ORGANIZACIÓN MUNDIAL  
DEL COMERCIO  WT/DS108/AB/RW 
14 de enero de 2002 
 (02-0152) 
 Original:   inglés 
 
   
 
 
 
  
 
 
 
ESTADOS UNIDOS - TRATO FISCAL APLICADO A LAS  
"EMPRESAS DE VENTAS EN EL EXTRANJERO" 
  
RECURSO DE LAS COMUNIDADES EUROPEAS AL  
PÁRRAFO 5 DEL ARTÍCULO 21 DEL ESD 
 
  
AB-2001-8 
 
 
 
 
 
 
     
 
  
Informe del Órgano de Apelación 
 
 WT/DS108/AB/RW 
Página i 
 
 
 Página  
 
I. Introducción  .............................................................................................................. .....1 
 
II. Antecedentes  .............. .......................... ...................... ...................... ......................... ......5 
 
 A. Características generales de las norm as tributarias de los Estados Unidos ...............5 
 
 B. La Ley IET ...................................................................................................................6 
 III. Argumentos de los participantes y los terceros participantes ...................................................10  
 A. Alegaciones de error formuladas por los Estados Unidos - Apelante .......................10 
 
  1. Subvenciones supeditadas a la exportación con arreglo al Acuerdo 
SMC .................................................................................................................10 
  2. Subvenciones a la exportación en el marco del Acuerdo sobre la 
Agricultura .........................................................................................................14 
  3. Párrafo 4 del artículo III del GATT de 1994......................................................14 
  4. Retirada de las subvenciones EVE.....................................................................16 
  B. Argumentos de las Comunidades Europeas - Apelado ..............................................16 
 
  1. Subvenciones supeditadas a la exportación con arreglo al Acuerdo 
SMC .................................................................................................................16 
  2. Subvenciones a la exportación en el marco del Acuerdo sobre la 
Agricultura .........................................................................................................20 
  3. Párrafo 4 del artículo III del GATT de 1994......................................................20 
  4. Retirada de las subvenciones EVE.....................................................................21 
 
 C. Alegaciones de error formuladas por las Comunidades Europeas - Apelante ..........21 
 
  1. Párrafo 3 del artículo 10 del ESD:  derechos de terceros...................................21 
  2. Apelaciones condicionales.................................................................................22 
 
 D. Argumentos de los Estados Unidos - Apelado ...........................................................23 
 
  1. Párrafo 3 del artículo 10 del ESD:  derechos de terceros...................................23 
  2. Apelaciones condicionales.................................................................................24 
 
 E. Argumentos de los terceros participantes ..................................................................24 
 
  1. Australia.............................................................................................................24 
  2. Canadá................................................................................................................25 
  3. India .................................................................................................................25 
  4. Japón .................................................................................................................26 
 
IV. Cuestiones planteadas en la presente apelación........................................................................26  V. Párrafo 1 del artículo 1 del Acuerdo SMC :  "condonación de ingresos" que "en otro 
caso se percibirían" .......................................................................................................... .......28 
 
VI. Párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC :  supeditación a la exportación...........................38 WT/DS108/AB/RW 
Página ii  
 
 Página
 
 
VII. Nota 59 del Acuerdo SMC :  evitación de la doble imposición de los ingresos 
procedentes del extranjero ..................................................................................................... ...44 
 
VIII. Párrafo 1 del artículo 10 del Acuerdo sobre la Agricultura :   
subvenciones a la exportación .................................................................................................. 70 
 
IX. Párrafo 4 del artícul o III del GATT de 1994 ............................................................................73 
  A. Ley, reglamento o prescripción que afecte a la utilización en el mercado 
interior de productos importados y productos nacionales similares .........................76 
 
 B. "Trato menos favorable" ............................................................................................78 
 
X. Párrafo 7 del artículo 4 del Acuerdo SMC :  retirada de las subvenciones EVE........................81 
 
XI. Párrafo 3 del artículo 10 del ESD ..... ..................................................................................... ...84 
 
XII. Apelaciones condicionales................................................................................................. .......90 
 XIII. Constataciones y conclusiones............................................................................................ ......91 
 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 1 
 
 
 ORGANIZACIÓN MUNDIAL DEL COMERCIO  
ÓRGANO DE APELACIÓN  
 
 
 
Estados Unidos - Trato fiscal aplicado a las 
"Empresas de Ventas en el Extranjero"  AB-2001-8 
Recurso de las Comunidades Europeas al  
párrafo 5 del artículo 21 del ESD   Actuantes: 
  Feliciano, Presidente de la Sección 
Estados Unidos, Apelante/Apelado  Ganesan, Miembro 
Comunidades Europeas, Apelante/Apelado  Taniguchi, Miembro 
  
