研究会報告
ＣＩＡフォーラム研究会報告

海外不正事例研究
研究会No.ｅ19（海外監査研究会）

ＣＩＡフォーラムは、ＣＩＡ資格保持者の研鑽及び相互交流を目的に活動する、一般社団法人日本内部監査協会（ＩＩＡ－ＪＡＰＡＮ）の特別研究会である。各研究会は、担当の座長が責任をもって自主的に運営し、研究期間、目標成果を設定し、研究成果を発信している。
当研究報告書は、ＣＩＡフォーラム研究会No.ｅ19が、その活動成果としてとりまとめたものである。報告書に記載された意見やコメントは、研究会の「見解」であり協会の見解を代表するものではなく、協会がこれを保証・賛成・推奨等するものでもない。

目次
はじめに 65

Ⅰ

本成果物のコンセプト 66

Ⅱ

題材とした事例 67

Ⅲ

内部監査部門が監査あるいは日常業務で行うべきこと 67

１．年度計画立案における監査テーマ選定
２．個々の監査でチェックすべき項目
３．監査方法４．評価３項目 

14項目 68

８項目 70

３項目 

５．フォローアップ

68

72
２項目 73

６．他組織との連携（社内及び社外） ６項目 73

７．限界があるもの

74

２項目 

おわりに 

76

はじめにの監査を既に実施している事業者にも、これから開始・本格化させる事業者にも有用なツＣＩＡフォーラム研究会No.ｅ19「海外監ール・ノウハウなどを検討、整理する」を研査研究会」は、大阪を活動拠点に、「海外事業究目的とし、「良いものがなければ、自分たち

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65

研究会報告で作る」をモットーに、2014年４月から活動を行っている。

Ⅰ

本成果物のコンセプト

この間、①国内監査経験はあるが海外監査今日ではチェックリストも整理され、往査経験の浅い人を念頭に置いた「海外監査チェでの監査ポイントは把握されてきているが、ックポイント集」をキーコンテンツとする

特に日数が限られる海外監査で、リスクベー「海外監査の手引き」（『月刊監査研究』2016

スで監査範囲を絞り込むのは容易ではない。

年３月号に掲載）と、②ＣＡＡＴｓの本格導本成果物は、海外子会社又は日本法人の海入前でも実施可能な継続的監査の内容を追外事業における不正事例の研究を通じて、具究した「海外子会社の継続的監査について」

体的にどこを、どのようにチェックすれば（少（『月刊監査研究』2018年７月号に掲載）の２なくとも当該事例では）不正を防げ、あるいつの成果物を発表し、両方とも例年３月に開は早期に発見できたかを明らかにすることに催されているＣＩＡフォーラム全体会議、及よって内部監査の改善に役立てることを目的

び９月に開催されている内部監査推進全国大にしている（不正防止の視点で監査を行う場会で発表する機会をいただいた。

合の参考にもなる）。

今回は、「海外不正事例研究」と題し、海外不正事例研究や不正事例を題材とする書籍

子会社又は日本法人の海外事業など、海外でや寄稿は多数されている。しかし、以下の理発生又は関係した不正事例12件について、調由により海外監査の実務に有用なヒントを効

査委員会報告書を基に「内部監査部門ができ率的に得ることが中々できていないように思ること」すなわち「内部監査部門がどう対応われる。

していれば、不正を防げたか」という視点で考察し、「内部監査部門が監査あるいは日常業務で行うべきこと」を整理した３つ目の成果物を作成した。

① 内部監査部門に在籍するメンバーにはいかんともしがたい課題が多い。
② 調査結果報告書の提言内容等への批判に分量を取っている。

当研究会にしてはメジャーな題材を選んだ

また、事例内容の説明にも相当の分量が取なと思われる方もいらっしゃると推察する

られ、その理解を前提とした整理なので読むが、従来の事例研究から一ひねりしたものをのに時間がかかる（ひいては消化不良につな目指している（詳細はⅠ章参照）。

がりかねない）ことが、忙しいビジネスパーソンにとってどうなのかと気になっていた。

これが、成功したか否かは読者の皆さんの評価に委ねたいと考えています。忌憚のない

例えば、①の例として挙げられるものには以下がある。
・内部監査部門の要員増を含む体制強化御意見をお願いします。
なお、本研究会は今後も活動を継続していく予定です。「良い出来合いの資料があれば・第２ディフェンスライン（以下２ＤＬと言う）でのモニタリング強化欲しい」ではなく、「自分で作ってやろう」とこれらは経営課題であって、内部監査部門の意欲のあるＣＩＡの皆さんの研究会への参長（ＣＡＥ）はともかくメンバーの努力範囲加をお待ちしています。

