

厚生大臣付 障害者・疎外防止対策担当大臣

セゴレーヌ・ヌヴィル

厚生大臣付 高齢者・自立支援担当大臣

パスカル・ボワタール

国防省
Ministère de la Défense
http://www.defense.gouv.fr/
国防大臣

ジャン=イヴ・ル・ドリアン

国防大臣付 退役軍人・記憶担当大臣

ジャン=マルク・トデシニ

司法省
Ministère de la Justice
http://www.justice.gouv.fr/
国璽尚書、司法大臣

ジャン=ジャック・ウルヴォアス

労働・雇用・職業教育・労使対話省
Ministère du Travail, de l’Emploi et du Dialogue social
http://travail-emploi.gouv.fr/
労働・雇用・職業教育・労使対話大臣

ミリアム・エル・コムリ

労働・雇用・職業教育・労使対話大臣付 職業教育・職業訓練担当大臣

クロティルド・ヴァルテール

国土整備・農村問題・地方自治体省
Ministère de l’Aménagement du territoire, de la Ruralité et des Collectivités
territoriales
http://www.territoires.gouv.fr/
国土整備・農村問題・地方自治体大臣

ジャン=ミシェル・バイレ

国土整備・農村問題・地方自治体大臣付 地方
自治体担当大臣

エステル・グルリエ

内務省
Ministère de l’Intérieur
http://www.interieur.gouv.fr/
内務大臣

ブリュノ・ル・ルー

農業・農産加工業・林業省
Ministère de l’Agriculture, de l’Agroalimentaire et de la Forêt
http://agriculture.gouv.fr/
農業・農産加工業・林業大臣、政府報道官

ステファヌ・ル・フォル

10

住宅・持続的居住省
Ministère du Logement et de l’Habitat durable
http://www.logement.gouv.fr/
住宅・持続的居住大臣

エマニュエル・コス

文化・通信省
Ministère de la Culture et de la Communication
http://www.culturecommunication.gouv.fr/
文化・通信大臣

オードレ・アズレ

家族・児童・女性権利省
Ministère de la Famille, de l’Enfance et des Droits des femmes
http://www.familles-enfance-droitsdesfemmes.gouv.fr/
家族・児童・女性権利大臣

ローランス・ロシニョル

公務員省
Ministère de la Fonction publique
https://www.fonctionpublique.gouv.ci/
公務員大臣

アニック･ジラルダン

都市・青少年・スポーツ省
Ministère de la Ville, de la Jeunesse et des Sports
http://www.sports.gouv.fr/
都市・青少年・スポーツ大臣

パトリック・カネール

都市・青少年・スポーツ大臣付 都市担当大臣

エレーヌ・ジョフロワ

都市・青少年・スポーツ大臣付 スポーツ担当大臣

ティエリー・ブライヤール

海外県・海外領土省
Ministère des Outre-mer
http://www.outre-mer.gouv.fr/
海外県・海外領土大臣

エリカ・バレッツ

11

立法府たる議会は、上院（元老院）と下院（国民会議）の二院により構成されている。
議会は内閣不信任決議権（下院のみ）、立法権、予算統制権、条約承認権等を有し、法律の議決、政府活動の監視、公共政策の評価をその役割としている8。
議会の構成状況は、次のとおりである。
【元老院（Sénat：上院）】9・定員 348、任期 6 年（間接選挙、3 年ごとに半分改選、権限は限定）
・左派：共産・共和・市民グループ（共産党、左翼戦線等）21 議席
社会党グループ（社会党等）108 議席
エコロジー・グループ（欧州エコロジー・緑の党）9 議席
欧州民主社会連合グループ（左派急進党等）17 議席
・中道・右派：中道・共和連合グループ（民主独立連合等）42 議席
国民運動連合グループ（国民運動連合）144 議席
政党グループに属さない上院議員（右傾の少数党）6 議席【国民議会（Assemblée nationale：下院）】10・定員 577、任期 5 年（小選挙区制）
・社会党・エコロジー・共和党グループ（SER）288 議席
国民運動連合グループ 199 議席
民主独立連合グループ 27 議席
急進・共和・民主・進歩主義グループ 18 議席
左翼民主・共和主義グループ 15 議席
無所属 25 議席（欠員 5）２ 中央政府の財政制度に係る主要組織
財政制度に係る主要な組織として、フランス会計検査院、経済・財務省、国家財政情報庁、公会計規則標準化審議会、フランス銀行が挙げられる。次のとおり、各組織の概要を説明する。
【フランス会計検査院（Cour des comptes：CDC）11】
CDC は、フランス第 5 共和国憲法により規定された憲法上の機関であり、立法府や行政府からは独立した司法機関と位置付けられている。検査を通じて国庫への損害を認めた場
合は、各機関の出納官に対し損害額を弁償させる審決を行うことができる。また、議会に
国立国会図書館調査および立法考査局『主要国の議会制度』国立国会図書館、2010 年
政党名は外務省ウェブサイト（http://www.mofa.go.jp/mofaj/area/france/data.html#section2）、各党の議席数
は元老院ウェブサイト（http://www.senat.fr/senateurs/grp.html）より（最終確認日：2017 年 1 月 26 日）。
10 政党名は外務省ウェブサイト（http://www.mofa.go.jp/mofaj/area/france/data.html#section2）、各党の議席数
は国民議会ウェブサイト（http://www.assemblee-nationale.fr/）より（最終確認日：2017 年 1 月 26 日）。
11 野澤大介・日比規雄「英国、フランスおよびドイツにおける決算審査等の実情－海外派遣報告－」『立法と調査』第 335 号、2012 年
8912対しては、年次の検査報告に加えて、個別テーマに関する報告を行っているほか、年次業
績報告書（Rapports annuels de performances：RAP）を分析した結果も示している。
CDC についての詳細は、本報告書の第 4 章第 1 節「１ フランス会計検査院の体制」に記す。
【経済・財務省（Ministère de l’Économie et des Finances：MINEFI）12】
各省庁の予算や会計は、経済・財務省から派遣された会計担当者が統括している。各省の予算執行に関しては、支払命令官（ordonnateur）、予算・会計統制官（contrôleur budgétaire
et comptable）、会計官（comptables publics）の三者が重要な役割を担っている。
支払命令官は、大臣もしくは大臣によって支払命令権限を委任された者で、収入・支出に関する命令を発することとなっている。
予算・会計統制官及び会計官は財務・公会計省の職員で、予算・会計統制官は、財務活動の検査、省庁活動の監視、予算限度額の管理等の役割を担う。会計官は、支払命令官が行う収入・支出決定が、会計法令に従っているかを確認し、違法な収入・支出を拒絶する権限を有し、支出・収納行為を担当する。会計官は、意思決定に関して個人的な責任を持っており、CDC が計算書を検査し、会計官の責任を解除するまで責任を有し続ける。
フランスでは、a）各省庁は自らの業務を推進し政策目的を達成することと、その管理を担っており、b）政策目的を実現するための予算執行や会計処理の管理は、予算・会計統制官、会計官を通じて経済・財務省が担っている。

新日本監査法人『フランスの行財政改革と業績予算の実態に関する調査』経済産業省平成 19 年度政策評価調査事業、2008 年
1213図表 2-1-2 経済・財務省 組織図13

経済・財務大臣
Ministre de l'Economie et des Finances

経済・財務大臣付 デジタル・イノベーション担当大臣

経済・財務大臣付
予算・公会計担当大臣
Secrétaire d’Etat chargé du Budget

Secrétaire d‘Etat chargée du Numériqueet de l’innovation

経済・財務大臣付 商業・手工業・消費・社会的連帯経済担当大臣

経済・財務大臣付産業担当大臣
Secrétaire d'État chargé de l'industrie

Secrétaire d’Etat chargée du Commerce, de l'Artisanat,de la Consommation et de l'Economie sociale et solidaire

経済・財務省
事務総局
Secrétariat général des ministères économiqueset financiers (SG)

予算局
Direction du budget

関税・間接税総局
Direction générale desdouanes et droits
indirects

予算・省会計統制部
Services du contrôle
budgétaire et comptableministériel

国家不正取締委員会
Délégation nationale àla lutte contre la fraude

情報処理・
不正資金移転防止活動
TRACFIN

国家財政情報庁
Agence pourl'informatique financière
de l'Etat

社会保障局
社会保障局
Directionde la Sécurité
Sociale

公会計総局

財務総局

Direction générale desfinances publiques

Direction générale duTrésor

法務局

国立統計経済研究所総局

Direction des affaires
juridiques

Direction générale del’lnsee

経済・財政
総合統制部

財務監督局
L'inspection générale
des financesService du contrôle
général économique etfinancier

国家保有株式庁

国家購買局
Direction des achats del'Etat

経済・財務省
調停官
Médiateur du ministèrede l’économie et desfinancies

Direction générale de laconcurrence, de laconsommation
et de la répression des fraudes

企業総局
Direction générale desentreprises

経済・産業・
エネルギー・
科学技術審議会
Conseil général del’économie, de l’industrie, del’énergie et des technologies

情報戦略・
経済保障部

Agence desParticipations de l'Etat

Commissaire à
l'information stratégiqueet de la sécuritééconomiques

企業貸付
調停官

企業調停官

Médiateur du crédit aux
entreprises

ＩＴ人材に関するサービスのための部門間センター

競争・消費・
不正防止総局

Médiateur desentreprises

国家無形遺産庁
Agence du patrimoine
immatériel de l'Etat

Centre interministériel deservices informatiques relatifs
aux RH

研究・調査・
評価・統計局
Direction de la recherche,des études, de l'évaluation
et des statistiques

経済・財務省ウェブサイト（http://www.economie.gouv.fr/vous-orienter/qui-fait-quoi-au-ministere）よりエァ
クレーレン作成（最終確認日：2017 年 1 月 23 日）
。
13

14

図表 2-1-3 新しい会計組織14□ 省及び地方自治体の2つの側面で手段の共有と調整を行うことにより、国の会計職全体を活性化する□ 国の会計及び情報還元の作成に責任を負う。
会計ネットワーク本部□ 中央省庁の会計を記録し、その質を保証する。
□ プログラムごと及び省庁ごとに、会計及び財政の情報を連結する。

Function tête de réseau
comptable (FTC)□ 国以外の機関の地方分散会計を記録し、その質を保証する。
□ 地方分散レベルでの会計
及び財政の情報を連結す
る。

省会計局

財務総局会計センター

Département comptableministériel (DCM)

Pôle comptable des TG(PC TG)【国家財政情報庁（Agence pour l'Informatique Financière de l'Etat：AIFE）15】
2005 年に創設された国家財政情報基本戦略評議会（Comité d'orientation stratégique dusystème d'information financière de l'État：COS SIFE）の管轄下に創設された。高いサービス水準を提供しつつ情報システム Chorus を国家財政情報システム（Système d'information
financière de l'État：SIFE）の都市化の一環として位置付け、進化させ、国家の財務機能の近代化とパフォーマンスに寄与することを目的としている。
具体的には、次の 8 項目を掲げている。
・財務関連業務の変革を促進し、それに寄与すること・SIFE の近代化を行うこと
・省庁のニーズに合った新プロジェクトを推進し、業務プロセスを最適化すること
・投資効率を絶えず追求し、利用者に寄り添い、その進化を助けること
・情報システム Chorus の作業状態維持に関する高次元のサービスを提供すること
・省庁への提案能力を養い、技術開発分野の機会を捉えていくこと
・予算及び公会計の管理に関する 2012 年 11 月 7 日の政令第 2012-1246 号（Gestion
budgétaire et comptable publique：GBCP）を実行すべく国のオペレータ16の情報システ
ム導入を支援すること
・あらゆるニーズを有する利用者のために、複数の電子化プロジェクト、特に電子請求の無料相互プラットフォーム Chorus Pro を通じたデジタル変革という目標に寄与
すること

14

Michel Bouvier, Marie-Christine Esclassan et Jean-Pierre Lassale, MANUEL Finances publiques, 14e ed. (LGDJ,
2015, p. 397) より、エァクレーレン作成。
15 現地調査プレゼンテーション資料及びヒアリング。
16 「国のオペレータ」とは、予算会計上で決められた公的事業を委託されその運営を担う組織のことである。具体的にはルーブル美術館や国立大学といった、公的事業の運営主体を指す。

15

【公会計規則標準化審議会（Conseil de normalisation des comptes publics：CNOCP）】

17

2002 年設立の公会計基準委員会の役割を引き継ぎ、2008 年 12 月 30 日修正予算法に基づき創設された経済・財務大臣の諮問機関。CNOCP に関する 2016 年 11 月 28 日の省令に
CNOCP の意思決定機関に関する規定がある。
旧委員会の役割が会計基準の作成のみに限定されていたのと異なり、CNOCP は、国、公施設法人、地方公共団体及び社会保障機関の会計規則標準化を担っている。また、国際公会計基準審議会の意見への対応も行っている。
CNOCP の会長は経済・財務大臣により任命を受けた会長の下に、18 名のメンバーで構成される理事会が設置されている。この 18 名のうち 9 名は CDC、予算・財務等の省庁代表や会計基準局（Autorité des normes comptables：ANC）の代表から選出され、残りの 9 名
は公会計・民間会計の専門家及び ANC のメンバーで構成されている。理事会での決議は多数決制を採用しているものの、全会一致を原則としている。可決された議案は大臣に諮問される。
会長及び理事会を補佐する機関として、「中央政府及び政府系組織」、「地方自治体及び地域の公的施設」、「社会保障及び同等の組織」に関する三つの常任委員会、諮問委員会及び事務局が設置されている。
【フランス銀行（Banque de France：BDF）18】
フランス銀行は、国庫の当座勘定を記録し、その取引を行う。国とフランス銀行との協調強化に基づく 2002 年の協約に基づき、フランス銀行は、国庫に対して手許資金の積極的運用を伴う取引をリアルタイムで追跡できる一連の業務を提供している。他方で、同銀行
は、国庫のために発行又は受領される次の支払手段の処理も行っている。
・国庫に供給される紙幣の収納又はその余剰分の払出を行うこと
・特に租税の支払に関連する小切手の現金化：2003 年に同銀行は 1 億 8400 万件の小切手を取扱い、うち支店（succursales）において振出されたものは 1 億 7350 万件
・そのほか、2003 年にフランス銀行を介して行われた自動引落は、所得税の毎月の分割納付のために国庫が発行するものをはじめとして、2 億 3220 万件ある・団体振替（virements de masse）（公務員の俸給及び年金、国及び公共団体の供給及び工事契約等）の実施：2003 年は、この業務で 2 億 1680 万件の振替を行った・大口国内振替（80 万ユーロを超えるもの）は、2003 年に 8 万 1000 件実施している
・2003 年に国庫のために着手された外国との取引（ユーロ及び外国通貨での国際決済、外国で現金化可能な小切手）は、18 万 2000 件ある

CNOCP ウェブサイト（http://www.economie.gouv.fr/cnocp 及び http://www.economie.gouv.fr/cnocp-en）に基づく（最終確認日：2017 年 1 月 23 日）。
18 フランス銀行ウェブサイト（ https://www.banque-france.fr/la-banque-de-france/missions/services-rendus/services-aux-collectivites-publiques/a-letat/tenue-du-compte-du-tresor-public.html）よりエァクレーレン作成（最終確認日：2016 年 11 月 24 日、2017 年 1 月 23 日時点ではサイトの削除を確認）
。
17

16

３ 予算・決算制度の概要（１）概要19
国、公施設法人、地方公共団体及び社会保障機関の財政及び公会計制度を規律する法的な枠組みは、次のとおりである。なお、国については、憲法及び 2006 年予算組織法（Loiorganique relative aux lois de finances：LOLF）に諸規定が設けられている。
・予算法による歳入歳出の決定（第 34 条第 5 項）
・予算法案の国民議会先議（第 39 条第 2 項）
・歳入減・歳出増を伴う議員提出法律案・修正案の禁止（第 40 条）
・予算法案の議決及び CDC の国会・政府補佐等（第 47 条）①予算会計の一般原則
予算会計の原則は、LOLF 第 1 条、第 6 条、第 7 条、第 32 条に次のとおり規定されている。
予算単年度性の原則：年度は暦年である。さらに、支出負担行為が複数年度の法的義務となる場合でも、議会からの授権は厳密に年度毎に区切られる。
統一性の原則：全収入・支出は一般予算という単一の計算書上で捕捉される。この原則の骨子は、LOLF が規定する事例（付属予算、特別勘定、並びに、
一般予算、付属予算、特別勘定における協力資金、収益配分、予算再確定の手続）を除き、特定の収入が特定の費用に充当されることはな
いというものである。
完全性の原則：予算法は予算上の収益と費用の全体を捕捉しなければならない。この原則の骨子は、収入と支出の相殺禁止である。
限定性の原則：予算は予算法でプログラム別か交付先別に授権する。予算に計上された経費は定められた目的どおりに使用する（ただし、予備費と災害対策関係費等の予測不能な支出については例外）。
②予算会計の例外的措置
・予算の繰越（LOLF 第 15 条）：各プログラム予算の 3％を上限に認められる。
・予算の流用（同第 12 条第 1 項）：同一省内のプログラム間で経費の配分を変更する
もので、各プログラム予算の 2％を上限に認められる。
・経費の移替え（同第 12 条第 2 項）：ある省庁のプログラム経費を減少させ、当該経費の当初目的に一致する他省庁の別のプログラムの経費に上乗せすることができ、これに関しての上限はない。
三菱 UFJ リサーチ＆コンサルティング株式会社『欧米主要国政府における内部統制の状況及びそれに対する会計検査院の関与･検査』（平成 21 年度会計検査院委託業務報告書、2010 年）、Ministère de l'Economie
et des Finances, Référentiel de comptabilité budgétaire, 20091917

憲法評議会が規定した忠実性・誠実性の原則は、決算法とそれ以外の予算法で内容が異なっている。年度予算法、修正予算法及び LOLF 第 45 条の規定に定める緊急手続を経て策定される特殊法において、誠実性とは予算法で規定される均衡主義の骨子に意図的に反する意図がないことを意味する。これに対して、決算法における誠実性は、会計は正確でなければならないとしている（2006 年 7 月 13 日付の憲法評議会の決定 No. 2006-538）。
予算会計の存在は、LOLF 第 2 章第 5 節第 27 条で明示的に規定されている。LOLF 第 5
節は、会計記録に関する規定に基づく政府財務書類を定義しており、予算上の収入・支出の会計と財務会計をその対象としている。また、別途設けられた項では、「政府は、プログラムの一環として実施されたアクションの原価分析のための会計を実施」することが規定されている。
会計記録と政府財務書類の作成を担う会計官について、会計官は、「LOLF 第 27 条・30
条の原則と規則が遵守されていることを監視」し、特に会計記録の誠実性並びに記録の手続の遵守を保証すると規定している。こうした規定は、第 27 条で言及され、第 28 条で定義されている予算会計に関連している。
LOLF のそれ以外の規定も予算会計の仕組みと内容に影響する。LOLF 第 5 条は、予算会計の性質別表示に用いられるタイトルとカテゴリーの会計分類を定義している。予算の執行結果を捕捉する予算会計は、一般に予算の構造に基づいて表示方法が決まる。
さらに、LOLF 第 8 条と第 9 条は、予算が支出負担行為許可（autorisations d'engagement：
AE）と支払許容費（crédits de paiement：CP）によって構成され、予算残高の上限を超える支出を負担することは許されず、そのような支払命令が下されることもないと規定している（ただし第 10 条に若干の例外規定がある）。よって、（LOLF 第 27 条、第 28 条には言及がなく、会計官の個人的・金銭的責任に影響はしないものの）、議会から授権した内容を遵守し、財務会計と予算会計の整合性を保証するためには、予算の消費の事後管理においてAE と CP の勘定が存在することが前提となる。予算の消費の事後管理についての情報は、議会、管理官、CDC にとって不可欠である。
また、2012 年 11 月に「予算及び公会計の管理に関する 2012 年 11 月 7 日の政令第2012-1246 号（GBCP）」が新たに制定された。当該政令は、これまで適用されてきた「公会計一般規則（règlement général sur la comptabilité publique：RGCP）に関する 1962 年 12 月
29 日の政令第 62-1587 号」に代わるものである。

18

図表 2-1-4 公共セクター（概要・法的枠組み・会計枠組み）20

地方の公的
セクターの
機関

国の公
国

法人
（公的機関）

フランス共

法的
枠組

2001年8月1日
制定の

立の行政

予算組織法

（
定の法規）

（LOLF）

国

社会保障
関連
機関

法

定の法
（例: 地方自治
一般法 ）

社会保障
財

法、

社会保障法

（２）予算
予算会計の主要な目的は、議会による予算承認の後に生じた事象を適切に把握し、財政の運営責任者に当該年度の支出負担行為、収入、支出の推移についての情報を提供することである。また、使用が許された予算を支払命令官が有効に管理できるようにし、支払命令官が支出負担した複数年度にわたるオペレーションについて事後的に管理することも副
次的な目的となっている。
①予算の構造予算は法律の形式で定められ、年次予算法・修正予算法・決算法・暫定予算法の 4 種類がある（LOLF 第 1 条、第 45 条）。
会計は、財務会計、付属予算、特別会計に区分されている。
科目区分（歳出予算）は、ミッション・プログラム・アクション別に構成されている（同
第 7 条）。
年次予算法には、歳入歳出予算が規定されており、同法第 1 条において、税の徴収を議会が政府に対して授権すると規定されている。構成別にみると、年次予算法第 1 部は、税制改正に関する規定で歳入の見積額と収支見込を規定し（同第 34 条）、同法第 2 部で、歳出に関する規定を設けて歳出予算額を計上している。さらに、恒久規定（後年度に影響が生じる税制改正規定など）が置かれている。
決算の段階では、アクションごとに経費や人件費などの総コストを計上する「アクションに関するコスト分析会計（comptabilité d’analyse des coûts：CAC）」を採用している。これにより、政策の遂行のためにかかった費用を可視化するとともに、業績と費用を対比させて分析することが可能となった。

20

現地調査プレゼンテーション資料より、エァクレーレン作成。

19

②ミッション・プログラム・アクション の予算体系21
計画と執行結果が比較できるように、予算会計の計算書の作成に際しては、議会で採択された予算法と同一の表示形態をとることとし、予算会計における授権予算の消費は、タ
イトルとカテゴリー別及びミッション、プログラム、アクション別の両方で表示することとされている。収入のデータは予算法案で用いられる会計分類に基づいて表示している。
このような項目に基づく収支は RAP でも記載が求められていることから、RAP には予算会計の計算書上のデータが含まれていることになる。予算の変動に関する情報はプログラ
ム別に記載され、決算法における表示と同様に、タイトルとその他のタイトル間の変動は他の変動と区別している。
図表 2-1-5

LOLF による予算の構造22

階層

概要

ミッション

・国家の重要な政策の単位で、プログラムに分解される（LOLF 第 7 条）。
・議会の議決単位である。
・単一または複数の省庁が共同で担当する。

(mission)

・全体的な予算枠と予算上限を定める単位で、アクションに分解される。
・議会の承認の単位であり、議会にはプログラムを 定・修正・廃止する権限が与えられている。
・単一の省庁が担当する。

プログラム(programme)
アクション・プログラムの細目で、予算の使途を明確にする。

(action)

図表 2-1-6 ミッション・プログラム・アクションの構造23●ミッション：
省庁別・複数省庁間で置かれる議決対象科目
2017年は51
例）農業・農村開発

ミッション
プログラム

プログラム

●プログラム：
歳出目的を特定する科目
2017年は166
例）n°775：開発と移転
n°776：農業における応用研究とイノベーション

アクション

アクション

アクション

アクション

プログラム

●アクション：
さらに細分化 2017年は698例）n°775-01：開発と移転
n°775-02：サポート機能
n°776-01：応用研究とイノベーション
n°776-02：サポート機能

アクション
アクション
アクション

三菱 UFJ リサーチ＆コンサルティング株式会社『欧米主要国政府における内部統制の状況及びそれに対する会計検査院の関与･検査』平成 21 年度会計検査院委託業務報告書、2010 年
22 同上。
23 予算局ウェブサイト（ http://www.performance-publique.budget.gouv.fr/documents-budgetaires/lois-projets-lois-documents-annexes-annee/exercice-2017/loi-finances-initiale-2017#.WIVb39KLTIU）に基づき、エァクレーレン作成（最終確認日：
2017 年 1 月 23 日）
。
21

20

さらに、公費の使途をより明確にするために、予算はプログラムごとに 2 とおりの方法
で予算を提示されている。一つは上記のアクション（使途）別であり、もう一つは支出の性質別である。この性質別では、機関費・人件費・経常費・公債費・投資経費・関与費・
金融操作費に分かれている（LOLF 第 5 条）。戦災補償費が廃止され、人件費が新設されている。また、支出の性質別の提示は、支出の種類をタイトル及びタイトルの細目であるカテゴリーに分類して示される。プログラム間での支出移転は、同一省内及び異なる省の間で可能である（LOLF 第 12 条第 1 項及び第 2 項）
。ただし、支出移転の総計は、予算法による歳出全体の 2％以内までに限定されている。また、アクション間での流用は、原則的にプログラム責任者の裁量に委ねられている。支出性質別の分類については、人件費以外のタイトル間では流用が可能である。人件費についてはプログラム別に上限が定められており、ほかのタイトルからの流用はできないこととされている。
予算審議には次のような資料が添付される。
図表 2-1-7 予算法添付資料24
書類名

概要

・予算法の法定添付資料として議会に提出される。
（LOLF 第 51 条）
・プログラムごとに作成され､プログラムを構成する具体的なアクションの種 、それらに関する費用、追求される目的及び来るべき年
年次業績計画書度において予測される結果を提示すること（Projets annuels de perforrnances: PAP）が求められている。このうち結果に いては、「正確に選択された明確な目標」によって測定されなければならないとされ、プログ
ラムの目標とすべき成果指標が示される。
・プログラムの責任者が作成及び議会に向けた説明の責任を持 。
説明附属資料（Annexe explicative）

・支出負担行為に基づくその後の支払い計画
や税金のリスト等

情報・内部監査附属資料（Annexes générales prévues par les lois
et règlements destinées à l'information et
au contrôle du Parlement）

・議会向けの情報と内部監査のための資料。

国の経済的、社会的及び財政的な情況及び見通しに関する報告書（ Rapport sur la situation et lesperspectives économiques, sociales etfinancières de la nation）

・付託された予算法案の対象年を含む少なく
とも 4 年間に いて､歳入､歳出､公的部門全体の収支に いて説明する。
（LOLF 第 50 条）

三菱 UFJ リサーチ＆コンサルティング『欧米主要国政府における内部統制の状況及びそれに対する会
計検査院の関与･検査』平成 21 年度会計検査院委託業務報告書、2010 年（一部語句を変更）
24

21

国民経済の発展及び公的財政の進展に関する報告書（ Rapport sur l'évolution de l'économie
nationale et sur les orientations desfinances publiques comportant）

・毎年、政府が議会会期の最後の 4 半期（4月～6 月）に けられる予算方針の審議の際に議会に対して提出することになっている報告書。（LOLF 第 48 条）③複数年度予算
2008 年 7 月 23 日の憲法改正によって、複数年度予算の制定が認められるようになった。
これは、財政規律には中期財政計画が適切であるとの考え方によるものである。最初の複数年度予算は、2009 年から 2011 年までにかけての 3 か年予算である。その後、EU 加盟国を対象として 2011 年 12 月に施行された「シックス・パック（六つの法則）」では、財政規律を遵守できていないユーロ圏の加盟国に対し、中期財政計画を作成し、財政健全化を進めることを義務付け、毎年 4 月末までに安定プログラムの報告書を EU 委員会に提出することを目指すとされたことにより、当該複数年度予算が中期財政計画の役割を果たしている。
図表 2-1-8 複数年度予算の考え方25
2015

2016
支出基準

2017
支出基準

1.「数量不変（zéro volume）」及
び「価額不変（zéro valeur）」の基準における二重の上限設定

2. ミッションごとの上限設定、最初の2年間は固定、全体上限を遵守のうえで3年目には見直し可3. プログラムへの配分、第1年度について固定（財政法案）

25

Michel Bouvier, Marie-Christine Esclassan et Jean-Pierre Lassale, MANUEL Finances publiques, 14e ed. (LGDJ,
2015, p.352) よりエァクレーレン作成。

22

2014
2015

計画化又は予算の準備にあたる年度

2016

2016

2017

2014 年 に は 、 2015 年 か ら2017 年 の 複 数 年 予 算 を 作
成

2014

2015

2018

2015年には、ミッションごとの予算枠を遵守して2016年度
予算法案を作成（2017年度は変更の対象とならない）

2016年度
予算法案

2016

予算は、憲法第 47 条の規定により単年度を原則としている。また、LOLF においても、
予算繰越の原則を強化するなど、その原則の強化を図っている。
他方、公財政の円滑な運営に資することを目的とした複数年度制の導入も図られており、2012 年 12 月 17 日「財政の計画とガバナンスに関する財政計画法（loi de programmation desfinances publiques：LPFP）」において規定されている。
これには、
予算政策協調の一環として最低 3 年度以上の複数予算制度の採用を求める EU
指令や、安定成長協定に基づく財政均衡・黒字に向けての取組みを明確に示す、向こう 3年間の財政状況を含む経済見通しを示した安定プログラムを提出することが背景にある。
複数年度予算制度の主な利点としては、財政規律を確実なものとすること、構造改革を推進し、政府の予算における優先順位を明確にすることにより、管理官による将来予測に資すること、目的と手段のすり合わせによる管理官の責任を明確にし、国家経営の推進を図ることなどが挙げられる。
（３）決算26
政府は、CDC の検査を経て、前年度の決算法案を 6 月 1 日までに国民議会に提出することとなっている（LOLF 第 46 条）。LOLF 以前はこの提出期限は 12 月末であり、LOLF に
よって決算の議決が約半年も短縮されたことになる。次年度予算の国民議会における第 1
読会は、決算法案の議決後でなければできないことになっている。これにより、前年度の決算が次年度の予算に反映されるような仕組みとなっている。
決算法案への添付書類は次表のとおりである。このうち、「予算管理と結果に関する報告書（le budget de l’État (résultats et gestion)）」及び「国の決算の正規性・誠実性・忠実性（fidé1ité）

三菱 UFJ リサーチ＆コンサルティング株式会社『欧米主要国政府における内部統制の状況及びそれに対する会計検査院の関与･検査』（平成 21 年度会計検査院委託業務報告書、2010 年）及び『ドイツ及びフランスにおける財務書類の検査及びその結果の報告の状況に関する調査研究』（平成 22 年度会計検査院委
託業務報告書、2011 年）、松浦茂「イギリス及びフランスの予算・決算制度」『レファレンス』第 688 号、2008 年）
2623

に関する証明書（certification des comptes de l’État）」は CDC によって添付される。
図表 2-1-9 決算法添付資料27
書類名

概要

年次業績報告書（Rapports annuels de performances: RAP）

PAP に示された指標の決算における実績値が示される。PAP と RAP は同一の構造になっており、両者の比較が容易になっている。

予算管理と結果に関する報告書（Le budget de l’État (résultats et gestion)）

CDC が作成。（LOLF 第 58 条）

国の決算の正規性・誠実性･忠実性（fidéllté）に関する証明書（Certification des comptes de l’État）

CDC が作成。（LOLF 第 58 条）

財務書類（Compte général de l’État）

企業会計に基づき策定されたもの。

政府は、予算法案の一類型としての決算法案と添付資料を議会に提出することとされており、これらの添付資料については LOLF に定められている。CDC の基本法である財政裁
判所法典第 L111 条の 3 では、「CDC は、書面及び実地検査において、収入支出の合規性を検査し、国の機関または第 131 条の 3 の規定を条件に、国以外の公法人が所管する支出予算、現金、有価証券の使用が適切であるかどうかを確認する。
」とされており、CDC による財務検査の実施根拠規定となっている。また、CDC は、予算法の執行の監督について、
議会及び政府を補佐する任務を有しており（憲法第 47 条第 6 項）
、この補佐任務として、決算法案への添付資料や、両院財政委員会の求めに応じた個別テーマに関する報告書を議会に提出している。具体的には、CDC は、決算法案への添付資料のうち「予算管理と結果に関する報告書」及び「検査証明」を添付する。決算法案添付資料に関連する具体的な LOLFの条文、添付資料の全体像及び各資料の概要は、上表のとおりである。
（４）予算・決算の手続の流れ28
フランスの会計年度は暦年（1 月から 12 月まで）であり、日本と同様に政府が予算編成を行い、議会が審議・議決を行う。第 5 共和制以降（1958 年～）、予算編成は政府の専権事項となり、予算法案が議会に提出されるまでは、議会・与党による予算編成への干渉はない。議会提出後は、議会に予算の修正権があり、毎年何らかの修正がなされている。EU
との関係においては、毎年 4 月から 5 月に、議会の承認を得た「安定化プログラム」を欧州委員会に提出し、さらに、2014 年の予算編成からは、予算法案を事前に欧州委員会に提出することとなっており、各国財政に対して EU が個別的に勧告することが可能となっている。

三菱 UFJ リサーチ＆コンサルティング『欧米主要国政府における内部統制の状況及びそれに対する会
計検査院の関与･検査』平成 21 年度会計検査院委託業務報告書、2010 年（一部語句を変更）
28 財政制度分科会『海外調査報告書』財政制度等審議会、2014 年
2724

図表 2-1-10 予算過程29【予算編成の流れ】
会計年度は暦年。

前年1月

5月末

•予算の方向付けや規範に関する通知（首相 ら各大臣へ）•政府内で準備作業•概算要求基準（首相から各大臣）•予算の方向づけに関する討論（議会両院）～6月→経済状況と財政の方向づけに関する報告書（議会から政府へ）（第48条）⇒次年度の科目区分（ミッション・プログラム）と成果指標項目

7月10日•両院財政委員会及び関連委員会から政府へ質問事項の送付まで•政府内で予算書類の最終的な取りまとめ
8月

9月下旬

•年次予算原案を閣議提出•議会両院へ通知及びマスコミ発表

の水曜日

10月最初

•年次予算法案及び付属資料を国民議会に提出の火曜日

10月10日•書面にて回答（第49条）

まで

松浦茂「イギリス及びフランスの予算・決算制度」（『レファレンス』第 688 号、2008 年）に基づき、
エァクレーレン作成。
2925

図表 2-1-11 予算承認の流れ（立法府の役割）30
審議日数は 法で制限されている。
前年度の決算法が成立40日以内に終了
しなかった場合国民議会が第1読会を開催
委員会審査 → 本会議＊予算修整

元老院に付託議決

委員会審査 → 本会議＊予算修整

元老院に送付・審議

元老院と国民議会の議決が一致しない

15日以内に議決
元老院と国民議会の議決が一致

憲法第47条第2項に基づき、第45条の手続を適用

国民議会へ再送付

第2読会

一致

一致しない
70日の審議期限を迎えた場合、政府のオルドナンス
により、予算法案の規定が有効となる（憲法第47条
第3項）

予 算 法

緊急手続に
より
国民議会の
議決を優先

･･･

成 立

図表 2-1-12 予算・決算過程のまとめ31
1月

2月

3月

4月

5月

・CDC 年次報告刊行
決算過程

30
31

6月

7月

・概算要求基準・方向付けに関する議論

予算過程
・6月1日までに決算法案 提出

・両院での審議

決算法 成立

同上。
同上。

26

8月

9月

10月

11月

・国民議会へ予算法案提出

12月

予算法 成立・元老院での予算法案審議

（５）予算執行と監督32
各省各省の予算執行に関しては、支払命令官（ordonnateur）と会計官（comptables publics）の区分が重要であり、さらに予算・会計統制官（contrôleur budgétaire et comptable）の役割も重要である。支払命令官は、各省の大臣もしくは大臣によって支払命令権限を委任された者が、収納・支払に関する命令を発することとなっている。会計官は、支払命令官が行う収納・支払命令が、会計法令に従っているかを確認し、違法な収納・支払を拒絶する権限を有し、支払・収納を担当する。会計官は、出納の結果に対して個人的な弁償責任を負い、CDC が計算書を検査し、会計官の責任を解除するまで責任を有し続ける。予算・会計
統制官は、支払命令よりも前の段階である支出負担行為、すなわち業者との契約の段階に介入し、正規性の検査を行うほか、予算の妥当性にもしばしば介入してきたと言われる。
予算執行のペースを遅らせたり、省庁活動の監視を踏まえて予算当局に有用な情報を提供したりといった役割を果たしてきた。さらに、各省予算を執行途上で凍結し、一部は削減する慣行の中で、凍結対象の判断に情報提供を行う予算調整制度（régulation budgétaire）という役割も担ってきた。ただし LOLF によって支出負担行為段階での介入という役割は後退し、むしろ、予算調整制度の担い手としての位置付けが明確となり、さらに地方出先機関における予算編成や執行にまで介入の範囲を拡大し統制を強化している。会計官と予算・会計統制官は経済・財務省に相当する予算・公会計・公務員・国家改革省の職員であり、かつ予算・会計統制官は伝統的に各省に配置されてきた。LOLF 改革は会計官も各省に配置し、財務書類の監査証明にかかわる内部統制の充実等に従事させている。このように、フランスでは、予算・公会計・公務員・国家改革省が各省に職員を派遣して監視にあたるという、強固な経済・財務省統制の体制を採用している。
そのほか、プログラム事業予算（budget opérationnel de programme：BOP）については中
央省庁のプログラム責任者、オペレーション単位の責任者も存在する。
図表 2-1-13 運営管理の主体33

三菱 UFJ リサーチ＆コンサルティング株式会社『ドイツ及びフランスにおける財務書類の検査及びその結果の報告の状況に関する調査研究』平成 22 年度会計検査院委託業務報告書、2011 年
33 現地調査プレゼンテーション資料より、エァクレーレン作成。
32

27

（６）予算内部統制・予算内部監査34
2011 年 6 月 28 日制定の「行政の内部監査についての政令 No2011-775」及び GBCP 第 170条で規定されている。2013 年に省庁全体に適用される予算内部統制（Ccontrôle interne
budgétaire：CIB）の参照フレームワーク（Cadre de référence interministériel du CIB：CRICIB）
が公表された。経済・財務省予算局（Direction du Budget：DB）の下に設置された、予算の内部統制と内部監査のミッション（Mission de l’Audit et du Contrôle Internes Budgétaires：
MACIB）が所管しており、その業務は次のとおりである。
・国及び公的機関に適用する CRICIB の策定
・CIB の省庁連絡ネットワーク（12 の連絡先）構築
・各省庁における CIB 実施に向けた支援策の策定
・省庁の要望に基づく CIB 実施の支援
・内部監査標準化委員会（Comité d’harmonisation de l’audit interne：CHAI）の枠組みを踏まえた予算内部監査の手法策定
CIB は、「各省庁の諸目標の実現にともなうリスクを統御するため、各大臣が決定し、省庁の各部署の局長による指揮下であらゆる階層の責任者が実行する、形式化された恒常的な措置全体」と定義づけられており、その目標を「予算の質」及び「財政計画と執行の持続可能性」としている。
予算の質の保証は、「民主的な統制につながる決算と財政計画の検査報告書の信頼性の強化」及び「その正規性（＝法規制を遵守していること）の強化」につながる。予算の質は、
現実性・証明・良質な情報の表示・忠実性・正確性・包括性・相殺禁止・繰入・分配などの基準により判断される。
財政計画と執行の持続可能性については、「様々な時間的次元において、議会の承認が遵守されるよう運営管理が組織されていることを担保する」ことを目標とし、「管理の開始時
点における計画の質」、「計画の事後管理とアップデートの質」、「運営管理の持続可能性」
を判断基準としている。
MACIB は各省庁の CIB 実施に際して、「リスクを統御しやすい内部環境」「、リスク評価」、「統制活動」、「情報と伝達」、「監視活動」を 5 本の柱とし、リスクを統御するアプローチを推奨している。具体的な措置の例として、予算関連のリスクに特化したリスク委員会の設置、詳細な機能別組織図の作成、予算プロセスに関する形式化などが挙げられる。

第２節

フランス中央政府の会計制度

１ 会計制度の概要
LOLF は会計の透明性を高め、支出のコントロールを改善するために、国家会計の枠組

34

現地調査プレゼンテーション資料及びヒアリング。

28

みを抜本的に変更した。LOLF 第 27 条は、国家について三つの側面の会計を導入した。フ
ランス中央政府の会計システムは、「二重システム」と呼ばれ、予算管理を司る予算会計は現金主義ベースで行われ、会計管理を司る財務会計は発生主義ベースで行われている。
（１）予算会計（Comptabilité budgétaire）
予算の執行管理については、LOLF 第 28 条において、現金主義により歳入と歳出を記録することと、20 日を超えない範囲で出納整理期間を国務院（Conseil d’Etat）の政令で定めることができることが規定されている。ただし、出納整理期間については LOLF 施行後、運用を停止している。
予算管理に現金主義が使用される理由について、国際会計士連盟（International Federationof Accountants：IFAC）は、①取引と事象の公正な表示と真実で公正な政府会計の掲示を実現する、②議会の承認に従った予算執行を行う、議会の統制は現金主義により行われる、③フルコストを把握することで有効な政府支出を実現する、の 3 点を指摘している35。
（２）財務会計（Comptabilité générale）
財務会計については、LOLF 第 30 条に規定において発生主義に基づくことが規定されている。現金の収受に関わらず権利・義務の原則に基づき国の資産と負債の状況を把握することで、同法第 27 条における「国の純資産及び財政状態の状況を正確に把握する」ことが可能になっている。財務書類は現金主義情報からの組換え方式ではなく、ほぼ企業会計に近い形で複式簿記に基づいて作成されている。
（３）アクションに関するコスト分析会計（Comptabilité d’analyse des coûts：CAC）と国の分析会計（Comptabilité analytique natioanale：CAN）
CAC は、年次業績報告書において情報開示されているアクションごとに必要な関連コストを示す情報である36。LOLF 第 54 条第 6 項において、決算法案へ添付することが求められている。CAC については、業績指標と関連付けた単位原価が算出されていない点、減価償却費等が含まれておらず、現金主義ベースの情報にとどまっているという点が指摘されている。DGCB は、財務会計のデータを利用したフルコストの国の分析会計（CAN）を推進することを求めている（CAN の詳細については、第 2 章第 2 節 4 で後述する）。

新日本監査法人『フランスの公会計・予算改革と会計検査院の役割に関する調査研究』平成 19 年会計検査院委託業務報告書、2008 年
36 国に求められているのは、「アクションに関するコスト」の「分析会計」であり、これをいわゆる「『国の分析会計（CAN）と混同』してはならない」（CDC「財務会計 10 年後の総括」、本報告書 P49）
。本報告書第 2 章第 2 節「4. アクションに関するコスト分析会計（CAC）と国の分析会計（CAN）」（P42）及びCDC「財務会計 10 年後の総括」の第 1 章・II-A-3（P48）を参照。
35

29

図表 2-2-1 三

の会計37

財務会計
法的な
支払負担行為

サービスの
遂行

支払い

棚卸

公共政策の実現

予算会計
アクションに関するコストの分析会計と国の分析会計

予算会計

財務会計

アクションに関するコスト分析会計と国の分析会計

目標と
有用性

運営、予想、分析のためのツール
予算作成の持続可能性に寄与

財産、財政状況、収支に影響する変動を捕捉

分析と意思決定のためのツール提供された役務のコストや、財・製造品のコスト算定の要素を提示
役務の効率性管理に寄与
在庫を評価

機能方法

支出負担行為の会計•支出負担行為が法的に成立した時点で支払負担行為許可（AE）が消費される

権利・義務の認識•出納官が収入帳票を受領した時点で収益が認識される•権利が発生した時点で費用が認識される財務会計を踏まえている

現金主義会計
•入金の時点で収入が認識される•支払いの時点で予算（支払充当額：CP）が消費される

参照体系

予算配分

国のプラン・コンタブル

分析の参照体系

収支結果

予算収支

純資産残高（財産収支）

分析結果

２ 予算会計
予算会計は、法的な支払行為許可から実際の支払いまでの執行を管理する。予算会計は「予算会計の参照体系（Référentiel de comptabilité budgétaire）」及び 2014 年に新たに制定された「予算法規集（Recueil des règles budgétaires des organismes）」に基づき運用されている。

37

現地調査プレゼンテーション資料より、エァクレーレン作成。

30

「予算法規集」は、予算管理にかかわる規則、複数年度制の要件及び加盟国の予算枠組みの要件に関する EU 指令（2011/85/UE）に基づき、GBCP の掲げる目標を追求するために制定された。
（１）予算会計の仕組み38
予算は、支出負担行為許可（autorisations d'engagement：AE）と支払許容費（crédits depaiement：CP）という 2 種類の次元で構成され、LOLF 第 10 条で規定する概算的予算を除き、予算残高の上限を超える支出は認められない（LOLF 第 8 条・第 9 条）
。AE とは、省
庁が国に対し法的な支払いを義務付ける概念で、CP とは、支払い義務に対する必要な予算額を示す概念である。議会による承認を超えた金額の支払いは認められない。
予算会計は、その会計年度の支出と収入を示し、AE がどれだけ消費されたか CP の推移を確認する。例えば、あるプログラムの予算について、AE と CP の額が予算として議会に承認された場合、その承認の実施状況を確認する。これは緻密に行う必要があることから、単純化するために AE=CP であることが多いものの、人件費については AE=CP とならない
場合もある。また、AE と CP は異なるもので、時間の経過により変化する。ある会計年度
では AE が多く CP が少ないが、次の年度では CP が多く AE がないということもある。ただし、複数会計年度では常に AE=CP となる。
図表 2-2-2 予算会計39
支出負担行為支出負担行為を行ってよい限度額。次年度への繰り越し可能。

許可（AE）

法的に成立した時点で消費支払許容費

単年度の支出の増減を 定。次年度への繰り越しは厳しく制限。

（CP）

予算（AE・CP）

38
39

支払いの時点で消費法的な支払負担行為（AEの消費）

サービスの遂行

現地調査プレゼンテーション資料及びヒアリング。
同上。

31

支払
（CPの消費）

図表 2-2-3

AE と CP40「使途」基準の説明（支出）（単位：ユーロ）
機関の支出
職員

使途

投資

合計

1.1 収集品の管理
1.2 博物館・美術館の維持

AE=CP2,600,000 2,600,000
100,000
100,000
2,500,000 2,500,000

AE1,500,000
500,000
1,000,000

2.1 常 展示
2.2
展示
2.3 定来館者の受入れ
2.4 宣伝と広報

1,125,000
1,000,000
50,00025,00050,0001,125,000
1,000,000
50,00025,00050,0001,450,000 1,305,000
250,000
150,000
550,000
450,000
50,00055,000 600,000
650,000

90,00030,00050,00010,0008,000

540,000
500,000

540,000
500,000

350,000
2,000,000
150,000

525,000
25,000500,000

1. 財産の保全とその活用

2. 来館者の受入れ

3. 商業的活動
3.1 ショップ
3.2 イベント
3.3 撮影4. サポート業務
4.1 運営4.2 不動産
4.3 人事4.4 情報処理
4.5 ロジスティクス – 諸経費
4.6 財務 – 租税

合計

「財

職務

40,00040,000 -1,475,000
25,000150,000
350,000
250,000
700,000

1,475,000
25,000150,000 350,000
250,000
700,000

5,740,000

5,740,000

-

CP
AE
CP
730,000 1,500,000 2,100,000
480,000 1,000,000 1,000,000
250,000
500,000 1,100,000

AE
5,600,000
1,600,000
4,000,000

CP
5,430,000
1,580,000
3,850,000

2,665,000
1,280,000
650,000
75,000660,000

2,478,000
1,160,000
530,000
80,000708,000

400,000
25,000375,000

1,415,000
725,000
650,000
40,0001,365,000
700,000
525,000
140,000

705,000 1,236,000 1,547,000
531,000
5,000
6,000
2,000
1,000
500,000 1,500,000
500,000
50,00080,00010,0005,000
100,000
100,000
25,00015,000500,000
500,000
10,00010,00050,00050,000 -3,727,000
32,0001,650,000
410,000
375,000
1,210,000
50,0003,242,000
32,0001,150,000
435,000
365,000
1,210,000
50,000425,000
175,000
150,000
100,000

48,00010,00030,000-4,005,000 3,696,000 3,662,000 3,079,000 13,407,000 12,515,000」基準の説明（収入）（単位：ユーロ）
機関の収入使途制限なしの収入
財

公共事業費
その他の国
用のための
の資金
助成金

1. 財産の保全とその活用-

使途制限付の収入

影響する
税制

-

-

1.1 収集品の管理
1.2 博物館・美術館の維持
2. 来館者の受入れ--

1,000,000
1,000,000-

500,000

-

使途制限付
定収入

350,000
250,000
100,000

500,000--- 1,700,000
1,300,000
250,000
150,000

-

-

-

-

-

-

50,00050,000---6,400,000
6,400,000-

250,000 4,250,000

1,500,000 -

3,100,000
2,250,000
850,000
1,700,000
1,300,000
250,000
150,000
0
50,00050,0006,400,000
350,000 12,750,000
収支

使途／財

合計

1,500,000
1,000,000
500,000

2,000,000
250,000

4.1 運営

5. 縦方向の収入
合計

500,000

250,000 2,000,000

3.1 ショップ
3.2 イベント
3.3 撮影4. サポート業務

国の使途
制限付資金

500,000

2.1 常 展示
2.2
展示
2.3 定来館者の受入れ
3. 商業的活動

その他の
使途制限付
公的資金

その他の
公的資金

235,000

および本質の基準と一緒に見た場合の、「オペレーション」基準の説明（支出と収入）（単位：ユーロ）
職務職員
オペレーション

使途
2.2

展示

ピカソとアングルの肖像画の掛
2.4 宣伝と広報
け合わせ

巡回計画

3.2 イベント
合計
1.1 収集品の管理
2.4 宣伝と広報

合計

40

AE=CP
50,0000050,000000AE
150,000
50,00010,000210,000
500,000
75,000575,000

投資CP
AE
250,000
25,00050,00005,000
0305,000
25,000500,000 1,500,000
50,000550,000 1,500,000

Recueil des règles budgétaires des organismes より、エァクレーレン作成。

32

合計

CP
15,0000
015,000200,000
200,000AE
225,000
50,00010,000285,000
2,000,000
75,0002,075,000

CP
315,000
50,0005,000
370,000
700,000
50,000750,000（単位：ユーロ）
使途制限なしの収入
オペレーション

公共事業費
その他の国
用のための
の資金
助成金

財源

ピカソとアングルの肖像画の
掛け合わせ
巡回計画

2.2
展示
3.2 イベント
合計
1.1 収集品の管理

使途制限付の収入

その他の
公的資金

影響する
税制

10,0000500,000
500,000

合計

0
0

10,000250,000
250,000

国の使途
制限付資金

特定収入

その他の
使途制限付
使途制限付
定収入
公的資金

175,000
50,000225,000

0030,00000030,000150,000
150,000

合計

215,000
50,000265,000
900,000
900,000（２）GBCP により導入された新たな書類
GBCP の施行に伴い、予算執行管理上、次の新たな書類が作成されることとなった。
①AE と CP の予算許可、収入予想額、予算収支41
収入予想額とは、予算上、使用可能な CP と予想収入額の差額である。予算収支とは、CP の消費額（または出金済の支出）と入金済の収入の差額である。この数値が予算執行期間における予算上限となり、2016 年度から議会承認の参考資料として活用されている。
図表 2-2-4

AE と CP の予算許可、収入予想額、予算収支

AEとCPの予算許可

支出

収入
金額
AE

金額
CP

研究プロジェクト以外の使途
人件費
うち、信託勘定（CAS)年金の雇用主負担

使途制限なしの収入
公共サービス料金への補助金
その他国の収入
割当税
その他公共の収入
自己資金
収入予想額

機能
調整

使途制限付き収入
国の使途制限付き資金
その他公共の使途制限付き資金
使途制限付きメセナ
その他

投資

研究プロジェクトへの支出

支出合計
予算収支（黒字分）

A

B

C

収入合計

D1

D2

予算収支（赤字分）

予算収支②財政均衡にいて財政均衡について次に図示した。これは、（A）予算収支の赤字を国庫オペレーションの黒字で埋め合わせる手段、または（B）予算収支の黒字を国庫オペレーションが活用する可能性を示したものである。
・上記の①の表の結果としての予算収支（D1、D2）

41

グラフは DGFiP/DB, Cadre budgétaire et comptable applicable aux organismes より、エァクレーレン作成。

33

・「予算外のオペレーション」であるため、上記①の表から除外されている国庫オペレーション、すなわち現金預金の変動、手形の割引と現金化、第三者名義で第三者のための資金の管理、国債、その他借入（（a）～（c））
が記載される。
資金調達原資にかかわる全取引（現金預金からの徴収・還付、借入・返済、当座借越など）を網羅することが目的とされている。
図表 2-2-5 財政均衡
（ A）資金需要（資金調達の利用）（ B）資金調達（資金需要をカバー）

予算収支（赤字）

D2

D1

予算収支（黒字）

使途制限付き現預金への還付*

（a）

（a）

使途制限付き現預金からの徴収**

借入金の返済（b）（b）

新たな借り入れ

第三者名義で第三者のために行う
オペレーション
（今年度の出金）（c）（c）

第三者名義で第三者のために行う
オペレーション
（今年度の入金）合計（1）
現金預金残高への還付（2-1）
資金需要の合計

（d）

（d）

合計（2）
現金預金残高からの徴収（1-2）
資金調達の合計*今年度の使途制限付き予算収入が上回ったため**今年度の使途制限付き予算支出が上回ったため

３ 財務会計（１）財務書類作成の法的根拠及び目的
財務会計は発生主義会計に基づいて記帳及び管理されるが、LOLF 第 30 条の「国の財務会計に適用される規則は、その活動の特殊性による場合を除き、企業に適用される規則とは区別されない。
」の規定により、企業の会計にできる限り近い形で運用されている。財務書類は LOLF 第 54 条に基づいて作成することとされている。
財務書類の作成目的は、国の財産についてより良い情報を提供し、その財政状況に関する透明性を高め、より詳細かつ正確な資産の評価とそのフォローアップを行うことである。
また、負債において金融債務（公債）以外の債務（リスク性引当金など）も考慮し、国の債務の状況を明らかにすることである。
（２）公会計基準42①基準の定主体と諮問機関（

定主体・諮問機関）

財務会計の公会計基準は、CNOCP が策定している。CNOCP が策定する基準は、公会計

42

現地調査ヒアリング。

34

担当大臣によって省令とされる。
策定作業は、20 人からなるコレージュという会議で行われる。コレージュはフランスの各省庁の代表、財務会計の代表、社会保障の代表、内務省の代表、有資格者民間セクターの会計の専門家などで構成され、CDC もそのメンバーである。意見の集約は、原則として多数決で行われるが、実際には、意見の不一致があった場合には全員が同意できる解決法を模索しているようである。コレージュは年 4 回開催されている。
②公会計基準の適用状況（根拠・適用主体）
すべての国の機関に適用できる、発生会計に基づく公会計の基準を定めるためには、概念フレームワークという枠組みが用いられている。
フランスでは、
CNOCP が 2013 年から、
パブリック・コメントも参考にしたうえで、概念フレームワークを策定している。概念フレームワーク自体が基準というわけではなく、基準の発展のためのガイドラインを各種フランス法に基づき示すものである。会計基準の概念を明確にすることで、・内部での基準のコンバージェンスと一貫性
・基準の理解と解釈の補助
・会計情報の理解と解釈に役立つ。
公会計の概念フレームワークは、発生主義に基づき、「財務書類」として提示される会計情報にのみ関係する。その他の文書（予算レポートなど）に関しては、たとえ発生主義で作成したものだとしても適用されない。概念フレームワークにより発生主義会計の範囲を決め、そこに含まれない情報を明確にすることで、会計情報の寄与と限界を明らかにし、理解しやすい正確な情報とすることができる。したがって、財務書類に影響する取引・イ
ベント・状況、認識基準、基礎となる評価方法、財務書類の提示方法にも影響を与える。
また、概念フレームワークは、ある特定の取引に関して適切な会計基準がないときに、方針を決定するためのツールとして参照することもできる。
フランスでは、CNOCP は、「国の財務会計に適用される規則は、その活動の特殊性による場合を除き、企業に適用される規則とは区別されない。」という LOLF 第 30 条の規定に基づき、・需要可能な企業の会計概念に基づく基準は、企業の基準と同じとする
・「公的セクターの特殊性」による概念は、これに見合った基準と、その正当性を検討するとして概念フレームワーク及び規則の策定を行い、国内規則（プラン・コンタブル・ジェ
ネラル（Plan Comptable General）と国際規則（公的セクターに適用される国際公会計基準（International Public Sector Accounting Standards：IPSAS）と企業に適用される ISA／国際財
務報告基準（International Financial Reporting Standards：IFRS））に基づき、19 の会計規則を策定している。
結果的にフランスの会計基準は IPSAS のそれと近いものになったが、フランスの司法的な枠組みや制約、検討課題とされた「公的セクターの特殊性」については、IPSAS の基準
ではカバーできなかったため、フランス独自の基準となっている。
「公的セクターの特殊性」とは、具体的には次のようなものである。
35

・公共政策とは、「主権を持っている人、すなわち国民が決めたことを、公共団体の人が実施していく」ものであり「どこの団体が実現するのか」も、政治的権限を持っている人が決定する。
・継続企業の原則：民間とは異なり、主権から委託された権利と義務は、公共団体間で移譲できる（公共政策は持続性を持つ）。したがって自主性は法の枠組みの範囲内に限られ、企業の経営者と比べると、自分でイニシアチブを取れる割合は少ない（逆に、税金など、義務的で一方的な性質を持つものもある）
実際にそれぞれのサブセクターが適用している会計基準は、次のとおりである。
・国：中央政府会計基準（Recueil des normes comptables de d'Etat：RNCE）43。2004 年の制定時の基準数は 13。2016 年では基準数は 19 に増加している・公施設法人：別の会計基準の適用を受ける（2016 年 1 月 1 日から適用）が、概ね
RNCE に準拠している
・地方公共団体：現在、会計基準を策定中である。
・社会保障：会計基準はプラン・コンタブル・ユニック（Plan comptable unique desorganismes de sécurité sociale：PCUOSS、社会保障の統一会計プラン）に準拠している
図表 2-2-6 それぞれの会計基準44

国

国の公施設法人（公的機関）

地方の公的セクターの機関

社会保障
関連機関

予算管理と公会計管理に関する 2012 年 11 月 7 日の政令
No2012-1246（GBCP）
会計の枠組

2004年制定の
中央政府
会計基準（RNCE)

公施設法人の
会計基準（RNCEP）

今後制定される、地方の公的セクターの機関に
適用される
会計基準
（作成中）

プラン・
コンタブル・
ユニック（PCUOSS）（３）財務書類（政府一般計算書（Compte général de l'État：CGE））の概要
国の財務書類として、次の書類の作成が規定されている。

43
44

CNOCP, Central government accounting standards, 2016
現地調査プレゼンテーション資料より、エァクレーレン作成。

36

①貸借対照表／純資産計算書 （Bilan de l’Etat / tableau de la situation nette）
資産、負債、及びその差額である純資産を表示する。資産とは、国に対して価値がある
プラスの財産であり、負債とは支払義務のあるものと定義されている。企業の貸借対照表と違う点として、資本金がないこと、及び当座勘定が資産と負債の両方に入っていることが挙げられる。これは、フランスの国の勘定は統一勘定であるという考えに基づき、フランス銀行から資金を借り入れているものと整理されていることによる45。
単位：100万ユーロ（M€）

注記
固定資産
無形固定資産有形固定資産長期金融資産固定資産合計流動資産（現金預金は除く）
在庫
債権

45

純額

2014年末
調整後純額

2013年末
調整後純額

6
7
8

46,220532,570
362,400
941,190

19,22965,77937,546
122,554

26,991
466,791
324,854
818,637

26,683472,768
330,034
829,484

27,623474,159
325,698
827,48091040,678
119,095
94,341
7,471
17,283
11,782
171,555

7,124
29,942
28,919921
103
037,06633,555
89,15265,422
6,550
17,18011,782
134,489

33,68488,38863,933
5,057
19,397
11,435133,507

31,007
79,39057,281
6,499
15,61011,439
121,836

11,543-1,696
10,4008,596
28,843327
982,296-6-2,007
16,471
8,264
22,722
304
986,017

2,513-1,79915,857
5,232
21,804479
971,600

1,594,907
0
6,708
1,601,614

1,546,184
0
4,896
1,551,080

1,476,20304,476
1,480,680

7,532
13,014
66,471
117,090
204,107

8,706
8,059
46,836108,698
172,299

6,671
8,295
44,685105,278
164,928

23,668111,200
134,868
33,37819,417
113,983
133,399
34,03820,066
105,508
125,574
27,405

100,761
10
100,772
22,582
2,097,321-1,391,781
359,259-82,503-1,115,025

94,04550
94,096
22,834
2,007,746-1,314,262
366,841-74,308-1,021,729

95,368095,36818,9201,912,876-1,254,278
372,508-59,505-941,276

納税者
顧客
その他債権
前払い費用
流動資産合計現金預金勘定現金預金
割引済小切手、入出金中の現金
その他の現金預金構成要素
一時所有有価証券
現金預金勘定合計
調整勘定
資産合計（I）
金融負債
譲渡性証券
非譲渡性証券金融負債及びその他の借入
金融負債合計非金融負債（現金預金勘定は除く）
業務負債
調整負債
未払い収益
その他非金融負債
非金融負債合計
負債性•費用性引当金
負債性引当金
費用性引当金
負債性•費用性引当金合計
その他負債（現金預金勘定は除く）
現金預金勘定財務省取引業者と認可業者
その他
現金預金勘定合計
調整勘定
負債合計（純資産除く）（II）
前年度からの繰越勘定再評価•統合調整勘定
最終期間損益純資産（III=I-II）

総額

2015年末
減損引当金等10
15

16

11,543-1,696
10,4008,596
28,843327
1,141,916

00159,620

11

12

13

14
15

16

17

財務書類はすべて 2015 年度の政府一般計算書（CGE）より、エァクレーレン作成。

37

②行政コスト計算書 （Le compte de résultat de l'État）
会計年度における収益と費用の総額を示す。次の三つの表から構成されている。
②-1 純費用計算書 （tableau des charges nettes）
経常費用、移転費用、財務費用の準額を示す。
単位：100万ユーロ（M€）

人件費
購買、在庫増減、外部役務減損引当金等繰入額
その他業務費用
直接業務費用合計（I）
純 公的役務費用補助金
業 引当金繰入額
務 その他の間接業務費用
費 間接業務費用合計（II）
用 業務費用合計(III=I+II）
製品販売、役務提供
在庫化、固定化された製品
減損引当金等取崩額その他業務収益
業務収益合計（IV）
純業務費用合計（V=III-IV）
家計への移転企業への移転地方自治体への移転
純 その他自治体への移転
調 保証設定費用
整 減損引当金等繰入額
費
調整費用合計（VI）
用
第三者からの受取拠出金
減損引当金等取崩額
調整収益合計（VII）
純調整費用合計（VIII=VI-VII）
金利
金融取引関連の為替差損
減損引当金等等繰入額
純 その他金融費用
金 金融費用合計（IX）
融
長期金融資産による収益費
用 金融取引関連の為替差益減損引当金等取崩額
その他金利等収益
金融収益合計（X）
純金融費用合計（XI=IX-X）
純費用合計（XII=V+VIII+XI）

注記
18
19
22
19
20
22
20

21
22
21

23
23
23
23
23
25
24
25

26
28
26
27
27
28
27

2015年
2014年調整後 2013年調整後
137,694
136,916
135,499
20,876
20,792
20,87753,70647,48649,459
9,017
9,916
8,141
221,293
215,111
213,976
27,776
27,71927,710
0
0
0
2,923
2,703
2,571
30,69930,42230,281
251,992
245,533
244,257
3,395
3,293
3,199
140
160
113
36,75437,43835,331
22,786
26,664
26,61063,07467,55565,253
188,918
177,978
179,004
37,89935,58036,696
13,668
7,426
9,072
70,57372,93575,23524,20024,08523,99220
11
832,451
40,59835,492
178,811
180,634
180,495
3,336
2,025
1,985
38,72335,12041,65442,05937,144
43,638
136,752
143,490
136,857
41,992
41,99042,327367
245
113
14,126
3,793
3,424
3,455
4,923
15,95859,94050,951
61,822
8,931
8,354
15,921
272
254
82
9,016
7,662
18,053
3,053
3,160
3,219
21,273
19,43037,27538,667
31,521
24,547364,338
352,989
340,40838

②-2 統治権的収益計算書 （tableau des produits regaliens）
税、罰金等の収益の準額を示す。
単位：100万ユーロ（M€）

所得税
法人税
エネルギー製品税（TICPE）
付加価値税
登録税、印紙税、その他間接税等
その他税務的性格の収益
純税務収益（XIII）
罰金、徴収等
その他純統治権的収益合計（XIV）
国民総生産に基づく欧州連合の独自収益
付加価値税に基づく欧州連合の独自収益
国民総生産と付加価値税に基づく
欧州連合予算の独自収益合計（XV)
純統治権的収益合計（XVI=XIII+XIV-XV)

注記

2015年

29
29
29
29
29
29
29
29
29
29
29

70,87528,183
13,174
142,71218,013
18,639291,596
8,728
8,728-14,177-4,313

2014年
2013年
調整後
調整後
69,956
65,84434,60142,77812,552
12,932
139,335 1,381,313
1,695
15,654
17,706
20,975291,100
296,313
7,680
6,464
7,680
6,464
-15,517-17,833-4,582-4,041

29-18,490-20,099-21,87429

281,834

278,681

280,903②-3 最終期間損益計算書 （tableau de determination du solde des operations del’exercice）
純費用と統治権的収益の差額を示す。
単位：100万ユーロ（M€）

188,918
136,752
38,667364,338
291,596
8,728

2014年
調整後
177,978
143,490
31,521
352,989
291,100
7,680

2013年
調整後
179,004
136,857
24,547340,408
296,313
6,464-18,490-20,099-21,874

281,834-82,503

278,681-74,308

280,903-59,5052015年
純業務費用（V）
純調整費用（VIII）
純金融費用（XI）
純費用（XII）
純税金収益（XIII）
その他純統治権的収益（XIV）
国民総生産と付加価値税に基づく
欧州連合予算の独自収益合計（XV）
純統治権的収益（XVI）
最終期間損益収支（XVI-XII）

39

③キャッシュ・フロー計算書 （tableau des flux de tresorerie）
業務活動、投資活動、財務活動に区分して、キャッシュ・フローを示す。
単位：100万ユーロ（M€）

業
務
の
現
金
収
支

入金
入金済製品販売と役務提供
その他業務収益
入金済税金•諸費用
その他統治権的収益
調整収益受取金利•配当
その他入金

出金
人件費
購買及び外部役務支払い
税金•諸費用の還付•返金
その他業務費用
公的役務費用への補助金
調整費用
政府保証付与に関する支払い
支払金利
その他出金
業務の現金収支（I）
固定資産の取得
投
有形•無形資産資の長期金融資産現金
固定資産の譲渡収
有形•無形資産支
長期金融資産投資の現金収支（II）
国債発行
長期国債（OAT）
資
中期国債（BTAN）
金
短期割引国債（BTF）収支
調
達
国債償還（BTF除く）
の
譲渡性負債
現
長期国債（OAT）
金
中期国債（BTAN）
収
非譲渡性負債支
先物関連の収支
資金調達の現金収支（III）
配賦対象外の純現金収支（IV）
現金収支増減（V=I+II+III+IV=VII-VI）
期首現金収支（VI）
期末現金収支（VII）

2015年
2014 年調整後 2013年調整後
582,894499,259
491,860
1,483
1,333
1,348
3,527
4,465
5,133
371,810
357,944
358,475
7,394
5,504
5,496
4,063
2,690
3,237
7,327
8,869
8,484
187,290
118,455
109,68640

642,838
135,593
20,93079,2097,928
26,426
146,450146
43,025
183,130-59,944
27,614
9,784
17,830561,407
134,840
19,64172,738
5,966
26,221
142,161120
43,826
115,895-62,149
27,622
9,344
18,278547,559
133,811
20,51063,132
5,408
26,254145,366
115
44,425
108,539-55,700
31,192
9,567
21,625

16,272668
15,604-11,342
221,007240,164
3,457-22,613

14,919545
14,374-12,703
212,553
196,822
14,288
1,442

13,705440
13,264-17,487
205,838
187,510
11,0867,243

150,731150,639
93,62357,01692

134,903134,703
59,93874,765200

136,725
130,61366,00364,6106,112-42
70,234496-555-71,374-71,92983
77,733-692
2,190-73,564-71,374-203
68,911-258-4,534-69,030-73,564

④簿外債務・債権
政府による債務保証（10億ユーロ*）
注記
明示的な合意の枠組みがある債務保証
32
政府保証債務
公益ミッション関連の保証
保険メカニズム
Cofaceによる信用保証の債務保証
Cofaceの輸出保険の債務保証
金利安定化手続の債務保証（Natixis）
CFDIに付与した保証
貯蓄者保護の保証
規制貯蓄口座債務保証
多国籍開発銀行向け債務保証（請求払資本）
欧州安定メカニズムのフランス割当金の債務保証
退職年金基金への債務保証
政府による金融債務保証
共同融資契約うち政府-地方事業計画協定（CPER）
AFITFの複数年次契約
特別連帯手当（ASS）及び退職相当手当（AER）
欧州宇宙局（ESA）
欧州原子核研究機構（CERN）及び制御核融合に関する国際研究（ITERプロジェクト）への政府の債務保証
開発援助
外国借款- 新興国引当金
先物商品の額面価額
その他金融債務保証
政府関与がない役務取引に関連した予算債務保証
政府がIMFに与え、未使用の貸出債務保証
ギリシャ国債の利息返還関連の債務保証
政府による経済•社会調整ミッションに基づく債務保証
33
退職制度および特別制度間の均等化のための補助金
うち フランス国鉄（SNCF）
パリ交通公団（RATP）
国立海洋救済機関（ENIM）
鉱業社会保険国立自治金庫（CANSSM）
タバコ•マッチ専売公社（SEITA）
住宅補助（ALS、APL及びALF）-FNAL向け政府拠出
成人障害者手当（AAH）
障害勤労者向け所得保証（GRTH）
ローン契約、またはリスク性金融先物契約に関連する融資への償還援助
傷病特別手当（ASI）
積極的連帯所得手当（RSA）及び活動手当
住宅建設補助教育奨学金
うち社会的基準に基づく奨学金
支援契約を活用した雇用創出（未来の雇用、CUI、CIE、CAE）
資格取得促進農村地域設備交付金（DETR）
企業競争力基金（FCE）
教育支援とインクルージョン教育向けアクション
政府の責務との対峙—政府が認識する義務
34
政府の退職関連債務保証
35
国家公務員と軍人
フランス郵便職員
国営企業労働者の退職金制度（FSPOEIE）
地方分権第2章の財務上の相殺
アルザス•ロレーヌ、その他特殊退職制度
その他の情報36
官民パートナーシップ（PPP）向け債務保証
電力公共サービス拠出制度（CSPE）
税制措置
赤字繰越制度—法人税
赤字繰越制度—所得税
キャピタルゲインの課税繰り延べ•猶予
競争力•雇用目的税額控除（CICE）*10億ユーロ以上の金額のみ記載

41

2015年

2014年調整後

2013年調整後

187

194

202

83
2
11
2

85
2
10
1

81
2
10
1

403

412

416

61
126
22

55
126
19

53
126
n.c.

30
9
8
7
4

25
2
8
6
5

22
3
8
4
2

1

2

1

2
8

2
8

2
10

94
53
482
270
134
55
53
25
3
160
20
4
3
2
2
2
2
1
2
2
1
1
1

88
51
2
455
274
137
54
53
26
3
136
18
3
2
2
2
2
1
2
1
1
1
1

93
50
2
364
203
102
36
38
25
3
109
21
3
3
4
2
2
1
2
1
1
1
1

1,535
125
38
15
10

1,561
128
39
16
8

1,302
110
35
13
8

5
-

15
5

10
5

65
3
16
2

63
2
13
3

55
2
12
-

政府に対して付与された債務保証（10億ユーロ）
明示的合意の枠組みに基づき与えられた債務保証
公共目的のミッション―保険メカニズム
ヘッジ契約の債務保証（Natixis）
金融先物商品フランス国債庁が使用可能な債務保証ライン
フランス国債庁による為替先渡契約
その他金融債務保証
ギリシャ国債の利息返還の枠組みでフランス銀行に付与された債務保証
政府の責務との対峙—政府が認識する義務
最終的な除染活動
その他の情報官民パートナーシップ（PPP）業務に付与された債務保証
税金債権の保全のための政府保証
うち個人税特別優遇支払制度対象の登録税と不動産公示税

注記
32

2015年

2014年調整後

2013年調整後

11

9

8

6
2

8
1

8
2

1

1

2

4

1

0

1
5
1
4

3
6
1
5

3
5
1
4

34
36

（４）非会計情報及び予測財務情報
非会計情報には、
狭義の非会計情報としての、財務書類に含まれる非会計部分の情報と、広義の非会計情報としての、財務書類の枠組みを超えた会計以外の開示情報がある。
非会計情報については、現時点の CNOCP の見解として「財務書類は会計情報に限る」との立場であり、現在のところ、基準はない。
予測財務情報とは、「会計は国や企業の財務状況を事前に予測できるような情報を外部利用者に提供すべきである」との考えに基づいて提供されるものである。
CNOCP の見解によれば、概念フレームワークの第 2 フェーズにおいて、予測財務情報の提示方法や基準の策定について検討するとしている46。

４ アクションに関するコスト分析会計（CAC）と国の分析会計（comptabilité
analytique nationale：CAN）47
アクションに関するコスト分析会計（CAC）とは、RAP において開示されている公共政策のアクションに必要とされる関連コストを示す原価情報のことである。アクションに関するコスト分析会計は、議会に対して、目的を達成するためにプログラムによって実際に使用された資源について、補完的な情報を提供するものとされている（LOLF 第 27 条）。
また、GBCP においても、「あらゆる公的機関は組織、機能、プロジェクト、生産された財や実現された役務、関連製品のコストを計測する分析会計を導入し、組織と管理の意思決定に役立てことができる」（第 1 章第 59 条、第 2 章第 166 条、第 3 章第 209 条）と規定
され、国は予算会計と財務会計のデータに基づいてアクションに関するコスト分析会計を活用することとされている。
国の分析会計（CAN）は、財務会計に基づいて作成される。財務会計では、組織の会計の全体像を把握できるのに対し、国の分析会計では、個別の活動の詳細な姿が把握でき、全部原価、部分原価といった様々なコストの計算が可能となる。また、在庫評価といった貸借対照表における特定要素の評価ベースとなることや、予測・予算作成・予算執行の認
識・予算と実績の差異を説明する際のベースとなることから予算統制において有用である。
国の分析会計（CAN）に関しては、統一したシステムを導入しようとする試みがされたが、省庁ごとに利用する勘定項目が大きく異なる実態があり、この試みは上手くいってい46
47

現地調査ヒアリング。
現地調査プレゼンテーション資料及びヒアリング。

42

ない。国の分析会計には、省庁別と建造物別のものがある。現在、特に力を入れているのが後者であり、オフィスを所有しているか賃貸なのかを考慮に入れ、一平方メートル単位のコストを計測しようという試みが、試験的ではあるが、地方ですでに進められている。
2016 年 2 月に、CDC は、LOLF 改革 10 年後の財務会計の運用状況を総括する報告書「財務会計 10 年後の総括」を公表した。その内容を次に紹介する。
CDC 報告書「財務会計 10 年後の総括」第 1 章48

第1章
国の会計及びその管理の改革への意思予算組織法（LOLF）の議決の準備文書が明らかにしているように、国の会計システムにおける財務会計の導入は、二重の目的を有していた。一方では、財務会計は、LOLF に関する 1959 年 1 月 2 日の組織オルドナンス及び公会計一般規則（RGCP）に関する 1962 年
12 月 29 日の政令により規定されていた国の会計に対する度重なる批判に応えるはずであった。他方では、財務会計は、大企業や他国で広く用いられているベストプラクティスから着想を得て、公管理を活性化し、公的資金をうまく使用することを後押しするはずであった。
I - 時代遅れの会計システム
LOLF の議決以前から、国の会計システムは、議員をはじめとするその利用者が表明している必要性に対応できていないこと、国の財政状況の透明性が欠如していること、会計が予算の作成及び議決のプロセスの誠実性に十分寄与していないこと、公共行政全体の状態について統合されたビジョンが示されていないことなどについて、批判の対象となっていた。
従って、国の会計システムを根本的に改革することが望ましいと思われた。
「この改革は、議会による予算権の行使をより保証する」ことに貢献しながら、行政手続を近代化し、最も進んだ国や大企業の実行に近づけることによって、「公管理の改善」を可能とするはずであった。
A - 国の会計が応えていな

った新たな必要性

国の会計システムは、1990 年代半ば、議員が表明していた必要性に応えることができな
いように思われていた。

48

Cour des comptes, La comptabilité générale de l'Etat, dix ans après, 201643

1. 国の財産と財政状況に いての透明性の欠如
2005 年に至るまで国の予算の提示、議決及び実施を規定していた 1959 年 1 月 2 日の組織
オルドナンスでは、国に発生主義による会計を記録する義務は課されていなかった。その財産及び財政状況は行政により定期的に評価されてはおらず、もちろん議会に提示されることもなかった。
1994 年以降、国の責任及び組織に関する調査団は、「国及び行政の会計は（中略）未発達にすぎ」、「真実及び透明性が得られない」という報告を行った。国家改革省庁間委員会（CIRE）において 1995 年の創設時に定められた目的の中には、特に議会の情報と支出の分かりやすさを強化するために会計法規を近代化するという目的があった。1997 年、上院
は、「財産会計の実施を加速させる」よう求めた。
実際、国庫中央会計庁に集中された取引を報告する財務会計では、1998 年以降、予算データの会計外での再処理（retraitements extracomptables）から得られる、金融債務や有形資産に関する資産データが充実した。未収税の減価評価や、一部の貸借対照表外の支出負担行為の説明的付属文書が、そこに添付された。
その他の情報源も、別々に、国の財政状況を明らかにするのに役立った（2001 年以降発表されている株主としての国に関する報告書、国庫総局が作成する負債台帳、当時公会計総局（Direction générale des Finances Publiques：DGFiP）が作成していた政府固定資産一般
台帳など）。
とはいえ、進歩は遅く、部分的であった。2000 年頃に公表された一連の議会報告書では、国の財産とその財政状況は、会計記録による制約から、その多くがまだよく知られていな
いままであると報告された。
2 - 予算の誠実性への会計システムの貢献不足
1959 年 1 月 2 日の組織オルドナンスの規定の適用により、国の支出及び収入は、支払または収納が行われた際の予算年度に帰属することになっていた。それに伴い、いかなる取引も、いったん締められた予算年度にそれを計上することはできなかった。この規則は、意図的に当該年度の赤字を小さくするよう、一部の支出の清算延期を招く可能性があった。
その結果は、CDC や複数の議会報告書で報告されているような、予算の誠実性の原則に対する侵害となり得た。こうした報告書では、役務がまだ提供されていない財またはサービスの給付の流れ、第三者が国に対して保有している権利、国が当事者となっている裁判
中の係争、付与されている保証さらには公務員等のための年金債務について、議員への情報還元の不足が明るみに出た。さらに、国の財産の価値とその時間の経過による変化について正確な情報が入手できないため、議会は、国の投資戦略やこうした財産の保守またはリノベーションへの予算の割当てを評価することができなかった。
したがって、毎年の予算許可を明確にし、国の財政とその管理の業績の妥当性の評価を改善するためには、発生主義システムに従って、ただちに手許資金に反映されないものも含め、国に課される可能性のある法的義務全体を調査するために、国の会計システムを変化させる必要があると思われた。
44

3 - 公会計の全体像の欠如
国の会計の記録を規定する法規の枠組みは、地方分権法の発効（1982 年）、社会保障財源措置法の創設（1996 年）、導入安定・成長協定の導入（1997 年）を経ても、大幅には変化しなかった。しかし、こうした改革は、公財政に関する議会の役割を変化させ、財務情
報や予算情報に関して議会にとって新しい必要性を生む結果となった。
たとえば、地方分権法は、地方公共団体の権能の範囲を広げ、国の地方レベルへの関与は続いていたとはいえ、地方公共団体と国との間の公共共有政策という概念を生んでいた。
社会保障財源措置法の導入は、社会保障の均衡の全般的な状況を監視するという、議会に委託された新たな任務として実現していた。安定・成長協定は、専ら行政全体をカバーする公財政の運用原則を定めていた。
こうした変革に直面して、議会は国、オペレータ、社会保障機関及び地方公共団体の会
計を統合して、公会計の包括的な把握を可能とするべく提示されるような、国の会計シス
テムの進展を希望した。
B - 国の改革の原動力としての会計
国の会計システムを必要なレベルに引き上げる以外にも、会計改革は、公管理の近代化に決定的に貢献するものであるはずであった。
こうした願望は、議員による作業の中でよく提示されていたが、その発端は、一部の間違った管理の例は、費用をはじめとする財務指標の赤字で説明できるとの確信にあった。
そのほかにも、他国で成功した改革の例からも大きく影響を受けていた。最後に、さらなる有効性のためには、国は管理の実行を大企業のものに近づけるべきだという考えにも組するものであった。
1.