Australia, Tercero Participante  
Canadá,  Tercero Participante  
India, Tercero Participante   
Japón,  Tercero Participante  
 
I. Introducción 
1. Los Estados Unidos apelan contra determinadas cuestiones de derecho e interpretaciones 
jurídicas contenidas en el informe del Grupo Especial sobre el asunto Estados Unidos - Trato fiscal 
aplicado a las "Empresas de Ventas en el Extranjero" - Recurso de las Comunidades Europeas al 
párrafo 5 del artículo 21 del ESD  (el "informe del Grupo Especial").1  El Grupo Especial se estableció 
para examinar una reclamación de las Comunidades Europeas relativa a la compatibilidad de la Ley 
de derogación de las disposiciones relativas a las EV E y exclusión de los ingresos extraterritoriales 
("la Ley IET")2 con el Acuerdo sobre Subvenciones y Medidas Compensatorias  (el " Acuerdo SMC "), 
el Acuerdo sobre la Agricultura  y el Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio 
de 1994  (el "GATT de 1994").  La Ley IET es una me dida adoptada por los Estados Unidos con miras 
a cumplir las recomendaciones y resoluciones del Órgano de Solución de Diferencias (el "OSD") en el 
asunto Estados Unidos - Trato fiscal aplicable a la s "Empresas de Ventas en el Extranjero" ("Estados 
Unidos - EVE ").3  En la sección II infra y en los párrafos 2.1 a 2.8 del informe del Grupo Especial se 
describen los aspectos pertinentes de la Ley IET. 
                                                      
1 WT/DS/108/RW, 20 de agosto de 2001. 
 
2 Ley Pública de los Estados Unidos 106-519, 114 Stat. 2423 (2000). 
 
3 Las recomendaciones y resoluciones del OSD fueron consecuencia de la adopción por el OSD, el 
20 de marzo de 2000, del informe del Órgano de Apelación sobre el asunto Estados Unidos - EVE , 
WT/DS108/AB/R (el "informe del Órgano de Apelación inicial").  En el presente informe denominaremos "Grupo Especial inicial" al Grupo Especial que examinó la reclamación inicialmente presentada por las 
Comunidades Europeas, e "informe del Grupo Especial inicial" a su informe. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 2  
 
 2. En el asunto Estados Unidos - EVE , el Grupo Especial inicial concluyó que la "medida 
relativa a las EVE", consistente en los artículos 921 a 927 del Código de Rentas Internas de los 
Estados Unidos (el "IRC") y las medidas conexas por la s que se otorgaba un trato fiscal especial a las 
empresas de ventas en el extranjero, era incompatib le con las obligaciones contraídas por los Estados 
Unidos en virtud del Acuerdo SMC  y el Acuerdo sobre la Agricultura .
4  El Órgano de Apelación 
confirmó la constatación del Grupo Especial inic ial de que la medida relativa a las EVE era 
incompatible con las obligaciones contraíd as por los Estados Unidos en virtud del Acuerdo SMC , y 
modificó las constataciones del Grupo Especial referentes al Acuerdo sobre la Agricultura . 
3. El 20 de marzo de 2000, el OSD adoptó los in formes del Grupo Especial inicial y el Órgano 
de Apelación.  El OSD recomendó a los Estados Unidos  que pusieran la medida relativa a las EVE en 
conformidad con sus obligaciones dimanantes de los acuerdos abarcados y que retiraran sin demora, a saber, "a más tardar el 1º de octubre de 200 0", las subvenciones EVE que se había constatado 
constituían subvenciones a la exportación prohibidas en el sentido del Acuerdo SMC .
5  En su reunión 
de 12 de octubre de 2000, el OSD accedió a una solicitud formulada por los Estados Unidos para 
modificar el plazo establecido para la aplicación de las recomendaciones y resoluciones del OSD en la diferencia de modo que venciera  el 1º de noviembre de 2000.
6  El 15 de noviembre de 2000, con 
objeto de cumplirlas, los Estado s Unidos promulgaron la Ley IET.7  Los antecedentes de la diferencia 
se exponen con mayor detalle en el informe del Grupo Especial.8 
4. Las Comunidades Europeas consideraron que la Ley IET no satisfacía las recomendaciones y 
resoluciones del OSD y no era compatible con las obligaciones contraídas por los Estados Unidos en virtud del Acuerdo SMC , el Acuerdo sobre la Agricultura  y el GATT de 1994.  Por consiguiente, 
solicitaron que la cuestión se reenviara al Grupo Especial inicial de conformidad con el párrafo 5 del artículo 21 del Entendimiento relativo a las normas y procedimientos por los que se rige la solución 
de diferencias (el "ESD").
9  El 20 de diciembre de 2000, de conformidad con el párrafo 5 del 
                                                      
4 Informe del Grupo Especial Estados Unidos – EVE , WT/DS108/R, adoptado al 20 de marzo de 2000, 
modificado por el Órgano de Apelación, WT/DS/108/AB/R, párrafo 8.1. 
 