を超える。
一方、②については、調査報告書の再発防止策を非現実的で無理を強いるものと批判する、あるいは内容が抽象的と切り捨てるのも生産的ではない。

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研究会報告レースは確保）全体分量を抑制する。

そこで本成果物は、以下の方針で作成した。
① 内部監査部門ができることに焦点を絞って、逆に内部監査部門が行うべきことを明確にする。

Ⅱ題材とした事例② 事例ごとの体系でなく、内部監査の一題材とした事例は下表の通りで、第三者委般的な手続きの流れ（計画・実施・フォ員会ドットコム（※）の2016～2018年の海外ローアップ）に沿った体系で事例から抽事例を新しいもの順に12個選択した（調査報出した確認ポイントを、実現可能性と具告書が未発行だったものは除外）。

体性を意識して整理する。

（※）「第三者委員会」という名称だが、社③ 事例内容に関する記述は②の理解に必内調査委員会によるものも多数含まれている。

要な最小限にとどめて（事例への遡りト
事例No.

会社名

場所

主な内容

１

Ｉ産業

２

Ｔ製作所

３Ａ社

４

海運業N

５Ｎ社

６Ｆ社

中国

ミス隠蔽目的の過少売上計上

2018.3.13

７

W HD

タイ他

子会社への不正融資と利息収益の過大計上

2017.12.12

８

Ｋ製菓

タイ

棚卸資産の過大計上

2017.12.14

９Ｕ社

中国

費用の過少引当2017.9.13

10

Ｓ社

中国

架空取引及び循環取引2017.8.14

11

Ｆ化成

中国

取引先の架空取引による債権回収不能

2017.11.10

12

Ｉ産業

ドイツ

取引先の預け資産無断売却による損失

2017.9.11

欧州報告書公表日

売上の前倒や架空計上等

2018.6.2

中国／日本

仕様書要件を満たさない商品の出荷

2018.7.20

中国

源泉徴収不実施等による脱税

2018.4.26

中国

近親者会社への不当支払による幹部の横領

2018.3.22

マレーシア／日本

遅延物件での売上計上
不適切な工事進行基準運用による売上計上

2018.2.14

これらの中には、子会社の不正ではなく、れる38の項目について、年度計画立案以下のチェック不足が原因で取引先の不正に巻き込

内部監査の一般的な手続きの流れに沿った７

まれた事例、Ｍ＆Ａ先の子会社と取引先とのつの場面ごとに表形式で整理し、当研究会の不祥事に親会社も大きな影響を受けた事例も意見を記載している。

あった。監査部門の果たすべき役割は増大しなお、事例の内容を記載しているものもあかつ難しくなってきていることを示している

るが、これがなくても「当研究会の意見」のと思う。

内容を理解できるものでは省略し、記載したものでも理解に必要な範囲に限定している。

Ⅲ 内部監査部門が監査あるいは日常業務で行うべきこと

事例の具体的な詳細内容について参照を希望

この章では、内部監査部門が対応していれ日をキーにしてWebなどで検索されたい。

される方は、各所にⅡの表の事例No.を記載しているので、Ⅱの表に記載した報告書公表

ばⅡの事例で不正抑制に寄与できたと考えら

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研究会報告１．年度計画立案における監査テーマ選定
No.１

親会社監査部門と地域統括会社監査部門間等における役割分担

事例の内容◇親会社損益への影響が大きい（例えば、影響度５％が１つの基準）、孫会社のＭ＆Ａにより子会社に大きな組織変更があった、売上が数年にわたり急増している（かつプライベート会社でもあった）ケース［事例１］◇本業と異なる事業を営んでいる（例：事業会社の親会社傘下でほぼ唯一の商社子会社）、Ｍ＆Ａ直後である、駐在員が理解できない現地語のみで運営しているケース［事例４、11］➡これらの事情が複数存在すれば、持分法適用会社にとどまる場合や地域統括会社の監査組織

