■ 国際会計研究学会 年報 2017 年度第 1・2 合併号【査読論文】

ミャンマーにおける企業会計の現状と課題―軍事政権の残照―

谷 口 隆 義
公認会計士

要

旨

本研究の目的は，新軍事政権（1988 年～2011 年）から民主的政権（2011年以降）に移行したミャンマーの会計実務の現状の問題点を指摘し，その原因を探求することである。ミャンマーを研究対象として選んだのは，ミャン
マーが，政治体制の転換と会計との関係を分析する上で貴重な材料を提供してくれるからである。
本目的を達成するために，会計実務に関する訪問面接調査を実施した。当
該研究方法を採用したのは，参考となる先行研究も外部からアクセス可能な
必要資料・データもほとんどないためである。訪問面接調査では，「トライアンギュレーション」を意識し，また，多様な調査対象の個性を活かして情報を得るために「半構造化」質問を行った。
本研究の主たる発見事項は次のようである。まず，ミャンマー企業の会計実務の水準は低く，経営者のルールへのコンプライアンス意識も極めて低い。また，企業の経理担当者や公認会計士の会計リテラシーも一般的に低い。
このようなミャンマーの会計実務の現状に対して，資本市場改革および会
計制度改革は既にある程度達成されており,それにもかかわらず会計・監査実務の水準は低いままである原因は，新しい諸制度を機能させるための人材が不足しているからであり，軍事政権下での資本市場軽視と大学教育への弾
圧による会計高等教育や会計専門職教育の荒廃が最も大きな原因であると推定される。会計実務の現状を変革するためには，政府による会計教育への強力な梃子入れが不可欠であろう。

（2017 年 11 月 2 日審査受付

2018 年 1 月 24 日掲載決定）

147

Ⅰ

はじめに

ミャンマー（当時はビルマ）は，三度に亘るSouth-East Asian Nations : ASEAN）諸国を上回る経済成長率 7.7％とアジア一の成長を示した（三菱 UFJ R&C［2015］，1 頁）。

英緬戦争の結果，1886 年以降英領インドに併本稿の目的は，ミャンマーの会計実務の現状合され，英国の植民地となったが，アウンサン

調査を行い，その問題点（原因）を明らかにす（Aung San）等の活躍により，1943 年に英国ることにある。ミャンマーを対象とする意義はから独立し，1948 年に共和制の国家となる。

「特定の政治体制と会計との関係」を分析する

その後，政情の不安定さと軍の台頭により，ク

上で興味深い事例であるからである。

ーデターが起こり，1962 年以降，ミャンマー

本稿では上述の研究目的を達成するために，

は「ビルマ式社会主義」といわれる仏教思想を2013 年 2 月～2016 年 12 月までの 3 年 11 ヶ月

ベースにした社会主義を標榜し，軍の力を背景

で 8 回渡緬し，現地で訪問面接調査(1)（29 カ所，とした「ビルマ社会主義計画党」の一党独裁支

74 人）と質問票調査(2)（上場 4 社）を行った。

配となった（桐生［1979］）。この時代を旧軍事研究手法として訪問面接調査を採用した理由

政権ということにする。

は，新軍事政権時代（1988 年～2011 年，社会

その後，長引く経済停滞により，1988 年に主義軍事政権と区別するため，本論では 1988

全国規模の民主化運動が起こり，国軍のクーデ

年誕生の政権を新軍事政権と呼ぶ）の傷跡としターにより 26 年続いた旧軍事政権が崩壊したて，ミャンマーの会計に関する国内外の先行研（工藤編［2012］，p. 76）。

究はほとんどなく，加えて，外部からアクセス

新しく登場したソウ・マウン（Saw Maung）

可能な資料・データが著しく不足している状況

政権も軍事独裁政権の継続（新軍事政権）であにあるためである。このように情報入手に大きり，民主化運動の弾圧を行い，多数の民主化運な制約があり，研究自体が未成熟の段階では，動家を入監させた。米国を中心とした欧米諸国