5 Ibid., párrafo 8.8. 
 
6 WT/DSB/M/90, párrafos 6 y 7.  Véase también el informe del Grupo Especial, párrafo 1.3. 
 
7 Informe del Grupo Especial, párrafo 1.5. 
 
8 Ibid., párrafos 1.1 a 1.13. 
 
9 WT/DS/108/16, 8 de diciembre de 2000. 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 3 
 
 
 artículo 21 del ESD, el OSD reenvió la  cuestión al Grupo Especial inicial.10  El informe del Grupo 
Especial se distribuyó a los Miembros de la Organi zación Mundial del Comercio (la "OMC") el 20 de 
agosto de 2001. 
5. El Grupo Especial concluyó que: 
 a) la Ley [IET] es incompatible con el apartado a) del párraf o 1 del artículo 3 del 
Acuerdo SMC porque conlleva subvenciones "supeditadas … a los resultados de 
exportación" en el sentido del apartado a) del párrafo 1 del artículo 3 del 
Acuerdo SMC debido al requisito de "uso fuera de los Estados Unidos" y no está 
comprendida en el ámbito de aplicación de la quinta frase de la nota 59 del 
Acuerdo SMC por no ser una medida para evitar la doble imposición de los ingresos 
procedentes del extranjero en el sentido de dicha nota; 
 b) los Estados Unidos han actuado en forma incompatible con la obligación, dimanante 
del párrafo 2 del artículo 3 del Acuerdo SMC , de no mantener las subvenciones a que 
se refiere el párrafo 1 del artículo 3 del Acuerdo SMC ; 
 c) la Ley [IET], debido al requisito de "uso fuera de los Estados Unidos", conlleva el 
otorgamiento de subvenciones a la exportación definidas en el apartado e) del 
artículo 1 del Acuerdo sobre la Agricultura  a los efectos del párrafo 1 del artículo 10 
del Acuerdo sobre la Agricultura , y los Estados Unidos han actuado en forma 
incompatible con las obligaciones dimana ntes del párrafo 1 del artículo 10 del 
Acuerdo sobre la Agricultura  al aplicar las subvenciones a la exportación, por lo que 
respecta tanto a los productos agropecuario s consignados en listas como a los no 
consignados en listas, en forma que, como mínimo, amenaza eludir los compromisos 
en materia de subvenciones a la exportaci ón dimanantes del párrafo 3 del artículo 3 
del Acuerdo sobre la Agricultura , y, al actuar en forma incompatible con el párrafo 1 
del artículo 10, los Estados Unidos han actuado en forma incompatible con la obligación dimanante del artículo 8 del Acuerdo sobre la Agricultura ; 
 d) la Ley [IET] es incompatible con el párrafo 4 del artículo III del GATT de 1994  
debido a la limitación de artículos/mano de  obra extranjeros, ya que otorga a los 
productos importados un trato menos favorable, en el sentido de esa disposición, que 
a productos similares de origen estadounidense;  y 
 e) los Estados Unidos no han retirado plenamente las subvenciones EVE que se constató 
constituían subvenciones a la exportación prohibidas incompatibles con el apartado a) 
del párrafo 1 del artículo 3 del Acuerd o SMC, por lo que no han aplicado las 
recomendaciones y resoluciones formuladas por el OSD de conformidad con el párrafo 7 del artículo 4 del Acuerdo SMC.
11 
6. El Grupo Especial concluyó asimismo que los Estados Unidos, en la medida en que habían 
actuado en forma incompatible con el Acuerdo SMC , el Acuerdo sobre la Agricultura  y el GATT 
                                                      