に費用会計の欠如を理由とする満足のい ない公管理ある団体による会計とその取引の記録は、外部統制の有効性とその財政状況についての

第三者への情報提供に不可欠な義務であると同時に、さらなる業績向上のためのベストプ
ラクティスともなっている。会計改革に、公財政の議会による監督の強化だけでなく、国の役務の管理の改善が期待されたのはそのためであった。
こうした期待は、適用される法規に反して、多くの場合、国は供給した財とサービスの費用を説明する指標を有していないという状況を背景としていた。こうした指標が提供されていた場合でも、必ずしも財務データに基づき計算されたものとは言えなかった。組織的な利用の対象とならなかったために、こうした指標は利用可能な財源の割当てのためにはほとんど利用されることがなかった。より一般的には、政府または行政が取った措置の
財務上の影響は、それが効力を有するに先立って評価されることはないのが普通であった。
会計システムでは、行われた支出負担行為と被る財務リスクの規模を明らかにすることができないということが、特にそれが支払命令官の本来の財政上の業績の隠匿につながっ45

ていることから、批判の的となっていた。同様に、国の財産の管理政策の、特に予算分野
における決定を支援する会計ツールの欠如もよく糾弾されていた。
結局、国の会計は管理の有効なツールとも、ましてや経済活動や基準作成活動の指針となるツールともなっておらず、それが大胆な改革が求められるゆえんであるというのが、一般的な見解であった。
2. 他国において成功した改革の例
1990 年代には、それ以前に時に大胆にその財政を健全化した国を含め、複数の国で49、予算手続改革の野心的なプログラムが開始された。これは一般に、財務会計及び分析会計の設置を目的とした会計面での改革を含んでおり、その導入は各種の効果を生んだ。
- 多くの場合、財務会計及び分析会計の導入は、大企業で広く用いられているものから着想を得た、新しい管理方式の出現につながった。
- カナダ、英国、米国といった一部の国では、改革は、各省局及び各庁がその会計の作成に責任を負い、その後各会計が英国の「公共部門全体財務書類」50に倣って連結されるという、会計の連結手続に至った。
- 複数の国が、中央行政の主要会計を外部の証明者が監査することを義務づけた。たとえば米国では、この任務はアメリカ会計検査院（Governement Accountability Office：GAO）に割当てられた。
- スウェーデンなどの一部の国では、改革は中央行政だけでなく公的部門全体に及び、すべての行政が発生主義による会計報告と費用の分析追跡調査を行っていた。
- ニュージーランドやアイスランドといった少数の国では、中央行政の予算が企業の年次会計から着想を得た形式で作成されることを予定して、完全に発生主義による予算化手続が実施された。
こうした例はフランスにおいて、特にフランスが「後れを取っている」51との懸念に照らして、行政の責任者と議員による考察に強く影響を及ぼし、フランスの会計システム改
革のための選択に痕跡を残した。
3. 国の管理と大企業の管理との接近
原文注：ニュージーランド、米国、スウェーデン、カナダ、フィンランド、デンマーク、アイスランド、
英国、オーストリア、オランダ。
50 原文注：最初の基準による公共行政の連結会計は、2009-2010 年度のものであった。
51 原文注：Sénat, Rapport d'information n° 37 fait au nom de la commission des finances, du contrôle budgétaire etdes comptes économiques de la Nation sur l’étude menée sur la réforme de l’ordonnance organique n° 59-2 du 2
janvier 1959 portant loi organique relative aux lois de finances, 2000
49

46

LOLF の議決以前にも、国は、財務の実行を大企業のものに近づけようとしていた。
たとえば、1994 年にはすでに、国の責任と組織に関する調査団が、国の会計は「企業と同一の性質で、同一の結果をもたらす」検査証明の対象となり、公的会計の法規は企業が記録している発生主義による財務会計を規定しているものに近づくことを示唆していた。
1996 年には、大企業のモデルに倣って国の財務の全体を構築することを目的とした、統合コンピュータ管理システムの取得手続が開始された。
1999 年には、国の会計システムに関する報告書52において、このシステムの改革が「財務の変革」を考慮するよう求められており、財務では「リスクの分析及び予防が普及し、マネジメントにはますます財務上の必要が含まれるようになり（中略）、会計が財務情報提供のツールとなっている」とされた。
2001 年 1 月、レックスコード＝レクサビス（REXECODE-REXERVICES）研究所は、上院
から公共行政に関する統計情報システムに関する研究の委託を受けて、「公的部門に関する会計データは、国が一般に民間部門に要求するのと同程度に正確で詳細かつ迅速に、提供される情報を与えるものでなくてはならないだろう」と明示して、公財政の監視者の分析が向上するためには、国が「会計上普通のものになる」よう勧告した。
しかし、2003 年 7 月、欧州会計士連盟は、発生主義による会計を管理と切り離した方法
で実施することの公的部門にとってのリスクについて警告した。
国の会計改革1990年代

時代遅れの会計システム

財務会計の
実施

予算組織法
（LOLF）の議決10年後、貢献と限界

II - 野心的な改革の採用
LOLF から生じた会計改革は、当初想定されたいくつかの軌道を排除し、国の会計シス
テムに、予算会計及び国家会計とは異なる新たな発生主義による会計を導入した。
A - 2001 年の組織法の立法者による選択
当初想定されたいくつかの改革軌道は、最終的には新たな会計措置の中に組み込まれな52

原文注：M. Jean-Jacques FRANÇOIS, , Le système financier de l’État en question, 1998 を参照。

47

かった。
1. 発生主義による予算化
当初の組織法案では、予算法案が「予算及び財政の均衡の全体データと、予測される会計の均衡の全体データとを決定し」、予測される会計の収支は財務会計の結合規則に基づき決定されることが予定されていた。そのほか、当初法案では決算法において、「年度の会計成果」の確認とその承認が導入されていた。
こうした規定によれば、議会が与える予算許可は、収入と支出の予算収支だけでなく、年度中に授受した権利の規模を反映した会計の収支残高にも及ぶはずであった。それによりフランスは、予算改革プロセスを実行した少数の国に倣って、発生主義による予算化への道に足を踏み入れることになるはずであった。組織法案への意見諮問を受け、国務院は発生主義による予算化に原則として否定的な意見を表明した53。立法者はこの措置を採用
せず、LOLF は、現金主義と支出負担行為許可（AE）での予算化を維持することになり、発生主義による会計による貢献は、国の財務における「事後の取引説明」に限られることになった。
2. 公共行政会計の連結
公共行政が記録する発生主義による会計に基づき作成された連結会計を提示することは、特に 1980 年代初頭以降に公財政の制度環境が晒されたさまざまな変化を受けた、議会の昔からの要請であった。
とはいえ、予算法に関する組織法案（第 2540 号）は、明示的にそれに言及してはいなかった。このテーマについての会期中の複数の議員の関与にもかかわらず、LOLF の最終規
定ではこの点について何ら述べられていない。この選択は、事後に「連結のプロセス自体に取り組む前に、まず連結する団体の会計の問題を処理する」54必要性を根拠としていた。
3. 国の分析会計（CAN）の発展
LOLF の採択の準備作業の開始以前にも、あらゆる国の会計改革は、予算の得られた成果に応じて予算枠を決定するためには全部原価を知ることが必要であるため、「ミッション
別又は職務別の費用の評価」を可能とすることを優先目的とすべきということが広く認められていた。そうでなければ、公管理者は国の財産及び活動を積極的に管理する気力をく
じかれたままとなり、議会が実施する予算の監督の範囲も縮小されることになりかねなか
原文注：国務院は、「財産会計の使命は、経済財政政策の選択の枠組みに役立てることにはない」ことを考慮して、特に「現金主義の論理に（中略）従っている予算タイプの提示に、発生主義による提示と計算された費用とを付加することは（中略）予定できていない」と評価した。Conseil d’État, Assemblée générale
(section des finances), Avis n° 365 546, 2000 を参照。
54 原文注：Assemblée nationale, Rapport d’information n° 1021 déposé au titre de l’article 145 du Règlement parla commission des finances, de l’économie générale et du plan sur la mise en oeuvre de la loi organique n°
2001-692 du 1er août 2001 relative aux lois de finances, 2003 を参照。
53

48

った。こうした理由から、LOLF 案は、決算法案に添付される年次業績報告書（RAP）には、「当該年度中に実施された措置のフルコスト」を含む必要があると予定していた。
しかし、議会での審議を経て RAP の作成方法に関する規定は変化し、コストの提示は全体的にプログラム55に属することとなる一方で、国には「開始された諸アクションのコストを分析するための会計を実施する」義務が課された56。この義務に応えるものとして、行政はアクションに関するコスト分析会計（CAC）57を整備した。
とはいえ 2003 年以降、議会は、アクションに関するコスト分析会計は国の分析会計と管理の監督に関する議会の期待に応えていないと指摘した。2003 年 7 月の報告書において、LOLF の実施において達成された進歩の評価を担当した国民議会議員は、アクションに関するコスト分析会計を「国の分析会計と混同」してはならないことを公式に認めた。上記の議員らは、「成果の測定にとって重要であるにもかかわらず、省庁が取り組んだ会計の刷
新プロセスは、分析会計にはほとんど触れていなかった」ことを強調して、「（中略）一方
で「アクションに関するコスト分析会計」、他方で国の分析会計と区別することは、（中略）
コスト分析の課題の理解をほとんど（助ける）ことがなく、組織法の立法者の作業では、
国の分析会計を目的とした唯一の概念が示唆されていたにもかかわらず、二元的な概念が導入されている」ことを憂慮していた。
アクションに関するコスト分析会計の実施について議会が表明した指摘は、文言には添っているが、組織法の立法者の作業の精神には添っておらず、その後法律上の影響は与えなかった。当時は一般に、アクションに関するコスト分析会計の記録は、行政に対して「成果のある国の分析会計を備え」、責任者に向けた管理の監督の「意思決定にかかわる会計」
を出現させることを義務づける効果があるものと考えられていた。
4. 中期的な国の財政の妥当性に関する限定的情報国に課され、その財政軌道に影響を与え得る法的義務についての情報の欠如は、1959 年
1 月 2 日の組織オルドナンスの規定に基づく予算論議の誠実性に対して議会が表明した主な批判の一つであった。したがって、年度末に国の権利及び義務を調査することで、財務会計が「将来の財政不均衡リスク」に関する議会の情報を改善することが特に期待されていた58。
とはいえ、組織法の立法者は、国の財政の妥当性に関する議会への情報提供の方式を詳細に整えることは望まず、財務会計の付属文書には「国の貸借対照表外の支出負担行為の評価」を含まなくてはならないと定めるにとどめた。こうして、議会が国の予算の主要な項目の変化に関する中期的な展望の提示先となることを長年望んでいたにもかかわらず、

原文注：雇用枠許可に関するものを除く。LOLF 第 54 条第 4 項 c を参照。
原文注：LOLF 第 27 条
57 原文注：アクションに関するコスト分析会計とは異なり、「国の分析会計は、財務会計を根拠とする。
国の分析会計は、第 1 条に掲げる法人の各類型に固有の留保及び条件で、構造、職務、計画、収益財産又は実現された給付、及び必要な場合には付属収益物の費用を、組織及び管理の決定を明確にするために測定することを目的とする。
」（GBCP 第 59 条）。
58 原文注：Assemblée nationale, Rapport du groupe de travail sur l’efficacité de la dépense publique et le contrôleparlementaire, 1999 を参照。
55
56

49

執行権にはそれを送付するいかなる義務も課されなかった。
B - 2006 年以降の国の財務会計「予算法に意義を持たせる」ため、上院は「真の会計システム」の制定を求めた。LOLF
はこうした求めに応じて、予算会計及び国家会計のほかに企業の会計から着想を得て発生主義により作成され、国が法人として行った金融取引の全体をカバーし、独立した第三者が特定の会計基準に照らして証明する新たな会計を導入した。
1. 予算会計とは異なる新しい会計の選択発生主義による予算化を採用しないという選択は、技術的な問題に収斂するどころか、国の会計改革に重大な影響を与えた。実際に、この選択は主として予算許可を「現金主義で」提示することを強化して、当初予算法と決算法との間の対称性を理由に類似の形式による予算の実施説明を求めるものであった。そのため、国の財政サイクルの全体をカバーする予算会計が機械的に保存されたのである59。
このように、組織法の立法者は「それぞれの論理を発展させ、議会の許可の媒体でありその反映である現金の流れを説明する予算会計と、事後に取引を説明し、権利と義務の確認に依拠する財務会計とを区別するという（中略）選択」60を優先させた。
時を経てみると、LOLF に端を発した会計改革は、既存の国の会計システムの構成要素を問題とするのではなく、むしろ発生主義により作成された新たな会計の導入により、その拡張として分析されるものと言えた。
この原則は、
すでに 1990 年代半ばに一部の地方公共団体に適用される会計法規に限定的に導入されていた。同様に、社会保障の場合には 2002 年以降、現金会計が発生主義による会計に代替済みであり、資金調達法を通して行われる予算化は、それ以降発生主義によって行われてきた。
反対に、LOLF は国の財政については、一つは現金主義の予算会計、もう一つは発生主義の財務会計という二つの異なる会計を維持したが、唯一前者だけが予定されていた収支残高と実際の収支残高との比較を可能とするものであった61。
ここから、特に各会計における国の金融取引の追跡調査の分かりやすさ、各会計の相互の連携、それに財政分野での決定過程におけるそれぞれの役割に関係して、新たな課題が生じた。
その他に、国はこの新たな会計を実施するため、統合コンピュータ管理システム（Chorus）
を整備した。
2.

定の会計基準に基づく包括的な会計

原文注：予算会計は、AE などの新しいツールによって充実した。
原文注：Assemblée nationale, Rapport n° 2908 fait au nom de la commission spéciale chargée d’examiner laproposition de loi organique n°2540 relative aux lois de finances, 2001 を参照。
61 原文注：「予測される会計の均衡」という概念は、斥けられた。
59
60

50

LOLF の議決に先立つ議員の論議では、たとえば英国の実行に倣って、各省局が国の財務会計を記録し、その後それを連結することが目指されていた。この説が広まらなかった
ため、組織法の立法者は国の「包括的」アプローチを採用し、それによって国の法人としての単一性原則が尊重され、独自の法人格を持たない部局の総体を財務書類がカバーする形となっている。
この選択では、国が適応すべき会計基準という問題が未解決のままとなっていた。国務院が、「財務会計法規の決定は組織法の立法者に属しない」ことを明記したことから、組織法の立法者には二つの軌道が開かれていた。一つ目は、英国のモデルに従い、国に既存の法規集成、すなわち企業に適用される基準を課すこと、二つ目は、その必要に応じた新しい会計基準を整備するよう国に求めることであった。
とはいえ、この二つの解決策のいずれも完全に納得できるものではなかった。多くの側面（徴税能力、利用の継続性、規制機能など）から、国の状況は企業のものと同一視することができない。同時に、国に特定の会計基準を整備することは、国が「年度の成果を操作するために会計方式を変更する」動機を与えかねず、「誠実性の原則」が損われることになる62。
LOLF の最終的な規定では、その第 30 条において、「国の財務会計に適用される規則は、その活動の特殊性による場合を除き、企業に適用される規則とは区別されない。」という中間的なアプローチが採用された。組織法の立法者は、有用な裁量の余地を残しつつも、会
計基準の恣意的な変化というリスクに備えようとしたのである。
組織法の採択後、第 30 条は国の会計基準の決定と財務書類の検査証明の実施の指針となった。同条は、国の財務情報提供が取るべき形式について、会計基準作成機関63と会計作成者の直接の基準点となった。その結果、その形式はかなりの部分で大企業に並ぶものとなった。
国の財務会計
毎年、国は「政府一般計算書（CGE）」と題する文書を公表して、財務書類を提示する。
財務書類には、国の貸借対照表／純資産計算書、三つの副表に分かれた決算書（純費用計
算書、統治権的収益計算書、最終期間損益計算書）及び業務活動と投資活動と財務活動を区別したキャッシュ・フロー計算書が含まれる。
これらの財務書類には、その作成基準を説明し、読解に必要な情報を詳解した付属文書が添付される。また、国の貸借対照表外の支出負担行為の評価も含まれる。

原文注：Sénat, Rapport d'information n° 37 fait au nom de la commission des finances, du contrôle budgétaire etdes comptes économiques de la Nation sur l’étude menée sur la réforme de l’ordonnance organique n° 59-2 du 2
janvier 1959 portant loi organique relative aux lois de finances, 2000 を参照。
63 原文注：2008 年 12 月 30 日の修正予算法で創設され、2009 年 4 月に設置された公会計規則標準化審議会（CNOCP）は、公的私的を問わず「非商業的活動を行い、主として公的財源特に義務的課徴金を資金源とする」あらゆる法人に適用される会計基準案について、事前意見を表明する任務を負う。CNOCP は、国やそのオペレータ及び地方公共団体や社会保障機関の会計記録の基準を決定している。
62

51

3. 国の財務会計の検査証明
LOLF 案は、国の会計の信頼性を強化するため、企業に対して会計監査役が行うように、
CDC が国の会計に対して検査証明手続を実施すること予定した。
こうした新たな手続は、主要支払命令官の会計と、会計官の個別会計との全般的合致の宣言に代替することとなった。
CDC による国の会計の検査証明
CDC は、憲法第 47-2 条により、予算法の監督と執行のため議会及び政府を支援することとなっており、LOLF 第 58 条第 5 項の適用によって、国の会計の正規性、誠実性、忠実性を証明する任務を負っている。
検査証明において CDC は、毎年国の財務会計に対する立場を表明し、その詳細な根拠を提示し、その検査報告を行う。これら全てが決算法案に添付される。

LOLF の議決の準備作業では、同法第 58 条に掲げられている「国の会計」が、同法第 27条により国が記録する会計の全体を指すのか、または単に財務会計を指すのかを明確にすることができていないものの、CDC が毎年議会に提出する検査証明は、財務会計に由来す
る財務書類のみを扱っている。
―結論―
国の会計システムの改革は、特に国の財産を忠実に描写し、その義務の全体を報告し、あるいはその他の公共行政との財政上の関係を説明することができていないという、多くの批判に応えることを目的としていた。予算改革が最も進んでいる他国や大企業の実務に肩を並べるために、国の管理の実行を刷新しようという意思も、こうした改革を進めることになった。
立法者が下した決定により、発生主義による予算化、公会計の連結、分析会計の組織化、
または中期的な国の財政の妥当性に関する情報の発展といった、当初想定されたいくつかの軌道は回避されることになった。2000 年以降、現金会計を発生主義による会計へと段階的に代替した社会保障機関とは異なり、国は予算会計を維持し、それに特定の会計基準により別途記録され、CDC の検査証明を受けた財務会計を添付することになった。
こうした当初の選択は、国の財務会計の実施を促し、そこに課されていた国の財産及びその義務についての情報の改善という主要目的の達成を保証することができた。この選択
は、予算のプロセスを見直すことなく、より充実してはいるが、従来の手段よりも要求が多い新たな会計ツールに行政が適応しなくてはならないという過渡期をもたらした。
こうした総括に照らし、より広くは組織法の立法者が国の財務会計の記録に関して表明

52

した期待に照らして、CDC はその導入が直面した限界をも明らかにしつつ、公管理の透明性と有効性に対するこの会計の貢献の評価に取り組んだ。

53

第３章

フランスにおける公会計制度の運用及び財務書類の活用状況

第１節

発生主義会計導入の目的及び必要性

１

LOLF 改革の背景

LOLF 改革には、予算・財政制度改革の側面と公会計改革の側面がある。LOLF 改革が行われた背景には、国際的潮流及び EU による要請が挙げられる。すなわち、マーストリヒ
ト条約により、EU 加盟国に財政赤字及び公的債務を減少させることが義務付けられたことによる。また、フランスが他の欧米主要国と比べて、財政の成果主義の面において遅れをとっていたことにもよる。このため、財政の透明性を向上させること、公共行政サービ
スの質を高めること、そして議会による国の財政状況の監督を強化することなどが喫緊の課題となった。こうしたことから、予算・財政制度改革の側面が、公会計改革の側面よりも重視されたと言ってもよい。

２ 発生主義会計導入の目的及び必要性
財務会計に発生主義が導入された目的は、行政における財務情報の活用の向上と、説明責任の明確化、財政の透明性の確保である。これまで、国家の財政状況、資産・負債の状況等が不明確であり、政策実施コストを算定することもできなかったことから、国の資産及び負債を適切に把握して、国民、議会等に正確な財務情報を提供し、また、行政の運営管理責任者は、正確で完全な財務情報を提供してその行政運営に資することが必要とされたことによるものである。さらに、中長期的な財政構造の可視可能性を向上させることにより、資産・在庫管理の視点などを提供することで、財政・管理の近代化を図ることが目的として挙げられていた。

３ 発生主義会計導入前に認識されていた効果及び課題
LOLF による公会計改革によって、当初想定された効果としては、主に次の事項が挙げられる。
・議会に提供する財務情報を改善すること、及び行政責任者に対する完全なコスト情報を提供することによって、行政運営の透明性・効率化と信頼性が確保されること・発生主義によりフルコストの算定が可能になるため、国民や議員が政策の評価とその実現にかかった費用を比較して評価することが可能になること
・予算の判読可能性や中長期的な財政構造の可視可能性が向上することで、財政の中長期的な持続可能性や財政・管理の近代化が図られること
そして、当初認識された課題としては、次の事項が挙げられる。

54

・予算会計は現金主義で、財務会計は発生主義という方式を採用したため、予算会計と財務会計を有機的に関連付けること、そして、両者の相違を説明する必要性が生じたこと
・会計情報システムの整備、公会計基準の策定及び会計担当職員の研修などの体制整備に多大な費用、時間を要すること・検査証明制度の必要性等を検討すること（なお、当初、行政側において、検査証明という CDC の新しい役割に対する理解は不足していたとされる64。
）

４ 当初想定されていた財政・公会計制度（１）連結会計を行うこと
国の会計をオペレータの会計と連結し、次いで社会保障会計、その後に地方公共部門
会計と連結して公共行政全体の財務会計を提示すること。しかし、これは中長期的な課題であり、現時点では行われていない。
（２）予算を発生主義ベースで管理すること
実際は、現金主義の方が予算執行の適正さを確保する手段としては有用で、議会や予算執行責任者が予算の執行状況を把握しやすいということで採用されなかった。
（３）予算会計と財務会計を分立させ、財務会計を核とすること
予算会計は、上流では支出に対する支払行為許可の段階で、下流では実際の支払許可の段階で、その両者を議会がコントロールしている。他方、財務会計は、正確な資産状況を反映するものであり、議会の承認ではなく、CDC の検査証明を受ける。
（４）省庁

財務書類を採用すること

フランスでは国の会計は単一であるという認識が強いこと、統治権的収益を省庁別に配分することは困難であること、頻繁に省庁再編が行われることなどから、省庁別財務書類の作成は行わないとされている。
（５）企業とほぼ同様の財務会計を導入すること
国の会計は企業と異なる特殊性を有しているものの、企業の会計に近いものに収斂していかなければならないとしている。

５ 発生主義会計導入の経緯・方法（１）経緯フランスでは、LOLF 改革以前から、企業会計、公会計、国民所得会計の間で体系的な整合性を持たせ、統一的な勘定表によって体系的な会計システムを構築しようとするプラ
新日本監査法人『フランスの公会計・予算改革と会計検査院の役割に関する調査研究』平成 19 年度会
計検査院委託業務報告書、2008 年
64

55

ン・コンタブル・ジェネラル（Plan Comptable Général）の思想が存在していた。このプラ
ン・コンタブル・ジェネラルの思想の影響の下で、1954 年に M11 と呼ばれる発生主義に近い形（正確には「権利・確定の原則」という。）での複式予算制度が人口 1 万人未満の市町村を対象に導入されたことが、公共部門（病院等の企業的経営体を除く）で初めて発生主義が導入された例である。
以後、1964 年には、人口 1 万人以上の市町村を対象とする M12 が、1963 年には、県を対象とした M51 が導入されるなど、発生主義は地方自治体には普及していった。
中央政府やその公的機関に対しては、1962 年 12 月 29 日の政令によって、民間企業のプ
ラン・コンタブル・ジェネラルの導入が図られたが、それを具体的に進めるための統合された規則がなかったため、それに準拠した会計が作成されることはほとんどなかった65。
一方、中央政府での会計改革が検討され始めたのは 1990 年代後半に入ってからである。このように、フランスでは、初めに地方自治体から公会計改革・発生主義の導入が行われたが、この背景としては、地方自治体の予算制度は会計制度の中に組み込まれていて勘定科目が企業のそれに近いのに対して、国の予算会計の勘定科目は毎年大きく変化するため、
企業会計的な勘定科目に落とし込むのが不便であったことなどが考えられる66。とはいえ、LOLF 改革が一定の成果を収めたとされるのは、こうした地方自治体の会計官等において発生主義の経験、文化等の蓄積があったことも大きな要因の一つであると考えられる。
（２）方法
1990 年代後半に入り、議会を中心に、これまでの現金主義会計は時代遅れであり、近代化しなければならないという認識や、成果主義志向の予算へ変革しようとする動き、また、
公会計の質を高めようとする機運が高まりを見せた。そして、LOLF 改革が開始される前に、暫定的な会計改革も行われた。具体的には、減価償却費の計上、租税債権に対する引当金の構成、固定資産の評価などが導入されることとなった。フランスにおいて LOLF 改
革に至る過程で議会の主導があったことは大きな特徴である。しかも、LOLF 法案は、国民議会及び上院の全会一致で採択されるというフランスでは極めて例外的なケースであった。そして、予算改革と公会計改革を併せて行い、発生主義の財務会計と現金主義の予算
会計をどのような形で国家会計に組み込むのか、国家会計をどのように統一すればよいのかなどが主要課題として検討された。もともと、フランスでは、国の会計は一つであるという考え方が支配的であったため、省庁別管理という方法はとられずに、国全体の財務書類を作成するという方向性が見出されることになった。

第２節

フランス中央政府の公会計制度の運用状況

１ 財務書類の開示状況67

65

W. Gilles, Les principles budgétaire et comptables publics, L.G.D.J., 2009, pp.25-27
中西一『フランス予算・公会計改革：公共政策としての公共経営』創世社、2009 年
67 CGE (2015) に基づき、エァクレーレン作成。
66

56

経済・財務省公会計総局（Direction générale des Finances Publiques：DGFiP）では、財務書類に関連して、次の 3 種類の資料を作成している（すべてオンラインで入手可能）。
（１）政府一般計算書（Compte général de l’État：CGE）
前記 5 種類の財務書類と、アネックス（注記事項）から成る。CDC による検査証明の対象となる。
（２）プレゼンテーション・レポート（Rapport de présentation）
LOLF の規定により、CGE に付される。財務分析のレポートと、その年の会計とその進展についてのレビューから成る。
（３）「4 ページ」のまとめ（Plaquette “4 pages”）
一般向けに、その年の会計の要点を「4 ページ」にまとめて提示している。英語版も作成されている。

公財政総局（DGFIP）のCE1A部で作成されている資料

図表 3-2-1 DGFiP で作成されている財務書類「4ページ」のまとめ

政府一般計算書

プレゼンテーション・レポート（４）CGE の注記事項の変遷
2006 年度から 2015 年度までの注記事項は、次表のとおりである68。注記事項は、2014
年度に大幅に増えている。

68

CGE (2006-2015) に基づき、エァクレーレン作成。

57

58

12

人件費

12

金融負債

人件費

その他負債
現預金・
当座負債
調整勘定

リスク・負債
性引当金

非金融負債
（現預金、
当座負債除く）

12

11

10

9

8

7

6

5

1
2
3
4

人件費

その他負債
現預金・
当座負債
調整勘定

リスク・負債
性引当金

非金融負債
（現預金、
当座負債除く）無形固定資産有形固定資産長期金融資産
在庫
債権、
前払費用
金融負債

2008

11
12
13

10

9

8

7

6

5

1
2
3
4

その他負債
現預金・
当座負債
調整勘定
純資産
人件費

リスク・負債
性引当金

非金融負債
（現預金、
当座負債除く）無形固定資産有形固定資産長期金融資産
在庫
債権、
前払費用
金融負債

2009

11
12
13

10

9

8

7

6

5

1
2
3
4

その他負債
現預金・
当座負債
調整勘定
純資産
人件費

リスク・負債
性引当金

非金融負債
（現預金、
当座負債除く）無形固定資産有形固定資産長期金融資産
在庫
債権、
前払費用
金融負債

2010

11
12
13

10

9

8

7

6

5

1
2
3
4

その他負債
現預金・
当座負債
調整勘定
純資産
人件費

リスク・負債
性引当金

非金融負債
（現預金、
当座負債除く）無形固定資産有形固定資産長期金融資産
在庫
債権、
前払費用
金融負債

2011

11
12
13

10

9

8

7

6

5

1
2
3
4

その他負債
現預金・
当座負債
調整勘定
純資産
人件費

リスク・負債
性引当金

非金融負債
（現預金、
当座負債除く）無形固定資産有形固定資産長期金融資産
在庫
債権、
前払費用
金融負債

2012

3-2-2 CGEアネックス 注記事項の変遷（2006年～2015年）

11
12
13

10

9

8

7

6

5

1
2
3
4

部門情報
財務会計と
予算会計の
収支の関係
後発事象
無形固定資産有形固定資産長期金融資産
在庫
債権、
前払費用
金融負債

特徴的出来事

2015

その他負債
現預金・
当座負債
調整勘定
純資産
人件費

16
17
18

15

14

その他負債
現預金・
当座負債
調整勘定
純資産
人件費

16
17
18

15

14

その他負債
現預金・
当座負債
調整勘定
純資産
人件費

リスク・負債
リスク・負債
リスク・負債
13
13
性引当金
性引当金
性引当金

非金融負債
非金融負債
非金融負債
12
12
（現預金、
（現預金、
（現預金、
当座負債除く）
当座負債除く）
当座負債除く）2014
当期の主な
1 推移の要約と 1
特徴的出来事
調整後の比較情報：
2014年末の
2
2
財政状態に
対する
信頼性向上
3
部門情報
3
財務会計と
4
4
予算会計の
収支の関係
5
後発事象
5
無形固定資産 6 無形固定資産 6
有形固定資産 7 有形固定資産 7
長期金融資産 8 長期金融資産 8
在庫
9
在庫
9
債権、
債権、
10
10
前払費用
前払費用
金融負債
11
金融負債
11

2013

経常的な
経常的な
経常的な
経常的な
経常的な
経常的な
経常的な
経常的な
経常的な
間接費：
間接費：
間接費：
間接費：
間接費：
間接費：
間接費：
間接費：
間接費：
14 公共目的の 14 公共目的の 14 公共目的の 15 公共目的の 15 公共目的の 15 公共目的の 15 公共目的の 15 公共目的の 20 公共目的の 20
費用に対する
費用に対する
費用に対する
費用に対する
費用に対する
費用に対する
費用に対する
費用に対する
費用に対する
補助金
補助金
補助金
補助金
補助金
補助金
補助金
補助金
補助金

経常的な
間接費

購入及び経常購入及び経常購入及び経常購入及び経常購入及び経常購入及び経常購入及び経常購入及び経常購入及び経常購入及び経常
13
13
13
14
14
14
14
14
19
19
的な直接費
的な直接費
的な直接費
的な直接費
的な直接費
的な直接費
的な直接費
的な直接費
的な直接費
的な直接費

10

11

10

9

11

8

リスク・負債
性引当金

8

9

7

7

その他負債
現預金・
当座負債
調整勘定

6

金融負債

非金融負債
（現預金、
当座負債除く）

5

債権

5

6

無形固定資産有形固定資産長期金融資産在庫

12
3
4

無形固定資産有形固定資産長期金融資産
在庫

1
2
3
4

債権

2007

2006

59

22

16

減価償却、
引当金

調整費用

調整収益

22

16

19

調整収益

調整費用

19

16

22

18

調整収益

調整費用

減価償却、
引当金

経常収益

2008

20

17

23

19

調整収益

調整費用

減価償却、
引当金

経常収益

2009

20

17

23

19

調整収益

20

17

23

減価償却、
引当金、
減損引当金

調整費用

19

経常収益

2010

調整収益

調整費用

減価償却、
引当金、
減損引当金

経常収益

2011

20

17

23

19

調整収益

調整費用

減価償却、
引当金、
減損引当金

経常収益

2012

20

17

23

19

調整収益

調整費用

減価償却、
引当金、
減損引当金

経常収益

2013

2014
経常収益
（引当金、減損
2121
引当金からの戻入れを除く）
減価償却
実施額、
減損引当金
繰入額及び
22 引当金繰入額 22（戻入れ額を勘案後の純額ベース）―「経常サイクル」
調整費用
（引当金
23
23
繰入額、
減損引当金
繰入額除く）
24
調整収益
24
調整費用

経常収益

2015

調整収益
減価償却
引当金繰入額
実施額、引当金
及び
繰入額
減損引当金
及び
繰入額
減損引当金
25
25
（戻入れ勘案後
繰入額の純額ベース）（戻入れ勘案後―「移転」の純額ベース）
―「移転」
サイクル
サイクル
17
金融費用
17
金融費用
17
金融費用
18
金融費用
18
金融費用
18
金融費用
18
金融費用
18
金融費用
26
金融費用
26
金融費用
20
金融収益
20
金融収益
20
金融収益
21
金融収益
21
金融収益
21
金融収益
21
金融収益
21
金融収益
27
金融収益
27
金融収益
減価償却実
減価償却実
額、減損引当額、減損引当金繰入額及び
金繰入額及び
引当金繰入額
引当金繰入額28
28（戻入れ勘案（戻入れ勘案
後の純額ベー
後の純額ベース）―「金融ス）―「金融サイクル」
サイクル」
統治権的収益統治権的収益統治権的収益統治権的収益統治権的収益統治権的収益統治権的収益統治権的収益統治権的収益統治権的収益
21
21
21
22
22
22
22
22
29
29
（純額）
（純額）
（純額）
（純額）
（純額）
（純額）
（純額）
（純額）
（純額）
（純額）
政府の
政府の
30
30
資金調達需要資金調達需要31 政府の財
31 政府の財

19

経常収益

18

経常収益

18

減価償却、
引当金

2007

2006

60

2006

2007

2008

2009

2010

2011

2012

2013

2015
2014
明示的に
明示的に
規定された
規定された
32
32
枠組みの
枠組みの
簿外負債
簿外負債
（コミットメント）（コミットメント）
経済・社会の経済・社会の調整役としての調整役としての
政府の
政府の
33
33
ミッションから
ミッションから
生じる
生じる
簿外債務
簿外債務
政府の責務に政府の責務に
伴う支払い
伴う支払い
34
34
—政府が認識—政府が認識
する義務
する義務
政府が
政府が負担
35
35
負担する
する
退職債務
退職債務
36 その他情報 36 その他情報
37 国の会計範囲 37 国の会計範囲
当期の当期の38 会計規則の 38 会計規則の
主な変更
主な変更
調整後年度
調整後年度
比較情報に
比較情報に
39
39
適用される
適用される
規則と手法
規則と手法
セグメント
情報に
40
適用される
規則と手法
財務会計と
財務会計と
予算会計の
予算会計の
収支の関連
収支の関連
41
40
付けに
付けに
適用される
適用される
規則と手法
規則と手法
後発事象に
後発事象に
42
41
適用される
適用される
規則と手法
規則と手法
貸借対照表の貸借対照表の
項目に
項目に
43
42
適用される
適用される
規則と手法
規則と手法

61

2008

2009

2010

2011

2012

2013

25

25

25

26

26

26

26

26

国が第三者に国が第三者に国が第三者に国が第三者に国が第三者に国が第三者に国が第三者に国が第三者に
15
15
16
16
16
16
16
付与した
付与した
付与した
付与した
付与した
付与した
付与した
付与した
負担金
負担金
負担金
負担金
負担金
負担金
負担金
負担金

2007

＊番号は各年度の注記の順番＊薄い網掛けは前年度のタイトルからの若干変更があった注記、濃い網掛けは新規の注記

注記
総数

15

2006

49

48

2014
2015
成果計算書の成果計算書の
項目に
項目に
43
44
適用される
適用される
規則と手法
規則と手法
キャッシュ
キャッシュ
フロー計算書にフロー計算書に
44
45
適用される
適用される
規則と手法
規則と手法
政府の簿外
政府の簿外
債権・債務
債権・債務
（コミットメント）（コミットメント）45
46に適用されるに適用される
規則と手法
規則と手法
—規則13
—規則13
会計上の推定会計上の推定
46
47
の使用
の使用

２ 予算・決算対比の実

状況

LOLF 第 54 条の規定に基づき69、決算法案の添付資料として、予算・決算対比に係る資料が添付されている。
また、LOLF 第 58 条第 4 項に基づき、CDC が決算法添付資料として「予算管理と結果に関する報告書」を作成している。この報告書では、ミッションごと、プログラムごとに予算執行状況の分析が行われている。
2015 年度については70、経済成長や低金利といった有利な条件下で、優先的な政策の財源を確保し、債務負担行為の不可避の増加に対処するために国は構造的な経費削減を行う必要があったが、2015 年度予算の執行ではこれが明確ではなかったとして、四つの新たな勧告を含めた次の 10 の勧告を出している。
勧告第 1 号：当初予算法及び決算法において、国についても、公共行政の下位部門ごとにも、冒頭の条の構造面及び景気面の収支分析を明らかにすること（再勧告）
勧告第 2 号：予算法の付属文書において、主要な租税についての税収予測の方式及び過程を明確に説明すること（修正勧告）
勧告第 3 号：付属文書「予算法案作成の過程と手段」において、税収の予測と実現との間の乖離について掘り下げた分析を行い、公表すること（再勧告）
勧告第 4 号：予算法における財源と支出のバランスシートの記述を変更し、国の総税収から国の租税に関する払戻及び減税のみを控除して純税収を決定すること（再勧告）勧告第 5 号：今後 2019 年度末までの租税支出について網羅的な評価を行うこと（修正勧告）
勧告第 6 号：租税支出の分類を帰属するプログラム目標に応じて行い、予算文書（PAP
及び RAP）を補完すること（再勧告）
勧告第 7 号：基準に基づく予算支出への予算化憲章の適用をイメージして、公財政計画法の上限に服する租税支出及び税額控除の範囲の決定及び変更について明確な規則を定めること（「租税支出及び税額控除の評価憲章」）（新勧告）勧告第 8 号：管理中 3 度にわたり基準の執行の予測を公表し、年度内での基準の追跡
69
70

予算の執行管理について：LOLF 第 54 条第 1 項から第 5 項まで、コスト分析について：同条第 6 項。
Cour des comptes, Le budget de l'État en 2015 Résultats et gestion, 201662

措置を実施すること（安定化計画の提出、予算の方向性に関する討論及び翌年度予算法の提出）（新勧告）
勧告第 9 号：管理基準に関しては（従来の基準は「価額」）、次回の複数年計画化に際して、EU への拠出金負担（prélèvement sur recettes）を差し引くほか、地方税の払戻と減税、将来への投資プログラムからの出金及び特別会計支出（年金と金融取引を除く）を算入し、地方自治体や社会保障関連の団体及び機関以外の公共行政に充当された租税の合計をその運転資金について国が行う徴収分を差し引かずに算入して、毎年行政が制御できる支出の範
囲に管理基準の範囲を適合させること（新勧告）
勧告第 10 号：全体基準に関しては（従来の基準は「数量」）、次回の複数年計画化に際して、管理基準の項目に加え、債務負担行為、年金特別会計への国及びオペレータの負担金、国の税額控除及び EU に対する拠出金負担を複数年計画化に含めて、全体基準の範囲を調整すること（新勧告）
さらに、決算法案の添付資料である RAP において、ミッション及びプログラムごとに予算額と決算額の対比が行われている。

３ 予算会計と財務会計の整合性71
予算会計は、前記のとおり、AE と CP の形で授権予算の消費と収入の収納を記録する。
そして、当該年度に収納された収入と支払われた支出の差額である予算執行収支を明らかにする。これに対して、財務会計は、国が支配する土地や建物、負債、債権等を明らかにし、国の純資産の状況（年度末の資産から負債を控除した残高）を示すものである。予算
会計と財務会計は、制度上、相互に自立するものとされているが、双方の会計に対する信頼性の要請という見地から、また、双方の会計の自立性を担保するという目的から、予算
会計と財務会計は相互補完的なものであることとされている。その数値の差異は説明可能でなければならず、双方の会計の連関が正しく行われ、両者の整合性は、概念レベル及び技術レベルで図らなければならないとされている。
政府の予算・会計情報システムは、財務会計と予算会計のデータを統合的に入力するように構築されている。特定のオペレーションが実現していく過程は情報システム上に記録された連続的事象となり、そのうち特定の事象は予算会計に影響を及ぼし、その他の事象
は財務会計に影響を及ぼすか、両方の会計に影響を及ぼす。同一オペレーションに関連する事象は、各会計に適用される規則と基準に基づき、規定された時点に整合的に各会計に記録されなければならない（会計処理の成立要件と期間帰属）。
予算会計と財務会計の収支の差異の第 1 の原因は、それが同一期間に帰属しないことである。例えば、支出には（支出負担行為、支払、権利確定の）三種の会計記帳があること

71

Ministère de l'Economie et des Finance, Référentiel de comptabilité budgétaire, 200963

から、三つの成立要件がある。会計期間は 1 年であるため、大切なのはどの期間に帰属するかであり、三要件が同じ期間に区分されるなら、どの会計に基づいて作成された財務書類でも差異は生じない。ところが理論的には、同一オペレーションが特定年度の支出負担行為として会計処理され、次年度以降に権利確定が会計処理され、さらにそれ以降の年度に CP の消費が会計処理される可能性がある。
収入については、政府の権利を発生させる文書の作成（課税通知書又は申告書）が特定年度の会計上の成立要件となるが、税金の徴収方法（分割払い又は未払い）により、まず大半の金額の実際の収納に応じて予算会計上で会計処理され、その後に債権と収益が財務会計上で処理される。
第 2 の原因は同一オペレーションの計上金額が異なることである。例えば、支出として処理される管理オペレーションは、財務会計と予算会計では異なる段階で処理されるが、段階が違うと評価額も異なってくることがある。設備の発注においては、AE が契約金額だけ消費されることにつながる。その後価格の改定があれば、納品時に貸借対照表に記載される金額は契約金額とは異なるものとなるし、たとえば設置費用を勘案することでも金額は変化する。オペレーションに関係する納入業者に支払われたそれぞれの金額が、CPの消費額となる。
第 3 の原因は純粋に会計上のもので、（少なくとも同一年度においては）予算会計の変動に影響を及ぼさないオペレーションが存在することである。
例えば、財務会計には資産の減損、減価償却、引当金といった特殊なオペレーションがあるが、それらは予算会計には影響しない。
具体的なケースとしては次のものが存在する。
・投資。予算会計上は、予算収支決定上の支出となるのに対し、財務会計上は貸借対照表の資産として計上され、行政コスト計算書の収支に影響しない。
・納入業者に対する買掛金と納税者からの未収税金収益のため、財務会計の収益・費
用は予算会計の収入・支出に対応しない。
・買掛金、未収金、未受収益、未払費用といった概念が、予算会計には存在しない。
・減価償却と引当金は現金出納を伴わないため、予算会計の収支には影響しない。
・予想に基づいて支払われる収入、たとえば税金一時金は予算会計上の収入になるが、財務会計上は申告書類の提出か課税通知書の発効時にしか収益として計上されない。
なお、予算収支（予算法の執行）と純資産残高（財務会計）の関係性は、プレゼン
テーション・レポート及び決算法案に添付される政府一般計算書の注記表で明らかにされている。

64

図表 3-2-3 予算会計と財務会計の移行表72
予算会計

CPの消費

財務会計

収入

費用

予算収支

収益

純資産残高

移行表（単位：1000€）
予算収支.............................................. .... €予算収支に影響しないオペレーション......... - …. €財務収支に影響しないオペレーション......... + …. €成立要件の差異................................. - …. €財務収支.............................................. …. €図表 3-2-4 予算額と資産結果の連結73
予算執行残高（国際通貨基金を除く）-70,524

13,946
資本維持成果に影響を与えない、国の賃借対照表の記載に基づく予算支出および予算
収入
有形・無形固定資産の取得

9,910

金融固定資産に関する取引

3,921

第三者勘定に関する取引

114

発生事実の差異を有する２つの成果を考慮した取引-4,192

予算会計に影響を与えない
会計取引

当年度収益に関する未収金

14,063

棚卸-18,543

過年度収益に関する収入-11,743

減価償却・引当金・減価繰入額-100,283

引当金戻入及び減価修正益

84,493

未払費用-4,095

支出を生じない費用-957

過年度費用に関する支出

1,045

法人税の結合効果
源泉徴収所得税の結合効果

未収収益

2,008

-713

前払収益

-1,842

101

棚卸増減額

550

公共電力サービス拠出金の名目による、フランス電力公社に対する損失補填（CAPを除く）-5,772

前払い費用

486

製品等棚卸し増減額及び固定資産自家建設高140

未来への投資に関する資金を運用する機関に対する債権-1,032

その他

817

資本維持成果-82,503

財務会計

−
未収収益
+
未払費用
+/− 賃借対照表に計上される予算取引（投資、出資、貸付）+/− 償却累計額、引当金、減価、戻入の繰入+譲渡資産簿価+/− キャピタルリース債務の計上に関する取引（年金）

予算会計
予算法執行残高72
73-21733

現地プレゼンテーションより、エァクレーレン作成。
同上。

65

その他の財産に影響を与える取引-3,190

内訳 損金処理及び免除-1,720

内訳 各種予算外金融取引

1,342

内訳 未決助成金費用への組替勘定-1,245

内訳 決算書支出勘定に計上される譲渡資産簿価-814

４ セグメント（ミッション）の財務書類の作成状況

セグメント情報（information sectorielle）については、RNCE の No. 16 に規定されている。当該基準は 2011 年に新たに設定されたものである。その目的は、国民等に国の主要な74活動に関する体系的な情報を提供すること、及び運営管理者に政策に関する意思決定に資するための情報を提供することなどである。セグメントは複数のミッションから構成される。2013 年の中央政府財務書類から適用され、地方自治、国防等の七つのセグメント及びその他に分けて財務書類の主要項目の内訳が経年比較されている。
また、決算法案に添付される RAP において、ミッション（主要な政策）を構成するプログラム（施策）ごとのフルコスト分析が実施されている。
Rence No. 16：国の主要な活動分野（地方公共団体、国防、公債、持続可能な発展、教育文化、財政、司法・治安及びその他の統治権的ミッションの 7 分野及びその他）を合算した情報の表示。各ミッションを 定の活動分野に充当・再配分する75。
図表 3-2-5 セグメント 貸借対照表76

地方団体

防衛

持続可能な
発展

公債

教育と文化

司法、治安およ び
その他の統治権的
ミッション

財政

振り分け
不可能

合計

有形固定資産7

17,153

-

142

195

8,744

277

473

不動産資産

-

266

-

41

1

52,2726,733

13

59,327有形固定資産（不動産資産以外）

1

63,025-337,335

1,358

1,561

3,779

406

407,465

-

4,130

-

75,78660,533

177,5786,755

72324,854-

27,152

-

-

0

68

6,334

33,555

合計2015年12月31日

8

111,726-

413,30362,087240,156

17,613

7,298

852,191

合計2014年12月31日 修正

8

111,228-435,018

61,313

231,653

16,546

7,404

863,168

合計2013年12月31日 修正

8

116,674-

431,964

57,903

227,885

16,373

7,679

858,487

金融債務

-

-

1,601,614

-

-

-

-

-

1,601,614
137,636資
金融固定資産
産
の
在庫
部

非金融債務

26,991

64

1,924

159

4,418

2,602

318

717

127,434

7,017

9,027

4,355

9,719

16,923

2,345

14,97270,510134,868

7,081

10,951

16,606,129

14,137

19,525

2,663

15,689197,944

1,874,119

合計2014年12月31日 修正

8,019

11,402

1,555,801

15,716

16,475

2,478

15,635

184,417

1,809,942

合計2013年12月31日 修正

8,313

12,323

1,485,910

16,135

8,958

2,227

11,332

181,301

1,726,498

負リスク・費用引当金
債の合計2015年12月31日
部

単位：100万ユーロ（M€）

74

CNOCP, Central government accounting standards, 2016, pp. 212-219
現地調査プレゼンテーション資料。
76 CGE (2015) に基づき、エァクレーレン作成。
7566

図表 3-2-6 セグメント 決算書77

地方団体

持続可能な
発展

公債

教育と文化

司法、治安およ び
その他の統治権的
ミッション

財政

振り分け
不可能

合計

人件費

20

11,308-3,638

43,421

6,650

16,79455,863

137,694

その他の経常経費

135

29,083

3

9,849

23,706

4,283

7,759

39,481

114,299

21,059944

767

53,977

12,728

1,935

5,660

81,742

178,811-

4

45,178

-

26

194

216

14,322

59,940

合計2015年12月31日

21,213

41,33945,94867,48379,882

13,06230,429191,408

490,744

合計2014年12月31日 修正

22,24339,57346,00060,76077,96815,24834,166

181,160

477,118

合計2013年12月31日 修正

22,83839,861

46,87965,202

76,544

14,82630,442

189,983

486,575

経常収益

51

8,511

-

1,744

162

178

394

52,036

63,074

関与収益

8,216

421

378

1,346

2,110

630

1,991

26,96742,059

財務収益

-

-

6,173

-

224

438

13

14,425

21,273

合計2015年12月31日

8,267

8,932

6,551

3,090

2,495

1,246

2,398

93,427

126,406

合計2014年12月31日 修正

7,119

8,177

5,328

3,502

2,082

3,093

2,476

92,352

124,129

合計2013年12月31日 修正

7,758

7,333

5,944

3,050

1,965

990

3,244

115,883

146,167

介入費
費
用 財務費用収益

防衛

単位：100万ユーロ（M€）

図表 3-2-7 セグメント 簿外支出負担行為78

地方団体
合計2015年12月31日
サービスの提供が行われなかった
合計2014年12月31日 修正
取引に関する
支出負担行為合計2013年12月31日 修正
経済・ 社会規制
ミッ ションから生じる
支出負担行為

防衛

持続可能な
発展

公債

教育と文化

司法、治安およ び
その他の統治権的
ミッション

財政

振り分け
不可能

合計

3,139

46,8762,969

15,757

2,711

6,320

16,018093,791

2,961

45,969-14,923

3,311

5,300

15,593

5

88,053

2,917

43,161

3,262

14,6683,201

10,76614,99636

92,936

合計2015年12月31日

1,326

-

2,683

195,847

4,230

-

-

277,460

481,545

合計2014年12月31日 修正

1,099

-

-

167,891

4,337

-

-

281,298454,625

合計2013年12月31日 修正

996

-

-

146,315

4,177

-

-

212,698

364,186

単位：100万ユーロ（M€）

77
78

同上。
同上。

67

図表 3-2-8 セグメント ミッションと注釈79

セグメント

セグメントに組み入れられているミッション

注釈- 地方団体に対する前払金（政策勘定）- 地方団体に対する地方電化事業助成金（特別会計）
地方団体- 国土政策- 地方団体関連

地方団体に対する国の助成は、その自由な管理を尊重しながら、そのイニシアチブを支持する力のある媒体となっている。国は、こうした助成を通じて、主に以下の３つの目的を追求している。すなわち、地方分権のもとで委譲された費用や地方税改革による租税収入の減少分を補償すること、特に農村部での投資を支援すること、そして最後に、強化する共同体間統合とより効率的な繰入額均等化のもとで均等化の強化を図ることである。

- 償還および減免（プログラム第201号）- 退役軍人、記念および国民との絆- 軍事物資補給石油製品,その他補完的な流体および製品（売買勘定）- 国防
国防

このセグメントには、特に「国防」ミッションが含まれる。このミッションは、その活動が防衛および国家安全保障に関する白書の指針と、国の近代化への関与に合致するよう行われる。こうした枠組みは、2014年から2019年の軍事計画法の- 電気通信システムの電波帯、システムおよびインフラ 組織的規定により補完され、定められる。
の利用から発生する資源の管理と活用（特別会計）- 国の航空センターの産業利用（売買勘定）- 一部航空装備および一部複合軍備の開始（売買勘定）- 国の金融債務公債- 国の債務および手許資金の管理（売買勘定）

このセグメントは、主に国があらゆる状況においてその資金調達を保証し、フランス経済の国際的変化に関してその地位を維持し、貯蓄政策を進め、年金サービスの支払を行うために行ったミッションを集めたものである。

- 農業、食料、林業および農村事業- 社会保障機関に対する前払金- 航空管理および利用（付属予算）- 農業・農村開発（特別会計）- エコロジー、持続可能な開発および移動- 国土均衡および住居- 職業訓練の発展と近代化に対する内国債（特別会計）- 国の炭素資産の管理
持続可能な発展- 移民、難民および統合- 海外領土

このセグメントに含まれるミッションは、 に「連帯・社会統合・機会均等」ミッションを通して、社会統合と機会均等に基礎を置く社会を構築するための努力や公共政策に属するものである。
このセグメントに統合されているミッションはどれも、環境的側面、エコ
ロジーおよび経済的側面という、Brundtland報告書による「持続可能な発展」の要素のうち少なくとも１ に対応している。

- 水力発電免許の更新（売買勘定）- 保健衛生- 国営旅客交通サービス（特別会計）- 連帯、社会統合および機会均等- スポーツ、若年者およびコミュニティーライフ
- 労働および雇用- エコロジー、開発およびエネルギー- 公共放送に対する前払金（政策勘定）
- 文化
教育と文化

- 学校教育- メディア、書籍および文化産業

この部門の特徴は、省際的色彩の強さである。その理由は、この部門が高等教育と研究、国民教育、文化およびコミュニケーションの枠組みで行われる公共政策と結びついているからである。

- 研究および高等教育

79

同上。

68

セグメントセグメントに組み入れられているミッション

注釈- 特定車両取得に対する助成（特別会計）- 公的役務を運営する各種国家部局
または組織に対する前払金（政策勘定）- 特定車両取得に対する助成基金に対する前払金- 道路交通および駐車管理（特別会計）- 経済- 硬貨発行（貨幣操作勘定）- 公財政および人事管理- 国の不動産資産管理（特別会計）- 国の公的機関の清算および各種清算（売買勘定）
財政- IMFとの取引（貨幣操作勘定）「財政」セグメントは、予算と公会計、省庁間公務員研修・福利厚生政策に関する公共政策を集めたものである。

- 国有財産商業取引（売買勘定）- ギリシャ債務免除のフランス負担金（特別会計）- 国の持分（特別会計）- 対外貸付（政策勘定）- 個人または民間組織に対する貸付および前払金（政策勘定）- 国際通貨協定- 国の財務リスク保障- 未処分貸付- 為替差益・差損- 国の対外活動- 国の一般行政及び国土行政- 開発援助- 刑務における受刑者の食堂および労働（売買勘定）- 国の諮問および監督

司法、治安およびその他の- 政府活動の指揮
統治権的ミッション- 司法

このセグメントは、司法ならびに国内治安および対外政策に関する活動分
野に関して政府が行う主な公共政策を集めたものである。また、このセグメントは、省際的色彩の強さも 徴としている。その理由は、司法（司法、刑務所内での食堂および労働等）、国内政策（治安、市民の安全、一般行政および国土行政等）、対外国および対欧州外交（国の対外活動等）の枠組みにおいて行われる公共政策に関連している らである。

- 公権力- 刑務作業公社（売買勘定）- 市民の安全- 治安- 公的刊行物および行政情報- 年金（特別会計）
振り分けされていないもの- 社会保障および年金制度- 償還および減免（プログラム第200号）「振り分けされていないもの」のセグメントは、会計情報システムにおいて、特定の１つのミッションに振り分けられない簿記を集めたものである。また、このセグメントには基準第l6号（RNCEのセグメント別情報）の規定に従った、充当されない取引も含まれる。

69

５ 新公会計システム（Chorus）の仕組みと運用状況80
新会計情報システム・Chorus（コーラス）が 2012 年度から本格稼働している。Chorus
は、LOLF が目指す予算・会計制度の改革を現場に落とし込むため、業務フローごとに乱立していた会計システムを統合して運用するためのシステムである。Chorus は、省庁全体に分布する 300 以上のアプリケーションで形成されており、それにより（経理、税務、支払、経費、不動産、現金出納といった）多くの分野における政府の財務管理が行われている。また、会計帳簿はペーパーレス化され、会計取引の記録は全て自動化されている。CDC
ともオンラインで接続されており、保証型財務検査にも活用されている。
かかるアプリケーションの中で、統合管理ソフトの Chorus は、政府による決算会計と予算会計に利用される唯一のアプリケーションであることから中心的な地位を占めており、中央政府と地方自治体の 5 万 5000 以上の関連行政機関で使用されている。
2012 年の Chorus の導入完了以降、政府の財務情報システムは安定的となった。財務書類を作成するという目的における、公会計に対する政府の信頼性を向上させる要請を満たす改良と更新が今後も求められる。会計記帳の単純化、並びに会計データの管理担当者による使用促進を図る必要性も増していることから、それらへの対応も必要となろう。
かかる点においては、請求書と出張費のペーパーレス化プロジェクトが始まっており、
2017 年に完了予定である。また Chorus と Chorus 向けに会計記録を転送する管理アプリケーションの接続法改善のプロジェクトも、省庁が今後数年にわたり取り組むべき優先課題の一つである。
（１）財務関連業務の改革と Chorus への移行
①2001 年～2006 年：既存のツールの適応期間
Chorus 運用開始以前は、100 ほどの異なる情報システムを使用していた。LOLF の採択
後、民間企業や諸外国の行政機関で使用されていた成功事例を採用するため、統合コンピ
ュータ管理システムの SAP81をベースに、ニーズに合わせて Chorus を開発した。
②2006 年～：LOLF 専用の Chorus への移行期間
2006 年 1 月 1 日から、LOLF の部分的施行に伴い、これまで使用されていた 70 ほどのア
プリと置き換わる形で運用が開始された。LOLF の要求事項を順次取り入れ、移行させていった。
2007 年からの公共政策の全般見直し（révision générale des politiques publiques：RGPP）
による組織再編に伴い、予定より 1 年遅れの 2012 年 1 月 1 日に完全施行された。
Cour des comptes, Certification des comptes de l'État pour l’exercice 2014, 2015、現地調査プレゼンテーショ
ン及びヒアリング。
81 SAP（Systems，Applications, and Products in Data Processing）とは、財務会計・管理会計・生産管理・購買管理・在庫管理・品質管理・販売管理といった経済主体の基幹系業務を部門ごとではなく統合的に記録管理する EPR（Enterprise Resource Planning package）と呼ばれる会計ソフトウェアパッケージのことをいう。本来、企業の経済資源を有効活用し、効率的な経営を実施するために開発されており、日常の企業活動のデータ管理と財務諸表の作成ツールとして企業では用いられている（SAP ジャパン・ウェブサイトに基づく：http://www.sap.com/japan/solution/lob/finance/accounting-financial-close.html）。
8070

図表 3-2-9 財務関連業務の改革の主要ポイントと Chorus への移行82（２）主要アプリケーション
Chorus に記帳されているのは、総額や全体的なものであり、支払いの明細などの細かいところは、各省庁の支払いツールで計算を行う。税金収入額の計算を例にとると、Copernicという DGFiP のツールを使って計算し、Chorus にはインターフェースを通して表示される。
CDC もこうして得られる情報を活用して、検査証明を行っている。
図表 3-2-10 主要アプリケーションの全体図83

SIFE

在外の国の
部 が
執行した支出

事前支払
の
ない支払い
（PSOP）

Corege
原資を配分し税金収入

Copernic

債務管理

France Trésor

的運営管理

予算会計

税金以外の収入財務会計

使用可能にする予算法案の策定

PSOP および在外部 の支出以外の支出（銀行経由）
フランス銀行

Farandole
固定資産の管理

在庫管理

Chorus82
83

支払い

現地調査プレゼンテーション資料より、エァクレーレン作成。
同上。

71

コスト分析会計

（３）Chorus の発展過程
2008 年に、支出プログラムに対して使用を開始したが、その他のプログラムについては、省庁ごとではなく、LOLF の中のプログラムごとに順次導入した。2012 年に全ての省庁において、会計プログラムでの使用を開始し、CDC による Chorus を利用した最初の検査証
明は、2012 年の会計について 2013 年に実施された。
Chorus システムのユーザー数は、約 55000 人である。そのうち財務会計用の Chorus
coeur のユーザーは約 25000 人であり、残りの 30000 人は Chorus Formulaires84のユーザーである（2016 年 10 月時点）
。平均 15000 人が毎日 Chorus に接続し、1 日当たり 8
億ユーロの支払いが行われている。

時々しか使わないまたは購入しないもので、Chorus の完全なシステムは不要とされるものに適用され
る。
84

72

85

73

ユー ー
100人

4プログラム運用）

Vague V2-RE

運用）

予算、内務、農業、環境、住宅、司法、
DGFiP／DB

ユー ー
500人

Chorus内での電子化の実バージョン3由来の、最適化を織り国防省と国のオペレーター向けの
RE-FX の展開。

Vague V3-RE

Chorus情報センターの実

Vague V3

2009年10月

国防省を く全省庁（DGFiPを含む）

ユー ー
1200人

国民教育、
DGFiP／DB

ユー ー
2000人

3プログラム

国防省とオペレーター

ユー ー
50人

」の開

内務、農業、環境、文化、教育、高等教
育・研究、予算、
DGFiP／DB

DGFiP（出納）

ユー ー
1000人

2012年に 場

組織の範囲

全省庁、
DGFiP／
DB

ユー ー
12000人

ユー ー
1000人
ユー ー
約11000人

国防、司法、教育、高等教育、
内務、農業、環境、
予算、経済

ユー ー
10000人9プログラム133プログラムのバージョンの間の進化した点

当 「 」に関連する予算プログラム（がある場合その）数「展開された2

運用）

ユー ー
1900人

プログラム

例：

（機能的

Vague V5

2010年6月

2011年に登場

ユー ー
10000人

29プログラム

RGPP（「全政策の見直し」）の実施

省庁間アプリケーション（AMM）の接続（DGFiP、DBといった）省庁間アプリケーションの接続（TGPEとSTGPE）の代

9プログラム（標準的Vague V2

2009年1月

2009年3月

2009年7月

Vague V42010年1月*1 ETPT（équivalents temps plein travaillés）：雇用枠許可の省別の雇用上限の策定にあたり、年間労働時間 1,600 時間以上の正規職員に換算する単位

国防、高等教育、予算（中央のみ）

Chorus coeurの新ユー ー
ChorusFormulairesの
新ユー ー

2008年7月 （機能的Vague V1ETPT*1の運営管理機能トランシェ
入 （SRM ジュール）
非税金収入
動産、無形資産、金融資産
最初の情報センター検査（BI ジュール）固定資産（RE-FX ジュール）フォーマットの実請求部 の実大した機能バージョン

購買要請と購買カード
のない支出
支払
請求部
管理
非税金収入の複合資産と在庫
単一ユーロ決済 、外国、海外県の支払い
勘定（一部）
展開が終 した全省庁へのフォーマットの展開が終

図表 3-2-11 Chorus の発展過程85

現地調査プレゼンテーション資料より、エァクレーレン作成。
図表中の注は、WIP ジャパン株式会社『スポーツ庁の在り方に関する調査研究』平成 24 年度文部科学省
委託調査、2013 年、p.105。

（４）国家財政情報システム（SIFE）

いて86

SIFE を図示すると、次のようになる。
図表 3-2-12 SIFE の図解87

86
87

現地調査プレゼンテーション資料及びヒアリング。
現地調査プレゼンテーション資料より。

74

外側の円は SIFE、内側の円はその核となる部分であり、外側の円周上にある、水色の円形は各省庁を、その中に含まれている小さな丸はそこで使用されているアプリを示している。
全てのアプリについて、Chorus で置き換え可能かを調査し、置き換えができない場合にはインターフェースで接続する。
2016 年 10 月時点では、置き換え予定の 80 アプリのうち 71 アプリの置き換えが完了した。また、インターフェースでの接続を予定しているものが、69 アプリある。
例えばそのうちの一つであるミンクスは、学生のための奨学金に関するアプリであり、高等教育研究所で使用されている。親の収入等、様々な基準から奨学金の金額を計算し支払いを行うソフトである。同研究所の独自の仕事に関するアプリであるため、完全な置き換えは不可であるが、支払いの部分に関しては財政的な部分であるため、Chorus88を使用することとしている。
（５）共有サービスセンター（centre de services partagés：CSP）の仕組み89
CSP とは、SIFE において各省庁の各部署から集まってくる発注を Chorus に入力する部署である。1 日の注文量により、1 省庁に一つの場合も、1 部局に一つの場合も、複数の部局で一つの場合もある。
Chorus を使う人を限定することで、教育のための時間や費用を削減することができる。
まとめての発注が可能となり、結果的に価格が安くなるというメリットもある。請求書も、各注文者ではなく CSP に届く。
Chorus という情報ツールが、組織的な部分にも影響を与えた例といえる。

88
89

Chorus は財政ツールであり、各省庁の仕事を全部その中で行うものではない。
現地調査プレゼンテーション資料及びヒアリング。

75

図表 3-2-13 共有サービスセンター（CSP）の仕組み90部が….

商品および／または
サービス

予算リソースの配分と予算の指 運営の統御→支出に いて決める

入業者

請求書の 付Chorus formulairesのポータル経由で支出要請を表明「提 されたサービス」を
認証

発注表

共有サービスセンター（CSP）が….
Chorus 上で法的な支払義務を処理、承認
Chorus 上で支払対象の「提されたサービス」を処理、正承認「提供されたサービス」を正式認証「法的な約 」
（発注）を認証請求書専門の支出担当部
請求書の入力とチェック（「法的な約 」と「サービスの提 」と「請求書」の整合性）
支払い（６）Chorus の種類に いてChorus には様々な種類があるが、中身はそれぞれ別のプロジェクトのために開発された
アプリである。例を挙げると次のようなものがある。
・Chorus Coeur：財務会計用の、一般的に「Chorus」と呼ばれるもの
・Chorus Formulaires：Chorus Coeur の簡易版アプリ
・Chorus DEMATIC：農業経営者のガソリン税に関するアプリ
・PLACE：入札用アプリ
・Chorus Factures：請求書の電子化に関するもの（2016 年 9 月 20 日より、Chorus Pro に代
替された。
）

90

現地調査プレゼンテーション資料より、エァクレーレン作成。

76

図表 3-2-14 様々な「Chorus」91

2.500の政府代理機関

250.000の入企業ユー

27.000の

入業者

ー

接続数
66.0000

30.000ユー ー

25.000ユー ー
49.000のアクティブ・
ユー ー（７）Chorus Pro に

1日に600アクセス

いて92

電子版での請求書の受け取りは、2012 年 1 月 1 日から開始されたが、2014 年 6 月 26
日のオルドナンスにより、国のすべての納入業者及び国のすべての公的機関に対して請求書の電子化が義務づけられた。EU 指令でも求められている義務であるため、今や、請求書全体の 50%に当たる 200 万枚が電子化された。
このために運用されているのが、Chorus Pro である。財務会計用の Chorus 本体とは全くの別物であるため、Chorus を使用していない地方自治体も使用対象となっている。
それまで納入業者は様々なところに、それぞれのフォーマットで紙の請求書を紙で送らなければならなかったが、公共セクターに関する請求書はすべて Chorus Pro に送れば、自動的にそれぞれのクライアントに振り分けられるようになった。
公共セクター側も、様々な納入業者の請求書を Chorus Pro からまとめて受け取ることが可能になった。
Chorus Pro を用いた電子請求書のもう一つの利点は、透明性である。受領通知によって処理がどうなっているか、支払中なのか支払済みなのかがかわかるようになった。請求書が届いたか何度も問い合わせるようなことが不要になり、納入業者にとっても安心・安全なものになり、時間の節約にもつながっている。
CDC による検査証明では、どの請求書がどういう手段で送られてきたかという証拠を遡って確認できるという点で活用されている。
請求書の送付・受取の電子化は、2017 年１月１日から大企業と公的法人に対して義務付けられる。送付に関しては、2018 年 1 月 1 日からは中規模企業、2019 年 1 月 1 日からは中小企業、そして 2020 年 1 月 1 日からは小企業・個人企業も対象となる。

91
92

現地調査プレゼンテーション資料より、エァクレーレン作成。
現地調査プレゼンテーション資料及びヒアリング。

77

図表 3-2-15 Chorus Pro～請求書の電子化に向けて93（８）Chorus と LOLF 改革
2012 年からの Chorus の本格稼働により、「行政機関全体においてシステムを集約することにより、業務執行の時間短縮や関係者間の情報交換のセキュリティ及びトレーサビリテ
ィの強化がなされている。さらにはコスト削減という効率的な行政運営を可能とし、次年度以降の予算編成における情報利用も活用されている」94。Chorus は、LOLF 改革の趣旨を実現するために設計・開発されたシステムである。このシステムによって、一連の会計取引について、予算会計に該当するオペレーションは現金主義で、財務会計に該当するオ
ペレーションは発生主義で、システム内の会計帳簿に記帳され、計算書に自動的かつリア
ルタイムに反映されることになっている。このように、「Chorus は勘定プランの簡易化と合理化を可能とし、かつその質を下げることなく使用する勘定の数を半減させ、財務書類の判読性及び一貫性を改善することに成功したのである。これにより、会計官の職務である行政活動の執行確認業務や検査業務による負担の減少につながったのである。さらに、支払命令官との関係を強化した多数の帳簿の自動記帳化により、行財政改革や分析を行う
際の会計の質を高めたという結果もあらわれている」95。

６ 国の連結財務書類の作成プロセス

現地調査プレゼンテーション資料より、エァクレーレン作成。
曽場七恵「フランス行財政改革と公会計―新しい情報システムを中心として―」『公会計研究』第 15
巻第 2 号、2014 年
95 同上。
93
94

78

現在、フランス中央政府では中央政府のみの個別財務書類が作成されている96。連結財
務書類は現在作成されておらず、中期的な課題とされている。個別財務書類上、中央政府が支配している主体に対する出資は、持分法を用いて評価されている。中央政府が支配していない主体に対する出資は、取得原価により評価されている。
なお、詳細な取扱いについては、RNCE の No. 7「金融資産」において明示されている97。
国の会計の連結に向けて98
現在、明らかに、予算の単一性原則が一部復権していることが見て取れる。その現れは、もちろん、LOLF とともに実現した、国家予算（特に付属予算）における細分化の抑制を通したものである。しかし、国家予算外における細分化についても、特に国のオペレータといった自律的な予算のより強力な枠組みへの関心を通して、それが見受けられる（従来、外部予算の細分化と捉えてきたもの）。しかし、後者の場合でも、求められているのは、従来の意味での予算の単一性原則よりもむしろ、国とそのオペレータとの間の目的と行為との一貫性である。
単一性の追求は、また、同一の公共政策に参画する主体の会計の連結への期待にも表れている。近年公開審議で明らかになったように、公会計の連結は、古い予算の単一性
原則を現代的な形式で体現するものである。単一性の追求は、予算法及び社会保障資金調達法に対し、公財政システム全体に関する情報を含めることを義務づける 2012 年 12月 17 日の組織法においても見受けられる。

７ 公会計制度運用上の問題点、課題と対応（１）会計情報システム（Chorus）
CDC「検査証明 2014 年度」によると、次の事項が指摘されている99。
・Chorus の記帳に関しては頻繁に手入力が行われているため、誤謬を生みやすい状況になっている。誤謬防止のために、通常の状態で自動チェック機能が働くようソフトに導入することで、ユーザーに警告を与え、場合によっては誤った記帳の入力が阻止されるようにするべきである。しかしながら、実務上、各省庁は Chorus に存在するチェック機能を必ずしも有効化しておらず、その機能を個別に認識すらしていない。このような状況から、記帳の信頼性のリスクが高まっており、手作業による統制を事後的に何度も行わざるを得なくなっている（第 39～40 項）。
・支払請求は役務が実施されたことの事前の証明なしに、又は証明と同時に行われることが極めて多い。そのいずれの場合も取引の記帳は未だ現金主義に基づいている（第 44 項）。
CNOCP は 2016 年の意見において、国の連結範囲（報告主体）には地方自治体と社会保障基金を含まないことを表明している。
97 CNOCP, Central government accounting standards, 2016.11, p. 117
98 Michel Bouvier, Marie-Christine Esclassan et Jean-Pierre Lassale, MANUEL Finances publiques, 14e ed., LGDJ,
2015
99 Cour des comptes, Certification des comptes de l'État pour l’exercice 2014, 2015
9679

・政府財務書類の記録と作成に必要な多くの管理アプリケーションは、機能面の深刻な制約を抱えている。また、政府財務書類の記帳と作成に必要なアプリケーションの一部の不備が、CDC による会計検査の障害となる状態が続いている（第 59～60
項）。
・再三にわたる入力や再処理が求められている上、それらは手作業となっている。また、処理のために事例に応じて部分的・全面的に会計検査の道筋を辿ること、すな
わち管理データとそれに付された証明書類を起点としてそれに対応する記帳を再構築したり、逆にかかる記録を起点として管理データと証明書類を見つけたりすることが難しくなっている（第 61 項）。
（２）財務会計①業務プロセス
CDC 報告書「財務会計 10 年後の総括」100において、ア）財務データ作成や記帳が省庁の過大な負担となっていること、イ）業務プロセスの複雑さにより業務に習熟するために時間と労力を要するため、人材不足や研修の不十分さと相まって、財務会計の円滑な運営ができていないことなどが課題として挙げられている。そして、現金主義ベースの予算会計が依然として管理及び運営の優越的地位を維持したままであり、財務会計を、LOLF 推進者が想定していたような国の行政の管理及び運営の優先的なツールとして認めることはできないとしている。
②連結会計
現在、フランス中央政府では中央政府のみの個別財務書類が作成されている。連結財務
書類は作成されていない。この点について CDC は、国の会計をオペレータの会計と連結し、次いで社会保障会計と、その後には地方公共部門会計と連結して、公共行政全体の財務会計を提示するための措置が必要であるとしている101。この指摘に対し、行政府は連結会計の作成は中期的な課題として今後検討していくとしている。
③セグメント情報
セグメント情報の作成には多大な労力が要されている一方で、その活用は十分ではない。
ミッションによっては省庁横断的であり、利用者にとって極めて分かりづらいものとなっている。また、プログラムの運営責任者にとって意思決定に有用な情報が必ずしも含まれていないため、経済・財務省・DGFiP によれば、省庁別情報への組換えも視野に入れつつ簡素化を検討しているとのことである102。
（３）アクションに関するコスト分析会計（CAC）
財務会計からの発生主義情報を業績評価に活用することが本来の目的であるが、実際に100

Cour des comptes, La comptabilité générale de l'État, dix ans après, 2016
Cour des comptes, La mise en oeuvre de la loi organique relative aux lois de finances (LOLF) : un bilan pour denouvelles perspectives, 2011
102 現地調査ヒアリング。
101

80

は予算会計からの現金主義情報となっている。また、業績指標との関連が十分行われておらず、単位コスト情報の提供も不十分な状況である。国民議会報告書「予算上の手段の配分決定（議会による予算法案の準備、LOLF の承認）に関する報告書（Rapport d'information
sur les décisions d’attribution des moyens budgétaires）」において、次の事項が指摘されている。

103

・アクションに関するコスト分析会計（CAC）は、議会に対し、目的を達成するためにプログラムによって実際に動員された資源について、補完的な情報を提供するものとされている（LOLF 第 27 条）が、会計情報システム（Chorus）において、アクションに関するコスト分析会計について包括的かつ有用な方法で報告を行うには不十分であり業績の利用に供されてはいない。その結果、運営管理者が副次的にしかそれを利用することができない。また、データの範囲（財務会計や財政支出などから得られる情報の欠如）の制約等から、運営管理者がその構造又は活動の実際の費用を測定するためにそれを把握することが不十分となっている。CDC「LOLF の実
施状況に関する報告書（La mise en oeuvre de la loi organique relative aux lois de finances(LOLF) : un bilan pour de nouvelles perspectives）」によれば104、CDC は、行政府に対して、今後、運営管理者と協調して、財務会計から真のアクションに関するコスト分析会計を作成して現在のアクションに関するコスト分析会計を代替するものを構築すべきであると所見で述べている。
（４）予算会計
予算会計が財務会計に比べて国家会計の優越的な位置付けとなっている。予算会計と財務会計の連携が十分なものとなっていない。また、LOLF は、繰越制度を厳格にするなど、単年度主義の強化の方向性を打ち出したものの、その後、行政において複数年度制を試みる必要性が考察された。こうした考察を背景に、2008 年の憲法改正が行われ、複数年度予算の制度が認められ、公共財政計画法が制定されることとなった。これに伴い、複数年度の支出負担行為が可能になったが、「LOLF の実施状況に関する報告書」によると105、実際に行われた複数年度にわたる支出負担行為の実績は低調なものとのことである。これは、公共財政計画法の予算法に対する法的優越性の欠如などによるとされている。

第３節

フランス中央政府の財務書類の活用状況

１ 財務書類の活用状況（１）行政機関内部での活用状況
Assemblée nationale, Rapport d'information sur les décisions d’attribution des moyens budgétaires (préparation
du projet de loi de finances, appropriation de la LOLF par le Parlement), 2011
104 Cour des comptes, La mise en oeuvre de la loi organique relative aux lois de finances (LOLF) : un bilan pour denouvelles perspectives, 2011
105 Cour des comptes, La mise en oeuvre de la loi organique relative aux lois de finances (LOLF) : un bilan pour denouvelles perspectives, 201110381

財務書類は次年度の予算編成や業績評価等の内部管理などに利用することができるが、行政機関内部での活用は十分に図られていない。
①次年度の予算編成
フランス中央政府では、CDC の財務検査報告書（検査証明）及び検査済み財務書類が決
算法案に添付され、議会において審議されることが法定されている（LOLF 第 58 条）。また、次年度予算法案は、当年度決算法案が議決されないと審議に入れない仕組みになっている。しかし、実際には、財務会計の情報は、次年度の予算編成に限定的にしか活用されていないことが指摘されている106。
さらに、EU の安定成長協定により、毎年 4 月に中期財政計画に基づく安定プログラム
を EU 委員会に提出することになっていることから、当年度の決算法案が提出・議決されないと次年度の予算法の審議に入れない仕組みが実質的に形骸化している107。
②内部管理目的「運営管理者による財務データの利用が非常に限定的であるということから、財務会計が利用されないまま放置されるリスクが明らかとなった。大部分の省庁では、財務会計から得られるデータは、その会計作成のために利用しているが、実際に管理上の必要に応えるために、こうしたデータが利用されるケースは非常に稀である。
」108。また、「各省庁で実際に内部管理のために利用されているのは、短期的な現金主義ベースの予算情報である。
」としている109。
（２）議会審議での活用状況
CDC 報告書「LOLF の実施状況に関する報告書」及び国民議会報告書「予算上の手段の配分決定（議会による予算法案の準備、LOLF の承認）に関する報告書」において、次の事項が報告されている。
①CDC 報告書「LOLF の実

状況に関する報告書」1102006 年以降、両院の財政委員会の委員長は、当初予算法案についての公開会議での討論を短縮し、決算法案の審議の期間を延長することを考案した。しかし、実際には、決算法案の審議の時間は、公開審議においては非常に短い状況となっている。国民議会では 2004年度の決算法案について 2 時間 45 分、2009 年度の決算法案は 3 時間 30 分である。上院では、審議時間は減少さえしている（2004 年度に 7 時間 5 分、2009 年度に 3 時間 45 分）。また、2008 年度の決算法案について、議員全員に開かれた委員会が七つ開かれた。その平均時間は 1 時間半を少し下回り、平均して 9 名の議員しか出席しておらず、うち財政委員会

106

Cour des comptes, La comptabilité générale de l'Etat, dix ans apres, 2016
同上。
108 Cour des comptes, La mise en oeuvre de la loi organique relative aux lois de finances (LOLF) : un bilan pour denouvelles perspectives, 2011
109 Cour des comptes, Certification des comptes de l’Etat pour l’exercice 2011, 2012
110 Cour des comptes, La mise en oeuvre de la loi organique relative aux lois de finances (LOLF) : un bilan pour denouvelles perspectives, 2011
10782

の非構成員の出席は 2 名であった。
②国民議会報告書「予算上の手段の配分決定（議会による予算法案の準備、LOLF の承認）に関する報告書」111
・LOLF 施行から 6 年経って、期待を裏切られたことの一つは、決算法案及び管理報告書の審議と、支出のレベル又は業績の質に関して、予算法案の議決に際する約束が守られたかを検査するための議員の能力不足であると認めざるを得ない。
・当初予算法案を審議するために 40 日が確保されているが、決算法の審議には 3 週から 4
週しかない。特に、委員会において、決算法案の予算額と業績の成果の審議に費やされる総時間数は、予算法案の予算審議に費やされる時間の 2 分の 1 から 3 分の 1 である。
さらに、本会議において費やされる総時間数については、決算法案の予算額と業績の成果の審議は、予算法案の予算審議に費やされる時間の 15 分の 1 から 25 分の 1 である。
これに加えて、決算法案の審議の際の、委員会の会合又は本会議への出席があまりに少ない。毎年、委員会又は拡大委員会に出席する議員は 4 名から 15 名、本会議では財政委員会委員でない議員の参加はしばしば 5 名程度である。
・LOLF は、予算の執行や国の財政状況について真正な監督を行うために、議員が利用できる手段を非常に大幅に強化したが、その目的は、部分的にしか達成されていないと認めざるを得ない。
③国民議会でのヒアリング結果112
国会議員は、発生主義ベースの財務情報よりも現金主義ベースの予算の執行結果に対する関心の方が高いとのことである。また、発生主義の財務情報についての議論よりも、EUのマーストリヒト条約に基づいて財政赤字をいかに対 GDP 比 3％以内に抑えるかについての議論の方が多くなされる傾向があるとのことである。
2013 年の予算法において、競争力強化・雇用促進税額控除（Le crédit d’impôt pour lacompétitivité et l’emploi：CICE）が導入されたが、その立法化を巡る公財政委員会での議論の中で租税控除のコストとメリットに関する審議が行われた。
当該租税控除は、最低賃金の 2.5 倍までの年間給与を受けた従業員の給与分を法人税の控除対象とし、その控除分について給与が支払われた年度の税額と原則相殺し、相殺できない額については、その後 3 年間の税額と相殺、それでも相殺できなかった場合には還付となる113。この措置の適用により、予算会計とのずれが生じることとなり、こうした場合に発生主義の財務会計の情報が有用となるとのことである。

２ 財務書類の活用における問題点、課題及び対応
政府内部における財務会計の活用が限定的である原因として、ア）財務データへのアク
111

Assemblée nationale, Rapport d'information sur les décisions d’attribution des moyens budgétaires (préparation
du projet de loi de finances, appropriation de la LOLF par le Parlement), 2011
112 現地調査ヒアリング。
113 「JETRO 世界のビジネスニュース」https://www.jetro.go.jp/biznews/2013/03/51303d1805208.html（最終確認日：2017 年 1 月 23 日）