現地での訪問面接調査が現状把握のために有は，1997 年以降，民主化弾圧と人権侵害に対効な手段となる。

して，広範囲に及ぶ厳しい経済制裁を課したた

本研究は，ミャンマーの単一事例研究であめ，ミャンマーの経済はさらに疲弊した（根本り，ミャンマー固有のコンテクストの中でミャ［2014］，348 頁）。

ンマー独自の問題を考察することに主眼を置2007 年に首相となったテイン・セインは，
2011 年に大統領となり，民主化へも貢献した。

いており,比較等によるミャンマー会計の普遍化を直接の目的とはしていない。

しかし，実質上は軍事政権の継続でもあり，新

なお，本文において，参考文献からの引用・

軍事政権の終焉は 2016 年のアウンサンスーチ

参考文献に依拠した記述と訪問面接調査・質問

ー率いる国民民主連盟（National League for

票調査によって得た知見とを区別するために，

Democracy : NLD）政権の発足まで待たなけれ

後者については，イタリックにした上で，調査ばならない（根本［2014］，38 頁）。経済的に

先番号（表 1 を参照せよ）を付している。以後，は，欧米の経済制裁が解除されたミャンマー経

参考文献からの引用・参考については，通常の済は成長を続け，リーマンショックで一時停滞「××［2013］」のように記載し，訪問面接調査

したが，2012 年以降急成長を遂げており，2014

による場合には，「××［2013］（1）」のように

年 に は ， 中 国 や ASEAN （ Association of

記載することとする。

148

ミャンマーにおける企業会計の現状と課題

Ⅱ

先行研究を巡る状況（1）ミャンマーの会計実務・制度に関する先行研究
近年まで，ミャンマーの会計制度・実務に関が，ほとんど存在しないことから，ミャンマーと一部共通性を有する対象（国々）について，①開発途上国，②移行経済国，および③ASEANという 3 つの視点から先行研究の調査を行ってみた。

する調査・研究・紹介等は，大監査法人等が出①については，近年，開発途上国一般に共通している「投資ガイド」（例えば，新日本有限する会計問題，とりわけ，国際財務報告基準

責任監査法人［2014］等）以外にほとんどなか（International Financial Reporting Standards

った。最近では，世界銀行が途上国の会計制度: IFRS）の適用に関する問題が多く取り上げら調査の一環としてミャンマーの会計・監査制度れている。中でも，IFRS の変質・無機能化をに 関 す る 調 査 ・ 紹 介 を 行 っ て い る （ WBG

指摘する研究（Nobes［2011］）が多いが，そ［2017］）のをはじめ，少数の紹介論文が登場

れらの研究方法としては単一事例研究（一国にしている（例えば，渡場［2014b］など）。し限定した）が多い（例えば，Madawaki［2012］

かしながら，新軍事政権における思想統制等に等）。

より研究や教育が弾圧・軽視されたため（増田IFRS 導入の問題が発生する以前の，開発途［2010］，13 頁），ミャンマーの研究者による上国に共通する会計問題を扱った主要な研究

アカデミックな会計研究はほとんどない状況として，Enthoven［1981］，Holzer and Chandlerにあり（ヤンゴン経済大学［2016a］（1）），国［2014］，Amenkhienan［1986］等がある。

外の研究者による研究も文献検索等でほとん

開発途上国における会計インフラの不備を指ど出てこない。また，会社法，証券取引法，税摘する研究が多い中で(4)，開発途上国の会計教法，会計基準等の最近の法規等については，ネ

育の重要性に言及している，Enthoven［1981］

ットで閲覧可能のものもあるが，紙媒体のもの

は興味深い。Enthoven［1981］は，開発途上はほとんど入手できない。さらに,会計法規の国の経済発展にとって会計技術がその「手段」

入手困難性に加えて，政府の企業統計等のデーとして不可欠であることを論証し，他方で会計タの蓄積もほとんどない。企業の開示情報も少教育の進め方には複雑な論争があることを指なく，上場 4 社以外に開示が求められている会

摘している（pp. 1-3）。

社（株主が 100 名以上）が 30 社あるが，2017

また，Burlaud［2017］は，フランス語圏ア

年 6 月末現在，18 社のみが企業状況の開示を行

フリカ諸国の公的セクターに関して，会計リテ（16）(3)）。
っているに過ぎない（金融庁［2017b］

ラシーや内部統制等について，訪問面接調査を行い，会計・監査の教育の欠如が深刻であるこ（2）ミャンマー以外を対象とした先行研究についてとを指摘している。
次に，②についてであるが，研究は，社会主

本研究は，比較による固有化や普遍化を追求

義体制から資本主義体制への移行を行った東するものではないので，ミャンマー以外の国を欧諸国に集中している。例えば，Gartin et al.

対象とした研究を先行研究として取り上げる［2009］は，東欧諸国の資本主義体制への移行必要は必ずしもないかもしれない。しかし，ミと財務報告との関係を研究している。また，こャンマーの会計に関するアカデミックな研究の研究領域では，ルーマニアが成功例としてし149

ば しば取り 上げられ ている が， Albu et al.