10 WT/DS/108/19, 5 de enero de 2001. 
 
11 Informe del Grupo Especial, párrafo 9.1. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 4  
 
 de 1994, habían anulado o menoscabado ventajas pa ra las Comunidades Europeas resultantes de esos 
acuerdos.
12 
7. El 15 de octubre de 2001, los Estados Unidos  notificaron al OSD su intención de recurrir 
contra determinadas cuestiones de derecho tratadas en el informe del Grupo Especial e 
interpretaciones jurídicas formuladas por éste, al ampa ro de lo dispuesto en el párrafo 4 del artículo 16 
del ESD, y presentaron un anuncio de apelación de conformidad con la Regla 20 de los 
Procedimientos de Trabajo para el Examen en Apelación  (los " Procedimientos de Trabajo ").13 
8. Por carta de 22 de octubre de 2001, los Esta dos Unidos solicitaron al Órgano de Apelación, 
de conformidad con el párrafo 2 de la Regla 16 de los Procedimientos de Trabajo , que modificara los 
plazos establecidos en el Calendario de Trabajo para la Apelación para la presentación de las 
comunicaciones de apelante de los Estados Unidos.  Los Estados Unidos afirmaron que los presuntos ataques de bioterroristas habían menoscabado la ca pacidad de la Administra ción para realizar las 
consultas necesarias con el Congreso con respecto a la apelación.
14  Según los Estados Unidos, como 
consecuencia de esas circunstancias el mantenimiento del calendario original sería manifiestamente 
injusto para los Estados Unidos.  En carta enviada el 23 de octubre de 2001, las Comunidades 
Europeas no se opusieron a la solicitud formulada por los Estados Unidos, pero a su vez solicitaron 
que, para mantener el equilibrio de derechos procesal es de los participantes en la presente apelación, 
el Órgano de Apelación prorrogara 14 días el plaz o para la presentación de la comunicación de 
apelado de las Comunidades Europeas.  En carta fe chada el 23 de octubre de 2001, la División del 
Órgano de Apelación que conocía la apelación ac eptó que las circunstancias a que habían hecho 
referencia los Estados Unidos constituían "circunstanc ias excepcionales" en el sentido del párrafo 2 de 
la Regla 16 de los Procedimientos de Trabajo , y que el mantenimiento de los plazos para la 
presentación de la comunicación del apelante sería "manifiestamente injusto" para los Estados 
Unidos.  En consecuencia, la División acordó modifi car el Calendario de Trabajo de la presente 
apelación para dar a los Estados Unidos siete días más para presentar su comunicación de apelante.  
En la misma carta, la División prorrogó también siet e días los plazos para la presentación de las 
demás comunicaciones de apelantes, la comunicación de apelado y las comunicaciones de los terceros 
participantes. 
                                                      
12 Ibid., párrafo 9.2. 
 
13 WT/DS/108/21, 15 de octubre de 2001. 
 
14 En su carta, los Estados Unidos explicaron que, debido al envío de bacilos de carbunco al Congreso 
de los Estados Unidos, se habían clausurado temporalmente varios edificios, entre ellos algunos que albergaban  WT/DS108/AB/RW 
 Página 5 
 
 
 9. El 1º de noviembre de 2001, los Estados Unidos presentaron su comunicación de apelante.15  
El 6 de noviembre de 2001, las Comunidades Euro peas presentaron su propia comunicación de 
apelante.16  El 16 de noviembre de 2001, las Comunidades Europeas y los Estados Unidos presentaron 
sus respectivas comunicaciones de apelado.17  Ese mismo día, Australia, el Canadá, la India y el Japón 
presentaron sus respectivas comunicaciones de tercero participante.18 
10. La audiencia oral de la apelación se celebró los días 26 y 27 de noviembre de 2001.  Los 
participantes y los terceros partic ipantes presentaron argumentos orales y respondieron a las preguntas 
que les hicieron los Miembros de la División encargados de la apelación. 
11. En la audiencia oral, la División pidió a los Estados Unidos que presentaran por escrito, a más 
tardar el 28 de noviembre de 2001, algunas de sus respuestas a las preguntas.19  La División autorizó 
también a las Comunidades Europeas y a los tercer os participantes a responder por escrito, si lo 
deseaban, a más tardar el 30 de noviembre de 2001.20  Atendiendo a esa petición, los Estados Unidos 
presentaron el 28 de noviembre de 2001 un memorándum escrito adicional.  Las Comunidades 
Europeas presentaron el 30 de noviembre de 2001 una respuesta a ese memorándum escrito adicional. 
II. Antecedentes 
 A. Características generales de las norm as tributarias de los Estados Unidos  
12. En nuestro informe sobre el asunto Estados Unidos – EVE hicimos referencia a algunos 
antecedentes generales relacionad os con las normas tributarias de los Estados Unidos.  Dijimos que: 
Para los ciudadanos y residentes de los Es tados Unidos, las leyes impositivas del país 
tienen en general un "alcance mundial".  Esto significa que, en general, los Estados 
Unidos hacen valer el derecho a gravar todos los ingresos obtenidos por sus 
ciudadanos y residentes "en todo el mundo".  Una sociedad organizada al amparo de 
las leyes de uno de los 50 Estados americanos o del distrito de Columbia es una 
                                                                                                                                                                     
las oficinas de los funcionarios del Senado de los Estados Unidos con jurisdicción sobre las cuestiones 
planteadas en esta apelación. 
 