当研究会の意見の分担である場合でも、監査対象組織候補として検討対象に入れるべきで、「業務分担上、担当でない」の一事を以って検討対象から外してはいけない。
一方、これらの事情の中には、内部監査部門が自然に入手するのは難しい情報も含まれているのは否定できない。しかし、これらを入手して判断ファクターにしていれば、当該事例での不正を防げた可能性がかなり高いことも事実である。
➡リソースの制約から監査テーマ対象外とせざるを得なくなった場合でも、本来の担当組織への監査実施指示や、親会社統括組織への監査を行って管理状況の確認を検討すべきである。
親会社監査部分担範囲の確実なカバー

内容◇連結対象だが規模が小さく、また海外で移動コストがかかるケース［事例８］の意見

事例の 当研究会

No.２➡親会社監査部の分担範囲は、頻度や手段はともかく定期的に監査対象とする。リスクベースで往査頻度に差をつけることは奨励すべきことだが、連結対象にする以上は監査の対象にすべきで、例外を認めてはいけない。
【監査組織の体制が十分でない場合】［事例５、６、８］

No.３※監査対象組織が十分でない場合に関する項目は、この他にも、２．個々の監査でチェックすべき項目（No.14）と３．監査方法（No.25）があり、本表の最後にまとめて記載しているので参照のこと。

２．個々の監査でチェックすべき項目
親会社へのダブルレポートライン

内容◇駐在員が不自然さに気づいて上司に報告したが、途中で止まって、親会社のトップに伝わら事例のNo.４なかったケース［事例１、３］

意見

当研究会の

➡事例１、３では「複数」がキーワードだった。レポートラインが十分でない会社もある中で「ダブル」は飛躍し過ぎとの意見もありうるが、現にこれら２事例ではシングルラインが機能せずに損失が拡大したのも事実である。現実的に「ダブル」の提言が難しければ、インタビューで「仮に上司が握りつぶしたらどうしますか」と問いかけるだけでも効果はあると思う。
特に営業部門が管理部門より相対的に強い会社では要注意である。

No.５
当研究会の意見No.６

68

権限分離の状況➡権限分離が必要な項目については、月刊監査研究2016年３月号に掲載のチェックポイント集を参照してほしい（決裁権者起案案件に対するモニタリング強化も有効である）［事例10］。
親会社幹部及び監査対象会社社長のコンプライアンスメッセージ発出状況と内部通報制度の整備状況

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研究会報告

当研究会の意見No.７
当研究会の意見No.８
当研究会の意見No.９➡会社によってメッセージの「通用力」に差があり、国・地域によっては内部通報制度が機能しにくい事情はあるが、不正防止の有力手段であり、確認すべきポイントである［事例４、７、８、10］。
海外子会社での取締役会の実施状況➡開催頻度の増加及び内部統制に関する事項を議事内容とすることを提言するのは改善につながりうる（議事が事業関連に偏っているケースは多い）［事例10］。
Ｍ＆Ａ前のデュー・ディリジェンスで課題あるいは未確認とされた事項への対応状況➡監査準備段階でデュー・ディリジェンス時の情報を入手し、往査時に課題が解決あるいはフォローしているかを確認するのは有効である［事例３］。
子会社トップとその親族が経営する会社等との間でなされた取引の状況
海外では、親族経営取引先以外に信用できる取引先がないケースもあるため、それ自体は合理的な面もある（日本的感覚で頭からネガティブにみなすのは良くない）が、リスクは高いので少なくとも以下の事項を確認すべきである。
➡販社の場合、親族経営取引先や特定取引先とそれ以外の一般取引先とで販売価格に合理的で当研究会の意見ない差がないかを確認すべき［事例４、７］。
➡プロセスレベルの内部統制におけるサンプリング調査での実在性、あるいは在庫の実在性の確認を基本通りに行うこと［事例４］。
➡利益相反行為に関する一定の統制（取締役会での事前承認制又は報告義務等）が機能してことの確認は有効である。また、取引開始時のコンプライアンスプログラムの提出要請、役員登用時の法令・基本的義務や責任に関する教育の実施、毎年の宣誓書提出などが運用されていればポジティブにとらえても良い［事例４、10］。
なお、取引先が親族経営取引先であることは、現地の一般従業員が知っていることも多く、また悪いことという認識もないため、インタビューでわかることも多い。あっさり話してくれる会社の方がリスクは少なく、秘密にする方が高リスクとも言える。

No.10

買収先の子会社の特定取引先

当研究会の意見➡買収先にウエイトの高い特定取引先がないかを調査ポイントにしていても、その子会社のまではしていないケースも多いと思われるが、昨今、子会社で特定取引先との取引において不祥事が相当発生していることを考えると拡大検討の余地もある［事例７］。
取引先の信用調査