メスを入れた興味深い研究がなされている。

［2011］および Albu et al.［2014］は，ルー

ASEAN 諸国に対する調査・研究は，会計実務マニアに関する事例研究であり，軍事独裁政権の実態を紹介してはいるが，ミャンマーについから民主的政権への移行という点でも，また単ての言及はほとんどなく，また，ASEAN 諸国

一事例研究という点でも本研究との共通性がの実態をもたらした原因を分析してはいない。

高い（次項で詳述）(5)。また，ハンガリーの事例を扱った Ambrus and Borbely［2015］やポ（3）ルーマニアについての研究ーランドとルーマニアの会計制度改革のケー

ルーマニアにおいては，軍事政権から民主的スを取り上げた MacLullich and Gurau［2004］

政権への移行による，会計の変化が観察されてもある。MacLullich and Gurau［2004］では，いる。本稿の対象とする政権変化と共通性を有漸変主義を採ったポーランドの失敗と二段階しているため，主に，Albu et al.［2011］およのビッグバン主義を採ったルーマニアの成功

び Albu et al.［2014］に依拠して紹介しておについて触れている。

きたい。

社会主義体制から社会主義市場経済への移

ソ連型社会主義体制では会計は計画経済に

行を②に含めるならば，中国とベトナムに関しおける国家の中央組織のニーズを満たす手段ても膨大な研究が公表されている。ただし，中であって企業経営者のものではない。ソ連型社

国もベトナムも，資本市場の存在を前提としな会主義体制では財務諸表よりも会計記録が重い旧ソビエト型社会主義ではなく，所謂社会主要 と 考 え ら れ る 上 に （ Nobes and Parker

義市場経済であるため，ミャンマーのベンチマ［2008］，p. 246）会計情報は公開されないークとして論ずることは難しい。

（Albu et al.［2014］，p. 492）。

最後に，③についても，ミャンマー，カンボ

社会主義軍事政権下におけるルーマニアでジア，ラオスを除けば，膨大な調査・研究があも，会計教育においてミャンマーと類似した現る。特徴的なのは，日本の政府関係機関や日本

象が観察されていた（Albu et al.［2011］）。大の研究者による調査報告書が多いことである。

学における会計関連科目は，簿記技術に限定さ

ASEAN 全体の比較調査としては，中小企業基れており（Albu et al.［2011］，p. 164, Albu et盤整備機構［2006］や Mizunoura［2016］がal.［2014］，p. 492），会計学原理のような会計あるが，ミャンマーについての記述はほとんど

思想や原理を教えることが回避されていた。

ない。河﨑［2016］も ASEAN における中小ルーマニアでは，その後，民主化革命を経て，企業の会計実務を詳細に調査しているが，ミャ

欧州連合（European Union : EU）に加盟し，ンマーについては除外されている。ASEAN 加

IFRS が強制適用された。しかし，東欧で IFRS

盟国のシングルケース調査については，インド導入に最も成功したといわれているルーマニ

ネシアの会計制度および会計教育を調査した

アにおいてすら，人々が資本市場の意味を理解

平松他［1998］や齋藤他［2015］がある。平

していない状況において，資本市場志向の強い

松他［1998］では，インドネシアの会計制度・

IFRS を会計実務へ浸透させることは困難であ大学における会計教育・会計専門職教育についったことが複数の研究によって指摘されていて詳細な紹介がなされている。齋藤他［2015］

る（Albu et al.［2011］，Albu et al.［2014］）。

では，インドネシアにおける会計教育の現場に

ルーマニアの会計制度改革は，他の会計関連諸150

ミャンマーにおける企業会計の現状と課題

制度も同時に同一方向に改革するというビッた。複数の同一カテゴリーに属する回答者に同グバン型で行われ，まずフランス型モデルを採

一の質問をすることによって，その言説の裏付用し，次にアングロサクソン型モデルに変更

けを取る努力をした上で，視点のことなる日本

し，EU 加盟により IFRS 採用というステップの規制機関・企業および国際組織にも同一の質を経て短期間で成し遂げられた（Albu et al.