15 De conformidad con la Regla 21 1) de los Procedimientos de Trabajo . 
 
16 De conformidad con la Regla 23 1) de los Procedimientos de Trabajo . 
 
17 De conformidad con las Reglas 22 y 23 3) de los Procedimientos de Trabajo . 
 
18 De conformidad con la Regla 24 de los Procedimientos de Trabajo . 
 
19 De conformidad con la Regla 28 1) de los Procedimientos de Trabajo . 
 
20 De conformidad con la Regla 28 2) de los Procedimientos de Trabajo . 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 6  
 
 sociedad "nacional", o una sociedad estadounidense, y se considerará "residente" en 
los Estados Unidos a los efectos de este sistema impositivo "de alcance mundial" … 
En general, los Estados Unidos gravan cualquier ingreso obtenido por las sociedades 
extranjeras en el territorio de los Esta dos Unidos.  Generalmente no gravan los 
ingresos obtenidos por las sociedades extr anjeras fuera de los Estados Unidos.  Sin 
embargo, [con arreglo al artículo 882(a) del I RC] esos ingresos de "fuente extranjera" 
de una sociedad extranjera estarán ge neralmente sujetos al régimen impositivo 
estadounidense cuando tengan una "conexi ón efectiva con una actividad comercial o 
empresarial en los Estados Unidos".
21  (se omiten las notas) 
13. Esa explicación continúa con una descripción de l régimen fiscal de los Estados Unidos, y 
también es pertinente a los efectos de la presente  apelación.  Además, observamos que, con arreglo a 
los artículos 1 y 11 del IRC, los Estados Unidos gravan los "ingresos imponibles" de sus ciudadanos y residentes.  Con arreglo al artículo 63(a) del IRC, los "ingresos imponibles" equivalen a los "ingresos 
brutos menos las deducciones autorizadas" en virtud del IRC.  El artículo 61(a) establece que son ingresos brutos "todos los ingresos obtenidos  de cualquier fuente".  Cuando un ciudadano 
estadounidense o un residente en ese país está obligado a pagar impuestos en los Estados Unidos 
sobre ingresos que también son imponibles en otro Estado, los Estados Unidos otorgan al 
contribuyente, con sujeción a determinadas limitaciones, créditos tributarios relacionadas con la 
cuantía de impuestos pagados en el extranjero.
22 
14. La Ley IET no ha modificado las disposiciones del IRC relativas a estas normas tributarias, 
aunque su adopción ha modificado la aplicación de esas normas. 
 B. La Ley IET  
15. En los párrafos 2.2 a 2.8 del informe del Grupo Especial figura una descripción detallada de 
la medida impugnada en la presente apelación.  No  obstante, nos parece útil exponer en la presente 
etapa, con carácter general, los aspectos fundamen tales y las disposiciones básicas de la Ley IET. 
16. La Ley IET tiene cinco artículos.  Son objeto de  la presente diferencia, en primer lugar, 
determinados elementos de los artículos 2 y 5, que guardan relación con las empresas de ventas en el 
extranjero, y, en segundo lugar,  determinados elementos del artíc ulo 3.  El artículo 3, titulado 
"Tratamiento de los Ingresos Extraterritoriales", enmienda el IRC introduciendo en él un nuevo 
artículo 114, así como una nueva subparte E, que a su vez está compuesta por los artículos 941, 942 
                                                      