83

セスが十分確保されていないこと、イ）財務データが予算プロセスから切り離されていること、ウ）運営管理者がデータの完全な利用に慣れていないこと（財務会計を運営ツールとして使いこなしていない）、エ）財務データの作成に多大な労力や資源が費やされていることなどが挙げられている114。
また、国民や議員などの外部ユーザーの関心が低く、財務データの活用が不十分である
原因として、CDC の検査証明の対応が重視され、国民等に向けた財務書類についての国の広報が欠如していることなどが挙げられている。
これに対して、行政側では、財務データを情報のための情報ではなく、より活用しやす
い形にまとめるため、次の事項115を柱としたアクションプランを策定中である。
（１）財務書類作成プロセスの簡便化及び財務書類の構成要素の簡素化
財務書類作成プロセスの簡便化及び財務書類の構成要素の簡素化については、次のようなことが挙げられる。
・財務情報の比較情報を現在の 3 か年から 2 か年に削減すること・セグメント情報を廃止し、省庁別の財務データを中心に整理すること・キャッシュ・フロー計算書を廃止すること
・国民経済計算との比較ができるようにすること
・予算会計の現金主義情報と財務会計の発生主義情報の連関表をより精緻化すること
・国と主要公的機関の連結財務書類の作成の検討を行うこと
・財務書類作成の更なる自動化を推進すること（２）財務情報の広報強化
国の財産の変動状況や予算会計と財務会計の連関の部分についての広報を重視するよう各省庁に提案している。また、財務書類を議会の財務委員会に付託する際に、財務委員会
が各省庁に年 1 回程度の聴聞を行う機会を設けることを提案している。
（３）管理部の会計の専門能力の育成

専門性の高い発生主義会計に対応するための研修の実施などにより、会計技術の向上を図ることを提案している。

第４節

発生主義会計導入の結果

１ 行政機関アンケートの結果（「LOLF の実状況に関する報告書」）

CDC は、LOLF 改革後の状況に関して各行政機関にアンケート調査を実施し、2011 年に「LOLF の実施状況に関する報告書」を公表した116。
114

Cour des comptes, La comptabilité générale de l'État, dix ans après, 2016
現地調査プレゼンテーション資料及びヒアリング（DGFiP）。
116 Cour des comptes, La mise en oeuvre de la loi organique relative aux lois de finances (LOLF) : un bilan pour de115

84

図表 3-4-1
質問 1：あなたの考えでは、LOLF は省庁にとってどのようなものです 。
（対象：LOLF にいて聞いたことがある者）

現場48%
学校教育 56%

事務
経済・予算
国防
高等教育

66%
65%
79%
64%

図表 3-4-2
質問 2：LOLF は、肯定的な影響または否定的な影響を与えるものでしょうに影響がないでしょう 。
（対象：LOLF にいて聞いたことがある者）

あなたの省庁全般

国防：48%

内務：62%

経済・予算：62%

あなたの局、課または機関

国防：42%
経済・予算：30%
事務：31%

内務：67%
現場：53%

学校教育：31%35-49歳：47%
内務：62%

学校教育：46%

あなたの日常業務

50歳以上：23%
国防：24%
内務：20%

nouvelles perspectives, 2011, pp.218, 219, 222 に基づき、エァクレーレン作成。

85

、あるいは

図表 3-4-3
質問 3：全体として、LOLF はあなたの省庁がその目的を達成するために行動することを可能にするものです ？（対象：LOLF にいて聞いたことがある者）
非常に・どちらかといえばそう思う36%

18-34歳：76%
学校教育：82%
現場：75%

50歳以上：45%
国防：54%
経済・予算：45%
事務：44%
中央行政：41%

全く・どちらかといえばそう思わない64%

２ 発生主義会計のメリット及びデメリット（「財務会計 10 年後の総括」）117
CDC 報告書「財務会計 10 年後の総括」において、発生主義会計のもたらした効果（メリット）及び課題（デメリット）について、次のような評価・分析を行っている。
図表 3-4-4 メリットとデメリット
メリット

デメリット

資産及び負債が詳細に把握できるようになり、国への信頼性が向上した。

専門的であり国民、議員にとって分に非金融負債及び純負債の把握が可能

りづらい

になった
財政状態の透明性が向上したことにより、OECD 諸国との国際比較ができるは時間を要するようになったリスク管理文化が普及した専門家以外は関心が低い

IT 化・内部統制・監査の発展等、国の財務機関が近代化した

内部管理における利用が限定的である

財務会計以外の国の会計にも、よい影会計に関する政府の情報提

響を与えた

ている

政府以外の公的機関へも、

及効果が

あった
117

人材育成の必要があるものの、習熟に外部での活用が不十分である

Cour des comptes, La comptabilité générale de l'État, dix ans après, 2016

86

が不足し

CDC 報告書「財務会計 10 年後の総括」の内容を次に記載する。
会計検査院報告書「財務会計 10 年後の総括」 第 2 章、第 3 章、全体結論
第2章
10 年を経て、刷新されたがほとど利用されていない会計

CDC が行った調査からは、財務会計は国の財政状況を明らかにし、その財務を近代化することに役立ったことが分かる。財務会計には、公的分野全体に関する呼び水効果もあった。
とはいえ、新しい会計の恩恵は、その作成を確実にするために認められる労力に見合っていない。これまでのところ、国の内部管理の改善への財務会計の貢献は、限定的である
ことが明らかとなっている。
I. 会計分野での異論のない貢献
その発効から 10 年経ち、国の財務会計は、国の財政状況を明らかにすることや、財務の近代化へ貢献するという観点からは、その推進者が表明したいくつかの期待を満たすものだった。さらに、財務会計の作成は、公的分野の他の主体にも間接的によい影響を与えるものであった。
A - 国の財産状況の把握の向上
CDC の調査からは、財務会計の作成によって特に資産と非金融債務の認識が改善され、国の純財産状態の把握が進み、2006 年以降続いている悪化に対する措置を可能にしていることが分かる。財政状況に関して国が公表する情報の充実は異論のないところである。
1. 資産の財産目

作成、評価、追跡調査の向上

国の財務会計は、固定資産と流動資産について提供される知識を、明らかに改善することができた。財務会計によって、たとえば不動産に関するものをはじめとする資産の既存の財産目録118の信頼性を高めるとともに、財務会計の作成以前には追跡調査されていなかった国の資産について、新しい調査手続を実施することができた。

原文注：一般会計の作成以前、そして 2009 年までは、国の不動産資産は特に国の固定資産一般台帳（TGPE）上で調査されており、会計上の追跡調査には不適であった。Cour des comptes, Référé, Bilan de lapolitique immobilière de l’État, 2014 を参照（CDC ウェブサイト（http://www.ccomptes.fr）から入手可能（最終確認日：2017 年 1 月 23 日）
）。
118

87

国の不動産資産：市場価値の脅威と財産管理の確認
2004 年以降、会計基準設定機関は、主としてオフィスと住居の建物にあたる国の不動産資産の一部を市場価値で評価することを予定した。この決定は、特に「国が占有している財産の換金価値は、管理者にとって、知識、裁定、経営対話のツールとして有用である」こ
とをその根拠としていた。この決定によって、国有財産管理局（France Domaine）は、財産及びその他類似の領域において、不動産価格の変化を考慮して期末に各財産の評価ができることを要求されることになった。
さらに、会計基準では、国の貸借対照表に記載される財産は、たとえ実行上は二つの概念が完全に分離されているとはいえないとしても、会計基準における意味で国が管理するものであって、国が所有者となっているものではないと定めている。こうして、国の不動産資産の評価は、国が占有する財産について国が引受ける管理責任を認定することへとつながった。
かかる評価は 2006 年度に初めて行われ、オフィスとしての国の不動産資産の市場価値（2006 年末で 449 億ユーロ、2014 年末で 478 億ユーロ）を国の会計に記載することができた。

不動産のほかには、特に金融資産（国家出資庁が運用する資本や対外融資など）、軍備、車両、内部制作ソフトウェア、インフラ、協同契約や公的サービスの委任の対象となる財産に関する進歩が見られた。しかし、CDC は国防省の出資金や資産の追跡調査については、
いまだ進歩が待たれるところであると指摘した。
たとえば環境・エネルギー・海洋省や経済・財務省いった複数の部門で、継続的改善軌
道の枠組みのもと、複年度にわたり、国の資産に関するデータの信頼性向上への取組みが行われた。これによって、たとえば国が保有する道路インフラの価値と、特に譲受人に認められる権利に照らしたその利用権の価値の実現が可能となった。
利用権と道路の例
2006 年の政府一般計算書（CGE）では、国が譲受人に委託した財産は調査されず、貸借対照表には記載されなかった。そのため、CDC は 2010 年に至るまで、この問題について
除外事項を表明してきた。
それ以来、行政は高速道路、水道施設、鉄道資産（トンネルと土木工事を含む）、空港、港湾等のこうしたインフラ資産の調査と評価を段階的に詳細にし、2014 年末の国の貸借対照表の資産の部には 2101 億ユーロが記載された。
同様に、道路の調査と評価も、2006 年以降その信頼性を高めることができた。国の貸借対照表の資産の部での価値は、2006 年末の 1043 億ユーロから、2014 年末には 1312 億ユー
ロへと変化した。会計基準が定める評価方式は「償却後再調達原価」の方式である。これは、修繕に必要な費用を減じて、ネットワークの新規再建の費用を計算するものである。
882006 年度会計でこの問題について CDC が表明した除外事項は翌年度に撤回され、道路（工事）関連融資残高の追跡調査に関する進歩が以後継続している。

そのほか、方式と責任の公式化、優良サービスの監督、定期棚卸の導入、内部統制の強化といった複数ケースで、資産評価の向上の要求によって管理手続の正確さが改善されている。ここでも、こうした方式の刷新が、不動産の賃貸借と取得のいずれかを判断しやす
くするなど、管理面によい影響を与えた。より広く言えば、CDC は最近にも、不動産資産の完全な目録が費用の最適化に不可欠であることを再度述べたところである。
2. 金融債務に限定されない負債の考慮
財務会計はまた、国の負債についての視点の改革にも役立った。
a）国の金融債務の記帳
国の財務会計の作成は、中央政府会計基準（RNCE）の発効以前に既に発生主義に従っていた国の金融債務の記帳を、本格的に問題とするものではなかった。しかし、財務会計がもたらす可能性によって、フランス国債庁は、直接に Chorus で管理会計を記録するため、補助会計、いわゆる「金融機関」会計を放棄するに至った。
管理費用の削減のほか、財務会計により金融機関会計を放棄したことで、特に国の会計の証明者から受理した所見に照らして、債務と手許資金の管理手続を包括的に検査することが可能になった。その結果、たとえば国債発行費用に関して、金融債務の追跡調査の信頼性が向上した。このほか、フランス国債庁は、国の債務費用の利率効果や数量効果を分析するためには、財務会計を基盤とすることに利益があることを見いだした。
b）国のその他の負債の記帳
ほぼ全ての省庁において、財務会計は支払授権での予算会計では十分に報告されない、未払費用や供給業者の債務といった金銭の移替え（transfert monétaire）が生じる見込みのある一部の法的債務を、より追跡しやすくした。予算化と管理に役立つ指標が管理者に送付できるようになった一方で、全体の財政状況も正確になったのである。
財務会計によって、国は国に課される可能性のある潜在的義務を調査・評価し、その実現可能性に沿って、それを引当金や貸借対照表外の支出負担行為の形式で会計に組込むことになった。
その結果、特に国が当事者となる係争、国が与える保証、年金債務119などに関して、国
原文注：公務員の年金債務は、2003 年以降、いわゆる「予測単位積増」方式に従った評価を伴う 2002
年度の一般会計内で、詳細提示の対象となった。Cour des comptes, Rapport sur les comptes de l’État – Exercice
2003, 2004 を参照（CDC ウェブサイト（http://www.ccomptes.fr）から入手可能（最終確認日：2017 年 1 月
23 日））。
119

89

が被るリスクに関する財務の透明性が改善した。2013 年度の国の財務書類の検査に際し、
CDC は、2011 年度以降表明していた非金融債務に関する除外事項を解除した。そのほか、
CDC は別の文書において、国の貸借対照表外の支出負担行為に関して提供される情報の質を強調した120。
リスクと国の支出負担行為に関する一層の透明性
国の貸借対照表の負債における会計上のリスク性引当金の額は、2006 年末から 2014 末の間に 70 億ユーロから 194 億ユーロへとほぼ 3 倍となったが、この変化のどの部分が金融リスクに国が一層さらされるようになったことによるのか、その追跡調査が改善されたことによるのかは分からない。とはいえ、CDC が明確に指摘したように、追跡調査の信頼性が向上していることは異論のないところであり、2009 年には、2008 年度会計について表明
された、引当金の評価の調査手続に関する除外事項が解除された。
貸借対照表外の支出負担行為は、年金債務、保証債務、各種保証、関与費等、幅広い性質の項目をカバーしている。国の財務会計の付属文書における詳細が価値ある情報である
ことには異論がない。特に、これにより、その一部の額の大きさが明らかとなっている。
こうして、国家公務員の年金債務（現職者及び退職者）は、2014 年 12 月 31 日時点で 1 兆5610 億ユーロと見積もられており、これは貸借対照表の負債の部に記載されている国の金融債務に近い額である。
2006 年度と 2014 年度の財務書類を比較すると、貸借対照表外の支出負担行為の一部の残高が近年増加を続けていることが分かる。特に欧州金融安定化基金（Fonds européen destabilité financière）や各種金融機関に国が与える保証の影響で、保証債務の残高は 8 年間で563 億ユーロから 1940 億ユーロへとほぼ 4 倍となった。

3. 債務超過の明示
国の資産と負債の調査と評価の信頼性を高めることによって、大幅な債務超過と、近年その悪化が著しいことが明らかとなった。

原文注：Cf. Cour des comptes, Communication à la commission des finances du Sénat, Le recensement et lacomptabilisation des engagements hors bilan de l’État , 2013 を参照（CDC ウェブサイト（http://www.ccomptes.fr）
から入手可能（最終確認日：2017 年 1 月 23 日））
。
120

90

2006 年

ら 2014 までの国の資産・負債・純財産状態（10 億ユーロ、期末）

資産

出

負債

純財産状態

：Cour des comptes à partir du compte général de l’État 2006 –2014

こうした項目の解釈については、
場所や時間において比較可能なデータがないといった議論があるものの、こうした情報は政策決定者にとって国の財政状況についての新しい理解をもたらすものである。
4. 認められた透明性
特に財務会計を通して国が公表する財務情報は、財務の透明性に関して最も進んでいる国も含め、世界の主要国のものと比べても引けを取らない。財務会計によって、複数の国
際機関121が、フランスにおける公財政制度の機能に好評価を寄せている。政府一般計算書（CGE）は、財政状況をより分かりやすく改善した。CGE とともに発行される「４ページ」のまとめによる概要報告は、特に英語圏の読者にとって補助として有用である。
B – 国の財務機関の近代化への貢献
LOLF の公布以前にも、DGFiP の局長は、会計は「管理者の成果（中略）[と]有責化という方向性を持つ予算化を大きな方針とする、包括的なプロセスの中に組込まれるのでなけ
れば真の意味を持たない」ため、「会計改革は、ただそれだけで行うことはできない」と述べた122。
財務会計の導入は、国の財務の近代化に決定的に貢献したのである。
1. 管理者の会計情報への関与
原文注：たとえば、経済開発協力機構（OECD）や国際通貨基金（International Monetary Fund：IMF）。
原文注：Jean BASSERES, Intervention au 2e forum international de la gestion publique, 2000（ Revue duTrésor, n° 3-4, mars-avril 2001 に掲載）を参照。.
121
122

91

管理者が、会計情報作成により緊密に関与することは、収納と出納の確認だけではなく、法的な権利と義務の記録を基盤とする国の財務会計の作成という観点から必要であった。
実際に、法的な権利と義務は、まず契約締結、注文書の発行、請求書の受領または提供された役務の確認といった、管理者が行う行為から発生する。同様に、管理者の積極的な参加は、その管理下にある財源の状態と年度中の出来事についての管理者の知識に鑑みれば、会計の財産目録作成を首尾よく遂行するためには不可欠である。
こうした観点から、国の財務会計の導入についての主要課題の一つは、たとえば固定資産、引当金、費用、あるいは引当・戻入といった耳慣れない会計概念に適応するとともに、
特に内部統制とリスク・コントロールに関して新しい手続を実施するという管理者の能力であった。CDC が行った調査では、進歩は見られるものの、会計の課題についての啓発は
いまだ不十分であることが分かっている。
同時に、会計の役割も進化した。会計データが国家財政情報システム（SIFE）により自動的に作成されたり、その他の場合には、支払命令官の役務により直接に取得されたりす
ることがますます頻繁になっている。
これに対して、会計機関では費用に関しても複雑さに関しても、その統制機能の向上が見られた。会計官が会計記録の直接的責任者であることは変わらないが、その役務には、
たとえば複雑な取引の会計検査、費用の階層的監督、リスク分析といった、新しいノウハ
ウの獲得が必要となった。さらに、省予算会計統制機関（service de contrôle budgétaire etcomptable ministériel）の採用が進んだ。一部の省庁ではさらに、予算会計統制官が SIFE で得られる情報に基づく決定に際して管理者に助言や支援を行うという、新たな役割が生まれた。
管理者と会計官との間の相乗効果により、省庁の仕組みの中でも、会計官が新たな地位を獲得することになった。会計官は、リスクの追跡調査と内部統制の実施の強化において主要な役割を担ったのである。さらに、会計官は、たとえば請求書処理機関の創設など、一部の組織改革の遂行も後押しした。
2. プロセスの適応
会計記録への管理者の関与によって、特に会計と予算とで共有される情報システムを構想し調整するために、会計と予算のプロセスを見直す必要が必然的に生じた。このように、国の財務会計の作成にあたっては、国の財務の主体に対し、情報と決定の送達をより一層公式化し、提供することが強く求められた。
省庁の管理機関においては、実施手続、主体の権能、内部統制の初期段階の方式が、場合によっては内部調査官や予算会計統制官の支援を得て、財務局長の主導で定められた。
現行の管理手続以上に、たとえば軍備に関してなど、財産目録の操作は公式化され記述されるようになり、これが追跡調査の強化や設置につながった。一部のプロセスの公式化により、リスク・コントロール度を診断するための内部調査官の関与や、財務書類に重要な異常が存在しないことを保証する責を負う証明者の関与が促された。
国の財務プロセスの再編作業はまだ完成していない。この作業は、Chorus の提供開始、
92

共有サービスセンター（CSP）の再編や請求書処理機関（service facturier）の普及といった、経験からのフィードバックを利用することでさらに広がるであろう。特に、電子化による、最大限に有効な手続を模索するなかで継続される必要があろう。
3. 情報処理ツールの刷新
管理機関と会計機関が国の財務会計を共同で作成できるようにするためには、共通の情報システムを備えることが必要だった。行政は既存のツールを発展させるよりも、新たな技術インフラ（統合コンピュータ管理システムの SAP を基盤とする）の導入を選択し、その結果、同一の勘定科目表に従って予算と会計のデータを統合処理することができるようになった。
予算会計の記録の媒体としても、財務会計のそれとしても、SIFE は支出、収入、費用、収益及び資産から生じる権利と義務の全体像を提示している。その貢献については、CDCが聴取した者の間でも意見が一致するところである。
複数の予算会計統制官が、Chorus により財務会計が提供されたことで、手作業による取得に必要な多くの文書が削減され、さらには、たとえば期首残高をある年度から翌年度へと引継ぐ作業といった反復作業の負担軽減につながったと指摘した。その結果、会計分野の職員がより付加価値の高い活動へと振り分けられることになった。たとえば、会計アプ
リケーションの調整、会計の信頼性の監督、一部の帳簿の算入の修正、警告や研修をはじめとする管理機関への支援などである。
財務会計の記録への SIFE の適応は、そのほかにも、たとえば役務の提供の確認、棚卸しの実施または専門の情報処理ツールが導入される以前の一部の補助的な会計や業務書類の廃止など、管理を簡素化することに役立った。国の財務会計の記録に役立つ情報処理ツールの刷新は、さらに、たとえば費用の階層管理や重要な異常の検出に関するものなど、
省予算会計統制機関が行う統制を促すことにもなった。
4. 行政組織の適応
国の財務会計の導入は、行政組織に現れる財務の近代化という、より大きな動きの一環であった。
国の財務会計の導入の展望は、新たな組織を生んだ。その中には、2002 年以降の会計基
準設定機関、2004 年以降の DGFiP・政府会計部、2005 年の国家財政情報庁（AIFE）、2007
年 1 月 1 日に一般化された予算会計統制官などがある。
さらに下れば、共有サービスセンター（CSP）や請求書処理機関の創設が行政内で広がった一方で、GBCP では、省財務職責任者（省庁の官房長に与えられることが多い）の役
割が定められた。
5. リスク・コントロール手続の普及の加速
リスク・コントロール手続は、組織幹部がいかなる状況においてもその活動のコントロ
93

ールを維持できるよう保証することを目的とする。長年大企業で実行されてきたこの手続
は、2000 年代以降の財務の近代化というよりも全般的な文脈の一環として、国においても非常にゆっくりと普及してきた。以来、これまで限られた数の機関にしか利用されていなかった内部統制と内部監査を筆頭に、リスク・コントロールの手段が広まった。
リスク・コントロール措置の有効性は、会計記録の信頼性と会計証明者が表明した意見に大きな影響を及ぼしている。この意味では、それは財務会計作成の主要課題の一つであった。
財務会計の記録が要求されたことにより、国の機関内でのリスク・コントロール文化の広まりが明らかに加速するようになった。これは、国が財務会計を導入したことにより財務機能に生じた、もっとも目に見える効果の一つと捉えられている。
CDC は、証明者として関与する際などの調査において、国が財務会計を記録するようになってから内部監査の利用がより頻繁になってきたことを指摘した。CDC はまた、複数の省庁または省際の監査局において、研修により、または外部専門家の採用により、会計分
野への介入能力が強化されたことを明らかにした。同様に、複数の予算会計統制官が、CDCに対し、強化された財務監査の実施または支援を担当するチームを増強したことを示した。
財務会計の導入に伴うリスク・コントロールの重視によって、補足的に次の二つの学ぶべき点を引き出すことができる。
- リスク・コントロール文化の普及は、会計分野だけにとどまらず、次第に予算分野へ、さらに広くは運営管理の分野へも浸透してきた。
- リスク・コントロールの重視は、金融取引の数と種類を考えれば、次第に持続不可能となった、網羅的かつ無差別の行政監視モデルから、より効果的で、原則として人手もあま
りかからない、リスクと課題に見合った統制への移行として分析することができる。
6. 財務会計の検査証明を要求することの具体的効果
国の財務会計の検査証明要求は、企業の監査委員会をモデルとしており、LOLF が導入した大きな革新の一つであった。組織法の議決の準備作業、次いでその実施の間に、議員の特別な期待の対象となったものである。
財務会計の検査証明により、議員、市民、投資家その他の公財政の監視者は、提供される財務情報が、その誠実性における信頼の根拠とするに適した信頼性があるかについて意見を持つことができた。国の会計の検査証明が毎年公表されることで、会計情報の信頼性に関して国が達成した進歩について、またこうした情報にまだ改善の余地があると思われる部門について、明らかとすることができた。国際的に見れば、発生主義により記録された会計が検査証明により証明され123、国についても地方公共団体や社会保障についても、
国際公会計基準（IPSAS）の遵守度で測られる会計の成熟度が高いと判断されている国の一つとして、ユーロ圏においても EU 全体においても、フランスの信用が増した（付属文
原文注：国の会計の検査証明要求は、ユーロ圏以外の他国、特に米国、カナダ、オーストラリア、ニュージーランド、英国でも存在する。
123

94

書「国際比較事項」を参照）。
行政内部では、検査証明の要求は、公管理によい影響を及ぼした。証明者が何らかの不足点を伝達すると（統治権的収入の管理、国防省の資産の追跡調査、道路網の調査と評価など）、政策決定者がその解決に必要な財源を動員することにつながった。
一般的には、会計検査証明の要求によって、管理者が会計・財務情報の信頼性を高める
一貫した努力を長期的に行うようになった。そのほかにも、この規律は会計基準設定機関、会計作成者、証明者がそれぞれに貢献した国の会計基準の進展の鍵となる役割を担った。
7. 公管理の活性化の例
国が財務会計を作成するということは、特に活動を遂行するための固定資産、法的債務から生じる非現金債務、現実となり得る財務リスクといった、予算を媒介としていてはその全部または一部を見逃してしまう財務上の課題に光を当て、省庁の管理に好影響を与え、また与え続けている。
管理者は託された資産の価値を認識すると、たとえばほとんど役に立っていない投資を制限することや、過剰な資産を譲渡することに留意して、購入物や固定資産をより効率的に管理するようになった。管理者は可視化された財産状態の診断に基づき、資産の保守費と取替費を予定することができた。CDC は不動産、出資金、車両、ソフトウェア、利用権といったさまざまな類型の資産に関するベストプラクティスを認めている。たとえば 2009
年の国家調達機関の創設は、調達戦略の決定とこの分野の省庁間での推進に役立った。
法的債務と財務上のリスクの追跡調査により、管理者が将来の支出の予測を向上させ、その影響を和らげるために慎重に行動するようになった。こうして省庁では、特に予算に関して被る財務上のリスクへの対策を行うようになると、その状況を安定させるよう行動する傾向が一層強まるため、共同体訴訟に関係するリスク性引当金を貸借対照表に記載することが好影響を与えることが明らかとなった。同様に、支払い遅延の場合に発生する遅延利息の評価は、たとえば国防省などの一部の管理者に対して、実施する供給業者への規定とおりの期日での支払を保証する目的で、追跡調査ツールの利用を促した。
C - 公的分野全体にもたらされる利益
財務会計の作成は、国の財政状況の透明性と財務組織への貢献にとどまらず、その他の公共行政の会計など、国のその他の会計の信頼性についても呼び水効果を発揮した。
1. その他の会計の記 への好影響
国が記録するさまざまな会計は、互いに独立して併存しているというよりも、むしろ密接な関係がある。
財務会計の導入は、予算会計と国民経済計算での国家会計の記録に好影響を与えた。
a）予算会計に関する影響95

手続について、GBCP 第 54 条を適用し、財務会計の作成のために編纂された資料の収集からその形式と内容の着想を得た、予算法規集成を公表した。会計の内部統制の実施が継続されるなかで、内部統制の概念も次第に予算分野へと浸透してきている。
さらに CDC が聴取した者のなかには、財務会計が、たとえば将来への投資プログラム（Programme des investissements d’avenir）などの一部の措置または予算枠の予算の追跡調査を改善することに役立ったと指摘した者もいた。
年度を通して、未払費用、その他の非金融債務、前払費用及び未収収益は、特に予算の短期的な妥当性の有用な指標となる。過大な未払費用は、たとえば 2012 年の訴訟費用の場
合のように、支払待ちの請求書を清算する必要を警告するものともなりうる。
財務会計は、直接に予算の計画化の糧となる。たとえば、成人障害者手当の発生主義による記帳は、関連の予算支出の予測可能性の精度を高めることができた。同様に、体系的な調査と潜在的な債務の記帳によって、プログラム第 114 号（国の保証提供）の予算の運営が改善された。税務争訟の引当金の方は、統治権的収入の把握にかかるリスクを明らかにしている。
b）国民経済計算での国の会計に対する影響
その他の公共行政124の会計とは逆に、国の非金融会計は主に予算データ、特に国立統計経済研究所が行う支払授権での予算会計の再処理をもとに作成されている。つまり、マーストリヒト条約に基づく年度の収支残高は、財務会計ではなく、予算会計に基づき計算されているのである。
国の会計官によれば、こうした状況はさまざまな要素で説明がつくが、たとえば欧州当局への通知125に役立てるには国の財務会計の公表が遅すぎること、国の財務会計基準の変更が頻繁で、国民経済計算基準の改訂方法と相容れないこと、2 年前までしか会計の修正の引継がないこと、統治権的収入を算入する年度などに関する基準がばらばらであること
126が挙げられる。

しかし、財務会計に由来するデータの一部は、すでに国民経済計算での国の会計作成に貢献している。
- 出資金その他の金融資産の評価については、フランス中央銀行が金融取引勘定の作成に利用している。
- 国債発行に際した財務費、保険料、引当金127、未払利子及び金融債務以外の金融負債は、
マーストリヒト条約に定義される負債の集成の追跡調査を容易にしている。
原文注：国民経済計算では、社会保障機関や地方公共団体の非金融勘定は、発生主義による会計に基づき作成される。
125 原文注：公共行政の暫定的会計の通知は、4 月 1 日に行われる。
126 原文注：国家会計が当年度の法人税の名目で企業から支払われた額を反映するのに対し、一般会計は税額申告書の提出時の詳細な金額に応じて前年度の所得税を記録するものである。
127 原文注：保険料及び引当金は、調整勘定において、国の貸借対照表の資産及び負債に組み入れられる。
124

96

- 想定される、または単に生じ得る債務について、それぞれの引当金または貸借対照表外の支出負担行為の形式での記帳は、「保証基準」または「偶発債務」の追跡調査を実りあるものとしている。
c）可能となったアクションに関するコスト分析会計
フルコストでの予算化と分析会計を回避するという選択のもとで LOLF に組込まれたアクションに関するコスト分析会計は、「プログラム内で開始されたさまざまなアクションの費用を分析する」ためのものである。
CAC は、2013 年以降、Chorus において予算会計及び国の財務会計として記録されており、国の予算が実施される枠組みであるプログラム間の水平的職務の直接的または間接的な費用を分類していることから、予算法案の提出の際、当初予算法の議決後、または決算法案の提出時に議会に提出される予算文書の充実に役立っている。
2006 年から 2014 年までの間に、国の財務会計により、アクションに関するコスト分析
会計の記録が RAP において提示できるようになった。基準と分析的な手がかりのおかげ
で、各予算プログラムと各アクションには、プログラムごとの全部費用を確定する方法で、財務会計で計算される費用を割当てられるようになった128。このメカニズムは、プログラ
ムと「支援」アクションの予算の再配分を補うようになった。
2015 年以降、アクションに関するコスト分析会計の記録が、組織法の立法者が表明していた期待を一部裏切ったことに対応して、経済・財務省予算局（DB）と DGFiP は、その記録を主要課題である財務会計に由来する直接的費用の追跡調査に限って、作成方式の簡素化を決定した。
2. その他の公的団体への呼び水効果
予算会計を補って財務会計を利用することによって、国の財務状態と、長年発生主義による会計を行ってきたその他の公共行政の財務状態との比較が容易になった。
国の財務会計の実施は、特に国家公施設の創設に見られるように、透明性のダイナミズ
ムを生んだ。国とオペレータ間の相互債権の把握を進めることができ、これにより、オペレータをその手許資金の引当金に対する過大な徴収から保護しつつ、使われていない手許資金への対策が可能となった。たとえば関係大学と国民教育・高等教育・研究省との財政上の関係について、経営対話の質と公的サービス費用に対する補助金の決定の透明性も改善された。
より広く言えば、国の財務会計の実施は、国と社会保障機関や一部の地方公共団体との財務上の関係を明確にすることにも役立った。財務会計の検査証明要求は、社会保障の義務的制度や一部の行政的公施設または保健公施設といったその他の公共行政に対しても課128

原文注：償却及び引当金への充当、未払費用等。

97

され、2008 年 7 月 23 日の憲法改正で認められた129。これにより、内部統制、内部監査、
不正行為対策特に評価に関する棚卸しの信頼性向上が注目されるようになった。
同様に、EU による枠組みのもとでは、2011 年 12 月 13 日に発効した欧州指令第2011/85/EU 号により、公共行政のサブセクターの会計システムの独立監査が義務となった。
その前文では、「網羅的かつ信頼性のある公会計慣行をあらゆる行政部門に適用することが、（…）加盟国間で比較可能な、質の高い統計の作成の前提条件である」とされている。
II – 管理にとっての制約の残存発効から 10 年を経て、国の財務会計の作成プロセスは、
その拘束力の大きさは変わらず、多くの財源が投入されている。国の財務会計作成のために費やされる労力は、その利用とは全く対照的である。というのも、これまでのところ、財務会計が公管理の実行に与える影響は限られているからである。
A - 国の機関に対する多大な要求となっている作成プロセス
国の財務会計の作成プロセスには、会計機関においても支払命令機関においても、多くの財源が投入されている。改革により「データ作成者」という新たな役割が与えられた公管理者は、省庁や国の会計官支援によっては完全に解決されない問題に悩まされ続けている。
1. 行政の多大な労力
国の財務会計の作成のためにどの程度の手段が使われているかを評価するため、CDC は
省庁の官房長 11 名、予算会計統制官 11 名、その他 7 団体の代表者130を聴取し、財務会計の記録にかかる関係職員数、フルタイム換算での担当者の労力、研修のために使われる手段、付随する費用の推計を求めた。
こうした申告による一覧の方法論上の限界はさておき、CDC は、国の財務会計の記録のために行政が費やしている労力を明らかにし得るものと考える。
回収された回答の分析から、主に主要な支払命令機関、つまり省庁において、8000 名を超える職員が、その全部または一部の時間を使って国の財務会計の作成に参加していることが分かる。国は 2700 フルタイム換算を、2800 の会計に分散する、年に約 1250 億件の取引を扱う財務会計の検査証明の作成に費やしていることになろう131。

原文注：その他に、CDC は財政裁判所法典第 L132-6 条を適用し、CDC 自身が検査証明を担ってはいない公共行政会計の質を総括している。
130 原文注：DB、DGFiP、国庫総局、フランス国債庁、AIFE、CNOCP、国の会計の検査証明を担当するCDC。
131 原文注：比較として、アメリカとカナダでは、売上高が 50 億ドルを超える企業の 29%が試算表において 1000 未満の口座を管理しているのに対し、その 17%の口座の数は 10000 を超える。Financial Executives
Research Fondation en collaboration avec Robert Half, Benchmarking the accounting & finance function, 2015 を参
照。
129

98

2006 年以前に生じていた状況に比べ、追加された人員は国の財務会計の記録に費やされる行政の労力の一部にしか対応していない。多くの場合、財務会計の記録は、以前は予算及び財政の分野で他の任務を担っていた職員に委託された。行政は CDC に対して、この任務を割当てられた新しい人員の完全な推計を提供することができなかった。
国の財務会計、予算会計及び国民経済計算での会計は、各々の記録にかかる費用を区別することは組織的に不可能ではあるが、単一の金融経路において記録された取引に基づいて作成されている。CDC が行った調査では、支出国の財務会計の作成に関与する人件費以外の完全な関連費用の概要を作成することはできなかった。
とはいえ、雇用主分担金を含む132月に 5988 ユーロの平均税込み給与133を基に、財務会計の記録では、2014 年度について統治権的純収入の 0.06%にあたる 16 万 2000 ユーロの人件費が記載されている。この費用には費やされている労力のすべてが反映されているわけではないことを考えれば、この金額は大企業において認められる額に匹敵する規模である134。
2. 管理者が繰り返し強調する問題
支払命令官が財務会計の記録に関係するようになって、その業務に新たな制約が加わったが、その適応は完全ではなかった。提供される情報処理ツールが一般に適切なものと考えられているとしても、行うべき操作の複雑さや職員不足、あるいは能力不足は、CDC に求められた支払命令官が頻繁に障害となっていると強調した点である。さらに、調査からは、支払命令官の多くが、財務会計の記録がその活動に課された追加的な制約であり、必ずしもそれに見合った対価の得られないものと捉えていたことが分かる。
a）概して適切と判されている情報処理ツール

概して、国の財務会計の作成に使われる情報処理ツールは適切であると捉えられている。
Chorus の硬直性やそのアウトプット（restitution）用語の分かりにくさといったことに関して挙げられる批判は、一部の職員、特に会計概念や統合コンピュータ管理システムの機能に詳しいとは言えない職員による当初の懸念を裏付けるものであったとしても、決定的なものとは思われない。いずれにせよ、支払命令機関においても会計機関においても、職員が提供されるツールを習得するには 1 年間の実務が必要であると思われる。
b）複雑すぎると捉えられている活動
予算会計統制官とは逆に、省庁の官房長は国の財務会計の記録を、ますます複雑になる
活動と認識している。ツールである Chorus の硬直性と制約のほかに、関係者は新しい基準
原文注：雇用主分担金が俸給の 90.35%を基礎とする。
原文注：Ministère des finances et des comptes publics, Rapport sur l’état d e la fonction publique et lesrémunérations, annexe au projet de loi de finances pour 2015, 2014 を参照。
134 原文注：アメリカとカナダでは、企業では売上高が 50 億ドルを超える場合に、財務に起因する支出が売上高の 0.75%から 3.0%となるようである。Financial Executives Research Fondation en collaboration avec
Robert Half, Benchmarking the accounting & finance function, 2015 を参照。
132
133

99

法規の発効、会計の検査証明プロセスから生じる要求の増大、それに一部の資産分類の記帳に関する指示の精緻化を強調している。
c）主要課題と捉えられている研修
会計概念の習得は、財務データの正確な取得、その有効性の検査、会計算入の信頼性にとって不可欠である。この点について、CDC の調査からは懸念が浮かび上がる。予算会計
統制官、DGFiP 及び AIFE による努力にもかかわらず、CDC が聴取した 11 のうち 10 の省庁の官房長が、発生主義による会計作成に参加する職員が十分な研修を受けているとする主張に反論したのである。
d）見返りのない追加の負担とみなされることの多い任務
情報処理ツールの利用、会計上の要求への適応、チーム人員の採用や職員の研修における障害のほかに、支払命令機関の責任者が直面する主な問題の一つに、職員が財務会計の記録に積極的に参加するよう動機づけることができるかという問題がある。自らが全体的な会計網に組込まれた一部分であり、このプロセスにおける自身の関与がその信頼性を左右するということに気づいていた管理者はほとんどいなかった。
このことから、国の財務会計の記録は、多くの関係職員の目には、さらには複数のケースではその直接の上司にも、組織法の立法者が課し、CDC が検査証明過程で監督する制約
として、そうでなければ負担として映っている。特に、管理者がその信頼性を高めることに尽力している財務会計の情報が、その必要があると思われる際に追加的な予算を獲得するのに十分な根拠とされていないことが、こうした印象を強めている。
3. 管理機関への支援不足
国の財務会計の記録において支払命令機関が直面する問題に対して、県や地域圏の公財政局（Direction départementale des finances publiques：DDFiP/ Direction régionale des finances
publiques：DRFiP）、予算会計統制官、DGFiP 中央機関、検査証明チームといった会計職の専門家が、説明書や参考資料の送付、会計品質部の支援、会計のアウトプット、予算会計
統制官の年次報告書、監査意見またはミッションの中間・最終報告書の共有といった、さまざまな支援措置を実施している。
CDC に求められた管理機関は一般に、利用できる支援措置が財務会計の記録において課されている操作を容易にすることには役立っていると考えているが、こうした措置が複数の点について改善の余地があるとも指摘した。このように、複数の省庁の官房長が、その職員が DGFiP から提供されるたくさんの資料に適応するのに困難を覚えていると証言した。分かりやすさや教育に関しては進歩が認められるものの、「会計文化」を有しない職員にとっては資料が技術的に過大であることに変わりはないと考えられている。

100

4. 努力は認められるものの、ま

残る

外事項

行政の努力が認められ、国の会計の証明者が表明していた除外事項の数とその影響を著
しく削減することができた。2006 年から 2014 年の間に、13 の除外事項が解除され、そのうちの一部は、財務書類の信頼性を損なう重大な不確実性と報告されていたものであった。
しかし、2014 年度末には、国の財務会計の記録において会計作成者が直面する問題の中心となっている除外事項が五つ残っており、これは行政の大幅な投資の維持なくして解除に至ることは不可能であろう。
B - 管理と予算化のための利用不足
その推進者の目からは、国の財務会計の記録は、公管理手続をベストプラクティスへと収斂させる後押しとなるはずであった。それは国が当事者となる金融取引を網羅し、その根拠となる法的義務の支出と収入を体系的に比較し、特に決定を明確にし、予算上の節約を生じさせ、公管理を改善するはずであった。
しかし、これまでのところ、国の財務会計の導入は管理の実行を深めるようには働いていない。
1. 管理者

らめったに要求のない、財務会計のアウトプット

国防省の場合を除いて135、国の財務会計からのデータのアウトプットの要求は稀である。
CDC が特定した珍しい例としては、経済・予算担当省における提供された役務の事実検査、貸借対照表外の支出負担行為の追跡調査及びオペレータに提供される不動産財産に関する国有財産管理局へのアウトプット要求がある。
CDC が聴取した者の大半は、管理目的で資産データを利用した例を引用できないと指摘した。同様に、予算会計統制官が行った財務会計データの一回の、または反復した支払命
令機関宛の送付は、一般に支払命令機関からの返信を受けていない。
2. 財務会計データの分析的利用へのブレーキ
GBCP 第 69 条は特に、同第 59 条に定める、財務会計データを基盤とする分析会計の記録の責を負う、省財務職責任者を各省庁内に設置した。
しかし実際には、管理を改善する目的での財務会計データの利用が省庁の全域で実現しているとは思われない。こうした状況はさまざまな障害に起因しているが、たとえば管理者が関連するデータにアクセスの悪さ、提供されるアウトプットの人間工学的な質、予算
や会計以外、または国の管理の監督機能以外の追跡調査ツールとの競合などがある。
a）管理者に提 されるアウトプットの開放、質、人間工学
原文注：国防省は、SIFE の構想から Chorus において独自の組織体系を有しているため、他省庁とは異なる状況にある。こうしたことから、同省の管理者からの一般会計データのアウトプット請求は、AIFEに直接に送達される。
135

101

当初選択された Chorus の設定は、特に既存の DGFiP 組織を考慮したものであったが、現在では、省庁の管理者による関係する情報への自律的なアクセスを妨げている。管理者
は情報を得るために、組織的に中央行政の予算会計統制官や地方支分部局の DGFiP の会計
ネットワークといった会計官に要請を行わなくてはならない。
こうした状況は、大きな欠陥の一つであり、複数の理由で不利益をもたらすものである。
会計の中央レベル、つまり予算会計統制官は、地方会計官の活動について完全に把握することができるとは限らず、支払命令官の要求のすべてには応えられない。支払命令官については、自らが情報を提供したデータにアクセスできず、その信頼性向上へは完全に参加することができない。彼らの目から見れば、財務会計の記録が要求する投資は、的確な管理指標へのアクセスによって埋め合わせられてはいない。
b）財政指標による管理の指針への管理者の適応の遅さ
実際のものであれ想定されたものであれ、国の財務会計データに由来するアウトプットの不足は、公管理者がそのほかにも増え続ける運営の指標を有していることから、公管理者による利用を一層妨げている。
以前にも増して、しばしば相反する指標を受け取り、それを収集、処理、分析、階層化する必要がある。こうした公管理アプローチは、会計職の専門家の支援のもと、管理者が段階的に精通していく構造的な変化として認められる。しかし、こうした適応プロセスは
これまでのところ、完成からはほど遠い。会計の基礎的概念すら日常業務の管理においていまだ無視されることも多く、財務会計は内部の管理手続の改善ではなく、外部への情報提供の目的のために会計官が握るツールとして認識されたままである。
3. 予算化への貢献の少なさ
財務会計の記録において国が調査する権利と義務は、いまだ予算化手続に対しては限定的な影響しか持っていない。
a）提が遅すぎ、信頼性が不足しているデータ

期末棚卸高の作成、決算とその検査証明に必要な期日を考慮すると、ある年度の国の財務会計は翌年度の 4 月中旬より早くには提供されないが、これは議会が前年度末に翌年度
予算法の名称で議決する予算の当初予算計画に役立てようとするには遅すぎる。一方で、翌々年度の予算法案の準備において何かを明らかにできるかは、その成果が 6 か月から 8か月を経ても同様の有用性を保っていると推定しない限り、限られたものとなる。
日程の問題のほかにも、国の財務会計に由来する一部の指標の信頼性も、将来の支出レ
ベルを客観化するには十分とは思われない。たとえば未払費用と費用性引当金の信頼性は、
年度末にまだ支払いの済んでいない請求書の正確かつ完全な記帳を条件としている。しかし、請求書処理機関がまだ普及していないこと、そして法的債務の発生と関連支出の法的102

または会計上の支出負担行為との間で乖離が生じ得ることから、それが組織的に行われているとは言えない。
b）費用及びリスクの予算への反映の不確実さ
費用性引当金、リスク性引当金、貸借対照表外の支出負担行為といった、国の貸借対照表に記載されたまたは貸借対照表外の集計のいくつかは、国が年度末に負担している費用
及びリスクを反映することを目的としている。しかし、財務会計における情報は予算会計に一義的に反映されているわけではない。たとえば見通しが複数年にわたることの多い費
用性引当金は、支払満期期日に従って会計処理されていないため、年次予算計画に役立てるためには処理が必要となる。多くの場合予測不能と考えられる、潜在的な法的義務を反映している貸借対照表外の支出負担行為は、それによって発生し得る支出の予算化に関して、同様の問題を有している。国が国として被るリスクの金額もまた、場合により評価不能である。
c）現在の予算状況の制約に適応していないツール
国に発生主義による権利と義務の原則によって作成された財務会計を備えることで、LOLF の推進者は、まずは予算の誠実性を強化しようとした。しかし、CDC の調査からは、財務会計は予算会計の信頼性を改善することには役立ったが、その予算化プロセスへの影
響は非常に限定的なままであることが分かっている。発生主義による会計を備えた他国においても同様であった136。
財務会計は、立法権と執行権との間の継続的な対話の媒体とはならなかった。
推進者の期待に反して、財務会計はこれまでのところ、決算法の議決を公財政の年次日程のハイライトとして組込むには至らなかった。財務会計は省庁の管理者と財務行政、特に DB との間の議論の基準となる枠組みとして認められているとはますます言いがたい。
C – 行政外部における適応不足
財務会計が国の財政状況の透明性にもたらした貢献を評価するために、CDC は継続的に政府、議会、国の債権者、公財政の監視者によるその利用について検討してきた。
1. 財務書類に関する政府の情報提の欠如

主に経済・予算担当省が担っている国の財務会計に関する政府の情報提供では、財務書類やその変化が与える国の財政状況のイメージが中心というよりも、むしろ証明者が表明している多くの除外事項を中心としたものにとどまっている。

原文注：Association of Chartered Certified Accountants, Consolidated government accounts: How they areused ?, 2015 を参照。
136

103

a）経済・予算担当省が主に担っている情報提国の財務会計についての政府の情報提供は、主として経済・予算担当大臣、特に公会計担当大臣がこれを担っている。CDC は、その責任範囲において国の財務会計に由来する指標について、管理者たる大臣の公的な情報提供の例を認めることはできなかった。複数の省庁の官房長が CDC に対し、財務会計の記録またはそこに含まれる指標は、非常に稀にしか大臣官房との交換の対象とはなっていないと指摘した。
こうした状況から、大臣である主要な支払命令官は、国の財務会計の記録により課される義務的措置を取っていないことが分かる。多くの管理者たる省庁では、財務会計は省庁の内部管理の外部にある課題であり、その責任が予算会計統制官と財務行政の責任者にあると認識されている。会計作成者による「包括的」アプローチがこうした認識を助長しており、省庁レベルでの組織的なアウトプットの欠如、つまり管理責任の欠如が、政策当局による財務会計の適応にブレーキをかけている。
b）証明者が表明する多くの外事項を中心とした情報提国の財務会計に由来する指標は、特に公会計担当大臣による活用不足から、公的論議においてほとんど脚光を浴びていない。決算法案の提出に際する財務会計についての政府の情報提供は、財務書類が与える財政状況のイメージについてというよりも、ますます財務
書類の証明者が表明した多くの除外事項を中心としたものとなっている。
こうした状況の一部は、国の財政状況を公表する説明において予算会計と国民経済計算が占める地位に起因しており、財務会計は後述するさまざまな理由から、副次的または間接にしかこれに貢献できていない。また、公会計担当大臣が、予測や議決された規定に順応していたとは必ずしも言えない執行についての振り返りよりも、予算の準備と議決について展望する情報提供を優先させる傾向があることも理由となっている。
2. 議員にほとど利用されていないデータ

国の財務会計の作成は、LOLF の議決に際して議会が定めた義務である。しかし、議会がその記録を要求し、議会が「国の近代化の方向性に高い責任」を負っている137にもかかわらず、議会はこの新しい道具にいまだほとんど適応していておらず、非常に限られた利用しかしていない。
いくつか明るい兆しはあるものの、会計検査院に求められて行政が示した総括では、全般的に、国の財務会計は執行機関と立法機関との間の真の対話ツールとは認められていなかった。複数の省庁の官房長が、議会からの働きかけが LOLF の発効以前の概念に大きく

原文注：「会計は公管理のために、すなわち（中略）国の近代化の方向性に高い責任を有する議会のために、そしてそれを執行する重い任務を負う管理者のために、役立てなくてはならない」。Jean-Jacques
VIALA, Alain TURC, René-Marc VIALA, Modernisation de la gestion publique française : la théorie de l’agencepeut-elle aider à analyser la mise en œuvre de la LOLF ?, 2007 を参照。
137

104

傾いていたことを示した138。
このように、行政に宛てた議会の質問書が国の財務会計を取り上げていることは非常に稀でしかない。予算会計統制官が議会に送付する年次意見書には、議会の財政委員会からの回答はほとんど記録されていない。Chorus 閲覧の専用アプリケーションを議会に備えることを目的とした作業は、これまでのところ完成に至っていない。
議会の財政委員会に属する機関は、国の財務会計が議会での予算活動においてほとんど利用されていないことに異論を唱えていない。確かに、さまざまな障壁が議員や両院の事
務機関による国の財務会計への適応を遅らせている。特に次に関するものがある。
財務会計の活用方
国の財務会計を説明する文書の提示と魅力は、議員がそれに完全に適応するにはいまだ不十分である。議員は、たとえ議員の目から見て問題設定に不足があるとしても、「４ページ」のまとめを読む方を好んでいる。
- 国の財務会計の作成規則の複雑さが、その利用を妨げている可能性がある。たとえば科目の複数年の変動の決定因子についての解釈は、それが基準の変更によるものであり得る
限りにおいては、特に慎重を要する。
- 国の財務会計の導入は、たとえば米国など他国での実行と異なって、外部の主要な利用者向けの支援措置を伴わなかった。
議会の財政委員会の作業- 議員は「ミッション・プログラム・アクション」と呼ばれる、使途別の国の支出一覧内の個別の予算ミッションの予算の許可または執行を監視する任務を負っている。議員にとっては、必要な単一の法人としての国のために作成される会計の集計に言及することには、
必ずしも直接的な利益がない。
- 国の会計の検査証明の CDC による提示は、国家予算報告書（Rapport sur le budget de l’État）とミッション別予算執行分析覚書（Notes d’analyse de l’exécution budgétaire par mission）の提示と同時に行われる。こうしたなかでは、議員の欲求は、国の財務会計が必ずしも利用可能となっていない時期に、予算文書に基づいて CDC が作成した文書へと向かいがちである。
- 議員は当然、特にそれが国際または国内政治の問題と呼応している時には、短期的に予算に影響を与え得る財政上の課題の検討をする傾向がある。逆もまた然りであり、たとえばリスク性引当金といった、手持ち資金に直接的に反映されない会計帳簿に対する議員の138

原文注：たとえば、軍または部隊ごとの国防省の支出の予算化。

105

関心は限られている。
議員が財務書類を利用する際の問題- すべての議員が国の財務会計の記録について情報を得ているわけでは必ずしもなく、その存在を知っている議員が必ずしも自身の活動にとっての可能性を予測しているわけでもない。議会の財政委員会事務局に属する事務官は、国の財務会計の解釈に関する要望をほ
とんど記録していない。
- 国の予算会計と財務会計との間に関係を持たせるには、各々の作成規則の習得が必要となる。一部の議員が財務の知識を有し、多くが地方議員としての経験から発生主義による会計データを操作したことがあるとしても、すべての議員がさまざまな公的会計に適応することができるわけではない。
- 財務書類に由来する財政状況のイメージよりも国の財務書類の証明者が表明した多くの除外事項に重点を置く政府の情報提供が、一部の議員が国と公財政の状況について有用な指標を提示する財務会計の能力を過小評価するという結果を招いた。
3. 不可欠ではないが有用な要素としての債権者に対する国の情報提公債への投資家は、フランス国債庁の刊行物を補完する国の財務会計の付属文書の配布により充足できる定量的な財務情報に関して、必要性の大きさを表明している。投資家は、金融債務を筆頭として、財務会計で調査できる負債に特に注目している。投資家は、国の財務会計の付属文書に記入されている、貸借対照表外の支出負担行為に関する情報に着目している。それと比較すると、資産はそれほど頻繁には活用されていない。
フランス国債庁によれば、国の財務会計の記録と公表は、たとえば財務行政の質と厳格さといった、フランスに認められる長所について、特に投資家の力となることができる。
とはいえ、これは、その発行戦略において必要な国にとって相対的な強みとは限らない。
財務会計で提示されるデータは、その定義からして過去を取扱うものであり、予算法案、安定計画または国内外の主要研究所の経済展望といった将来に向けた文書よりも、投資家にとっては魅力が少ない。
4. 格付機関にほとど無視されている会計

一般的なイメージとは異なり、格付機関が公的部門の信用リスクを評価するために行う
評価手法は、民間部門のリスク評価において利用される手法と大きく異なる。したがって、
商業部門の財務アナリストが大企業グループの財務書類の付属文書に公表されているデータを頼りにする一方で、「統治」アナリストあるいは「国家」アナリストは、国際収支、インフレーション、国内総生産の伸びの予測といった経済指標や国際比較をより積極的に利
用する。
106

例を挙げれば、CDC が聴取した主要格付機関が用いている手法は、国の財務会計の付属文書に提示される財務会計データを体系的に利用する必要を有しない。アナリストは、不動産資産139や無形資産といった、流動性がほとんどない資産の価値をその評価に組込まない。負債については、アナリストは、国が会計化している引当金の金額や変化を利用していない。貸借対照表外では、アナリストは、国の財務会計の付属文書において、年金債務の妥当性について公表されている見通しにも依拠していない。CDC が聴取したアナリスト
は、財務会計の指標では他国で公表されている情報と十分な比較ができないと指摘している。
D - いま地位を確立していない会計発効から 10 年を経ても、財務会計は推進者が想定していたような管理と運営の優先的ツールと認めらず、国の会計システムの中での地位を確立しなかった。国の予算会計が財務会計の実施の間に直面した各変化もこうした状況の原因だが、財務会計に不利となる相対的な種々の悪条件もまた原因となっている。
1. 管理における予算会計の優越的地位の維持
国の基本的管理ツールである予算会計は、予算の作成、提示、議決そして執行の追跡調査を構成するものである。したがって、予算会計は常に公管理者が注意を注ぐ対象となっており、公管理者の活動は、その多くが予算財源の獲得と消化となっている。
予算会計が管理プロセスのなかで占めている中心的地位は、LOLF の規定が、特に AE会計の導入と出納整理期間（journée complémentaire）の廃止によってその内容を充実させた財務会計の導入によっても、さほど疑問に付されなかった。
管理における予算会計の優越性は、財務会計の貢献を見えにくくした。決算法案の提出時、つまり政府、CDC または議会の財政委員会が提供する大量の予算指標と同時に提出されるため、国の財務会計の付属文書は、公開討議では、そこに含まれる情報とそこに提示されている課題に見合うほどの注目を浴びていない。
2. 国民経済計算の支持 大
財務会計の記録が発展する一方で、国民経済計算もその支持をかつてないほど拡大している。このように、国民経済計算での公共行政の収支残高は、予算法の主要な課題となった140。
EU 統計局は、国家会計に課される公表義務を強化して、こうした進展を後押しした。
国民経済計算は、その作成方式が EU レベルだけではなく国家レベルでも調整されており、公共行政間の比較が国家会計内で可能となるため、国際レベルで最も比較性のある会
原文注：会計基準では国がそれを市場価値で評価することが求められているにもかかわらず、である。
原文注：公財政のガバナンスの計画化に関する 2012 年 12 月 17 日の組織法第 7 条は、この収支を予算法の前文に提示する義務を制度化している。
139
140

107

計システムである。さらに、国民経済計算は、場合によっては基準の変化には修正により一定の手法と範囲で長期間にわたり公表されるため、時間軸に沿った持続的な比較にも道を開いた。
3. 一定の限界を持 財務会計
財務会計が国の会計システム内でいまだ立法者が期待していた地位を確立するに至らなかったことは、いくつかの要素から説明がつく。
a）国の状況と企業の状況の比較の限界
LOLF 第 30 条の規定では、国の財務会計は「その活動の特殊性」を理由とする以外は、企業の会計と区別されない。しかし、追求する目的が何であれ、国は明らかに非常に異なった状況にある。国の純財産状態またはその取引の収支残高は、大企業の管理の主要な指標のものと比較できる経済的意義を持たない。その非常に悪化したレベルは、国の運営の継続性が危険にさらされていることを機械的に意味するわけではない。国はそのほかにも、DB が管理の監督の概念を行政に広めようとする努力を行ったにもかかわらず、管理の監督機能が相対的に減退しているという点で大企業と異なる。こうしたことから、国の財務
会計は、その潜在的利用者の多くを失っているのである。
b）即時には理解できない分

りにくさ

国の財務会計は複雑な会計概念141を用いているが、これは必ずしも企業の会計の枠組み
で支配的な会計概念と同様に受け入れられているとは言えない。それとは対照的に、支払授権による予算会計は、想像しやすい収納と出納の論理に基づいた簡潔な集計指標を提示している。さらに、一部の基準選択が国の財務会計の分かりやすさを損なった。こうして、オフィスや住居の建物をその市場価値で評価することが減価償却を記帳しないことにつながり、会計を読み解く者にとって実際の物理的状態とその使用レベルを理解するのが一層難しくなっている。
c）提が遅く、回顧的分析

けを志向した指標

財務会計と国民経済計算では、棚卸と修正再表示（retraitement）の過程を経なければ作成されないという特性が共通している。こうしたことから、財務会計では、予算会計で提示されるような、金の流れに沿った会計データのアウトプットは提供されない。
より広く言えば、国の財務会計は過去を振り返っての情報手段にとどまっており、予算
会計と国民経済計算がそうなっているのに比べて、将来に向けての指針となるツールとして認められることには失敗している。財務会計は、計画という側面が近年大幅に強くなっ141

原文注：年度への割当規則、負債と潜在的義務との境界、出納または収納を伴わない勘定など。

108てきた公財政のガバナンスのプロセスにおいていまだ地位を確立していない。
d）主要な支払官の適応を阻害する「包括的」アプローチ

国の財務会計の「包括的」アプローチによって、会計作成者は、英国モデルに基づいて確立し得たであろう省庁ごとの財務書類の記録という説を回避するに至った。
この選択は、法人としての国の一体性原則に沿ったものであり、当初は財務会計の記録を簡素化したとしても、自らの管理を説明する会計についての管理者責任の原則に照らせば、それが不利益をもたらすことが明らかとなった。財務会計が主要な支払命令官である大臣の個別の行為を説明することができないため、大臣がその作成プロセスに関与したり、その管理有効性を証明し、それを改善するために成果を提示する動機が十分ではなかった。
適応不足に対応するために構想された、国の会計を予算ミッションごとに提示する部門
別情報も、これまでのところ、異論の余地のない貢献を示していなかった。部門別情報はそれほど取り上げられてこなかったため、まだあまり知られておらず、特にそこで定義されている部門がしばしば複数の省庁にまたがっていることから、公管理者の責任分野の適
切なビジョンを提供してはいない。
e）共有政策の分析にほと ど適さないツール
財務会計の利点の一つは、貸借対照表と決算書の集計が識別可能な個別の取引全体を表しており、管理についてミクロアプローチとマクロアプローチを関連づけることができる
点である。こうしたことから、財務会計では、支払授権での予算会計が統計的に再処理されているためが記帳された取引の詳細へのアクセスが提供されない国民経済計算よりも、国の会計をより詳細なレベルで分析することが可能となる。
しかし、財務会計で提供される集計は、法人として国が行った取引しか説明しない。そのほかの公共行政の発生主義による会計との結合がないため、財務会計は国とオペレータ、
社会保障機関または地方公共団体とが共同で実施する公共政策に割当てられた手段についてのビジョンを提供していない。これは、国民教育・高等教育・研究担当省、エコロジー・
持続的開発担当省にとって、特に不利益をもたらしている。

109

刷新されたがほと ど利用されていない会計進した点
管理官にとっての問題が頻発

国の財産状況に対する理解が進んだ

内部の管理ではあまり活用されていない国の財務関連部署の近代化が進んだ

国以外の活用が不十分

財務会計以外の国の会計にも財務会計情報について政権に恩恵をもたらしたよる広報がされていない

他の公的機関へも波及効果があった

会計の信頼性は未だ不十分―結論―
国の財務会計の記録は、その資産と負債の認識を大幅に改善し、それによってその会計上の純財産状態が悪化していることを明らかにすることができた。財務会計は各自の役割を充実させ、利用できる共有ツールを近代化して、管理者と会計官との相乗効果を発展させることにも貢献した。財務会計は組織改革、国の機関内でのリスク・コントロール手法の普及、そして大企業で用いられているものから着想を得た会計の検査証明をはじめとする新たな手続の実施を加速した。財務会計は、予算会計や他の国の会計へも、その他の公共行政の会計にも、間接的な好影響をもたらした。総合すれば、財務会計の貢献は明らかであり、国の財政状況の透明性とその財務の近代化への寄与は、国際比較では情報と国の財務手続の質が認められていることを含め、意見の一致するところである。
とはいえ、財務会計の貢献はこれまでのところ、行政がその作成に費やしている手段に見合っているようには思われない。会計の記録には、特に支払命令機関内で、多くの財源が用いられている。業務の複雑さ、人員不足が感じられる状況、時に研修不足、チームの支持の欠如など、財務会計により繰り返される問題は数多い。さらに、会計業務の専門家により実施される支援措置にも改善の余地がある。より広く言えば、会計改革の方式への注目は、時に期待された成果に関する注目を上回ることがあった。そのほかに、財務書類の信頼性と同表の監査の可能性について証明者が表明した複数の重要な除外事項について
は、解除を目指さなくてはならない。
さらに、財務会計の貢献は、LOLF の推進者が表明した期待に照らすと期待はずれとなっている。財務会計の認知は十分でなく、予算会計や国民経済計算での会計と比較すると、国の会計システム内でほとんど利用されていない。財務会計が与える国の財政状況のイメ
110

ージは、政府に尊重されることも、議会に分析されることも、国の債権者または予算リスクを評価する格付機関に十分に把握されることもないのである。
利用不足のため、財務会計は行政管理の実行をほとんど変化させていない。予算の信頼性と誠実性、それに費用の削減と支出の効率向上への寄与は、実際のところ、可能なはずの利用が行われる場合に比べると非常に遅れを取っている。
財務会計が公会計の再建を支援する能力は明らかとは思われず、財政状況の透明性は、それだけでは再建を保証するものとはならないことが分かる。

第3章
公管理の改善のために開 されるアプローチ
財務会計は、国の財政状況の透明性とその財務の近代化に役立つことが明らかであるにもかかわらず、その作成に寄せられた期待を裏切った。その理由は、記帳の負担と利用不足にある。
困難も避けがたい不足点もあった新たな措置の導入と定着段階を経て、こうした不足点に対処し、それにより組織法の立法者が定めた目的の達成を容易にするために、今、新しい段階に入る必要がある。
I. 会計の作成条件の改善
国の財務会計の作成過程は、効率に関しても、有効性に関しても改善する必要がある。
支払命令機関内での国の財務会計の記録に貢献しているデータ作成者の状況は、もっと考慮されるべきであろう。同時に、国の財務改革と財務情報システムの近代化の継続が必要であろう。
A - 管理者の必要の一層の考慮
国の財務会計の記録において生じる主な問題は、支払命令機関において、その記録に関連するデータ作成者が必ずしもその義務を果たすことができるとは限らないということが中心である。
1. 支払

官にる過度の制約の軽減

財務会計の作成過程に尽力している支払命令機関内のデータ作成者は、国の会計基準を企業に適用される会計基準に揃えるという原則には異議を唱えていない。しかし、その適用方式の一部に疑問を呈しているのである。
a）正当性に異論のない、会計基準の一元化
111

LOLF 第 30 条は、「国家の財務会計に適用される規則は、その活動の特殊性を理由とするほかは、企業に適用される規則とは区別されない」と定めている。この原則は、国がその会計に適用される基準を自ら定めず、財務書類がその状況を合規性、誠実性、忠実性をもって表すために不可欠な法規から免れる恐れを回避する目的がある。この表明は、RNCEの策定に非常に強い影響を及ぼし、特に会計作成者と証明者との間の対話の基盤となる国の財務会計の作成方式に引き続き決定的な影響を持っている。
LOLF 第 30 条は、その原則そのものについて、全関係者から、正当性に基づいた後戻りすることのない法規とみなされている。
b）適用方に対する管理者らの批判

CDC の聴取に応じた者の中には、上述の第 30 条に定める原則に同意した上で、国の財務会計の作成方式を企業に適用される最良の基準と一元化することによって、支払命令機
関のデータ作成者に対して過大な要求を課すことになってはならないと考える者もいる。
それによれば、第 30 条の規定がときに厳格に解釈されすぎることは残念なことであり、会計化作業とその費用対効果関係の実現可能性は、会計基準の策定において一層考慮される価値があろうと考えられている。また、中には会計の証明者が公管理の現実と必要に適しないであろう「全面的な会計の質」を要求しないよう求めている。
その立場の根拠としては、企業に適用される会計基準に大幅に沿った会計基準を厳格に適用しようとして、行政が多大な労力を払わなくてはならなかった状況に言及し、適用に実際には問題が生じる国の会計基準を複数挙げている。たとえば、関与費の負債142に関する会計基準には、支払命令官には一般に習得されていない会計概念に基づく複雑な基準が用いられる。同様に、内部で制作されたソフトウェアの調査と評価に関連する要求も、また未消化の有給休暇に関する勘定の記帳に適用される要求も、過度であることが明らかになった。2014 年には、二酸化炭素排出権取引に関する新たな基準が二つ採用され、その高度な専門性（この二つのテーマ自体の専門性を反映している）が、一部の支払命令官に懸念を生じさせた。
c）内部の管理者と外部の利用者、その各利益のバランス
つまるところ、多くのデータ作成者は、国の財務会計の作成方式は特に外部の利用者の関心に対応したもので、内部の管理について目に見える付加価値をもたらさないと考えており、財務書類の信頼性を高めるための作業を行う職員の士気を損なう危険性がある。
こうした懸念が支払命令機関の間に大きく広がっているという事実から、全関係者が各々の関与の効果について確認する必要が生じる。特に次の状況においては、国の財務会計の記録に費やされる労力に優先順位をつけ、課題に見合うものとすることが重要である

原文注：たとえば住宅建設等補助、住居費補助、成人障害者手当といった、国から第三者への送金に関する貸借対照表外の支出負担行為、引当金及び未払費用をいう。
142

112

ためである。
- 2006 年以降、既に会計の信頼性を高めるための多くの作業が行われてきた- フランスによる財務情報の信頼性強化のための労力は一般に、比較可能な主要国で見られるものを超えていると思われる- 財務会計の外部の利用者の言によれば、財務分析に関して財務会計の徹底的な利用は行
われていないしたがって、諸関係者（会計基準策定者、省庁の管理者、会計作成者、証明者）が一致して、会計の精緻化で財務会計の記録が無用に複雑となることを避けるよう行動することが望ましいと思われる。そのためには、以下が必要となる- 情報改善の限界費用を、会計の誠実性への貢献と体系的に比較する- 会計上の課題をデータ作成者によりよく説明し、これを共有するよう留意する- 国の財務会計の記録方式の枠組みの変更が、頻繁あるいは突然すぎないよう注意する
勧告第 1 号
最大級の会計の信頼性という、期待される利益と労力との体系的なバランスを取ること、管理者の必要とその制約を一層考慮すること、会計の枠組みの安定的かつ現実的な性質に留意すること
2. 管理者支援の強化
支払命令機関内で国の財務会計の記録にあたっているデータ作成者は、予算会計統制官、
会計品質部、政府会計部といった会計分野の主体から支援を受けることができる。一般に認められる質から判断すると、こうした支援には改善の余地がある。
予算会計統制官と会計品質部が実施している現場支援は強化可能であろう。その専門知識を各機関に提供することを継続しつつ、たとえば財務会計の記録にかかわる関係職員を集めた情報部会、交流または研修といった手段を用いて、支払命令機関内での財務の活性化に組織的に協力する必要があるだろう。また、その活動は、その所轄や各省庁の活動報
告となる会計の集計に応じた適切な情報を提供することに留意しながら、特に SIFE で処理された情報（restitutions）に基づいて決定を下す際の助言へと向かう必要があろう。
データ作成者は、DGFiP の中央部局から提供される原理や会計文書化への適応に依然として困難を覚えている。同部局は、特に、分かりやすい支援を行うことに留意しなくてはならない。そのためには、各省庁に優先的に対応する担当者を部局内に任命することが必要であろう。
113

勧告第 2 号
財政総局内の担当者の任命、会計文書化の改善、処理された情報の利用の際の管理者への支援を通して、国の財政機関の活性化を進めること
3. 予算上と会計上の概念を可能な限り関連づけること
予算会計と発生主義による会計との関連には、理論的にも実行上も困難が生じる。国は財務会計の導入以来それに直面しているのである。
こうした問題に直面するなかで、現在、発生主義による完全な予算化を実施して、予算会計を財務会計に体系的に一元化することは現実的とは思われない。こうした予算化方式
は、LOLF の議決の準備に際して明示的に退けられたものである。国際比較からは、こうした方式が世界でもほとんど広がっていないこと、そして多くの場合に公的決定機関はこの方式に慎重であることが分かっている143。
反対に、公会計及び RNCE の概念の枠組みが課す原則を尊重して記録に尽力しているデータ作成者にかかる制約を軽減するために、場合により、予算会計と簿記会計で使われる概念の定義を近づけることが可能かつ必要である。つまり、義務的支出、不可避の支出、費用の繰越、未払費用、支払見込み残高（restes à payer）といった概念については、DB と
DGFiP とが採用している各定義の既存の相違を減少させ、一貫性を持たせることに利益があろう。同様に、予算会計と財務会計との間で投資支出の定義が共有されていないため、
第 5 章（titre 5144）の予算の予算額も、財務会計と同様に国の投資に資するものとは必ずしもみなされていない。

支払見残高、未払費用、費用の繰越支払見込み残高（restes à payer）とは、予算会計において、まだ支払いが行われなかった
支出負担行為に対応している。購入に関しては、たとえば、国の機関が供給業者に行った注文で、給付がまだ行われていない（まだ支払う義務が生じていない場合）、あるいは決済
期日が到来していないために、まだ支払が行われていなかったものを指す。
未払費用とは、財務会計において、その性質（期日と金額）が債務の性質よりもより不確実な負債である。ただし、未払費用には、支払見込み残高に比べて追加的な情報がある。
購入に関しては、未払費用は実現しているが、たとえば請求書を受け取っていないといった理由でその支払いが行われていない給付に対応している。
残高と未払費用との比較は、支払いが給付の実現とともに請求可能となる将来の予算支
原文注：反対に一部の国では、たとえば修正発生主義（オーストリア、ベルギー、デンマーク、アイ
スランド、スイス）や修正現金主義（イタリア、ノルウェー）の手続を実施している国のように、現金主
義と発生主義による予算化を組み合わせて利用している。
144 titre はプログラム及びアクションの区分で、第 5 章は投資（予算局ウェブサイトより
http://www.performance-publique.budget.gouv.fr/cadre-gestion-publique/cadre-gestion-budgetaires/essentiel/cadre/nomenclatures-budget-etat-meilleure-identification-engagements-depenses#.WJguLNKLTIU）。
143

114

出を明らかにするものである。未払費用の変化は、管理者がある年度から他の年度への予算費用の繰越を予測することを可能とするものである。

勧告第 3 号
予算会計及び財務会計に使われる概念全体について、その関係性を特定し、必要な連関を保証するため、体系的に検討を行うこと
4. 職員研修の改善と支払機関における財務職の魅力の強化

職員に用意される研修が不十分と感じられていること、そして会計帳簿の信頼性を支える職員の人数が少ないことは、国の財務全般にわたって広く関心事となっている。CDC は、
国の財務会計の作成過程に関与する職員の研修への投資が、これまでになく必要であると考える。CDC は、そのため以下を勧告する。
- 省庁に既に存在しているノウハウと専門知識について調査する- 支払命令機関における研修を促進する- 特に公管理及び経済開発研究所と連携して、発生主義による会計概念の啓蒙にあたるモ
ジュールを含む、継続的研修のリストを発展させる- たとえば棚卸の実施といった一部の主題については、場合により AIFE、CDC あるいは監査事務所の専門家の支援を受けて、「上級」研修プログラムを創設する- 内部監査の利用を進めるために、省庁の監査部の能力を強化し、会計分野に介入できるようにする- 行政学院が行う初期教育課程を、国の財務の新しい現実に適応したものとする
勧告第 4 号
既存の専門的知識を特定し、研修プログラムを採用し、省庁による監査が会計分野に介入する能力を強化して、管理機関における会計能力を伸長させること
人員不足が感じられている状況にあっては、省庁の財務部局における採用と職務の魅力に対して、特に着目する必要があろう。その他に、財務会計の専門家、特に簿記の専門家の採用拡大を奨励することができよう。
B. 会計官に提されるツールの近代化

115

財務会計の作成過程を改善するため、国は特に、請求書処理機関を支援し、情報処理ツールの適応を継続して、財務の近代化を進める必要がある。
1. 請求書処理機関の導入の完
2004 年以降の試験的導入以降、請求書処理機関が国の財務の近代化に役立つことが明らかになった。この機関は、請求書処理を集中・加速させることを通して、未払費用について信頼性を高め、国の支払い期日を短縮し、行政が支払う遅延利息の金額の削減を進めることになった。この機関の導入に伴う専門職化により、国の財務会計の信頼性は向上した。
請求書処理機関の存在に関連した肯定的な効果から、2013 年 12 月 18 日付公共施策現代化のための省庁間委員会の決定を延長して、その実施を中央及び地方分散行政のレベルで、またはオペレータ内で加速することが正当化できよう。
2. 情報処理ツールの進化の継続
国の財務会計の作成過程の有効性は、そこで要求される情報システムのパフォーマンス
に大きく依存している。省庁の利用者の期待にもっと応えつつ、立法者が定める目的の達成をさらに進める性質のものとして、いくつかの措置があろう。
a）Chorus への会計帳簿の引継の改善
2012 年 1 月 1 日以降、Chorus が SIFE 内で国の財務会計を記録する唯一のアプリケーシ
ョンである。とはいえ、統合コンピュータ管理システムの利用は、現在のところ、その効果を十全に発揮してはいない。会計帳簿を汎用プログラムへと引き渡すことから「送付側」(remettantes)と呼ばれる省庁の複数の財務アプリケーションと Chorus との相互接続は、いまだ、多くの換算表の利用が必要となる情報処理フォーマットに従って行われている。これでは、会計取引の追跡可能性を完全に保証することはかなり難しく、証明者の検査証明の効力が大幅に制限されることになる。
現在のところ、24 の送付側アプリケーションの中で、Chorus との相互接続が「事象リポート（comptes-rendus d’événement）」をベースとした強化版送付フォーマットへと進展したのは四つに過ぎない。2016 年末には、さらに三つのアプリケーションで強化版フォーマットへの移行が予定されている。残りの 17 のアプリケーションについては、強化版フォーマットによる Chorus との相互接続は、その再記入または代替を目的としたプロジェクトの進行に応じて行われるに過ぎないが、現在のところそのスケジュールの期日は未確定である。
CDC は国の会計の検査証明に際して述べた所見の延長として、強化版 Chorus への会計
帳簿の引継インターフェースの利用を優先して確実に行うことを勧告する。
より広く言えば、CDC は、国は汎用プログラムの購入に多くの財源を投じてきたが、情報処理への投資の一部をその汎用プログラムと財務情報システムのその他のアプリケーシ
ョンとの相乗効果が現れる業務へと振り向ける必要があろう。こうしたアプリケーション、
たとえば不動産資産管理や人事情報システムといった省庁のアプリケーションは、Chorus
116

へ接続することで利益を得られよう。
b）ツールの人間工学的適合
複数の省庁の官房長及び予算会計統制官が、CDC に対し、職員に提供される情報処理ツールは人間工学的に改善される必要があるだろうと指摘した。特に、ツールの硬直性とその検索用語の分かりにくさが強調されている。
AIFE の最近の作業の延長として、CDC は、ツールを人間工学上改良し得る改善点について、支払命令機関に対する調査を行い、費用対効果がより高い調整を優先して実施することを勧告する。
c）国の財務会計の利用のための処理の一部自動化
国の財務会計は 3 年以上前から Chorus によって記録されているにもかかわらず、国の財務会計で毎年提示される財務書類は、汎用プログラムに由来するデータを手作業で再処理したものをベースにしたままである。しかし、その構想そのものによれば、汎用プログラ
ムでは自動的に財務書類を作成することができるはずであろう。
同様に、国の財務会計のデータは、より少ない事前処理で国民経済計算における会計作成に役立て得るとも考えられよう。そのためには、国の予算支出の使途別一覧と、国民経済計算における職務別（政府機能別分類）の公共行政の支出の一覧とを関連づける必要があるかもしれない。最後に、Chorus の自動更新によって、調査する未払費用をより調査しやすくなることもあり得よう。
d）手続の電子化の継続
財務書類の電子化の条件に関する 2013 年 9 月 9 日付省令によって、請求書発行機関、請求書処理機関及び会計機関との間でも、国の外部の給付者に対しても、会計手続の電子化を一層進める道が開かれた145。
手続の電子化は、特に関係職員が書面形式の証明書類を取扱ったり、物理的な勘定書の束を量産したりすることを避けられ、国の財務会計の記録過程の効率を向上させることができる。電子化は最終的には、特に国と供給業者との関係において、国の財務において経済的節約をもたらす可能性が大きいものの一つである。
こうした理由から、電子請求書発行の発展に関する 2014 年 6 月 26 日付オルドナンスの施行では、Chorus Portail Pro というツールの 2017 年始動見込みをはじめとして、明確な期日が定められている。
勧告第 5 号2017 年までに、請求書処理機関を普及させ、短期的には、正当な課題があれば、国の会計
原文注：ポータルである国の Chorus Factures、国と供給業者との取引を電子化することができ、特に支払請求に添付された証明書類を直接に取得できる。
145

117

の作成の一層の統合、自動化及び電子化を可能とするための投資を認めること
2. 財務会計の利用を進めるために省庁の管理者、政府、議員、公財政の監視者による国の財務会計の利用が非常に不十分であるという CDC の総括は、LOLF 第 30 条に従って国が財務書類を作成するようになってから提供されている、資産をはじめとするデータのより組織的な利用を後押しする措置の根拠となるものである。
国の財務会計の利用を進めるための措置を取って、それを公管理に役立て、国の財務情報提供の方式を向上させ、会計システム全体の進展を積極的に支援することが望ましかろう。
A. 財務会計を国の管理に役立てる
国の財務会計の作成には、会計の信頼性に関する新たな要求を遵守するために行政の一貫した努力が要求される。国の財務会計が成熟段階に入るなか、今後は管理者が収集に尽力しているデータから、管理における利益が効果的に引出されることを確認することが必要であると思われる。
そのために役立つ措置はいくつかある。
1. 予算会計統制官が中央の支払官に有効な支援を提できるようにする

地方の予算統制官が、その任務の一部の遂行において予算統制部の責任者と連携することができる一方で、地方会計官については、中央省庁の会計官に対する完全な自律性が確保されていた。こうした状況は、当初、地方財務局長の権能の範囲と、地方レベルでの知事の責任や特有の地位との一貫性を維持するために考案されたものだが、管理における問題を生じていないわけではない。希有な例外（特に国防省）を除き、予算会計統制官は、
その省庁の分野での地方会計官の会計上の取引を完全には把握できない。予算会計統制官
は、必ずしも、省庁機関と会計官のネットワークとの間の関係を促進するような関与ができるわけではない。場合によっては、中央の会計機関が、地方分散行政の支払命令官を通して地方会計官の実行を進展させるために、支払命令官に助力を仰ぐことさえある。
より広く言えば、国が整備した情報処理ツールが提供する簡略化の可能性と、特に地方支分部局における国の財政組織の複雑さとの間には、かなりの不協和音がある。CDC は、以前の文書において146、利用ツールである Chorus の可能性を十分に利用するには、会計組織の合理化、その構想時に生じたいくつかの技術的な妥協の見直し、それに会計分野における「行政文化」の変化が求められると強調した。
国の会計がその管理の改善を進めるためには、LOLF の精神に従い、省庁の官房長と予
原文注：Cour des comptes, Rapport public annuel 2011 (Tome II, Chorus et les systèmes d’information
financière de l’Etat, pp.265-294), 2011 を参照（CDC ウェブサイト（www.ccomptes.fr）から入手可能（最終確
認日：2017 年 1 月 23 日）
）
。
146

118

算会計統制官の責任範囲とを安定させた最近の例で示されたような成果を考慮して、さらに会計上の範囲と責任の範囲とを一致させることが必要である。
勧告第 6 号
省庁の会計官が、その管轄の地方支分部局に関する財務会計データへの完全なアクセスを迅速に得られるようにし、最終的には、その責任範囲を管理者の責任範囲に対応させること
2. 責任の範囲に対応する処理された会計情報（Restitutions comptables）の組織的な配布
組織法の立法者の決定により、単一の法人としての国の財務会計が認められ、英国モデルによる省庁ごとの財務書類の作成は事実上除外された。しかし、この選択は、管理者が国の財務会計データを取得し、それを有効利用することを後押しするために、各々の責任の範囲に応じた処理された会計情報を配布する障害とはならないはずである。
公管理者がその責任の範囲において得た財源と財政上の成果を説明する、省庁ごと及びプログラムごとの処理された会計情報を組織的に提供することは、従来からの関心事である。これは 2005 年 6 月にすでに発表されてはいるが、CDC が行った勧告にもかかわらず、
まだ実施されておらず、今日でもその意義は失われていない。
LOLF がもたらした管理者の有責化の目的と関連づけるため CDC は、予算会計統制官が管理者に必要な会計の集計を含む処理された情報を組織的に配布するよう勧告する。こうした処理された情報には、少なくとも各ミッション及び各予算プログラムについて、また各省財務責任者の所轄について、特に固定資産、非金融債務及び費用が示される必要があるだろう。
勧告第 7 号試験対象となる複数の省庁において、その責任の範囲に対応して、処理された情報を組織的に配布することを目的とした、実験段階に入ること
3. 正当な課題がある場合には、分析会計を発展させる
国の財務会計は、その導入が持続可能と思われる分野においては、「全部原価または限界
原価、直接費・間接費、固定費及び変動費を知る」147ことができる国の分析会計となる必要がある。
さまざまな省庁に、管理機関に分析指標を備えるため複数のプロジェクトが存在する。
しかし、こうしたプロジェクトの中には、国の財務会計のデータではなく、予算会計または会計以外の情報システムからの情報に基づいているものがある。
原文注：Cour des comptes, Rapport public annuel 2011 (Tome II, Chorus et les systèmes d’information
financière de l’Etat, p.265-294), 2011（CDC ウェブサイト（http://www.ccomptes.fr）から入手可能（最終確認日：2017 年 1 月 23 日））、及び GBCP 第 59 条を参照。
147