問をすることによって，客観化の努力も行っ［2011］）。

た。
調査方法に関しては，訪問面接調査の対象全Ⅲ

訪問面接調査の内容とそのファインディングス

員に関してある程度の共通性（「ミャンマーにおける会計実務・会計監査実務の水準をどう考（1）訪問面接調査の必要性えているか」，「現状に満足しているか」を聞く）

前述したように，ミャンマーの会計に関するを保ちながら，個々のインタビュー先の属性に研究がほとんど存在しない状況においても，政よって，その質問内容を変える「半構造化」法

府が会計実務の実態調査を行っているような（佐藤［2016］，166-167 頁）を採用した。

ケースでは，それを研究の出発点とすればよい

II で述べた通り，ミャンマーの会計に関するが，政府の調査や企業統計に関する蓄積もほと研究は未成熟な段階にあるが，ミャンマーの政

んどない状況においては，現地での聞き取り調

治・経済・文化一般に関する包括的な研究につ査を行う以外に有効な研究方法はない。

いては近年かなりの蓄積がなされている。そこ

本研究では，訪問面接調査という研究方法をで，訪問面接調査や質問票調査のみでなく，そ採用している。まず，利害を異にする多様な調

れらの文書資料も面接調査で得られた結果の査対象（ミャンマーの会計規制機関，会計基準

裏付けに用いた。

設定主体，公認会計士組織，財務諸表の作成者，
資本市場関係者，および会計教育者）と日本の（2）訪問面接調査の対象と内容

規制機関や進出企業関係者にミャンマーの会

調査対象の詳細，カテゴリー分け，および調計実務に関するインタビューを行い，調査の査内容については表 1 に示している。

「トライアンギュレーション」(6)の確保を行っ
表1
訪問先

訪問面接調査の対象と内容
訪問日

1

Yangon University of Economics

3

2015/4/8
2016/3/29 a,
12/15 b2

Central Bank of Myanmar

1

2015/4/2

3

Internal Revenue Department1

2013/2/7

訪問先および
質問票調査の対象と内容
会計学を教えている 3 大学の１つ。2008 年から10 年間に亘って会計教育を行ってきた(商学では50 年の実績)。対象は大学の会計担当教員。調査の内容はミャンマーの会計に関する先行研究。大学における会計教育・カリキュラム・使用テキス
ト等。会計実務・監査実務の水準。
ミャンマーの中央銀行。調査の内容は企業規制関連の法規や会計基準等の会計インフラの整備と適用の状況。会計実務・監査実務の水準。
内局歳入局。国税を所管する。調査の内容は 2 に
同じ。

カ
テ
ゴ
リ
｜

会計学担当教員 会計規制機関

訪
問
回
数

151

4

The Republic of Union of Myanmar
Federation of Chambers ofCommerce & Industry

1

2013/7/3

ミャンマー商工会議所。調査の内容は 2 に同じ。

5

Minister of Finance Mandalay
Region Government

1

2014/6/14

マンダレー管区の財務省。調査の内容は 2 に同じ。

6

Office of the Auditor General of the
Union

1

2016/12/15

7Myanmar Institute of Certified
Public Accountants, Myanmar
Accountancy Council

1

2016/12/15

8

KPMG Advisory (Myanmar) Ltd.

2

2013/2/4, 5/27

9

Win Thin &Associates1

2013/2/5

10

U Tin Win Group1

2013/2/5

11Maung Maung Hteik & Associate1

2014/6/1

12

FAA GROUP

1

2014/6/1

13

Daw Myint Myint Toe Group1

2014/6/12

14

Tint Tint Thu

1

2013/5/28

シンガポールとミャンマーで活動している会計士。調査の内容は 8 に同じ。

15

Myanmar Securities
Exchange Centre Co., Ltd.

4

2013/2/5
2014/9/29
2016/3/29 a,
12/14 b

大和証券とミャンマー経済銀行が 50%出資の合弁企業。ヤンゴン証券取引所開設に協力。調査内容
はヤンゴン証券取引所における株式の売買状況。
今後の上場予想。会計・監査実務の水準。

16

金融庁（日本）3

2015/4/6
2016/3/30 a,
12/17 b

日本の金融庁がミャンマーの証券市場形成に協力している。ミャンマーの財務副大臣のアドバイザー。調査内容は 15 に同じ。

17

First Myanmar Investment Co., Ltd.