21 Informe del Órgano de Apelación, supra , nota 3, párrafos 6 y 7. 
 
22 Artículo 901(a) del IRC.  WT/DS108/AB/RW 
 Página 7 
 
 
 y 943.  Los restantes artículos de la Ley IET no son pertinentes a los efectos de la presente 
diferencia.23 
17. Como ya hemos indicado, la Ley IET fue promulgada por los Estados Unidos con miras a 
cumplir las recomendaciones y resoluciones del OSD en el asunto Estados Unidos – EVE .  El 
artículo 2 de la Ley IET deroga las di sposiciones del IRC relativas a las EVE.24  El artículo 5(b) 
prohíbe a las empresas extranjeras optar por ser tr atadas como EVE después del 30 de septiembre 
de 2000 y dispone la desaparición de las EVE inactiva s.  Sin embargo, el artículo 5(c) establece un 
"período transitorio" para determ inadas transacciones de EVE existentes.  Concretamente, con arreglo 
al artículo 5(c)(1) de la Ley IET, la derogación de  las disposiciones del IRC relativas a las EVE "no se 
aplicará" a las transacciones de EVE ex istentes que tengan lugar antes del 1o de enero de 2002 ni a 
cualesquiera otras transacciones de esas EVE que tengan lugar después del 31 de diciembre de 2001 en virtud de un contrato vinculante entre la EVE y una persona no vinculada que esté en vigor al 
30 de septiembre de 2000.  En esas disposiciones se basa la alegación de las Comunidades Europeas 
de que los Estados Unidos no han retirado totalmente las subvenciones relativas a las EVE, de 
conformidad con lo dispuesto en el párrafo 7 del artículo 4 del Acuerdo SMC . 
18. Los artículos 114, 941, 942 y 943 del IRC fueron insertados en virtud del artículo 3 de la 
Ley IET, y crean nuevas normas con arreglo a las cuales determinados ingresos están excluidos de 
tributación en los Estados Unidos.  Para referirnos  a esas nuevas normas utilizaremos la expresión 
"medida IET" (o a veces simplemente "la medida"), qu e en términos generales describimos más abajo.  
En el presente procedimiento, las alegaciones formuladas por las Comunidades Europeas sobre la base del párrafo 1 del artículo 3 del Acuerdo SMC , el párrafo 3 del artículo 3, el artículo 8 y el 
párrafo 1 del artículo 10 del Acuerdo sobre la Agricultura  impugnan varios elementos de esa medida. 
19. El régimen fiscal establecido por la medida IET es aplicable a ciudadanos de los Estados 
Unidos y residentes en ese país, incluidas las personas físicas, las empresas y las asociaciones.  Además, las disposiciones de la medida IET también son aplicables a las empresas extranjeras que 
opten por ser tratadas, a efectos fiscales, como empresas estadounidenses.
25  La medida IET permite a 
todos esos contribuyentes optar por que sus ingr esos que reúnan las condiciones establecidas sean 
                                                      
23 El artículo 1 hace referencia al título resumido de la Ley IET, y el artículo 4 dispone una serie de 
enmiendas "técnicas y a efectos de coherencia". 
 
24 Subparte C de la Parte III del subcapítulo N del ca pítulo 1, consistente en  los artículos 921 a 927 
del IRC. 
 
25 Artículo 3 de la Ley IET, artículo 943(e) del IRC. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 8  
 
 gravados de conformidad con lo estipulado en esa disposición.  Los contribuyentes pueden hacer esa 
elección con respecto a cada una de sus transacciones. 
20. Por lo general, los ingresos derivados de determinadas transacciones podrán ser objeto del 
tratamiento dispuesto en la medida IET si son ingresos atribuibles a entradas brutas:  i) de tipos 
específicos de transacciones;  ii) de "bienes de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas";  iii) si se satisface, con respecto a ca da una de esas transacciones, la "prescripción en 
materia de procesos económicos en el extranjero".
26  En lo tocante a la primera de esas condiciones, 
las normas establecidas en la medida IET se aplican, en particular, a los ingresos derivados de 
transacciones de venta, alquiler o arrendamiento fina nciero.  La medida IET ta mbién es aplicable a los 
ingresos derivados de la prestación de servicios "relacionados" con transacciones de venta o alquiler 
que reúnan las condiciones establecidas o "subsidiari os" de esas transacciones, así como a los ingresos 
obtenidos por la prestación de determinados otros servicios.27 
21. La segunda condición es que esas transacciones sean transacciones de bienes de comercio 
exterior que reúnan las condiciones establecidas.  El  artículo 943(a)(1) del IRC define los bienes de 
comercio exterior que reúnan las condiciones establ ecidas como bienes:  A) fabricados, producidos, 
cultivados o extraídos dentro o fuera de los Estados Un idos;  B) destinados principalmente a la venta, 
el arrendamiento financiero o el alquiler, en el curso de operaciones comerciales o empresariales 
normales, para su utilización directa, consumo o en ajenación fuera de los Estados Unidos, y C) cuyo 
valor justo de mercado no sea imputable en más de l 50 por ciento a:  i) artículos fabricados, 
producidos, cultivados o extraídos fu era de los Estados Unidos;  y ii) costos directos de la mano de 
obra por trabajos realizados fuera de los Estados Unidos.28 
                                                      
26 Con arreglo a la Ley IET, la necesidad de satisfac er  esas tres condiciones está sujeta a ciertas 
excepciones.  Más abajo examinaremos algunas de ellas en la medida en que sean pertinentes para nuestro 
análisis de las disposiciones objeto de apelación. 
 