内容◇以前に一定の取引があった販売先に対して、数年の中断後に新しい商材の取引を開始し、短事例のNo.11

期間で取引量を急増させたケース［事例11］➡再開時には、新規並みの信用調査を行うべきである。

当研究会の意見➡仕入先については販売先よりリスクが小さいと判断し、品質、デリバリー（最近では業種によるが児童労働、環境等のエシカルも対象）に特化している例もあるが、反社会的勢力との関係を含めた信用調査も対象にするのが妥当（仕入先倒産により、商品が入ってこないと生産に支障が出るし、瑕疵担保責任追及の可能性もある）。
➡取引開始時のルール（駐在員及び親会社の職責含む）が守られているか、定期的信用調査を実施していても単に書類を受け取るだけ、スキルのない人がチェックしているなど形骸化していないかも確認のポイントである。

No.12

引当、手数料や保管料などの高リスク勘定科目の内容
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研究会報告事例の内容◇予測困難にもかかわらず、前月のうちに承認されないと販促費が払われないシステムになっていたために翌月に差異を計上する運用が取られている会社で、差異訂正を超えて利益調整の手段として使われたケース［事例９］の意見

当研究会➡引当の根拠、理由と決裁基準が守られているかを確認する（基準が決まっていないときは、実質的な統制が効いていることを確認する）。
➡類似のものとして、手数料や保管料科目などの内容、預り在庫が前倒しの売上計上の手段にされていないかを確認する（但し、証憑はそろっていることが多く、見抜くのは難しいことが多い）。
過大な経営目標の設定に関わる確認

内容◇「生き残るために現地顧客の開拓が至上命題」というプレッシャーから、うまい話である一事例のNo.13

方で、リスクの高い話に飛びついたケース［事例12］

当研究会の意見➡当研究会メンバーの会社では、往査時に「目標に無理はないか」と質問するのは少数派で、かつ①あまり効果はないという評価と②全社調整で理屈もなく目標を引き上げられた不満を聞き出せたケースもあり、仮に提言事項にできなくても背景知識としては得るのは有効との評価に分かれた。親会社や監査対象組織の風土で評価が分かれるとも考えられる。
【監査組織の体制が十分でない場合】［事例５、６、８］※監査対象組織が十分でない場合に関する項目は、このNo.14の他にも、１．年度計画立案にNo.14

おける監査テーマ選定（No.３）と３．監査方法（No.25）があり、本表の最後にまとめて記載しているので参照のこと。

以下No.15～No.17は、従来は業務監査の範囲外と考えられがちだったものについての考察である。
No.15

製品品質、環境、ＩＳＯの対象項目

当研究会の意見➡これらは、品質管理部、環境部などの他組織が権限と責任及びノウハウを持っているため、内部監査の対象外としている会社が多いと思われるが、昨今の情勢からはこれらも監査範囲とすることも検討すべき段階に入ったのではないか。少なくとも、別組織が担当しているからリスク小と即断してはならない［事例２］。

No.16組織風土

当研究会の意見➡不正発覚時に組織風土を課題に挙げる報告書もあるが、問題となる事象の発生前に、内部監査の提言によって組織風土を是正するのはハードルが高く難しい。問題が発生して原因分析する過程で組織風土に行きつき、実効性のある提言事項につながることの方が多いのではないか［事例２、10、11］。
独立性に問題のある子会社監査組織の人事内容◇100％子会社の監査役（監事等も同じ）は、利益をかさ上げする不正が発生した孫会社の企の意見事例の 当研究会

No.17

画担当（予実管理も担当）の役員を兼務していたケース［事例９］➡往査あるいは予備調査で、役員や幹部の兼務状況を確認することは有効。しかし、海外孫会社までを対象にしたり、人事異動発令時にチェックする責任を親会社の人事部や総務部などの組織に持たせるのは難しい。

３．監査方法◇在庫管理が業務管理システムから切り離され、経理部が恣意的に棚卸資産額を操作できる構

事例の在庫品の実棚カウント

内容70

No.18

造なのに、第三者が確認する体制になっていないケース［事例８］月刊監査研究2021. 4（No.569）

研究会報告

当研究会の意見➡完成品や材料も含めた監査での棚卸確認方法は、実棚実績と差異報告書（差異理由の内容含む）と手順書の確認が基本（通常は多くの人が関与するので、文書化された手順書が必要）で、さらに、現場をみることも有効である（帳簿上廃棄済のものが残っているなど、直感でおかしいと感じることもある）。なお、監査人にも一定レベルの業務知識は必要である。
➡サンプル数としては、仕掛中、製品在庫など、各項目で10件としている会社もあった一方で、プロセスを監査する方法を取っている会社もあった。