1

2016/12/15

18

Myanmar Citizen Bank Limited1

2016/12/14

ヤンゴン証券取引所に上場した 4 社の１つ。調査
内容は上場の目的。IFRS の適用における難点。
会計・監査実務の水準。

19

KBZ Bank

1

2013/7/4

20

A1 Group of Company’s

1

2015/7/29

21

Ayeyarwaddy Farmers
Development Bank1

2015/7/29

22

Moving Myanmar Forward (KDDI
Summit Global Myanmar Co., Ltd.)1

2016/12/14

23

住友商事
ヤンゴン事務所

1

2013/9/1324

三井住友銀行ヤンゴン支店1

2016/3/30

25

三菱東京 UFJ 銀行
ヤンゴン支店1

2016/12/15

26

双日ヤンゴン支店

1

2013/9/13

ヤンゴン日本人会の会長（当時）。調査内容は 19に同じ。

27

JETRO Yangon

5

2013/2/4, 5/27,
9/12
2015/4/2
2016/3/30

JETRO のヤンゴン・オフィス。調査内容はミャンマーの政治・経済の情勢の変化，特に，外資に対する姿勢の変化。会計・監査実務の水準。

ミャンマーの会計事務所。調査内容は 8 に同じ。

ミャンマーの銀行大手。三井住友銀行と提携。調
査内容はミャンマーにおける会計インフラ整備の状況。会計・監査実務の水準。
ミャンマーの財閥。ゼネコン,建設業を展開。調査
内容は 19 に同じ。

会
計
事
務
所

ヤンゴン証券取引所関係 上場企業

152

Auditor General は，公的・私的両セクターの組織の監査を監督する公的な組織。調査の内容は 2に同じ。
MICPA は公認会計士協会。その会長は MAC の副議長を兼任。
調査の内容は 2 に同じ。
KPMG のミャンマー現地法人。調査の内容は 2 に加えて，公認会計士の教育，訓練，試験等。会計実務・監査実務の水準。

現
地
企
業

ミャンマーの金融機関。調査内容は 19 に同じ。
KDDI と住友商事の 100％子会社である KSGM が
MPT と共同事業を展開。調査内容は 19 に同じ。
ヤンゴン日本人商工会議所の会頭（当時）。調査内
容は 19 に同じ。
ミャンマーで出店を許された３つの邦銀の１つ（他国は一行ずつ）。調査内容は 19 に同じ。

在
ヤ
ン
ゴ
ン
日
本
企
業
そ
の
他

ミャンマーにおける企業会計の現状と課題
28

JICA Myanmar Office1

2013/2/4

JICA のミャンマー・オフィス。調査内容は 27 に
同じ。

29

日本大使館

8

2013/2/4, 9/11
2014/6/11, 10/2
2015/4/6, 7/28
2016/3/29, 12/14

民主化後および政権交代後のミャンマーにおける政治経済の情勢についての情報収集。調査内容は
27 に同じ。

and Medium Enterprises : SME ） 版（3）訪問面接調査から得られた会計・監査実

MFRS は存在するが，実務に定着してい務の実態調査から会計実務の問題として次の 2 点がない。MFRS は，2009 年度版 IFRS を使明らかとなった。

っているが，改訂がなく 7 年は遅れている①

一般的な会計リテラシーの低さ（金融庁［2016 b］（16））。

②

会計ルールへのコンプライアンス意識の

また，会計監査実務の問題として，次のこと

低さが明らかとなった。

その具体的な指摘は次のようなものである。

③

会計監査の水準の低さ

取引の記録を取るという慣習が定着して④

公認会計士の数の不足いない。最近まで，帳簿は現金主義で認識され現金出納帳しかなかった。手書きの帳

具体的な指摘は次のようなものである。
簿であった（MMF［2016］（22））。


納税意識が低い（MSEC［2016a］（15），（MMF［2016］（22））。


MMF［2016］（22））。数通りの決算書を作成する場合が多く，課税所得計算が曖

Myanmar によると 20％程度と言われている （ Global New Light of Myanmar


監 査 法 人 の 体 制 が 出 来 て い な い （ FMI［2016］（17））。


監 査 の 責 任 は CPA 個 人 に 課 せ ら れ る（FMI［2016］（17））。

昧。（例えば，マンダレー管区の税徴収率
は 国 営 英 字 新 聞 Global New Light of

監査実務は，直感的な判断に依拠している



公認会計士の数が不足している（ 金融庁［2016 b］（16））。
公認会計士の数に関しては，株式公開企業［2016］）。）（約 100 社）
のみでなく，
非公開会社（約 34,000