119

こうした不便さを緩和するため、AIFE と DGFiP は、関係する管理者が SIFE 内で利用できる財務会計のデータにアクセスしやすいよう留意する必要があろう。そうすれば、管理者は場合によっては管理者自身でその独自の補助的な情報システムと有効に相互接続して、分析上の必要に応じてそれを利用することができる。
同様に、CDC は省庁にとって制約の大きい予算状況においては、特に地方自治体にとって最終的な費用が高くつき、一部の省庁で独自の解決手法の開発や取得が行われないことを避けるため、AIFE が SIFE 内で分析会計を統合するのに必要な SAP モジュールを取得することを提案する。AIFE は、上記に際し、こうしたモジュールの料金表が省庁の管理者が利用を躊躇するものとならないよう留意する必要があるだろう。
そのほかに、国の分析会計の組織化には新たな法規が必要となることが明らかになった
場合には、行政にとって最終的にその記録方式が可視化されるよう、こうした法規を迅速に採択するべきであろう。
プログラム責任者のもとに設置されている管理監督者が、国の分析会計または財務会計に依拠するものをはじめとして、国家財政情報システムにより提供される指標を有効に利用することができるよう、現在アクションに関するコスト分析会計の名称で現在課せられている作業負担については、これが当初の期待に応えていないという状況においては、軽減することが望ましいだろう。
勧告第 8 号
正当な課題を有する管理機関における国の分析会計を発展させ、アクションに関するコスト分析会計の実際の有用性評価に基づき、それに割当てられた手段の全部または一部を配分し直すこと
4. 財務会計により一部の水平的職務を最適化する
管理の監督や業績改善の適用範囲は、大臣、プログラム責任者またはプログラム事業予算（BOP）責任者により実施される公共政策に限られているわけではない。業績の「先導システム」として、管理の監督は予算と財政、人事管理、購買戦略、不動産といった水平的職務の全体で展開されるべきである。
国の財務会計は、進んで活用される対象となれば、水平的職務、特に予算化手続の最適化を決定的に向上させることができるだろう。この機会に、管理の監督が国の財務会計に由来する指標を基盤とすることで利益が得られよう。
a）予算化手続の改善
会計検査院は、国の財務会計の記録は、たとえば過少な予算化を発見するために未払費用を考慮に入れたり、行われた役務を検査したり、引当金を費用として記帳したり、ある
いは貸借対照表外の債務の会計化を生じる潜在的な義務を調査したりすることで、既に予算化手続にプラスの効果をもたらしていると指摘した。
しかし、こうした効果は、さらなる深化と拡張が可能であろう。
120

- 係争の共有検査ツールは、関連する予算上のリスクが予算化に際して正しく考慮されたことを確実にしつつ、対応する引当金の金額の見積りを促進することができよう。
- 予算分野での内部統制と実施のコントロールを確実にするため、事後に、予算の執行がその計画から大幅に乖離したミッションの予算化を、特に財務会計に由来するデータに基づき体系的に分析することが考えられよう。その原因が技術的である、または何かが予算化されなかったことにある計画化の誤りは、将来の年度についてこれを回避することが可能であろう。
- 場合により、財務会計の減価償却の記録によって不動産、車両、情報処理設備といった償却できる資産の価値を維持するために実現すべき投資を明らかにすることができる148。
DB と予算会計統制官には、予算化の予測の誠実性を評価する際、上記に最大の考慮を払うことが求められよう。
- 引当金の支払満期の見通しを体系的に定義することで、引当金の期日前の払出しが、特に AE の予算会計から分かる予算手続の流れ（Trajectoire budgétaire）に対応していることを保証するために、一貫性検査（Tests de cohérence）が行われる道が開かれるだろう。
b）その他一部の水平的職務の近代化
予算化手続にとどまらず、国の財務会計のデータは、その他の水平的職務の近代化にも貢献できる。
国の購入政策は、減耗や耐用年数を考慮する固定資産の分析により改善し得る。この分
野では、ベストプラクティスが既に存在している。性質別及び金額別の金融取引の分析によって、そのほかに、少額の購入を特定し、注文の共同化を後押しすることが可能となるはずであろう。参考までに、国の 2014 年度の総勘定元帳の記録の 3 分の 1 以上は、100 ユーロ未満の金額であった。
国の投資戦略は、特に減価償却や減損の際に計上される減価償却累計額やその戻入（reprise）を基盤として描くことができよう。そうすれば、必要に照らして国の財産を保全するために行われた努力を表す指標を確立することも考えられよう。同様に、耐用年数の分析は、投資の複数年にわたるサイクルを明らかにし、そのピークを予測できるとも考え得る。国の分析会計は、プロジェクトの全部原価を明らかにすることで、決定に対する有用な支援となろう。より広く言えば、国の資産構造は、特に国が責を負う財産の保全を行うことができているかを評価するため、その生産物と費用の構造に付加されるべきであろう。
不動産政策に関しては、CDC は最近の文書において、「活動指標と不動産業績により補
原文注：国が保有する資産の多くについては、採用されている評価方式を考慮すると、減価償却が適用されない。したがって、非特定建物は市場価値で評価される。同様に、道路インフラもその取替費用で評価される。
148

121

完される本来のコスト分析」の実施の重要性を示した149。簡素な指標を定期的に公表する
ことは、行政間の大きな格差を段階的に解消する後押しとなり得る。
人事管理については、国の公務員の未消化の有給休暇に関する勘定を調査し、それに伴う引当金の金額を計算するために行われた作業から、財務会計が適用される規制と管理の実行との一致に役立つことが明らかとなっている。省庁の人事管理情報システムの提供が開始されれば、SIFE との相互接続が分析会計の人事への拡張を後押しするはずであろう。
B. 国の財務情報提の刷新

発効から 10 年経ち、国の財務会計の行政外での利用が、推進者の当初の期待に照らして進んでいないことが明らかとなった。政府や、議会、公財政の監視者による財務書類の利用は多くの場合、一時的な性質のものであり、国の財政状況全体の評価を可能とするには不十分である。
こうした状況の中には、たとえばスケジュールやアクセスのしやすさに関してなど、国が財務書類を公表する方式がその理由となっているものもある。また、国の財政状況に関して財務書類から情報を引出す能力が不足しているという外部の利用者側の問題もある。
こうしたことから、国は利用者外部の財務書類を利用する外部の利用者に対してさらなる支援を用意したり、または国自身が、たとえば予算手続の流れの持続可能性をもっと明らかにするなどして、財務情報の価値を高める一助とすることもできよう。
こうした目的のためには、いくつかの簡潔な措置が考え得る。
1. 会計情報提の前倒し決算法案の提出と関連して、現在の国の財務会計の情報提供スケジュールには、複数の問題がある。
- LOLF の推進者の期待にもかかわらず、決算法案の提出は公財政の年次サイクルのハイラ
イトとはならなかった。議会と行政の文化においては、提出は主として「形式的で政治的な意味を持たない行為」にとどまっている 150。「欧州セメスター」の実施が151決算法と予算法案との「好循環」152という要求を満たすことをさらに困難にしている- 財務会計に関する国の情報提供では、予算執行完了したときの実績値と検査証明の結論とが随伴することで不利益が生じている。議会と公衆に向けたメッセージを混乱させない

原文注：Cour des comptes, Référé, Bilan de la politique immobilière de l’État, 2014, を参照（CDC ウェブサイト（http://www.ccomptes.fr）から入手可能（最終確認日：2017 年 1 月 23 日））。
150 原文注：Sénat, Rapport d’information n° 388 fait au nom de la commission des finances, du contrôle budgétaire
et des comptes économiques de la Nation sur l’état d’avancement de la mise en oeuvre de la loi organique du 1eraoût 2001 relative aux lois de finances, par M. Jean ARTHUIS, Sénateur, 2003 を参照。
151 原文注：ユーロ圏におけるマクロレベルでの予算の監視強化の枠組みにおいては、各加盟国は、4 月に公財政の複数年計画を説明する安定計画を欧州委員会に通知しなくてはならない。
152 原文注：「好循環」に従えば、前年度決算に先立って翌年度の予算法案を議論することはできない。
149

122

ために、政府は事実上、財務書類に示された国の財政状況を詳細に提示することを断念している- 国の財務会計の成果は、現在翌年度 4 月 1 日に予定されている、公財政の実施後の実績値（通知残高、通知負債等）の EU 当局への通知とは相容れないスケジュールで発表されている
さらに広く言えば、安定計画の EU 当局への提出が、特に決算法の議決や公財政の方向付けに関する討論を犠牲にして、「新たな春の公財政の主要イベント」153となっているように思われる。
国の財務書類に関する情報提供がこの新しい状況に対応するために、CDC は暫定的会計に関する情報を、安定計画の提出に先立ち、4 月初めに公表することを提案する。
この手続段階では、議会はまだ国の財務会計の提出先とはならず、たとえば暫定的な数
値に基づいて作成された「4 ページ」のまとめ形式の総括の提出となろう。国は社会保障財政に関して、2005 年以降、このように既にベストプラクティスを実施に移しているようだ。たとえば社会保障会計委員会は、一般制度のある年度に関して、その翌年度の 4 月に暫定的な項目（部門別収支残高、フランス社会保障基金の純財産状態）を公表している。
2. 財務情報へのアクセスと分りやすさの改善国の財務情報提供の形式は、財務会計の記録の外部の利用者による取得と有用性の鍵となる要素である。CDC が聴取した者のなかで、特に議会の財政委員会に属する行政官は、
国の財務会計の付属文書とそれに付随する資料の提示が利用を促すものとなっていないことを指摘した者もいた。たとえ議員が財務会計の主たる外部の利用者として数えられるにふさわしいとしても、こうした報告には対応が必要である。
国際的なベストプラクティスに従って154、CDC は関係者との緊密な協力のもと、たとえば財務書類の解釈を補佐することを提案するなどして、財務会計の外部の利用者への支援措置を研究すべきであろうと考える。
国の財務会計の付属文書の提示は、RNCE により、より広くは LOLF 第 30 条の規定により規定されている。たとえ付属文書の分かりやすさとアクセシビリティが今後向上するとしても、それがこうした文書が財務及び会計分野での専門知識を持たない読者が利用できるレベルに達するかは定かではない。
CDC の考えでは、会計作成者に対し、概要報告が国の財務会計の付属文書を補完し、主

原文注： Cour des comptes, La mise en oeuvre de la loi organique relative aux lois de finances (LOLF) : unbilan pour de nouvelles perspectives, 2011 を参照（CDC ウェブサイト（http://www.ccomptes.fr）から入手可能（最終確認日：2017 年 1 月 23 日））。
154 原文注：米国では、地方自治体及び国のための会計基準の作成にあたる政府会計基準審議会が、利用者の研修に活動の多くを割いている。International Public Sector Accounting Standards Board, The Road to
Accrual Accounting in the United States of America, 2006 を参照。国際比較からは、国の財務書類の利用者支援の必要性が明らかとなっている。Association of Chartered Certified Accountants, Consolidated Government
Accounts: How they are used ?, 2015 を参照。
153

123

要な課題を明らかにして国の財政状況を把握できる真の説明文書となるためには、その分
かりやすさとアクセシビリティに労力を集中させるよう勧告することがより現実的である。このため CDC は、特に以下を提案する。
- 必要な場合には、概要報告に付属文書での進展を移行して、概要報告に国の財務会計の付属文書と同一の情報が記載されていないということがないようにすること- 国の財務会計の付属文書の部門別の情報155を概要報告に取り込み、その価値を一層高めること- 公権力が国の財政状況について下した決定及び進展経済状況の主要な決定要因の変化が会計にもたらした影響156のプラスないしマイナスの効果を、概要報告において報告すること国際的な成功例に倣い157、必要ならば支払満期の見通し、関係する予算ミッション及び国の予算手続の流れの持続可能性に対する影響を明確にすることに留意しながら、国がさらされている財政上のリスクについての変化を概要報告に組込むこと。こうした変化は、
特に財政高等評議会の作業に光を当てることができよう。
3. 管理の成果と最終的な妥当性を明らにする

政治決定プロセスにおいて国の予算会計が占める高い地位は、その財政軌道を先導する
国の財務会計の有用性を否定するものとは必ずしも言えない。なぜなら国の財務会計は、
公会計の枠組みにあるとおり、国の財務情報の利用者の一定の期待に沿う可能性があるからである。国の財務会計については、特に国の管理を振り返っての分析や最終的な財政軌
道の妥当性を明らかにする目的で、もっと利用を進めることができよう。
今後国が企業会計に近い財務会計を作成するなかでは、その財政状況の評価のため、企業が利用する方式に匹敵する分析方式を適用できなくてはならないだろう。
こうした方式の中では、財務分析比率の構築に一考の価値があると思われる。なぜなら
比率分析は長年他の公共行政、特に地方公共団体と公施設の財政状況の調査において成功を収めているからである。
国の財政状況の最終的な妥当性を明らかにする指標の公表は、以前から議員が期待する
ところであり、国の財務会計のより体系的な利用がこれに寄与し得よう。地方公共団体の財務情報提供モデルに倣えば、国の財務情報提供は、たとえば自己資本比率、債務返済期間、金融資産／債務比率といった、財務会計に由来する各種の妥当性の指標を提示するこ
原文注：会計基準では、国に対し、財務書類の主要項目をその使途に応じて振り分けることを義務づけている。国は次の 7 部門を定めている（地方自治、国防、金融債務、持続的開発、教育・文化、財政、
司法・治安・その他の権力的ミッション）。
156 原文注：たとえば利率の低下は、年金の支出負担行為の未決済残高の増加となって現れる。
157 原文注：アメリカでは、GAO が定期的に連邦財政の均衡を扱う長期計画を公表する。Governement
Accountability Office, Projecting the Future of Federal Finances: Long-Term Fiscal Simulations, 2015 を参照。
155

124

とができよう。
こうした指標は当然概要報告に盛り込まれることになろうが、そうすればこの分野における米国行政の実行に近づくことになる。
C. 会計システムの変革の継続
内部または外部の利用者が直接に利用するだけでなく、財務会計は国の会計システム全体に関わり、特に国民経済計算での国の会計の記録に間接に寄与するものである。
国の会計システムを少し変化させることで、財務会計を公会計の透明性を高めるために一層役立てることができよう。
1. 国の財務会計と国民経済計算における国の会計との緊密な連携
今日では、国民経済計算における国の会計作成は、主に予算会計に由来するデータに依拠しており、財務会計の貢献は、有用ではあるが一部の集計に限定されている。国民経済
計算での会計記録に国の財務会計に由来するデータを一層役立てるためには、次のような考察が検討できよう。
- 国の会計官が、検査官が指摘した異常をもとに国家会計を訂正する機会を重要と認めるために、検査官が作成するミッションの中間及び最終報告書を組織的に国立統計経済研究
所の国家会計部に送付することができよう- 職務別の公共行政支出一覧（政府機能別分類）に従った国の支出分類を促進するために、
この一覧と「ミッション・プログラム・アクション」一覧との対照を作成することができよう- 国の財務会計のデータを欧州委員会に通知する国家会計の作成に役立てるためには、暫定的なデータを国立統計経済研究所の国家会計部に送付することが考えられよう
2. 会計の集約による共有政策総括の改善
議会は、特に複数の公共行政が協力して行う政策の把握を進める観点から、長い間公共行政の会計の集約に期待を寄せてきた。
こうした期待は、安定・成長協定が強化されるなか高まっていた。実際に、計画化及び公財政のガバナンスに関する 2012 年 12 月 17 日の組織法の適用において、議会は当初予算法の議決に際し、国家財政分野のみならず、公共行政全体について意見を表明している。
その結果、新たな情報の必要性が生じており、国の財務会計がその他の公共行政の発生主
義による会計と一体化されるとすれば、公会計の枠組み概念の規定に従ってそれを満たすことができよう。
その他の作業において提示した所見の延長として、CDC は初期においては国と主要オペ
125

レータの財務書類の結合を優先させることを勧告する158。
a）国の発生主義による会計と主要オペレータの会計との結合
多くの場合には決定過程を地方に分散させるため、また時には予算上の要請から、国のオペレータ利用は近年大幅に増えてきた。こうした変化は、特に国が自ら行うミッションと、単独または複数のオペレータに大きく依拠するミッションとの間の会計情報の非対称といった、公的行為の分かりやすさに関する問題をはらんでいる。前者の場合、会計情報、
たとえば原資産または負債に関する情報は、オペレータなどの第三者である法人の関与によって割当てられた手段または取られたリスクの規模が隠される場合に利用できる情報よりも、一般により詳細である。
国のオペレータの大半は、自ら発生主義による会計を作成していることから、こうした情報の非対称を国の財務会計オペレータの一部の発生主義による会計と結合することで解決することが考えられよう。そうすれば、国とオペレータとが実施している主要政策に関する会計データは、財務書類だけから報告できることになろう。
こうした結合の準備として、CDC は、たとえば委託されている公共政策の実施のために受け取っている経費の転用の規模が大きいといった理由で、会計を優先的に結合するオペ
レータの一覧を決定することを勧告する。また、CDC は公会計の結合に関する会計基準を採用し、政府と関係オペレータとの財務情報システムに必要な費用や変更の実現にかかる期間を見積もることを提案する。
こうした準備作業が完了すれば、政府は 2020 年以降159、国と主要オペレータとの発生主
義による会計の結合の現実的な期日を決定することになろう。
勧告第 9 号
国と主要オペレータの発生主義による会計を結合するための準備作業を完了し、2020 年をめどに始動できるようにすること
b）国の財務会計とその他の公的部門会計との結合
CDC が聴取した者のなかには、国の財務会計と主要オペレータの発生主義による会計との結合は、最終的には国の財務会計を国が監督する団体全体やその他の公共行政、地方公
共団体社会保障組織の発生主義による会計と結合することを目指した、より野心的な過程の第 1 段階とみなすべきとする者もいる。
こうした展望は、複数の側面から魅力的である。すなわち、公共行政の結合会計は特に公共行政の複数の階層が関与し、国民経済計算では把握が難しい共有政策など、公共政策

原文注：連結と異なり、結合は出資関係や存在間での監督関係の有無とは別個に、特に経済的な関係からまとまった集合体を形成する存在の会計を集成するものである。
159 原文注：公施設に適用される会計基準集成が完全に発行する年度。
Ministère des finances et des comptes publics, Recueil des normes comptables applicables aux établissements
publics, Recueil des normes comptables pour les établissements publics, 2015 を参照。
158

126

の全体像を提示するであろう。公共行政間の金銭の流れを中立化することで、行政が利用できるそれぞれの手段を明らかにして、公共政策の実施における各公共行政の実際の貢献を明らかにすることができよう。こうした結合により、各々の関与の補完性も高まろう。
しかし、公的部門の異なる主体の発生主義による会計を結合することは非常に手間と費用のかかる手法である。実のところ、特に国民経済計算が不完全ではあるが国内的にも国際的にも広く認められた公共行政の財政状況の集合像を既に提示しているという状況においては、作業の情報処理費及び人件費が、その有用性に照らして有意義かは定かではない。
しかしながら、国の財務会計と国民経済計算でのその会計との関係は、今後欧州共同体の影響のもとで変化する可能性があろう。こうした理由から、CDC は国が発生主義による会計をその他の公共行政の会計と結合しようとする作業を開始するには尚早だと考える。
ましてや、CDC は公的サービスの任務を委託されている場合を含め、国が監督する商業部門の団体の財務会計と国の財務会計とを連結または結合することには利益を見いだせなかった。
3. 財務会計の欧州基準策定への寄与
2011 年 10 月、安定・成長協定の強化の採択に先立つ討議において、一部加盟国の代表に支持された欧州議会議員が、ユーロ圏国家における IPSAS が定める形式に基づいた発生主義による会計の作成を一般化することを提案した。同者は、特にこうした措置が各国の財務状況の比較を容易にすると考えていた。
その他の国がこの提案に反対したため、欧州委員会は財務会計による公会計の普及の実現可能性と利益に関する研究を命じた。2014 年 8 月に公表されたこの研究の結論では、共同体標準に従って記録される発生主義による会計を備えることは、加盟国全体にとって利益となるとされた。しかし、EU 統計局は、IPSAS は現行の形式においては適切な参照会
計基準とはならないと考えており、欧州公会計基準（European Public Sector AccountingStandards：EPSAS）を仮称とする欧州独自の枠組みを策定するを勧告した。
2006 以降の経験に照らし、国益保護のために160、フランスは一般公会計の欧州基準の策定を目指す作業において果たすべき役割を有する。ただし、関係国間で合意に達する必要性に鑑みれば、この作業には数年以上かかる可能性があろう。もしこの作業から何らかの
具体的な形が見えれば、欧州レベルでの発生主義による公会計の一般化は、国の財務会計と国民経済計算での会計との段階的な一致に向けて道を開くものとなるだろう。
D. 全体戦略の決定
LOLF の枠組みに則り予算手続と財政手続の改革を進めているなかで明らかとなったよ
うに、国は、今こそ公管理の近代化を目的として財務会計の利用を進めることを目指す全体戦略を備えるべきである。
会計機関と管理機関とを同時にカバーするこうした戦略では、その他の有用な措置に加160

原文注：会計基準の見直しから、たとえば SIFE の再構成のための費用などが発生することがあろう。

127

え、中央の会計官による所轄に関係するデータへの完全なアクセスや、責任範囲に応じた
管理者への処理された会計情報の組織的な配布を阻害している障害を取り除く措置を掲げることができよう。そのほかに、支払命令機関における分析会計の発展、管理者と管理監
督者への支援強化、及び、可能な場合には、水平的職務の予算化と最適化のための財務会計の利用も実施すべきであろう。
財務会計の発展を主に推進しているのが DGFiP と DB であるとしても、こうした戦略の定義と主導は、明確に特定された当局が担う必要があろう。
強力な政治的推進力が要求されるこうした過程の進捗は、毎年、国民議会及び上院の財政委員会に提示させることができよう。
勧告第 10 号
2016 年以降、国の財務会計の利用について、測定可能な目的で構成される 3 か年の開発戦略を決定し、議会への年次報告を行わせること―結論―
国の財務会計がその財政状況の透明性とその管理の近代化にもたらす恩恵は、同会計の記録を確実にするために行政が費やす労力、特に組織法の立法者がその作成に抱いた期待ほどには明らかになっていない。
こうしたことから、会計システムへの国の財務会計の導入が失敗であると考えることはできない。行政がかなりの課題に着手した同会計の初期の実施段階が終わる時点では、労力の割には得られた利益が少ないと感じられるのは避けられないからである。
この段階では、国の財務会計の記録の費用対効果のバランスは、論理的に均衡とはなり得ない。今後、国が 2001 年以降に承認した投資から一層の利益を引出さなくてはならない
新たな段階が始まる。そのためには、国はその有効性を改善するという本来の利用を伸長しながらも、効率を上げるため財務会計の記録にかかる費用を削減することに留意しなくてはならない。

全体結論
国の財務会計の発効から 10 年が経ち、組織法の立法者が定めた主要目的は達成された。
すなわち、国の財産及びその債務について提供される情報は大幅に改善され、それにより財政状況についての透明性は大幅に向上した。
実際のところ、財務会計は国の財務の近代化を可能とした。財務会計は、会計作成におけるそれぞれの役割の変化による管理者と会計官との相乗効果を促進し、情報と決定の循環の公式化を促した。情報ツールの刷新を伴った導入により、手書き書類の数の削減と繰り返し作業の減少への道が開かれた。また、財務会計は国の機関におけるリスク・コント
ロール手続の普及を加速し、一部措置の予算の追跡調査と手続の公式化の強化に役立った。
そのほかにも、財務会計には、その他の国の会計、特に国民経済計算の信頼性への呼び水
128

効果があった。財務会計は、公施設をはじめとするその他の公的実体（entités publiques）の会計の記録にも好影響を及ぼし、社会保障機関や地方自治体と国との財政上の関係を明確にする一助となった。
しかし、財務会計の記録から国が引出した利益は、いまだ組織法の立法者が定めたすべての目的のレベルにも、そこに費やされた手段のレベルにも達していない。それ自体では、役務の動員という観点から認められる労力（行政から発表されている要素から推計して2700 フルタイム換算）は、毎年取扱われる取引 1250 万件と利用できる比較要素に照らすと、明らかに釣り合わないとは思われない。
とはいえ、予算をはじめとする手段の投入規模にもかかわらず、国の財務会計の作成プ
ロセスでは、特に管理機関内で、業務の複雑さ、人員不足、時に不十分な研修、チームの協力不足、役に立たない支援措置といった課題が繰り返し生じている。
同様に、財務会計の貢献は、定められた目的に比べて遅れている。財務会計は、現在でも予算会計及び国民経済計算における国の会計と比べて利用が進んでいない。財務書類の公表に伴う公報のやり方は、財務会計が提供できる国の財政状況のイメージというよりは、
むしろ検査証明者が表明した除外事項の数を中心としたままである。実際に、こうした要素は政府に評価されることも、議会に分析されることも、ましてや国の債権者や格付け機関に利用されることもないのである。
国の機関内でも、財務会計は利用が進まないために、行政の実行をほとんど変化させる
ことがなかった。また、管理者が運営や管理の監督の支援ツールとして財務会計を採用す
ることも進んでいない。こうした理由から、予算化の質と誠実性に対する財務会計の寄与は、予想よりも限定的であることが明らかとなった。こうした状況にはいくつか理由が挙げられる。すなわち、会計作成の遅れ、一部の指標の信頼性が十分でないこと、費用及びリスクを予算に反映させることに伴う不確実性、予算状況に関する制約（たとえば情報ツールの近代化の完了のための予算）などである。
こうした観察から、公権力は、新たに直面している一部の限界の原因となっている、LOLF
に際して取られた構造的選択の根拠の一部について自問せざるを得ないだろう。たとえば、LOLF が求めていた、管理者の有責化のダイナミズムの後押しに適していた発生主義による予算化と省ごとの会計を却下したことである。
当面、CDC は 2001 年度に定められた枠組みに則り、2 回にわたって一連の勧告を表明している。
第 1 回目の一連の勧告は、行政が国の財務会計の作成の条件を改善することを目指したものである。まず、省庁機関に要求される労力が、会計の信頼性向上と管理の近代化という課題に見合っていることが不可欠である。そのためには省庁の負担の軽減、受けられる支援の強化、予算会計と財務会計との連携、研修そしてキャリアの魅力向上への支援が、LOLF の議決に際して定められた目的が実際に達成されるためには不可欠な原動力である。
同時に、国の財務の近代化プロセスは継続しなくてはならない。CDC は、会計取引処理をより迅速かつ効率的に行うために請求書作成機関の創設を普及させること、Chorus におけるデータ統合の簡素で充実した方式を開発すること、情報ツールの適応を継続することを推奨している。
129

2 回目の一連の勧告は、国の財務会計が、将来的により広く利用される対象となることを目的としている。
そのために決定的な改善をもたらし得るものとして、いくつかの措置がある。たとえば、省庁の管理者と会計官が、それぞれの責任範囲に関するデータを利用できるようにすることである。この変更は、最終的にその責任範囲の一貫性をもたらすことになるだろう。真
の分析会計の発展については、正当な課題がある場合には、場合によっては現在アクションに関するコスト分析会計（CAC）に割当てられている手段の全部または一部を見直して、それを追求すべきであろう。
財務会計の外部利用に関しては、CDC は財務会計で提供される情報を活用するために国の財政状況についての政府の情報伝達が刷新され、その他の会計により提供される説明を補完することを求めている。さらに、国の会計と主要オペレータの会計との結合は、共同で行っている公共政策の分かりやすさの改善につながるだろう。
かかる目的を達成するためには、行政は今後、公管理の近代化のために財務会計を十分に利用することを目的とした戦略を備える必要がある。こうした戦略の実施には強い政治的な後押しが要求されるが、測定可能な目的と 3 年先の展望を集成すべきであろう。その進展は、毎年、国民議会及び上院の財政委員会に毎年提示される対象とすべきであろう。

130

第４章

フランス会計検査院の財務検査

第１節

フランス会計検査院の財務検査

１ フランス会計検査院の体制（１）組織体制161
フランス会計検査院（Cour des Comptes ：CDC）の起源は 1320 年に創設が決定されたパ
リ会計検査院に遡るが、フランス革命によって一時廃止された。現在の CDC はナポレオ
ンにより 1807 年に再興されたものである。フランスの会計検査は会計官の事前監査と CDCの事後の検査によって特色付けられる。その枠組は現在でも大きな変化はない。
CDC の院長（Premier Président）は大統領令に基づき閣議決定で任命される。院長は司法官（magistrat）であり、厳格な身分保障がある。会計検査院長の下には事務総長（secrétaire
général）と庁内サービス・統制支援局（Directions et services administratifs et d'appui au contrôle）
が存在しており、院内各課向けサービス機能に関する責任を有している。院長の下にある七つの局で業務を遂行する体制となっている。7 人の局長（Présidentde Chambre。2006 年 4月に、広報・検査報告委員会（Comité du rapport public et des programmes）担当局長が新たに任命されて現在の局長ポストは 8 人）は、政府によって上席判事（conseillers maîtres）の中から選ばれる。各担当局内には、上席判事を長とする検査チームごとに仕事が割り振られている。七つの担当局のほかには、検事総長（Procureur Général）を長とする検事部（Parquet
Général）が存在しており、国のサービスと CDC の間の仲裁者として機能する。CDC の職
員数は、2016 年で 725 名で、うち検査担当が 524 名である。検査担当のうち、246 名は司法官としての地位を有している162。検査証明を実施するチームには 26 名の司法官・報告官・検査助手のほかに、25 名の専門家がおり、うち 13 名が公認会計士（ほとんどが民間部門から任期付き（non-permanentbasis）で雇用）である。さらに IT 担当者が 1 名いる163。

三菱 UFJ リサーチ＆コンサルティング株式会社『ドイツ及びフランスにおける財務書類の検査及びその結果の報告の状況に関する調査研究』平成 22 年度会計検査院委託業務報告書、2011 年、pp.94-95、p.195
162 Cour des comptes, 2016 KEY POINTS, 2015
163 現地調査プレゼンテーション資料及びヒアリング。
161

131

図表 4-1-1 CDC 組織図164

検事部
Proquet Général

院長
Premier Président

検事総長
Procureur Général

広報・検査報告委員会
担当局長

事務総長

Comité du rapport
public et desprogrammes

Secrétaire général

公益の代表者
ministère public

検察官
Avocat général

庁内サービス・統制支援局
Directions et services
administratifs etd'appui au contrôle

局長 Présidents de chambre
第1局
経済・予算・財政分野（省庁・政府管理法人）
国の会計の検査証明

第2局
防衛、産業、エネルギー、貿易、商工業、
中小企業、自営、観光、退役軍人

第3局
教育、高等教育、研究、若者、スポーツ、
社会生活、文化、コミュニケーション

第4局
首相府、立法機関、内務、海外、司法、
地方会計検査院の決定事項の上訴

第5局
雇用、職業訓練、住宅、年、排除、子ども、家庭、高齢者、障害者、労働、寛容社会

第6局
健康、社会保障、社会保障会計の検査証明、社会保障財法の適用に関する報告、医療機関

第7局
運輸（都市、道路、空路、鉄道、海運、河川）、
インフラ、都市開発、国土利用、環境、農業

CDC ウェブサイト（http://www.ccomptes.fr/Nos-activites/Cour-des-comptes/Notre-organisation）に基づき、
エァクレーレン作成（最終確認日：2017 年 1 月 23 日）
。
164

132

（２）地位
CDC は、立法府・行政府から独立した司法機関としての地位を有している。
（３）任務165
CDC の任務については、2008 年の憲法改正以前において、「予算法の執行」及び「社会保障資金調達法の適用の監視」に関する国会の補佐をその任務と定められていたが、2008
年の憲法改正により、
憲法第 47 条の 2 において、「政府の行為の監視に関する国会の補佐」、「公共政策の評価に関する政府・国会の補佐」、「公的報告を通じた市民の情報収集への貢献」が追加された。また、2006 年からは、LOLF の規定により、国の会計検査証明業務が新たな任務として規定された。その後、業務の対象が社会保障資金調達法に関する組織法（loi organique du 2 août 2005 relative aux lois de financement de la Sécurité sociale：LOLFSS）
により社会保障一般制度の会計に拡がり、2011 年の財政裁判所法典第 L111-3-1-A 条により行政全体へと拡大した。
（４）法的根拠
CDC の権限を規定する法律には次のものがある。
● 法第 47-2 条（2008 年 8 月 23 日改定）166「〔会計検査院・公会計原則〕①会計検査院は、国の活動のコントロールにつき国会を補佐する。会計検査院は、予算法の執行及び社会保障財源措置法の適用のコントロール、並びに公共政策の評価につき、国会と政府を補佐する。会計検査院は、その公開報告を通じて市民への情報提供に貢献する。
会計検査院は、政府の行為の監視について、国会を補佐する。会計検査院は、予算法律の執行及び社会保障資金調達法律の適用の監視並びに公共政策の評価について、
国会及び政府を補佐する。公的報告を通して、会計検査院は、市民の情報収集に貢献する。
②行政組織の会計は正規かつ忠実なものとする。これは（その管理、資産及び財政状況の）結果を忠実に反映するものとする。
」●LOLF 第 27 条（2001 年 8 月 1 日制定）
「国は、歳入及び歳出の予算会計並びにその事業全体についての財務会計を行う。
さらに、プログラムにおいて行われた諸活動の費用を分析するための会計を実施する。
国の会計は正規性及び誠実性を備え、その財産及び財政状況の忠実な外観を与えるもの
でなくてはならない。」

現地調査ヒアリング及び三輪和宏「2008 年 7 月 23 日のフランス共和国憲法改正」（『外国の立法』第240 号、2009 年）
166 三輪和宏「2008 年 7 月 23 日のフランス共和国憲法改正外国の立法」『外国の立法』第 240 号、2009 年（語句を一部変更）
165

133

●LOLF 第 58 条（2001 年 8 月 1 日制定）CDC に課せられた新たな任務「憲法第 47 条最終段により、会計検査院に委任される議会の支援のための任務は、特に以下を含む。
第 1 項 第 57 条に定める監督及び評価の任務において、各議院の財政を担当する委員会の委員長及び総括報告者からの支援の要請に応える義務。
第 2 項 国民議会及び上院の財政を担当する委員会により、その監督下にある部局又は組織の管理に関して要請された、あらゆる調査の実現。上記の調査の結論
は、その要請が発せられてから 8 か月以内に、それを発した委員会に対して必ずこれを通知し、その公表については、当該委員会がこれを決定する。
第 3 項 前年度以前の執行の結果に関する、第 48 条に掲げる報告書の提出に添付する準備報告書の提出。
第 4 項 前年度以前の施行の結果及びそれに関連する会計に関する、決算法案の提出に添付する報告書の提出。上記報告書は特に、ミッションごと及びプログラ
ムごとに予算額の施行を分析するものである。
第 5 項 国の会計の正規性、誠実性及び忠実性の検査証明。上記の検査証明は、決算法案に付属し、行われた検査の総括を添付する。
第 6 項 あらゆる予算法案の提出に添付される、当該予算法案において承認が要求される、行政により行われた予算額の移動に関する報告書の提出。
第 3 項、第 4 項及び第 6 項に定める報告書には、必要な場合には関係大臣の回答が添付される。
会計検査院の年次報告書は、国民議会及び上院における討論の対象とすることができる。
」●財政裁判所法 第 L111-3-1-A 条（2011 年 7 月 29 日の改革）行政全体への大「会計検査院は、公行政の会計（財務書類）を自ら検査証明し、または自ら証明を保証しない公行政の会計（財務書類）の質について議会に報告することを通じて167、公行政の会計（財務書類）の管理、資産及び財政状況の結果が正規かつ誠実で忠実な反映である
ことを確保する。
」

２ 保証型財務検査（検査証明）（１）財務書類の検査証明の意義と CDC の立場
検査証明とは、外部の調査官（監査人）が自らの責任に基づき特定組織の会計（財務書類）について作成する意見であり、理由を付した書面である。検査証明においては、財務書類があらゆる重要な側面について、全ての規則と原則に沿って適正に表示されていることを合理的に保証するために必要な要素が収集される。
中央政府会計基準の概念フレームワークの II. 4 によれば168、決算における財務書類の作
行政全体への意見表明は、2013 年及び 2014 年に行っている。次回の意見表明は 2017 年である（現地
調査プレゼンテーション資料）。
168 原文注：CNOCP, Comité des normes de comptabilité publique, 2009, p. 9
167

134

成によって、行動のコストが明示され、サービス向上等の目的設定とその結果の比較が可能になり、国の経営・管理に関する有用な情報を提供できるとする。CDC による財務書類の証明は、作成された財務書類に合理的な保証を与えることにより、国の予算作成の手助
けをし、公共政策の運営効果を改善することにある。フランスでは財務書類の検査証明の検査基準自体は存在しないが、特に IFAC の ISA を参照して検査が実施されている。監査意見は、会計処理に関する意見の不一致または検査の実施における制約の重要性に応じて、無限定適正意見・限定付適正意見・意見不表明のいずれかになる。CDC は 2006 年度の最初の検査証明で、その任務は財務書類の会計基準に対する準拠性検査であり、財務書類の評価は排除されるとしていた。ところが 2009 年度の検査証明には、「国の会計改革の進展に付き添うという建設的なアプローチを採用する」とあり、現実には検査証明における指導機能の発揮に特に重点を置いている。なお 2009 年度の検査証明で CDC は、無限定適正意見への段階的移行に向かっていると表明している169。
（２）検査証明の目的及び対象①目的
国民議会と上院に対して、両議会が決算法案の採択をする前に、財務書類に重要な虚偽の表示がないかを確認し、国の会計が信頼できるという合理的な保証を行うことを目的としている。
図表 4-1-2 企業の監査証明との比較170＊承認は、矢印の方向へ下ら上へと順に進行する。

また、議会での承認は国民議会と上院の両議会による。

加藤達彦「フランスにおける国の財務諸表に関する監査証明の新たな展開」『明大商学論叢』第 93 巻
第 1 号、2011 年、pp.19-20
170 現地調査プレゼンテーション資料より、エァクレーレン作成。
169

135

②検査の対象及び範囲
図表 4-1-3 検査の対象（貸借対照表）171

約3兆ユーロが検査証明の対象
図表 4-1-4 検査の範囲172

公的支出（国、社会保障、
地方自治体の支出）のうち

会計検査院による検査証明

会計監査人による検査証明

検査証明なし

55%

18%

27%

＊検査証明なし（27%）は地方自治体（３）保証型財務検査の体制①組織173
次の 3 点が特徴としてあげられる。
・合議制：「予算の執行と国の会計（Exécution du budget et comptes de l'État）」という担
当部局横断的なグループを創設し、国の会計について話し合う
・運営ユニット：総括報告官 1 名と一つの中枢的な検査チームが実際の検査証明を行
う
同上。
同上。
173 現地調査プレゼンテーション資料。
171
172

136

・対審制：会計作成者は自分の意見の正当性を主張できる
部局横断的グループが、財務の責任者から意見を聴取する
図表 4-1-5
検査の 5 サイクル（検査要点）（12 のサブサイクル（副次的な検査要点）を含む）174
1. 財務書類

1.2 財務的な約
財務情報

1.1 集約と2. 負債と現金預金（当座資産）

2.1 金融負債と金融商品

3. 無形・有形固定資産、在庫3.1 国防省以外の省庁の固定資産と在庫

3.2 国防省の固定資産と在庫

4. 長期金融資産

4.1 国に支配権があるもの

4.2 国に支配権がないもの、その他

5. 純費用と統治権的収益5.1 人件費・年金負債

2.2 当座勘定

5.3
5.2 経常費用・調整費用
国・社会保障5.4 統治権的収益②人員及び費用
検査チームの構成は次のとおりである。
図表 4-1-6 検査チームの構成175（単位：人）

2006 年（導入時）2016 年 10 月時点

司法官・報告官・検査助手

1026

専門家（公認会計士等）

33

25

IT 検査担当者

1

1

CDC 全体の人件費（予算）の推移を表にすると次のとおりである。
図表 4-1-7 CDC 及び州会計検査院の人件費の推移（予算）176

人件費（単位：ユーロ）2013 年度

2014 年度

2015 年度

1 億 7571 万

1 億 7833 万

1 億 8158 万

現地調査プレゼンテーション資料より、エァクレーレン作成。
同上。
176 Cour des comptes, Rapport public annuel 2016, 2016
174
175

137

2014 年度-2015 年度の変化+326 万③採用・研修、外部人材の選任方法
公認会計士等の専門家は、外部の複数の民間監査事務所から 3 年間の任期付職員として面接によって採用され、「エキスパート」という役職として業務に従事している。
民間への業務委託については、国防省や経済・財務省でコンサルティング会社が業務を行っているのと同様に、必要な手続を経て民間監査法人に権限が与えられれば可能と考えられている177。
CDC 内部の研修は、定期的に行われており、RNCE、ISA 等についての知識の普及に努
めている。
④内部手続
保証型財務検査は専門家と報告官のチームによって行われる。
チームが作成した報告書は、一つの部署内やグループ内の合議による検討と決議の対象となり、そうした部署やグループに属する1名の司法官が覆審報告官（contre-rapporteur）の役割を担い、特に業務の質を監督する。政府財務書類の検査証明案でもこうした体制が取られている。
次に、検査証明案は、院長、検事総長、部長によって構成され、そのうち1名が総括報告官の職務を担う、公的報告書・プログラム委員会の審議の対象となる。
検査証明案は、最後に、院長を長として、検事総長、各部の部長、審議官、特別審議官が出席する評議会の採択に向けて提出される178。
（４）保証型財務検査の規準
CDC の検査証明は、「財政裁判所法典の公共行政の会計の質の保証のための特別手続に関する規定」を適用し、ISSAI を参照している。ISSAI は ISA と財務監査の国際品質管理基準（International Standard on Quality Control 1：ISQC 1）を直接に転置させたものである。
他に、専門職業的実施基準、サブサイクル（副次的な検査要点）別の検査ガイドライン等も参照されている（「検査ガイドライン」は外部非公開である179。）。
専門職業的実施基準において、保証型財務検査手続に関する ISA の具体的な適用関係が定められている（専門職業的実施基準については資料編【資料 4】を参照）。
（５）保証型財務検査の方法180
保証型財務検査の方法には、期中検査と期末検査があり、ISA 300 のリスク・アプロー
チに基づく方法により実施されている。そして、両期間中に、CDC と経済・財務省の DGFiP
及び主要な関連省庁との意見交換が定期的に行われる。
①期中検査
現地調査プレゼンテーション資料及びヒアリング。
Cour des comptes, Certification des comptes de l'État pour l'exercice 2014, 2015、p. 7-8
179 現地調査プレゼンテーション資料及びヒアリング。
180 Cour des comptes, Certification des comptes de l'État pour l'exercice 2015, 2016
177
178

138

期中検査は、省庁の横断的検査と特定の省庁に対する個別検査から成る。
期中検査では、会計処理方法の正しい適用と内部統制の規定の有効性が検査され、会計上の重要な虚偽表示のリスクが評価される。具体的には、会計記帳の手続の分析と評価、情報システムの分析と評価、内部統制と内部監査の手続の分析と評価等である。
2015 年度の検査は、17 省庁で 2015 年 6 月から 12 月に実施された。目的は、財務書類内の重要な虚偽表示のリスクを評価し、内部統制措置の有効性と会計手続の適用の適切性を正しく評価することであった。また、財務書類の誤謬のリスクに対する CDC 自身の評価の根拠説明に基づく試査も行われた。これに関係した主要なプロセスは、人件費、国による調整、軍事的性格を持つ固定資産と棚卸資産、複合資産及び譲渡された資産、金融長期
負債、現金出納、係争引当金、国と社会保険の関係であった。経済・財務関連省庁に対しては、同省のみが管轄するプロセス、とりわけ統治権的収益、金融負債、金融商品、現金出納、金融長期負債、政府による保証に関連したプロセスについて独自の検査が行われた。
②期末検査181
期末検査では、個別取引や会計処理に関する証憑確認などの実証手続や試査及び期間比
較による分析的手続等が実施される。また、会計官の精算の正確性や財務書類の注記情報についても検査が実施される。
2015 年度の期末検査は 2016 年 1 月から 5 月に行われている。2015 年度の暫定の財務書類の収支は 2016 年 2 月 26 日に入手している。検査は業務フローと期末の収支及びその表示方法と財務書類に盛り込まれた情報を、検査基準と照合するというものであり、業務と収支の詳細の試査、データの年度比較のための分析的手続が中心に実施された。また、会計記帳及び上流で用いられる一部アプリケーション、特に給与と税務管理関連のアプリケーションの適切な照合が行われた。これに際しては、国の全部署で生成された会計データと証明帳票を受領したとしている。また、入手可能な場合は DGFiP が作成した証明書類を調べ、財務書類の一部項目との比較を行っている。さらに、DGFiP の協力の下、集計される最終的な会計項目について、管理用の全勘定データの分析を補完的に実施した。当該分
析は、特殊な性格を有するまたは金額の大きい会計記録を特定し、その妥当性の証明証拠となる要素を収集するために行われた。そして、2015 年度の国の財務書類の注記を検査し、立証に必要な証拠を入手し、必要な場合はその修正要求を行ったとしている。最終的に、貸借対照表、純費用計算書、統治権的収益計算書、最終期間損益収支計算書、キャッシュ・
フロー計算書の作成規則を検査し、その妥当性と財務状態の表示の継続性の原則が保証されているかどうか検査し、2015 年度決算として表示された財務書類の現実性と網羅性を確認している。
（６）検査の着眼点
CDC「検査証明 2015 年度」によれば、保証型財務検査の主な着眼点は、次のとおりである182。

181
182

2015 年度の期末検査に関する報告内容は、2014 年度から変化はない。
Cour des comptes, Certification des comptes de l'État pour l'exercice 2015, 2016139

・財務上の重要な虚偽表示のリスクを評価すること
・会計取引から記帳・財務書類作成までの一連のプロセスを確認すること
・会計基準への準拠性を確認すること
・財務情報の質が確保されているかを確認すること
（７）

の検査手続

個別の検査手続は、検査ガイドラインに基づいて実施されているが、現地調査において閲覧を依頼したが部外秘のため非公開であるということで確認することはできなかった。
個別の検査手続においては、継続企業の前提が当てはまらないことなど、国に特殊性がある部分を除き、ISA を参照の上、民間企業の監査手続に準じた方法を実施しているとしている183。
①リスク・アプローチ
各省庁では、内部統制の整備のためにリスク・マトリクス表を作成してリスクのマッピングを行う。
これを基に CDC が重要な虚偽表示のリスク評価をして検査計画を策定する184。
個別の検査手続は、ISA を参照して行われていることから、次の ISA 300「監査計画」の該当の基準を参考に記載する。
国際監査基準（ISA）300「監査計画」（要旨）185◆要求事項と適用指針①監査チームの主要メンバーの関与②予備的な業務活動
・監査の品質管理に関する手続および評価、ならびに契約条項の理解の確立③計画活動
・監査戦略の確立（範囲、時期、方向の設定）- 業務の特徴の識別、報告目的の明確化、重要な要因の検討、予備的な業務活動の結果の検討、必要な資源の内容・時期・範囲の確定
・監査計画の作成- 計画されたリスク評価手続の内容、時期および範囲- 経営者の主張レベルでの計画された追加的監査手続の内容、時期および範囲- ISA 遵守のために要求されるその他の計画された監査手続
現地調査ヒアリング。
現地調査ヒアリング。
185 International Auditing and Assurance Standards Board, 2015 Handbook of International Quality Control,
Auditing, Review, Other Assurance, and Related Services Pronouncements Volume I (International Federation of
Accountants (IFAC), 2015, pp.258-271) に基づき、日本公認会計士協会訳「国際監査基準 300（再起草）」（http://www.hp.jicpa.or.jp/specialized_field/files/2-48-ISA300-2-20080515.pdf、2008 年掲載（最終確認日：2017
年 1 月 23 日））の項番号及び一部の訳文を変更。
183
184

140

・必要に応じた監査戦略および監査計画の更新と変更
・監査チームメンバーの指揮および監督の内容、時期および範囲の計画、ならびにその作業レビュー＜策定の役割および時期＞
A1. 計画活動の内容及び範囲は、事業体の規模及び複雑性、監査チームの主要メンバーの当該事業体との以前の経験並びに監査業務期間中に発生する状況の変化によって異なる。
A2. 監査計画の策定は、監査から分離した段階ではなく、むしろ、過去の監査の終了直後に（又は当該監査に関連して）始まり、当期の監査業務の終了まで継続することが多い、連続的かつ反復的なプロセスである。監査計画の策定には、しかしながら、追加的監査手続の実施前に完了することが必要な、一定の活動及び監査手続についての実施時期の検討が含まれる。例えば、監査計画の策定には、監査人による重要な虚偽表示リスクの識別及び評価の前に、以下のような事項を検討する必要性が含まれる。
･ リスク評価手続として適用される分析的手続。
･ 事業体に適用される法令及び規則に関するフレームワーク及び事業体がそれをどのよ
うに遵守しているかについての全般的な理解。
･ 監査上の重要性の決定。
･ 専門家の関与。
･ その他のリスク評価手続の実施。
A3. 監査業務の実施及び管理を容易にするために（例えば、計画された監査手続のうちのいくつかを事業体の人員の作業と調整させるために）、監査人は監査計画の策定の要素について事業体の経営者と討議することを決定することがある。これらの討議はしばしば行われるが、全体としての監査戦略及び監査計画は引き続き監査人の責任である。全体としての監査戦略及び監査計画に含まれる事項を討議する場合、監査の有効性を損なわないために注意を要する。例えば、詳細な監査手続の内容及び時期について経営者と討議することは、監査手続をあまりに予測可能なものにすることにより監査の有効性を損なうことがある。
＜全体としての監査戦略＞
A8. 全体としての監査戦略の確立のプロセスは、監査人のリスク評価手続の完了を条件として、監査人が以下のような事項を決定するのを支援する。
･ リスクの高い領域への適切な経験ある監査チームのメンバーの活用、又は複雑な事項についての専門家の関与のような、特定の監査領域に配置する資源。
･ 重要な事業拠点の実地棚卸の立会に割当てる監査チームのメンバーの人数、グループ監査の場合に他の監査人の業務をレビューする範囲、又はリスクの高い領域に割当てる監査時間の予算のような、特定の監査領域に割当てる資源量。
･ 期中監査期間中の時点か、それとも主な締切日かどうかのような、これらの資源を配141置すべき時期。
･ 監査チームへの状況説明及び報告聴取の予定実施時期、業務担当パートナー及びマネ
ージャーの予定レビュー実施方法（例えば、往査先又は監査事務所）並びに業務に関する品質管理レビューの完了の有無のような、資源を管理、指示及び監督する方法。
A10. いったん全体としての監査戦略が確立されると、監査人の資源の効率的な利用を通じて監査目的を達成する必要性を考慮に入れて、全体としての監査戦略において識別された種々の事項に対処するために、監査計画の策定が可能になる。全体としての監査戦
略及び詳細な監査計画の確立は、必ずしも別個の、又は前後関係が明確なプロセスではなく、一方に変更が生じれば他方にも変更が生じることがあるので、相互に密接に関連している。
＜監査計画＞
A12. 監査計画は、監査チームメンバーが実施する監査手続の内容、時期及び範囲を含めることになるので、全体としての監査戦略より詳細になる。これらの監査手続に対する監査計画の策定は、業務に関する監査計画が作成されるのに応じて、監査の全体にわたって実施される。例えば、監査人のリスク評価手続の計画は、監査プロセスの初期段階で行われる。しかし、特定の追加的監査手続の内容、時期及び範囲の計画は、それらのリスク評価手続の結果に依存する。加えて、監査人は、残りのすべての追加的監査手続を計画する前に、いくつかの取引群、勘定残高及び開示に対する追加的監査手続の実施に着手することもある。
＜指、監督およびレビュー＞

A14. 監査チームメンバーへの指示及び監督並びにその作業のレビューの内容、時期及び範囲は、以下を含む多くの要因によって異なる。
･ 企業の規模及び複雑性。
･ 監査の領域。
･ 評価された重要な虚偽表示リスク（例えば、特定の監査領域に対して評価された重要な虚偽表示リスクが増加すると、通常、それに対応して、監査チームメンバーへの指示及び監督の範囲及び適時性並びにその作業のより詳細なレビューの増大が要求される）。
･ 監査作業を実施する監査チームの個々のメンバーの資質及び能力。ISA 第 220 号には、監査作業の指示、監督及びレビューに関する追加的な指針が含まれている。
④文書化
A17. 監査計画の文書化は、計画したリスク評価手続の内容、時期及び範囲並びにその評価されたリスクに対応する、主張（Assertion）レベルでの追加的監査手続の記録である。
それはまた、その実施に先立って、レビューして承認することができる監査手続の妥当な計画の記録としても機能する。監査人は、特定の業務の状況を反映させる必要に応じて調整される、標準的な監査手続書又は監査完了チェックリストを使用することがある。
142

・業務中の戦略／計画に関する重要な変更及びその理由⑤初年度監査業務における追加検討事項
開始前に・ISA 第 220 号が求める手続の実施（クライアントとの関係及び特定の監査業務の受嘱）・監査人の変更があった場合、前任とのコミュニケーション
A20. 監査の計画の意義及び目的は、監査が初年度であるか継続業務であるかにかかわらず、同じである。しかし、初年度監査では、監査人は計画活動を広げる必要がある。というのは、監査人は通常、継続業務の計画時に検討されるような事業体に関する以前の監査経験がないからである。
＊付「全体としての監査戦略の確立における検討事項」

監査人が全体としての監査戦略の確立に当たって検討する事項の例
＜業務の

徴＞

・監査される財務情報で作成されている財務報告フレームワーク（他の財務報告フレー
ムワークとのすべての調整の必要性を含む）。
・産業特有の報告の要件、例えば、産業規制当局が義務付けた報告書。
・構成要素の数及び事業拠点を含む、予期された監査の範囲。
・グループの連結方法を決定する親会社と構成要素の支配従属関係の内容。
・他の監査人が監査する構成要素の範囲。
・特別の知識の必要性を考慮した、監査対象事業セグメントの内容。
・使用される報告通貨、それには、監査される財務情報に対する通貨換算のあらゆる必要性を含んでいる。
・連結目的の監査に加えて、単体の財務書類の法定監査の必要性。
・事業体が内部監査機能を有しているか。有している場合には、その機能または監査人
は監査の直接的な支援として、どの分野にどの程度利用されているか。
・事業体による受託会社の利用状況、及び当該業務で実施されるコントロールの設計又は運用状況に関する監査証拠の入手方法。
・過去の監査で入手した監査証拠の予期した利用、例えば、リスク評価手続及びコント
ロールテストに関連した監査証拠の利用。
・監査手続に関する情報技術の影響、それにはデータの入手可能性及びコンピュータ利
用監査技法の予期した利用を考慮する。
・監査作業の予期した実施割合及び実施時期と期中財務情報のすべてのレビューとの調整、及びそのようなレビューで入手した情報の監査への影響。
・クライアントの人員とデータの利用可能性。
＜報告目的、監査の時期及びコミュニケーションの内容＞
・期中や最終段階といった事業体の報告日程。
・経営者及び統治責任者との、監査作業の内容、時期及び範囲を討議する会議の制度化。
・監査報告書、マネジメントレター及び統治責任者とのコミュニケーションを含む、書143

面と口頭の両方による、発行される報告書及びその他のコミュニケーションの予期される種類及び時期についての、経営者及び統治責任者との討議。
・監査業務の初めから終わりまでの作業状況に関する予期されるコミュニケーションについての経営者との討議。
・構成要素の監査に関連して発行される報告書やその他のコミュニケーションの予期される種類及び時期についての、構成要素の監査人とのコミュニケーション。
・監査チームの会議の内容及び時期並びに実施された作業のレビューの時期を含む、監査チームメンバー間のコミュニケーションの予期される内容及び時期。
・監査に起因するすべての法定又は契約上の報告責任を含む、第三者との予期される他のコミュニケーションがあるかどうか。
＜重要な要素、予備的な業務活動及び他の業務 ら得られた知識＞
・以下を含む、ISA 320 に沿った適切な重要性の水準の決定。
- ISA 600 に基づいた、構成要素の重要性の決定とその監査人への伝達。
- 重要な構成要素の予備的な識別及び取引群、勘定残高及び開示の重要性の区分。
・重要な虚偽表示リスクがより高く存在する可能性がある領域の予備的な識別。
・財務書類の全般的水準で評価された重要な虚偽表示リスクが、監査チームのメンバーへの指示、監督及びレビューに与える影響。
・監査証拠の収集及び評価に当たって、疑問を抱く心構えを保持して職業的専門家としての懐疑心を行使する必要性を、監査人が監査チームメンバーに強調する方法。
・識別された欠陥の内容及び当該欠陥に対処するため取られた行動を含む、内部統制の運用状況の有効性評価に関係した過去の監査の結果。
・事業体への他のサービスの実施に責任を有している監査事務所の要員との、監査に影響を与える可能性がある事項の討議。
・内部統制の適切な文書化に関する証拠を含む、強固な内部統制の設計、実施及び維持についての経営者の確約の証拠。
・監査人が内部統制に依拠することがより効率的であるかどうかを判断することができる取引の量。
・事業運営を成功させる上で事業体全体にわたって内部統制に付与した重要度。
・情報技術及びビジネスプロセスの変更、主要な経営者の交代、買収、合併及び事業の売却を含む、事業体に影響を与える重要な事業上の展開。
・産業規制の変更や新たな報告の要件のような重要な産業上の展開。
・会計基準の変更のような財務報告フレームワークの重要な変更。
＜資の内容、時期及び範囲＞

・監査チーム（必要な場合には、業務に関する品質管理レビューアーを含む）の選定及び重要な虚偽表示リスクが高い領域への適切な経験がある監査チームのメンバーの割
当を含む、監査チームのメンバーへの監査作業の割当。
・重要な虚偽表示リスクが高い領域に対する適切な監査時間の確保の検討を含む、監査業務予算の策定。
144

②実査・確認・立会等の実証手続、

査等

実証手続、試査等は期末検査で行われている。その検査要点は、CDC「検査証明 2006
年度」によれば、次のとおりである186。
・網羅性…記録すべき資産、負債は全て漏れなく記録されているか
・準拠性…会計基準、会計規則等に適切に従っているか
・期間帰属の適切性…全ての取引や会計事実は適切な期間に帰属しているか
・実在性…資産、負債、純資産は実際に実在した取引によって生じ、かつ期末日時点
において実在しているか
・表示の正確性…財務書類の全ての項目は妥当な表示区分で明瞭に表示されているか・評価の妥当性…財務書類に含まれる資産、負債、純資産は適切に評価された金額により表示されているか
個別の検査手続は、ISA を参照して行われていることから、ISA 500「監査証拠」の基準を参考に記載する（ISA 501 及び ISA 505 については資料編【資料 5】及び【資料 6】を参照）。
国際監査基準（ISA）500「監査証拠」（要旨）187
十分かつ適切な監査証拠を入手するためには、個々の状況において、以下のような適切な監査手続を立案・実施しなければならない。
＜実査（閲覧）＞A14. 閲覧は、紙媒体、電子媒体又はその他の媒体による事業体内外の記録や文書を確かめる監査手続であり、また、資産の現物を実際に確かめる監査手続である。記録や文書の性質や情報源によって、さらに、事業体内部の記録や文書の場合にはそれらの作成に係る内部統制の有効性によって、監査人が記録や文書の閲覧により入手する監査証拠の証明力は異なる。運用評価手続として実施する記録や文書の閲覧の例としては、承認の記録を閲覧することがある。
A16. 有形資産の実査からは、資産の実在性に関する証明力のある監査証拠を入手できるが、必ずしも資産に係る権利と義務又は評価に関する監査証拠を入手できるわけではない。個々の棚卸資産の実査は、実地棚卸の立会において併せて実施することができる。
＜外部確認＞
186

Cour des comptes, Certification des comptes de l'État pour l'exercice 2006, 2007
International Auditing and Assurance Standards Board, 2015 Handbook of International Quality Control,
Auditing, Review, Other Assurance, and Related Services Pronouncements Volume I, International Federation of
Accountants (IFAC), 2015、邦訳は、日本公認会計士協会訳「国際監査基準第 500 号」（http://www.hp.jicpa.or.jp/specialized_field/files/01250-004078.pdf、2004 年掲載（最終確認日：2017 年 1 月
23 日）
）
187

145

A18. 外部確認は、紙媒体、電子的又は他の媒体により、監査人が確認先である第三者から書面による回答を直接得て入手する監査証拠である。外部確認手続は、勘定残高とその明細に関連するアサーションに対処する場合に適合する。しかしながら、外部確認は勘定残高のみに限定する必要はない。例えば、監査人は、契約条件や事業体が第三者と行なった取引について確認を行うことがある。また、契約が変更されたかどうか、変更された場合は、関連する項目について確認することを求めることがある。また、外部確
認手続は、一定の条件が付いていないこと、例えば、収益認識に影響する付帯契約がな
いことについて監査証拠を入手する際にも利用される。
③重要性の基準値の 定及び改訂188
CDC では、財務書類全体に対して、総資産、総費用、総収益及び最終期間損益についてそれぞれの閾値を定め、専門職業的実施基準に基づく判断189で重要性の基準値としている。
また、場合に応じて、検査の進行過程において変更することもあるとしている。
検査の結果、検出した事項について「重要な除外事項」とするかどうかの判断においては、上記の金額の重要性のほかに、金銭的な影響が不明確な事項等については質的な重要性が考慮されるとしている。
④違法行為・不正行為への対応
これまで顕著な不正処理が行われたことはないとのことである。必要な場合には関係者に通知し、CDC 内の検事局が受理するとしている190。
⑤内部統制評価手続・内部統制への依拠の程度、内部監査の利用状況
期中検査において、内部統制手続が適切に運用されているかどうかの検査を実施している。しかし、実際には、あまり省庁の内部統制に依拠できていない状況である。したがって、検査は実証手続が中心であるとしている。実証手続の選択は、専門職業的な判断と、費用対効果の妥当性に配慮して行われるとしている。ただし、実証手続の中には、場合によっては、一部実施が困難なものもあるとしている。
また、経済・財務省のリスク監査ミッション（Mission Risques et Audit）と密接な連携がなされている。リスク監査ミッションは、総局長直属の組織で職員数は 47 名（2016 年 10月現在）
。2013 年から内部監査も担当している。国際的な監査基準を適用し、自身も検査証明を受けている。2008 年に定めた手順に基づき、内部監査に関して CDC との情報交換を行っている。具体的には、監査プログラム等、会計に関するあらゆる報告書を CDC に渡し、CDC からも CDC の検査プログラム、除外事項の詳細を受け取る。これらをもとに監査の内容についてディスカッションを行う。また、監査を行う対象は、CDC が検査証明を行う機関と被らないように設定している。重要な財政課題がある場合など、要請があれ現地調査プレゼンテーション資料及びヒアリング。
「専門職業的実施基準」とは、最高会計検査機関国際基準（ISSAI）に基づいて定められた CDC の業
務実施規範であり、その業務遂行に当たって、いくつかの準拠すべき原則が定められている（資料編【資料 4】を参照）。これらの原則に則った判断を意味する。
190 現地調査プレゼンテーション及びヒアリング。
188
189

146

ば他の省庁の内部監査に同席し、教育・指導も行っている191。
内部統制評価手続は、ISA 400「リスクの評価と内部統制」を参照して実施されている。
⑥開

貸借対照表に いての評価手続

CDC「検査証明 2006 年度」によると192、2006 年 9 月に、CDC に通知された暫定的な開始残高の数値についての検査が実施され、その後の期末監査において最終的に確定した開始残高の数値に関する検査が行われたとしている。その主な検査の方法は、財務書類作成
者による開始残高の数値の算定が適切に行われたかどうか、帳簿への記帳が適切かどうか、内部のチェックが適切に行われているかどうかなどであるとしている。
⑦資産、負債、費用及び収益の確認並びに資産及び負債の増減理由の確認
期末検査において、各勘定の網羅性、実在性等の確認を詳細テスト及び分析的手続を実施して行っているとしている193。
⑧減損に関する検査手続
国については、固定資産を除く国有財産（棚卸資産や金融資産）の減損に係る会計基準が存在する（RNCE の No. 7 及び No. 8194）が、固定資産については現在のところ、減損の会計基準は存在していない。CDC は 2014 年度の検査証明において、「国防省において必要な会計上の減損処理が行われていないものがある。また、同一の在庫品目に適用される減損率が対象管理部署によって不均一である」との指摘を行っている195。
⑨連結財務書類に関する検査手続
現在のところ、国の外部のオペレータを含む連結財務書類は作成されていないため、これに関する検査手続は実施されてない。しかし、政府が支配力を有する出資先については持分法で処理されることとされている（RNCE の No. 7196）。CDC は、2014 年度の検査証明
において、「政府が支配力を有する出資先の持分法価額に関し、出資先の一部について財務書類の修正が行われておらず、出資先の適正な評価が損なわれている」との指摘を行っている197。
（８）保証型財務検査の結果198①検出された誤謬・訂正の状況
2015 年度の財務書類（暫定）の収支の検査の結果、修正要求項目が 56 件付されている。
これは前年度の財務書類に対する修正要求より 11 件少なくなっている199。
同上。
Cour des comptes, Certification des comptes de l'État pour l'exercice 2006, 2007
193 現地調査プレゼンテーション資料及びヒアリング。
194 CNOCP, Central government accounting standards, 2016, p.117-140
195 Cour des comptes, Certification des comptes de l'État pour l'exercice 2014, 2015（第 223 項及び第 224 項）
196 CNOCP, Central government accounting standards, 2016, p.117-130
197 Cour des comptes, Certification des comptes de l'État pour l'exercice 2014, 2015（第 260～279 項）
198 Cour des comptes, Certification des comptes de l'État pour l'exercice 2015, 2016199 2014 年度に付された修正要求項目は 67 件であった（2013 年度からは 47 件の減少）
。
191
192

147

財務書類の適正な修正につながった 9 件の修正要求事項が財務書類に及ぼした影響は、次のとおりである200。
図表 4-1-8 修正の影響
単位・10 億ユーロ

上方修正

下方修正

差引ネット

1.4

-0.5

0.9

1.8

-0.1

1.7

簿外債務・債権

26.1

-1.2

24.9

行政コスト計算書の分類変更

N/A

N/A

15.4

貸借対照表の分類変更

N/A

N/A

0.0

最終期間損益収支（Solde des opérations de l’exercice）
純資産（最終期間損益収支をく）

財務書類上で見つかった異常のうち、個別の影響額が 1 億ユーロ未満で、累積的に重要な影響を及ぼさないものは検査の修正要求事項とはならず、DGFiP に報告されるにとどまったとしている。なお、この 1 億ユーロという基準は、重要性の基準値との関連はなく、過去の検査証明の経験から決定している金額であるとしている201。
②監査意見にいて202

CDC は ISA を参照し、次の三種類の監査意見を出している。
・無限定適正意見（certification sans réserve、除外事項なし）
・限定付適正意見（certification avec réserve、除外事項付）
・意見不表明（impossibilité de certifier ou refus de certifier）203
国の財務会計初年度となる 2006 年度の検査証明については、除外事項付きで検査証明を出しているが、国際的な基準にはない、「重要な除外事項」と「その他の除外事項」という独自の区別を設け監査意見の根拠を示すことで、国に対し限定解除に向けたモチベーショ
ンを与えている。財務会計初心者の国に対し、改善に寄り添う CDC の姿勢を示したもの

2014 年度については、本報告書 p.195 を参照。
現地調査ヒアリング。
202 現地調査ヒアリング。
203 CDC の 2015 年度の検査証明（Cour des comptes, Certification des comptes de l’État pour l’exercise 2015,2016, p.12）では、財務書類の作成者と意見の相違があった場合や検査の範囲に制約があった場合に、「検査証明の不可能（impossibilité de certifier）」又は「検査証明の拒否（refus de certifier）」の可能性があるとしている。CDC があげる二つの場合は、検査手続に不満足事項（除外事項）があり証拠が未確定なままで、それに関する不満足事項（除外事項）が著しく重要なケースと考えられるので（鳥羽至英『財務諸表
監査 理論と制度 発展編』国元書房、2009 年、p.327、及び加藤達彦「我が国における限定付監査意見と監査意見の不表明」『明大商学論叢』第 92 巻第 4 号、2010 年、p.386）、「意見不表明」という用語を当てはめた。なお、「不適正意見」は検査手続に不満足事項（除外事項）はなく、すでに確定した証拠に基づいて、適正性（会計基準に対する準拠姓）に関して著しく重要な不満足事項（除外事項）が存在するケースである。
200
201

148

といえる。
③二重責任の原則
CDC は、検査終了後、ISA 580「書面による確認」に基づいて、政府財務書類の作成を担当している会計官から確認書を取得するとしている204。
当該確認書において、会計官は政府財務書類の作成に関する責務を負う一方、CDC はその責任において会計官が作成する政府財務書類の検査証明を行う旨の確認がなされるとされている。
④

外事項の推移初年度（2006 年度）に 13 項目あった除外事項は、現在 5 項目に減少している。その五つの除外事項の下にあるサブ除外事項（重要な除外事項の下にある細かい除外事項）も、次の「図表 4-1-11」に見られるように毎年減少している。
図表 4-1-9

外事項の数の推移205

その他の 外事項
重要な

204
205

外事項

Cour des comptes, Certification des comptes de l'État pour l’exercice 2014, 2015（第 334 項）
現地調査プレゼンテーション資料より、エァクレーレン作成。

149

図表 4-1-10 初年度（2006 年度）の検査証明の後、2015 年度までに解
重要な

された

外事項206・特定固定資産（資産の部の 1400 億ユーロ）
・通貨スワップ（2007 年度、簿外の 400 億ユーロ）
・COFACE の政府勘定（2008 年度の資産の部の 90 億ユーロ）
・預託供託金庫（Caisse des Dépôts et Consignations）の貯蓄基金の部（2008 年の資産の部の 50 億ユーロ）
・道路網（1100 億ユーロ）・税金債務（DRA：在庫 2790 億ユーロ、効果－500 億ユーロ）
・特別な機関の勘定（資産の部の 25 億ユーロ）
・現金預金勘定（収支で 350 億ユーロ。フローではそれをはるかに上回る）
・リスク性引当金（負債の部の 100 億ユーロ）
・国のその他の長期金融資産（250 億ユーロ）
・国防省以外の省庁のその他固定資産・在庫（190 億ユーロ）
・フランス社会保障基金（920 億ユーロ）
・土地・建物からなる資産（620 億ユーロ）
・非金融負債（1230 億ユーロ＋簿外の政府保証）
図表 4-1-11 各年度の検査証明における2006年度決算の除外事項

2007年度決算の除外事項

1

国の財務情報
システム

2

統制措置と
内部監査

内部統制措置と内部監査

3

国防省の資産国防省の資産4

オペレーターの会計

5
67

2008年度決算の除外事項

外事項207
2009年度決算の除外事項

国の財務•会計情報シ 国の財務•会計情報シ 国の財務•会計情報シ
ステム
ステム
ステム
内部統制と内部監査 内部統制と内部監査
についての
についての
省庁の措置
省庁の措置
オペレーター

オペレーターの調査と評価

オペレーター

国防省の資産介入費用と介入負債特定固定資産統治権的収益統治権的収益国防省の資産

通貨スワップ

固定資産の一部

介入負債

統治権的収益国の保証つきで
COFACEが管理する
土地と建物からなる
実施された
公的プロセスおよび
資産
COFACEの政府勘定 CDCの貯蓄基金の部

土地と建物からなる
国有資産

8

預託供託金庫の貯蓄基金の部

介入負債

その他資産•
負債の項目

フランス社会保障
基金(CADES)

9

道路網

複合資産

フランス社会保障
基金（CADES）

国防省以外の
省庁のその他固定資産と棚卸資産

10

複合資産

現金預金勘定現金預金勘定

-

11

税金債務

リスク性引当金国のその他の長期金融資産

-

12

介入負債

公的部門の権益-13

特別な機関の勘定--

その他資産と
負債
-

重
要
な
除
外
事
項

そ
の
他
の
除
外
事
項

同上。解除された重要な除外事項は、年によって文言・表現は異なるものの、大きくはここに挙げた
14 項目に分類される。
207 Cour des comptes, Certification des comptes de l'État pour l'exercice 2015, (2016) より、
エァクレーレン作成。
206

150

2010年度決算の除外事項

2011年度決算の除外事項

2012年度決算の除外事項

2013年度および2014年度決算の除外事項

2015年度決算の除外事項

1

国の財務•会計情報シ
ステム

財務•会計情報システム

財務情報システム

財務情報システム

財務情報システム

2

内部統制と内部監査 内部統制と内部監査 内部統制と内部監査
についての
についての
についての
省庁の措置
省庁の措置
省庁の措置

省庁の内部統制と内部監査

省庁の内部統制と内部監査

統治権的収益統治権的収益3

統治権的収益統治権的収益統治権的収益4

オペレーター及び政府のその他
長期金融資産介入負債及び
国防省の固定資産と国防省の資産と負債 国防省の資産と負債
その他の非金融負債
棚卸資産

5

国防省の資産国防省の資産と負債

6

介入費用と介入負債

出資とその他
長期金融資産7

土地と建物からなる
国有資産

土地と建物からなる
資産

非金融負債

-

8

-

-

-

-

9

-

-

-

-

10

-

-

-

-

11

-

-

-

-

12

-

-

-

-

13

-

-

-

-

出資とその他長期
金融資産
土地と建物からなる
資産長期金融資産

重
要
な
除
外
事
項

長期金融資産

-

そ
の
他
の
除
外
事
項

（９）2015 年度検査証明の概要
CDC により 2016 年 5 月に公表された「2015 年度検査証明」の除外事項は、「2014 年度
検査証明」と同項目であった。また、報告書の内容を確認した結果、「2014 年度検査証明」と、その指摘事項につき、大きな変更点がないことから、「2015 年度検査証明」の総括について説明する。
図表 4-1-12 2015 年度に付された外事項とその理由208●財務情報システムの不備
国の財務情報システムは、財務書類作成と会計検査に十分に対応していないという除外事
項を CDC は今年度も解除しない。
●内部統制の不備
本院は、省庁による内部統制と内部監査の不十分な実効性を今年度も重要な除外事項とした。省庁、とりわけ中央政府の行政機関では、ほぼ全面的に内部監査の適正化が進んでいるものの、かかる不十分さから本院の会計検査の範囲は全般にわたり制約を受け、（金融負債を除く）国の財務書類の信頼性に不確実性がもたらされている。
●統治権的収益
統治権的収益及びそれに関連付けられた資産・負債の会計処理は依然として極めて不確実、かつ高い制約下にある。よって CDC は 2006 年度から一貫して続いている重要な除外事項の意見表明を今年も据え置く。

それぞれの理由については、「国防省」に関しては若干の変更があるが、その他は 2014 年度をそのまま踏襲している。
208

151

●国防省の資産と負債
2015 年も国防省内の各部署は、会計情報の信頼性の改善に向けた努力を継続した。しかしながら、同省が管理する資産及びその関連リスクの調査と評価が依然として不確実である
ことから、CDC は今年度もこれを重要な除外事項として据え置く。
●長期金融資産政府が支配力を有する出資先に対する出資残高及びその他の一部長期金融資産の評価は依然不確実であり、CDC は今年度も本件を重要除外事項として据え置く。
2015年度検査証明の総括209としては、政府一般計算書の作成が実施されてから10年になり、省庁とCDCのとの不断の対話から大きな進展が見られるものの、依然として政府や議会による活用は乏しいとして、今後の課題は財務書類の作成にかかる諸条件の改善と政府
一般計算書の活用であると指摘している。そしてそのためには、自動化と電子化の可能性をさらに追求し、管理官の活用に供せる会計情報を充実させ、アクションに関するコスト分析会計を発展させていくことが重要であるとしている。
さらに、この目的及び除外事項の解除に向けたCDCによる具体的な要指導項目として、次の5点が挙げられている。
1. 複数のアプリケーション間のデータ交換の簡便化と安全性向上に向けた、複数年次にわたる行動計画の策定
2. 実施された内部統制の有効性が実証可能な主要な管理プロセスの選定
3. 統治権的収益の会計処理の改善に向けた作業に関する、明確な期限付の複数年度にわたるスケジュールの設定
4. 国防省管轄の在庫、資材、土地・建物の会計処理の信頼度向上を段階的に行う道筋の策定
5. 会計の信頼性が不十分な国の出資先のサポート（１０）

外事項に対する政府や議会の対応に いて①政府の対応CDC は、保証型財務検査の除外事項についてのフォローアップを逐次実施しており、年
次検査報告の中で記述している。2011 年度の年次報告では、CDC は、2009 年度の会計について、2010 年 5 月に 3 項目の除外事項の解除を決定し、残る 9 項目の除外事項について
も 3 項目については進展が見られるとし、除外事項の解除に向けた省庁の努力に対する評価が示されている。これに対し経済・財務省は、除外事項を改善しようと意欲的に取り組んだ省庁側の努力を CDC が認めてくれたことに触れ、「省庁での管理ツールと、会計の読み手のための主要な情報源の策定」という「共通の目標の実現のために、これからも CDC

209

Cour des comptes, Certification des comptes de l'État pour l'exercice 2015, 2016
なお、2014 年度の総括は、本報告書 p.155『検査証明 2014 年度』の「I - 2014 年政府財務書類に対するCDC の意見」を参照。

152

と協力して」LOLF 改革を進めていきたいと回答している210。また、ミッシェル・サパン（Michel Sapin）経済・財務大臣は、CDC の検査証明制度は、国の会計の近代化に寄与していると述べている211。
②議会の対応毎年、議会（上院及び国民議会）の財務委員会において CDC の検査証明に関する質疑が実施されている。国民議会において、CDC が指摘した事項について、例えば、2014 年 5月 28 日の国民議会財務・経済・予算監督委員会の質疑の中で、シャルル・ド・クルソン議員が、国防省の弾薬の実地確認をどのように行ったのか、また、国鉄の債務の状況などに関する質疑を行っている212。
ただし、国民議会のヒアリングによると、議会では、検査証明の除外事項に対する関心は、あまり高くはないとのことであった。2016 年 5 月 25 日の国民議会財務・経済・予算
監督委員会における質疑の中でも、ドミニク・ルフェーブル（Domonique Lefevre）議員から CDC の検査証明をもっと活用すべきであるといった発言もなされている213。
また、上記国民議会財務・経済・予算監督委員会で、ヴェロニック・ルワジー（Véronique
Louwagie）女史が、国防ミッションで予算繰越が増加し、1 兆 8900 億（ほぼ 2 兆）ユーロに達していると説明があったことに対し、CDC が表明した除外事項に基づき次のような指摘をしている。
・43 項目が撤回されたが、重要な除外事項が五つ残っている
・国防ミッションでは、棚卸資産、調査、評価についての不確実性が指摘されている
同女史は、こうした要素は人員・物資を通して、国家の安全保障を困難または危うくする性質のものではないかとして大臣に回答を求めている214。
（１１）保証型財務検査の効果
CDC の検査の結果、除外事項が減少している状況について、2009 年度会計に関する期
中検査において、CDC は 12 月 31 日時点で会計に重要な虚偽の表示のリスクを減らすために行政が行った活動の影響を、次のように明らかにしている215。
・直前の中間段階で指摘された 500 項目のうち、46%が完全に対処され、29%が部分的に対処されていた・しかし、さらに対処すべき 480 項目（うち約 43%が優先的性質）が 2009 年度会計に対する期中検査で行政に対して指摘された
また、2 年で 7 項目の除外事項（うち 6 項目が重要な除外事項）が解除されたことにつ
210

Cour des comptes, Rapport public annuel 2011, 2011
Revue française des Finances publiques (RFFP) N°136, LGDJ, 2016
212 Assemblée nationale, Compte rendu n° 79, 28 mai 2014 (Session ordinaire de 2013-2014)
213 Assemblée nationale, Compte rendu n° 82, 25 mai 2016 (Session ordinaire de 2015-2016)
214 同上。
また国防大臣の回答は次のとおり。
・国防計画法（loi de programmation militaire）が遵守された初回である。
・同法は前年度に改正されたばかりで、すぐに遵守に至ったのは異例である。
・「例外的（exceptionnelles）」収入が不安を生んだとしても、既に予算額に代替されている。
・棚卸資産に関する除外事項は（確かではないが）国防機密に関連しうるので、慎重にお願いしたい。
215 Cour des comptes, Rapport public annuel 2010, 2010
211

153

いて、
「行政が CDC とともに努力した結果である」と述べている。
（１２）保証型財務検査の事例
CDC の保証型財務検査の事例として、①現金預金に関する検査、②国防省の未完成の固定資産に関する検査及び③預託供託金庫に関する検査の事例を紹介する216。
①現金預金に関する検査2012 年度において、国庫における小切手の発行について内部統制の規定の運営に欠陥があり、発行後の推移や振り出し先に未到達の小切手の処理やその推移について不備がある。
この支払方法による不正の可能性について十分な調査がされておらず、防止方法も十分に検討されていない。小口現金に関する内部統制の規定にも不備があり、特に中央の複数の課で使われている小口現金についてその推移の管理が不十分である。CDC は、地方自治体
や地方公共団体における出納勘定の内部統制の規定については、なお検査ができておらず、その有効性と効率性について合理的な保証はできていない。
②未完成の固定資産に関する検査2011 年度に 17 億ユーロになる未完成品の評価について、中央政府会計基準の No. 5 やNo. 6217と相容れない。予算の累積額の配付率を用いて評価されており、2012 年度もその問題は継続している。2011 年度に総額 27 億ユーロになる軍事機器の開発費にも同様の評価がされている。2013 年度には未完成品の評価について、5 億ユーロ分の再評価が終了した
が、前年度・前々年度で指摘した問題が継続している。
未完成の建物を処理する勘定に 2011 年以前に関するものだけで 10 億ユーロが計上されているが、何の検討も加えられていない。さらにこの価値は市場価値で評価されるべきであり、作業時間に応じた進捗状況も考慮したものでなければならない。そのため、完成したものを未完成勘定にそのまま残しておくと、重複から国の資産の過大評価に繋がる。2002
年以降に役務が投じられた未完成品の額は 21 億ユーロになるが、国の勘定では該当する資産が 2 億ユーロしか増加していない。
③預金