No.19

架空取引や循環取引の捕捉［事例10、11］➡取引先別及びトータルの債権額、利益率の推移（架空取引等を継続すると確実に低下する）やエイジングリストの確認が有効。
➡仕入先でも販売先でもある取引先との取引内容に留意する。

当研究会の意見➡市場価格がないもの（例：繊維の反物）の取引に留意する。逆に賞味期限のあるものではやりにくい。
➡納品書、注文書、受領書などによる取引の実在性の確認（偽造されるが、継続しているとボロが出るケースも多い）。
➡高リスク部品に限定したとしても単体取引禁止、直送禁止（いったん入庫させる）は、業態によってはともかく、実務的に困難なケースの方が多く、一般論としては推奨できない。ただ、これらの取引をサンプリングで選び往査で重点的に確認するほうが良い。なお、倉庫管理は高度化しているので、監査スキルを上げることが肝要である。

No.20

製造実務での品質管理➡製造実務には専門技術的な要素が多く、監査は難しいが下記の確認を心がける。
①マニュアルの存在だけでなく、マニュアルに従って業務を行っているか

当研究会の意見②インシデントについてＰＤＣＡサイクルが回っているか③検査データはどこまでシステム統制されているか、改ざん可能の箇所を把握した上で、ダブルチェック・相互牽制等の対応が取られているか（データ取得に人の作業を伴うものがあり、監視カメラぐらいしか対策がない可能性もある）④品質管理部のチェック及び運用が適切に行われているか⑤クレーム内容や不良率から品質管理の適切性を推論する
［事例２］

No.21

スプレッドシートの検証➡エクセルは一般的なシステムに比べて統制が弱いが、エクセルのマクロやロック等が仕様通

当研究会の意見りに正しく作られているかを全てチェックするのは困難である。当研究会メンバーの会社では、電卓で再計算させる、税率などの数値を確認する、管理職の定期的な変更履歴のレビュー結果を確認する、などで対応しているケースがある。
➡エクセルやＥＵＣは、仕様書、手順書、アクセス権保有者リストに合わせて、手作業で再計算した結果も出させて正確性を確認することが望ましい。
➡そもそも、会計に直結する範囲では使わない方が良いとの意見もあった。

No.22
当研究会の意見No.23

システムの統制状況➡マニュアルが整備され、一定のシステム統制がされているように見える場合でも過信せず、往査で例外措置（ブロックを外す、スキップする、訂正するなど）のログを確認するように努めるのが良い［事例４］。
監査対象組織の担当者の業務知識レベル

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研究会報告の意見

事例の 当研究会

内容

No.24◇そもそも担当者に会計やシステムの知識がなさすぎることが不正の芽になったケース［事例６、12］➡リスクの高い業務のウォークスルー等により、担当者の業務知識レベルが低いとわかれば、しっかりと教育することを提言すべきである。親会社がミスの叱責だけを行っていても解決策にはならないし、むしろミス隠ぺいの動機の１つになってしまった例もあった［事例６］。
監査対象組織に応じた標準チェックリストのカスタマイズの意見

当研究会➡当研究会メンバーの会社では、監査対象組織の実態等を踏まえて、標準チェックリストに項目を追加及び重点事項を確認し、あるいはリスクの小さい項目の優先順位を下げることを行っている会社としていない会社があった。リスクベース志向の会社は実施、一通りは広く確認する方針の会社は不実施の傾向にあると思われる。また、リスクベースを志向しながら、時間的、人的（適当なレビューイが少ない）制約で不実施の会社もあった［事例８］。
【監査組織の体制が十分でない場合】［事例５、６、８］

No.25※監査対象組織が十分でない場合に関する項目は、この他にも、１．年度計画立案における監査テーマ選定（No.３）と２．個々の監査でチェックすべき項目（No.14）があり、本表の最後にまとめて記載しているので参照のこと。