金融機関では，財務諸表の信頼性がないこ社）まで監査を受けることが義務付けられていともあり，担保主義が浸透している（三井るのに対して，監査業務を行っている公認会計

住友銀行ヤンゴン支店［2016］（24））。日士の数は僅か 460 人である（WBG［2017］）。

本から進出している金融機関および大手
企業は，日本式簿記の定着を図るため，日本商工会議所の日商簿記導入の啓発活動



Ⅳ

原因の探求

を行ったが，日本商工会議所側は，将来拡

前節で示したような会計実務・監査実務の状大の期待が持てないとの理由で撤退して況を生み出した原因は何か，さらなる考察を行いる。

いたい。開発途上国に関する先行研究（Herbert,

MFRS（Myanmar Financial Reportinget al.［2014］，Bove and Pereira ［2012］，

Standards : MFRS）や中小企業（Small

Carvalho and Salotti［2013］等）に基づいて，
153

3 つの仮説を提示しておく。

(1) 会計インフラの不備が原因である。
(2) 会計教育の欠如が原因である。

ミャンマー語の MFRS がない（ヤンゴン

経済大学［2015］（1））。


MFRS に不準拠に対する罰則規定がない（MMF［2016］（22））。

(3) (1)と(2)の両方が原因である。


財務諸表のフォーマットが決まっていな（1）会計インフラの不備

い （ Myanmar Citizen Bank Limited

会計実務の水準の低さの原因として，一般に［2016］（18），金融庁［2016 b］（16））。

会計インフラの不備が考えられる。

2015 年には，ミャンマー公認会計士協会

ミャンマーでは，過去において会計インフラ（ Myanmar Institute of Certified Publicの不備は明確であった。その証左は，1913 年

Accountants : MICPA）を所管する MAC(9)法の「ミャンマー会社法」（1913 年インド会社法（Myanmar Accounting Council Law : MACを継受したもの）(7)が大きな改正もせず近年ま法）が制定されて（WBG［2017］），会計監査で使われて（WBG［2017］），その会計規程が制度と公認会計士制度が発足した。

会計基準とされてきた。

以上を要約すれば，新軍事政権→民主的政権

また，証券取引所もなく，公開会社は株式のの政権交代期に，会計・監査のインフラ整備は店頭取引を行ってきた(8)。しかし，軍事政権の急速に進められたが，それを実践させるための末期以降，資本市場インフラから整備が始めら枠組み，および作成者側に制度を使用する動機れた。まず 2013 年に証券取引法（Securitiesと意識がないことが明らかとなった。「資本市Exchange Law）が公表され，2015 年に「証場の存在意義とそのインフラとしての会計・監

券 取 引 規 制 委 員 会 」（ Securities Exchange

査制度」という認識が普及しなければ，MFRS

Commission of Myanmar : SECM）が設立さの遵守等は極めて困難であろう。

れた後，同年，ヤンゴン証券取引所が開設された（WBG［2017］）。2017 年 7 月末現在，上場（2）会計教育の欠如

企業は 4 社のみである。なお，株主 100 人以上

一般に，会計実務の水準の低さについて，会の公開会社 30 社に財務情報公開義務があり，計教育の欠如を原因とすることも考えられる。

実際に財務情報を公開した企業は，18 社に止会計教育の欠如は，開発途上国や社会主義国でまっている（金融庁［2016 b］（16））。

は ， 共 通 し た 問 題 と な っ て い る （ Burlaud会 計基 準に 関し ては ，新 軍 事政 権末 期の［2017］，Enthoven［1981］）からである。こ2009 年に当時の IFRS をほぼそのまま継承しこでは，簿記教育，会計高等教育，および会計

た MFRS と中小企業 MFRS が設定され，それ専門職教育について現状をみてみよう。

らがミャンマーの会計基準となった（WBG［2017］）。
しかし，MFRS が実践されていないのは，次のような理由による。
まず，簿記教育についてみてみたい。ヤンゴ
ン市内の会計・経営学校の状況は，表 2 の通りである（2008 年～2009 年）。LCCI 学習者が圧
倒的で，多くの会計学校に分散しており，大手

MFRS に従って財務情報を公開する動機の会計学校 4 校でもシェアは 12％程度であるがない（金融庁［2016b］（16），三菱東京（Khine［2010］，p. 23）。これらの簿記学校