託金庫

2011 年度に預金供託金庫の一般部門は、2006 年度に国が支配力を保有しない資本参加先として計上され 168 億ユーロと評価されている。しかし、その評価額はフランスが国際会
計基準を導入する以前の評価のままである。国際会計基準の導入以降に預金供託金庫では再評価がされており、その額は 76 億ユーロに減額されるべきである。預金供託金庫の事業
内容が経済的・商業銀行的な活動を重視するようになってきているため、国の会計基準 7が規定する国が支配力を持つかについて毎年検討が必要である。預金供託金庫に関する以上の除外事項は、2012 年度に 71 億ユーロと再評価され、国の支配力に関する調査も実施されたとして解除された。
加藤達彦「フランスにおける国の会計改革の推移と現状」第 18 回国際公会計学会全国大会自由論題報
告資料、2015 年（一部用語を変更）
217 CNOCP, Central government accounting standards, 2016, p.73-116
216

154

預金供託金庫の貯蓄預金が一般部門と区別なく計上されているが、法人格を持たない点も考慮して、他の同様のものと一緒に特別の実体として別に計上すべきである。2012 年度と 2013 年度についても、預金供託金庫の貯蓄預金が一般部門と一緒に計上されているが、それぞれ 72 億ユーロ、81 億ユーロの特別の実体として別に計上すべきである。
CDC「検査証明 2014 年度」の内容を次に掲載する（2015 年度検査証明の解除事項218を
含む。
）
。
検査証明

2014年度219

I - 2014年政府財務書類に対するCDCの意見
1. 本証明書の終わりに報告がなされる会計検査において、CDCは2014年度の政府財務書類に関する意見の表明に必要とされる立証要素を収集したと考えている。
2. 2014年度の進展により、2013年度の政府財務書類に付された5件の除外事項の中の37項目が解除できた（2015年度は5件の除外事項の中で43項目が解除できた。）。
3. CDCは、2014年12月31日に年度が終了し、2015年5月19日に確定した政府一般計算書は、準拠する会計規則と原則に照らし合わせて、正規かつ誠実で、国の財政状況と財産を忠実に反映したものであることを証明する。ただし、証明には、その各々の重要性が高い5件の除外事項が付されており、42項目（2015年度は36項目）の監査上の指摘が含まれている（2013年度は51項目）。

2013年度の政府財務書類に付された外事項のうち2014年度に解された項目

4. 2014年12月31日、2013年度の政府財務書類に付された5件の除外事項において、次の項目が是正された。
˗ 財務情報システムに関する重要除外事項1番の3項目（自動フィード勘定への会計記録の手入力と精算済記録の照合機能、Chorusに記録された政府向け納入業者のデータ）。
˗ 内部統制と省庁による内部監査に関する重要除外事項2番の5項目（フランス銀行の帳票の会計分類、Chorusの土地・建物モジュールのデータの活用、政府保証案件目録のデータの活用、保証債務に関する外部確認の手続）。
- 統治権的収益に関する重要除外事項3番の、所得税の課税プロセスの文書化に関する部分。
- 国防省の資産と負債に関する重要除外事項4番の17項目（統合弾薬部の武器在庫、資材の未完成品と開発費の評価、民間業者の使用に供している資産の評価、原子力潜水艦及び空母シャルル・ド・ゴールの原子力炉の廃炉にかかる費用の評価、特定設備の環境保護関連
負債の評価）。
218
219

Cour des comptes, Certification des comptes de l'État pour l'exercice 2015, 2016
Cour des comptes, Certification des comptes de l'État pour l'exercice 2014, 2015155

- 長期金融資産に関する重要除外事項5番の11項目（若干の出資先で繰り入れられた引当金に同出資先の会計監査人が付した除外事項、フランスによる国際通貨基金（IMF）拠出金のユーロ建ての評価、債務救済・開発契約の会計処理、Bpifrance Financementの管理下にある保証基金の評価と法人格のない特定基金の分類）。
（なお、2014年度の政府財務書類に付された除外事項のうち2015年度に解除された項目については、後掲参照。）
2014年政府財務書類に付された外事項（2015年度の除外事項も同じ。）

5. 本院は、2014年度の政府財務書類にいずれも重要な5件の除外事項を付す。
- 除外事項1番 : 政府の財務情報システムは、財務書類作成と会計監査に依然として十分に対応していない。
- 除外事項2番 : 省庁の内部統制と内部監査システムの実効性は依然として余りに低い。
- 除外事項3番 : 統治権的収益と、それに付随する債権・債務の会計処理は依然として不確
実、かつ極めて大きな制約下に置かれている。
- 除外事項4番 : 国防省管轄の棚卸資産及び土地・建物と、それに付随する負債の特定と評価は依然として極めて不確実である。
- 除外事項5番: 政府保有の長期金融資産の評価は依然として極めて不確実である。
それ以外の会計検査
6. 本院は、プレゼンテーション用報告書、内部統制報告書、IR用資料パンフレットに異常はなく、これらの資料の添付先である政府一般計算書との間に重要な齟齬はないと考えている。
II - 意見理由の詳細
A -2013年度政府財務書類の外事項のうち2014年度に解された項目

7. 下に示されたように、2013年度政府財務書類に付された除外項目の一部で問題となっていた状況が解決したと本院は認識する（かかる除外項目の項番号はカッコ付で表示）。
8. 2013年度政府財務書類に付されていたかかる除外項目は、2014年12年31日に解除された。

2013年度政府財務書類に付されていた財務情報システム関連の 外事項1番にいて

9. 自動フィード勘定における記帳の手入力と、それにより生じる可能性のあるエラーのリスク（§ 80）→2014年、限定的であるが自動フィードの勘定に手入力する場合について、より厳格な監視に向けた補完的手続が導入された。
10. 精算済記録の照合機能がほとんど使われていない（§ 81）→2014年以降、省庁は精算記録の分析と根拠説明に、かかるChorusの機能を全面的に活用している。
156

11. Chorusに記録された政府向け納入業者のデータに対する不十分な統制（§ 88）：2014
年には統制のための定期検査が強化された他、省庁は当該データベース内に残っていた使用されていない古い業者情報131000件を無効化した。
2013年度政府財務書類に付されていた省庁の内部統制と内部監査関連の外事項2番にいて
12. フランス銀行発行の帳票の会計上の分類の誤りの問題（§ 152）→時折発生していたかかる誤謬は是正された。
13. 評価額約53億ユーロの複合資産の一部について、Chorusの土地・建物モジュールのデー
タが活用できず、その結果、当該資産に国が行使している支配力の現状に関する意見表明が困難となった件（§ 166）→2014年、関連省庁はChorusの土地・建物モジュールにおける当該データの信頼性を向上させ、その結果、残存しているデータ異常は重要性がなくなった。
14. 政府保証案件目録上のデータを根拠説明する文書の不全と、それを原因とした記帳の漏れ（§ 180）→2014年度末までに、元本ベースの保証債務残高の記帳に必要な全ての文書が収集され、会計処理された。
15. 公共目的の事業に関連した保証債務、債務のための保証債務、及び10億ユーロ以上の保証債務残高の一部に外部確認の手続がなされていない件（§ 182）→2014年末、かかる手続の適用が関連する全保証債務に拡大された。
16. 保証債務残高に対する外部確認の手続でなされた情報請求に回答がなかった場合の再請求手続が不徹底な件（§ 184）→2014年度末には再請求手続は全面的に適用され、外部確認では回答が完全に得られるようになった。
2013年度の政府財務書類に付された統治権的収益関連の外事項3番にいて

17. 所得税の課税プロセスの文書化の不全（§ 200）→2014年、現在施行されている主要な
各種税金についての権利確定の原則に基づく会計処理を目指した作業グループの成果により、かかるプロセスが完全に文書で根拠説明されるようになった。
2013年度の政府の財務書類に付された国防省の資産と負債関連の外事項その4番にいて
18. 統合弾薬部の棚卸資産評価の根拠説明の不全（§ 245〜248）→国防省は2014年実施の信頼性向上に向けた一連のアクションにより、同部の棚卸資産の価値の大半の根拠が証明されるに至った。

157

19. 国の会計基準に合致しない手法を適用して原材料残高と開発費の大半部分が評価されていた件（§ 267〜269）→2014年、装備総局は2013年末に未完了だった、未完成品の信頼性向上の作業を完了した。一方、予算上の費用の合算額でまとめて評価されていた、使用中の特定装備資材の開発費の2014年度末の純残高はわずか3億ユーロとなり、かかる開発費は2019年度には完全に償却される見通しである。
20. 国防省航空資材実働整備統合体系により、民間業者の使用に供するように委託された資産の評価（§ 272）→2014年度には、会計上の減損は妥当性の根拠説明に十分な情報に基づいたものとなった。
21. 原子力潜水艦の原子炉ユニットの廃炉におけるレベル1と2の費用の根拠説明がなされていない件（§ 293,294）→2014年、装備総局は契約上のデータ、及び第1世代原子力潜水艦
上で実際に行われた作業で認識された費用との完全な照合に基づき、自身の算定の根拠説明に向けた抜本的作業を行った。これに対応する引当金は、その後適正に根拠が説明されている。
22. 原子力潜水艦の原子炉ユニットの廃炉におけるレベル3の費用評価がなされていない件（§ 295、296）→2014年、装備総局は合理的な仮定に基づいて引当金の評価と繰入れを行う
ことのできる手法を導入した。装備総局は今後数年内に全面的な推定額の算定を行う意向。
23. 空母シャルル・ド・ゴールの2台の原子炉の廃炉費用の引き当てがなされていない件（§
298）→2014年、装備総局は2016年までの作業にかかる全費用の算定に向けたワーキンググ
ループを立ち上げた。シャルル・ド・ゴールの廃炉は原子力潜水艦の廃炉と違い、連続的な廃炉による費用の低限や過去の事例による経験効果は見込めないと見られる。全費用の算定が終わるまで、装備総局は米国の空母USSエンタープライズの廃炉コストの公表データに基づき、両艦のトン数比較、及び2014年度期末時点で入手可能な最上の推定による検証
可能な仮定に基づいて引当金繰入額を特定した。
24. 環境保護に分類される国防省の一部施設について、環境保全債務に対する引き当てがな
されていない件（§299〜302）→2014年以降、同省は関連施設が建物と土地の売却、他省庁への譲渡、施設移設の対象となった場合に限り引当金を積んでいた従来の慣行を改めている。その結果、かかる施設全体の引当金は2013年度末には2億ユーロだったが、2014年度末には7億ユーロになった。
2013年度政府財務書類に付されていた長期金融資産関連の外事項5番に いて

25. フランス水運公社における、会計監査人による同公社のリスクと訴訟の評価に関する除外事項の指摘、及びフランス国鉄における、会計監査人によるFret SNCFの生産手段の回収可能額に関する除外事項指摘（§ 330）→2014年の財務書類ではこれらの会計監査人による除外事項は解除された。

158

26. IMF向けのユーロ建ての拠出金額について、IMFの公表額と我が国の政府財務書類の記
帳金額の乖離（§ 345〜348）→2014年、認識された乖離を説明できる評価法が規定され、為替損益の会計処理が修正された。
27. 債務救済及び開発契約（C2D）の会計処理で認識された不確実性と制約（§ 355〜358）→単独又は複数のC2Dが締結され、その後2か国間リスケジュール合意の対象となった開発
用公的援助債権の会計処理は全面的に見直され、かかる契約の枠組み内で実施された債務
免除・債務転換の連続した取引がきちんと追跡できるようになった。また、国からC2Dの事務管理を委託されているフランス開発公社は、CDCに対し適切な期限内にかかる検証に必
要な管理データを提出した。
28. 発生する可能性が高いリスクを考慮せずに行われた、Bpifrance Financement （旧称Oséo）の債務保証基金の評価（§ 361）→2014年度政府財務書類の附属明細書において、国際財務報告基準（IFRS）に準拠したBpifrance Financementの財務書類に基づく基金評価がなさなれ
かった理由、及びかかる評価がなされた場合の評価額（政府財務書類の貸借対照表の資産として最終的に記載された金額より小さい）の情報が補完された。
29. フランス預託供託金庫が管理する技術移転促進組合ファンドとBpifrance Investissementが管理するベンチャーキャピタル共同ファンドの誤った会計分類（§ 362）→かかるファン
ドは正しい分類がなされ、2014年度の政府財務書類では「法人格のない基金」に分類された。
B - 2014年度政府財務書類に付された外事項

30. 下に示された重要除外事項は、CDCが行った数値による決算修正要求についての省庁との意見不一致を示すものである。本院の要求が受諾されていれば、政府財務書類には次の修正がなされていたはずである。
- 2014年度の最終期間収支の6億ユーロ下方修正。
- 貸借対照表における若干の会計分類の変更（絶対額で111億ユーロ相当）。
31. 重要な除外事項とは不確実性と制約をも認識するものであり、その本来の性格上、財務上の影響を特定することができない。かかる不確実性と制約は財務書類全体のより多くの項目にも影響を与えるものである。
32. 各除外事項の文言は、次のように表示される。
˗ 枠付部分は、当該除外事項に関する指摘の概要を示す。
˗ 灰色の網掛け部分は、検査の指摘を示す。
˗ 網掛け部分後の網掛けがない部分は、かかる指摘の詳細を示す。

159

1 - 財務情報システム
33. 政府の財務情報システムは、財務書類作成と会計検査に十分に対応していないという除外事項を、CDCは今年度も解除しない。

34. 情報システムは、省庁全体に分布する300以上のアプリケーションで形成されており、それにより（会計、税務、支払、経費、不動産、現金出納といった）多くの分野における政府の財務管理が行われている。
35. かかるアプリケーションの中で、統合管理ソフトのChorusは、政府による決算会計と予算会計に利用される唯一のアプリケーションであることから、中心的な地位を占めており、中央政府と地方自治体の5万5000以上の関連行政機関で使用されている。
36. 2011年のChorusの導入完了以降、政府の財務情報システムは安定的となった。（財務書類を作成するという目的における）公会計に対する政府の信頼性を向上させる要請を満たす改良と更新が今後も求められる。会計記帳の単純化、並びに会計データの管理担当者による使用促進を図る必要性も増していることから、それらへの対応も必要となろう。
37. かかる点においては、請求書と出張費のペーパーレス化プロジェクトが始まっており、
2017年に完了予定である。またChorusとChorus向けに会計記録を転送する管理アプリケーシ
ョンの接続法改善のプロジェクトも省庁が今後数年にわたり取組むべき優先課題の一つである。
Chorusと他の財務情報システム・アプリケーションとの接続にいて

38. Chorusの現行の使用法は記帳の信頼性に対する重要なリスクとなっており、かかるリス
クは自動又は手動による統制で十分に補われていない。
39. Chorusの記帳に関しては頻繁に手入力が行われているが、手入力はその性質からして誤謬を生みやすい。誤謬防止のために、通常の状態で自動チェック機能が働くようソフトに導入することで、ユーザーに警告を与え、場合によっては誤った記帳の入力が阻止されるようにするべきである。
40. しかしながら、実務上、省庁はChorusに存在するチェック機能を必ずしも有効化しておらず、その機能を個別に認識すらしていない。かかる状況から、記帳の信頼性のリスクが高まっており、手作業による統制を事後的に何度も行わざるをえなくなっている（2015年
度解除）。

160

41. かかる手作業による統制は、関連取引数の数に鑑みれば、Chorusにおける会計データの網羅性と現実性を保証するのに実務上不十分である。このため、本院は期限まで有効性を保証できない（2015年度解除）。
42. かかる状況においては、Chorusにアクセスできるユーザー数が多いことで誤謬のリスクは一層高まっている。一方、各省庁が実施中の権限認証の統制は、その有効性を保証する
一元的監督体制が欠如している。
43. さらに、時限的に特定権限が与えられたユーザーによるデータ入力に際しては、そのユーザーが入力又は修正した記帳に対していかなる検査も行われていない（2015年度解除）。
44. このように、ChorusはLOLFの精神を実現する論理とは異なった論理で使用されていることが今でも余りに多い。たとえば、支払請求は役務が実施されたことの事前の証明なしに、又は証明と同時に行われることが極めて多い。そのいずれの場合も取引の記帳は未だ現金主義に基づいており、国の財政状況の忠実な反映という原則に反して、権利と義務の会計上の認識が遅れた状態となっている。
45. さらに、年度末の後に補正期間が設けられ、政府の予算会計のChorus上の実質的な締切が1月中旬にあるため、未払費用の評価と記帳の自動プロセスを中断しなければならなくなった。かかる状況を補うため多くの手入力による記帳が必要となっており、財務書類の統制とその根拠説明を一層困難にしている。
46. 複数のアプリケーションによって会計の末端のほうで行われた記帳記録のChorusへの転送法の複雑さを原因として政府財務書類に重要な誤謬が生じるリスクが高まっており、現行の統制体制はかかるリスクを十分に軽減させるものではない。
47. 公会計をChorusのシステムに移行させる準備期間において、時間とコストを理由に従来の公会計で利用していた19の管理アプリケーションは修正せず、これらのアプリケーショ
ンの記帳をChorusと互換性のあるフォーマットを使って翻訳してChorusに接続することが2011年末に決定された。
48. かかる翻訳方法にはその後も変化がないことから、今日でも記帳担当者は、前述の19のアプリケーションとChorusの二つの会計上の枠組みを同時に管理し、記録コードの付け替えを強いられている。記録コードの定期更新によってその管理は一層困難となっている。
49. 一方、19のいわゆる翻訳元アプリケーションからChorusに翻訳される記帳には20,000近
くの異なる会計スキームがあり、多くの中間勘定を必要としている。かかる会計スキームの大半はChorus導入前から存在し、その後見直しの対象となっていないことから、不安定、
かつ文書化が十分でなく、記帳の整合性と妥当性を保証しえないものとなっている。こう161

した文書化の不全のために、管理で起きた事象（événement de gestion）の中には、それを記録しようにも、仕訳の相対勘定の特定すらできないものもある。
50. かかる状況により政府財務書類の作成と統制は極めて複雑で誤謬のリスクが高まっていることから、数年前より統制の強化が求められていた。
51. 一方、翻訳元アプリケーションで生成された記帳のChorusへの統合の日常的技術管理
は、会計官による十分な検査で補われていない。一方、翻訳元アプリケーションが算定した収支とChorus上の収支の網羅的な年次照合は、ほんの一部で実施されているに過ぎない。
52. さらに、翻訳元アプリケーションからChorusへの翻訳システムの記録に誤謬が見つかった場合、大量の修正がなされることから、会計記録数が大幅に増加し、それにより会計実態が一層分かりにくくなっている。
53. かかる問題全体を原因として、本院は期末の記帳の信頼性とその妥当性のいずれにも合理的な保証のある意見表明ができない。
54. 公会計のChorus移行から3年が経過しているが、「事象報告（comptes rendus d’événements,
CRE）」の段階的活用の道筋に大きな進展は全く見られない。
55. Chorusは本来、「CRE」と呼ばれるデータ交換フォーマットで機能すべきものである。
かかるフォーマットを用いた財務情報システムのアプリケーションには記帳が不要となり、アプリケーションからは記帳の特定に必要な管理情報のみをChorusに翻訳すれば良くなる。
56. 本来、Chorusと翻訳元の19のアプリケーションのインターフェースとなるはずだった
CREは、2014年末時点で三つのアプリケーションで活用されているに過ぎない。
57. かかるアプリケーションで作成された記帳のChorusへの現行の翻訳方法の複雑性を考えれば、CREの活用には次のような利点がある。
- Chorus導入前の会計の枠組みの放棄につながり、Chorusといわゆる翻訳元アプリケーショ
ンの間の記録の翻訳が全て不要となる。
- 会計内容の理解と統制を促進し、管理事象と記帳の照合を容易にする。
- プロセスを単純化し、一部の記帳に自動化の可能性を与えることで、期末ではなく期中の事象発生時に実現主義の記帳を行うことを促進する。
58. 従来、省庁は、コストとIT上の優位性に関するケースバイケースの分析に基づき、技術的側面のみからCRE活用の機会を検討してきた。しかし、支払命令官や会計官の機能面のニーズをくみとってこなかったことから、CRE活用で得られる管理上の便益は把握できておらず、かかる分析の有効性を乏しくしている。
162

政府の財務情報システムのその他のアプリケーション
59. 政府財務書類の記帳と作成に必要なアプリケーションの一部の不備が、本院による会計検査の障害となる状態が続いている。
60. 政府財務書類の記録と作成に必要な多くの管理アプリケーションは機能面の深刻な制約を抱えている。原因は往々にしてそれらが旧弊なことだが、2006年の（財務書類作成のための）決算会計の導入、及び2011年末の公会計のChorus移行以降にも、その大半に大規模な修正が施されなかったこともかかる制約の原因となった。
61. かかる制約により、再三にわたる入力や再処理が求められている上、それらは手作業となっている。また、処理のために事例に応じて部分的・全面的に会計の検査の道筋を辿る
こと、すなわち管理データとそれに付された証明書類を起点としてそれに対応する記帳を再構築したり、逆にかかる記録を起点として管理データと証明書類を見つけたりすることが難しくなっている。辿ることのできる検査の道筋の存在は、省庁による財務書類の根拠
説明と本院による会計検査実施の必要条件の一つであるにもかかわらずである。
62. たとえば、出納管理の分野では、国庫勘定（comptes de dėpôt des correspondents du Trésor）の会計処理用アプリケーションであるCepとCatlocは、統制に使用可能な検査の道筋（cheminde révision）を辿る機能を持たない。一方、Héliosで作成された、地方と市町村の資金状況の末端レベルの手動の再入力は、誤謬のリスクが極めて高くなっている。
63. 同様に、税分野で職業税の徴収用アプリケーションのMédocは、説明が不十分で本院の統制が行いにくい複雑なプロセスを導入しており、記帳された額面は非常に重要なものとなっている。
64. 税関連訴訟の追跡用アプリケーションÉricaのケースでは、訴訟結果関連のデータがChorus内の会計上の数値と照合不能である。
65. 市町村に事後に再交付される税の徴収用アプリケーションであるRecとSCR3は、この活動に対する政府の収益の認識（rénumération de l’État）が自動的かつ即座に行えない。Chorus
では、こうした欠点は部分的にしか補われないことから、大量の手入力の記帳が必要となっている。かかる状況から、分析は困難となり、根拠説明の作業は手間のかかるものとなっている。
66. キャッシュ・フロー計算書の作成プロセスを支援するITシステムは、キャッシュ・フロ
ー計算書のデータの信頼性を十分に保証していない。

163

67. Chorusの制約のために、キャッシュ・フロー計算書は低性能のITシステムの支援を受けて作成されており、その結果、予算会計のデータに基づいて部分的に期間の資金の流れを再構築し、複数のデータベースを手作業で再処理することが必要となっている。
68. ついでながら、このようにして再構築されたキャッシュ・フロー計算書は、国庫からフランス銀行への業務勘定（comptes d’opėration du Trésor à la Banque de France）で認識される
資金の流れと整合性に関する全面照合が全く行えない。整合性についてのかかる性質の統制の不在から、キャッシュ・フロー計算書の資金の流れの信頼性は十分に保証されない。
69. 一方、キャッシュ・フロー計算書の作成に際して行われる予算会計のデータの除去や再処理に関する文書化と根拠説明は不十分である。特に、第三者勘定で政府が徴収する税金・諸費用の出納の流れの一部は、キャッシュ・フロー計算書内で総額表示をして相殺されるのではなく、純額表示でいきなり転記されている（2015年度解除）。
70. ITシステムLouvoisは深刻な機能不全の状態が続いており、十分に実効的な内部統制も欠けていることから、本院は2014年度の軍人俸給（soldes des militaires）関連の人件費勘定に不確実性を認める。
71. Louvoisは、国防省が陸軍、衛生部、海軍の軍人俸給額の決定に使っているITシステムである。2013年末にはその廃棄が決定されており、移行期間後は新システムによる入替えが予定されている。
72. それまでの間、現状の機能不全に対応するために暫定導入された施策のセキュリティ水
準は不十分で、誤謬が起きるリスクや、不適切な支払の回収不能や不正が起きる可能性が大きく高まっている。実際の出金額と、Chorus上で決済、記帳された金額との乖離は依然、説明されておらず、技術面の異常を主因として2014年度の乖離は前年度より拡大している。
73. 2013年以降、国防省が取組んでいる行動計画のおかげで、2014年以降、統合アプローチ
による俸給支払プロセスの内部統制のターゲット・プランの策定と有効化を行うことができた。しかしながら、かかるプランはまだ実施段階に入っておらず、今後2年間に段階的に実施される見通しである。
74. プランの実施までに上記の機能不全から生まれるリスクに対し、俸給額の正確性を期するためというよりむしろ俸給の支払を目的とした、「一連の給付手続」の現行の内部統制策ではその予想も制御も不可能である。
75. 一方、実施されたシステム開発を有効化する検証は網羅性を欠いていることから、情報システムの変化と修正にかかる管理は不全である。

164

76. さらに、2014年度の目録の期末調査では改善が認められたものの、金額の網羅性と正確さについてのリスクは極めて高く、軍人俸給関連の財務情報の信頼性を保証するには不十分である。
2 - 省庁による内部統制と内部監査
77. 本院は、省庁による内部統制と内部監査の不十分な実効性を今年度も重要な除外事項とした。
78. 省庁、とりわけ中央政府の行政機関では、ほぼ全面的に内部監査の適正化が進んでいる
ものの、かかる不十分さから本院の会計検査の範囲は全般にわたり制約を受け、（金融負債を除く）政府財務書類の信頼性に不確実性がもたらされている。

79. 内部統制とは、各省庁が決定し、全職階の主体が実施する、各省庁の目的実現に付随するリスクの制御を目的とした正規かつ恒常的な措置全体を意味する（2011年6月28日制定の政令第2011-775号）。財務情報の信頼性もかかる目的の一部であるべきである。
80. 内部統制の有効性は、主に次の要素に立脚している。
- ガバナンスの枠組みがベストプラクティスに準拠しており、各省庁の最上層のレベルに指揮されていること。
- 政府財務書類に重要な影響を及ぼす可能性のあるプロセスの説明と文書化。かかるプロセ
スには各関連省庁内の情報システムに関連する部分も含まれる。
- 活動関連のリスク制御に向けたアクション策定のための、かかるリスクの特定、評価、階層化の厳格なアプローチの実行。
- 省庁内の最も重要な管理プロセスの内部統制の有効性に対して行われる、内部監査による定期的評価。
81. 会計業務の上流のプロセス部分を対象とする参照フレームワークで省庁を跨ぐものはなく、省庁内の「会計内部統制」の参照フレームワークのみが規定され、徐々に各省庁で拡大してきた。かかる枠組みの不在は支払命令官の活動関連のリスクへの理解が十分に進んでいない原因であり、かかるリスクのうち若干のものは政府財務書類に影響を及ぼす可能性がある。
82. 本院による2014年度の会計検査により、複数の重要なプロセスの内部統制における若干の重要な欠陥が明らかになったが、大半の省庁で会計分野以外にもリスク制御策を拡大していこうとする動きが始まっており、それによって、今後数年でポジティブな変化が起きることが予想される。

165

83. 2006年度以降、本院が付した除外事項は一貫して解除の方向に向けて推移しているが、このことは、財務面の重要性が高い管理プロセスのリスク制御に向けて省庁が実効性のある対策に取組む能力があることを示唆している。
84. かかる取組みの妥当性が評価されるには、取組みが最も重要性が高い管理プロセスの文書化と分析による複数の立証要素に基づいており、かつかかる要素に対する内部監査の定期的評価が行われていることが欠かせない。
85. 本検査証明の除外事項は、次のようなテーマを扱っている。
- 内部統制と内部監査の強化に向けた省庁による対策- 2014年度に検査対象となった経済・財務関連省庁の一部プロセスの内部統制の有効性- 2014年度に検査対象となった、その他の省庁の一部プロセスの内部統制の有効性
内部統制と内部監査の強化に向けた省庁による対策
86. 内部統制と内部監査の強化に向けて省庁が取る対策は、次に立脚したものでなければならない。
- 政府財務書類に重要な影響を及ぼす管理プロセスの調査と文書化。
- かかる調査に立脚し、政府財務書類に重要な影響を及ぼす可能性のあるリスクについて包括的かつ階層化されたビジョンを獲得し、実行するべき優先アクションをそこから引き出す。
- 政府計算書に重要な影響を及ぼすプロセスのリスク制御の度合いについて十分な論拠に基づいた評価。
- かかる評価のための内部監査の装備。
87. 政府財務書類に重要な影響を及ぼす管理プロセスについて、リスクを有効に制御する対策策定の土台となる、十分な説明と文書化が行われていない。
88. 省庁内で最も重要性の高いプロセスの調査とその形式を踏んだ説明は、管理開始から会計処理終了までの流れと展開が理解できるようなものでなければならない。これはリスク制御に向けたあらゆる対策に不可欠の前提である。
89. 国防省を除く全省庁でプロセスがマッピングされたものの、作成されたマップは依然として会計分野に限定されている。ただし、国民教育省、及び同省には劣るものの、内務省
はこの限りでない。
90. 一方、調整、固定資産・棚卸資産、資産の譲渡、出資、収益の認識、一部の統治権的収益といった、政府財務書類レベルで重要性の高いプロセスは、まだ省庁内で網羅的な文書化が行われていない。

166

91. 省庁間の共通プロセスに関連してDGFiPが各省庁に配布した文書に対しては、10省庁のうち（エコロジー・持続可能開発省、内務省、厚生省、法務省、農務省、外務省、文化省の）7省庁で、各省の独自性を勘案した調整が行われなかった。
92. さらに、内部統制の運営は徐々に強化され、全省庁において関係者の活発なネットワー
クに基づいて行われるようになったものの、関係者が自身のプロセスに関する文書化を活発に行うような状況は実現しなかった。ただし、国民教育省と財務・公会計省関税総局についてはこの限りではない。
93. 全省庁が所定の形式に準拠して自身のリスクマップを作成した。しかしながら、かかる
リスクマップは、政府財務書類に重要な影響を与えかねないリスクについての網羅的かつ階層化されたビジョンをガバナンス機関にもたらすものではなく、取るべき優先アクションの決定につながるものではない。
94. 2014年度に起きた新事象は、会計にはアプリオリには影響しない、いわゆる「メティエ（métier）」のリスク、すなわち支払命令官に起因するリスクの分析が徐々に拡大してきたことである。かかる進歩は、とりわけ農務、経済、教育、内務の各省の監査委員会によって実現したものである。また、範囲はより狭いもののエコロジー・持続可能開発省でもかかる進歩が見られた。
95. しかし、省庁の現行のアプローチは、支払命令官と会計官のリスクをはっきりと分けて分析しようとするものである。かかるアプローチは、複数年度の重複の問題につながる上、政府財務書類に影響を及ぼす可能性のあるリスクに対する共有された横断的ビジョンの獲得を妨げるものである。
96. この点に関して、いわゆる「メティエ」のリスクは検査官による内部統制の領域とされるべきではなく、2014年には、本院の検査においては「会計の内部統制」に該当する部分のみが対象とされるべきだとの考えが複数の省庁で取られた。
97. しかしながら、「会計の内部統制」の名目で省庁が対象とする範囲は限られていることに加え、プロセスマップの断片的性質も勘案すれば、省庁作成のリスクマップでは、「メティエ」の活動に起因して政府財務書類に重要な影響を及ぼしかねないリスクは探知されない。
98. このことは、たとえば、経済・財務関連省庁の退職関連負債や出資、エコロジー・持続可能開発省の資産の譲渡、厚生省の調整措置に当てはまる。
99. かかる「メティエ」のリスク分析と、それが政府財務書類に及ぼしかねない影響の関連付けが欠けているせいで、検査官はかかる分析の妥当性を確認できず、ひいては、かかるプロセスの内部統制の有効性を確認できない。
167

100. さらに、内部統制の枠組みの形式に準拠して作成されたプロセスのリスク分析は、統制の有効性の立証要素であるにもかかわらず、国民教育省を除いてそれが省庁全体に行き渡っていることはほとんどない。
101. 省庁の現下の取組みにより、リスク統制において本院にはポジティブな変化が感じられるようになっているが、内部統制との関連性を明らかにするために、各省庁は今後、特定された「メティエ」の各リスクが政府財務書類に及ぼす可能性のある影響を「メティエ」のリスク分析に統合すべきである。
102. 政府財務書類に重要な影響を及ぼすプロセスに対し、自身によるリスク制御の程度について、各省庁は未だ十分な根拠に基づく評価ができていない。
103. 2014年度末には、予算及び公会計の管理に関する2012年11月7日の政令第2012-1246号（GBCP）に準拠して、リスク制御を目的とした省庁内の財務責任者に直属するガバナンス
機関を全省庁が設置し終えている。かかるガバナンス機関の運営は2014年を通じて適正だ
った（ただし法務省を除く）。
104. 省庁が行うリスク分析は、最終的には特定された重要リスクに対して実行すべき優先
アクションを定められるものでなければならない。かかるリスク分析は各省庁内のアクションプランによって形式化される。
105. しかしながら、経済省、内務省、厚生省、法務省、農務省の5省庁では重要なリスクに対するアクションの策定が不十分だった。
106. さらに、策定されたアクションは往々にして実務的ではなく、リスクと財務的影響に応じた階層化が不十分なため、有効に実行し、その進捗状況を事後管理するのが難しくなっている。
107. さらに、大抵の場合、省庁のアクションプランは事後管理とガバナンス機関への報告の対象となっているものの、アクションの進捗状況がガバナンス機関の会議で事後管理される以外に体系的かつ厳格な年間プランの実践対象とはなっていない。
108. リスク制御ツールの使用、又はかかるツールの強化、そして原則としてかかるツールの有効性を前提とした、指標を活用した報告用フレームワークが各省庁で策定された。
109. 全省庁で若干の事後的統制プランが制定されたが、その実施が遅過ぎるものだったり、部分的だったりする他、省庁レベルの結果集計ツールがない場合もあり、かかるプランは依然として階層の最上層レベルにビジョンを提供しうるものではない。

168

110. 2011年6月28日制定の政令第2001-775号に基づいた内部統制ミッションによる省庁による自身のリスク統制の程度の評価は未だに十分ではない。
111. 2014年度の監査ガバナンス機関の運営は適正だった。しかしながら、若干の省庁における、かかるガバナンス機関の構成や特性は、本院の業務が参照する国際基準のISA 610の最重要基準である独立性、客観性の基準に抵触している（2015年度解除）。
112. 組織化された実務的な内部監査は、2014年には最後の省庁である文化省にも拡大した。
113. 本院が、検査作業におけるコーディネーションと作業の活用法を特定できた省庁内の内部監査部署数は未だ7部署のままである（財務・公会計省内の4部署、及び国防省、エコ
ロジー・持続可能開発省、農務省にまたがる3部署）。しかしながら、本院による省庁の内部監査の年次評価の結果、法務省と内務省の監査関連部署との業務関係も、正式化に向けて進めることができた。
114. 監査の事後管理措置の成果では国防省が際立っているものの、内部監査に関する現存の参照フレームワークを完全に満たしている省庁はない。一方、（文化省と教育省の）二つの省は、程度の差はあるものの、依然として内部監査関連措置の脆弱性で際立っている。
115. 重要な財務的影響を持つ管理プロセスの成熟度を調べるために毎年実施される監査の数は、全省庁で依然として少な過ぎる。さらに、重要なリスクの網羅に向けて監査を複数
年次のプログラムにするような取組みは皆無である。
2014年度の検査対象となった経済・財務関連省庁の一部プロセスの内部統制の有効性
116. 政府現金預金勘定にかかる複数のプロセスの内部統制の有効性はまだ十分でない。
117. 地方公的部門の財務管理アプリケーションHélios、及び振込アプリケーションVIrとDVINTの使用ルールの遵守に関連した分散されたレベルの統制は依然として不十分である。
118. 国庫の小切手発行のプロセスにおいては、とりわけ振出先に未到達な小切手（chèques
non distribués）と小切手の使用勘定（comptes d’emploi de chèques）の事後管理関連のプロセスにおいて、未だに内部統制の欠陥があることが指摘された。不正事件の調査や不正防止策はプロセス全体を網羅していない。
119. 海外県造幣局（Institut d’émission des départements d’outre-mer）の銀行取引明細書の日次の記帳に関する内部統制には異常が認められる。2014年度については、若干の明細書で財
務書類作成に向けた記帳の時期が遅れた（2015年度解除）。

169

120. 2014年度に不正と認定された新たな事例は探知されなかったものの、公団（Régie
d’Etat）の内部統制にも欠陥があった。会計チェックは未だ十分に形式化されておらず、会計官ネットワークによる公団のフォローアップには一貫性がない。
121. 政府貸借対照表上の負債に含まれる地方自治体及び地域公施設法人の財務関連の内部
統制の会計検査では、規則に定めた決算の期限（apurement réglementaire）に関して期末検査
で若干の改善が認められたものの、今年度の検査でも有効性が十分とは認められなかった（2015年度解除）。
122. 分権化が進んだサービスの幾つかには、実際の出金前に会計処理される状態が続いており、事実上、地方自治体に対する政府の前渡金が定期的に発生している（2015年度解除）。
123. 一部の簿外債務・債権、特に政府が付与したものの内部統制は、調査と評価の手続の実行にかかわる欠陥により、その有効性が十分でない。
124. 2014年12月31日時点において、（たとえば、国家共済金庫が1991年8月1日以前に募集した保険契約に対する政府保証など）若干の政府保証債務が政府の作成した保証債務残高目録（Tigre）に未記載であることを本院は特定した。かかる保証債務の期末残高は不明である。
125. 保証債務の金利の評価不能な性質を証明する証拠書類や書面による分析がないことから、本院はかかる保証債務の金利の会計処理の網羅性について合理的な保証が得られない。
126. 被保証者に対する外部確認手続を証拠書類とする動きはかなり進んでいるものの、会計処理の源である、かかる収集書類の分析と文書化にはまだ時折若干の欠陥が見られる（2015年度解除）。
127. 2014年には、前年にスタートした、政府が受けた簿外債務・債権調査の省庁間の手続が拡大した。行政機関はとりわけ調査の範囲とかかる債務の評価可能な特性を明らかにした。しかしながら、2014年末時点で一部の債務は行政機関による調査、評価の対象外だったと本院は認識した（2015年度解除）。
128. 政府が支配力を有する出資先や支配力を有しない出資先の一部の内部統制は不十分である。
129. GBCPには、その対象となる公施設法人などの機関は、予算の内部統制、政府財務書類の内部統制、及び予算・政府財務書類内部監査の実施義務が課される旨が規定されている。

170

130. かかる政令上の措置は未だに完全実施されているとはいえない。かかる施設法人の内部監査人の報告書によれば、かかるアプローチの対象である62億ユーロ相当の36法人が、この分野で不十分な点や欠陥を抱えている。
131. 一方、本院の会計検査、及びDGFiPの「リスクと監査（risques et audits）」ミッション、
又は経済財政の一般監査の対象となった119億ユーロ相当の45機関が、これらの情報源に基づけば、2014年12月31日時点で内部統制が不十分な状態にある。
132. 政府保有の長期金融資産の内部統制は、作成データとかかる資産特有の固有リスクの制御に十分な信頼性の保証をもたらすものではない。
133. 政府長期金融資産の管理プロセスでは、行政機関による横断的な事後管理が行われていない。特に、長期金融資産特有の固有リスクの特定と評価のプロセスは、その重要性に見合った網羅的かつ階層化されたビジョンをもたらすものではない。
134. 資本参加を専門的に扱い統制を指揮する部署が省庁内にないことを主因として、2014
年12月31日時点の2,550億ユーロ相当の政府出資の範囲と評価の目録作成作業に対する統制は網羅的ではない。
135. 公施設法人の情報センター（infocentre des établissements publics nationaux）における、政府が支配力を有する出資先の財務書類の集計プロセスは、網羅性と完全性を保証していない。これに関連した統制は、かかる財務情報の信頼性と性質を保証するのに不十分である（2015年度解除）。
136. 政府保有資本監督庁では、その管理範囲（2014年度は650億ユーロ）について、文書化
かつ階層化された内部統制措置が未だ取られていない。
137. 「未来投資計画プログラム（PIA）」の枠組み内で構築された固定資産（2014年末で310
億ユーロ相当）について、さまざまな主体の組織と責務分担が文書化されていない。
138. 政府借款のプロセス管理は信頼性向上が不十分である。（Natixis、フランス銀行、フ
ランス開発庁といった）国庫局の委託各管理主体から、外国政府向け借款（2014年末は160
億ユーロ）の名目で送付されるデータの信頼性の統制は完全に満足すべきものではない。
特に、Natixisが管理する貸出ラインについての数件の情報請求に対しては、省庁宛にも本院宛にも回答がもたらされなかった（2015年度解除）。
139. 経済・財務関連省庁による現行の貸出管理ツールは（会計官、支払命令官、委託主体
といった）関連する全主体が共有しておらず、旧弊である。一方、「その他借款」（2014
年末は40億ユーロ）には管理ツールがない。

171

2014年に検査対象となった、その他の省庁の一部プロセスの内部統制の有効性
140. 人件費の内部統制の成熟度は省庁によって均一でない。
141. 2014年、国民教育省では監査委員会の設置と専門資源の投入を中心に統制環境が強化された。とはいえ、トレーサビリティの不全、有効性検証テストの欠如、指揮と報告の欠陥といった、2013年に特定されたリスク制御の主な弱点は解消していない。
142. さらに、2014年に学校機関4校で観測された内部統制措置の水準は依然として不均一だ
った。これ以外の欠陥としては、統制の形式化の欠如や重要な報告漏れも特定された。
143. 農務省内部では（給与支払運営局の創設、事務管理関連のリスクマップといった）給
与支払プロセスの統制策は強化されたものの、2013年に始まった内部統制の手続と作業の形式化のアプローチは2014年度期末においても終了していない。
144. 全省庁的観点で見ると、省庁の人事情報システムの再設計と専門知識とサービスの拠点設置の移行段階においては、人事から給与支払までの全省庁のプロセスの内部統制について、絶えず実情に合わせた修正が求められる。
145. 文民分野の省庁で使用されている、土地と建物からなる資産の調査と評価に関連した
内部統制は、いまだ会計の信頼性に十分な保証をもたらすものではない。
146. 省庁によっては、管轄の複合資産（parc immobilier）管理用に「メティエ」のアプリケーションが使用されている。インターフェースがないこともあり、かかるアプリケーショ
ンの評価がChorusの土地・建物モジュール上に記帳されたフランス土地機構（ France
Domaine）の実地在庫確認を経た評価と同一であることの確認に（面積、メンテナンス係数といった）資産評価とのデータ照合が年1度は行われるべきである。内務省、そして深刻さの度合いはさほどではないものの、財務・公会計省でも、2014年度の決算時にかかる作業が終了していなかった。
147. 2014年末には政府が保有する複合資産の12％において、時代が古い未完成工事（encours
immobiliers）の残高が不確実だった（2013年末は13％、2012年末は15％）。未完成工事の信頼性向上と、使用開始如何に関する事後管理のために省庁が策定した手続は現在も十分に有効となっていない。その結果、かかる価額が既に政府財務書類上の複合資産を構成する資産の市場価値に勘案されていたか、又は、政府が未完成工事の施工主だった時点ですでに完工し第三者が資産を支配していたなどの理由で、かかる工事の政府貸借対照表上の表示は誤っているリスクがある（2015年度解除）。
148. Chorus上に表示された面積の計測は、妥当な実地査定に不可欠なものとして、2013年以降省庁による信頼性向上作業の対象となってきた。かかる取組みは進捗しているものの、

172

貸借対照表上の複合資産の資産評価の不確実性を払拭するためには、今後も一定期間、続けられる必要がある。
149. 2014年度末の在外複合資産の資産価額は49億ユーロである。省庁の取組みにもかかわらず、かかる資産を時価評価するための措置は十分に有効には見えず、大使館への指示の遅れ、正確性を欠く新たな評価、信頼性の乏しい物価係数の適用などにより、前年までの取組み実績から一部逆行しているように見受けられる。
150. 割引取替原価（méthode du coût de remplacement déprécié）で評価されている2014年12月
31日時点の刑務所の価値は66億ユーロである。改修作業の推定額と施設の敷地面積に関する情報の信頼性は不十分と見られる。極めて多くの施設のデータが2009年以降一切更新されていないことから、かかる施設の政府財務書類上の評価は不確実である。
151. 権益譲渡された資産、及び権益譲渡の対象外の水力発電インフラストラクチャー関連の内部統制は、政府の貸借対照表上のかかる資産の評価の網羅性と正確性を十分に保証しない。
152. （未評価の水力発電所、運河、ダムといった）使用開始時期が極めて古いインフラス
トラクチャーに適用される調査・評価手続の信頼性は向上していない。（高速道路の拡幅、トンネル内安全通路の掘削、発電所の能力増強といった）高速道路やダムの権益の機能整備についても同様の認識である。さらに、将来政府に返還予定の資産の価値向上に向けた、環境基準や安全基準への合致のための整備、建設中のインフラストラクチャー、資産として計上可能な後発費用についても信頼性が向上していない。
153. 権益の譲受人が行った、又は政府の役務としてなされた工事の現行の管理方法は、かかる要素の網羅的な会計処理を保証せず、必要時に既存資産との正確な関連付けが行えない。
154. 水力発電所の権益譲渡関連の現行の評価確認手続においては、とりわけ廃棄決定された時点で資産の時価が帳簿価値を下回った場合、資産が被った減損を計測する指標の特定や資産評価の修正ができない。
155. 本院の認識によれば、国有水力発電所のインフラ廃棄にかかる義務、環境保全関連義
務、及び時代の古い鉱区に対する権益譲渡のリスクの事後管理に相当する負債の調査が行われていない。
156. 調整措置に関連した内部統制の手続は、2014年12月31日時点における、それに対応する負債と債務の網羅性と評価について本院に確証を与えるものではない。

173

157. 準拠する会計処理に対する文書上の分析対象となっている政府の調整措置は、2014年
12月31日時点の（収益からの徴収、税の還付や控除を除く）政府調整費用の93％に上る。
158. かかる高い比率にもかかわらず、本院が行った会計検査では、会計処理された負債と債務の網羅性、評価、現実性が依然として不確実であることが明らかになった。欠陥が見られたのは、調整措置に関する文書の分析と配布のプロセスだった。
159. かかる状況で検査対象となった9件の調整措置のうち、6件の措置で本院は欠陥を特定した。とりわけ「オセオ・イノベーション（Oséo innovation）」の調整措置では、管理担当
部署とのコミュニケーション不足のために、会計担当者による調査シート上の分析が間違っていた（必要情報の網羅性への配慮の欠如）、あるいは、分析が不完全だった。
160. さらに、若干の分析には現在もあまりに頻繁に変更が行われており、それが当該関連措置の会計処理の極めて重要な修正となっている場合もある。たとえば、連帯特別給付と退職相当手当の簿外債務・債権の評価額は、2013年末から2014年末に8億ユーロから61億ユーロに変更された。
161. 社会保険一般制度下の一部出資先の内部統制は依然として欠陥を抱えており、政府財
務書類に重要な異常のリスクをもたらしている。
162. 法定給付の内部統制が著しく不十分なことを理由として、本院は昨年、同制度の家族部門（branche Famille）の財務書類を除外項目とした（注「2013年度社会保険一般制度の検査証明」、CDC、2014年5月）。
163. 2014年、家族部門の統制の重要かつ際立った不全により、支払われた法的給付（prestations légales versėes）関連の財務リスクの確実な制御は保証されておらず、政府財源による給付向け調整費用（2014年度は237億ユーロ）の現実性と正確性は不確実である。
164. 一方、社会保険費徴収機関の情報システム上に表示された、特定のタイプの企業や地域に対して国庫費用で補填される社会保険料の徴収免除措置（2014年度は22億ユーロ）のデータの信頼性が不十分なことから、本院は2013年、保険料徴収勘定（comptes de l’activité
de recouvrement）を除外項目としていた。
165. 社会保険料の徴収免除措置関連データの信頼性向上に向けた情報処理は、2014年にも依然として機能不全が続いており、会計記帳の誤謬リスクが適正に制御されていると結論付けることができない。

174

3 - 統治権的収益
166. 統治権的収益及びそれに関連付けられた資産・負債の会計処理は依然として極めて不確実、かつ高い制約下にある。よってCDCは2006年度から一貫して続いている重要な除外事項の意見表明を今年も据え置く。

167. 2014年度の純統治権収入は2,770億ユーロ（2015年度は2810億ユーロ）である。2014年
12月31日現在、政府貸借対照表上には、納税者向け純債権650億ユーロ、税務上の性質の負債930億ユーロがそれぞれ資産、負債として計上されていた（2015年12月31日現在、納税者向け純債権650億ユーロ、税務上の性質の負債1020億ユーロ）。
168. 従来、統治権的収益の管理は、現金主義に基づく資金フローを追跡するために組織化され、それに適した変数で設計された情報システムに立脚してきた。2001年にLOLFが採択した権利確定の原則に基づいてこれを表示するため、各省庁は2012年以降、現在施行されている主な各種税金の会計処理の改善に向けた複数年にわたる計画に取組んできた。
169. かかる目的のために、次の目標を持つ四つの作業グループが設置された。
- 税務管理プロセスの知識向上と文書化の推進- 会計の根拠説明作業とその形式化における効率性向上- 税金に付随する権利義務をより網羅的に評価することで、主要税制措置に対する財務的観点の分析を推進- 既存の情報ツールと入手可能データを従来以上に有効活用し、政府財務書類の作成に役立てる
170. 2014年、かかる作業で初めて若干の具体的成果が上がった。所得税の管理プロセスに対して適正な形式に準拠した説明が加えられるようになった他、記帳と同時に税金徴収用
アプリケーションMédocとデータ照合することが可能となり、所得税と連帯富裕税の申告総額と最終的な記帳額との乖離の根拠説明も可能となった。
171. かかる成果は喜ばしいとはいえ十分ではない。現行の作業グループは、付加価値税（TVA）をはじめとした財務的影響の重要性が最も高い上記以外の各種の税金の精査に向けて、今後数年度にわたって存続が求められるだろう。
172. 2014年度末、税務に関して不確実性と制約が払拭されていないのは次の分野である。
- 会計データと記帳の統制- 債権の調査と評価- 特定の取引の表記- 政府の簿外債務・債権の調査と評価

175173. 税務データ、及びその取扱いの統制が不十分で、それに基づく記帳も不全であることから、本院は、政府財務書類上に統治権的収益が忠実に反映されているとの意見表明を行うことができない。
174. 現行の税務に関する一連の処理は、LOLF第30条で規定される権利と義務の認識に基づ
く決算の作成という要請に呼応して設計されたものではない。会計処理は数多くの手入力を要する旧弊なアプリケーションに立脚しており、そのため、税金の会計処理は、未統一かつ複雑な大量処理を必要としている他、財務的影響の重要な事象をその発生時でなく、期末に会計記帳せざるをえない状況である。
175. かかる状況は、財務書類に重要な誤謬をもたらすリスクを孕んでおり、現行の会計処
理、対象データのいずれにも内部統制の強化が求められている。また、かかる状況の結果としてなされた記帳の分析と根拠説明が不可欠となっている。
176. 一方、数年前より税務管理プロセス、及び（機能的組織図、手続ガイド、参考資料といった）関連統制の参照物の説明に多大な努力が払われてきたが、その反面、情報ツール
で自動処理される部分全て、及び期末の会計記録の評価手続に対しては、未だ内部統制が行われていない。
177. 税務申告書からの抜粋データ、及びより一般的に管理担当者から伝達された情報に対しては、それを記帳内容の決定に活用する前の段階において、情報の質と真正性を認証す
る統制が行われていない。かかる状況は、特に付加価値税と法人税で、納税者に対して猶予や付与の対象となった税金資産（crėdit d’impôt reportės ou imputės par les redevables、2014
年末に付加価値税、法人税でそれぞれ310億ユーロと240億ユーロ）関連のデータで発生している。
178. 一連の処理の最終部分では、分析と根拠説明の作業は狭い範囲で行われているに過ぎず、費用収益勘定、及び徴税と交付税の管理関連の資金フローが経由する貸借対照表上の勘定の大半は、省庁が作成した根拠説明用ファイルの形による形式化された統制が行われていない。
179. 本来は不可欠な統制や、特定された差異への説明が欠けていることから、たとえ特定勘定が分析対象となった場合も、かかる分析は期末残高の根拠説明には不十分なことが多い。たとえば、付加価値税と法人税については、税務申告書上の課税総額と、年度内に収益として記録された金額との体系的照合が行われていない。
180. これに加え、納税者に対する税金の控除・減額・還付額の記帳に使用される勘定コー
ドは、総税金収益の勘定で使用されている勘定コードより項目数が大幅に少なく、細分化
されていない。この二つの勘定コードの正確な対応関係を訴求する代わりに、同質性の高176

い一つのコードを使えば、純税金収益の変遷の計測と説明がやり易くなり、必要時に財務書類上の異常が見つかりやすくなるだろう。
181. さらに、中央行政機関では、税務関連部署の末端レベルに拡散した証明書類に遠隔地からアクセスする実務的手法が未だ開発されていない。かかる手法が開発されれば、中央
行政機関は会計を効率的に根拠説明できるようになり、本院による統制の証明力も十分なものになろう。
182. 本院は、税務債権の網羅性と期末の正確な評価に重要な不確実性を認識する。
183. 2014年末の納税者向け税務債権は、280億ユーロの償却後、政府貸借対照表上に純額で650億ユーロと評価されて資産計上されている。
184. しかし、かかる償却においては、個別税務債権の発生時期について信頼性の高い会計処理法での事後管理が行われていない。しかるに、かかる情報は債権の発生時期の新旧を把握し、その一部が未徴収となるリスクを統計的に評価するのに不可欠なものである。
185. 同様に、係争状態にある税務債権を特定する情報が財務書類上で入手できない。かかる状況では、決算時に現行訴訟で政府に不利な判決が出ているリスクを勘案して債権償却することができない。
186. さらに、DGFiPと関税総局の間で、納税者を参照する課税ベースに意見の相違がある。
しかるに、納税者の不払リスクを知り、必要時に双方で同一方法で対象債権を償却するのに、かかる課税ベースは不可欠な共通情報である。
187. 登録税において、支払の繰延べや分割払の対象となった債権残高（2014年末に51億ユーロ）は、情報アプリケーションGoldによって支払プランの策定と事後管理が行われている。GoldとMėdocにはインターフェースがないことから、支払ごとにGold上の支払期限を更新し、税金徴収管理用アプリケーションMėdocに納税者の支払を記帳するという二重の手入力が必要となっている。会計記録が適切な会計慣行を遵守していることの保証に対して期末検査の統制は不十分なだけに、間違った会計処理のリスクが高まっている（2015年度解除）。
188. 税務調査によって税務債権が発生した場合、発生した修正金額と追徴金は情報アプリ
ケーションAlpageに記録される。しかしながら、AlpageはMédocと接続されていないことから、同一情報がMédocに再度手入力されている。この二つのアプリケーションのデータが期末照合されない限り、政府貸借対照表上の当該債権の期末における記録の網羅性は証明不可能である。

177

189. 政府財務書類は、税務的性格のリスクや取引に関する状況を適切な方法で表示していない。
190. 政府が課税額を請求後、税務係争が起きる可能性がある。リスクが正当化されれば、敗訴の場合に政府が負担する資金流出に見合った税務係争引当金を必要時に繰り入れることが可能である（2015年度解除）。
191. 税務係争を事後管理し、相応の引当金額を決定する情報アプリケーションEricaには、
税金徴収管理用アプリケーションとの接続がない。このため、Ericaでは、対象納税者による支払を勘案した体系的かつ信頼性の高い更新が行われていない。かかる情報供給機能の欠陥により、政府財務書類内における税務係争引当金の評価の信頼性が損なわれている（2015年度解除）。
192. 政府が税金を徴収後、その全て又は一部を第三者に払い込む交付税において、かかる課税と税金の性質とその帰属先を明らかにする情報がChorusに自動的に供給されない。国庫への入金と政府による第三者への払込みの流れのトレーサビリティを保証し、財務書類上に網羅的に表示するのに、かかる情報は不可欠なのにもかかわらずである。
193.フランス供託供託金庫が毎年政府に払い込む、一般の法人税に匹敵する、法人税相当拠
出金（contribution représentative de l’impôt sur les société、2014年度は3億ユーロ）は、同金庫に特別税制が適用されて算定される。かかる収益は、憲法第34条の「あらゆる性質の課税」に該当し、統治権的収益であるにもかかわらず、実際には政府財務書類上で金融収益に含められている。統治権的収益として会計処理されるべきである。
194. 税務分野において、政府の簿外債務・債権の調査と評価は、他の会計分野と比べて極めて重要な遅れが生じている。
195. 一部の税務措置は、予算案の添付文書、より正確には「方向性と手段の評価——税務費用（Évaluation des voies et moyens – Dépenses fiscales）」と題されたリーフレット上に表示されている。かかる文書には、特に課税の繰延べや猶予、分割払を可能にする規定が表示されている（2015年度解除）。
196. かかる規定によって発生した納税者に対する政府の義務については、毎年、分析が求められよう。また、それに付随した財務的影響が重要な場合、その簿外債務・債権の項にはその度ごとに記載しなければならない（2015年度解除）。
197. しかるに、赤字繰延制度を除いては、たとえば（資本取引、株式交換、補助金・補償金の受領といった）特定状況で認められる収益や利益に対する課税の繰延べや分割などの措置に関連していかなる情報も注記に提供されていない（2015年度解除）。

178

198. 期末時点で有効な税制措置が適用されている政府の債務や債権についても同様である。調査と評価の手続がないことから、かかる債務や債権は注記に網羅的に記載されていない。
199. 特に、課税に抗議して支払猶予を要求する対象納税者は、いかなる場合もかかる納税者向けに政府保有する債権を保証し、必要な場合、その確実な回収のための担保を拠出しなければならない。2014年末の政府貸借対照表上に資産計上された税務債権は60億ユーロだったが、政府が受けた簿外債務・債権として注記に記載された金額は15億ユーロに過ぎない。
4 - 国防省の資産と負債
200. 国防省内の各部署による取組みは2014年に一層強化され、重要な複数のプロジェクトが完了した。しかしながら、同省が管理する資産、及びその関連負債の調査と評価が不確実であることから、CDCは今年度もこれを重要な除外事項として据え置く。

201. 2014年12月31日現在、国防省管理下にあり、使用開始している固定資産（immobilisation
en service）は、土地と建物からなる資産を除いて、総額で1170億ユーロ（2015年12月31日
現在、1190億ユーロ）、純額で520億ユーロ（同500億ユーロ）だった。未完成品（encours）
は総額・純額いずれのベースでも260億ユーロ（同280億ユーロ）だった。棚卸資産は総額390億ユーロ以上（同400億ユーロ以上）で、純額では340億ユーロ（同）だった。
202. 国防省が管理する土地と建物からなる資産は、総額・純額いずれのベースでも150億ユーロで、うち16億ユーロが未完成品だった（2015年12月31日現在は、総額・純額いずれのベースでも160億ユーロで、うち10億ユーロが未完成品であった）。
203. かかる資産、特に土地・建物以外の資産の種類は極めて多様であり、その年代も極めて多岐にわたる。一方、かかる資産の調査と評価を保証する情報システムには制約が大きい。
204. 国防省は2014年、自省の財務局が担う次のような主要プロジェクトを通じて信頼性向
上に取組んできた。
- 未完成品の会計処理- 2012年2月21日制定の資材の会計に関する行政命令の各管理部署レベルへの浸透- Chorusとロジスティック用情報システムのインターフェースの前の段階における、在庫の抜本的調査と正確な評価- 総合弾薬部による在庫の評価の信頼性向上-国防省航空資材実働整備統合体系による、実地在庫確認作業と民間業者の使用に供した資産の調査に関するアクションプランの策定
179

- 核兵器廃棄及び固定設備にかかる環境保護関連引当金の評価と信頼性向上作業- 2006年度以前に取得した、いわゆる年代が古い固定資産の信頼性向上- 固定資産に分類された資材に関するChorus上のデータと管理部署で使用されているロジ
スティック用情報システム上のデータの照合- 土地・建物からなる資産の調査と会計処理- 民間業者の使用に供した資産の調査
205. かかる作業は複数年次にわたる改善プロジェクトとして実施されている。自省の組織改編の最中という困難な状況下で、国防省はかかるプロジェクトを決然と進めている。
206. しかしながら、2014年12月31日現在、国防省が管理する在庫、資材、建物・土地、及びそれらに関連した負債には依然として問題が残っている。
在庫
207. 主要管理部署による在庫の実地確認作業は2014年12月31日時点で網羅的でなく、政府
財務書類への転記も正確さを欠いている。
208. 2012年2月21日制定の行政命令は、国防省による定期的な実地在庫確認の実施義務を規定している。しかしながら、資産管理の全部署がかかる命令を実行する段階にはまだ達していない。
209. 2014年12月31日時点で国防省が管轄する在庫目録は網羅的ではない。とりわけ陸上資材実働整備統合体系の管轄の範囲では、ロジスティックを対象とした内部統制の開始が遅過ぎたことから、2014年度に実施された在庫確認作業の事後管理ができない状況である。
210. 2014年度の期中の実地在庫確認作業については、集計結果の財務書類上への体系的な転記がなく、財務書類上の情報が同省の保有在庫の忠実な反映であるとの保証をもたらす
ものではない。
211. 2014年12月31日時点で、国防省の主要な資産管理部署の在庫の価値の信頼性向上作業の大半はまだ完了していない。
212. 陸上資材実働整備統合体系の在庫の価値については2008年度より信頼性向上作業が行われているが、かかる取組みに対する事後管理や統制が未だ皆無であるため、かかるアプ
ローチの成果は不透明である。2014年12月31日時点で陸上資材実働整備統合体系は、当該棚卸資産について最高でも全体の半分について作業が実施されたことを文書化しているだけである。
213. 海軍装備品メンテナンス機関の在庫は事後管理と文書化を伴う信頼性向上作業が行われているが、2014年12月31日時点でかかる作業は在庫残高の3分の2しか網羅していない。
180

214. 国防省管理の在庫、ひいては政府の棚卸資産の大半を占める国防省航空資材実働整備
統合体系の在庫に対しては、未だ本格的な信頼性向上作業がない。
215. 2014年12月31日時点のコンピュータ上の在庫目録ファイルの信頼性の欠如は、その評価と会計処理を不確実なものとしている。
216. 特定のロジスティック用情報システムから抽出された、コンピュータ上の棚卸資産目録ファイルに対する統制は、全体として、Chorusへの統合のために会計上の内容を確認し、そこに不整合性がないことのチェックに留まっている。かかる統制から得られるデータの信頼性は限定的である。
217. コンピュータ上の在庫目録ファイルの入庫フローとChorus上の在庫購入額の照合は行
われていない。
218. さらに、期中の出入庫のフローにおいては、省内の振替と省外への移動の区別がなされていない。
219. 在庫には、国の会計基準に準拠しない価額で会計処理されているものがある。
220. 在庫を管理する主要部署で使用されているロジスティック用情報システムは、在庫の品目ごとの加重平均単価の算定ができない他、いわゆる「先入先出」法の正しい適用もできない。その結果、管理部署が算定した交換品（stocks de rechanges）の価額の大半が監査不能となっている。
221. 一方、かかる情報システムの一部はChorusとインターフェースを持たない。その場合、当該在庫の期末評価は、国有財産となった時点の取得原価や製造原価ではなく、調査対象の数量に対する、直近の入手可能な単価を適用して超会計的に決定されている。かかる会
計処理方法は国の会計基準に準拠していない。
222. 国防省航空資材実働整備統合体系には独自のロジスティック用情報システムがないことから、調査対象となる数量が不確実で、同一対象品目の会計上の配賦と価格が異なる可能性がある多数のアプリケーションの使用を続けざるをえない状況となっている。かかる
状況は、ロジスティック用情報システムCOMP@Sの導入によってしか解決しないだろう。
223. 在庫の減損処理の方針は未だ不完全かつ不均一である。
224. 同一の在庫品目に適用される減損率は、対象管理部署によって不均一である。

181

225. 必要な会計上の減損処理が行われなかった事例は2014年に減少した。しかしながら、2014年12月31日時点の減損処理実施額は、本院に十分な保証を与える立証要素に立脚していない。
226. SIMUが管理する弾薬在庫の減損処理は、業務廃止の正式決定を受けた装備以外には該当する装備の廃棄を勘案していない。
資材
227. 国防省保有の固定資産の実施在庫確認作業の結果と財務書類上の残高の関連付けの質が不十分なため、かかる資産項目の政府貸借対照表上の表示の網羅性と現実性は不確実である。
228. 在庫同様、資材の主要管理部署は、上述の2012年2月21日制定の行政命令の規定を未だ実行可能な状況にない。
229. 2014年12月31日時点の国防省保有の資材目録は網羅的でない。特に陸上資材実働整備
統合体系の管轄範囲において、2014年度のロジスティック向け内部統制の導入が遅過ぎた
ことから、期中に実施された在庫確認作業の事後管理ができない状態である。
230. 期中の実地在庫確認作業の全集計結果が転記されているわけではないため、政府財務書類は当該資材の現実性と網羅性を反映していない。
231. 同省が行った省内のロジスティック用情報システムとChorusの照合では、期中のフロ
ー、及び期末に記録された資材の両方に多くの乖離が見受けられる。かかる乖離の分析は2014年度の決算に間に合うように終了しなかった。
232. 使用開始が2006年1月1日以前の固定資産の多くが2014年12月31日時点で根拠説明不能な価額で表示されている（2015年度解除）。
233. 2010年に装備総局が（装備プログラムの事後管理向け）アプリケーションDivaを導入してから使用が開始された全資材は、2004年制定の中央政府会計基準（RNCE）の規定に準拠
し、いわゆる「市場の分析（analyse des marchés）」の手法で評価されている。
234. これに対し、2006年1月1日以前に使用が開始され、国防省が根拠説明できなかった固定資産は、2014年12月31日時点で依然として総額181億ユーロ、純額24億ユーロに上っている。
235. 国防省は、今後数年かけて資産評価に必要な帳票を探すことで、かかる価額の信頼性向上と根拠説明を図るアプローチを再開することを承諾した。2014年度には、装備総局に182

よる航空機の資産評価によって資産総額の21％の根拠説明を可能にする要素が生成され、かかるアプローチが具現された。
236. 軍事資材の一部は国の会計基準に準拠した分類と評価が行われていない（2015年度解除）。
237. 国防省航空資材実働整備統合体系の資材の在庫には、いわゆる「任務用（missionnels）」
資材、すなわち遂行される任務に応じて航空機に搭載される資材がある（2015年度解除）。
238. かかる資材は財務書類上で総額15億ユーロと表示されているが、国の会計基準に準拠
すれば、それは固定資産として分類が修正されるべきだった（2015年度解除）。
239. 一方、かかる「任務用」資材に類似した性質の陸海軍の資材の分析は最後まで終了していなかった（2015年度解除）。
240. さらに、複数のロジスティック用情報システムの減損率が不均一な結果、2014年12月
31日時点で会計処理された減損処理実施額は不確実である（2015年度解除）。
土地、建物
241. 土地、建物からなる資産の管理用ソフトG2DとChorusの内容不一致のせいで、政府貸借対照表上の資産として表示されている、国防省管轄の土地・建物の現実性と網羅性は不確実である。
242. 同省の管轄下にある土地と建物関連のデータの信頼性向上のため、国防インフラ部では、土地、建物からなる資産の管理ソフトG2DとChorusのデータ照合が行われた。
243. だがかかる照合の実施日は期末ではなく2014年6月30日だった。
244. 照合は進展したものの、得られた結果からはG2DとChorusのデータの乖離が依然として多く見られた。にもかかわらず2014年度の政府財務書類上ではわずかな修正しか行われなかった。
245. 在外資産などの一部固定資産が2014年12月31日時点で依然として対象外となっていることから、G2Dによる土地と建物からなる資産の捕捉は網羅的でなく、Chorusのデータとの乖離が一層拡大している。
246. 国防省の土地・建物の未完成品（encours immobiliers）においては、工事の実施時期、及びかかる工事の完工後の資産評価方法の分析が不十分であるため、かかる資産の政府財
務書類上の現実性と評価は不確実である。

183

247. 期末の土地・建物の未完成品の項目には、未完成工事の価額が表示されている。2014
年末には、2012年1月1日以前の未完成の土地・建物が依然8億ユーロ計上されており、かかる勘定全体の5割を占めている。
248. しかしながら、土地と建物は、大概は実施された工事内容によって決まる補修管理の状態を反映した時価で評価されるものである。
249. 既に完工している可能性が高い古い未完成品の勘定を放置しておくことは、政府貸借対照表上に資産の二重計上による過大評価のリスクをもたらしている。
250. 政府財務書類上の公正価値の確定において、同省では会計上の価値の喪失や固定資産の劣化に関する指標が勘案されておらず、かかる価値は不確実である。
251. 軍用地を構成する多様な土地と建物は特定不能なため、Chorusの土地・建物モジュー
ルではグローバルな管理係数の適用によって軍用地が評価されているが、かかる評価は現実を反映しておらず、正確に修正を加えて期末価値を更新できない。
252. 国防省は汚染された用地や土壌を事後管理し、環境上の劣化を被った用地を地図上で特定するデータベースを開発したが、かかるデータはフランス土地機構（France Domaine）の評価担当者と共有されていない。しかるに、フランス土地機構はかかる施設の管理係数を決定することが責務であり、かかる管理係数は固定資産の残高の価値に直接的影響を及ぼすものである。
253. 価値減損を探知する現行の措置は、非常事態の特殊事例しか網羅しておらず、決算時に減損している可能性のある全事例を十分に特定できない。このため、当該資産の評価修
正につながりかねない価値減損を示す指標が期末に勘案されていない。かかる指標には次のようなものがある。
˗ 2008年12月27日制定法2008-1425によって導入された、再編成された軍用地への支援措置の実施結果。かかる法律は兵舎の閉鎖があった市町村に対し、国有建造物を象徴的金額である1ユーロで購入できる可能性を与えるものである。かかる市町村に存在する資産の全体額
は、2014年12月31日時点で少なくとも総額5億ユーロに上る。
˗ 譲渡合意や譲渡契約の対象の土地・建物。かかる譲渡は大抵の場合、一定のキャピタル・
ロスにつながる。2013年度に締結された軍用地再活性化契約の対象資産が特にこれに該当する。
˗ 2014年3月24日制定の「住宅取得と新たな都市計画に関する法律（l'accès au logement et unurbanisme rénové）」の対象となる軍用地で、大幅な割引価格での譲渡が予定されているもの。
˗ 国防省とエコロジー・持続可能発展・エネルギー省間で締結された、生物多様性に関するプロトコールの対象となり、かかるプロトコールや「ナチュラ2000」（野生動物と植物の184

自然生息地の保護のためのEU指令92/43/CEEで規定された欧州レベルのネットワーク）の制約が課された、使用されていない用地。
5 - 長期金融資産254. 政府が支配力を有する出資先に対する出資残高、及びその他の一部長期金融資産の評
価は依然不確実であり、CDCは今年度も本件を重要除外事項として据え置く。

255. 2014年12月31日時点の政府の長期金融資産の純残高は3330億ユーロ（2015年12月31日時点では3250億ユーロ）だった。かかる長期金融資産は、2014件（同1958件）の出資（純残高2540億ユーロ）（同2480億ユーロ）、出資関連債権（純残高410億ユーロ）（同）、貸付金・前貸金（純残高210億ユーロ）（同190億ユーロ）、政府財務書類上の資産をなす、法人格を持たない基金（純残高150億ユーロ）（同）、及びその他長期資産（純残高20億ユーロ）（同）で構成されている。
256. 政府出資の内訳を見ると、政府が支配力を有する出資先769機関への出資の純残高は1,390億ユーロで、政府資産の14％を占めている。
257. 2014年には、支配力を有する政府の出資先に関する勘定の信頼性向上に向けて、外部機関による監査証明が行われるとともに、前年度から続く省庁のアクションが推進された。
258. GBCPにより、各審査機関による公施設法人の財務書類の承認までに与えられた期間は短縮された。かかる期間は2012年度から2014年度まで暫定的に3か月に設定されていたが、来年度より2か月になる。新たな猶予を遵守するには、政府が支配力を有する出資先の年度終了から政府財務書類決算までのスケジュールのより効率的な調整と、かかる出資先の財務書類の監査証明のスケジュール短縮が求められている。
259. しかしながら、本院は2014年12月31日現在、政府保有金融資産の極めて多くの部分の評価について、合理的な保証のある意見表明ができない。
政府が支配力を有する出資先
260. 政府が支配力を有するする出資先の持分法価額については、出資先の一部について財
務書類の修正が行われていないことから適切ではない。
261. 国が支配力を有する資本参加（participations contrôlées par l’État）はさまざまな法的地
位の出資先をまとめたものである。そこには、さまざまな派生形態を含む公施設法人、公的利益団体、財団（fondations）、協会（associations）、混合経済会社（sociétés d’économie mixte）、
上場・非上場の株式会社（sociétés anonymes cotées ou non cotées）、経済利益団体などが含ま185れる。かかる出資は、期末にかかる出資先の資産から負債を控除した純資産額に対する政府持分比率を求めることにより、政府貸借対照表上に政府出資として資産計上されている。
262. しかるに、かかる出資先の財務書類は、予算・会計指令（instructions budgétaires etcomptables）の「M9」、協会用会計基準、フランス財務会計基準、株式公開し、連結財務書類を作成している企業については国際会計純基準など、さまざまな会計基準で作成されている。かかる基準にはさまざまな規則があり、互いに不整合だったり、あるいは、たとえば固定資産の評価について国の会計基準と矛盾していたりする。さらに、かかる出資先の間では、同一の会計基準を採用していても、同一方法で適用していないところがある。
263. かかる多様な会計処理が行われている主要出資先の財務書類に対しては、直接的な修正が行われず、国の会計基準に準拠した財務書類の再作成もされないことから、期末の価額は同質的でない。そこから作成される政府貸借対照表の資産全体の価額もその影響を受けている。
264. 一方、出資先が連結財務書類を作成している場合は、準拠する会計基準で規定されているように連結財務書類が期末の価値の算定に活用されなければならない。しかし、2014
年12月31日時点で政府の出資先16機関の連結財務書類ではそのような処理がなされなかった（2015年度解除）。
265. 2014年12月31日時点で、極めて多くの政府出資先の財務書類の信頼性は不十分であるか、その信頼性についてCDCはいかなる合理的な保証も得られなかった。
266. 国が支配力を有する出資先の財務書類の信頼性の評価において、外部機関の監査証明が予定されている場合、本院の検査は会計監査役の監査報告書に優先的に依拠している。
かかる状況下の出資先数は、2013年度に226機関だったが、2014年度には240機関となり、その価額は1190億ユーロだった。
267. 外部の監査証明が行われない場合、本院の検査は、内部監査報告書、入手可能な査察
報告書、検査や統制の報告書、検査院自体の統制作業若しくは、本院が抽出した出資先のサンプルに直接送った質問書への回答、あるいは一部出資先に公会計総局（DGFiP）が送った質問書に依拠している。
268. 2015年5月19日時点で、本院が2014年度の会計監査役の監査証明書を取得できた出資先
は162機関に限られ、その価額は870億ユーロだった。かかる出資先のうち、
˗ 94機関は、その財務書類に対し無限定適正意見付の監査証明が行われていた。
˗ 68機関には、一つか複数の除外事項が付されていた。
269. 財務書類が外部機関の監査証明対象となっているその他の78機関の価額は310億ユーロだったが、本院はその任務上与えられた期限内に会計監査役の監査証明書を入手できな186かった。よって、本院はかかる出資先の財務書類の信頼性に対して合理的な保証のある意
見証明ができない。
270. 監査証明が行われていない財務書類を有する支配力を有する政府出資先11社の価額は280億ユーロだった。本院は、かかる出資先については財務書類に重要な異常が認められない旨の内部監査報告書を入手した。
271. さらに、170億ユーロ相当の出資先518機関には、外部機関による監査証明を有する財
務書類がなく、近年行われた内部監査もなかった。かかるカテゴリーの出資先に対し、本院は価額80億ユーロ相当の62機関に質問状を送付した。これら出資先から得られた回答は当然のことながら根拠説明としては力が弱く、かかる出資先の財務書類の信頼性は不十分である。
272. 本院による会計検査では、政府が支配力を有する出資先の問題には進歩も認められた
ものの、現在も全体的な問題が数件、残っていることが明らかになった。かかる問題により、政府財務書類上の出資先の適正な評価が損なわれている。
273. 前述のGBCPは段階的にしか執行されていないことから、大半の支配力を有する政府出資先の財務書類の決算スケジュールは依然として政府の決算スケジュールに間に合うものとなっていない（2015年度解除）。
274. 支配力を有する政府出資先の大半の財務書類の決算時期は、それを政府財務書類の決算に用いるには遅過ぎる時期に設定されている。
˗ 支配力を有する政府出資先の多くは、会計監査役による監査前の、仮の2014年度財務書類のベースで評価されている。
˗ 支配力を有する政府出資先全体の価額の6％を占める出資先121機関（80億ユーロ）は、2013年度財務書類のベースで評価されていた（2015年度解除）。
275. 2013年1月31日付の指令13-0004号が規定する「資産の外部調達の修正」によれば、過去に500機関の出資先で会計処理された、一部の政府からの調達又は第三者からの調達の記録
方法が修正される必要がある（2014年12月31日時点の絶対額で694億ユーロ）。かかる修正
は、DGFiPが2013年に開始したプロジェクトの一環として実施され、事後管理されている。
ところが、2014年末には依然として122機関がかかるプロジェクトの対象外となっており、他の出資先についても行われた修正の信頼性が不確実である（2015年度解除）。
276. オペレータ（opérateurs）と呼ばれている国が支配力を有する出資先の土地・建物からなる資産の信頼性には2014年12月31日時点で一定の進歩が認められた。オペレータに該当する出資先の91％、約540億ユーロ相当の497機関（2013年度は474機関）が、この名目下で実施された作業の終了を宣言している。それ以外の20億ユーロ相当の52機関は、2014年12月31日時点で信頼性向上作業のプロセスがまだ終了していない。
187

277. かかる機会に行われた会計処理の修正により、政府出資の価額は2013年に全体として10億ユーロ上方修正された。本院の検査対象となった61機関による土地と建物の評価にはまだ不十分な点がある。ところが、かかる出資先のうち49機関は自身の土地と建物からなる資産の会計処理の信頼性向上作業の終了を宣言していた。
278. 同様に、本院の会計検査の対象となった145機関（合計122億ユーロ）のその他無形・有形資産の調査と会計処理も不十分であり、主に会計監査役、内部監査人、その他の調査から指摘を受けている。
279. 本院の会計検査の対象となった出資先の財務書類上の負債の網羅性と正確性は、次の理由から重大な不確実性がある（2015年度解除）。
- リスク・費用性引当金と簿外債務・債権の記載漏れ（38機関、推定120億ユーロ）- 補助金とその対象固定資産の体系的な関連付けの欠如（21機関、推定40億ユーロ）- 社会保障関連負債（passifs sociaux）の会計処理の欠如（31機関、推定40億ユーロ）- 調整費用という国からの助成金によって自己資本が補填される際の規定（ dispositifs
d’intervention pour compte propre）の調査、認定、会計処理における不徹底（13機関、推定42億ユーロ）
280. 本院は、一部の重要性が高い出資先、及び一部の出資先の業種グループに特有の問題があることも認識した。
281. 政府貸借対照表上の資産として極めて重要な価値を占める数件の出資先の2014年度財務書類の監査証明書には除外事項が付されていた（2015年度解除）。その主な例は次のとおり。
- フランス国有鉄道グループSNCFモビリテ（Groupe SNCF Mobilite、68億ユーロ）。同社の会計監査役は価額18億ユーロの「駅と相互接続（Gare & Connexions)）部門の土地と建物からなる資産の純額について評価できないとしている。
- フランス水運公社（VNF、51億ユーロ）とパリ・ディドロ大学（パリ第7大学、7億ユーロ）。
かかる機関の会計監査役は、PPP（官民パートナーシップ）の対象となっている固定資産の一部の会計処理の問題を指摘している。
- 保健上の緊急要請への準備・対応機構（ÉPRUS、5億ユーロ）の会計監査人は、倉庫全体の年次の実地在庫確認作業が行われていないため在庫の現実性と網羅性の証明ができないでいる。
282. 本院の会計検査の対象となった10校の大学（価額23億ユーロ）の2014年12月31日時点の財務書類は、費用収益の期間配分が不徹底である。かかる不徹底性が問題となっているのは、主に第三者と締結した複数年にわたる研究契約と、かかる契約の事後管理関連の内部統制手続である。

188

283. 一部の給水会社は、環境法L213-11条に準拠した徴収料金について、権利確定の原則に準拠した会計処理をしていない。かかる料金は、水の消費又は消費による汚染の発生年度の財務書類上の収益として認識されるべきだが、実際には収益帳票の発行年度のみに認識されている。
その他の長期金融資産
284. 国の会計基準に準拠すれば、981の公的医療機関（EPS）が「政府が支配力を有する出
資先への出資」の定義に合致しており、2014年12月31日時点でかかる出資先に分類されるべきである（2015年度解除）。
285. 公的医療機関の地位とガバナンス規則は、2009年7月21日制定の「病院、患者、医療、地域に関する改革（hôpital et relative aux patients, à la santé et aux territoires）」に関する法律、及び2010年及び2011年制定の施行規則によって変更された（2015年度解除）。
286. かかる機関が「政府が支配力を有しない出資先への出資」として初めて政府財務書類の範囲に含められたのは2011年12月31日で、当初の価額は46億ユーロ（未監査ベース）だった（2015年度解除）。
287. しかしながら、かかる出資先は、上記の時点で2004年制定のRNCEのNo. 7で規定される、政府が業務活動と財務活動を制御できる出資先という「政府が支配力を有する出資先への出資」の定義に合致していた。よってかかる出資先は入手可能な当時のかかる出資先の年次財務書類上で特定された持分価値約240億ユーロで、2011年度の政府財務書類の長期
金融資産のかかる項目に含められたはずである（2015年度解除）。
288. その後、かかる機関に法的状況やガバナンス方法の変更につながる出来事はなかったことから、（それらを「政府が支配力を有さない出資先への出資」に会計分類し続けている）省庁側の分析にも本院の分析にも変化はない（2015年度解除）。
289. かかる意見の不一致が続いていることから、省庁側は2015年初頭に公会計規則標準化審議会（CNOCP）に社会保険部門に属する出資先に対して2004年制定のRNCEのNo. 7を適用することの困難を訴えた。同審議会はこの問題に関する特別ワーキンググループを創設することを決定した（2015年度解除）。
290. 本院は、2014年度の業務収支の13億ユーロの過大評価につながった、長期金融資産の複数項目の減損の戻し入れについての意見の相違を認識する（2015年度解除）。
291. 日本のNTTに相当するOrangeに対する政府出資及び外国政府向け借款に関連した減損の戻し入れが行われ、2014年度中にその額は13億ユーロに達し、金融収益に計上された（2015年度解除）。