４．評価※本節では、提言対象にするor否などの判断において、どのように海外特有の事情を考慮すべきかを考察した。
現地で広く行われている商慣習自体に問題がある場合

内容◇給与支払及びフリーランスへの委託費支払で源泉徴収分の納付を行わなかったが、現地では事例のNo.26

広く商慣習として行われている事象だったケース［事例３］➡仮に現地では問題ない行為と認識されていたとしても、日本の上場会社の子会社に要請され当研究会の意見るコンプライアンスレベルに照らしてシロとは言えないもの（多くが該当）は、監査報告書には記載して、リスクを親会社幹部に報告しなければならない。
➡類似のケースとして、①残業代目的で上限制限を超えた時間の勤務を希望する労働者が多く、認めないと人手を確保できないケース、②形式的には法令は廃止されていないが、機械化により一日当たりの労働時間制限規制が無意味になっており、かつ当局の検査でも問題にされていないケースが挙げられた。これらも、全て監査報告書には記載して、親会社経営幹部に報告するのが妥当である。

No.27

現在のシステムでは適正な処理が難しい場合

事例の内容◇単価が最終決定していない時点で取引が開始される商慣習のため、単価決定時に売上訂正が頻発するが、これをエクセル対応しているケース［事例６］◇予測が困難にもかかわらず、前月承認されないと販促費が払われないという実態と乖離したシステムが動いており、形骸化リスクが高いケース［事例９］

当研究会の意見No.28➡現行の運用で対応するのは無理があり、そもそも統制として不十分であることを提言すべきである。
業務ルールが規程類として明文化されていない場合［事例12］

当研究会の意見➡関係会社が作成すべき規程類が定められている会社では不作成であれば提言対象にするが、そうでない会社では規模、業態、担当異動によるリスク等を考慮して判断しているケースが多い。
後者の場合、提言対象とするのは、現地法令が作成要と定めているもの、就業規則、職責権

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研究会報告限規程、取締役会などの会議体に関する規程、経理規程、安全関係、企業倫理ルールなどである。
➡明文の有無の判断について、マニュアル化されていなくてもヒアリングでルールが明確な場合や帳票等の様式が確定しているときは、会社の規模や業務内容も考慮して「有」と判定する会社もあった。
５．フォローアップ※改善実施完了までフォローするのが大原則だが、海外特有のやりにくさへの対応方法を検討した。
No.29
当研究会の意見No.30

事業部や現地監査法人との連携➡国内はよほどでない限り対応するが、海外の場合は結果を報告してこないこともあり（特に、トップの意識が低いオーナー企業）、連携が１つの対応法である［事例８、９］。
前回監査での積み残し項目の引継ぎ

当研究会の意見➡海外監査では証跡を要求しても提出されないことも起こりうるが、こうしたケースではきちんと引き継ぎ、遅くとも次回監査で事前に通知し、確認することが大切である［事例８］。

６．他組織との連携（社内及び社外）※連携は古くて新しい課題だが、下の通り考察した。なお、少数だが、内部監査の取れる方策に限界があるものも含まれている。
No.31

Ｍ＆Ａ実施組織➡監査権の留保がされているかについて、株主間契約等で定めがなければ少数株主の立場（事例では28％）では内部監査を行えないリスクがあることを、Ｍ＆Ａ意思決定時に、決定権者に認識させる必要がある［事例１］。
➡ブランド取得目的のような場合を除き、Ｍ＆Ａ先会社にボードメンバーを少なくとも１人は確保しないと、情報を入手できず、予兆把握もできなくなるリスクを経営幹部にも明示し、提言すべきである［事例７］。

当研究会の意見➡Ｍ＆Ａ先のガバナンス意識には差がある（特に非上場の場合）ので、買収後に目指すガバナンス水準をあらかじめ示しておかないと、買収先には「寝耳に水」の状態になり、トラブルのもとになるリスクを認識させる必要がある［事例７］。
【参考：監査権の有無と運用実態について】
少なくとも今後のＭ＆Ａでは、株主間協定等で監査権を留保するのが望ましいが、留保できないなら破談となる覚悟で交渉するように徹底するのは難しいのも事実である。監査権が株主間協定等で留保されていない場合の監査実施について、当研究会メンバーの会社の例では、契約で監査権を留保していないと難しいという会社もあれば、契約で留保していなくても監査は改善活動であることを説明・交渉し、拒否されない限り行っている会社もあった（そもそも、かなり以前の契約書には書いていない方が多い）。地域性も有り、比較論ではアジアでは認められやすく、欧米は難しいとの声もあった。また、子会社の監査部門と親会社で分野を分けて実施するなどの工夫例もある。