27 Las disposiciones detalladas de la medida IET estipulan que podrán obtenerse entradas brutas de 
comercio exterior mediante:  i) cualquier venta, intercambio u otra forma de enajenación de bienes de comercio exterior que reúnan la condiciones establecidas;  ii) el arrendamiento financiero o el alquiler de bienes de 
comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas;  iii) la prestación de servicios que están relacionados 
con los incisos i) y ii) y que son subsidiarios de ellos;  iv) la prestación de servicios de ingeniería o arquitectura para proyectos de construcción ubicados (o que está previsto ubicar) fuera de los Estados Unidos;  y v) la 
prestación de servicios de gestión para una persona que no sea una persona vinculada en relación con las 
actividades a que se hace referencia en los incisos i), ii) o iii).  (Artículo 3 de la Ley IET, artículo 942(a) del IRC.)  Por lo general utilizaremos la expresión "transacciones de venta y arrendamiento" para referirnos en 
forma resumida a las transacciones descritas en los incisos i) y ii) de esta nota. 
 
28 Artículo 3 de la Ley IET;  artículo 943(a)(1) del IRC.  Los artículos 943(a)(3) y 943(a)(4) del IRC 
establecen exclusiones concretas respecto de esta definición general. 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 9 
 
 
 22. La tercera condición es que se satisfaga la "p rescripción en materia de procesos económicos 
en el extranjero" con respecto a cada una de las transacciones.29  Esa prescripción se satisface si el 
contribuyente (o cualquier persona que actúe en vi rtud de un contrato con el contribuyente) ha 
participado fuera de los Estados Unidos en actividades de promoción, negociación o concertación del 
contrato relacionado con la transacción.  Además, una parte especificada de los "costos directos" de la 
transacción debe ser atribuible a actividades realizadas fuera de los Estados Unidos.30 
23. Con arreglo al artículo 942(a) del IRC, por "ent radas brutas de comercio exterior" se entiende 
las entradas derivadas de transacciones que satis fagan las tres condiciones.  Con arreglo al 
artículo 114(e) del IRC, por "ingresos  extraterritoriales" se entiende los ingresos brutos atribuibles a 
entradas brutas de comercio exterior, y, con ar reglo al artículo 941(b) del IRC, por "ingresos de 
comercio exterior" se entiende los ingresos imponi bles atribuibles a entradas brutas de comercio 
exterior. 
24. El artículo 114(a) del IRC estipula que los ingr esos brutos de un contribuyente "no incluyen 
los ingresos extraterritoriales".  El artículo 114(b) del IRC añade que esa exclusión de los ingresos 
extraterritoriales "no se aplicará" a la parte de esos ingresos extraterritoriales que no constituya 
"ingresos de comercio exterior que reúnan las co ndiciones establecidas".  Por consiguiente, los 
ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas son la única  parte de los 
ingresos extraterritoriales que está excluida de los ingresos brutos -y, por tanto, de tributación en los 
Estados Unidos. 
25. Los ingresos de comercio exterior que reúna n las condiciones establecidas son una cuantía 
que, si se excluye de los ingresos brutos del contribuyente, dará lugar a una reducción de los ingresos imponibles obtenidos por el contribuyente mediante la transacción que reúne las condiciones establecidas.  De conformidad con el artículo 941( a)(1) y (2) del IRC, los ingresos de comercio 
exterior que reúnan las condiciones establecidas se ca lculan como la mayor, o la que el contribuyente 
elija, de las siguientes magnitudes:  i) el 30 por ciento de los ingresos por concepto de venta y 
                                                     
 
29 Artículo 3 de la Ley IET, artículo 942(b) del IRC. 
 
30 Las actividades pertinentes son:  i) publicidad y promoción de ventas;  ii) trámite de los pedidos de 
los clientes y disposiciones para la entrega de los produc tos;  iii) transporte fuera de los Estados Unidos en 
relación con la entrega al cliente;  iv) preparación y transmisión de una factura o estado de cuenta finales o 
recibo del pago; y v) asunción del riesgo de crédito.  Se considerará que el contribuyente ha satisfecho la prescripción en materia de procesos económicos en el extranjero cuando al menos un 50 por ciento de los costos 
totales atribuibles a esas actividades sea atribuible a actividades realizadas fuera de los Estados Unidos, o, para 
al menos dos de esas cinco categorías de actividades, cuando al menos un 85 por ciento de los costos totales atribuibles a esa categoría de actividades sea atribuible a actividades realizadas fuera de los estados Unidos.  
Artículo 3 de la Ley IET, artículo 942( b)(2)(A)(ii), (b)(2)(B) y (b)(3) del IRC. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 10  
 