189

292. ところがこの減損処理は、誤謬修正の会計規則に準拠して、金融費用でなく、純資産と相殺する形で政府貸借対照表上に計上されていた（2015年度解除）。
293. かかる出資金や貸付金は2014年度中に譲渡や返済の対象とならず、いかなるキャピタ
ル・ロスも費用計上されなかった。減損の必要がなくなった場合、その戻し入れは2006年
以降の一貫した方針に従って、直接純資産に対して戻し入れをする形で計上されるべきだった。減損が認識された当時に、いかなる金融費用も計上されなかったのだから、2014年
度に人工的ともいえる13億ユーロの金融収益が計上されるべきではなかった（2015年度解除）。
294. 2014年12月31日時点で法人格がない基金に対する政府保有の持分は、政府財務書類に忠実に反映されていない。
295. 預金供託金庫グループが管理する、法人格がない基金である貯蓄基金（Fonds d’épargne）
は、同グループ自身と分別されずに政府財務書類上に計上されているが、かかる基金は同グループの連結範囲外となっている。かかる状況は、「必要時に特定の出資先が政府財務
書類上で政府出資と認識されうるためには、かかる出資先は法人格を有する必要がある」と規定する、2004年制定のRNCEのNo. 7に違反している。
296. よって、貯蓄基金は「政府が持分を保有する、法人格のないその他基金」に分類修正されるべきである。かかる分類がなされた場合、2014年12月31日時点の政府財務書類上で、かかる基金は同日の会計上の純資産価額で評価されるべきである。その場合、かかる基金の価額は基金が政府資産となった日の価額の77億ユーロではなく、87億ユーロである。
297. 一方、再保険中央金庫（Caisse central de réassurance de la construction）が管理する建設
保険リスク補填基金（Fonds de compensation des risques de l’assurance de la construction）にも法人格がない。よって同基金は政府の資産の一部であり、2014年12月31日時点の政府財務
書類上の長期金融資産の項目に合計1億3000万ユーロが計上されるべきである。
298. 優遇条件の付された政府貸付金の評価は極めて不確実である。
299. 公的機関やフランス国内で設立された企業に対する政府貸付金は優遇条件が付いているが、かかる優遇に要するコストを勘案した評価がなされていない。2014年12月31日時点
でかかるタイプの5件の貸付金が不確実である（残高約12億ユーロ）。
300. 一方、省庁が採用している外国政府向け借款の現在価値の算定方法は、優遇コストの過小評価につながっており、かかる資産に対する2014年12月31日時点の減損分は、少なくとも7億ユーロは過小に見積もられている。かかる算定方法は2015年度に修正されるべきである（2015年度解除）。

190

III - 会計検査の要旨
301. 最高 監査機関 国際組 織（ International Organisation of Supreme Audit Institutions ：INTOSAI）の参加機関であるCDCは、その責務の執行に際して最高会計検査機関国際基準（ISSAI）を参照する。
302. 財務書類の検査証明の分野におけるISSAIは、IFACが策定したISAと財務監査分野における国際品質管理基準（ISQC 1）から直接的に転用されたものである。
303. 2011年11月13日制定法2011-1862号第38条に基づいて制定された、CDC及び地域圏会計検査院の職業基準に関する会計検査院長による2014年12月15日付行政命令14-882号に準拠
して、CDCは自身の責務の特殊な性質及び財政関連法規の規定と両立可能な限りにおいて
ISAとISQC 1の規定を適用する。
304. 一方、2014年度の政府財務書類の監査証明においては、下記の基準の規定の一部、あるいは全てを適用できなかった。
- ISA 210「監査契約の約定項目の合意」。本院による監査証明ミッションは立法上の性格を有し、義務としての特性があることから、部分的な適用がなされた。
- ISA 220「財務書類監査の品質管理」及びISQC 1「財務書類の監査及びレビュー並びにその他の保証及び関連サービス業務を行う事務所の品質管理」。審議内容の秘匿に関する財務関連法規の規定に一部抵触することから、内部の意見相違のトレーサビリティ関連の規定
のみについて部分適用がなされた。
- ISA 402「受託会社を利用する事業体に関する監査上の考慮事項」。政府の内部プロセス、活動、機能の重要部分の第三者機関への委託がないため。
- ISA 510「初年度監査—期首残高」。かかる基準はこれまでのところ、政府財務書類の作成
初年度に当たる2006年度、及びChorusへの移行が行われた2012年度の財務書類にしか該当しない。
- ISA 570「継続企業の前提」。かかる概念は政府に適用不能である。
- ISA 800「特別な考慮事項——特別目的の枠組みに準拠して作成された財務書類の監査」、
ISA 805「特別な考慮事項——単独の財務書類及び財務書類の特定の要素、勘定又は項目の監査」及びISA 810「要約財務書類に対する報告義務」。上記の3基準は、政府財務書類の検査証明には相当するものがない義務である。
305. 本院はいわゆる「期中」会計検査といわゆる「期末」会計検査を行っている。この2段階の期間にわたり、技術的機関の枠組み、及び本院の「政府予算と財務書類の執行」に関する部署間グループのグループ長とDGFiPの局長が共同議長を務める事後管理委員会の枠組み内で、本院とDGFiP、及び主要な関連省庁との意見交換が定期的に行われた。
A - 期中検査
306. 期中検査は、18省庁で2014年6月から12月に実施された。

191

307. 期中検査の目的は、財務書類内の重要な誤謬のリスクを評価することで、内部統制措置の有効性と会計手続の正しい適用を調査することがその主たるものである。かかる評価により、その後の財務書類の期末検査をどの程度、細かく行うかを調整することが可能となった。
308. 前述のように期中検査は、各省庁によるリスク制御のアプローチを評価するものであり、特に内部統制の実施に当たり省庁で用いられる手段、及び内部監査機能などの内部統制の有効性評価に用いられている対策を調査するものである。
309. さらに、期中検査では、財務書類の誤謬のリスクに対する本院自身の評価の根拠説明を可能にする試査も行われた。これに関係した主要プロセスは、人件費、政府による調整、軍事的性格を持つ固定資産と棚卸資産、複合資産及び譲渡された資産、係争引当金、政府と社会保険の関係だった。
310. 経済・財務関連省庁に対しては、同省のみが管轄するプロセス、とりわけ統治権的収益、金融負債、金融商品、現金出納、金融長期負債、政府による保証に関連したプロセス
について独自の検査が行われた。
311. 特に統治権的収益の期中検査は、数年前より、かかる分野の政府財務書類の信頼性向
上アクション策定に向けた、公共財務総局の関連各局によって形成された多様な作業グループへの活発な参加を伴うものとなっている。
312. これと並行し、政府の財務情報システム関連のリスク評価のために、情報システムに付随する問題と前回調査以降のその変化を勘案しつつ、本院は、情報システムを構成する
複数のアプリケーション向けの複数年にまたがるアプローチに基づく調査を実施している。2014年6月から2015年4月末までの関連アプリケーションは次のとおりだった。
˗ Chorus。とりわけその新技術アーキテクチャーの始動について。
˗ César（職業税の管理用アプリケーション）、Médoc（自動精算される税）、Pay et Etr（給与）、Pez（年金）、Louvois（軍人俸給）、Rep（税務上の性格のない債権の回収）、Cadran（フランス銀行の帳票）、Colbert（地方自治体への交付金)、及びそれらとChorusとのイン
ターフェースの調査。
313. 期中検査の期間中、本院は政府財務書類の諸項目の分析を改めて行った。主な項目は次のとおり。
- 現金預金と金融負債- 固定資産と棚卸資産- 人件費、業務費用、調整費用- 統治権的収益- 簿外債務・債権

192

314. 前回調査と同じ、あるいは新たに生じた一部重要案件には、より詳細な検査が行われた。主なものは次のとおり。
- ギリシャへの二国間借款- 未来投資計画- 「エコムーブ（Écomouv）」政策- 河川・海洋における公用地のインフラストラクチャー- 空港、道路、鉄道、採鉱の譲渡権益- 公的医療機関の分類- 政府間契約- 商工的公施設法人の負債に対する政府保証
315. 政府貸借対照表上で1313億ユーロの資産が計上されている、政府が支配力を有する出資先275機関の会計・財務システムの組織と財務書類の信頼性を評価する調査が行われた。
かかる名目で送付された質問状に対する回答に加え、入手可能な場合はかかる出資先の会
計監査役の監査証明書、及び公共財務総局のリスク・監査ミッションと経済・財政総合統制局による監査報告書に本院の調査は立脚した。
316. 例年同様、前年度に付された除外事項、及び解除された除外事項の一部についてフォ
ローアップが行われた。その主な項目は次のとおり。
- 地方自治体と地域公施設法人の現金預金- 民間パートナーの使用に供した軍事的性格の固定資産と棚卸資産、及び在庫及び固定資産として計上された一部の資材の二重計上- 政府貸借対照表上の資産として計上された土地と建物からなる資産に対する政府の統制、かかる一部の資産に対する補修や規格化、及びその期末の評価方法- 法人格のない基金に対する政府持分の会計処理- 連続性のある税務係争、及び明示的合意に基づく非金融負債- 一部の調整負債、複数の負債性・費用性のその他引当金の評価、簿外債務・債権
317. 期中検査の終了に伴い、財務関連法規のR143-9に基づき、本院はとりわけ次の役職者に対して次のような行動を取った。
- DGFiP、DB、財務総局の各局長に対し、278の勧告を含む、12のサブサイクル（sous-cycles：
副次的な検査要点）ごとの報告書を添付した「期中検査の要約」を提出。
- 検査対象省庁の事務総長と予算・財務統制官に対し、151の勧告を含む、10の省庁内部統制評価簿を提出。
- 各省の事務総長及びDGFiPの局長に対し、9の勧告を含む「NECの要約」を提出。
B - 期末検査
318. 期末検査は2015年1月から5月に行われた。期末検査の準備とともに、未終了の期中検査を継続する、いわゆるプレ期末の時期を経て、本院は2015年2月26日に2014年度の仮の財193

務書類の収支を入手した。検査を行い、必要時には財務書類の修正を要求するために本院には正味29営業日が与えられた。
319. かかる名目で行われた検査は、業務フローと期末の収支、及びその表示方法と財務書類に盛り込まれた情報と、検査基準とを照合するというものだった。特に期末検査では、業務と収支の詳細の試査、及びデータの年度比較のための解析的レビューが中心となった。
また、会計記帳、及び上流で用いられる一部アプリケーション、特に給与と税務管理関連のアプリケーションの適切な照合を確認することも検査の目的とされた。
320. 政府という巨大かつ複雑な組織全体を検査するにあたっては、政府の全部署で生成された会計データと証明帳票の受領と処理という煩雑な手続を取る必要があった。また、入手可能な場合はDGFiPが作成した証明書類を調べ、財務書類の一部項目と比較することも求められた。
321. かかる期末検査は、DGFiPの「会計の質の統制（Contrôle de la qualité des comptes）」局の協力の下に、集計される最終的な会計項目についての、管理用の全勘定データの分析で補完された。かかる分析は、特殊な性格を有するか、又は額面の大きい会計記録を特定し、その妥当性の証明証拠となる要素を収集するというものだった。
322. 次に本院は、最高権力府（Pouvoirs publics）の財務書類の政府財務書類への適正な統合と、かかる統合にかかるデータの信頼性についての調査を行った。その結果、2014年12月31日に終了した年度について、次が認められた。
- 憲法評議会の財務書類に対しては、その財務アドバイザー（conseil financier）による検査が行われたが、いかなる重要な異常も提起されなかった。
- 議会上院と下院の財務書類に対しては、CDCによる除外事項のない証明が与えられた。本院は、かかる監査を本院院長と上下院議長の間で調印された、2013年7月23日付の協定の内容に基づいて行った。
- 共和国大統領府の財務書類は、同府内の各部署の統制の際に、CDCによる検査の対象となった。かかる検査ではいかなる重要な異常も提起されなかった。
323. 会計検査院長の要請により、フランス公認会計士協会高等審議会（Conseil supérieur del’ordre des experts-comptables）が任命したエキスパートによる財政関連省庁（jurisdictions
financières）の財務プロセスと内部統制の監査が行われた。かかる検査ではいかなる重要な異常も提起されなかった。
324. 一方、期中検査の段階で行われた政府が支配力を有する出資先の財務書類の信頼性に関する調査結果は、政府財務書類の決算確定作業中に得られた立証要素を反映して更新された。さらに期末検査で、出資先の範囲は新たに66の機関に拡大された。拡大された範囲
は政府貸借対照表上の資産96億ユーロに相当する。

194325. 本院は政府財務書類の会計基準の枠組みの変化、とりわけ2014年12月31日に終了する
年度の財務書類に適用開始された基準の正しい適用に特に大きな注意を払った。その主な対象は次のとおり。
- 基準6番「有形固定資産」。固定資産の諸カテゴリーの定義と固定資産の期末評価。
- 基準8番「棚卸資産」。かかる項目の特性の明確化と軍事目的の棚卸資産についての新たな規定を勘案して。
- 基準11番「金融負債と金融商品」。フランス国債庁の管理会計に関連してかかる項目が廃止されたのを受けて。
- 基準18番「公的サービスの実現に寄与する契約」。その初の適用を受けて。
- 基準21番「温室効果ガスの排出権取引」。その初の適用を受けて。
326. 2015年2月26日に作成された2014年度の仮の財務書類の収支の検査の結果、監査上の修正要求項目が67件付された。これは前年度の仮の財務書類に対する修正要求より47件少ない。
327. 財務書類の適正な修正につながった7件の修正要求事項が財務書類に及ぼした影響は次のとおりである。
単位10億ユーロ
最終期間損益収支（SOE)
純資産（SOEを除く）
簿外債務・債権
成果計算書の分類変更
貸借対照表の分類変更

上方修正
2.6
0.0
2.2
N/A
N/A

修正の影響
下方修正
-1.0
-0.4
-1.9
N/A
N/A

差引ネット
1.6
-0.4
0.3
0.0
0.0

328. 財務書類上で見つかった異常のうち、個別の影響額が1億ユーロ未満で、累積的に重要な影響を及ぼさないものは監査の修正要求事項とはならず、DGFiPに報告されるに留まった。
329. その後、本院は正味3営業日を費やして2014年度の政府財務書類の注記を検査し、立証に必要な証拠を入手し、必要な場合はその修正要求を行った。
330. 本院は、貸借対照表、純費用計算書、統治権的収益計算書、最終期間損益収支計算書、
キャッシュ・フロー計算書の作成規則を検査し、その妥当性と財務状態の表示の継続性の原則が保証されているかどうか検査した。本院はかかる規則を監査対象の会計データに適用し、2014年度決算として表示された財務書類の現実性と網羅性を確認した。
331. さらに本院は、要約説明報告書、内部統制報告書、IR用パンフレットに記載された内容を閲覧し、それが政府一般計算書の内容と合致しているかどうか検査した。
332. 本院は、議会の承認用に提出された、次の計算書に表記された数字とその整合性について検査を行った。その対象は，第1に予算法の執行結果としての予算会計の最終収支と、
195

決算会計における成果であり，第2に資金調達計算書に表された最終的な財源額及びその現金使途と，キャッシュ・フロー計算書に示されたそれに対応する金額である。
333. 検査証明用報告書（意見理由の詳細）に対しては、全省庁が自らに関連した部分について異議申立てを行った。2015年4月27日、「政府予算と財務書類の執行」の部署間グルー
プの前で中央政府の関連主要省庁の局長に対する公聴会が行われた。
334. ISA 580「書面による確認」に準拠し、本院は2014年5月12日付で政府財務書類の一元化を担う会計官より確認状を取得した。同会計官は書状内で、主に政府財務書類の作成に関連する責務を満たした旨と、2014年度政府財務書類で用いられた重要な情報と仮定について記している。
335. 本院は、2014年12月31日から2015年5月20日（評議会による検査証明の承認日）までに発生した、2014年度の政府財務書類に重要な後発事象が及ぼした影響を検査した。
（１３）フランスの保証型財務検査の徴

EU では、
欧州理事会 2011 年指令が制定され、加盟国は発生主義の公会計を有すること、
内部統制と独立した監査のシステムを有することが定められた。しかし、発生主義会計を導入している国は一部に過ぎず、検査証明を導入している国も、まだ少ない状況である。
このような中で、フランスは、ユーロ圏においては唯一の検査証明制度を導入している国である。検査証明を行っている他の欧米主要国については、アメリカ会計検査院（GAO）
が、連邦政府財務書類について検査証明を行っており、毎年度、意見不表明が表明されている。また、イギリス会計検査院（National Audit Office：NAO）では、公共部門全体の連結財務書類について検査証明をおこなっており、限定付適正意見を表明している。
そして、カナダのジェネラル・ベリフィケーター（vérificateur général）においても連結財務書類について検査証明を行っており、無限定適正意見が表明されている。これらの欧米主要国の検査証明と比較すると、次の点にフランスの検査証明の特殊性が明確に表れている220。
①ISA の参照
国の活動の特殊性を考慮し、ISA に「準拠」するのではなく「参照」する立場をとっている。
②民間企業の保証と異なる点
保証の意味は同じであるが保証の水準が異なる。民間企業の場合であれば不適正意見又は意見不表明の可能性がある。
③寄り添う姿勢
CDC は、国の公会計改革に寄り沿う教育的・啓蒙的な立場をとり、保証機能よりも指導
220

現地調査プレゼンテーション及びヒアリング。

196

的機能の発揮を重視している。
④公会計の質を測るバロメーターとしての役割
経済・財務省のコミュニケ221では、「2006 年度に 13 項目の除外事項が 2014 年度に 5 項目に減少したことは、国の会計が改善していることを示すものである。」としている。
⑤意見不表明の立場をとらない背景
CDC が、限定意見付き適正意見を出し続けている理由として、一部の文献によれば、ア）
CDC が意見不表明をした場合に、決算法案は議会で否決される可能性もある。その場合には決算法案を再度見直さなければ、CDC の検査証明制度は形式的なものとなるおそれがあること、イ）CDC が意見不表明した決算法案に対して、憲法評議会が合憲の判断をするとなると、CDC の役割が毀損されたり、検査証明手続が形骸化するおそれがあることなどが挙げられている222。
また、不適正意見を表明したり、意見不表明を行ったりする場合には、国の会計に対する財務書類の利用者（政府、議会、国民等）の信頼が大きく損なわれることになりかねず、
その与える影響は大きいとしている223。
国際監査基準（ISA）450「監査の過程で識 した虚偽表示の評価」（要旨）224①識した虚偽表示の集計

A2. 監査人は、虚偽表示がそれ未満では明らかに僅少となり、そのような金額の集計が明らかに財務諸表に重要な影響を与えないと予想するため、集計する必要がない金額を決定することがある。
「明らかに僅少」とは、「重要でないこと」の別の表現ではない。明らかに僅少である事項は、ISA 第 320 号に従って決定される重要性とは全く異なる（ごく少額の）大きさの基準に基づく事項であり、個別に又は集計して取り上げられるか、大きさ、性質又は状況のいずれかの規準によって判断されるか否かに関係なく、明らかに重要でない事項である。一つ以上の項目が明らかに僅少であるか否かについて何らかの不確実性がある場合、当該事項は明らかに僅少でないと考えられる。
A3. 監査人が、監査の過程で集計した虚偽表示の影響を評価して、経営者及び統治責任者に虚偽表示を伝達するのに役立てるためには、その虚偽表示を明らかな虚偽表示、判断による虚偽表示及び推定した虚偽表示に区分することが有益であることがある。
Ministère de l’Économie et des Finances, Communiqué de presse (le 27 mai 2015)
Damien Catteau, Droit budgétaire Comptabilité publique - LOLF et GBCP, Hachette, 2015
なお、憲法評議会は、CDC が意見不表明をした場合に限らず、決算法案に対して違憲審査を行うことができる（ただし、義務ではない）。
223 現地調査ヒアリング。
224 International Auditing and Assurance Standards Board, 2015 Handbook of International Quality Control,
Auditing, Review, Other Assurance, and Related Services Pronouncements Volume I, International Federation of
Accountants (IFAC), 2015、邦訳は、日本公認会計士協会訳「国際監査基準第 450 号」
http://www.hp.jicpa.or.jp/ippan/jicpa_pr/news/files/ISA450-20100715.pdf、2010 年掲載（最終確認日：2017 年 1
月 23 日）
221
222

197

・ 明らかな虚偽表示は、虚偽表示であることに疑いのない虚偽表示である。
・ 判断による虚偽表示は、監査人が不合理と考える会計上の見積りや、監査人が不適切と考える会計方針の選択又は適用に関する、経営者の判断に起因する相違である。
・ 推定した虚偽表示は、母集団の中の虚偽表示に関する監査人の最善の見積りであり、監査サンプルで識別した虚偽表示を、そのサンプルを抽出した母集団全体へ推定したものである。推定した虚偽表示の決定とその結果の評価に関する指針は、ISA 第 530 号で示されている。
②識

した虚偽表示に関する監査の進捗に応じた検討

・次の場合は、全般的な監査方針と監査計画を改定すべきかを判断する- 識別した虚偽表示の性質とその発生状況により、他の虚偽表示が監査の過程で集計された虚偽表示とともに重要なものとなりうる可能性がある場合
A4. 虚偽表示は、単独で発生するとは限らない。他の虚偽表示が存在する可能性があるという証拠には、監査人が、例えば、内部統制の機能停止から、又は事業体が広範囲に適用している不適切な前提や評価方法から、虚偽表示が生じたと識別する場合などが含まれる。
- 監査の過程で集計した虚偽表示の総計が、ISA 第 320 号にしたがって決定した重要性に近づいている場合
A5. 監査の過程で集計した虚偽表示の総計が、ISA 第 320 号に従って決定された重要性に近づいた場合、発見されない可能性のある虚偽表示が、監査の過程で集計した虚偽表示の総計と併せて考慮された時に、重要性を上回ることがあり得るという、許容可能な低い水準のリスクよりも高いリスクが存在することがある。未発見の虚偽表示は、サンプリング
リスクとノンサンプリングリスクがあるため、存在する可能性がある。
・経営者が要請に応じて、取引種類、勘定残高または開示を調査して、発見した虚偽表示を訂正した場合は、虚偽表示が依然として存在するかを判断するための追加監査手続を実施しなければならない
A6. 監査人は、経営者が、監査人の識別した虚偽表示の原因を理解するため、取引種類、勘定残高又は開示の調査を行い、取引種類、勘定残高又は開示における実際の虚偽表示額を決定するための手続を実施するとともに、財務諸表への適切な修正を行うよう、経営者に要請することがある。そのような要請は、例えば、監査サンプルで識別した虚偽表示に関する、そのサンプルを抽出した母集団全体への監査人の推定などに基づいて、行われることがある。
③虚偽表示に関するコミュニケーションとその訂正・適切なレベルの経営者と適時にコミュニケーションをとり、虚偽表示の訂正を要請する
A7. 適切な階層の経営者に適時に行われる虚偽表示に関するコミュニケーションは、経営者が、その項目が虚偽表示か否かを評価して、不同意の場合には監査人に通知し、必要に応じて措置を講ずることができるようになるので、重要である。通常、適切な階層の経営者とは、虚偽表示を評価して必要な措置を講ずるための責任と権限を有する者である。
198

A8. 法令又は規則は、一定の虚偽表示に関して、事業体内の経営者やその他関係者への監査人の伝達を制限することがある。例えば、法令又は規則は、実際の又は疑わしい違法行
為について、適切な権限に基づく調査を害する恐れのあるコミュニケーションやその他の行為を明確に禁止していることがある。状況によっては、潜在的な監査人の守秘義務と伝達義務の間の相反関係が複雑になることがある。そのような場合、監査人は法的助言を求めることを検討することがある。
A9. 監査人が伝達したものも含む、経営者によるすべての虚偽表示の訂正は、経営者が、正確な会計帳簿と会計記録を維持するとともに、過年度に関する重要でない未訂正の虚偽
表示の累積的影響による将来の財務諸表に関する重要な虚偽表示のリスクを抑えることを可能にする。
・経営者が訂正を拒否した場合は、その理由を理解するとともに、財務諸表全体として重要な虚偽表示がないかを評価する際には、これを考慮する
A10. ISA 第 700 号は、財務諸表が、適用される財務報告の枠組みの要求事項に準拠して、すべての重要な点において、作成され表示されているか否かについて、評価することを監査人に要求している。この評価には、訂正を行わない経営者の理由に関する監査人の理解によって影響を受けることがある経営者の判断に想定される偏向の兆候を含む、事業体の会計慣習の質的側面についての検討が含まれている。
④未訂正の虚偽表示の影響に係る評価
・ISA 第 320 号にしたがって決定した重要性が、事業体の経営成績の実際に照らして依然として適切か、これを再評価する
A11. ISA 第 320 号に従った監査人の重要性の決定は、経営成績の実績が依然として不明のため、事業体の経営成績の見積りに基づいていることが多い。したがって、監査人が未訂正の虚偽表示を評価する前に、経営成績の実績に基づき、ISA 第 320 号に従って決定された重要性を改訂することが必要となる。
A12. ISA 第 320 号は、監査の進捗に応じて、監査人が、監査の過程において、当初とは異なる金額を監査人に決定させる情報に気付いた場合、財務諸表全体に対する重要性（及び、該当する場合、特定の取引種類、勘定残高又は開示に対する重要性の基準値）が改訂されると説明している。したがって、すべての重要な改訂は、監査人が未訂正の虚偽表示の影
響を評価するのに先立って行われているのが適当である。しかしながら、ISA 第 320 号に従って決定された重要性に関する監査人の再評価（第 10 項参照）がより低い金額となる場
合には、次に、監査実施上の重要性と、リスク対応手続の時期及び範囲の適切性が、監査意見の基礎となる十分かつ適切な監査証拠を入手するために再検討される。
・未定性の虚偽表示が個別または総体として重要化を判断する 判断に当たっては、以下
を検討する
199

- 虚偽表示（特定の取引種類・勘定残高・開示と、財務諸表全体との両方に関連するもの）の大きさと性質、及び虚偽表示が発生する状況
A13. 各々の個別の虚偽表示は、特定の取引種類、勘定残高又は開示に対する重要性の基準
値があれば、それを上回っているかどうかを含めて、関連する取引種類、勘定残高又は開示に対するその影響を評価するために検討される。
A14. 個別の虚偽表示が重要であると判断された場合、他の虚偽表示がそれを相殺できることはあり得ない。例えば、収益が著しく過大に表示されていた場合、たとえ利益に関する虚偽表示の影響が同等の費用の過大表示によって完全に相殺される場合であっても、全体としての財務諸表は、重要な虚偽表示が行われることになる。同じ勘定残高や取引種類において虚偽表示を相殺することが適切であることがあるが、重要でない虚偽表示の相殺が適切であると結論付ける前に、未発見の虚偽表示がさらに存在し得るリスクが検討される。
A16. 虚偽表示が財務諸表全体に対する重要性より小さい場合であっても、個別的に、又は監査の過程で集計した他の虚偽表示と合わせて考慮した場合、監査人にそれらを重要であると評価させる状況がある。当該評価に影響を与える状況には、虚偽表示が以下のような場合を含む。
・ 規制的要件の遵守に影響する。
・ 借入契約条項や他の契約上の要件の遵守に影響する。
・ 当年度の財務諸表には重要な影響を与えないが、将来年度の財務諸表には重要な影響を与える可能性の高い会計方針の不適切な選択又は適用に関連している。
・ 特に一般的な経済や産業の状況との関連で、収益又は他の趨勢の変化を隠す。
・ 事業体の財政状態、経営成績又はキャッシュ・フローの評価に使用される比率に影響を与える。
・ 財務諸表で表示されるセグメント情報に影響する（例えば、事業体の事業運営や収益性に重要な役割を果たしていることで識別されている、事業体の事業に関するセグメントや、その他の部分に対する当該事項の重要性）。
・ 経営者の報酬を増加させる効果がある（例えば、ボーナス特典やその他のインセンティ
ブの要件が満たされることの確保）。
・ 利用者に周知の情報（例えば、利益予想に関係している）に関する監査人の理解を考慮すると重要である。
・ 特定の当事者に関係する事項に関連している（例えば、外部の取引当事者が事業体の経営者のメンバーと関係があるか否か）。
・ 適用される財務報告の枠組みでは明確に要求していないが、監査人の判断においては、事業体の財政状態、経営成績又はキャッシュ・フローに関する利用者の理解にとって重要となる情報の脱漏である。
・ 監査済み財務諸表を含む書類の中で伝達され（例えば、「経営者の考察及び分析」又は「営業及び財務のレビュー」に含まれる情報）、財務諸表の利用者の経済的意思決定に影響を与えると合理的に予想されることがある、その他の情報に影響を与える。ISA 第 720 号
は、監査済み財務諸表を含む書類上で監査人の報告義務がないその他の情報に関する監査200

人の考慮事項を扱っている。
これらの状況は単なる例示であり、それらのすべてがあらゆる監査において示されるわけではなく、また、必ずしも全部を網羅して記載しているわけでもない。これらのようない
ずれの状況の存在も、虚偽表示が重要であるという結論に必ずしも導くわけではない。
- 過年度の未訂正の虚偽表示が、関連する取引各種・勘定残高・開示及び財務諸表全体に与える影響
A18. 過年度に関係する重要でない未訂正の虚偽表示に係る累積的影響は、当年度の財務諸表に重要な影響を与えることがある。当年度の財務諸表に関するそのような未訂正の虚偽表示に係る監査人の評価には、異なる認められたアプローチがある。同一の評価アプロー
チを利用することは、期間毎の一貫性を提供する。
＜統治責任者とのコミュニケーション＞
・未定性の虚偽表示及びその個別または総体としての影響について、統治責任者とコミュ
ニケーションを取り、重要な未定性の虚偽表示を個別に確認し、訂正を要請する
A21. 未訂正の虚偽表示に関するコミュニケーションが経営責任者と行われており、その者が事業体の統治責任も負っている場合、その事業体統治の役割を担っている者と重ねてコ
ミュニケーションを行うことは必要でない。監査人は、経営責任者とのコミュニケーショ
ンが、上記のようでなければ、事業体統治能力に鑑みてコミュニケーションを行うべきす
べての者に、適切に情報を提供しなければならない。
A22. 多数の個別に重要でない未訂正の虚偽表示がある場合、監査人は、各々の個別の未訂正の虚偽表示の詳細よりも、未訂正の虚偽表示の数と全般的な金銭的影響を伝達することがある。
A23. ISA 第 260 号では、監査人が依頼している経営者確認書について、統治責任者とのコ
ミュニケーションを要求している（第 14 項参照）
。監査人は、取り巻く環境から判断した
虚偽表示の大きさと性質、及び将来の財務諸表に関して想定される影響を考慮しながら、虚偽表示を訂正しなかった理由とその影響について、統治責任者と討議することがある。
・過年度の未訂正の虚偽事項が、関連する取引各種・勘定残高・開示及び財務諸表全体に与える影響について、統治責任者とコミュニケーションを取る⑤経営者確認書
経営者（及び統治責任者）が未訂正の虚偽表示について、個別にも総体的にも財務諸表全体にとって重大な影響を及ぼさないと考えている場合、その旨を経営者確認書へ記載するよう要請するA24. 経営者及び適切な場合には統治責任者は、重要な虚偽表示を訂正するために財務諸表を修正する責任があるので、監査人は、未訂正の虚偽表示に関する経営者確認書の提供を、彼らに要請することを要求される。ある状況では、経営者及び適切な場合には統治責任者
201

は、ある種の未訂正の虚偽表示が虚偽表示であると考えないことがある。そのため、彼らは、その経営者確認書に、以下のような表現を加えることを求めることがある。
「私たちは、［理由の記述］のため、項目…及び…が虚偽表示に相当するとは認めてない」。しかしながら、この経営者確認書の入手は、未訂正の虚偽表示に関する影響について結論を形成する監査人の必要性を排除することはない。
⑥監査調書
以下を記載
・虚偽表示が「明らかに僅少」とみなされる最高金額
・監査過程で集められたすべての虚偽表示と、その訂正の有無
・未定性の虚偽表示が、個別または総体として重要であるかに関する監査人の結論及びその根拠
A25. 未訂正の虚偽表示に関する監査人の監査調書は、以下の点を記載する。
(a) 未訂正の虚偽表示の総計した影響に関する検討。
(b) 特定の取引種類、勘定残高又は開示に対する重要性の基準値があれば、それが当該未訂正の虚偽表示を上回っているかどうかの評価。
(c) 未訂正の虚偽表示の主要比率又は趨勢への影響と、法的、規制上及び契約上の要件（例
えば、借入契約条項）の遵守への影響に関する評価。
（１４）非保証型の財務検査の事例
CDC では、保証型の財務検査のほかに、従来からの伝統的な非保証型の財務検査も行われており、これに係る検査報告書が多数公表されている。非保証型の財務検査の事例として、2016 年に公表された大統領府の財務状況に関する報告書（Les comptes et la gestion desservices de la présidence de la République）、予算管理と結果に関する報告書、2015 年公表の
国立印刷局の財務状況に関する報告書（Les comptes et la gestion de l’Imprimerie nationale）などが挙げられる。
予算管理と結果に関する報告書では、「経済成長及び例外的な低金利という点で非常に好条件であったとしても、国の支出を最大限厳格に管理するための努力を緩めるものとはなり得ない。
」とした上で、「支出の有効性評価に基づく明白な選択によって、国家財政の持続的な立て直しに必要な改革を実施するため、こうした経済的・財政的状況を利用すべきである。
」と指摘し、10 号からなる勧告を示した225。
なお、CDC による大統領府の財務状況に関する 2015 年の検査では、例えば次のような報告が挙げられている226。
①人件費に

いて

・職員に対する報酬として計上された支出額は、執行された支出全体の 62.4%を占め、2015
Cour des comptes, Les comptes et la gestion de l’Imprimerie nationale exercices 2009-2014, 2015
「10 の勧告」については、本報告書 p.62 を参照。
226 Cour des comptes, Les comptes et la gestion des services de la présidence de la République (exercice 2015),
2016
225

202

年度は前年度比 1.4%減、金額は 6740 万ユーロ（うち超過勤務費 110 万ユーロ、外注人
件費 90 万ユーロ）。
・人員数は、2015 年 12 月 31 日時点でフルタイム職員 806 名（前年度比変化なし）、他の行政当局から報酬を受ける職員が 660 名、公法上の契約職員が 146 名。
・ 私 法 上 の 契 約 職 員 に 適 用 さ れ る 制 度 （ convention collective nationale du particulier
employeur：特定被雇用者との国の団体契約）が不適切であるという問題があったが、2015
年 2 月 9 日付権限争議裁判所（Tribunal des conflits）判決により、「大統領府で職務に就くため国が採用する契約職員は、公務員の資格を有する」とされた。これにより、CDCの複数回にわたる評価に従って、上記契約は公法上の契約に段階的に変更された（2012年 12 月 31 日時点で 38 名に適用されていたが、2016 年 3 月では新しい契約措置を望まない 14 名となった）。
・2015 年の給与総額の減少は、2014 年に行われた雇用削減の延長によるものである。
・2015 年の現行法の非遵守となる超過勤務の費用は、2013 年 155 万ユーロ、2014 年 162
万ユーロ、2015 年 145 ユーロと利用は減少している。CDC による削減の勧告に応えるため、職務の外注、複数の部門における組織変更、追加人員や非代替雇用での埋め合わ
せなどの方策が取られた。ただし、超過勤務はまだ過大であり、正常化への努力が求められる。大統領府では、一部役務について、超過勤務の代わりに、定額報酬（indemnisation
forfaitaire）形式での勤務制度（régime de sujétion）の導入も検討している。
・また、要人警護部は交代制勤務（週ごとに勤務、訓練・補助、休暇）となっているが、セキュリティ上の制約から、期間により大幅な超過勤務が生じ得る。CDC は前年度の検査において、申告に基づいていた実際のオペレーションの必要や役務の時間について、より厳密に計上することで超過勤務とその費用の増加を制御することを検討するよう勧告していたが、任務の性質や当該時間に応じて超過勤務に適用される規則が実際に決定された。申告の分類体系による認定により、役務のオペレーションに照らした、申告された超過勤務の必要性や職員の実際の労働時間に照らした、その実現の有効性が確認できるようになる。
・大統領府の役務を行った職員の報酬支払書類については、サンプル調査を行った（給与総額の 11%）。行政が行う計算の確認と認証、行政による大統領府の役務の実施を認証する受領証の発行について、統制が規定どおり行われていることが認められた。統制の追跡及び役務の実施の証明が行われている。ただし、専門ツールがないことから、支払及び人事の管理に関しては新たな情報システムの展開が必要である。
・大統領府の協力者のうち最も高額な 20 名の報酬が、規定の 1 万 3000 ユーロの上限を超過していないことを確認できた。
②大統領の移動費用に いて・2015 年の移動は 138 回（2014 年は 90 回）であった。その内訳は、フランス国内が 82
回（うちパリ及びイル＝ド＝フランスが 28 回）、外国が 56 回（うちヨーロッパ内が 33回）である。
・費用は 1380 万ユーロであった。予想額よりも 50 万ユーロ少なく、2014 年度比では回数が増えたにもかかわらず、70 万ユーロ減した。ただし車両による移動費用、準備及び移203

動の追跡に動員される職員報酬費用は含まれていない。
・費用削減の理由は、外国への移動に関する費用の削減と、空路の運用をより厳格に行ったためである。空路による 106 回の移動のうち、エアバス A330 の利用は７回（2014 年
は 11 回）、「予備」機なしの移動は９回であった。代表団の規模を制限する努力も続けられた。準備及び先遣の任務は、可能な限り乗継ぎを排除せず、経済的な経路を利用している。
・移動費用の合理化作業の成果としては、次のようなものがある。
- 2015 年 3 月 23 日付通達：負担費用の範囲、契約方式、事前の支出負担行為のない支出について必要な証明を確認する。
- 随伴する二つの覚書：知事及び外交官に対し、大統領の移動に関する支出の契約及び支払の手続を明示する。
・大統領の外交活動に関する移動費用は、16 万 8752 ユーロの減少となり、2014 年の 24
万 2882 ユーロと比べると 30.5%減少した。代表団の規模の制限、2014 年 11 月にエール
フランスと締結した航空券契約の効果及び安価な乗継便の利用によるものである。
・国防省は、軍用機による空路輸送に関する指示（instruction）IM120 を実施し、空路による移動の請求のための計算方式を変更した。請求範囲は、空軍が実際に負担した運用費（燃料、乗継支援、空港使用料、機材の保守費の負担分）を反映するようになる（2016年 1 月 1 日発効）
。大統領府にとっては、これは全体費用の増加となり得るが、この変更
は、CDC の勧告に従ったものである。
・大統領府が負担した通訳翻訳費は 4 万 5460 ユーロである。主に、大統領の移動についての準備及び先遣隊の技術チームのために支払われた。大統領及び大臣の会議通訳費は、
外務・国際開発省の通訳課が負担している。大統領府に属する支出の透明性を明確にするためには、外務省に対し通訳翻訳費の支出負担額の算出を求める必要がある。

204

第５章

フランスの経ら得られる我が国に対する示唆

本調査研究の結びとして、フランスにおける LOLF 改革の経験によって、我が国の予算・会計制度や会計検査が得られる意義や参考とすべき点について検討を行うこととする。
フランスにおいて LOLF 改革が実施されてから 10 年が経過した。LOLF 改革は、成果主義を取り入れた予算制度改革の側面と発生主義会計を導入するという公会計改革の側面を有し、さらには、CDC が財務書類に対して検査証明を付与する仕組みを設けるという、それまでにない大規模かつ大胆な改革であった。今回、LOLF 改革以降の 10 年間の状況を調査したところ、フランスでは、政府会計の近代化が進んだ一方で、行政機関内部において現金主義会計の情報がより重視されていたり、セグメント情報を初めとする財務書類が活用されていなかったりしているなど、今後に向けて解決すべき課題を抱えていることが明らかになった。フランスでは、このような課題に対しての新たな検討が既に始まっている。
フランスにおいて、LOLF 改革が実施される以前の国の予算・会計制度は、現在の我が国と同様に現金主義会計であった。しかも、我が国の予算・会計制度の一部は、明治期において、フランスの制度を模範として構築されたこともあり、両国の制度には、かなり類似している部分が多い。また、フランスでは LOLF 改革の以前に、地方自治体に発生主義会計が導入され、これが LOLF 改革の下地になったとされている。我が国においても、中央政府に先んじて、総務省の主導により地方自治体の公会計改革が進展してきている状況
であり、この点も、我が国とフランスに共通している部分である。
今回行った、フランス政府や CDC 等が公表している外国文献資料の調査やフランス行
政機関、CDC 等におけるヒアリング調査の内容をもとに、フランスの経験から得られる我が国に対する示唆について考察すると、次のとおりである。
【予算・会計制度に いて】（１）現金主義ベースの予算・決算情報と発生主義の財務情報との連携の強化
フランスでは、財務会計に発生主義会計を導入したことによって、資産及び負債が正確
かつ詳細に把握できるようになり、国の会計における情報としての信頼性が向上した。しかし、行政機関内部や議会等でより重視されている情報は、発生主義ベースの財務情報よりも現金主義ベースの予算・決算情報である。そのため、フランスでは、発生主義ベースの財務会計と現金主義ベースの予算会計の連携を強化して発生主義情報の有用性を高めるための取組がなされている。
我が国においても、財務省主計局が財務会計と特別会計を合わせた国全体のストックとフローの財務情報を提供する「国の財務書類」を作成・公表している。発生主義会計は、
現金主義会計よりも将来のキャッシュ・フローをより的確に示すという点で優れている。
しかし、フランスにおける実務慣行にもあるとおり、現金主義ベースの予算の最終収支情報の有用性や利用価値は、発生主義ベースの財務情報に劣ることなく、依然として高いと考えられる。したがって、現行どおり、参考としての「国の財務書類」の作成及び活用を行っていく場合においても、また、仮に、発生主義ベースの財務会計を導入する場合でも、
205

現金主義ベースの予算の最終収支に関する情報と現在、作成されている発生主義ベースの財務情報との関連付けを精緻に行い、国民等にわかりやすい予算の最終収支に関する情報
及び財務情報の提供に努める必要がある。
（２）財務情報の開示方法や財務書類の活用等を念頭に置いた公会計・予算制度改革
フランスにおける発生主義ベースの財務情報や財務書類は専門的であり、国民、議員にとって分かりづらいものとなっていること、政府の広報活動が十分なものとなっていない
ことなどから、一般の国民や議員等の関心は極めて低いものとなっている。また、行政の運営管理者が内部管理目的や政策の意思決定などに利用することは、あまり行われていな
い状況となっている。仮に、将来、我が国において、発生主義ベースの財務会計制度の導入を含めた公会計・予算制度改革を考える場合には、国民等への財務情報の開示方法や財務書類の活用のあり方などを念頭に置いた上で制度設計を行う必要がある。
（３）内部統制及び内部監査制度の充実
LOLF 改革では内部統制及び内部監査の構築が重視されている。フランスでは、毎年度、経済・財務省により内部統制報告書が作成されて政府財務書類に添付され公表されている。
また、経済・財務省にリスク監査ミッションという独立した内部監査部門があり、CDC と協調しながら各省庁の監査を行っている。このほか、予算の内部統制と内部監査のミッシ
ョンにより、予算に関しても内部統制及び内部監査が実施されている。このように、LOLF
改革以降、各省庁において、かなりリスク管理が浸透してきている状況である。
一方、我が国では、国の行政機関における内部統制は、会計法令に定められた会計機関の分立等による内部牽制や内部監査を基本としており、国の内部統制及び内部監査の制度的な枠組みの整備等を更に検討していく必要がある。
（４）信頼できる会計情報システムの整備
フランスでは LOLF 改革と並行して、各省庁横断的な会計情報システムの整備が進められてきた。しかし、会計情報システムの整備に当たっては、これまで、数回計画が頓挫し、試行錯誤を重ねた上、漸く 2012 年に本格稼働することとなり、安定的な政府の会計情報シ
ステムが整備され、会計記帳の効率化等が図られている。我が国においても、公会計に対する国の信頼性を向上させるような信頼できる安定的な会計情報システムの構築が必要であり、フランスにおけるシステム開発・導入の取組の教訓を生かす必要がある。
（５）公会計・予算制度改革を行う場合における行政府、議会、国民等のコンセンサス
フランスでは 1990 年代に中央政府における会計改革が検討され始め、以後、行政政府や議会の対立政党などの反対により幾度となく改革は頓挫した。しかし、LOLF 改革は議会（上院及び国民議会）の全会一致をもって承認され、経済・財務省を中心とする行政府、
さらには、CDC がその改革の推進役としての役割を果たした。
我が国においても、仮に、将来、発生主義会計の導入を含めた公会計・予算制度改革を検討する場合には、その制度改革に要するコストと得られる便益を十分に検討した上で、行政府、議会、国民等のコンセンサスを得る必要がある。
206

【会計検査にいて】（１）保証型検査における指導的機能の重視
フランスの検査証明制度は、国の公会計改革に寄り沿う、教育的・啓蒙的な立場をとり、保証機能よりも指導的機能の発揮を重視している。CDC の伝統的な検査手法は、指摘型検査であり、公的資金の不正や無駄遣いに対して効果を発揮してきた。保証型の検査証明においても、この考え方が応用されていると考えられる。これは、一般的な保証型検査の考え方と大きく性格を異にしている。我が国会計検査院が行っている財務検査は非保証型で指摘型である。仮に、我が国会計検査院が保証型検査を行うことになっても、また、従来型の指摘型検査を継続していく場合においても、CDC が基本的な指導的機能の重視という立場に立って、会計情報システムや内部統制などの国の会計の基本的な問題点について指摘して効果を上げていることは、参考になると考えられる。
（２）検査証明を行う場合の意義、目的と効果の検討
CDC が行っている検査証明の意見や除外事項に対しての行政府の反応としては、真摯にその改善に取り組んでいる姿勢をうかがうことができ、CDC もこれを評価している。
CDC が毎年度表明している除外事項は減少してきており、行政府も CDC も、これによって国の会計の質は向上している証左であるとしている。そして、CDC は、その目的として、無限定適正意見の表明を目指すとしている。
一方で、CDC の検査証明に関しての議会における議論は、それほど多くなく、議員の関
心も、あまり高くない。仮に、我が国会計検査院が保証型財務検査に基づく検査証明の導入を考える場合には、その検査結果が行政府や国会で十分に活用されるよう、その意義、目的と効果についての十分な検討が必要である。
（３）検査体制の検討
CDC では検査証明業務において、民間の知見を活用するために任期付き採用という形で外部の専門家を雇用している。このような外部専門家の活用は検査証明業務を始めて以来、現在まで継続して行ってきており、CDC 内部におけるノウハウ・経験の蓄積に大いに寄与しているとしている。そして、CDC では、各省庁の理解・同意が得られれば、民間の監査機関への外部委託も可能であるとしており、今後の検査体制が変化する可能性もあるため、注視していく必要がある。
また、CDC は、経済・財務省の内部監査組織と緊密な連携をとって、定期的な協議を行って検査の重複を避けたり、その検査結果を利用したりして検査の効率化を図っている。
仮に、我が国会計検査院が検査証明制度の導入を考える場合には、検査の効率・効果的な実施のために、人員確保、人材育成の方法、各省庁の内部監査機関の活用等を更に検討する必要がある。
（４）民間の企業監査との相違を踏まえた検査
CDC の保証型財務検査では、国の内部統制における不備や会計情報システムの不備など、国の会計の重大な欠陥について毎年度指摘されている。このような場合、民間の企業監査
では、通常、不適正意見又は意見不表明が表明される可能性がある。これに関して、CDC
207

によれば、国の検査証明は、民間の企業の監査証明と意味的には同じものであるが、求められる保証の水準が異なるとしている。そのため、従来の指摘型検査と同様に、検査証明で参照する基準の枠内で勧告を付している。ただし、リスク・アプローチに基づく個別の監査手続については、民間の企業監査と大きな相違はなく、国の内部統制評価において、国の内部統制は脆弱であるために、これに依拠できないことから、実証手続を主体に実施しているとのことである。フランスにおける、公会計の特殊性を踏まえた、民間の企業監査との相違に留意した検査の方法は、仮に、我が国会計検査院が検査証明を考える場合には参考になる。

208

資

料

編

【資料 1】予算組織法（2001 年 8 月 1 日の予算法に関する組織法第 2001-692 号（Loi organique relative aux lois de finances： LOLF））
NOR: ECOX0104681L
2015 年 6 月 29 日付補正版►第 1 款：予算法
第1条
本組織法に定める条件及び留保において、予算法は、一財政年度について、国の財源及び費用の性質、金額及び配分並びにその結果生じる予算及び財政の収支を決定する。予算法
は最終的な経済の収支、並びに予算法が決定するプログラムの目的及び成果を考慮する。
財政年度は、一暦年である。予算法は、次の性質を有する。
第 1 項 年次予算法及び修正予算法
第 2 項 決算法
第 3 項 第 45 条に定める法律►第 2 款：国の財

及び費用

第2条
国の財源及び費用は、歳入及び歳出並びに手許資金の財源及び費用を含む。
あらゆる性質の課税は、第三者に委託された公役務の任務のため、又は第 34 条、第 36 条
及び第 51 条に定める場合に限り、これを直接に第三者に充当することができる。
►第 1 章：歳入及び歳出第3条
2001 年 08 月 01 日の組織法第 2001-692 号により創設、2001 年 8 月 2 日付官報、2005 年 1 月 1 日発効
2001 年 11 月 7 日付官報にて修正、2001 年 11 月 29 日付官報にて修正
国の歳入は、次から構成される。
第 1 項 あらゆる性質の税金。
第 2 項 国の産業的及び商業的活動、所有地、持分及びその他の積極財産及び権利からの経常収入、国が提供する役務の報酬、国に対する社会保障税及び社会保険料、罰金、手許資金に属する支払以外の公的及び私的な組織からの支払、並びに国債の発行におけるプレ
ミアム以外の手許資金の取引から生じる収益。
第 3 項 協力資金並びに国のために行われた寄贈及び遺贈。
第 4 項 各種経常収入。
第 5 項 借入金及び前払金の償還。
第 6 項 所有地、持分並びにその他の積極財産及び権利の譲渡からの収益。
209

第 7 項 各種の例外的な収益。
第4条
国が行った役務に対する報酬は、経済・財務大臣及び関係省庁の報告によりコンセイユ・
デタの議を経る政令に基づき、これを確定し徴収することができる。上記の政令は、当該年度に属する直後の予算法において承認が得られない場合には、その効力を失う。
第5条
1. 国の歳出は、次の部門に分けられる。
第 1 項 特別機関予算枠
第 2 項 人件費
第 3 項 経常経費
第 4 項 公債費
第 5 項 投資的経費
第 6 項 介入的経費
第 7 項 金融取引費
2. 人件費は、次を含む。
− 活動の報酬− 社会保険料及び社会税− 社会給付及び各種手当
経常経費は、次を含む。
− 人件費を除く経常経費− 公役務に対する助成金
公債費は、次を含む。
− 譲渡性債務の利子− 非譲渡性債務の利子− 各種財政負担
投資経費は、次を含む。
− 国の有形固定資産支出− 国の無形固定資産支出
介入的経費は、次を含む。
− 家計への移転− 企業への移転− 地方自治体への移転− その他の公共団体への移転− 保証費
金融取引費は、次を含む。
− 借入金及び前払金− 株式持分
− 持分支出210

第6条
国の財源及び費用は、歳入及び歳出の形式で、予算においてこれを表す。
予算には、一年度について国の歳入及び歳出の全体が記載される。予算は、歳入及び歳出の間を相殺することなく、収入の総額を表す。
歳入全体が歳出全体の実施を保証するものであり、あらゆる歳入及びあらゆる歳出を単一の会計に表記して、これを一般予算と称する。
国の歳入のうち定められた額については、地方自治体又は欧州共同体に対して、受益者に課される費用を賄うため、又は地方自治体に対する租税の免除、削減若しくは上限設定の補償のため、直接にこれを還付することができる。上記の国の歳入に対する控除は、その対象及びその額について、正確かつ明白にこれを決定し、評価するものとする。
►第 2 章：予算の許可の性質と範囲
第7条
2001 年 08 月 01 日の組織法第 2001-692 号により創設、2001 年 8 月 2 日付官報、2005 年 1 月 1 日発効
2001 年 11 月 7 日付官報において修正
1. 国の各予算経費を賄うため、予算法により支払許可を受ける予算額は、1 若しくは 2 以
上のサービス、又は 1 若しくは 2 以上の省庁に属するミッションに分けられる。
ミッションは、定められた公共政策のためのプログラムの総体である。ミッションを創設することができるのは、政府による当初予算法における規定に限る。
ただし、一つの特定のミッションは公権力の予算額を集めたものであり、その各予算額は1 又は 2 以上の予算枠の対象となる。同様に、一つのミッションは次の二つの予算枠を含む。
第 1 項 災害に対応するための偶発的な支出、及び予見不能な支出のために充当される予算。
第 2 項 各プログラムに対するその配分が、予算額の議決に際して正確に決定することができない、報酬に関する給与措置予算枠に充当される予算。
プログラムは同一の省庁に属し、一般利益及び期待される成果に応じて定められ、評価の対象となる特定の目的に関連した一つのアクション又は一連のアクションを実施するための予算額の集合である。
2. 予算額は、プログラムごと又は予算枠ごとに特定される。
プログラム又は予算枠の予算額は、第 5 条に掲げる部門に従って提示される。予算額の部
門別の提示は、例示的である。ただし、各プログラムの人件費の部について、予算計上額
は当該性質を有する歳出の上限を示す。
3. 1 の第 2 項に定める予算枠の予算額を除いて、人件費の部について予算計上額は、国から報酬を受ける雇用枠の許可の上限の集合である。上記の上限は、省庁ごとにこれを定める。
4. 予算計上額は、省庁の規定に服する。
予算額の修正は、予算法により、又は特別の場合には第 11 条から第 15 条、第 17 条、第211

18 条及び第 21 条に掲げる規定の適用による場合に限り、これを行うことができる。
許可を受けた雇用枠の省庁間における配分は、予算法により、又は特別の場合には第 12条の 2 の適用による場合に限り、これを変更することができる。
第8条
2005 年 7 月 12 日の法律第 2005-779 号第 7 条により修正、2005 年 7 月 13 日付官報
予算計上額は、支出負担行為許可及び支払許容費から構成される。
支出負担行為許可は、可能な支出契約の上限から成る。投資行為について、支出負担行為
許可は、一連の追加なく提供又は施行される性質を有する、一連の全体を賄う。投資資金調達及びその実現、維持、利用又は管理に関する包括的な任務を国が第三者に委託する、恊働事業に属する支出負担行為許可は、その契約が締結された年度以降、法的な義務のすべてをその範囲とする。
支払授権は、
当該年度の間に支出負担行為許可により約された支出負担行為の履行のため、支出を命じる又は支払うことのできる支出の上限から成る。
人件費については、支出負担行為許可の金額は、支払許容費の金額と等しい。
第9条
予算額は、第 10 条及び第 24 条に掲げる規定を除き制限的とする。歳出は、予算計上額を上限とする場合に限り、これを約し、命じることができる。
翌年度の予算額を見越して歳出を約すことのできる条件は、予算法の規定によってこれを定める。
雇用枠の許可の上限は、制限的とする。
第 10 条
公債費、償還、還付及び減税、並びに国により与えられる保証の実施に関する予算額は、概算的な性質を有する。上記の予算額は、制限的な予算額を与えられたプログラムとは区別されるプログラムについて、これを計上する。
概算的な予算額が適用される歳出は、必要な場合には予算計上額を超えて、これを計上することができる。上記の場合には、経済・財務大臣は国民議会及び上院の財政を担当する委員会に対し、超過の理由及び年度末までの執行の見通しを通知する。
概算的予算額の超過は、当該年度に属する直後の予算法案において、予算額の支出許可案の対象となる。
第 1 段に定める予算額は、第 12 条及び第 13 条に定める移動に関する取消し、又は第 15条に定める予算額の移動の対象とすることはできない。
第 11 条
必要な場合には、偶発的・不予見支出予算枠についての予算計上額は、経済・財務大臣の報告に基づいて出された政令により、プログラムごとにこれを配分する。
212

給与措置予算枠についての予算計上額は、経済・財務大臣の省令により、プログラムごとに配分される。上記の省令は、人件費の部についての予算計上額に限り、これを加算する
ことができる。
第 12 条1. 流用は、同一の省庁のプログラム間の予算配分を変更することができる。同一年度内において流用の対象となった予算額の総額は、関係する各プログラムについて、年次予算法による予算計上額の 2%を超えることはできない。上記の上限は、関係する各プログラム
について、人件費の部における予算計上額に対しても同様に適用される。
2. 移転は、移転された予算額の使用が定められた目的について移転前のプログラムのアクションに対応している限りにおいて、異なる省庁のプログラム間の予算配分を変更することができる。上記の移転は、関係する省庁間で許可された雇用枠の配分の変更を含むこともできる。
3. 流用及び移転は、国民議会及び上院の財政を担当する委員会並びにその他関係する委員会に通知した後、経済・財務大臣の報告に基づく政令により発効する。流用又は移転された予算額の使用については特別報告書を作成し、第 54 条 4 項の適用により作成される報告書にこれを挿入するものとする。
4. いかなる流用又は移転も、予算法に規定されていないプログラムのためにこれを行うことはできない。
いかなる流用又は移転も、人件費以外の部から人件費の部に対してこれを行うことはできない。
第 13 条
緊急の場合には、国民議会及び上院の財政を担当する委員会の諮問を経て、コンセイユ・デタの意見に基づく予算追加政令により、直近の予算法に定める予算の収支を変更することなく、追加的な予算額を計上することができる。上記の目的で、予算追加政令は予算額の取消し又は追加的歳入の確保を行う。上記により計上された予算額の総額は、年次予算法により、予算計上額の 1%を超えることはできない。
各議院の財政を担当する委員会は、政令案の通知を受けてから 7 日以内に、その意見を首相に通知する。政令の署名は、上記の委員会の意見を受領した後、又は上記に掲げる期限が終了した後でなければ、これを行うことはできない。
前 2 段に基づいて行われた直近の予算法による予算計上額に対する変更について、議会は当該年度に属するその直後の予算法案において、それを承認することが求められる。
国益に照らして緊急及びやむをえない必要のある場合には、国民議会及び上院の財政を担当する委員会に通知の後、コンセイユ・デタの意見に基づき、閣議において決定される予算追加政令により、追加的予算額を計上することができる。上記の予算額の承認を含む予算法案は、ただちに又は直後の議会の会期の開始時に提出される。
第 14 条
1. 当該年度に属する直近の予算法に定める予算の収支の悪化を防止するため、予算額は経213

済・財務大臣の報告に基づき決定される政令により、これを取消すことができる。目的を失った予算額は、同じ条件で決定される政令により、これを取消すことができる。
取消しのための政令はすべて、その公布に先立ち、参考のため国民議会及び上院の財政を担当する委員会並びにその他関係する委員会に送付される。
本条及び第 13 条に基づく政令により取消しを受けた予算額の総額は、現行年度に属する予算法による予算計上額の 1.5%を超えることはできない。
2. 修正予算法案によりその取消しが提示された予算額は、その提出から上記法律の発効まで、又は必要な場合には憲法第 62 条第 1 段に基づき、上記取消しの適用を禁じる憲法院の決定までの間、その歳出の支払許可又は命令のためにこれを使用することはできない。
3. その性質にかかわらず、予算額の使用を不可とすることを目的とする、又はその効果を有するあらゆる行為は、国民議会及び上院の財政を担当する委員会に伝達される。
第 15 条1. 支払許可にかかわる規定を除き、ある年度について定められた予算計上額及び雇用枠の許可の上限は、翌年度以降についていかなる権利ももたらさない。
2. 年度末において、あるプログラムについて使用可能な支出負担行為許可は、経済・財務
大臣及び関係大臣の共同省令により、同一のプログラム、又はそれがない場合には同一の目的を追求するプログラムに翌年度の予算額を当該金額まで加算して、これを繰越すことができる。上記の繰越しにより、人件費の部に計上されている予算額を加算することはできない。
第 21 条に定める規定の場合を除き、あるプログラムについて年度末に使用可能な支払授権
は、経済・財務大臣及び関係大臣の共同省令により、同一のプログラム、又はそれがない
場合には同一の目的を追求するプログラムに、これを繰越すことができる。
第 1 項 繰越しを受けるプログラムの人件費の部に計上されている予算額は、予算の繰越
し元のプログラムと同一の部に計上されている当初予算の 3%を上限として、これを加算することができる。
第 2 項 繰越しを受けるプログラムのその他の部に計上されている予算額は、予算の繰越
し元のプログラムと同一の部に計上されている当初予算全体の 3%を全体の上限として、これを加算することができる。上記の上限は規定予算法の規定により、これを加算することができる。
3. あるプログラムについて、第 17 条 2 の規定の適用により計上された年度末に使用可能な予算額は、経済・財務大臣及び関係大臣の共同省令により、同一のプログラム、又はそれがない場合には同一の目的を追求するプログラムに、これを繰越すことができる。
上述の繰越された予算額の金額は、上掲の規定に基づき確認された歳入及び歳出の差額を超えることはできない。
本段の適用により行われる支払授権の繰越しは、2 の第 1 項及び第 2 項に定める上限の評価において考慮されない。
4. 繰越しの省令は、遅くとも支払許可又は支払授権が利用可能であることがその年度末に認められた年度の翌年度の 3 月 31 日までに、これを公示する。

214

►第 3 章：歳入の充当
第 16 条一部の歳入は、一部の歳出に直接にこれを充当することができる。上記の充当は、一般予
算、付属予算又は国庫特別勘定において、付属予算、国庫特別勘定又は国庫特別勘定手続の形を取る。
第 17 条1. 一般予算、付属予算又は国庫特別勘定において充当の保証を可能とする特定手続は、協力資金手続、収益充当手続及び貸方手続である。
2. 協力資金は、公益支出のために法人又は自然人により支払われる、税以外の性質の資金並びに国に分与された遺贈及び贈与の収益により構成される。
協力資金は、直接に当該一般予算、付属予算又は国庫特別勘定の歳入に組入れられる。同一額の追加的予算額が、プログラム又は当該予算枠に関する経済・財務大臣省令により、計上される。
協力資金からの歳入は、予算法がこれを定め、算定する。第 34 条 1 の第 6 項に定める歳出及び費用の上限には、協力資金として計上されることが見込まれる予算額を含む。
資金の使用は、支払を行った当事者の意図に従ったものでなくてはならない。上記の目的
でコンセイユ・デタの議を経る政令は、協力資金としての予算計上額の利用の規則を定める。
3. 国が定期的に提供する役務給付の報酬から得られる歳入は、経済・財務大臣の報告に基づく政令により、収益充当手続の対象となる。協力資金に関する規則は、これに適用される。上記手続に従って計上された予算額は、当該役務に充当される。
4. 次の歳入は、経済・財務大臣の省令に定める条件で貸方手続に附される。
第 1 項 不当に又は暫定的に予算額から支払われた金額の、国庫への還付から生じる歳入。
第 2 項 予算額に関する支払を生じる、国の役務間での譲渡から生じる歳入。
第 18 条1. 付属予算は、予算法に定める条件で、それが主として当該役務により行われるときに、料金の支払が発生する財の生産又は役務給付の活動から生じる、法人格を付与されていな
い国の役務の事業のみを表すことができる。
付属予算の創設及び付属予算への歳入の充当は、予算法の規定による場合に限りこれを行うことができる。
2. 付属予算は、第 7 条及び第 47 条にその意味を掲げる一つのミッションを構成する。本条に定める特段の規則を除き、付属予算の事業は一般予算と同じ条件でこれを定め、許可
し、実施するものとする。
第 7 条及び第 29 条 2 の規定に対する適用除外により、付属予算は 2 部に分かれた財務会計規範に従って提示される。経常事業の部は、経常管理の歳入及び歳出を表す。資本取引の部は、投資取引及び負債の変動に属する歳入及び歳出を表す。
第 7 条の 3 の規定の適用除外により、人件費の部における予算計上額の集合である雇用枠の許可の上限は、付属予算により明示される。年度中に実際の歳入が予算法の見通しを上
215

回る場合には、債務の償還のための予算額は、経済・財務大臣及び関係大臣の共同省令により当該金額まで加算することができる。
第 11 条及び第 12 条に定める予算額の移動のいずれも、一般予算及び付属予算の間でこれを行うことはできない。
第 19 条
国庫特別勘定は、予算法による場合に限り、これを計上することができる。国庫特別勘定には、次の類型がある。
第 1 項 特別充当勘定
第 2 項 商業勘定
第 3 項 貨幣操作勘定
第 4 項 政策勘定
国庫特別勘定への歳入の充当は、予算法の規定による場合に限り、これを行うことができる。
第 20 条1. あらゆる性質の俸給、給与、補償及び手当の支払から生じる歳出を、直接に国庫特別勘定に充当することは、これを禁じる。
第 21 条から第 24 条に掲げる特段の規則を除き、国庫特別勘定の事業は一般予算と同じ条
件でこれを定め、許可し、実施するものとする。予算法に特段の規定がない限り、各国庫特別勘定の残高は翌年度に繰越される。
2. 予算額を与えられた各国庫特別勘定は、第 7 条及び第 47 条にその意味を掲げる一つのミッションを構成する。その予算額は、プログラムによりこれを明示する。
第 11 条及び第 12 条に定める予算額の移動のいずれも、一般予算及び国庫特別勘定の間でこれを行うことはできない。
第 21 条1. 特別充当勘定は、予算法に定める条件で、本質的に当該歳出と直接に関係する特定の歳入により賄われる予算事業を表す。上記の歳入は、各会計の当初予算の 10%を上限として一般予算からの支払により、これを補完することができる。
すべての経常的な管理を除く国の持分の管理に関する資産の性質を有する事業は、当然に単一の特別充当勘定にこれを表す。一般予算から上記会計への支払については、第 1 段に定める上限は課されない。
年金及び付帯する特権に関する事業についても同様である。一般予算から上記会計への支払については、第 1 段に定める上限は課されない。
2. 予算法が明示的に適用除外を定める場合を除き、いかなる一般予算、付属予算又は国庫特別勘定への支払も、特別充当勘定からこれを行うことはできない。
年度中、特別充当勘定について支払を許可され又は命じられた歳出は、その創設から 3 か月間を除き、確認された歳入の合計を超えることはできない。上記の期間において歳出超過予算は、当該会計を創設した予算法に定める金額を上回ることはできない。
216

年度中に実際の歳入が予算法の見積りを上回る場合には、経済・財務大臣の省令により当該超過額を上限として、追加的予算額を計上することができる。経済・財務大臣は、事前に国民議会及び上院の財政を担当する委員会に対し、当該超過の理由、上記により計上される予算額の使用予定及び年度末までの当該会計の執行の見通しを通知する。
年度末に利用可能となっている支払許可及び支払授権は、第 15 条 2 及び 4 に掲げる条件で翌年度に繰越される。ただし、その金額は当該会計の残高を超えることはできない。
第 22 条1. 商業勘定は、法人格を有しない国の役務により、付帯的に行われる産業的及び商業的性質を有する事業を表す。上記会計の歳入の見積り及び歳出の見積りは、例示的な性質を有する。各会計について定められた歳出超過予算のみが、制限的な性質を有する。予算法が明示的に適用除外を定める場合を除き、上記の会計において金融投資、貸付又は前払金の事業及び借款事業を行うことは、これを禁じる。
2. 国の債務及び手許資金に関する事業は、あらゆる経常的な管理を除き、定められた商業
勘定にこれを表す。上記の会計は、事業を性質に従った部門に分けて表す。
各部門には、歳出超過予算の許可が与えられる。予算法は、次を規定する。
− 各年度、各部門について許可された事業の性質。
− 許可された各歳出超過予算の制限的又は概算的な性質。
− 議会に対する、会計の活動についての一般的な通知方式、並びに経済・財務大臣による国民議会及び上院の財政を担当する委員会に対する、許可された歳出超過予算のあらゆる超過についての特定の通知方式。
− 会計の一般的な機能条件。
第 23 条
貨幣操作勘定は、通貨に関する歳入及び歳出を表す。当類型の会計については、歳入の見積り及び歳出の見通しは、例示的な性質を有する。上記各会計について定められた歳出超過予算のみが、制限的な性質を有する。
第 24 条
協力資金会計は、国が同意した貸付及び前払金を表す。各債務者又は各類型の債務者について、別個の会計を設けなくてはならない。
協力資金会計は、制限的な予算額を与えられる。ただし、国際的な通貨合意によりフランスに関係する外国及び中央銀行のために開設される会計は、概算的な予算額を与えられる。
貸付け及び前払金は、定められた期間について認められる。当該貸付け及び前払金は、同一の支払期日、又はそれがない場合には直近の支払期日の国債又は国庫債券の利子率を下回らない利子を伴う。上記の規定はコンセイユ・デタの政令によってのみ、その適用を除外することができる。貸付け及び前払金の元本の返済額は、関係する会計の歳入にこれを組入れる。
定められた期日に支払のない、期限の到来した金額はすべて、債務者の状況に応じて、次のいずれかの対象としなくてはならない。
217

− 即時に徴収又は徴収のない場合には、6 か月以内に開始される実効的な取立て。
− 官報における公示の対象となる、債務の繰延べ決定。
− 予算法の特段の規定の対象となり、第 37 条に定める条件で当該年度の収支に組入れられる可能損失の認定。事後に確認された返済は、一般予算の歳入にこれを組入れる。
►第 4 章：手許資金の財 及び費用
第 25 条国の手許資金の財源及び費用は、次の事業から生じる。
第 1 項 国の流動資産の移動。
第 2 項 国に対して発行される、あらゆる性質の手形の割引及び収納。
第 3 項 取引先により預託された資金の管理。
第 4 項 国の公債その他の債務の発行、借換え、管理及び償還。上記の事業に属する手許資金の財源及び費用には、発行におけるプレミアム及び割引を含む。
第 26 条
第 25 条に定める事業は、次の規定に従って行われる。
第 1 項 国の流動資産の運用は、年次予算法により与えられる一般的又は特段の年次許可に従って行われる。
第 2 項 いかなる歳出超過予算も、第 25 条 3 項に定める取引先にこれを認めることはできない。
第 3 項 予算法の明示的な規定がない限り、地方自治体及び公施設は、そのすべての流動資産を国に寄託することが義務づけられる（1）。
第 4 項 公債の発行、借換え及び管理は、年次予算法により与えられる一般的又は特段の年次許可に従って行われる。予算法の明示的な規定がない限り、国が発行する公債はユー
ロ建てとする。上記公債は、租税免除を予定することはできない。国又はその他のあらゆる公法上の法人が発行する公債は、公的支出の支払手段としてこれを用いることはできない。公債の償還は、発行契約に従って行われる。
註：（1）本段の規定は、2004 年 1 月 1 日から適用される。
►第 5 章：国の会計
第 27 条国は、歳入及び歳出の予算会計並びにその事業全体についての財務会計を行う。
さらに、プログラムにおいて行われた諸活動の費用を分析するための会計を実施する。
国の会計は正規性及び誠実性を備え、その財産及び財政状況の忠実な外観を与えるものでなくてはならない。
第 28 条
歳入及び歳出の記録は、次の原則に従う。
第 1 項 歳入は、公会計官が受領した現行年度の予算にこれを組入れる。
第 2 項 歳出は、指定会計官が支払を行った現行年度の予算にこれを組入れる。あらゆる218歳出は、その債権の期日にかかわらず、当該年度の予算額にこれを組入れなくてはならない。
コンセイユ・デタの議を経る政令に定める条件で、歳入及び歳出は、暦年の補完期間においてこれを記録することができる。ただし、その期間は 20 日を超えることはできない。さらに、修正予算法が暦年の最終月に公布されるときは、当該法の定める歳入及び歳出の事
業は、上記の補完期間の間にこれを執行することができる。
暫定的な会計に組入れた歳入及び歳出は、遅くとも補完期間の終了の日までに、最終的な会計に記録される。特別の場合に、上記の日までに最終的な会計に組入れることができな
い歳入の事業の詳細は、第 54 条 7 項に掲げる付属文書にこれを記載する。
第 29 条手許資金の財源及び費用は、事業ごとに手許資金会計にこれを組入れる。手許資金の事業の実施から生じる予算上の歳入及び歳出は、第 28 条に定める条件でこれを組入れる。
第 30 条国の財務会計は、権利及び義務の確認の原則に基づく。事業はその支払又は収納の日にかかわらず、それが属する会計年度にこれを組入れる。
国の財務会計に適用される規則は、その活動の特殊性による場合を除き、企業に適用される規則とは区別されない。
上記の規則は、予算法に定める条件で、資格を有する公人及び私人の委員会の諮問を経てこれを定める。上記の意見は、国民議会及び上院の財政を担当する委員会に対して伝達され、公表される。
第 31 条国の会計の記帳及び作成を担当する公会計官は、第 27 条から第 30 条に掲げる原則及び規則を遵守しなくてはならない。公会計官は、特に会計記録の誠実性及び手続の遵守を保証する。
►第 3 款：予算法の内容及び提示►第 1 章：誠実性の原則
第 32 条
予算法は国の財源及び費用の全体を、誠実性に則って提示する。その誠実性は、入手可能な情報及びそこから合理的に導きだすことのできる見通しを考慮して、これを評価する。
第 33 条
本組織法第 13 条の規定を除き、法律又は規則の規定により、当該年度中に国の財源又は費用が充当されうるときには、財政の収支に対するその各結果は、その直後の当該年度に属する予算法において、これを算出及び許可しなくてはならない。

219

►第 2 章：予算法規第 34 条2012 年 12 月 17 日の組織法第 2012-1403 号第 24 条により修正
公財政の計画化及びガバナンスに関する 2012 年 12 月 17 日の組織法第 2012-1403 号第 7 条に掲げる最初の条項を除いて、年次予算法は二つの部に区分される。
1. 第 1 部において、年次予算法は次を行う。
第 1 項 当該年度について、国以外の法人に与えられる国の財源及びあらゆる性質の課税の徴収を許可する。
第 2 項 予算の収支に充当される国家の資源に関する規定を含む。
第 3 項 国の予算における歳入の充当に関するあらゆる規定を含む。
第 4 項 第 6 条に掲げる各控除を算出する
第 5 項 各歳入の算出を含む。
第 6 項 一般予算及び各付属予算の歳出の上限、各類型の国庫特別勘定の費用の上限並びに国から報酬を受ける雇用枠の許可の上限を定める。
第 7 項 収支一覧において提示される予算の収支の一般的な情報を定める。
第 8 項 第 26 条に定める国の公債及び手許資金に関する許可を含み、並びに資金調達表に提示される財政の収支の実現のための財源及び費用を算出する。
第 9 項 年度末に見積もられる、1 年を超える期間の国の譲渡性債務の純変動の上限を定める。
第 10 項 国のためのあらゆる性質の課税収入について、年次予算法の算出に対して余剰のある場合には、その使用の方式を定める。
2. 第 2 部において、年次予算法は次を行う。
第 1 項 一般予算については、ミッションごとに支払許可の金額及び支払授権を定める。
第 2 項 省庁ごと及び付属予算ごとに、雇用枠の許可の上限を定める。
第 3 項 付属予算ごと及び国庫特別勘定ごとに、支出負担行為許可の金額及び計上される支払授権又は許可された歳出超過予算を定める。
第 4 項 一般予算、付属予算及び国庫特別勘定について、プログラムごとに第 15 条の 2の第 2 項に定める繰越しの上限額を定める。
第 5 項 国の保証の付与を許可し、その制度を定める。
第 6 項 国が第三者の債務を引受け、債務の一方的な認知に関連するあらゆるその他の支出契約行為を行うことを許可し、上記の引受け又は支出契約行為の制度を定める。
第 7 項 次を行うことができる。
a) 予算の収支に影響を与えない、あらゆる性質の課税の基礎、徴収の割合及び方式に関する規定を含む。
b) 当該年度の歳出を直接に充当する規定を含む。
c) 国から地方自治体への助成の配分の方式を定める。
d) 財政協定を承認する。
e) 公財政の管理に関する議会の情報及び監督に関するあらゆる規定を含む。
f) 国の会計及び公役務職員の金銭的責任に関するあらゆる規定を含む。
220

3. 年次予算法は、1 の第 1 項、第 5 項、第 6 項、第 7 項及び第 8 項、並びに 2 の第 1 項、第 2 項及び第 3 項に掲げる規定を含まなくてはならない。
第 35 条►2005 年 7 月 12 日の法律第 2005-779 号第 2 条により修正、2005 年 7 月 13 日付官報
本組織法に定める例外を除き、修正予算法のみが年度中に第 34 条の 1 の第 1 項及び第 3項から第 10 項、並びに 2 の第 1 項から第 6 項に掲げる年次予算法の規定を変更することができる。必要な場合には、修正予算法は直近の予算法による予算計上額に対して、予算追加政令により行われた変更を承認する。
修正予算法は、第 34 条の 1 の第 6 項及び第 7 項に掲げる規定を含まなくてはならない。
修正予算法は年次予算法と同一の形式で、その一部又は全部について提示される。第 55条の規定が同法に適用される。
第 36 条国のために定められた財源の全部又は一部をその他の法人に充当することは、予算法の規定のみによりこれを行うことができる。
第 37 条2012 年 12 月 17 日の組織法第 2012-1403 号第 24 条により修正
1A. 決算法は、上記の 2012 年 12 月 17 日の組織法第 2012-1403 号第 8 条に掲げる冒頭の条文を含む。
1. 決算法は、同法に関連する予算の歳入及び歳出の最終的な金額並びにそれにより生じる予算の収支を決定する。
2. 決算法は、資金調達表に提示される関連年度の財政の収支の実現に用いられた手許資金の財源及び費用の最終的な金額を決定する。
3. 決算法は、当該年度の第 30 条に定める条件で確認される財源及び費用から作成される決算書を承認する。決算法は当該年度の決算を貸借対照表に充当し、充当後の貸借対照表
及びその付属文書を承認する。
4. 必要な場合には、決算法は次を行う。
第 1 項 当該年度に属する直近の予算法による予算計上額に対する、予算追加政令による変更を追認する。
第 2 項 関係する各プログラム又は予算枠について、正式に正当と認められる不可抗力により生じた超過を調整するために必要な予算額を計上し、使用されなかった又は繰越されなかった予算額の取消しを行う。
第 3 項 関係する各国庫特別勘定について、許可を受けた歳出超過予算の金額を、確認された歳出超過予算のレベルまで加算する。
第 4 項 翌年度に繰越されない国庫特別勘定の残高を定める。
221

第 5 項 各国庫特別勘定について、生じた収益と損失を検査する。
5. 決算法はまた、公財政の管理に関する議会の情報及び監督、並びに国家会計及び公役務の職員の金銭的責任制度に関するあらゆる規定を含む。
►第 4 款：予算法案の審議及び議決
第 38 条
首相の管轄のもと、経済・財務大臣は閣議において決定される予算法案を準備する。
►第 1 章：年次予算法案及び修正予算法案
第 39 条第 50 条及び第 51 条に定める資料を含む年次予算法案は、遅くとも予算の執行の前年度の10 月の最初の火曜日までに提出され、配布される。上記の法案は、ただちに財政を担当する委員会の審議に附される。
ただし、議会の情報及び監督を目的とした一般的な各付属文書は議会事務局に提出され、当該付属文書が関連する歳入又は予算額の国民議会の第 1 読会による審議の、遅くとも正味日数で 5 日前までにこれを配布するものとする（1）。
註：（1）本段の規定は、2002 年 1 月 1 日から適用される（法律第 2001-692 号第 65 条）。
第 40 条
国民議会は第 1 読会において、予算法案の提出から 40 日以内に議決を行わなくてはならない。
上院は付託から 20 日以内に、第 1 読会において議決を行わなくてはならない。
国民議会が第 1 読会において、法案の全体について第 1 段に定める期限内に投票を行わなかった場合には、政府は当初提出した、又は必要な場合には国民議会の議決により修正され政府が受理した法案を、上院に付託する。上院は、付託から 14 日以内に議決を行わなくてはならない。
上院が第 1 読会において、予算法案の全体について、与えられた期限内に投票を行わなかった場合には、政府は新たに、必要な場合には上院の議決により修正され、政府がこれを受理した上院に付託した法案を、国民議会に付託する。
続いて予算法案は、憲法第 45 条に定める条件で、緊急手続に従って審議される。
議会が法案の提出から 70 日以内に採択を行わない場合には、上記の法案の規定は、オルド
ナンスによりこれを発効させることができる。
第 41 条
年次予算法案の議院での審議は、当該議院において当該予算法案の討論の前年度に属する決算法案を第 1 読会で採択するまでは、これを行うことはできない。
第 42 条
年次予算法案の第 2 部及びそれがある場合には修正予算法案は、第 1 部が採択されるまでは、議院においてこれを審議することはできない。
222