No.32

親会社の財務部門等

事例の内容◇財務部門が不正の予兆を把握していたケース［事例６］◇経営会議で棚卸在庫が多いと認識されていたケース［事例８］◇繰越損失のある税務申告書、経済誌への掲載などの予兆はあり、親会社の管理部門が把握している情報もあったケース［事例11］

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研究会報告

当研究会の意見➡内部監査部門に情報が伝わっていれば、もう少し早く不正対応できた可能性もあり、内部監査部門との風通しを良くし、情報共有を促進することが必要である。
➡特に海外ではアクセス、情報入手ルートを確立していること、予兆のエスカレーションルー
ル（できればダブルcf.No.４）の確認は必要である。

No.33

子会社や地域統括会社の監査組織の意見

当研究会➡連携を図るべきである。持分法適用会社への監査について、子会社の監査部門と親会社が合同で、分野ごとに担当を決めて分担制で実施した例、共同株主と同様の分担制で子会社監査をした例がある［事例１］。
➡同じ業態の子会社が（近くに）複数ある場合は相互監査も一策（実施したところ有効だった例がある）
［事例４］
。

No.34

会計監査法人への委託［事例１、５、７、８］
コストとリスクの兼ね合いで、どこまで地場に任せ、どこからいわゆる４大大手（アライアンス先含む）に委託するかの線引きが課題になる。これに関して出された意見は下記の通りである。

当研究会の意見➡リスク大の会社は地場でなく、大手に委託するのが望ましい。
➡有力な外部の監査法人と委託契約して、子会社等の経営陣にプレッシャーをかけることの意義を、内部監査部門は提言すべきである。
➡海外では監査法人の棚卸に立ち会うのは難しいので、怪しいと思えば監査法人を変えることも一策。例えば、増減分析で疑問を持ったり、長期間にわたり不一致が全くないケースで、このような場合には、親会社監査部が現地訪問する会社もあった。
➡事例５は監査法人が承認した工事進行基準の適用に不備があった事例だが、内部監査でその内容を再確認することは通常しておらず（監査法人が承認していることの確認のみ）、この点については、内部監査部門が取れる手段は極めて限られる。

No.35
当研究会の意見

No.36

調査会社の活用➡調査会社に取引額の増えている会社の調査を依頼し、留意点があれば現地法人に調べさせるなどの対応も考えられる［事例10］。
親会社の監査役［事例12］

当研究会の意見➡監査役監査との重複を避けるとの委員会報告での提言について、役割がそもそも違うという意見が多かった。調整をしている会社でも、日程、情報共有にとどまる会社が多く、せいぜい、監査役から明確に内部監査での確認依頼が単発的にされるのにとどまらざるを得ない。
➡外国人には監査役はなじみがないので、混同されることが多く、また事業法上の監査・検査との区別がつきにくいことが、監査役監査と内部監査の役割を同じと誤解する原因ではないかとの意見もあった。

７．限界があるもの※最後に、報告書で提言されているが、疑問との意見が多かった項目を列挙する。
No.37

親会社管理部門による統制

当研究会の意見➡関係会社全体あるいは部門別や製品別の売上・利益等の時系列データや未収金の分析については、一定の効果を期待できる会社もあるが、リスクベースで選定したとしても相当数の関係会社を対象に、不正原因となった事象以外も含めた広い範囲でのモニタリングが必要となり、ＣＡＡＴｓの導入状況にもよるが、業態や事業数が多いと難しい。また、新規事業や小規模事業は、データ量が少なくかつ変動が大きくなりがちで、機能しないケースも多い［事例５、８］。

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研究会報告➡与信枠、滞留債権モニタリング強化は、牽制にはなるが、現地事情をわかった人がするのでないと実効性には疑問が残る［事例10］。
➡借入要請時に親会社２ＤＬでの理由確認を強化するのは有効という意見と、２ＤＬにスキルと権限がなければ実効性に乏しいとの意見があった［事例10］。
➡現地でしかできない細かいところは各社に任せざるを得ない。親会社に現地に滞在して指導できるようなスキルのある人と体制があれば良いが、いなければアウトソース、ミスが多い部署のトップの交代などの手段の方が現実的である［事例６］。
➡マイナー出資先のモニタリングは財務部が行い、監査部はその実施状況を３ＤＬとして確認するのが妥当なバランス［事例11］。
➡子会社の過去の取引先との取引再開まで親会社に管理させるのは困難である（出資は管理対象）［事例11］。
子会社監査役の設置