UFJ 銀行ヤンゴン支店［2016］（25））。

では，ロンドン商工会議所（London Chamber

154

ミャンマーにおける企業会計の現状と課題

of Commerce and Industry : LCCI）の簿記検

LCCI 受講者は，年間約 12,000 人で，今後の定の資格取得をめざした受講者に英国式の簿

外国企業とミャンマー企業による会計人材の記を教えている（ヤンゴン経済大学［2016a］

需要にはとても応じられないと考えられてい（1））
。

る（Khine［2010］，p. 23）。

ヤンゴン市内の人口は，410 万人であるが，
表2

ヤンゴン市内の会計・経営学校

科目

会計・経営

その他コース

単独科目

45

-

ジョイント科目57

12

出所：Yangon Education Directory（単位：校数）

次に，大学における会計高等教育の状況につい。

いてみてみたい。1988 年，民主化運動がラン

公認会計士資格を取得するには，その前提とグーン工科大学から起こり全国に拡大した。民して，商学または会計学学士の取得が必要であ主化運動が大学を起点として起こったことにる。以前は，ヤンゴン経済大学の学士号のみがより新軍事政権は大学の「非政治化」を進め認められていたが，現在は 3 大学の学士が認め10 年以上にわたりヤンゴン市内の大学を閉鎖られている。それらの学士号取得後に最終成績したり，地方に移転させたりした（増田を添付の上で，MAC の会計士養成コースへ応［2010］）。その代償は大きく，高等教育全体の募して選抜される必要がある（成績の優秀な者

質を低下させた。具体的には，新軍事政権下でのみ選抜）。さらに，MAC に入学が認められた

軍事・医療・技術教育が優先され，会計高等教

者は，MAC の会計士養成コースで 2 年間勉強

育のようなビジネス関連科目は軽視された。ミ

しなければならない。2 年間の受講と会計事務

ャンマーに現在ある 169 大学のうち，会計学を所等で実務経験（養成コースの講義と同時進教える大学は，ヤンゴン管区のヤンゴン経済大行）を経た後に試験に合格すれば公認会計士と学，ザガイン管区のモンユア経済大学，およびなる。監査業務を行うためには，さらに 2 年間

マンダレー管区のメッテイラ経済大学の僅か 3の監査業務経験を積んだ後に，開業会計士とし）大学である（ヤンゴン経済大学［2015］（1）て MAC に登録しなければならない（渡場ことがその弾圧の影響を物語っている。

［2014 a］，［2014 b］）。

なお，大学における会計学の教科書は，英国

軍事政権時代には，公認会計士の専門職教育のイングランド・ウエールズ勅許会計士協会

もあまり行われておらず(10)，監査の質も現在よ（ Institute of Chartered Accountants in

りさらに低かった（FMI［2016］（17），MMF

England and Wales : ICAEW）のものであり［2016］（22））。近年，日本公認会計士協会も（ヤンゴン経済大学［2016 a b］（1）），講義は支援に乗り出し，研修等が積極的に進められて

すべて英語で行われている。

いる。

最後に，会計専門職教育についてみてみた

155

Ⅴ

おわりに

する深刻な現状をもたらした原因は，会計イン
フラを機能させるためのインフラとしての高

本稿では，訪問面接調査の結果に基づいて，

等会計教育が全般的に欠如していることであミャンマーの会計・監査実務の問題点を次のよる。また，それらの根源には，思想統制の一部

うに指摘した。

として高等会計教育を弾圧してきた新軍事政①

一般的な会計リテラシーの低さ

権の政策があった。軍事政権においては，他の②会計ルールへのコンプライアンス意識

発展途上国と同様の意味での会計教育の欠如の低さ（政府の財政的な余裕のなさ）に加え，軍部に③

会計監査の水準の低さ

よる大学教育への弾圧がなされたため会計教④

公認会計士の数の不足

育ができなかったという別の側面が観察されこのような実態の原因について，以下の 3 つる。
これらの問題を解決するためには，会計インの仮説を立てて検討を行った。
ａ

資本市場および会計インフラの不備

フラの経済社会への定着，および簿記教育・高ｂ

簿記教育・会計高等教育・専門職教育の等会計教育・会計専門職教育の制度整備を同時

欠如
ｃ

ａｂの両方

まず，このような実務の原因が会計インフラの不備との仮説に基づいて，検討を行い，先進並行で展開する必要があると考えられる。会計
インフラの経済社会への定着は，関連する人々の会計教育のレベルと密接に関連するからである。