第 43 条歳入の算出は、一般予算、付属予算及び国庫特別勘定について、一括の議決の対象となる。
流動資産の財源及び費用の評価は、単独の議決の対象となる。
一般予算の予算額の審議については、ミッションごとに議決を行う。議決は、支払許可及び支払授権について行われる。
雇用枠の許可の上限は、単独の議決の対象となる。
付属予算の予算額及び国庫特別勘定の予算額又は歳出超過予算は、付属予算ごと及び国庫特別勘定ごとに議決される。
第 44 条
年次予算法若しくは修正予算法の公布、又は憲法第 47 条に定めるオルドナンスの公示の後、政府は政令により次のとおり定める。
第 1 項 各ミッション、付属予算又は国庫特別勘定について、プログラムごと又は予算枠ごとの予算計上額を配分する。
第 2 項 人件費の部について、予算計上額の金額をプログラムごとに決定する。上記の政令は第 51 条第 5 項及び第 6 項、並びに第 53 条 2 項に掲げる説明のための付属文書に従って、必要な場合には議会の議決により修正された予算額を配分し、決定する。
配分の政令により定められた予算額は、本組織法に定める条件による場合に限り、これを修正することができる。
第 45 条
憲法第 47 条第 4 段に定める場合において、政府は次に定める二つの手続を利用する。
第 1 項 国民議会に対し、年次予算法の執行の開始の前年度の 12 月 11 日以前に、当該法第 1 部の全体について、別個の議決に附すことを要求することができる。上記の部分的な法案は、緊急手続に従って上院に提出される。
第 2 項 第 1 項に定める手続が行われなかった又は完了されなかった場合には、政府は年次予算法の執行の開始の前年度の 12 月 19 日以前に、国民議会に対して、当該法の採択まで既存の租税の徴収を継続することを許可する特別法案を提出する。上記の法案は、緊急手続に従って討論される。
憲法第 62 条第 1 段により年次予算法を公布又は適用できない場合には、政府はただちに国民議会に対して、年次予算法の採択まで既存の租税の徴収を継続することを許可する特別法案を提出する。上記の法案は、緊急手続に従って討論される。
年次予算法第 1 部の公布により、又は特別法案の公布により租税の徴収の継続の許可を受理した後、政府は議決された役務のみに適用される予算額を計上する政令を定める。
上記の政令の公布は、憲法第 45 条及び第 47 条、並びに本組織法第 40 条、第 42 条、第 43条及び第 47 条に定める条件で継続される年次予算法案の審議の手続を中断するものではない。
憲法第 47 条第 4 段に掲げる議決される役務は、議会により前年度に承認された条件で、公役務の実施を継続するために政府が不可欠と判断する最小限の予算額を示す。当該役務は、直近の年次予算法において予算計上額の金額を超えることはできない。
223

►第 2 章：決算法案
第 46 条
第 54 条、並びに第 58 条第 4 項及び第 5 項に定める資料を含む決算法案は、上記法案が関係する予算の執行の翌年度の 6 月 1 日以前にこれを提出し、配布する。
►第 3 章：共通規定
第 47 条
憲法第 34 条及び第 40 条に掲げる費用は、予算額に適用される修正に関しては、ミッショ
ンをその範囲とする。
あらゆる修正は理由を付し、それを証明する手段の説明を伴ったものでなくてはならない。
本組織法の規定に従わない修正は承認されない。
►第 5 款：公財政に関する情報及び監督►第 1 章：情報
第 48 条
議会による翌年度の年次予算法案の審議及び議決を目的として、政府は第 4 四半期の通常会期の間に、次から成る国民経済の発展及び公的財政の進展に関する報告書を提出する。
第 1 項 第 50 条に掲げる報告書の作成以降に確認された、経済の変化の分析。
第 2 項 フランスの欧州における義務に関する経済及び予算政策の主要な方向性の説明。
第 3 項 国の財源及び主要職務別の費用の中期的見積り。
第 4 項 翌年度の年次予算法案について検討されるミッション、プログラム及び各プログ
ラムに関連する業績指標の一覧（1）。
上記の報告書について、国民議会及び上院はこれを審議することができる。
註：（1）本段の規定は、2005 年 1 月 1 日から適用される。
第 49 条2005 年 7 月 12 日の法律第 2005-779 号第 3 条により修正、2005 年 7 月 13 日付官報
年次予算法案の審議及び議決のため、公財政の管理に関する議会の情報及び監督に関するその他のあらゆる規定を妨げることなく、国民議会及び上院の財政を担当する委員会及びその他関係する委員会は、各年度の 7 月 10 日以前に、政府に対して質問票を送付する。政府は遅くとも 10 月 10 日までに、書面により当該質問表に回答する。
第 50 条2012 年 12 月 17 日の組織法第 2012-1403 号第 24 条により修正
2012 年 12 月 17 日の組織法第 2012-1403 号第 25 条により修正
年次予算法案には、国の経済的、社会的及び財政的な状況及び見通しに関する報告書が添224付される。上記の報告書は特に、年次予算法案が依拠する予測の仮定、方式及び結果の説明を含む。当該報告書は、対象年度及びその前年度について、特に第 8 条第 2 段に掲げる事業の影響を示し、フランスの欧州における義務の遵守を検証するために測定される、予算の残高から国の資金調達の過不足への変化を明らかにする。当該報告書は、予算法案の提出の年度から少なくとも 4 年間について、フランスの欧州に対する義務、及び必要な場
合には欧州公共団体設立条約に基づく勧告に関して、下位部門ごとに詳細に説明され、国民経済計算協定に従って表明された、一般政府全体の歳入、歳出及び残高の変化の見通しを提示し、明らかにする。上記の報告書はまた、2012 年 12 月 17 日の組織法第 2012-1403
号第 9 条の 1 に掲げる要素を含むものとする。
上記の報告書は、
義務的課徴金及び公的支出の全体並びにその変化を表す。当該報告書は、
現行年度、その翌年度及び翌々年度についての、政府により検討される義務的課徴金に関する法律又は規則の性質を有する各規定の財政的見通しを含む。
上記の報告書は、1996 年 6 月 25 日の国及び公共団体における国の会計及び地方会計の欧州システムに関する EU 理事会規則第 2223/96 号に定める、中央公共行政の類型に属する
その他の組織と国との財政的関係を分析し、上記の組織の歳出、歳入、残高、負債及びその他の財政的義務の詳細を表す。
上記の報告書は、一般制度及び同一の規則が定める社会保障の公共行政の類型に属するその他の組織の歳出、歳入、残高及び負債を表す。
上記の報告書は、上記の規則が定める地方公共行政の類型に属するその他の組織の歳出、歳入、残高及び負債を表す。
上記の付属文書には、前年度以前の会計の説明を含む、国民所得勘定に関する報告書が添付される。
上記の報告書は、国民議会及び上院における審議の対象となる。
第 51 条2012 年 12 月 17 日の組織法第 2012-1403 号第 24 条により修正
年次予算法案には、次が添付される。
第 1 項 受益者ごと又は受益者の類型ごとに、国以外の法人に充当されるあらゆる性質の課税の一覧及び見積りを含む、説明的な付属文書。
第 2 項 当該年度の歳入、歳出及び予算残高に関する変更の効果を示す、予算説明の変更についての分析。
第 3 項 歳入及び歳出の説明、並びに経常経費部門及び投資部門。
第 4 項 各歳入の見通しを分析し、財政支出を説明する、説明的な付属文書。
第 4 項の 2 執行において、議会の議決を受けた一般予算の歳出の全体的な上限の遵守を保証するために検討されている措置の説明。特に制限的予算額を与えられているプログラ
ムについて、人件費の部について予算計上額のために予定される留保の割合及びその他の部について、予算計上額のために予定される留保の割合を示すこととする。
第 4 項の 3 必要な場合には、上記の 2012 年 12 月 17 日の組織法第 2012-1403 号第 23 条の 3 に掲げる報告書。
225

第 5 項 第 5 条の規定に従って、現行年度及び当該年度についてプログラムごと又は予算枠ごとに部門別の予算額の金額を説明し、並びに同じ条件で、協力資金により計上される可能性を有する予算額の見積りを説明する、説明的な付属文書。上記の付属文書は各プログラムの年次業績報告書に添付され、次を明らかにするものである。
a) アクション、それに関連する費用、追求される目的、その選択を正当化する明確な指標を用いて測定される、得られた成果及び翌年度以降に期待される成果の説明。
b) 財政支出の見積り。
c) 前年度の実際の歳出、現行年度の年次予算法による予算計上額及びそれがある場合には、前年度より繰越された予算額により加算された上記の予算額と比較して変化した予算額について、今後の変化の見通しを示してその正当性を証明。
d) 支払許可に関連する支払授権の台帳。
e) 職団ごと若しくは職務ごと又は契約の種別ごとに説明される類型ごとに、国から報酬を受ける雇用枠の予測に基づく配分及び既存の状況に比較した変動の証明。
f) 第 5 条の 2 に定める公的サービスの費用について、助成金の受益者である組織から報酬を受ける雇用枠の例示的な説明、及び既存の状況に比較した変動の正当性の証明。
第 6 項 各付属予算及び各国庫特別勘定について、歳出超過予算又は歳入の金額及びプロ
グラムごと又は予算枠ごとに提示される予算額を明らかにする説明的な付属文書。上記の付属文書には、それぞれについて第 5 項に掲げる条件で年次業績報告書が添付され、歳入の見通し、及び必要な場合にはその歳出超過予算の正当性を証明する。
第 7 項 議会の情報、監督のための法律及び規則に定める一般的な付属文書。
第 8 項 第 34 条の 1 の第 2 項、及び 2 の第 7 項に属する規定については、憲法第 34-1 条、第 39 条及び第 44 条の適用に関する 2009 年 4 月 15 日の組織法第 2009-403 号第 8 条の最終10 段に掲げる資料を含む、事前の見積り。
第 52 条（廃止）2012 年 12 月 17 日の組織法第 2012-1403 号第 25 条により廃止
第 53 条2009 年 4 月 15 日の組織法第 2009-403 号第 12 条により修正
あらゆる修正予算法案には、次が添付される。
第 1 項 法案に含まれる規定を正当化する、経済及び予算の状況の変化を説明する報告書。
第 2 項 提案されている予算額の変更の詳細を示す説明的な付属文書。
第 3 項 現行年度の予算額に関して、規則により行われた移動を要約する一覧表。
第 4 項 第 34 条の 1 の第 2 項、及び 2 の第 7 項に属する規定については、憲法第 34-1 条、第 39 条及び第 44 条の適用に関する 2009 年 4 月 15 日の組織法第 2009-403 号第 8 条の最終10 段に掲げる資料を含む、事前の評価。
第 54 条2013 年 10 月 11 日の組織法第 2013-906 号第 11 条により修正
226

決算法案には、次を添付する。
第 1 項 一般予算の歳入及び財政支出の金額の推移。
第 2 項 予算計上額の項目別の説明との相違、及び要求された予算額の変更を示し、プログラムごと又は予算枠ごとに、予算計上額及び確認された歳出の最終的な金額を説明する
説明的な付属文書。上記の付属文書は協力資金について、その見積りと実現との相違についても説明する。
第 3 項 第 51 条第 3 項に掲げる条文に従い、各プログラムについて第 5 条の 1 の第 5 項に掲げる、歳出のための予算額に関連する歳出を執行しなかった理由となる状況の正当性の証明を含む、国の予算の実際の歳入及び歳出を説明する説明的な付属文書。
第 4 項 プログラムごとに、当該年次予算法の見通し及び直近の決算法で確認された実現との相違を明らかにし、次を示す年次業績報告書。
a) 目的、予想された及び実現した成果、業績指標及び関連費用。
b) 各項目についての、予算額の移動及び確認された歳出の正当性の証明。必要な場合には、不可抗力を理由として特別に確認された予算額の超過の原因を明らかにする。
c) 雇用枠の許可の管理方式。一方では、第 51 条第 5 項に掲げる方式に従った実際の雇枠の用配分及びその関連費用を明らかにし、他方では、同一の方式に従って提示された雇用枠の数の変動及び当該措置の関連費用の正当性を証明する措置を明らかにする。
d) 第 5 条の 2 に定める公役務の費用について、助成金の受益者である組織から実際に報酬を受ける雇用枠の説明。
e) 財政支出の金額。
第 5 項 プログラムごと又は予算枠ごとに、各付属予算及び各国庫特別勘定について確認された歳入歳出、予算計上額又は許可された歳出超過予算の最終的な金額並びに要求された予算額又は歳出超過予算の変更を説明する、説明的な付属文書。上記の付属文書にはそれぞれについて、第 4 項に掲げる条件で年次業績報告書が添付される。
第 6 項 第 27 条第 2 段に掲げる規定に従った、会計の結果を提示する説明的な付属文書。
第 7 項 政府一般計算書、決算書、貸借対照表及びその付属文書から成る国の財務会計。
上記の付属文書には、第 8 条第 2 段に掲げる事業の会計処理の説明、国の貸借対照表外の支出契約行為の算出、並びにその金額及び期限を示した恊働契約及び永代賃貸借の一覧を含む。上記の財務会計には特に、年度中に適用された方式及び会計規則の変更を示す説明
報告書が添付される。
第 8 項 上掲の 2012 年 12 月 17 日の組織法第 2012-1403 号第 23 条の 1 に掲げる、財政高等評議会の意見。
第 9 項 当該年度に属する予算法において、予算計上額として議会の提案で支払われた助成金の一覧。上記の一覧は、各県、海外領土の自治体及びニューカレドニアについて次を提示する。
a) 内務省に属するプログラムから支払われた、地方の利益のための各種工事のための助成金の全体。
b) 団体に支払われた助成金の全体。
上記のリストは各助成金について、受益者の名称、支払われた金額、資金を提供されたプ
ロジェクトの性質、関係するプログラム及びその助成金を提案した議員、政治団体又は議227

会の議長の名称を示す。
第 55 条国の財源又は費用を充当する予算法案の各規定は、当該年度について、及び必要な場合には翌年度以降について、その影響について数値による見積りの対象となる。
第 56 条
本組織法に定める政令及び省令は、官報に公示される。国防、国内若しくは国外の安全保
障又は外交に関連する機密の性質を有する主題に関する場合を除き、その理由を示す報告書についても同様とする。
►第 2 章：監督
第 57 条2005 年 7 月 12 日の法律第 2005-779 号第 6 条により修正、2005 年 7 月 13 日付官報
国民議会及び上院の財政を担当する委員会は、予算法の施行を追跡及び監督し、公財政に関するあらゆる問題について評価を行う。上記の任務はその議長、総括報告者並びにその管轄分野についての特別報告者、及び各年度、定められた目的及び期間について、この目的のために委員会により必ず指名される 1 又は 2 名以上の上記委員会の構成員に対して委任される。上記の目的で上記の者は、有用と判断する書類による又は現場におけるあらゆ
る調査及びあらゆる聴聞を行う。
上記の者が要求する財政及び行政に関する情報及び資料はすべて、行政の監督を任務とする組織及び部局により作成されるあらゆる報告書を含め、国防及び国内又は国外の安全保障に関連する機密の性質を有する主題並びに予審の秘密及び医療上の秘密の遵守に関する場合を除き、これを上記の者に提供しなくてはならない。
各議院の財政を担当する委員会の委員長及び総括報告者により聴聞が必要と判断された者には、それに服する義務がある。上記の者は、前段に定める留保のもと、職業上の秘密の義務を免れる。
第 58 条2005 年 7 月 12 日の法律第 2005-779 号第 11 条により修正、2005 年 7 月 13 日付官報
憲法第 47 条最終段により、会計検査院に委任される議会の支援のための任務は、特に次を含む。
第 1 項 第 57 条に定める監督及び評価の任務において、各議院の財政を担当する委員会の委員長及び総括報告者からの支援の要請に応える義務。
第 2 項 国民議会及び上院の財政を担当する委員会により、その監督下にある部局又は組織の管理に関して要請された、あらゆる調査の実現。上記の調査の結論は、その要請が発228

せられてから 8 か月以内に、それを発した委員会に対して必ずこれを通知し、その公表については、当該委員会がこれを決定する。
第 3 項 前年度以前の執行の結果に関する、第 48 条に掲げる報告書の提出に添付する準備
報告書の提出。
第 4 項 前年度以前の施行の結果及びそれに関連する会計に関する、決算法案の提出に添付する報告書の提出。上記報告書は特に、ミッションごと及びプログラムごとに予算額の施行を分析するものである（1）。
第 5 項 国の会計の正規性、誠実性及び忠実性の検査証明。上記の検査証明は、決算法案に付属し、行われた検査の総括を添付する（1）。
第 6 項 あらゆる予算法案の提出に添付される、当該予算法案において承認が要求される、行政により行われた予算額の移動に関する報告書の提出。
第 3 項、第 4 項及び第 6 項に定める報告書には、必要な場合には関係大臣の回答が添付される。
会計検査院の年次報告書は、国民議会及び上院における討論の対象とすることができる。
註：（1）本段規定は、2005 年 1 月 1 日から適用される。
第 59 条監督及び評価の任務において、第 57 条の適用により要求される情報伝達が、当該情報を収集する困難さを考慮した合理的な期限内に得られないときには、国民議会及び上院の財政を担当する委員会の委員長は、管轄の司法当局に対し、上記の障害を強制的に取除くため、急速審理による判決を下すことを求めることができる。
第 60 条監督及び評価の任務により、政府に対して所見が通知されるときには、政府は 2 か月以内にこれに回答する。
►第 5 款：組織法の発効及び適用
第 61 条
本組織法の公布から 3 年を期限として、予算法の規定による明示的な許可を受けていない
あらゆる国の保証は、上記の許可を受けなくてはならない。
2004 年 12 月 31 日の時点で、予算法による明示的な許可を受けていない国の保証を総括した付属文書は、2004 年度予算の決算法案に添付される。
第 62 条
1. 第 15 条の 2 の規定は、2005 年度の通常歳出の予算額及び支払授権に対して、繰越しの対象となる可能性のある上記予算額について適用される。
2. 第 15 条の 3 の規定は、予算法に関する組織法についての 1959 年 1 月 2 日のオルドナン
ス第 59-2 号第 19 条第 2 段に掲げる条件で支払許可を受けた、2005 年度末に利用可能な予算額に適用される。

229

第 63 条
特段の法規がない場合には、上掲の 1959 年 1 月 2 日のオルドナンス第 59-2 号第 4 条の適用により本組織法の公布の翌々年度に定期的に徴収される租税は、その制定時に有効とされた課税ベース、税率及び徴収の方式に従って、当該年度の 12 月 31 日までこれを徴収することができる。
第 64 条
第 46 条の期限及び第 54 条 7 項の規定は、本組織法の公布の 4 年後の年度に属する予算の執行に関する決算法案から適用される。
上記以前の年度に属する決算法案は、遅くとも関係する予算の施行の翌年度の 6 月 30 日までにこれを提出し、配布するものとする。
第 65 条
第 14 条、第 25 条、第 3 項を除く第 26 条、第 32 条、第 33 条、第 36 条、第 39 条第 2 段、第 41 条、第 42 条、第 49 条、第 50 条、第 52 条、第 53 条、第 55 条、第 57 条、第 4 項及び第 5 項を除く第 58 条、第 59 条、第 60 条並びに第 68 条は、2002 年 1 月 1 日から適用される。
第 4 項を除く第 48 条の規定は、2003 年 1 月 1 日から適用される。第 26 条第 3 項の規定は、2004 年 1 月 1 日から適用される。
第 66 条1. 2005 年度予算法案には、例示的に本組織法が採用する原則に従って、一般予算の予算額を説明する文書を添付する。
2. 2006 年度予算法案の準備において、国民議会及び上院の財政を担当する委員会は、政府から第 7 条に定めるミッション及びプログラムについて、予定する項目の通知を受ける。
第 67 条
第 61 条から第 66 条に掲げる規定を除き、上掲の 1959 年 1 月 2 日のオルドナンス第 59-2
号は、2005 年 1 月 1 日に廃止される。ただし上記オルドナンスの規定は、2005 年度及びそれ以前の年度に属する予算法には引続き適用される。
第 61 条から第 66 条前段の最終文を除き、本組織法は 2005 年 1 月 1 日に発効する。
第 68 条コンセイユ・デタの議を経る政令は、必要な場合には本組織法の施行を考慮する。
共和国大統領 ジャック・シラク
首相 リオネル・ジョスパン
経済・財政・産業大臣 ローラン・ファビウス
予算大臣 フローランス・パーリー（1）法律第 2001-692 号− 準備作業230

国民議会
組織法案第 2540 号
特別委員会に対するディディエ・ミゴー報告書第 2908 号
2001 年 2 月 7 日及び 8 日の審議、並びに 2001 年 2 月 8 日の採択
上院
国民議会により採択された組織法案第 226 号（2000-2001）
財政委員会に対するアラン・ランベール報告書第 343 号（2000-2001）
2001 年 6 月 7 日、12 日及び 13 日の審議、並びに 2001 年 6 月 13 日の採択
国民議会
上院により修正された組織法案第 3139 号
特別委員会に対するディディエ・ミゴー報告書第 3150 号
2001 年 6 月 21 日の審議及び採択
上院
国民議会第 2 読会において修正され採択された法案第 408 号（2000-2001）
財政委員会に対するアラン・ランベール報告書第 413 号（2000-2001）
2001 年 6 月 28 日の審議及び採択− 憲法院
2001 年 7 月 25 日の決定第 2001-448 号、同日官報に公示

231

【資料 2】予算及び公会計の管理に関する 2012 年 11 月 7 日の政 第 2012-1246 号（Gestion budgétaire et comptable publique ：GBCP）►巻頭款 適用範囲
第1条
本政令の第 1 款の規定は、第 1 項から第 5 項に掲げる上掲の 1996 年 6 月 25 日の欧州理事会規則における公共行政、並びに第 6 項に掲げる法人に対して適用される。
第 1 項 国。
第 2 項 地方自治体、その公施設、地方公教育施設、地方農業職業教育・研修公施設、地方海運・水産公教育施設。
第 3 項 医療機関及び公衆衛生法第 L. 6133-7 条の適用により医療機関として設置された場
合には、保健協力団体。
第 4 項 その他の公法上の法人。その一覧は経済担当大臣及び予算担当大臣の共同省令によりこれを定める。
第 5 項 予算担当大臣の同意を得て、その定款がそれを予定している場合には、私法上の法人。
第 6 項 公共行政の類型に属さない公法上の法人。ただし、その定款に別途の定めのある場合を除く。
上記の規定は、上掲の 2011 年 5 月 17 日の法律第 112 条に定める条件で公会計規則に従う
場合に、公益団体に適用される。
第2条
第 2 款の規定は、国に適用される。
第3条
第 3 款の規定は、第 1 条第 4 項に掲げる法人に適用される。
第 3 款の規定は、第 1 条第 5 項及び第 6 項に掲げる法人に対しても、その定款に定める適用を除外又は留保の上で同様に適用される。
第4条
第 2 款及び第 3 款の規定は、第 1 条第 2 項及び第 3 項に掲げる法人には適用されない。
第5条
第 1 条第 4 項及び第 3 条第 1 段の適用除外により、本政令の規定はフランス学士院及びそれを構成するアカデミー、フランス農学アカデミー、外科学アカデミー、医学アカデミー、薬学アカデミー、フランス獣医学アカデミー、独立公的機関、手工業会議所、商工会議所、
国立視聴覚研究所、パリ造幣局並びに全国地方公務員退職金庫には適用されない。
第6条
1. 公法上の法人が、本政令の発効後に第 1 条第 4 項の範囲に加わる場合には、経済担当大232

臣及び予算担当大臣は省令により、本政令の規定の適用が開始される年度を定める。上記の省令は 3 年度を超えない移行期間の間、規定の一部の適用の延期を予定することもできる。
2. 公共行政の類型に属する私法上の法人の定款が、本政令の規則の適用を予定するために変更される場合には、上記の規則は遅くとも翌年度から適用される。
3. 私法上の法人が公共行政の類型から外れる場合には、本政令の規則はその年度から 2 予
算年度の終了以降、これに反する規定又は定款がない限り適用されない。
►第 1 款：基本原則►第 1 章：予算及び会計の枠組み
第7条
予算は、それにより収入及び支出を予定し許可する行為である。必要な場合には、予算は支出の雇用及び支出負担契約を定め許可する。
第8条
予算の執行に関する取扱は、排他的に支払命令官及び支払命令官公会計官に属する。
第9条
支払命令官及び公会計官の職務は兼任できない。
支払命令官の配偶者又は連帯市民協約上のパートナーは、上記の支払命令官がその職務を遂行する対象となる法人の会計官であってはならない。
►第２章：支払官及び会計官►第 1 節：支払官

第 10 条
支払命令官は、収入及び支出の執行を命じる。
支払命令官の資格は、第 1 条第 1 項、第 4 項、第 5 項及び第 6 項に掲げる法人について、第 2 款及び第 3 款に掲げる条件で付与される。第 1 条第 2 項及び第 3 項に掲げる法人については、支払命令官の資格は法律によりこれを規定する。
支払命令官は、主任又は補佐官とする。
支払命令官は、不在又は支障のある場合にはその署名を委任し、代行させることができる。
支払命令官、その代行者及びその署名を委任された者は、予算担当大臣の省令の定める方式に従って、その権限が属する公会計支出官により信任される。
第 11 条
支払命令官は権利と義務を確認し、収入を確定し、徴収命令を発効する。支払命令官は支出を約し、確定し、命令する。
必要な場合には、支払命令官は予算額の立案、配分及び使用を保証する。
233

支払命令官は権限を有する公会計官に対し、必要な証明書類及び同官が交付する証明書を伴った徴収命令及び支払命令を送付する。
支払命令官は、公会計官が自分が担当する会計の記帳を行うために、必要な資料を作成する。
第 12 条
その権限の行使及び特に支払命令官が交付する証明を理由として、同官は法律に定める条
件で責任を負う。
►第 2 節：会計官
第 13 条公会計官は、本政令に定める条件で排他的に資金を取扱い、第 1 条に掲げる法人の会計を記帳する職務を負う、公法上の職員である。
一部の法人独自の規則を除き、公会計官は予算担当大臣により任命される。
第 14 条公会計官は、会計職の管理を引受ける。同一の会計職は、一人の公会計官だけにこれを委任する。
会計支出官は、第 10 条最終段に掲げる認定された支払命令官が発する支払命令、支払命令のない支出、徴収命令及び手許資金の取扱を担当する権限を有する公会計官である。予算担当大臣の省令担当大臣の省令は、支払命令及び支払命令官が発する支払命令のない命令
及び支出の、公会計官の口座に対する割当ての方式を定める。
公会計官は最初の就任に際し、場合に応じて財政裁判機関、又は法律若しくは規則により指名される当局において宣誓を行う。
公会計官の選任の公示は、1 名又は 2 名以上の支払命令官のもとでの公会計官の認定を伴う。
第 15 条公会計官は、主任又は補佐官とする。
主任会計官は、直接に会計判事に対して会計報告を行う者である。会計官補佐官は、主任
会計官がその取扱を総括する者である。
第 16 条公会計官はその名において、その責任のもとで行為する資格を有する代理人を指名することができる。
第 17 条公会計官は上掲の 1963 年 2 月 23 日の法律第 60 条に定める条件で、第 18 条、第 19 条及び第 20 条の規定の適用により課される行為及び監督について、個人的及び金銭的な責任を有する。
234

第 18 条公会計官はその監督する会計職において、次の責務を負う唯一の者である。
第 1 項 財務会計の記帳。
第 2 項 支払命令官の権限を除き、予算会計の記帳。
第 3 項 未活用資産の転記。
第 4 項 支払命令官から出された徴収命令及び支払命令の引受け。
第 5 項 徴収命令の執行及び契約、不動産登記証書又はその他のあらゆる債務名義により認められた債権の徴収。
第 6 項 徴収命令の執行にかかわる、現金による手数料及び収入の収納。
第 7 項 支払命令官により出された命令、債権者が提示した名義、又は自らの発議による支出の支払
第 8 項 支払及びその他の通知への異議に対する一連の手続。
第 9 項 第 1 条に掲げる法人に属する又は委託されている、資本及び有価証券の保管と保存。
第 10 項 資本の処理及び流動資産会計の移動。
第 11 項 支払命令官から伝達された取扱の証明書類及び会計資料の保存。
第 19 条公会計官は、次について監督の義務を負う。
第 1 項 徴収命令a) 収入を収納する許可の正規性。
b) 公会計官が有する情報の範囲内で、債権の取立ての実施並びに徴収命令の削減及び取消
しの正規性。
第 2 項 支払命令a) 支払命令官の資格。
b) 予算額の特性に関する規則に照らした正確な支出の繰入れ。
c) 使用可能な予算額。
d) 第 20 条に定める条件での債務の有効性。
e) 支払による債務弁済の性質。
第 3 項 財産a) 未活用資産の保存。
b) 権利、先取特権及び抵当権。
第 20 条公会計官による債務の有効性の監督は、次を対象とする。
第 1 項 行われた役務の証明。
第 2 項 調査決定の正確さ。
第 3 項 規制に定める事前の監督介入。
第 4 項 第 1 条に掲げる各法人の独自の規則が定める範囲で、支出負担行為についての予算会計統制官による査定又は事前意見の存在。
235

第 5 項 証明書類の作成。
第 6 項 時効及び失権の規則の適用。
第 21 条公会計官は、各年度末に収支決算報告を行う。
上記の会計は、その提出日における現職の公会計官により作成され確定される。
上記の会計は規則に従って、第 1 条に掲げる法人の各類型について定められた期限内に、会計判事に対して作成される。
第 22 条
財務官は公会計官のために、収納の取扱又は支払の取扱に責を負うことができる。
法律が定める場合及び条件で、第 1 条に掲げる法人は会計支出官の諮問を経て、委任契約により、同条に掲げるその他の法人に対する収納の取扱又は支払の取扱の管理を委託することができる。
►第 3 章：取扱►第 1 節：収入の取扱
第 23 条収入はあらゆる性質の課税、協約又は司法決定による収入、及び第 1 条に掲げる法人の各類型について現行の法律及び規則により許可されたその他の収入から成る。
あらゆる性質の課税及び上記に掲げる収入は一般租税法典、租税手続法典、関税法典、及び必要な場合にはその他の法律及び規則に定める条件で、調査決定され徴収される。
第 24 条収入の各類型について定める条件において、収入は徴収される前に調査決定される。調査決定は、債務者の債務の額を決定する目的を有する。収入は、その総額について支出と相殺することなく調査決定される。
徴収認定又は徴収命令の対象となる調査決定されたあらゆる債権には、調査決定根拠を示す。調査決定に間違いがある場合には、支払命令官は場合により、調査決定された債権の額を増額又は減額するために、徴収命令を発行する。上記の命令は新しい調査決定の根拠を示す。認定の対象となる債権については、新しい調査決定の基礎を示す修正の認定が署名される。
徴収命令は債務者の自律的な支払に応じて受領される収入を調整するため、これを定期的に作成することができる。
第 25 条
第 1 条に掲げる者に対する債務金額の決済は、予算担当大臣の省令に定める条件で、貨幣・予算法典に定めるあらゆる支払手段又は証書によりこれを行う。
ただし法律又は規則の定める場合において、債務者はその債務の清算を次により行うこと
236

ができる。
第 1 項 代物弁済。
第 2 項 有価証券の引渡。
第 3 項 印紙、用紙又は調達物品の引渡。
第 4 項 現物給付の執行。
第 26 条現金によるあらゆる支払には、領収証が発行される。発行の形式及び条件は、予算担当大臣、又は必要な場合には予算担当大臣との合意の上で、関係大臣がこれを定める。
債務者がその支払と引替えに印紙、用紙及び一般にその所有がそれ自体で税の支払を証明する何らかの調達物品を受領するときには、領収証は発行されない。また債務者に返還又は引渡された書類について受領証が与えられている場合にも、領収証は発行されない。
第 27 条
一般租税法典、租税手続法典及び関税法典に定める特段の規定を除き、債務者は正規の領収書を提示する場合、時効の利益を証明する場合又は公会計官による債務金額の収納の事
実を確立する場合、債務から免除される。
第 28 条
徴収命令は徴収行為の根拠となる。徴収命令は、租税手続法典第 L. 252 条に定める条件で執行力を有する。
執行名義を携行する公会計官は債務者に対し、各執行措置に固有の条件で、関係する債権の強制執行を行うことができる。
必要な場合には民事執行手続法第 L. 111-3 条に掲げる執行名義のいずれかに基づき、債権の強制執行を行うことができる。
►第 2 節：支出の取扱
第 29 条支出の取扱は順に、支出負担行為、調査決定、必要な場合には支払命令及び支払である。
第 30 条
支出負担行為は、第 1 条に掲げる法人が、それにより支出が生じる義務を設定する又は確認する法律行為である。支出負担行為は予算許可の目的と制限を遵守する。
第 31 条
調査決定は、債務の実際を検査し支出の額を決定する。調査決定は次から成る。
第 1 項 支払命令官が引渡又は給付の支出負担行為との適合性を証明する、提供役務の証
明。
第 2 項 債権者が得る権利を設定する証書、又は決定に照らした支出額の決定。

237

第 32 条
支払命令はその形式にかかわらず、支払命令官による会計官に対する支出の支払命令である。
第 11 条の適用除外により、支出の一部はその性質又はその額を考慮し、法人の各類型に固有の必要に応じ、支払命令なく又は支払に先立たない支払命令を伴って、これを支払うことができる。予算担当大臣は、上記の支出の一覧を定める。
第 33 条支払は、それにより第 1 条に掲げる法人が、その債務から免除される行為である。
法律及び規則に定める例外を除き、支払は債務の期限、役務の実施、手当の配分の個別決
定又は助成金の個別決定に先立ってこれを行うことはできない。ただし前払金及び分納金
は職員、請負業者及び納入業者、並びに助成金の受益者に対しては、これを認めることができる。
第 34 条支払は、予算担当大臣が省令により定める条件で、貨幣・予算法典に定めるあらゆる支払手段又は証書によりこれを行う。
第 35 条公会計官は次を除き、供託金により債務金額の支払を行うことはできない。
第 1 項 第 39 条の規定の適用。
第 2 項 支払に対する障害が存在する場合、及び収用者が収用される不動産を所有しようとする場合に、公益を理由とした収用において。
第 36 条支払は、債権者又はその資格を有する代表者の利益のためにこれを行うときには、債務の弁済となる。その他の者を通してこれを行うことができる場合については、予算大臣の報告に基づく政令によりこれを定める。
第 37 条
支払を妨げることを目的とするあらゆる異議又はあらゆるその他の通知は、当該支出の会計支出官を通してこれを行わなくてはならない。
第 38 条
一般地方自治体法典及び公衆衛生法典に定める規定を妨げることなく、第 19 条第 2 項に定める監督の実施にあたって、公会計官が支払命令官の証明書における違反又は誤りを確認したときは、公会計官は支払を中断し、それを支払命令官に通達する。支払命令官は、書面により公会計官に支払を求める権限を有する。
第 39 条238

債権者が支払の受領を拒むときには、民法典第 1257 条から第 1264 条に掲げる現実の提供の手続が、予算担当大臣の省令により定める条件で実施される。
第 40 条公会計官が支払の全部又は一部が支払われるべきでなかったことを確認するときは、公会
計官は、民法第 1376 条から第 1381 条に定める条件で、債務者に対して直接に非債弁済の返還請求を行うことができる。また公会計官は、支払命令官が債権の徴収を目的とする手続を開始するために、支払命令官にこれを通知することができる。
第 41 条公会計官の管轄する請求役務は、債権者に対して得る権利を明らかにする請求書及び証書を受領及び登録することを任務とする。上記の場合には、支出額は前段に掲げる請求書及び証書、並びに提供された役務の証明に照らして、会計官がこれを定める。上記の証明は、
第 11 条及び第 29 条から第 32 条に定める支払命令から成る。
第 42 条公会計官は、支払命令官の管轄に属する取扱の特質及びそれに属するリスクの評価に応じて、第 19 条第 2 項及び第 20 条に定める監督を階層的に実施することができる。上記の目的のため、公会計官は予算担当大臣の省令の定める規則に従い作成される監督計画に従って、その監督の強度、周期性及び範囲を適合させる。
支払命令官は、上記のリスクの評価に加わることができる。予算担当大臣は省令により、
恊働により緩和される上記の監督の条件を定める。
►第 3 節：手許資金の取扱
第 43 条手許資金の取扱は、現金、預金勘定及び当座勘定の移動、並びに予算担当大臣の省令の定
める手許資金に属する債権及び債務の勘定に関する取扱から成る。
第 44 条手許資金の取扱は、公会計官が自らの発議又は支払命令官の命令によりこれを行う。また手許資金の取扱は、自然人の要請により、又は本政令の定める支払命令官又は公会計官の資格を付与されずに国庫の帳簿に計上される勘定を有する法人の法定代理人の要請により、
公会計官がこれを行うこともできる。
第 45 条手許資金の取扱は、会計においてその全体について及び取り扱いごとに相殺することなく、性質ごとにこれを記載する。
第 46 条
第 1 条に掲げる国以外の法人は、その公会計官又はそれを記帳する会計官に、借方におい239

てはフランス銀行のもとの国庫の勘定、又は海外県及びサン＝ピエール＝エ＝ミクロンにおいては海外県の発効機関のもとの国庫の勘定に影響を与える性質を有する、単位額が100 万ユーロ以上のあらゆる取扱を通知する。上記の情報は、取扱の金融決済が要請される日に先立つ就業日の、現地時間の 16 時前に伝達される。
事前の通知の対象とならない取扱の金融決済は、要請のあった日の翌就業日に取扱を行うことができる。取扱元となった法人及び公会計官は、ただちにこれを通知する。
第 47 条
第 197 条の規定を除き、第 1 条に掲げる法人は、その資産を国庫に預託しなくてはならない。
第 48 条
一つの会計官職の口座は単一である。
一つの会計官職は、一つ又は二つ以上の流動資産の勘定を有することができる。
►第 4 節：その他の取扱
第 49 条
第三者に委託された財、有体物又は有価証券の帰責、使用及び保管の方式は、予算担当大臣及び関係大臣の省令によりこれを定める。
►第 5 節：収入、支出及び手許資産の取扱の正当性の証明
第 50 条収入、支出及び手許資金の取扱は、予算担当大臣の省令により、第 1 条に掲げる法人の各類型について作成された一覧に定める書類によりその正当性を証明しなくてはならない。
ただし地方自治体、その公施設及び医療施設の支出、収入及び取扱の正当性を証明する書類の一覧は、政令によりこれを定める。
支出の取扱が上記に掲げる一覧に記載されていないときは、会計官が第 19 条及び第 20 条に掲げる監督を行うことを可能とする、正当性を証明する書類を作成しなくてはならない。
第 51 条あらゆる性質の資料及び証明書類の作成、保存及び送付は、予算担当大臣の定める条件で、電子的な形式でこれを行うことができる。
第 52 条上掲の 1963 年 2 月 23 日の法律第 60 条の 1 の第 1 段に定める公会計官の会計並びに取扱の証明書類及び会計資料は、会計判事がこれを作成する。
予算担当大臣の省令は、証明書類及び会計資料の一覧と性質を定める。その保存は、それぞれ支払命令官及び会計官が責を負う。また上記の省令は、第 1 条に掲げる法人の各類型について、会計官に対して作成を免除した証明書類の、支払命令官による保存の方式を定める。
240

証明書類は、会計審査のときまでこれを保存する。それがない場合には、証明書類は 1963
年 2 月 23 日の法律第 60 条の 4 に掲げる責任の消滅時効の条件が実現する日まで、これを保存する。
支払命令官が証明書類の保存の責を負うときは、公会計官はいつでも第 2 段に掲げる省令が定める方式に従って、その全部又は一部の移管を行うことができる。
►第 4 章：会計►第 1 節：公会計
第 53 条
公会計は、次を可能とする財務情報の組織的システムである。
第 1 項 正規的で誠実な会計を作成するために、予算、会計及び手許資金の取扱の情報を入手、分類、登録及び監督する。
第 2 項 財政状況を提示して、年度末における財産、財政状況及び収支を誠実に表す。
第 3 項 行為又は役務の費用の算出及びその業績評価に寄与する。
また公会計は、国民経済計算による上記の取扱の処理を可能とするためにも整備される。
第 54 条
第 1 条に掲げる法人の各類型に固有の会計規則は、予算担当大臣の省令によりこれを定める。
第 55 条
公会計は、財務会計及び第 1 条に掲げる法人の各類型に適合した形式で、予算会計を擁する。
さらに第 1 条に掲げる法人の各類型に固有の必要に従って、公会計は分析会計の作成も求められる。
さらに国は第 165 条に定める条件で、上掲の予算組織法第 27 条に掲げるプログラム内で行われたアクションに関するコスト分析会計を作成する。
また国は、未活用資産の転記も保証する。
第 54 条に定める省令は、本条に掲げる会計が相互に一貫性を有するための条件を定める。
►第 2 節：財務会計
第 56 条
財務会計は、全体財産、財政状況及び収支に影響を与える移動の全体を表す。
財務会計は、権利及び義務の確認の原則に基づく。
財務会計は、一暦年に及ぶ年度ごとに作成される。
財務会計は、必要な場合には連結会計又は混合会計を含む。
第 1 条に掲げる法人に適用される財務会計の規則は、上記の法人の活動の特殊性を理由とする場合に限り、企業に適用される規則と相違する。上記の規則は、上掲の 2001 年 12 月
28 日の法律第 136 条に定める条件で作成された規範に従って、これを定める。
241

第 57 条
第 1 条に掲げる法人の財務書類の質は、第 54 条に定める条件で予算担当大臣が定める規則が定義するように、会計原則の遵守により保証される。
上記財務書類の質は特に次の目的に関して、第 53 条第 1 項及び第 2 項に掲げる要求を満たしていなくてはならない。
第 1 項 財務書類は、現行の規則及び手続に従わなくてはならない。
第 2 項 財務書類は、会計年度間の比較可能性を保証するため、不変の方式に従ってこれを作成しなくてはならない。
第 3 項 財務書類は、その実際の認識及びその相対的な重要性の程度に応じて、慎重の原則を遵守して管理状況全体を把握するものでなくてはならない。
第 4 項 財務書類は、会計情報の一貫性を保証しなくてはならない。
第 5 項 財務書類は網羅的であり、資産及び負債並びに費用及び収益の項目を相殺することなく、区別した評価及び別個の転記に基づいたものでなくてはならない。
第 6 項 財務書類は、財産及び財政状況を誠実に反映することを目的とする、信頼でき、理解しやすい、的確な会計帳簿に基づくものでなくてはならない。
►第 3 節：予算会計
第 58 条
予算会計は、支出負担行為許可及び支払許可の計上及び消化、並びに許可を受けた収入の記録を表す。
予算会計は、予算額、及び必要な場合には支払命令官が使用可能な雇用の使用を、上記の予算額及び上記の雇用の特性に従って総括することを可能とする。
予算会計は、第 1 条に掲げる各法人に固有の規則に従って、与えられた許可及びその執行との比較を可能とする方法で編成される。
►第 4 節：分析会計
第 59 条
分析会計は、財務会計を根拠とする。分析会計は、第１条に掲げる法人の各類型に固有の留保及び条件で、構造、職務、計画、収益財産又は実現された給付、及び必要な場合には付属収益物の費用を、組織及び管理の決定を明確にするために測定することを目的とする。
►第 5 節：未活用資産の記帳
第 60 条公会計官は、発行及び販売のための用紙、名義、切符、印紙証紙、並びに第三者により預託された有価証券及び寄託された物品に関する手許資産及び移動を説明することを目的とする、未活用資産の記帳を保証する。
►第 5 章：支払官及び会計官の行政上の監督

第 61 条予算担当大臣は、財政監査局並びにその他の監査及び監督機関、又は上記の目的のため権242

能を有する職員を通して、第 3 款に属する国及び組織の支払命令官の管理に関する監督を行う。
第 62 条公会計官の管理の監督は、会計官の各類型に固有の規則に従って、予算担当大臣及び同大臣に属する監督機関により保証される。予算担当大臣は財政監査局及び個別規定により、この目的のための権能を有するその他の職団又は職員を通して監督を行う。
►第 2 款：国の予算及び会計の管理►第 1 章：予算及び会計の管理の組織►第 1 節：予算管理の枠組み
第 63 条
本政令の意味において省庁とは、同一の大臣がその予算額を利用できるプログラム、及び必要な場合には同大臣に配分される、雇用許可の上限の総体を言う。
修正予算法の介入がある場合を除き、当初予算法の配分政令に基づいて行われる予算額の利用は、年度全体について有効である。
第 64 条プログラム運営予算は、プログラムの目的及び期待される成果を、職務上又は地理的な基準に従って説明する。プログラム予算額、及び必要な場合にはその雇用許可は、一つ又は二つ以上のプログラム運営予算に配分される。
第 65 条プログラム運営予算は、その執行のために予算額が配分され、その中で予算額及び必要な場合には雇用許可が消化される、一つ又は二つ以上の運営ユニットから成る。
第 19 条第 2 項に定める使用可能な予算額の監督を実施するため、使用可能額は運営ユニットのレベルでこれを評価する。ただし人件費に関しては、及び予算担当大臣の省令がそれを定めるときは、使用可能な予算額はプログラム運営予算又はプログラムのレベルで、これを評価することができる。
第 66 条各プログラムについて予測される役務活動を、通知を受けた予定予算及び雇用枠と適合させる目的で計画化を行う。
上記の計画化は、当該年度の主要な管理行為の予測を伴う。
上記の計画化は、予算担当大臣の省令により定める規則を遵守して、各省に固有の基準に従って行われる。
プログラムごとに提示される計画化は、プログラム運営予算内で説明される。
上記の計画化は 2 年以上の期間について作成し、少なくとも年に 1 度、更新の対象とする。
243

管理中には、その実施について報告が行われる。
計画化及びその実施は、年次予算の許可及び公財政計画化法の時効に照らし持続可能とし、約された又は予定された支出負担行為を履行し、年度中及びその後の年度におけるその予算上の結果の制御を可能とするものでなくてはならない。
第 67 条
省庁ごとに各プログラムについて、次を提示する予算額及び雇用の当初の配分についての資料を作成する。
第 1 項 予算組織法第 51 条の適用により実施される留保を免除された、当初予算法の予算計上額のプログラム運営予算間の配分。
第 2 項 繰越し、協力資金、収益の充当及びその他の移動並びに上記の予算額のプログラ
ム運営予算間での配分の形で、年度内に計上が予測される予算額の想定金額。
また上記の資料は、必要な場合にはプログラム間での雇用許可の上限の配分を提示する。
第 68 条
省庁ごとに、各プログラムごとに予算担当大臣の省令により定める条件で雇用及び人件費予算額の管理の想定文書を作成し、次を提示する。
第 1 項 プログラムについて報酬を受ける職員の就離職についての月次予測。
第 2 項 雇用許可の上限の消化についての月次予測。
第 3 項 職員のために定める規約上の措置及び補償措置の効果の見積りを含む、人件費の予測。
上記の資料はさらに、翌年度についての上掲の情報の推移の見通しを含む。
►第 2 節：管理主体
第 69 条2015 年 5 月 7 日の政令第 2015-510 号第 11 条により修正
省庁ごとに、大臣により財務職の責任者が指名される。上記の責任者は予算の準備、説明及び執行の調整を行う。
上記の者は上記の資格で、当該大臣が上記の者に委任するその他の職務を妨げることなく次を行う。
第 1 項 予算及び会計の情報を収集し、その総括を行う。
第 2 項 予算及び会計の管理規則の実施を保証し、その省庁に固有の情報システムにおいてそれが正確に考慮されるよう監視する。
第 3 項 プログラム責任者により行われる計画化を有効とし、その実現を追跡する。
第 4 項 プログラム責任者と連携して、第 67 条に定める予算額及び雇用の当初配分資料、並びに第 68 条に定める雇用及び人件費予算の管理の予測資料を作成する。
第 5 項 必要な場合には、大臣に対して支出及び雇用許可の上限の遵守に必要な措置、並びにプログラム間での予算額の移動を提案する。
第 6 項 予算組織法に定める年次業績案及び年次業績報告書の作成を調整する。
244

第 7 項 プログラム責任者と連携して、プログラム運営予算及び運営ユニットの範囲に関する情報の、予算担当大臣への伝達を監視する。
第 8 項 予算及び会計の内部監督、並びに必要な場合には分析会計の措置の実施を保証する。
第 9 項 同一の目的に貢献する公政策の地方における実施を助けること、及び地方分散レベルにおける支出の有効な共同管理を促進することに留意する。
第 10 項 プログラム責任者は、プログラム運営予算責任者とともに、第 70 条に定める経営対話を進める。
第 70 条2015 年 5 月 7 日の政令第 2015-510 号第 11 条により修正
各プログラムについて、当該プログラムの予算額が使用に供される大臣により、一名の責任者が指名される。
プログラム責任者は、予算組織法第 51 条に定める年次業績案を作成する。プログラム責任者は、上記の書類においてプログラムの戦略的方向性及び目的を提示し、要求する予算額
及び雇用許可の正当性を証明する。
プログラム責任者は、プログラム運営予算及び運営ユニットの範囲を定め、その責任者を指名する。
プログラム運営予算の責任者と連携して、特に指定された目的に応じて割当てられた手段を決定することを目的とする経営対話の枠組みにおいて、次を行う。
第 1 項 第 66 条に定める計画化を作成する。
第 2 項 プログラム運営予算のレベルで、業績の目標を対応させる。
第 3 項 地域圏知事及び県知事の権限に関する 2004 年 4 月 29 日の政令第 21 条の 1 の規定を留保の上で、上記の責任者の利用に供される予算額、及び必要な場合には雇用許可を決定する。
予算組織法第 54 条に定める年次業績報告書を作成する。
第 71 条2015 年 5 月 7 日の政令第 2015-510 号第 11 条により修正
プログラム運営予算責任者はプログラム責任者に対し、プログラム運営予算の予算額及び雇用の計画化を提示する。
2004 年 4 月 29 日の政令第 21 条の 2 の規定を除き、プログラム運営予算責任者は運営ユニット間でのプログラム運営予算の予算額の配分を決定し、上記の予算額及び必要な場合には雇用許可を、その責任者の利用に供する。
プログラム責任者に対して、プログラム運営予算の執行及び得られた成果について、総括に調和した方式で報告を行う。
本条の規定は、上掲の 2004 年 4 月 29 日の政令第 1 条及び第 21 条に掲げる地域圏知事及び県知事の権限を妨げることなく適用される。
245

第 72 条運営ユニットの責任者は、2004 年 4 月 29 日の政令第 1 条及び第 21 条に掲げる地域圏知事
及び県知事の権限を妨げることなく、当該責任者による収入及び支出の実施を命じ、プロ
グラム運営予算責任者に対しその報告を行う。
第 73 条
省庁の財務職の責任者、プログラム責任者、プログラム運営予算責任者及び運営ユニットの責任者は、支払命令官の資格を有するか、又は主任支払命令官若しくは支払命令官補佐官の署名による委任の受益者でなくてはならない。
►第 3 節：支払官

第 74 条
大臣は予算組織法第 7 条の 4 の適用により、その利用に供される予算額について、一般予
算、付属予算及び特別会計の収入及び支出の唯一の主任支払命令官である。
第 75 条
支払命令官補佐官は、主任支払命令官の権限の委任を受けて、職務上の権限又は地方における権限の枠内で行為する。
知事は 2004 年 4 月 29 日の政令第 32 条に定める条件で、国の民事行政の地方分散行政役務の支払命令官補佐官である。
大使は、信任された国における、国行政の支払命令官補佐官である。
それに反する法律の規定がない限り、独立行政当局の長は支払命令官補佐官の資格を有する。
上記に掲げる 1997 年 5 月 9 日の政令第 2 条第 1 段に定める国の権限による役務の責任者は、
上記の役務の支払命令官補佐官である。
コンセイユ・デタの議を経る政令は、支払命令官補佐官の資格が付与されるその他の公務員の類型を定義する。
第 76 条
支払命令官は共同役務センターの責任者に対し、同官が責を負う次に関する取扱の実施の全部又は一部を委託することができる。
第 1 項 情報システム内及びその利用に供される予算額、及び必要な場合には雇用の計画化のデータ収集。
第 2 項 収入及び支出。
共同役務センターの責任者は、支払命令官のために及びその責任において、署名による委
任又は管理の委任の枠内で行為する。
►第 4 節：公会計官
第 77 条予算担当大臣のもと公会計官は、一般予算、付属予算及び特別会計の収入及び支出のあら246

ゆる取扱、手許資金のあらゆる取扱、並びに一般に国に帰責するその他のあらゆる金融取扱を行う。
国の会計の質を保証するため、かつ支払命令官の権限を妨げることなく、公会計官は国の財務会計に登録しなくてはならない財、権利及び義務について監督を行うことにより、会計の内部監督の質、並びに予算組織法第 31 条に掲げられ、予算担当大臣の省令により明らかとされる原則及び規則の遵守を確認する。
公会計官は監督に際し、規則違反を認めるときには、支払命令官に対しその適法化について通知する。また公会計官は自ら、予算担当大臣の省令の定める条件で、取扱の登録又は修正を行うことができる。
第 78 条
主任公会計官は、その他の公会計官、財務官及び国庫の地方担当者により国のために行われる取扱、並びにその他の公会計官のために行われる取扱を総括する。
第 9 条第 1 段の適用除外及びあらゆる性質の租税、第 23 条に掲げるその他の収益並びに罰金、及びそれに属する裁判費用の徴収のため、国の公会計官は政令に定める条件で、支払命令官の権限に属する取扱を行うことができる。
国の公会計官は公会計総局に属し、その権限に属する分野については関税・間接税総局に属する。
第 79 条国の公会計官は、次から成る。
第 1 項 省庁の予算及び会計監督官。
第 2 項 DGFiP 及び関税・間接税総局の地方分散行政部局の会計官。
第 3 項 付属予算の会計官。
第 4 項 特別会計の会計官。
第 5 項 特段の規則の規定により定める特別会計官。
第 6 項 国の会計の中央会計官。
第 80 条予算担当大臣の省令により定める条件で、省庁の予算及び会計監督官は、主任支払命令官による支払命令、支払命令のない支出及び徴収命令の会計支出官である。
上記の監督官は、同一の条件でその他の支払命令官による支払命令、支払命令のない支出
及び徴収命令の会計支出官とすることができる。
第 81 条同一の省庁の予算及び会計監督官は、予算担当大臣及び経済担当大臣のもとに置かれる。
上記の公会計官は、国の債務又は国による保証に関する取扱、国の金融リスクの担保の取扱並びに発行機関、国庫の手許資金の担当者及び国際機関と連携して行われる国の手許資金に関する取扱を執行し記帳する。
上記の者は、国の持分及び上記の持分に属する債権を記帳する。
247

上記の者は、
欧州委員会フランスと欧州委員会との間で合意する特段の規定を留保の上で、フランスと EU の間の支払を表す欧州委員会の帳簿の記入を保証する。
第 82 条DGFiP 及び関税・間接税総局の地方分散行政部局に属する公会計官は、予算担当大臣の省令により定める条件で、一般予算の収入、支出及び手許資金のあらゆる取扱、並びに一般に国に帰責するその他のあらゆる金融取扱に責任を負う。
第 83 条付属予算の会計官は、上記の予算の執行に関する収入、支出及び手許資金のあらゆる取扱を行う。
上記の者は、必要な場合には予算担当大臣の省令により定め国庫のためにするその他の取扱についても、責を負うことができる。
第 84 条
特別会計の会計官は、上記の会計の執行に関する収入、支出及び手許資金のあらゆる取扱を行う。
第 85 条
特別会計官は、予算担当大臣、及び必要な場合には関係大臣の報告に基づく政令により、収入及び支出の特定の取扱を行う責を負うことができる。
第 86 条国の会計の中央会計官は、次について責を負う。
第 1 項 一般予算、付属予算及び特別会計の取扱の記帳を総括する。
第 2 項 取扱を登録し、予算担当大臣が国の財務会計を締めることを可能とする。
第 3 項 主任会計官のために、その名前で年度末の取扱に関する補完的簿記を行う。
第 4 項 予算の執行、手許資金並びに国の資産、及び財政状況を表す定期的な資料を作成する。
第 15 条の適用除外により、国の会計の中央会計官は、主任会計官又は会計官補佐官の資格を有しない。第 14 条及び第 17 条に掲げる規定は、上記の者には適用されない。
►第 5 節：予算会計統制官
第 87 条予算の監督は、予算担当大臣のもと、予算会計統制官がこれを行う。
上記の監督は予算法の執行を対象とし、第 66 条の適用により行われる計画化の支持可能性
及び予算許可に照らした現行の管理、並びに予算会計の質を評価することを目的とする。
上記の理由で、監督においては生じうるリスクの特定及び防止、並びに公共政策の支出及び費用の説明的要素の分析に努める。

248

第 88 条1. ―省庁の中央部局及び独立行政当局の予算の監督は、予算担当大臣の省令により定める条件で、省庁の予算及び会計監督官がこれを行う。
予算及び会計監督官は、上記の目的で経済・財政総監督局の構成員又はその管轄のもとに置かれる高位の専門家の支援を受ける。
2. ―国の地方支分部局の予算会計統制官は、公財政地域圏局長がこれを行う。
公財政地域圏局長は、上記の目的で経済・財政総監督局の構成員又はその管轄のもとに置かれる高位の専門家の支援を受ける。
公財政地域圏局長は、予算担当大臣の省令により定める例外、又は省庁に固有の地方行政組織の方式から生じる例外を除き、支払命令官補佐官又は行政上の居所がその地方管轄に位置する行政当当局に属する役務について権限を有する。ただし、予算の監督は次に委託される。
第 1 項 国防担当大臣のもとで在外フランス大使の管轄下にある国の公会計官の会計に充当される支出も含む当該大臣の支出については、省庁の予算及び会計監督官。
第 2 項 サン＝ピエール＝エ＝ミクロンの会計に充当される支出については、同公財政局長。
第 3 項 国防担当大臣の会計、及び在外フランス大使の監督下にある国の公会計官の会計に充当される支出以外の、外国において支払命令官補佐官により行われる支出については、
地方財務局長。
3. ―全国的な権限を有する部局の予算の監督は、予算担当大臣の省令により、省庁の予算及び会計監督官、又はその行政上の居所の公財政地域圏局長に対してこれを委任することができる。
第 89 条
予算会計統制官は、第 88 条 1 の第 2 段及び 2 の第 2 段に掲げるその協力者及びその管轄下にあるその他の協力者に対して、原則についての問題を生じる査証の拒否を除き、あらゆる行為に署名することを委任することができる。地方財務局長は、在外フランス大使の管轄下にある国の公会計官に対して、その管轄する地域の制限内でその署名を委任することができる。
第 90 条代理人が行った行為の予算会計統制官は委任者である。ただし委任者の予算会計統制官は、委任状の執行により行われる行為の監督について、予算会計統制官又は代理人の経済財政監督官に対してその署名を委任することができる。
第 91 条1. ―省庁の予算及び会計監督官は、第 67 条に定める当初予算額及び雇用の配分資料に証印を押す。上記の査証は、予算法の予算計上額の実際の執行の条件である。
大臣は上記の者に、第 105 条に定める省令の規定を遵守して前年度の 12 月 1 日以降に資料を送付し、変更最初の送付から予算法の予算計上額の配分政令の公示までの間に生じたあ249

らゆる変更を伝達する。
2. ―査証は、次の検査を経て交付される。
第 1 項 プログラム運営予算間で配分される各プログラムの予算額の総額が、第 67 条に掲げる予算額の総額と対応していること。
第 2 項 プログラム間で配分される省庁の雇用許可の総額が、省庁の雇用許可の上限に対応していること。
3. ―上記の査証は、次も対象とする。
第 1 項 上記のように行われた配分の一貫性。
第 2 項 プログラムごとに割当てられた雇用と、それに対応する人件費との間の一貫性。
第 3 項 予算組織法第 51 条に定める予算額の留保の配分の支持可能性。
4. ―省庁の予算及び会計監督官は、関係する各プログラムについて、1 月 10 日以前に査証を交付する。査証の交付ができない場合には、同官は予算担当大臣に申し立てる。
第 92 条
省庁の予算及び会計監督官は、第 68 条に定める雇用及び人件費の管理の予測資料に証印を押す。
査定は、フルタイム換算で表記される雇用許可の上限、及び予算法において計上された人
件費の上限の遵守を対象とする。
査定は、議会により予算法案の審議に際して修正された場合も含め、年次業績案における採用予測とフルタイム換算で表記された人員の変動との適合性を対象とする。上記の査定
は、採用の許可及び行為の査定に先立つ。ただし緊急性が明らかとなった場合には、採用の許可及び行為の査定は、第 68 条に定める省庁の管理の予測資料に先立って、それが第 3段に掲げる人員の変動に適合する限りにおいて、これを交付することができる。
予算会計統制官は、管理の予測資料の受領から起算して 14 日以内に、その査証を交付する。
同官が上記の期限内に査証の交付を行わないときは、予算担当大臣に申立てる。同大臣は、採用の許可及び行為の査定を行うことを許可することができる。
第 93 条
予算及び会計監督官は、その定める条件で、各プログラムについて、計画化の支持可能性についての意見を表明する。
第 94 条
予算会計統制官は上記の目的で、次を考慮してプログラム運営予算の支持可能性についての意見を表明する。
第 1 項 義務的及び不可避の支出の担保。
第 2 項 第 67 条に掲げる予算額と雇用の当初配分資料に記載の予算額と、第 66 条に掲げる計画化との間の一貫性。
第 3 項 翌年度以降について、上記の計画化の予算上の影響。
省庁の予算及び会計の監督官の明示的な許可がない限り、プログラム運営予算について予算会計統制官の意見が表明されない間は、上記の予算の責任者は、予算額の当初配分資料
250

に定める支出負担行為許可及び支払充当予算額の 25%までしか消化することはできない。
第 95 条
第 94 条第 1 項の適用において、義務的支出は、役務の提供が前年度中に確認され、支払が行われていない支出である。
不可避の支出は、年度中に支払期限を迎えた支払残額、現職の職員に属する支出、法律、規則及び国際合意の施行に関する支出、並びに役務の活動の継続性に厳密に必要な支出である。
第 96 条
省庁の予算及び会計監督官は、予算組織法第 51 条第 4 項の 2 に掲げる予算額の留保を行うことができる。同官は予算担当大臣の指示により、留保の一部又は全部の解除を行う。
同官が予算組織法第 12 条、第 13 条及び第 14 条の適用により予定される予算額の取消し又は移動案、並びにその省庁の予算に対する影響を認知したときは、省庁の予算及び会計監
督官は、上記の案についての意見を表明し、保全を目的として予算額の取消し又は移動を行う政令の公示の日まで、その執行に必要な予算額の凍結を行う。
第 97 条
予算会計統制官は、その省庁が所管するプログラムの人件費の部に関し、予算計上額を減額する効果を有するあらゆる予算額の配分案について意見を発する。
第 98 条
支払命令官は予算会計統制官に対し、第 105 条に掲げる省令の定める周期で、予算額及び雇用の管理及び見通しの報告書を提出する。
第 99 条
支出負担行為の決定及び第 156 条に掲げる投資取引に対する予算充当の決定は、支出の性
質又は金額に照らして、第 105 条に掲げる省令に定める条件及び方式で、予算会計統制官の査定又は事前意見に附される。
上記の決定がその査定又は事前意見に附されるときには、予算会計統制官は支出の繰入れ、使用可能な予算額、関係する予算額の消化の見積りの正確性、及び第 66 条に定める複数年度の計画化との適合性に関する行為案を、行為の適法性に起因するあらゆる事由を除き、検査する。
第 100 条採用の許可及び行為並びに人事管理行為は、第 105 条に掲げる省令に定める条件で、予算会計統制官の査定及び事前意見に附される。
上記の行為がその査定又は事前意見に附されるときは、予算会計統制官は使用可能な予算額及び雇用、適用される定款又は補償規定、雇用の階層並びに省庁内での報酬、及びその予算上の影響に関して、第 1 段に掲げる許可及び行為案を検査する。
251

第 101 条
予算会計統制官は、事後に査定又は事前意見に附されない行為を監督し、支払命令官の支出通達及び手続について、第 105 条に掲げる省令に定める方式に従って分析を行うことができる。
第 102 条
第 99 条、第 100 条及び第 101 条の規定の実施において予算会計統制官は、支払命令官に属する予算会計の要素の質を確認する。
その監督において予算会計統制官は、充当及び支出負担行為の現実、完全性、見積りの正確さ及び結合の適切さを確認する。また予算会計統制官は公会計官と連携して、その繰入れの正確さを確認する。
必要な場合には、予算会計統制官は認知した間違い又は不足を、その訂正を目的として支払命令官に申し立てる。
第 103 条
第 91 条及び第 92 条に掲げる規定を除き、予算会計統制官は同官に付託される行為の受領から 14 日以内に、査証を交付又は意見を表明する。
上記の期限の終了時に何らの査定又は意見が交付又は表明されない場合には、管轄の支払命令官は、予算会計統制官が書面及び上記に掲げる期限内に補完的な情報又は資料を要求した場合を除き、その案に従った予算額を使用又は支出することができる。
上記の場合には、査定に附される行為について新たに 14 日の期限が、求められた情報又は資料の作成から起算される。事前意見に附される行為については、補完的な情報又は資料の要求は、上記の情報又は資料の作成まで審議の期限を中断する効果のみを有する。
予算担当大臣の許可によらない限り、予算会計統制官の査定の拒否を看過することはできない。
予算会計統制官の否定的な事前意見は、支払命令官を拘束しない。支払命令官が与えられた意見に従わないことを決定するときは、同官は書面によりその決定の理由を予算会計統
制官に通知する。
第 104 条
予算会計統制官はその媒体に関わらず、その任務の遂行に必要なあらゆる資料又は情報の提出を要求することができる。
第 105 条
各省庁について関係大臣の諮問を経た予算担当大臣の省令は、予算額及び雇用の当初配分
資料、雇用及び人件費の管理の予測資料、プログラム運営予算及び予算会計統制官に提出される管理報告書の内容及び提出期限、並びに計画化の策定の内容及び方式を定める。
上記の省令は支出負担行為又は予算額の充当の決定、採用の許可及び行為、並びに人事管理行為が予算会計統制官の査定又は事前意見に服する金額を定める。上記の金額は、予算の内部監督の質に照らしてこれを定める。
252

省令は、上記の行為についての査定の交付に適した方式を規定することができる。
また上記の省令は、査定又は事前意見に服しない行為の事後監督の方式並びに第 101 条に定める通達及び手続の分析の指導も定める。
第 106 条第 171 条に定める見積りの結果に応じて、第 105 条第 2 段に定める査定又は意見の全部又は一部は、定められた期間、予算担当大臣の省令によりこれを中断することができる。中断の決定は、同一の条件でこれを延長することができる。
►第２章：収入、支出及び手許資金の取扱の実►第 1 節：収入の取扱►第 1 小節：あらゆる性質の課税
第 107 条あらゆる性質の課税は、
第 23 条から第 28 条に定める方式に従って調査決定、徴収される。
►第 2 小節：科料及び罰金
第 108 条本小節の適用について、科料及び罰金は次から成る。
第 1 項 刑事及び民事の罰金、並びに適用される特段の規定を留保の上で、租税法違反による罰金又は行政上の罰金。
第 2 項 没収、補償、還付、損害賠償、支払猶予の補償及び利子の性質を有する費用。
第 3 項 裁判費用及び手続の固定税。
第 109 条
科料及び罰金の徴収は、有罪とされた者、連帯債務者、民事責任を負う者及びその承継人に対して、法律により許可される強制執行のあらゆる方法を通して取立てが行われる。
コンセイユ・デタの議を経る政令は、国の会計官により遂行される取立てに関する異議申立てが提出される条件を定める。
第 110 条
債務者が科料及び罰金の支払によらない大赦又は恩赦の措置を受けるときは、上記の科料及び罰金の徴収は放棄される。
また科料及び罰金の徴収は、債務者が和解の条件を遂行したとき、又は時効の利益を証明するときも放棄される。
第 111 条交通に関する違警罪及び軽罪に対する罰金は、刑事訴訟法又は道路交通法に定める条件で、調書作成員との間で直接の即時の支払の対象とすることができる。
253

定額罰金の手続に服する罰金についても同様とする。
調書作成員により収納される金額は、国の公会計官の会計へ払込まれる。
►第 3 小節：その他の収入
第 112 条その他の収入に関する徴収命令は、次から成る。
第 1 項 租税手続法典第 L. 252 条に掲げる金銭収納名義。
第 2 項 公会計官、公契約の名義人、又は受領した前払金の使用、若しくは国に宛てた収入の会計報告を行う義務を負う者に対して、大臣により発せられる弁償の省令。
第 113 条本小節に属する徴収命令の徴収は、直接税と同様に行われる。
ただし第 24 条最終段の規定は、上記の収入には適用されない。
第 114 条
支払命令官は、主たる当初の元金の金額が政令に定める最低金額を下回る債権に関係しては、徴収命令を発することができない。
第 24 条第 2 段に掲げる徴収命令は、場合により、債権の金額を増額する場合には金銭収納
名義、債権の金額を減額する場合には全部又は一部の取消し名義の形式を取る。
第 115 条
金銭収納名義は債務者に対して、通常郵便又は電子的方法により送付される。
第 116 条第 18 条の適用除外により同一の収入について、一方では払戻し、他方では徴収は別々の国の公会計官に、これを委託することができる。
払戻しの権限を有する会計官は、その資格で第 19 条第 1 項に定める監督の責を負う収入の会計官補佐官である。
徴収命令が、貸方手続の対象となりうる支出の償還を得ることを目的とするときは、上記の会計官は、予算担当大臣の例外を除き、関係する当初の支出を担当した出納会計官である。
徴収行為の遂行の権限を有する会計官は、予算担当大臣の例外を除き、債務者の居所の公会計官である。
第 19 条第 1 項に定める監督の実施の後、徴収命令の払戻しを行った会計官は、その収入の徴収を担当する会計官に対し、それを引渡す。
第 117 条
租税手続法典第 L. 252 条の適用により発行される金銭収納名義は、債務者に関して、次のいずれかの対象となる。
第 1 項 債権の存在、その金額又はその請求可能性に対する異議がある場合、その執行に254

対する異議申立て。
第 2 項 滞納処分の行為の形式の正規性に対する異議がある場合、滞納処分に対する異議申立て。
執行に対する異議申立て及び滞納処分に対する異議申立ては、債権の取立てを中断する効果を有する。
第 118 条
管轄の裁判所に提訴するに先立ち、債務者は徴収命令の徴収の責を負う会計官に対して、有用なあらゆる証明に基づき不服申立てを提出しなくてはならない。不服申立ては次の間に、これに反する場合は無効として提出されなくてはならない。
第 1 項 金銭収納名義の執行に対する異議の場合には、上記の名義の通知又は当該名義から生じる滞納処分の最初の行為から 2 か月以内。
第 2 項 滞納処分に対する異議の場合には、滞納処分の行為の通知から 2 か月以内。
管轄当局は、上記の不服申立ての受領日を明記した不服申立ての受領書を交付する。管轄
当局は、第 1 項に定める場合においては 6 か月以内に、第 2 項に定める場合においては 2
か月以内に決定を行う。上記の期限内に決定がなされない場合には、不服申立ては却下されたものとみなす。
第 119 条
債務者は、その不服申立てに対する決定通知の日から 2 か月以内に、又は上記の通知がない場合には第 118 条に定める期限の終了日から起算して 2 か月以内に、管轄の裁判所に提訴することができる。
第 120 条
金銭収納名義の徴収の責を負う会計官は、元金、加算額、滞納処分の料金及び利子について、同一の債権について 76000 ユーロを上限として、減免に同意することができる。
予算担当大臣は同一の債権について、76000 ユーロから 150000 ユーロの間の額を限度として、同様の性質の減免に同意することができる。
上記の最高限度額を超えるときは、予算担当大臣はコンセイユ・デタの諮問を経て、官報に公示される決定により、減免に同意することができる。
第 121 条債権が 76000 ユーロを超えないときは徴収の責を負う会計官、上記の額を超えるときには国の司法官が、徴収命令の徴収について示談することができる。
第 122 条
弁償の省令は、仮判決により執行することができる。
第 123 条国の司法官は、司法決定について請求可能な租税の徴収に必要な金銭収納名義を発行し執255

行可能とするため、予算担当大臣の委任を受けることができる。
第 124 条
回収不能な債権の未収金の認定は、政令に定める条件で国の公会計官に上記の権限を与える別途の規定がない限り、支払命令官により宣言される。
►第 2 節：支出の取扱
第 125 条
支払命令官は、国の支出の支払を許可する資格を有する唯一の者である。
第 126 条
第 41 条の適用を除き、国の支出は支払命令官により調査決定される。
ただし支払命令なく支払可能な支出、又は第 32 条に掲げる事前の支払命令なく支払可能な支出は、支払の責を負う国の公会計官により、これの調査決定することができる。
第 127 条
第 32 条第 2 段の適用を除き、国の支出は支払命令官により支払が命じられる。
第 128 条2015 年 2 月 9 日の政令第 2015-144 号第 5 条により修正
人件費は、支出負担行為又は事前の支払命令なく調査決定され支払われる。
例外的に、支出負担行為又は事前の支払命令を伴って調査決定され支払われる人件費は、
予算担当大臣がこれを定める。
第 129 条国が提供し予算担当大臣がその一覧を定める年金又は終身年金の支出は、支出負担行為又は支払命令なく執行される。公会計官は、上記の支出の調査決定及び支払取扱の全体を行う。
第 19 条第 2 項の c に定める使用可能な予算額の監督は、各年度の 12 月に属する支払に先立って行われる。
第 130 条
予算組織法第 10 条に掲げる概算的予算額は、予算担当大臣の省令に定める条件で、支出負担行為又は支払命令のない支出の対象となる。第 19 条第 2 項の c の適用除外により、上記の予算額にはいかなる使用可能性の監督も行われない。
前段に定める省令は、公会計官が上記の支出の調査決定及び支払を行う場合、並びに公会計官が支払命令官による調査決定の後に支払を行う場合を定める。

256

第 131 条
第 41 条に掲げる請求役務は、予算担当大臣及び関係大臣の共同決定により実施される。同一の決定が、その実施方式を定める。
第 132 条
主任支払命令官及び独立行政当局の支払命令官による、支払命令及び支払命令のない支出
は、予算担当大臣の省令により定める主任支払命令官の一部に適用される特段の規定を留保の上で、省庁の予算及び会計監督官、付属予算の会計官、特別会計の会計官又は特別会
計官にこれを割当てる。
第 133 条
支払命令官補佐官の支払命令及び支払命令のない支出は、予算担当大臣が指名する国の主任会計官にこれを割当てる。それがない場合には、上記の支払命令及び支出は、支払命令官補佐官の行政上の居所の国の主任会計官に、これを割当てる。
国の管轄下の役務の支払命令の支払命令及び支払命令のない支出は、予算担当大臣の省令により、省庁の予算及び会計監督官又はその行政上の居所の公財政地域圏局長に、これを委任することができる。
第 37 条の適用除外により、予算担当大臣の省令に定める支払命令のない支出に関し、債権の譲渡及び支払に対する異議の行為の通知は、支払に責を負う公会計官との間で直接これを行う。
第 134 条予算担当大臣は、省令により支払命令の発行の期限及び方式を定める。
第 135 条
第 77 条に定める監督に際し、公会計官は支払を中断することができる。
第 136 条
支払命令官が、第 38 条の適用により会計官に支払を求めたときは、会計官は請求に従いこれを予算担当大臣に通知する。予算担当大臣は、会計判事に対して徴発命令を伝達する。
ただし会計官は、支払の中断が次を理由とするときは、徴発命令に従うことはできない。
第 1 項 予算額が使用不可能。
第 2 項 提供された役務の証明の欠如。
第 3 項 決済の非弁済性。
第 4 項 予算会計統制官の査定が義務とされる場合、予算会計統制官の受理の欠如又はその査定の拒否が、第 103 条第 4 段に掲げる条件を看過する許可の対象とならなかった場合には、査定の拒否。
上記の場合には、公会計官は予算担当大臣に通知する。
►第 3 節：手許資金の取扱257

第 137 条
第 22 条の規定の適用により行われる取扱を除き、国の公会計官のみが、国庫の資金を管理する権能を有する。
公会計官並びに徴収及び支出財務官の手許現金を除き、上記の資金は発行機関にこれを寄託する。
免税区域に属する国においては、発行機関又は金融機関に上記の資金を寄託する。免税区
域に属しない国においては、金融機関に上記の資金を預託する。
第 138 条
公会計官及び徴収及び支出財務官のみが、流動資産会計を開設することができる。
流動資産会計の開設及び機能の条件、並びに手許現金の制限に関する規則は、予算担当大臣の省令によりこれを定める。
第 139 条国の会計官間のあらゆる決済は、その勘定の残高を増額又は減額するために必要な現金の移動を除き、口座振替によりこれを行う。
第 140 条国の公会計官は、あらゆる性質の手形及び公会計官が保有する債権の現金化を行う。
第 141 条
法律又は規則の適用又は協約により、義務又は任意的に資金を国庫に預託する、又は国の公会計官を介して収入及び支出の取扱を行うことを許可される法人及び自然人は、国庫預託元である。
予算担当大臣が与える許可を除き、国庫預託元ごとに一つの国庫口座しか開くことはできない。
予算担当大臣は省令により、国庫預託元の名前で開設される口座の開設と機能の条件を定める。
第 142 条予算担当大臣の省令により定める条件において、収入及び支出の取扱は、国庫預託元のために、国の公会計官がこれを行うことができる。
第 143 条
いかなる支出超過予算も、国庫預託元に対してはこれを認めることはできない。
予算担当大臣は省令により、国が技術的な支障による一時的な支出超過予算の場合に、金利負担の調査決定を行う条件を定める。
第 144 条
第 197 条の 2 の規定は、任意的に国庫にその資金の全部又は一部を預託する法人に適用さ
258

れる。
第 145 条個人により又はそのために、係争物寄託、法律及び規則に定める保証及び担保の寄託の名目で国庫に預託される資金並びに仮入金及び出金、個人口座への送金又は個人に返還される残高に関する取扱は、予算担当大臣の省令により定める条件で、手許資金の取扱として記載される。
第 146 条予算担当大臣は、協力資金以外で第三者により国に支払われた資金に関する取扱が、第三者の口座について行われうる条件を定める。
►第 4 節：収入、支出及び手許資金の取扱の証明
第 147 条
第 19 条及び第 20 条の適用により、国の公会計官が実施及び監督する一般予算、付属予算
及び特別会計の取扱は、その媒体に関わらず、次によりその正当性を証明する。
第 1 項 収入については、場合に応じて次により行う。
a) 要旨報告書。
b) 徴収命令及び名義の減額の要旨記録。
c) 未徴収の債権報告書。
第 2 項 支出については、場合に応じて次により行う。
a) 支払命令、支払命令官が発行する提供された役務の実際を明らかにする書類、及び債権者の権利を明らかにする書類。
b) 財務官の支出の明細書及び要旨報告書。
c) 支払命令官の徴発命令。
d) 役務提供に先立つ支払に関する書類。
e) 予算会計統制官の査定又は事前意見。
f) 支払に際して債権者が交付した名義、有価証券又は配当券。
あらゆる場合において、債権者の資格及びその受領証発行能力並びに資料、債権者の受取証又は支払を証する記載を添付する。
第 3 項 手許資金の取扱については、場合に応じて次により行う。
a) 預託元の預金勘定の残高状況を証する証明書。
b) 預金勘定の名義人が引渡した小切手、支払命令又は振替。
c) 債権者又は名義人の権利の有効性を証するあらゆる資料に基づく、債券又は支出負担行為の名義。
第 148 条国の会計官に引渡された証明書類の紛失、破損又は盗難の場合には、予算担当大臣は当該会計官に、その代替を供給することを許可することができる。

259

第 149 条
支払命令官及び財務官は、その会計官補佐官又はその属する会計官に対して、その取扱の証明書類を作成する。
主任会計官は自身の取扱及び同官に属する会計官補佐官の取扱について、証明書類を会計判事に送達する。
第 150 条第 149 条の適用除外により、予算担当大臣は省令により次における条件を定める。
第 1 項 証明書類が支払命令官により保管される条件。
第 2 項 国の公会計官に対して作成された証明書類が、同官により保管される条件。
第 3 項 証明書類は、会計審判又は責任の消滅時効の到来の後、これを処分することができる。
第 151 条国の公会計官の会計は、その会計の対象年度の翌年度の 6 月 30 日までに、主任会計官が会計検査院に直接にこれを送付する。
第 152 条上掲の軍の会計隊に関する 2010 年 12 月 30 日の政令に掲げる、軍の会計隊により実施される財政及び会計の規則及び手続は、予算担当大臣、国防大臣及び内務大臣の報告に基づく
政令により、これを定める。
治安維持の責を負う機動隊の宿舎及び共同組合の管理の、財政及び会計の規則及び手続は、
予算担当大臣及び内務大臣の報告に基づく政令により、これを定める。
►第 3 章：国の会計第 153 条国の会計は財務会計、予算会計、コスト分析会計、及び必要な場合には分析会計から成る。
さらに国は、未活用資産の記帳を保証する。
►第 1 節：予算会計
第 154 条
予算会計は充当及び支出負担行為許可の会計、支払充当予算額及び収入の会計、並びに雇用許可の会計から成る。
予算会計は一般予算、付属予算及び特別会計について、予算組織法第 34 条に定める計上取
扱及び許可の消化を登録し表す。
予算会計の作成における条件は、予算担当大臣の省令により、これを定める。
第 155 条
支払命令官は充当、支出負担行為許可及び雇用許可の会計に責を負う。

260

第 156 条
充当は、予算組織法第 8 条に掲げる投資取引について、支払命令官がその消化に先立ち、支出負担行為許可の額を留保する行為である。
充当は、上記の取扱として消化することのできる支出負担行為許可の上極限から成る。充当は、上記の支出負担行為許可を、その他の取扱のために使用することを不可能とする。
第 157 条
現行年度の充当の放棄のみが、関係する支出負担行為許可の利用を可能とする。ただし予算担当大臣の省令は、特別の場合には前年度以前の年度の充当の放棄でも、関係する支出負担行為許可の利用を可能とすることができる場合を定めることができる。
第 158 条2 年の間、第 156 条の適用により充当の決定が下されている投資取引について、いかなる支払許可の消化も行われない場合には、関係する支出負担行為許可は、それがある場合には協力資金から生じ、支払当事者に対する償還の対象となる支出負担行為許可を例外として、これを繰越さない。
支払命令官は、上段に掲げる充当決定の対象であり消化のない支出負担行為許可の放棄を行う。
第 159 条
支出負担行為許可は、国が第三者に対して負う確定額の金額の支出負担行為に署名することにより消化される。
ただし第 29 条の適用除外により、
事前の調査決定又は支払命令の約務の対象とならない支出は、関係する支払充当予算額の消化額まで、支出負担行為許可の消化を生じる。
上記の支出の一覧及びその登録の方式は、予算担当大臣がこれを定める。
第 160 条
現行年度の支出負担行為の放棄のみが、関係する支出負担行為許可の利用を可能とする。
ただし予算担当大臣の省令は、特別の場合には前年度以前の年度の充当の放棄でも、関係する支出負担行為許可の利用を可能とすることができる場合を定めることができる。
第 161 条
一般予算のプログラムが廃止される場合には、支払により清算されていない上記のプログ
ラムの支出負担行為は、その履行のため予算担当大臣の省令により指定される一つ又は複数のプログラムにこれを帰属させる。
上記の規定は、一般予算のプログラムの範囲の変更の場合に、これを適用することができる。
また上記の規定は、付属予算又は特別会計のプログラムの廃止又は範囲の変更の場合にも、これを適用する。