内容◇中国の監事が機能しなかったケース［事例９］

事例のNo.38

当研究会の意見➡取締役会の法定開催頻度は年１回（海外では多い）と、意見を述べる機会も限られており、親会社から監事を送り込んでも内部統制機能を発揮させるのはなかなか難しい。送ったが暇すぎてメンタルになった例もあり、形式的に選任すれば済むものではない。なお、国によっては、監事や監査委員会設置が会社法で定められている（対象は大会社等）ところもあり、外注などによって対応しているところも多い。

【監査組織の体制が十分でない場合】［事例５、６、８］
以下、監査組織の体制が十分でない場合の項目No.３、14、25に関する当研究会の意見を記載する。
１．年度計画立案における監査テーマ選定
監査組織の体制が十分でない場合は、リスクベースで選定するのが好ましいが、リスク評価自体にもそう多くの時間をかけられないので、下記のファクターを考慮することをおすすめする。
➡他部門と連携・情報共有し、効率的に事前情報収集を行う。
➡組織変更、キーマンの異動を重視し、かつ前回監査からの経過期間などによる簡易なリスク
No.３

ベースによる選定が良い。
➡残存リスクでなく、固有リスクで評価すると割り切る。
➡事業内容や規模等から監査頻度を決定する簡易なフォーミュラーを作り、監査頻度に差をつける。
➡毎年、全拠点を監査するのは避ける。受査側は対応が大変であり、監査側も些末な提言にとどまる可能性がある。
２．個々の監査でチェックすべき項目
監査組織の体制が十分でない場合は、チェック項目の重点化が一層要請される。下記の意見を参考に「まず取り組むべきこと」を決めることをおすすめする。
➡特に上場間もない場合は、Ｊ－ＳＯＸ系の会計処理、販売・購買などの基本的な手続きで統No.14

制がとれているかを重点的に見るのが妥当である（労務系も大事だが、会計を優先）［事例５］。
➡棚卸全般（預り在庫に特に注意）、前受、前渡、仮受、仮払、売掛の滞留債権など高リスク項
目で前年比の変化が大きいもの、逆に全く動きがないもの、与信枠の急な拡大、現物確認できる内容（金庫、記録帳簿、ＩＴではサーバールーム）を重視するのが良い［事例８］。
➡上記No.３の視点はこのフェーズでも有効である。

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研究会報告３．監査方法
監査体制が十分でない場合は、効率的な往査が一層要請されるため、下記の意見を参考に判No.25

断することをおすすめする。
➡マネジメントインタビューにより、事業実績とインタビュー内容に齟齬がないことを確認するのも有益である。
➡サンプリングによる案件確認を重視する、テーマを絞るなどの対策が有効である。

おわりに上げた事例でも一部の報告書での提言内容が抽象的な概念論にとどまっているのが目につ以上の通り、「内部監査組織ができること」いた。しかしながら、我々の内部監査の提言を具体的に検討したところ、内部監査部門が内容も監査対象組織からこのように評価され確認していれば防げた不正もかなり存在するることのないように肝に銘じるべきと思う。

ことがわかった。本成果物ではこれらを確認

特に監査対象組織が小規模な場合には、杓子ポイントとして具体的に挙げて、限界性も含定規な言い方を避け、提言だけ行って後は自めて整理することで、読者の皆さんがおられ分で考えろと突き放すのではなく、相手の目る組織体での内部監査改善に向けての検討材線でブレークダウンしてモニタリングができ料を少しは提供できるのではないかと考えてるようにゴールを一緒に考えるのも大切ではいる。

ないか。

一方で、よく言われることだが、今回取り＜ＣＩＡフォーラム研究会No.ｅ19（海外監査研究会）メンバー＞
76（順不同・敬称略）
田村正人

大阪ガス株式会社（座長）

友本まどか

パナソニック株式会社

原田博史

大日本塗料株式会社吉川英之

株式会社ダイセル

松井達也

川崎重工業株式会社髙畑英夫

元 田辺三菱製薬株式会社

若杉晋輔

象印マホービン株式会社

福長成夫

株式会社ノーリツ

山田初実

株式会社ジーエス・ユアサ コーポレーション

佐藤亮子

株式会社エーアイテイー

野中里樹

モリト株式会社

吉井敏憲

アルインコ株式会社（2020年５月より参加）（メンバーの氏名・所属先は、2020年11月現在）

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