諸国にある，資本市場インフラ，会計関連イン
フラ，および公認会計士制度等の多くが近年整注備されたことが分かった。しかし，現在のとこ（1）（2）訪問面接調査と質問票調査の研究上のメ
リットとデメリットに関しては，佐藤［2016］
を参照せよ。
（3）ミャンマーでは,日本金融庁が証券関係法策定
や証券行政運営の協力をしている。
（4）これらの文献で，経済の低開発や資本市場の欠如に起因する，洗練された会計基準の不必要性
および会計基準へのコンプライアンス意識の欠如は指摘されている。しかし，政府の会計教育への弾圧によって，資本市場を前提とした会計システムがうまく機能しないことへの言及は見つからなかった。
（5）C. N. Albu 教授と N. Albu 教授のお二人とは，3 日間にわたって京都大学で意見交換をする機会を得て，多くの知見を得ることができた。記して感謝の意を表する。
（6）トライアンギュレーションについては，Denzin［2009］を参照せよ。訪問面接調査においてトライアンギュレーションを確保したことによって，以下のような成果があった。まず，ミャン
マーの外と内で会計実務や一般の会計リテラシ
ィのレベルに関して大きな認識の相違があった。現地の大学教員，公認会計士，および資本市場関係者は，ミャンマーの会計実務に対するろ作成者も利用者もそれらの制度の存在意義を理解していない。これらの制度を機能させるには，資本市場を前提とした高等会計教育が不可欠であるため，会計インフラ不整備仮説は，教育の欠如仮説と連動していることが分かる。
次に，このような実務の原因が，簿記教育，
会計高等教育および専門職教育の欠如にあるとの仮説に基づいて検討を行い，簿記教育・会
計高等教育・専門職教育のいずれも極めて不足
していることが分かった。今後，資本市場が増大等していけば，益々人材不足となるであろう。大学における会計教育を弾圧し,一般の会
計リテラシーの低さや公認会計士の不足をもたらした，新軍事政権の責任が問われるところである。
以上より，ミャンマーの会計・監査実務に関156

ミャンマーにおける企業会計の現状と課題評価が甘く，低レベルであることを認識していないが，他方で，金融庁，日本企業は，ミャン
マーの会計実務が低い水準にあって，会計教育にも大きな問題があることを認識している。両者は，国際的な水準を知っているかどうかの差であり，言い換えれば，ミャンマーの関係者は，
新軍事政権下で外国の情報があまり入ってこな
かったことによって国際水準を知る術がなかったということであろう。また，ミャンマー企業（作成者）の中でも，上場 4 社（3 社が低いという認識）とそれ以外（低いという認識はあまりない）で，会計実務の水準に関する評価について若干意見の相違が見られた。また，金融庁と密接な関係があるミャンマーの会計規制機関
は，会計実務のレベルの低さをある程度把握しているが，会計教育が最優先事項であるという認識はない。さらに，大学教員も，会計実務の問題を認識していても，軍事政権下での弾圧の影響で，政府の政策の批判をすること繋がる言
動については臆病になっている可能性がある。
そのような意味で，日本の企業，金融庁，公認会計士，資本市場関係者の意見は実態をより客観的に説明している可能性が高い。
（7）三次に亘る英緬戦争の結果，1886 年に英国はビルマ全土を英国領土に併合し，その領域を英領インド帝国に組み入れ，「英領インド帝国ビル
マ州」とした。ミャンマーは，英国の植民地支配下にあるインドの属州であったことから1908 年英国の会社法改正を基礎とした 1913 年のインド会社法を受けた形でミャンマー会社法が制定された。その後，1929 年の英国会社法の改正を受け，インド会社法では，1936 年に改正が行われたが，ミャンマーでは，限定的な改正が行われたに過ぎない。このためミャンマーの
現行会社法は，古い時代の英国会社法の要素を色濃く残したままとなっている。
（8）英国統治時代から社会主義軍事政権までの間，
1930 年代から 1941 年と 1950 年代後半から
1962 年まで，ヤンゴン（当時は，ラングーン）
で，店頭取引のラングーン取引所が開設されていたが，1962 年に，ネー・ウィン社会主義軍事政権により閉鎖されている。
（9）ミャンマー会計審議会（Myanmar Accounting
Council : MAC）は，政府管轄の会計基準設定主体である。MAC は，2003 年～2004 年におい て ， 当 時 の 国 際 会 計 基 準 （ International
Accounting Standards : IAS）に基づいて，ミャ ン マ ー 会 計 基 準 （ Myanmar AccountingStandards : MAS）の 1 号から 30 号を公表している（IFRS Foundation［2017］）。その後，2009 年に，MAC はこの 30 の MAS を廃止し，MFRS を会計基準として採用している（施行は2011 年 1 月以降）
。MFRS と 2009 年当時の
IFRS とは，会計基準のナンバーまで同じであるが，細部の表現等には若干の相違がある。
（10）軍事政権時代に高等会計教育や会計専門職教育が軽視されたのは,英国の植民地支配に対するレジスタンスの継承である可能性もある。継続して調査を行いたい。

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