261

►第 2 節：財務会計
第 162 条
支払命令官は国の権利及び義務を確認し、財産一覧を作成する。支払命令官は第 170 条に掲げる会計の内部監督の基準枠組みに従って、第 57 条の規定に照らして同官が責を負う取扱の質、及び財務会計の記帳のため公会計官に対して送付される資料の作成を確認する。
第 163 条国の財務会計は、
国の公会計官が第 54 条に定める省令に定める規則に従ってこれを記帳する。
第 164 条予算担当大臣の省令は、財務会計の取扱に関する証明書類及び資料の回覧、及び保管の性質及び条件を明らかにする。
►第 3 節：アクションに関するコスト分析会計
第 165 条アクションに関するコスト分析会計は、2011 年 8 月 1 日の組織法第 38 条の実施のための予算担当大臣の権限を留保の上で、支払命令官がこれを記帳する（1）。アクションに関するコスト分析会計は、次の目的を有する。
第 1 項 議会に対し、予算組織法第 51 条及び第 54 条に定める年次業績案及び年次業績報
告書の枠組みにおいて、同法の第 7 条に定めるプログラムの各アクションの実現に対して直接又は間接に充当された手段の全体について情報を与えること。
第 2 項 上記の手段と得られた成果との接近を可能とすること。
アクションに関するコスト分析会計は、予算会計及び財務会計の情報に基づく。
予算担当大臣の省令は、上記の会計の記帳の条件及び規則を定める。
註：（1）予算組織法を判読のこと。
►第 4 節：分析会計
第 166 条
分析会計を規定する原則は、予算担当大臣の省令によりこれを定める。
上記の会計は、支払命令官により記帳される。
予算担当大臣及び関係大臣は共同で、分析会計の記帳の義務に服する国の役務又は取扱の一覧を定める。
►第 5 節：未活用資産の会計
第 167 条未活用資産の会計に関する規則は、予算担当大臣の省令によりこれを定める。
►第 6 節：年次財政報告
第 168 条262

国の財政報告は貸借対照表、決算書及び年次会計の付属文書から成る。その他の文書は、
予算担当大臣の省令により、
上掲の 2001 年 12 月 28 日の法律第 136 条に掲げる条件でこれを定めることができる。
第 169 条
予算組織法第 54 条に掲げる国の財務会計は各年度、予算担当大臣がこれを定める。
予算担当大臣は上記の目的のため、第 86 条に掲げる国の会計の中央会計官の部局を有する。
►第 4 章：内部監督及び内部監査
第 170 条
各省庁においては、予算の内部監督及び会計の内部監督の措置が実施される。
予算の内部監督は、記帳される予算会計の質、並びに計画化及びその実施の支持可能性という目標の追求に属するリスクを制御することを目的とする。
会計の内部監督は、取扱の発生事実からその最終的な会計までの会計の質、という目標の追求に属するリスクを制御することを目的とする。
予算担当大臣は、予算及び会計の監督の省庁間の基準の枠組みを定め、その実施を監視する。上記の基準は監督真実性、正当性、説明及び適切な情報、誠実性、正確性、全体性、
非相殺、帰責、及び適切な会計機関及び適切な年度への帰属の基準の遵守の監督が保証される条件を明らかにする。
第 171 条予算の内部監督措置は、特に内部監査の結果に照らして、省庁の予算及び会計監督官による年次評価の対象となる。
第 172 条
予算及び会計監査の計画化は、各省庁において内部監査省庁委員会がこれを定める。省庁委員会の構成及び任務は、省令によりこれを定める。会計監査については、国の会計の中
央会計官が省庁の監査委員会に対して、同委員会の正式な構成員である省庁の予算及び会計監督官を通して、提案を行うことができる。上記の枠組みにおいて計画化される監査の任務は、予算担当大臣のもとに置かれる調査官と協力して、これを実現することができる。
国の会計の中央会計官は、上記の計画化の枠組みにおいて実現された会計監査の任務により作成された報告書の名宛人である。
►第 5 章：会計管理の監督
第 173 条あらゆる国の会計官は、財政監査局の検査に服する。
►第 3 款：第 3 条に掲げる組織の予算及び会計の管理►第 1 章：予算及び会計の管理の組織
263

►第 1 節：予算及び会計の枠組み
第 174 条
第 1 条第 4 項及び第 6 項に掲げる組織は、別途の法律上の規定がない限り、予算担当大臣の財政監督のもとに置かれる。
第 175 条
予算は暦年に対応する。予算が定める許可は年次である。予算は当初予算、及び必要な場
合には年度中に採択される修正予算から成る。
予算は次から成る。
第 1 項 雇用許可、支出負担行為許可、支払充当予算額から成る予算許可、年度の収入の見通し、及びその結果生じる予算残高。
第 2 項 一方では第 1 項に掲げる予算残高、他方では第 196 条に定める手許資金の取扱の結果生じる財政収支を説明する表。
第 3 項 発生主義による、決算見積り及び財産状況の推移の見積り一覧。
上記の見積りは、
第 54 条に掲げる財務会計のために作成される規範に従って提示される。
本条の適用の方式は、予算担当大臣の省令によりこれを定める。
第 176 条当初予算は支払命令官により準備され、当該予算が関係する年度の 1 月 1 日に当該予算の執行が可能となる期限内に、審議を行う機関により採択される。
予算担当大臣の省令に掲げる適用除外を除き、一度議決された予算は、監督当局の承認に委ねられる。上記当局がこれを受領した後、1 か月以内に何ら明示的な決定が通知されない場合には、上記の期限の終了日においてこれを承認したと見なす。上記の期限は、その組織の設置法規が定める場合には、14 日までこれを延長することができる。
監督機関が書面により補完的な情報又は資料を要求するときは、上記の期限は上記の情報又は資料の作成まで中断される。
予算が審議機関により採択されない、又は年度開始日において監督機関により承認されなかったときは、支払命令官は上記の当局により、前年度の当初予算を上限として、暫定的に収入取扱及び組織の活動の継続性に厳密に必要な支出の取扱を行う許可を受けることができる。
第 177 条
修正予算は当初予算と同一の条件で準備、議決及び承認される。
ただし緊急の場合及び審議機関の召集が不可能な場合には、修正予算は上記機関の事前の決定なく、これを執行することができる。上記の場合には、修正予算は監督当局への諮問を経て第 221 条に掲げる予算会計統制官による許可を受け、また予算会計統制官が欠けている場合には、上記当局により許可を受ける。上記の予算は、審議機関の直後の召集に際してその承認を受ける。
第 178 条264

予算に記載される予算額は、次から成る三つの予算枠の形式で提示される。
第 1 項 次から成る人件費。
a) 活動報酬b) 社会保険料及び社会税
c) 社会保障給付及び各種手当
第 2 項 経常経費及び介入的経費。
第 3 項 投資的経費。
必要な場合には、審議機関の決定に基づく介入的経費は、別個の予算枠の対象とすることができる。
上記の予算額は制限的である。上記の予算額は、上掲の予算枠により限定される。ただし各年度について定められる上限を限度として、審議機関は支払命令官が年度中に人件費の予算枠の使用されていない予算額を、その他の予算枠の支出に充てるために使用することを許可することができる。上記の予算額の移動は、予算会計統制官の諮問に附される。上記により修正された予算は、審議機関の直後の会期に際して提示される。
組織の設置法規は、上記の各予算枠内における下位予算枠を定めることができる。
予算額は、用途ごとに例示的に提示される。
雇用許可の上限は制限的である。上記の上限内において、必要な場合には予算法において定める雇用許可が特定される。
第 179 条予算担当大臣の決定に基づき、組織の予算は第 178 条に定める予算枠の補完として、研究計画を用途とする一つ又は二つ以上の予算枠を含むことができる。
上記の各予算枠内においては、予算額は性質ごとに次の類型に従って提示される。
第 1 項 人件費。
第 2 項 経常経費。
第 3 項 投資的経費。
各予算枠の予算額の総額は制限的であり、その中において、一方では人件費の額、他方では経常経費及び投資的経費の合計額が制限的である。
第 180 条予算に記載される予算額は、支出負担行為許可及び支払充当予算額から成る。
支出負担行為許可は、年度中に支出を開始することのできる支出の上極限、翌年度以降に介入することのできる付帯的支出から成る。
支払充当予算額は、年度中に支払命令を受ける又は支払われることのできる上極限から成る。
第 181 条人件費に関しては、支出負担行為許可の額は支払充当予算額の額と同等である。
人件費は、関係する支払充当予算額の消化の額まで、支出負担行為許可の消化を発生させる。
265

第 182 条
各組織について、次を説明する雇用及び人件費予算額の管理の見積り資料を作成するものとする。
第 1 項 一方では組織から報酬を受ける職員、他方では組織から報酬を受けずに当該組織内の職務に就く職員の、当該年度中の就離職の見積り。
第 2 項 雇用許可の上限の、当該年度中の消化の見積り。
第 3 項 人件費の見積り。
雇用及び人件費予算額の管理の見積り資料は、支払命令官により作成され、審議機関の構成員に対する当初予算案の送付に先立ち、予算会計統制官の諮問に附される。上記の資料
は更新の対象となり、同様に予算会計統制官の諮問に附される。
予算担当大臣の省令は資料の内容、作成、更新及び送付の条件、並びに監督機関への情報提供の方式を定める。
第 183 条
一年度について計上された支出負担行為許可は、翌年度以降についていかなる支出負担行為の権利ももたらさない。
第 184 条年度末に消化されていない支払充当予算額は、審議機関の決定に基づき、提供された役務が年度中に認定され支払が行われていない支出を上限として、これを繰越すことができる。
上記の決定は修正予算の対象となる。
第 185 条
審議機関は、同機関に対して作成された証明書類を検討した上で、予算会計統制官の諮問を経て、年度末に消化されていない第 184 条に掲げる以外の支出負担行為許可及び支払充
当予算額の繰越しを決定することができる。上記の決定は、修正予算の対象となる。
►第 2 節：支払官

第 186 条
主任支払命令官、及び必要な場合には 1 名又は複数名の支払命令官補佐官は、組織の設置法規により指名される。
支払命令官は、第 10 条の適用により同官が同意する委任について、審議機関にこれを通知する。
第 187 条収入を組織に提供することを目的とする協約は、支払命令官の権限に属する。ただし収入が一定の金額を超えるとき、又は必要な場合には協約が次の場合について一定の期間を超えるときは、審議機関の決定が必要である。
第 1 項 不動産の譲渡
第 2 項 費用、条件又は抵当の充当もなく行われる、寄贈及び遺贈の受理
266

第 3 項 不動産の賃貸借
第 4 項 動産の売却
第 5 項 必要な場合には、組織の定款に定めるその他の協約。
第 1 段に掲げる金額及び期間は、審議機関がこれを定める。
►第 3 節：会計官
第 188 条公会計官は会計官と称する。
各組織内においては、会計役務の長である主任会計官をその筆頭に置く会計職を擁する。
会計官は組織の執行当局の要請により、財政役務の長の職務を行うことができる。会計官
はその資格において、
第 9 条の適用除外により、
予算担当大臣の省令に定める制限のもと、支払命令官に属する任務を遂行することができる。
第 189 条一部の組織における固有の規則を除いて、会計官は監督大臣の共同省令により任命される。
予算担当大臣がその一覧を定める組織については、会計官の任命は支払命令官の諮問を経て行われる。
第 190 条
会計官補佐官は、組織の設置法にこれを定め、同法の定める方式に従って指名される。
主任会計官及び会計官補佐官の代理人は、必要な場合には支払命令官による承認を受ける。
収入の財務官及び前払金の財務官は、会計官の承認により支払命令官がこれを任命することができる。
会計官は、審議機関の会期に陪席発言権をもって出席する。
第 191 条
支払命令官の権限を妨げることなく、会計官は財産に関するその監督により、組織の会計に登録しなくてはならない権利及び義務、財務会計の原則及び規則の遵守、並びに割当てられた取扱に関する会計の内部監督の質を確認する。
上記に掲げる監督に際して、会計官が規則違反を認めるときは、支払命令官にこれを通知する。また会計官は自ら、予算担当大臣の省令に定める条件で、取扱を登録し修正することもできる。
►第 2 章：収入、支出及び手許資金の取扱の実►第 1 節：収入の取扱
第 192 条
第 28 条に定める条件で出される徴収命令は、普通郵便又は必要な場合には電子的に、支払命令官又は会計官により、予算担当大臣が定める規定に従って、債務者に対して送付される。
267

あらゆる徴収命令は、合意に基づく徴収段階を発生させる。合意に基づく徴収が失敗した
場合には、訴訟による徴収手続の開始の決定は、会計官の権限である。
会計官による強制執行は、支払命令官の書面による命令に基づき、いつでもこれを中断することができる。
第 193 条
会計官の諮問を経た審議機関の審議に基づき、組織の債権は次の対象となりうる。
第 1 項 債務者の支障による場合、免除。
第 2 項 遅延利息の免除。
第 3 項 債権が回収不能なときは、無価値の認定。
第 4 項 商業目的で与えられる割引、減免、値引。
第 1 段の適用除外により債務が会計官に関係するときは、その意見は要求されない。
審議機関が定める閾値を上限として、審議機関は支払命令官に対して、その決定権を譲渡することができる。
►第 2 節：支出の取扱
第 194 条
支払命令官は、支出の開始を行う唯一の資格を有する。
ただし審議機関の事前許可が、次について要求される。
第 1 項 同機関が定める限度を超える、不動産の取得。
第 2 項 同機関が定める金額を超える、その他の契約。
第 195 条
支払命令官が、第 38 条の適用により支払を行うことを要求されたときは、同官は要求に従い、予算担当大臣にこれを通知する。予算担当大臣は、徴発命令を会計判事に伝達する。
ただし会計官は、支払の中断が次を理由とするときには、徴発命令に従わないことができる。
第 1 項 予算額が使用不可能。
第 2 項 提供された役務の証明の欠如。
第 3 項 決済の非弁済性。
第 4 項 予算会計統制官の査定が義務とされる場合、予算会計統制官の受理の欠如、又はその査定の拒否が予算担当大臣の看過の許可の対象とならなかった場合、査定の拒否。
第 5 項 使用可能な資金の欠如。
上記の場合には、公会計官は予算担当大臣に通知する。
►第 3 節：手許資金の取扱
第 196 条手許資金の取扱は、次を言う。
第 1 項 組織の流動資産の移動。
第 2 項 組織のために発行される、あらゆる性質の手形の割引及び収納。
268

第 3 項 第三者の名で、そのためにする資金の管理。
第 4 項 公債及びその他の組織の債務の発行、兌換、管理及び償還。
第 197 条1. ―経済担当大臣及び予算担当大臣により、第 47 条の適用除外により与えられる許可に基づき、貨幣・予算法典第 141-8 条に定める条件で、組織はその資金をフランス銀行又は信用機関に預託することができる。
2. ―組織が国庫に預託した資金は、いかなる報酬も受けない。ただし経済担当大臣及び予算担当大臣の明示的な許可に基づき、又は財産要素の無償処分又は譲渡から生じる非約定
資金に関して、上記の預託を次に置くことができる。
第 1 項 国庫のもとに開設する、一つ又は二つ以上の定期預金。
第 2 項 国庫のもとに開設する、報酬を受ける投資口座。
第 3 項 直接に保有され、EU 加盟国又はその他の欧州経済領域に関する合意の参加国により発行又は保証される、ユーロ建ての名義。
定期預金及び報酬を受ける投資口座の運用方式は、経済担当大臣及び予算担当大臣の共同省令により、これを定める。
3. 1 及び 2 の適用により与えられる省庁の許可は、最長で 3 年間有効である。
►第 4 節：取扱の正当性の証明
第 198 条
審議機関又は支払命令官は、第 50 条に掲げる一覧に定めのない一部の取扱について、予算担当大臣の承認に服する個別の一覧を作成することができる。
第 199 条組織は、会計官の責任が会計判事により問題とされる可能性のある期間、証明書類を補完する義務がある。
►第 3 章：会計第 200 条
組織の会計は予算会計、財務会計及び必要な場合には分析会計から成る。
組織はさらに、未活用資産の転記を保証する。
第 209 条の規定を除き、上記の会計は、予算担当大臣の省令に定める条件で作成される。
►第 1 節：財務会計
第 201 条組織の財務会計は、会計官が第 54 条に定める省令が定める規則に従って、これを記帳する。
第 202 条
年次財政状況は、組織の財務会計に登録された取扱を表す。年次財政状況は、第 54 条に定める形式及び条件で提示される。年次財政状況は組織の財産、収支及び財政状況を誠実に269

表すものである。年次財政状況は貸借対照表、決算書年次会計の付属文書から成る。その他の資料は、予算担当大臣の省令により、2001 年 12 月 28 日の法律第 136 条に掲げる条件
で、これを定める。
上記の財政状況は、検査証明に附すことができる。
第 203 条組織が連結会計又は混合会計の提示を義務づけられるときは、上記の会計は支払命令官と連携して、会計官がこれを作成する。
►第 2 節：予算会計
第 204 条組織の予算会計は支出負担行為許可、支払充当予算額及び収入の会計、並びに雇用許可の会計から成る。
予算会計は、支払許可取扱、及び第 175 条第 1 項に掲げる許可の消化を登録し表す。
第 205 条予算の収入及び支出の会計は、次の原則に従う。
第 1 項 収入は、それが受領される現行年度の予算について考慮される。
第 2 項 支出は、そこから支払が行われる現行年度の予算の支払充当予算額を消化する。
第 206 条
支出負担行為許可は、国が第三者に対して負う確定額の金額の支出負担行為に署名することにより消化される。
事前の調査決定又は支払命令の約務の対象とならない支出は、関係する支払充当予算額の消化額まで、支出負担行為許可の消化を生じる。
上記の支出の一覧及びその登録の方式は、予算担当大臣がこれを定める。
第 207 条
現行年度の支出負担行為の放棄のみが、関係する支出負担行為許可の利用を可能とする。
ただし前年度以前の年度の支出負担行為の放棄は、予算担当大臣の省令により定める条件
で、関係する支出負担行為許可の利用を可能とすることができる。
第 208 条
支払命令官は、支出負担行為許可及び雇用許可の会計に責を負う。支払命令官は、支出負担行為許可の会計の記帳を、会計官に委任することができる。
会計官は、支払充当予算額及び収入の会計に責を負う。
►第 3 節：分析会計
第 209 条270

支払命令官は、必要な場合には分析会計に責を負う。支払命令官は、会計官にその記帳を委任することができる。
原則分析会計の管理の原則は、予算担当大臣の省令により、これを定める。上記の会計の作成方式は、支払命令官の提案により、上記の原則を遵守して、審議機関がこれを定める。
会計官は組織の分析会計と、予算会計及び財務会計との一貫性を監視する。困難がある場
合には、会計官は支払命令官、及び必要な場合には審議機関に通知する。
►第 4 節：金融勘定
第 210 条
組織の会計の質は、第 54 条に定める条件で、予算担当大臣の省令に定めるような会計原則の遵守により保証される。上記の質は、第 215 条に定める会計の内部監督及び予算の内部監督に基づく。
第 211 条
金融勘定は、次から構成される。
第 1 項 第 175 条第 1 項に掲げる、予算許可及びその執行を表す一覧。
第 2 項 第 175 条第 2 項に定める、実際の財政収支を提示する表。
第 3 項 第 202 条に定める年次財政状況。
第 4 項 未活用資産の会計収支。
第 212 条組織の金融勘定は、会計官により各年度末に作成される。
支払命令官は上記の目的で、第 208 条の適用により責を負う会計状況を、会計官に伝達する。
金融勘定は、支払命令官がこれを定める上記の勘定は、支払命令官が責を負う会計及び第24 条及び第 32 条の適用により、会計官に出される命令を表す。
金融勘定は、支払命令官により会計官の聴取を経て、年度締めから 2 か月が満了するまでに審議機関に附される。金融勘定には、前年度について支払命令官により作成される管理報告書を添付する。
会計の質に関する会計官の意見が反映されない場合には、会計官は、金融勘定に上記の意
見の説明報告を添付することができる。
第 213 条
審議機関により決定された金融勘定は、監督当局の承認に附される。
上記の当局による審議及び関係資料の受領から 1 か月以内に、いかなる明示的な決定も通知されない場合には、上記の期限の終了時に金融勘定が承認されたと見なす。
情報又は補完的資料が、監督機関により書面で要求される場合には、上記に掲げる期限は、
上記の情報又は資料が作成されるまで中断される。
第 214 条271

金融勘定の決定から 2 か月以内に、会計官は会計判事に対して、次を送付する。
第 1 項 金融勘定、及び必要な場合には第 212 条に掲げる会計官の意見。
第 2 項 第 212 条に掲げる管理報告書。
第 3 項 当初予算、並びに必要な場合には修正予算及び金融勘定に関する審議。
第 4 項 第 195 条の適用による徴発の決定に関する書類。
金融勘定を決定する審議機関の審議がない場合には、上記の文書は、年度締めから 4 か月以内に、支払命令官により査定された状態で会計判事に送付される。
►第 4 章：監督►第 1 節：内部監督
第 215 条
各組織は、予算の内部監督及び会計の内部監督の措置を実施する。
予算の内部監督は、予算会計の質、並びに計画化及びその実施の支持可能性、という目標の追求に属するリスクを制御することを目的とする。
会計の内部監督は、取扱の発生事実からその最終的な会計までの会計の質、という目標の追求に属するリスクを制御することを目的とする。
予算担当大臣は、予算及び会計の内部監督の基準の枠組みを定める。同大臣は、その他の監督省庁と連携して、その実施を確認する。
第 216 条独立及び客観的な方法で行われる予算及び会計の内部監査は、各組織に対して当該組織が行う予算及び会計の取扱の制御の程度、並びに予算及び会計の内部監督の質の評価について、合理的な保証を与えることを目的とする。
審議機関は、監査計画を決定する。必要な場合には審議機関は、予算及び会計の内部監督の質について評価を行い、その改善のためのあらゆる提案を行うことに責を負う監査委員会を設置する。監査計画は、上記の委員会に附される。
審議機関は上記の委員会の構成、権限及び運営方式を定める。予算会計統制官は、その正式な構成員である。会計官は、その審議に陪席する。
第 217 条
第 216 条に定める監査計画の決定のため、第 86 条に掲げる国の会計の中央会計官は、組織の予算会計統制官と連携して、予算及び会計の任務を提案することができる。上記の任務
は、必要な場合には予算担当大臣のもとに置かれる調査官との連携又は調査官のみにより、これを実現することができる。
組織が内部監査を行わないときは、予算及び会計の取扱の制御についての評価、並びに予算及び会計の内部監督の質の評価は、予算担当大臣又はその他の組織の監督大臣のもとに置かれる調査官が、これを実現する。
第 218 条272

国の会計の中央会計官は、第 216 条及び第 217 条の適用により実現される監査の任務により作成される報告書の名宛人である。
第 219 条
会計官の管理の監督は、公会計総局長、又は地域圏若しくは県の公財政局長が、その管轄内に本拠地を有する組織についてこれを保証する。
会計官は財政監査局、及び場合によっては監督省庁の監督職団の検査に服する。
►第 2 節：予算の監督
第 220 条組織は、各組織又は各組織の類型について、予算担当大臣及び監督大臣の省令が定める条件で、書類又は立ち入りによる予算の監督に従う。
第 221 条予算の監督は、予算の執行に関する。予算の監督は、予算許可に照らした管理の支持可能性、及び予算会計の質を評価することを目的とする。予算の監督は、組織が直面しうる直接又は間接の財政上のリスクの特定及び予防、並びに割当てられた手段に照らした組織の業績評価に寄与する。
上記の監督は、予算担当大臣のもと、予算担当大臣が指名する予算会計統制官が、これを実施する。
代理人が行った行為の予算会計統制官は、委任者である。ただし委任者の予算会計統制官
は、委任状の執行により行われる行為の監督について、予算会計統制官又は代理人の経済
財政監督官に対して、その署名を委任することができる。
第 222 条
予算会計統制官は審議機関、審議機関が設置した委員会、及び必要な場合には総会の会期に、陪席発言権をもって出席することができる。
第 220 条に掲げる省令は、組織内に存在するその他の委員会又は諮問機関に対する、予算
会計統制官のアクセスを定める。
第 223 条
予算会計統制官は、その任務の遂行に必要なあらゆる資料へのアクセスを有する。組織は連結又は混合の範囲に含まれる団体に関する情報を含め、同官が要求する情報を伝達する義務を課される。
第 220 条に掲げる省令は、
予算会計統制官に対して送付される管理報告書の内容を定める。
第 224 条組織の支出負担行為は、第 220 条に掲げる省令に定める条件において、予算会計統制官の査定又は事前の意見にこれを服させることができる。
支出負担行為が査定又は事前意見に服するときは、行為案は支出の充当、使用可能な予算
273

額、関係する予算額の消化の評価の正確さ、及び管理の支持可能性との適合性に照らして、予算会計統制官がこれを検査する。
第 225 条第 2 段の規定を除き、査定は、行為案の適法性に関する理由で、これを拒否することはできない。否定的意見は、上記の理由をその根拠とすることもできない。
第 225 条採用の許可及び行為、並びに人事管理行為は、第 220 条に掲げる省令に定める条件で、監督官の査定又は事前意見に、これを附すことができる。
査定又は事前意見が課されるときは、予算会計統制官は、第 1 段に掲げる許可案及び行為案を、予算額及び雇用の使用可能性、それに適用される規約又は補償の規定、組織内における雇用及び報酬の階層、並びにその予算上の影響に照らして検査する。
第 226 条
第 182 条の規定を除き、予算会計統制官は、同官に附された行為の受領から 14 日以内に査定を行うか、意見を表明する。
上記の期限の終了時に、何らかの査定又は意見が交付又は表明されない場合には、管轄の支払命令官は、予算会計統制官が書面により上記に掲げる期限内にその審理に必要な補完的な情報又は資料を要求した場合を除き、その案に従った予算額を使用又は支出することができる。
上記の場合には、査定に附される行為について新たに 14 日の期限が、求められた情報又は資料の作成から起算される。事前意見に附される行為については、補完的な情報又は資料の要求は、上記の情報又は資料の作成まで、審議の期限を中断する効果のみを有する。
予算担当大臣の許可を除き、予算会計統制官の査定の拒否を看過することはできない。
予算会計統制官の否定的な事前意見は、支払命令官を拘束しない。支払命令官が与えられた意見に従わないことを決定するときは、同官は書面により、その決定の理由を予算会計統制官に通知する。
第 227 条
予算会計統制官は、事後監督の年次計画を作成する。同官は、その実現のために予算担当大臣の管轄のもとに置かれる職員の補佐を受けることができる。組織は、上記の監督の実現に必要なあらゆる資料を伝達する義務を負う。上記の計画とは別途、監督官はいつでも第 220 条に掲げる省令に定める条件で、査定又は事前意見に附されない個別の行為の事後監督を行うことができる。
第 228 条組織の予算の監督は、次の者に委任することができる。
第 1 項 省庁の予算及び会計監督官。
第 2 項 経済・財政総監督課の任務の責任者。上記の者は、上記の監督の遂行のため、その権限を上級行政官と同等以上のレベルの、その任務の構成員に委任することができる。
第 3 項 地域圏公財政局長。
274

原則問題を生じる査定の拒否を除き、第 1 項から第 3 項に掲げる監督当局の協力者は、上記の監督の遂行に関するあらゆる行為に署名するための委任を受けることができる。
第 229 条上掲の 1953 年 8 月 9 日の政令第 1 条及び第 5 条の規定は、本款の規定に服する組織に対しては、適用されない。
本節に定める予算の監督に服する組織は、上掲の 1955 年 5 月 26 日の政令に定める経済及び財政の監督の義務を課されない。
本節の規定は、公会計の規則に服する公益団体には適用されない。
第 177 条、第 178 条、第 182 条、第 185 条、第 216 条、第 217 条及び第 195 条第 4 項の規定を、経済及び財政の監督に服する組織に適用するためには、経済及び財政の監督の責を負う監督官が、予算会計統制官の請求を実施する。
►第 4 款：移行的規定
第 230 条
1. ―第 1 款の規則は、第 1 条第 2 項、第 3 項、第 4 項及び第 6 項に掲げる公法上の法人に対して、2013 年度から適用される。
第 3 款の規則は、第 1 条第 4 項及び第 6 項に掲げる公法上の法人に対して、2013 年度から適用される。
2. ―第 175 条第 1 項及び同条第 2 項に定める表に掲げる支出負担行為許可、支払充当予算
額及び収入に関する規定、並びに第 180 条、第 181 条、第 183 条から第 185 条の規定は、2016 年度から適用される。
ただし上掲の規定に定める表は、2013 年度、2014 年度及び 2015 年度について、審議機関の参考のためこれを提供する。
2013 年度から 2015 年度の予算及び金融勘定については、予算担当大臣の決定が、第 175条第 3 項に定める予算の表が制限的とされる条件を定める。
3. ―予算担当大臣の決定は、それを希望する組織に対して、2 の第 1 段に掲げる規定の実施を早めることを許可する。
第 231 条予算担当大臣及び経済担当大臣が、本政令の発効に先立ち同意した預託及び運用の許可については、第 197 条の規定の適用により、本政令の発効から 18 か月以内に、新たな申請を行わなくてはならない。
第 232 条
第 212 条の適用除外により、2012 年度から 2014 年度の金融勘定は、年度締めから 3 か月以内に、審議機関に附される。
第 233 条2015 年 2 月 9 日の政令第 2015-144 号第 5 条により修正
275

人件費は、支出負担行為又は予算担当大臣の省令により指名される公会計官による事前の支払命令なく、次の条件で調査決定され支払われる。
第 1 項 支払命令官が、調査決定及び職員の報酬の支払の実施、並びに職員報酬に対する控除の決定に必要な算出ベースを会計官補佐官に伝達して、提供された役務を証明すること。
第 2 項 会計官補佐官が報酬の調査決定を行い、その支払を実施すること。
上記の支出に関しては、第 19 条 2 の第 3 項に定める予算額の支出可能性の監督は、各年度の 12 月に属する支払に先立ち、公会計官がこれを行う。
例外的に、支出負担行為又は事前の支払命令を伴って調査決定され支払われる人件費は、
予算担当大臣がこれを定める。
第 234 条
公会計の一般規則に関する 1962 年 12 月 29 日の政令第 62-1587 号、及び国の行政における財政監督に関する 2005 年 1 月 27 日の政令第 2005-54 号の第１部の規定は、本政令の発効の日以降は、国に対して適用されない。

►第 5 款：最終規定
第 235 条
第 1 条から第 5 条、第 70 条から第 73 条及び第 229 条の規定を除き、本政令の規定は、コンセイユ・デタの議を経る政令により、これを修正することができる。
第 236 条国の行政における財政監督に関する 2005 年 1 月 27 日の政令第 2005-54 号の適用により決定された省令は、本政令第 105 条に定める省令の発効まで引続き適用される。
国の行政的公施設における財政監督に関する 2005 年 7 月 4 日の政令第 2005-757 号、又は第 3 款第 2 節に定める予算の監督に服する組織についての国の経済及び財政監督に関する1955 年 5 月 26 日の政令第 55-733 号は、本政令第 220 条に定める省令の発効まで引続き適用される。
第 237 条
予算及び公会計の管理に関する 2012 年 11 月 7 日の政令第 2012-1246 号は、上記の一般規則を参照させ又は参照する法規の意味で、公会計に関する一般規則と認められる。
第 239 条
本政令は、共和国全土において適用される。
第 240 条首相、経済・財政大臣及び経済・財政大臣付予算担当大臣は、各大臣がその関係する事項について本政令の適用に責を負い、フランス共和国官報にこれを公示する。

276

【資料 3】財政裁判所法 （Code des juridictions financières）「公共行政の会計の質の保証のための手続に関する規定」（第 R143-8 条～第R143-18 条）
トラック：
財政裁判所法典規則部分
第 1 巻：会計検査院
第 4 編：手続第 3 章：非裁判事項に適用される手続に関する規定
第 3 節：公共行政の会計の質の保証のための手続に関する規定

第 R143-8 条 詳細は次を参照
予算組織法第 2001-692 号第 58 条第 5 項及び第 LO132-2-1 条の規定の実施のため、検査の暫定結果は、検査証明の準備作業のどの段階においても、関係の行政当局に対し、上記結果の承認又は当該当局の参考のために送付することができる。かかる送付は、会計検査院の管轄の検査団（formation compétente）による上記作業の検査に先立って、司法官、特任審議官（conseiller maître en service extraordinaire）又は外部報告者により行われる。
第 R143-9 条 詳細は次を参照
2013 年 3 月 29 日の政令第 2013-268 号第 25 条により創設
管轄の検査団長は、会計の準備状況及び既に行われた検査の状況に照らして、その暫定結果により会計の検査証明を可能とするためには個別の審査又は上記当局の行為が発生すると考えられる場合、同団の合議（délibération）を経て、これを関係行政当局に伝達することができる。
第 R143-10 条

詳細は次を参照2013 年 3 月 29 日の政令第 2013-268 号第 25 条により創設
I.- 予算組織法第 2001-692 号第 58 条第 5 項に定める検査証明のために作成される報告書案
及び検査の概要は、管轄の審査団により審査される。
続いて、上記は、事務総局長、総局長及び管轄の中央行政局長並びにその他管轄の行政当局に送付される。第 L143-4 条に規定される聴取を受ける権利を妨げることなく、与えられる回答期限は 10 日以内とする。上記行政当局は、その回答の写しを、予算及び公会計の担
当局長に直接送付する。
II.- I に定める手続 は、一般制度の国の機関の会計及び第 LO132-2-1 条に定める一般制度の各部門及び徴収活動の複合会計の合規性、真実性及び誠実性の検査証明報告書案に適用される。同案は社会保障、公会計及び予算担当大臣付の管轄局長並びに各関係部分について一般制度の全国基金の局長に送付される。上記の局長は、その回答の写しを社会保障担277

当局長に送付する。
III.- その後、場合により修正された草案は、第 R143-5 条に従って検査報告書・プログラム委員会に送付される。
第 R143-11 条

詳細は次を参照2013 年 3 月 29 日の政令第 2013-268 号第 25 条により創設
I.- 検査報告書・プログラム委員会による審査を経て、評議部への送付に先立ち、予算組織法第 2001-692 号第 58 条第 5 項に定める検査証明のために作成される報告書案及び検査の概要は、予算担当大臣に送付される。
II.- 同様の手続が、第 LO132-2-1 条に定める検査証明報告書案に適用される。同案は、社会保障担当大臣、予算担当大臣及び各関係部分について社会保障一般制度全国基金の局長に送付される。同局長は、その回答の写しを社会保障担当大臣に送付する。
III.- 第 L143-4 条に規定される聴取を受ける権利を妨げることなく、第 R143-5 条に規定される回答期限は 10 日以内とする。
第 R143-12 条

詳細は次を参照2013 年 3 月 29 日の政令第 2013-268 号第 25 条により創設
I.- 第 L141-3 条第 2 段の規定の適用により、会計検査院の構成員及び職員により要求される情報は、会計検査院に対し、第 LO132-2-1 条に定める任務の遂行のため、社会保障法第L114-8 条に記載の機関及び制度並びに同法第 L135-6 条に記載の機関により、一般制度の部門及び徴収活動会計のために行われた取引を記録する会計項目に重大な異常がないことを合理的に保証することを目的とする。
会計検査院の構成員及び職員に伝達される情報は、会計監査役の職業に適用される職業活動規範に定める証明又は報告及び法律上の任務において会計監査役が作成するすべての文書でこれを構成することができる。
II.- 管轄の審査団長によりこの目的で指名された会計検査院の構成員及び職員は、書面により、会計監査役に対し、当該会計年度の 10 月 1 日までに、伝達が必要と考える情報の送付の性質、範囲、形式及び日程を指示するものとする。
上記の情報請求の作成は、会計検査院と会計監査役の事前協議の対象となる。
場合により、会計検査院の構成員及び職員は、新たなリスクが検知され又は以前に特定されたリスクの評価の見直しが必要となる場合には、10 月 1 日以降に補足要求を行うことができる。上記二段に規定する方式が、補足要求にも適用される。
III.- 会計検査院の構成員及び職員に伝達される情報は、第 L141-7 条に従い、会計検査院の調査の秘密の対象となる。

278

IV.- I 及び II の適用方式は、首相省令によりこれを定める。
第 R143-13 条

詳細は次を参照2013 年 3 月 29 日の政令第 2013-268 号第 25 条により創設
I.- 第 L141-3 条第 3 段の規定の適用により、会計監査役により要求される情報は、同監査役に対し、社会保障法第 L114-8 条に定める会計の検査証明の任務遂行のため、同人が会計監査役を務める機関のために行われた取引を記録する一般制度の機関、部門及び徴収活動の会計項目に重大な異常がないことを合理的に保証することを目的とする。
会計監査役に伝達される情報は、当該伝達の名宛人の回答項目及び同項目の分析覚書、並びに IV に記載する以外のすべての文書を添付して、第 R143-8 条及び第 R143-9 条に定める伝達の全部又は一部でこれを構成することができる。
II.- 会計監査役は、書面により、管轄の審査団長によりこの目的で指名された会計検査院の構成員及び職員に対し、当該会計年度の 10 月 1 日までに、社会保障法第 L114-8 条に定める会計の検査証明の任務の遂行のために伝達が必要と考える情報の送付の性質、範囲、
形式及び日程を指示するものとする。
上記の情報請求の作成は、会計検査院と会計監査役の事前協議の対象となる。
場合により、会計監査役は、新たなリスクが検知され又は以前に特定されたリスクの評価の見直しが必要となる場合には、10 月 1 日以降に補足要求を行うことができる。上記二段に規定する方式が、補足要求にも適用される。
III.- 会計監査役に伝達される情報は、商法第 L822-15 条に従い、会計監査役の職業上の秘密の対象となる。
IV.- 文書の伝達は、会計検査院司法官の合議の秘密（secret des délibérations）の対象とはならない。
V.- 本条に定める情報の送付は、管轄の審査団長又は場合によりこの目的で指名した審議官により行われる。
会計検査院付主任検察官は、本条の規定の適用により会計監査役が提出した要求及び管轄の審査団長又は上記の者がこの目的で指名した審議官による回答について、通知を受ける義務がある。
VI.- 管轄の検査団長又は団長がこの目的で指名した審議官は、第 LO132-2-1 条に記載の機関に対し、本条の適用により会計検査人に伝達される情報の内容を通知する。
VII.- 本条の規定は、その取引の一部が第 LO132-2-1 条に記載の機関、部門又は活動により管理される団体の会計検査人に適用される。
VIII.- I 及び II の適用方式は、首相省令によりこれを定める。
279

第 4 節 :公共政策評価のための
第 R143-14 条

手続に関する規定

詳細は次を参照2013 年 3 月 29 日の政令第 2013-268 号第 26 条により創設
第 L132-5 条の規定を留保のうえで、公共政策評価は、第 R112-3 条に定める条件で決定される。
第 R143-15 条

詳細は次を参照2013 年 3 月 29 日の政令第 2013-268 号第 26 条により創設
公共政策評価は、すべての関係者に対し、管轄の検査団長により通知される。この通知には、評価の目的と、担当の報告者及び専門調査官（conseillers experts）の氏名が明記される。
第 R143-16 条

詳細は次を参照2013 年 3 月 29 日の政令第 2013-268 号第 26 条により創設
I.- 公共政策評価の実施のため、会計検査院及び共同団の所見を決定するための管轄の検査団は、財政裁判所の外部の者を参加させるが、その数は管轄の検査団の審議官及び特任審議官の数を超えないものとする。
II.- I に記載の外部の者は、遅くとも第 R143-15 条に定める通知までに、主任検察官への諮問を経て、管轄の検査団の提案により、院長がこれを選任する。この外部の者は、決議には参加しない。
III.- 第 L141-4 条に記載の専門調査官は、本条における外部の者としてこれを指名することができる。
第 R143-17 条

詳細は次を参照2013 年 3 月 29 日の政令第 2013-268 号第 26 条により創設
I.- 院長、部長及び合議団長（présidents des formations de délibéré）は、その権能又は知見が、決定を行う点に関する一般的所見の作成に役立つ性質となりうるあらゆる者を招聘することができる。
II.- 同様の条件で、合議団に対し口頭で所見を表明するあらゆる者を招聘することができる。
第 R143-18 条

詳細は次を参照2013 年 3 月 29 日の政令第 2013-268 号第 26 条により創設
評価報告書案は、合議団による採択を経て、検査報告書・プログラム委員会により審査さ
れる。

280

【資料 4】フランス会計検査院「専門職業的実
professionnelles）」第 5 章227

基 準 （ Recueil des normes

第 5 章 政府財務書類の検査証明
A – 全体の枠組み
V.1. 会計検査院はそのさまざまな任務を行なう上で最高会計検査機関国際組織（INTOSAI）の組織会員として最高会計検査機関国際基準（ISSAI）を参照する。
V.2. 政府財務書類の検査証明の分野における ISSAI の基準は、国際会計士連盟（IFAC）が規定した、国際監査基準（ISA）及び財務監査に関する国際品質管理基準第 1 号（ISQC
1）から直接転位されたものである。
V.3. 会計検査院は、検査証明という任務に特有の性質及び財政裁判所法典の規定と相反することのない限りにおいて、ISA と ISQC 1 の規定を適用する。
V.4. 会計検査院の年次発行物には、当該年度に適用されなかった ISA と ISQC 1 の規定を記載する。
B – 国際監査基準228
分量にかんがみ、ISA と財務監査に関する ISQC 1 の詳細な内容は、以下に記載しない。
内容は Compagnie nationale des commissaires aux comptes229及び Conseil supérieur de l’ordre
des experts-comptables230のウェブサイトにて、フランス語で閲覧可能である。
一般原則と責任V.5. 財務諸表の監査とレビュー、その他の保証業務及び関連サービス業務を実施する事務所の品質管理（ISQC 1）
V.6. 独立監査人の総括的な目的及び国際監査基準に準拠した監査の実施（ISA 200)
V.7. 監査契約の約定項目の合意（ISA 210）
V.8. 財務諸表監査の品質管理（ISA 220）
V.9. 監査の文書化（ISA 230）
V.10. 財務諸表監査において不正及び誤謬を検討する監査人の責任（ISA 240）
V.11. 財務諸表監査における法令及び規則の検討（ISA 250)
V.12. 統治責任者とのコミュニケーション（ISA 260）
V.13. 統治責任者及び経営者への内部統制の不備のコミュニケーション
リスク評価及び評価されたリスクへの対応
V.14. 財務諸表の監査計画（ISA 300）
V.15. 事業体及びその環境の理解を通じた重要な虚偽表示のリスクの識別と評価（ISA 315）
227

Cour des comptes, Recueil des normes professionnelles, 2014
日本公認会計士協会が和訳を公表しているものについては、そのタイトルを使用。
229 訳注：フランスの会計監査役の職業団体。
230 訳注：フランスの公認会計士の職業団体。
228

281

V.16. 監査の実施および計画における重要性（ISA 320）
V.17. 評価されたリスクに対応する監査人の手続（ISA 330）
V.18. 受託会社を利用する事業体に関する監査上の考慮事項（ISA 402）
V.19. 監査によって特定された虚偽表示事項の評価（ISA 450）
監査証拠V.20. 監査証拠（ISA 500）
V.21. 監査証拠―特定項目に対する追加考慮事項（ISA 501）
V.22. 確認（ISA 505）
V.23. 初年度監査―期首残高（ISA 510）
V.24. 分析的手続（ISA 520）
V.25. 監査サンプリング（ISA 530）
V.26. 公正価値に関する会計上の見積りを含む、会計上の見積り及び関連する開示の監査（ISA 540）
V.27. 関連当事者（ISA 550）
V.28. 後発事象（ISA 560）
V.29. 継続企業（ISA 570）
V.30. 書面による経営者の陳述（ISA 580）
他の監査人の監査の利用
V.31. 特別な検討——グループ財務諸表の監査（子会社等の監査人の監査の利用を含む）
（ISA
600）
V.32. 内部監査の利用（ISA 610）
V.33. 専門家の業務の利用（ISA 620）
監査の結果及び監査報告
V.34. 財務諸表に対する意見の形成と監査報告（ISA 700）
V.35. 独立監査人の監査報告書における監査意見の修正（ISA 705）
V.36. 独立監査人の監査報告書における強調事項区分とその他の事項区分（ISA 706）
V.37. 比較情報―対応数値と比較財務諸表）（ISA 710）
V.38. 監査済み財務諸表を含む書類におけるその他の情報に関連する監査人の責任（ISA
720）
な領域
V.39. 特別な考慮事項―特別目的の枠組みに準拠して作成された財務諸表の監査（ISA 800）
V.40. 特別な考慮事項―単独の財務諸表及び財務諸表の特定要素、勘定又は項目の監査（ISA 805）
V.41. 要約財務諸表に対する報告義務（ISA 810）282

【資料 5】国際監査基準（ISA）501「監査証拠―選択された項目に慮事項」（要旨）231

いての

定の考

財務諸表にとって重要である場合には、以下の手続によって監査証拠を入手する①立会
・経営者の、実地棚卸結果を記録し統制するための指示・手続の評価
・経営者による棚卸手続の実施状況の観察
・棚卸資産の実査・テスト・カウントの実施②最終的な在庫記 に対する監査手続（実地棚卸結果を正確に反映しているを判）A3. 実地棚卸への立会を計画する際には（…）、例えば以下の事項を検討する。
• 棚卸資産に関係する重要な虚偽表示のリスク。
• 棚卸資産に対する内部統制の性質。
• 実地棚卸に対する十分な手続が策定され、適切な指示書が発行されているかどうか。
• 実地棚卸の実施時期• 事業体は棚卸資産の継続記録法を維持しているかどうか。
• 棚卸資産が保管されている事業場（適切な立会対象事業場を決定する際の、異なる事業場における棚卸資産の重要性及び重要な虚偽表示のリスクを含む。）• 監査人の専門家の支援が必要かどうか。
A6. 実地棚卸の立会時に棚卸資産を実査することは、監査人が棚卸資産の実在性（必ずしもその所有権を確かめることはできない）を確かめることに役立つとともに、例えば、陳腐化品、欠損品、又は老朽品を識別することにも役立つ。
A7. 例えば、経営者の実地棚卸記録から抽出した品目を実物在庫に遡ること、及び実物在庫から抽出した品目を経営者の実地棚卸記録に遡ることなど、テスト･カウントを実施する
ことによって、当該記録の網羅性及び正確性についての監査証拠を入手する。
A8. 監査人によるテスト･カウントの結果を記録することに加えて、経営者が完了した実地
棚卸記録の写しを入手することは、監査人が当該企業の最終在庫記録が実際の実地棚卸の結果を正確に反映しているかどうかを判断するために以後の監査手続を実施することに役
立つ。

231

International Auditing and Assurance Standards Board, 2015 Handbook of International Quality Control,
Auditing, Review, Other Assurance, and Related Services Pronouncements Volume I, International Federation of
Accountants (IFAC), 2015、邦訳は、日本公認会計士協会訳「国際監査基準第 501 号」（http://www.hp.jicpa.or.jp/specialized_field/files/ISA501-20100915.pdf（最終確認日：2017 年 1 月 23 日））283

【資料 6】国際監査基準（ISA）505「外部確認」（要旨）232◇要求事項①外部確認手続＜確認または依頼すべき情報の決定＞
A1. 外部確認手続は勘定残高及びそれらの構成要素に関する情報を確認又は依頼するために頻繁に実施される。また、当該手続は事業体と他の関係者との間の合意、契約又は取引に係る条件を確認したり、「付帯契約」などの一定の条件等がないことを確認したりするためにも利用されることがある。
＜適切な確認先の選 ＞
A2. 確認すべき情報に精通していると監査人が考える確認先に確認依頼を送付する場合、確認依頼に対する回答は、より適合性と証明力のある監査証拠を提供する。例えば、確認を依頼する取引や取決めに精通している金融機関の職員は、確認を依頼する金融機関の最適任者となるであろう。
＜確認依頼の立案＞
A4. 確認依頼を立案する場合に検討する要素には、以下が含まれる。
・ 対応されているアサーション・ 不正リスクを含む、特定の識別した重要な虚偽表示のリスク
・ 確認依頼のレイアウトと表示
・ 監査又は類似業務での過去の経験
・ コミュニケーションの方法（例えば、紙によるか電子的等の媒体によるか）
・ 経営者による確認先に対する監査人への回答の承認又は奨励。経営者の承認のある確認
依頼にのみ確認先はやぶさかもなく回答することがある。
・ 依頼した情報を確認又は提供するための意図された確認先の能力（例えば、個々の請求額と対比する残高合計）
・確認先への依頼状の送付
A5. 積極的な外部確認は、確認先が所与の情報に同意を示したり、情報の提供を確認先に求めたりすることによって、すべての場合に監査人へ返答するよう確認先に求めている。
通常、積極的な確認依頼への回答は証明力のある監査証拠を提供すると期待されている。
しかし、確認先が情報の正確性を検証しないで確認依頼に返答するかもしれないリスクがある。確認依頼に金額（又は他の情報）を記載しないことや、確認先に金額の記入や、他の情報の提供を依頼するといった積極的な確認依頼を利用することによって、監査人はこのリスクを抑えることができることがある。他方、この種の「白紙」の確認依頼の利用は、232

International Auditing and Assurance Standards Board, 2015 Handbook of International Quality Control,
Auditing, Review, Other Assurance, and Related Services Pronouncements Volume I (International Federation of
Accountants (IFAC), 2015) に基づき、日本公認会計士協会訳「国際監査基準第 505 号」（http://www.hp.jicpa.or.jp/specialized_field/files/honyaku-ISA505.pdf（最終確認日：2017 年 1 月 23 日））の訳文を一部変更。

284

追加作業が確認先に要求されるため、より低い回答率という結果を招くこともある。
A6. 確認依頼が適切に処理されているとの判断には、確認依頼状の送付前に、その宛先の一部又はすべての妥当性をテストすることが含まれている。
＜確認依頼の再確認＞
A7. 監査人は、以前の確認依頼への回答が合理的期間内に受領されていなかった場合、追加の確認依頼状を送付することがある。例えば、監査人は、当初の宛先の正確性を再検証した上で、追加又は再確認の依頼状を送付することがある。

②監査人の確認依頼状の 付に対する経営者の許諾拒否
許諾拒否の場合は、以下を行う
・拒否理由について質問し、その妥当性と合理性について監査証拠を求める
A8. 確認依頼状の送付を監査人に許諾することに対する経営者の拒否は、監査人が入手を望む監査証拠への制限である。監査人は、それゆえその制限理由について質問することが必要である。提示される一般的な理由は、予定していた確認回答者との法的な紛争や、現在継続中の交渉事の存在であり、その解消は、折の悪い確認依頼によって影響を受けることがある。監査人は、経営者が不正又は誤謬を明らかにできる監査証拠への監査人のアクセスを拒否しようと試みているかもしれないリスクのため、当該理由の妥当性と合理性に関して監査証拠を求める必要がある。
・拒否が重要な虚偽表示のリスクについての評価や、その他の監査手続の種類・時間・範囲に与える影響を評価する
A9. 監査人は、第８項(b)の評価から、ISA 第 315 号（改訂版）に従い、アサーション・レベルの重要な虚偽表示のリスクの評価を改訂し、計画された監査手続を修正することが適切であると結論付けることがある。例えば、経営者が確認しないよう要請することが不合理であった場合、これは、ISA 第 240 号に従った評価を要求する不正リスク要因を示唆することがある。
・適合性と証明力のある監査証拠を入手するための、代替的な監査手続を実施する
A10. 実施される代替的な監査手続は、本 ISA の A18 項から A19 項で定める未回答に対する適切な監査手続と同様であることがある。当該手続は、また、本 ISA 第 8 項(b)での監査人の評価結果も考慮することがある。
③外部確認手続の結果＜確認依頼に対する回答の証明力＞
・証明力について疑念が生じた場合は、それを解消するための追加の監査証拠を入手する
A11. ISA 第 500 号は、監査証拠を事業体外部の情報源から入手する場合であっても、その証明力に影響を与える状況が存在することがあると指摘している。すべての回答には、多285

少の妨害、改ざん又は不正に係るリスクを伴う。当該リスクは、回答が紙によるか、電子的等の他の媒体によるかに関係なく存在している。回答の証明力に疑いを示すかもしれな
い要因には、以下が含まれる。
- 監査人による間接的な受領- 当初の想定した確認回答者から送られていないように思われることA12. 例えば、ファクシミリや電子メール等によって電子的に受領した回答は、回答者の素性と権限の立証が認知困難であるかもしれないことや、改ざんも発見困難となることがあるということから、信頼性についてのリスクに関連している。監査人と回答者によって利用される、電子的に受領する回答のための信頼できる環境を生み出すプロセスは、これらのリスクを軽減することがある。もし、監査人がそれらのプロセスが信頼でき、適切に統制されていると確信した場合、関係する回答の信頼性は高まる。電子的な確認プロセスは、
暗号化、電子署名、ウェブサイトの信頼性の検証手続の利用などの、電子的書式で情報の送り手が誰であるかを認証する様々な技術を組み込んでいることがある。
A13. 確認先が確認依頼に対する回答を調整及び準備するために第三者を利用した場合、監査人は、以下のリスクに対処する手続を実施することがある。
(a) 回答が適切な情報源から得られていないかもしれないというリスク(b) 回答者は回答のための権限がないかもしれないというリスク(c) 発送の完全性が損なわれるかもしれないというリスク
A14. 監査人は、ISA 第 500 号により、監査証拠として利用すべき情報の信頼性に対する疑念を解消するため、監査手続を修正又は追加するかどうかについて、判断することを求められる。監査人は、確認回答者と連絡を取ることにより、確認依頼への回答の情報源と内容を検証することを選択することがある。例えば、確認回答者が電子メールで回答する場
合、監査人は、確認回答者が実際に回答を送付したかどうかを判断するため、確認回答者に電話をすることがある。回答が間接的に監査人に返送された場合（例えば、確認回答者
が誤って監査人でなく事業体に提出した等）、監査人は、書面で直接監査人に回答するよう確認回答者に依頼することがある。
A15. 単独での確認依頼への口頭による回答は、外部確認の定義を満たさない、なぜならば、監査人への直接の書面による回答ではないからである。しかしながら、確認依頼への口頭による回答を入手するとともに、監査人は、状況に応じて、直接の書面で監査人に回答するよう確認回答者に依頼することがある。そのような回答を受領しなかった場合、監査人
は、第 12 項に従い、口頭による回答の情報を裏付ける他の監査証拠を得ようとする。

・証明力がないと判断した場合は、重要な虚偽表示のリスクについての評価や、その他の監査手続の種類・時間・範囲に与える影響を評価する
A17. 監査人が、回答に信頼性がないと結論を下した場合、監査人は、ISA 第 315 号（改訂286

版）に従って、アサーション・レベルの重要な虚偽表示のリスクの評価を改訂し、それに応じて、計画した監査手続を修正することが必要になることがある。例えば、信頼性のない回答は ISA 第 240 号に従って評価することが求められている不正リスク要因を示すこと
がある。
＜未回答＞
適合性と証明力のある監査証明を入手するために、代替的な監査手続を実施する
A18. 監査人の実施する代替的な監査手続の例示は、以下を含む。
・ 売掛債権残高に関して－期末後の特定の現金受領、積荷書類、及び期末近くの売上を調査すること
・ 買掛債務残高に関して－期末後の現金支払又は第三者からの書簡、及び着荷記録等の他の記録を調査すること
A19. 代替的な監査手続の種類及び範囲は、問題となっている勘定とアサーションによって影響を受ける。確認依頼への未回答は、以前に未識別であった重要な虚偽表示のリスクを示唆することがある。そのような状況では、監査人は、ISA 第 315 号（改訂版）に従い、アサーション・レベルで評価した重要な虚偽表示のリスクを見直して、計画した監査手続を修正することが必要になることがある。例えば、予想したより僅かな確認依頼への回答
や、予想したより多数の回答は、ISA 第 240 号に従って評価を必要とする、以前に未識別であった不正リスク要因を示唆することがある。
＜積極的な確認依頼に対する回答が十分

適切な監査証拠を入手するために必要である場合＞
この場合、代替的な監査手続では求める監査証拠は得られない
A20. ある特定の状況では、監査人は、アサーション・レベルで評価した重要な虚偽表示のリスクを識別し、それについて、十分かつ適切な監査証拠を入手するため、積極的な確認
依頼への回答を必要とすることがある。そのような状況には、以下の場合が含まれる。
・ 経営者のアサーションを裏付けるため利用可能な情報が、事業体外部でのみ入手可能である場合
・ 経営者が内部統制を無効化するリスク、又は従業員や経営者の関与があり得る共謀のリ
スク等の特定の不正リスク要因が、監査人を事業体から入手する証拠に依拠させなくしている場合＜例外事項＞
虚偽の表示を示しているかを判断するために調査しなければならない
A21. 確認依頼への回答で指摘された例外事項は、財務諸表における虚偽表示又は虚偽表示の可能性を示唆していることがある。監査人は、虚偽表示が識別される場合、ISA 第 240号により、当該虚偽表示が不正の兆候であるかどうかを評価することが必要である。例外
事項は、類似の確認回答者からの、又は類似の勘定に対して、回答の質についての指針を与えていることがあり、また、財務報告に対する事業体の内部統制上の欠陥を示唆してい287

ることもある。
A22. 一部の例外事項は虚偽の表示を示していない。例えば、監査人は、確認依頼に対する回答における差異が、外部確認手続の実施時期、測定、又は事務的誤謬等に起因していると結論付けることがある。

④消極的確認
これによる監査証拠は積極的確認よりも心象的でないため、利用するには以下の全てが示されていなければならない
・重要な虚偽表示のリスクは引くと評価し、十分勝つ適切な監査証拠を入手した
・対象となる項目の母集団は、多数の小額で同湯の勘定残高、取引または条件からなる・例外事項の割合の予測は、非常に低い・監査人は、依頼相手が依頼を無視してしまうような状況や条件に気づいていない
A23. 消極的な確認依頼への回答を受領しなかったことは、想定した確認先が確認依頼を受領したり、確認依頼が含む情報の正確性が検証されたりしたことを明白に示しているわけではない。したがって、確認先が消極的な確認依頼に回答しなかったことは、積極的な確認依頼への回答と比べて、かなり心証的でない監査証拠の提供となる。また、確認先は確
認依頼の情報を支持しない場合、確認依頼との不一致を示す回答を行うことが多く、さもなければ回答を行わないこともある。例えば、銀行預金勘定の保有者は、当該勘定残高が確認依頼で過小に記載されていると確信した場合、回答する可能性が高いが、当該残高が過大に記載されていると確信する場合、回答する可能性は小さい。したがって、銀行預金勘定の保有者への消極的な確認依頼状の送付は、当該残高が過小に記載されているかどうかを検討する場合には有用な手続になることがあるが、監査人が過大記載に関する証拠を求めている場合には有効である可能性が小さい。
⑤入手した証拠の確認
結果的に、適合性と証明力のある監査証拠が提供されたか、または追加的な監査証拠が必要かを確認する
A24. 個々の確認依頼の結果を評価する場合、監査人は、当該結果を次のように分類することがある。
(a) 確認依頼において提供された情報との合意を示している、又は例外事項無しで依頼された情報を提供している、適切な確認回答者による回答(b) 信頼性がないと考えられる回答(c) 未回答(d) 例外事項を示している回答

288

【資料 7】国際監査基準（ISA）530「監査サンプリング」（要旨）233○要求事項①テストを行う項目に関するサンプルの立案、数、および抽出
・監査手続の目的およびサンプルを抽出する母集団の特性の検討
・サンプリングリスクの引き下げには、十分なサンプル数を要する＜サンプルの立案＞
A4. 監査サンプリングによって、監査人は、サンプルが抽出される母集団に関して結論を形成するため又はその形成に役立てるために、抽出した項目の一定の特性に関する監査証
拠を入手して評価できるようになる。監査サンプリングは、非統計的サンプリング手法又は統計的サンプリング手法のいずれを用いても適用できる。
A6. 監査手続の目的についての監査人の検討には、第６項において要求されているように、監査手続の目的に関連するすべての状況、そして関連する状況のみが、逸脱の評価又は虚偽表示の推計に反映されるように、逸脱又は虚偽表示の構成要素について明確に理解することが含まれている。例えば、確認などの売掛金の実在性に関する詳細テストでは、顧客が確認日前に支払を行い、クライアントが確認日直後に受領した支払は、虚偽表示とみなされない。同様に、得意先勘定間の転記誤りは、売掛金の残高合計に影響を与えない。したがって、たとえ当該転記誤りが、不正リスクの評価や貸倒引当金の妥当性などの、他の監査範囲に重要な影響を与えることがあるとしても、この特定の監査手続に係るサンプル
結果の評価において、それを虚偽表示と考えることは適切でないことがある。
A7. 監査人は、母集団の特性を検討するに当たり、運用評価手続では、関連する内部統制の理解や、母集団の少数項目に対する検証手続に基づいて、予想逸脱率の評価を行う。この評価は、監査サンプルを立案し、サンプル数を決定するために行われる。例えば、監査人は、予想した逸脱率が受け入れ難いほど高かった場合、通常、運用評価手続を実施しないと決定する。同様に、詳細テストでは、監査人は、母集団の中の予想虚偽表示額の評価を行う。予想した虚偽表示額が高かった場合、詳細テストの実施時には、100%の検証や、多数のサンプル数の使用が適切となることがある。
＜サンプル数＞
A10. 監査人が受け入れることのできるサンプリングリスクの程度は、必要とされるサンプ
ル数に影響を与える。監査人が受け入れることのできるリスクが低いほど、より多くのサンプル数が必要になる。

233

International Auditing and Assurance Standards Board, 2015 Handbook of International Quality Control,
Auditing, Review, Other Assurance, and Related Services Pronouncements Volume I, International Federation of
Accountants (IFAC), 2015、邦訳は、日本公認会計士協会訳「国際監査基準第 530 号」（http://www.hp.jicpa.or.jp/specialized_field/files/ISA530-20120315.pdf（最終確認日：2017 年 1 月 23 日））

289

A11. サンプル数は統計的手法を適用することによって、又は職業的専門家としての判断を行うことによって決定される。サンプル数に一般的に影響を与える諸要因は、付録２及び付録３に記載されている。状況が類似している場合、付録２及び付録３に記載されているような要因がサンプル数に与える影響は、統計的サンプリング又は非統計的サンプリングのいずれを適用するかに関係なく同様となる。
＜テストを行うための項目の抽出＞
A12. 統計的サンプリングでは、サンプル項目は、各サンプリング単位に、ある既知の抽出
確率を適用した方法で抽出される。非統計的サンプリングでは、サンプル項目の抽出に判断が用いられる。サンプリングの目的は、サンプルが抽出される母集団について、監査人が結論を出すための合理的な基礎を提供することにあるので、監査人は、母集団の典型的な特性を持つサンプル項目を選ぶことにより、偏向が回避されるような代表的なサンプルを抽出することが重要である。
②監査手続の実・抽出した各項目に対して、目的に合う適切な監査手続を実施→適用できない場合は、代替項目に実施→それでも適用できない場合は、当該項目を以下のとおりに扱う・運用手続→所定のない舞踏性からの逸脱
・詳細テスト→虚偽表示
A14. 代替項目に手続を実施することが必要である場合の例示には、支払承認の証拠のためのテストを実施中、無効とされた小切手が抽出される場合がある。監査人は、当該抽出した小切手が逸脱とならないように適切に無効化されていると納得した場合、適切に選定した代替項目を検証する。
A15. 監査人が、立案した監査手続を抽出した項目に適用することができない場合の例示には、当該項目に関係する文書が紛失してしまった場合がある。
A16. 積極的確認の依頼に対応する回答が受領されなかった場合、適切な代替手続の例示には、決済が予定されたそれらの発生源泉と内容に係る証拠とともに、その後の入金に関する検証がある。
③逸脱と虚偽表示の内容と原因・内容と原因を調査し、監査手続の目的と他の監査範囲に与える影響の可能性を評価
・例外事項になりうる場合（まれ）は、当該虚偽教示または逸脱が、- 母集団を代表していないという高い度合いの確信が必要- 残りの母集団に影響を与えないという監査証拠の入手のため、追加的な監査手続を実施

290

A17. 監査人は、識別した逸脱と虚偽表示を分析するに当たり、その多くに共通の特徴、例
えば、取引の種類、地域、製品種目又は期間があると気付くことがある。そのような状況
では、監査人は、母集団の中に共通の特徴があるすべての項目を識別して、当該項目に監査手続を広げる決定を行うことがある。加えて、そのような逸脱又は虚偽表示が意図的であり、不正の可能性を示唆することもある。
④虚偽表示額の推計
・詳細テストにより、サンプルで発見された虚偽表示額から母集団に対する虚偽表示額を推計
A18. 監査人は、虚偽表示の大きさに関する全体的な見解を得るために、母集団に対する虚偽表示額の推計が必要であるが、この推計は、計上金額を決定するには十分でない場合がある。
A20. 運用評価手続では、サンプルの逸脱率が母集団全体に対する予想逸脱率でもあるので、逸脱について明確に推計する必要はない。
⑤監査サンプリングの結果の評価
・サンプルの結果
・監査サンプリングの利用が、テストされたボス勇断に関する結論について、合理的な基礎を提供できたかA21. 運用評価手続では、予想外の高いサンプル逸脱率は、当初の評価を実証化する追加の監査証拠が入手されない限り、評価した重要な虚偽表示のリスクの増加につながる可能性がある。詳細テストでは、サンプルにおける予想を超えた高い虚偽表示額は、重要な虚偽表示が存在しないという追加の監査証拠がないのであれば、取引種類又は勘定残高に重要な虚偽表示があるとの心証を監査人が持つ原因になる場合がある。
A22. 詳細テストの場合、推計による虚偽表示額に例外的な虚偽表示額を加えた額がもしあれば、母集団の中の虚偽表示に係る監査人の最善の見積りとなる。推計による虚偽表示額に例外的な虚偽表示額を加えた額がもしあれば、それが許容虚偽表示額を上回っている場
合には、サンプルは、テストされてきた母集団に関する結論に対して合理的な基礎を提供しない。推計による虚偽表示額に例外事項の虚偽表示額を加えた額が許容虚偽表示額に近ければ近いほど、母集団の中の実際の虚偽表示が許容虚偽表示額を上回る可能性はより高くなる。また、推計による虚偽表示額が、サンプル数の決定に用いられた監査人の予想虚偽表示額より高かった場合、監査人は、母集団の中の実際の虚偽表示額が許容虚偽表示額を上回っているという、受け入れられないサンプリングリスクが存在すると結論付ける場合がある。他の監査手続の結果を検討することは、監査人が母集団の中の実際の虚偽表示
額が許容虚偽表示額を上回るというリスクを評価するのに役立ち、そのリスクは、追加的な監査証拠が入手された場合には減少する場合がある。
291

A23. 監査人は、監査サンプリングが、テストした母集団に関する結論に対して合理的な基礎を提供しなかったと結論付けた場合、以下のいずれかを行う場合がある。
・ 識別した虚偽表示及び他の虚偽表示の可能性を調査し、すべての必要な修正を実施する
よう経営者に要請する。
・ 必要な保証を最も良く達成するように、リスク対応手続の種類、時期及び範囲を見直す。
例えば、運用評価手続では、監査人は、サンプル数を増やすか、代替的な内部統制をテストするか、又は、関連する実証手続を修正する場合がある。

292

用

語

集234

アクション（Action）
予算会計において要求され、支払許可を受け、執行された予算の使途を明確にすることを可能とする、国の予算プログラムの構成要素を指す用語。アクションには、特定の利用者
または受益者、もしくは行政の特定の関与方式のための予算をまとめることができる。
支出負担行為許可（Autorisation d’engagement：AE）
予算会計において、支出負担が可能な支出の上限を指す用語。AE は、国が第三者と約する固定額での支出契約（法的契約）への署名により使用される。
プログラム事業予算（Budget opérationnel de programme：BOP）
予算会計において、職務又は地理的な基準に従った、国の予算プログラムの予算許可、目的及び期待される成果を細分化したものを指す用語。
共有サービスセンター（Centre de services partagés：CSP）
国家財政情報システム（SIFE）において、一または複数の支払命令官に代わって予算及び会計操作の実施を担当するサービス。
未払費用（Charges à payer）
財務会計において、リスク及び費用のための引当金ほどは不確実ではないが、金額または期限を評価する必要があり得る何らかの負債を指す用語。債務に属する。
Chorus
国が財務会計及び予算会計の記録に用いる、SAP を基盤とする統合コンピュータ管理シス
テム。
公共行政機能分類（Classification of the Functions of Government：COFOG）
国民経済計算システムに基づく公共行政支出に関するデータについて、財源が使用された
目的別に分類するために OECD が作成した基準。
予算会計（Comptabilité budgétaire）
AE 及び支払許可の計上及び使用、ならびに許可された収納の記録を表す会計（GBCP 第
58 条）。
アクションに関するコスト分析会計（Comptabilité d’analyse du coût des actions：CAC）
国の予算プログラムにおけるアクションの実施のために割当てられ、使用された手段全体
を、議会及び市民が直接かつ均質に理解するために説明することを目的とした会計。

234

Cour des comptes, La comptabilité générale de l'État, dix ans après の Glossaire に基づき作成。

293

国民経済計算（Comptabilité nationale）
一国の経済活動の定量的な表示。国立統計経済研究所（Institut National de la Statistique et desÉtudes Économiques：INSEE）は国民経済計算の作成のために、国連機関が公表した国民経済計算システム（SCN 2008）を基盤とした、欧州経済計算システム（SEC 2010）を使用している。
事象報告（Compte-rendu d’événement：CRE）
Chorus とのデータ互換の優先的なフォーマット。この数値データの伝達方式では、会計の算入処理は、受理した事象のそれぞれの性質を適切な会計方式と結びつける解釈プログラ
ムを通して実現される。
省の予算・会計統制官（Contrôleur budgétaire et comptable ministériel：CBCM）
予算担当省のもとで、各省内において財政法の執行の監督を保証する主体。計画化の妥当性及び予算会計の質を評価する。大臣が指定する公会計支出官であり、主任支払命令官である大臣のもとに置かれる。
費用の階層管理（Contrôle hiérarchisé de la dépense：CHD）
公会計官が、リスク及び課題に応じて支出に対して行使する統制を調整する方式。
支払許容費（Crédits de paiement：CP）
予算会計において、当該年度またはそれ以前の年度に締結された支出負担行為に充てるた
めに年度内に支払うことが可能な支出の上限を指す用語。
不可避の支出（Dépenses inéluctables）
予算会計において、
会計年度内に支払期限が到来する支払残高、現職の職員に属する支出、法律、規則及び国際合意の実施に関する支出、並びに役務の継続に厳格に必要な支出（GBCP 第 95 条）を指す用語。
義務的支出（Dépenses obligatoires）
予算会計において、前年度中に役務の実施が確認されたが、その支払が行われていない支出を指す用語（GBCP 第 95 条）。したがって、その翌年度に必ず支払わなくてはならない
支出である。
出

整理期間（Journée complémentaire）

予算会計において、ある年度に属する予算操作（約された支出及び命令された収納）を清算することが許される、その翌年度の期間を指す用語。
ミッション（Mission）
予算会計において、同一の公共政策のための、一または複数の省庁に属する国の予算プロ
グラムの総体の集合を指す用語。国が提出する財政法の規定に限り、ミッションを創設す294

ることができる。ミッションは議会による予算の議決単位である。
オペレータ（Opérateur）
予算会計において、法的には自律しているが、その資金調達方法及び公共行政の実施過程への寄与に関して、国と密接な関係にある機関を指す用語。オペレータという概念は、公法または私法上の法人格の性質とは別個のものである。
支払官（Ordonnateur）

出納を命令する権限を有する公務員または議員。
統合コンピュータ管理システム（Progiciel de gestion intégré：PGI）
資源の計画化を行う情報システム。
プログラム（Programme）
予算会計において議会が与える予算許可の基盤となる、予算の専門単位を指す用語。プログラムは予算同一の省庁に属し、公益の目的性に応じて定められる特定の目的や期待される成果と結びつき、評価の対象となる一つのアクションまたは一連のアクションの総体をまとめたものである。
繰越費用（Reports de charges）
予算会計において、年度中に支払われるべきであった支出をその翌年度に繰り越すことを指す用語。
省財務職責任者（Responsable de la fonction financière ministérielle：RFFiM）
各省内で、予算及び会計について調整及び統括の役割を担い、省庁予算の妥当性を監視する主体。省庁官房に関する 2014 年 7 月 24 日の政令は、官房に当該省庁の財務について責任を負わせている。
支払残高（Restes à payer）
予算会計において、当該年度の 12 月 31 日に消化されていない支払授権を指す用語。支払残高は以前の年度の支出負担行為が考慮され、そのため将来の予算費用となる。
地方支分部局（Services déconcentrés）
大臣の管轄のもとで知事が指揮する、地域圏及び県における国家権限の受託団体。
請求機関（Service facturier：SFACT）
国の一または複数の役務のための、唯一の請求書の処理・支払センター。
国の会計システム（Système comptable de l’État）
GBCP の意味で国が記録する各種の公会計の総体（特に予算会計、財務会計及び国民経済295

計算における会計）。
国家財政情報システム（Système d’information financière de l’État：SIFE）
中央行政及び省庁の地方分散行政において使用される予算・会計アプリケーションの総体。
SIFE の主要な汎用プログラムは、Chorus である。

296

事

例

一

覧

＊事例の後ろのカッコ内は、（原文ページ、本報告書での記載ページ）を示す。
フランス会計検査院
・「検査証明 2015 年度（Certification des comptes de l'État pour l'exercice 2015）」- 総括（p.14、p.152）- 除外事項（pp.25, 31, 41, 47, 53、pp.151-152）- 解除された事項（pp. 25-58、pp.155-196）
・「検査証明 2014 年度（Certification des comptes de l'État pour l’exercice 2014）」（pp.5-66、pp.155-196）- Chorus と他の財務情報システム・アプリケーションとの接続について（p.16、p.160）- 政府の財務情報システムのその他のアプリケーション（p.19、p.163）- 期中検査（p.60、pp.191-193）- 期末検査（p.63、pp.193-196）
・「検査証明 2006 年度（Certification des comptes de l'État pour l’exercice 2006）」- 2006 年度の開始貸借対照表について（p.49、p.147）
・「財務会計 10 年後の総括（La comptabilité générale de l'État, dix ans après）」- 第 1 章（pp.13-29、pp.43-53）- 第 2 章（pp.31-69、pp.87-111）- 第 3 章（pp.71-99、pp.111-128）- 全体結論（pp.101-104、pp.128-130）
・「LOLF の実施状況に関する報告書：新しい展望に向けた総括（La mise en oeuvre de la loiorganique relative aux lois de finances (LOLF) : un bilan pour de nouvelles perspectives）」- 公共財政の指揮の保証（p.135、p.81）- 課題の総括的把握：公共行政の一般会計（p.147、p.81）- 十分な影響力のない実践（p.143、p.82）
・「予算管理と結果に関する報告書 2015 年度（Le budget de l'État en 2015 Résultats et gestion）」- 結論及び勧告（p.29-30、p.202）
・CDC「フランス大統領府の会計と管理に関する報告書（2015 年度）（Les comptes et la gestion
des services de la présidence de la République (exercice 2015)）」- 人件費について（p.10、pp.202-203）- 大統領の異動費用について（p.13、pp.203-204）297

・「年次報告 2011 年度（Rapport public annuel 2011）」- 行政の努力を証明する結果（p.175、pp.152-153）- 経済・財務省の報道官による返答（p.182、pp.152-153）
・「年次報告 2010 年度（Rapport public annuel 2010）」- 「検査証明 2008 年度」について CDC が表明した除外事項のフォローアップ（p.26、
p.153）
国民議会
・議事録・No. 82（2016 年 5 月 25 日）（Compte rendu n° 82, 25 mai 2016 (Session ordinaire de2015-2016)）（pp.2-62、p.153）
・議事録・No 79（2014 年 5 月 28 日）（Compte rendu n° 79, 28 mai 2014 (Session ordinaire de2013-2014)）（pp.12-13、p.153）
・報告書「予算上の手段の配分決定（議会による予算法案の準備、LOLF の承認）に関す
る 報 告 書 （ Rapport d'information sur les décisions d’attribution des moyens budgétaires(préparation du projet de loi de finances, appropriation de la LOLF par le Parlement)）」- LOLF が開始した革命（p.18、p.81）- 決算法に関する日程の不足（p.77、p.83）

298

参考資料

一覧

●フランス語文献
フランス会計検査院
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・Certification des comptes de l'État pour l’exercice 2014, 2015
・Certification des comptes de l’Etat pour l’exercice 2011, 2012
・Certification des comptes de l'État pour l'exercice 2006, 2007
・Le budget de l'État en 2015 Résultats et gestion, 2016
・Les comptes et la gestion de l’Imprimerie nationale exercices 2009-2014, 2015
・Le recensement et la comptabilisation des engagements hors bilan de l’État, 2013

・Rapport public annuel 2016, 2016
・Rapport public annuel 2015, 2015
・Rapport public annuel 2011, 2011
・Rapport public annuel 2010, 2010
・Rapport public annuel 2009, 2009
・Rapport public annuel 2008, 2008
・Rapport public annuel 2006, 2006

・Rapport sur les comptes de l’État – Exercice 2003, 2004
・Recueil des normes professionnelles, 2014
・Référé, Bilan de la politique immobilière de l’État, 2014
・Les comptes et la gestion des services de la présidence de la République (exercice 2015), 2016
・2016 KEY POINTS, 2015（一般向け小型リーフレットの英語版）
経済・財務省・Annexe Au Projet de Loi de Règlement du Budget et d’ Approbation des Comptes 2015
・Communiqué de presse (le 27 mai 2015), 2015
・Compte général de l'État (2006-2015) , 2007-2015
・Développement des crédits ouverts et des dépenses constatées au budget général - annexés au
projet de loi de règlement et d'approbation des comptes 2015, 2016
・Rapport sur l’état de la fonction publique et les rémunérations, annexe au projet de loi definances pour 2015, 2014.

・DGFiP, Accrual accouting and budgeting developments – State of play of the French accounting
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・DGFiP, Les enjeux de la certification des comptes des opérateurs de l'État, 2011
・DGFiP/DB, Cadre budgétaire et comptable applicable aux organismes, 2013
公会計規則標準化審議会
・CNOCP, Cadre conceptuel des comptes, 2016
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・CNOCP, Comité des normes de comptabilité publique, 2009
OECD プレゼンテーション資料

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国民議会
・Compte rendu n° 82, 25 mai 2016 (Session ordinaire de 2015-2016)
・Compte rendu n° 79, 28 mai 2014 (Session ordinaire de 2013-2014)

・Rapport d’information n° 1021 déposé au titre de l’article 145 du Règlement par la commission
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・Rapport n° 2908 fait au nom de la commission spéciale chargée d’examiner la proposition de loi
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フランス国務院

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法 関連
・Guide pratique de la LOLF –Comprendre le budget de l'État, 2012
・Recueil des normes comptables de l'État, 2016
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・Recueil des regles de comptabilite budgetaire de l'État, 2009
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・Aurelien Baudu, Doirt des finances publiques, Dalloz, 2015
・Damien Catteau, Droit budgétaire Comptabilité publique - LOLF et GBCP, Hachette, 2015
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・Michel Bouvier, Marie-Christine Esclassan et Jean-Pierre Lassale, MANUEL Finances publiques,
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・RFFP (Revue française des Finances publiques), N°136, LGDJ, 2016
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・RFFP (Revue française des Finances publiques), N°100, LGDJ, 2007
・RFFP (Revue française des Finances publiques), N°97, LGDJ, 2007
・RFFP (Revue française des Finances publiques), N°91, LGDJ, 2005
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・La qualité des comptes des administrations publiques - Comptes assujettis à la certification par
un commissaire aux comptes（一般政府の財務書類の質

会計監査人による監査証明書の付された財務書類）, 2013
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・La mise en oeuvre de la loi organique relative aux lois de finances (LOLF) : un bilan pour denouvelles perspectives（LOLF の実施状況に関する報告書：新しい展望に向けた総括）, 2011301

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・Compte général de l'État 2014（政府一般計算書 2014 年度）, 2015
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・Décret n° 2012-1246 du 7 novembre 2012 relatif à la gestion budgétaire et comptable publique（予算及び公会計の管理に関する 2012 年 11 月 7 日の政令）・Arrêté du 11 décembre 2012 relatif au cadre de la gestion budgétaire pris en application de l'article
105 du décret n° 2012-1246 du 7 novembre 2012 relatif à la gestion budgétaire et comptablepublique（予算及び公会計の管理に関する 2012 年 11 月 7 日の政令第 2012-1246 号第 105条の適用により定める予算管理の枠組みに関する 2012 年 12 月 11 月の省令）
・Code des juridictions financières, art L112-8（財政裁判所法典第 L112-8 条）
・Code des juridictions financières, art L212-16（財政裁判所法典第 L212-16 条）
・Code des juridictions financières, Section 3（財政裁判所法典第 3 節）
議会報告書
・Rapport d'information sur l'articulation entre la LOLF et les réformes de l'organisation de l'État（予算組織法と国の組織改革との間の連携に関する報告書）, 2010
・Rapport d'information sur les décisions d’attribution des moyens budgétaires (préparation duprojet de loi de finances, appropriation de la LOLF par le Parlement)（予算上の手段の配分決定（議会による予算法案の準備、LOLF の承認）に関する報告書）, 2011

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・加藤達彦「我が国における限定付監査意見と監査意見の不表明」『明大商学論叢』第 92
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・加藤達彦「フランスにおける国の財務諸表に関する監査証明の新たな展開」『明大商学論叢』第 93 巻第 1 号、2011 年
・加藤達彦「フランスにおける国の会計制度と監査制度の改革」『明大商学論叢』第 84 巻
第 4 号、2002 年
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成 19 年度政策評価調査事業、2008 年
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303

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・元老院：http://www.senat.fr/
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・在日フランス大使館：http://www.ambafrance-jp.org/-Japonais・フランス公共財政国際財団（FONDAFIP）：http://www.fondafip.org/●日本官公庁等ウェブサイト
・会計検査院：http://www.jbaudit.go.jp/
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・JETRO：https://www.jetro.go.jp/304