 arrendamiento en el exterior obtenidos por el c ontribuyente como consecuencia de esa transacción
31;  
ii) el 1,2 por ciento de las entradas brutas de comercio exterior obtenidas por el contribuyente en la 
transacción32;  o iii) el 15 por ciento de los ingresos de comercio exterior obtenidos por el 
contribuyente como consecuencia de la transacción.33 
III. Argumentos de los participantes y los terceros participantes 
 A. Alegaciones de error formuladas por los Estados Unidos - Apelante  
  1. Subvenciones supeditadas a la exportación con arreglo al Acuerdo SMC  
 
   a) Párrafo 1 a) 1) ii) del artículo 1 del Acuerdo SMC :  Ingresos 
condonados que "en otro caso se percibirían" 
 26. Los Estados Unidos nos solicitan que revoquemos la constatación del Grupo Especial de que 
la Ley IET otorga una subvención en el sentid o del párrafo 1 a) 1) ii) del artículo 1 del Acuerdo SMC .  
Más concretamente, los Estados Unidos sostienen que el Grupo Especial "aplicó erróneamente" la 
prueba comparativa establecida en el informe del Órgano de Apelación inicial.
34 
27. Los Estados Unidos aducen, en primer lugar, que el Grupo Especial pasó por alto el hecho de 
que la definición de "ingresos brutos" no figura ún icamente en el artículo 61 del IRC, si no que 
también depende de otros artículos del IRC y, más especialmente, del artículo 114(a) y (b) del IRC.  
En segundo lugar, el Grupo Especial creó erróneamente una distinción entre una exclusión fiscal 
"específica" y una exclusión fiscal "general".  El Grupo Especial afirmó que un Miembro sólo puede excluir del pago de impuestos una categoría de ingres os si excluye "todos los ingresos" contenidos en 
esa categoría.  Los Estados Unidos sostienen que ese análisis integra indebidamente el concepto de especificidad, manifiesto en el artículo 2 del Acuerdo SMC , en la definición de "subvención" del 
artículo 1.  En tercer lugar, el Grupo Especial creó otra norma uniforme errónea al afirmar que una exclusión fiscal debe tener "algún tipo de lógica y de coherencia generales" para evitar la condonación 
de ingresos que en otro caso se percibirían.  Esa proposición es incompatible con la anterior 
declaración del Órgano de Apelación de que los Mi embros son libres de gravar o no gravar las 
categorías de ingresos que decidan.  En cuarto lugar, los Estados Unidos apelan porque a su juicio el Grupo Especial no aplicó la prueba de "si no fuera por", que había sido confir mada por el Órgano de 
                                                     
 
31 Los ingresos por concepto de venta y arrendamiento en el exterior se definen en el artículo 941(c)(1) 
del IRC. 
 
32 Las entradas brutas de comercio exterior se definen en el artículo 942(a) del IRC. 
 
33 Los ingresos de comercio exterior se definen en el artículo 941(b) del IRC. 
 
34 Comunicación del apelante presentada por los Estados Unidos, párrafo 107.  WT/DS108/AB/RW 
 Página 11 
 
 
 Apelación.  Los Estados Unidos sostienen que "si no fuera por" la exclusión de los ingresos de 
comercio exterior que reúnen las condiciones establecidas, todos  los ingresos extraterritoriales 
estarían excluidos de los "ingresos brutos".  Por último, el Grupo Especial incurrió en error al 
constatar que los ingresos extraterritoriales excluidos por la Ley IET tendrían necesariamente que 
tributar si dicha Ley no existiera.  Los Estados Unidos sostienen que el mero hecho de clasificar 
ingresos como "ingresos brutos" no significa per se  que esos ingresos necesariamente tributarían, ya 
que los "ingresos brutos" también pueden estar suje tos a aplazamientos, deducciones o bonificaciones 
por impuestos pagados en el extranjero. 
28. En su memorándum escrito adicional, los Estados Unidos hacen hincapié en que para 
determinar las normas fiscales de referencia pertinen tes en el presente caso, la "cuestión básica … es 
la distribución de los ingresos obtenidos en una transacción internacional en tre las partes nacional y 
extranjera de esos ingresos".35  Los tradicionales principios " normativos" de los Estados Unidos 
permiten a los contribuyentes "estructurar sus negocios en forma que separe la porción asignada al extranjero de los ingresos por ventas en el extranje ro de la porción nacional, y sólo somete la porción 
nacional a tributación nacional".
36  Tradicionalmente, los Estados Unidos han permitido que la parte 
extranjera de esos ingresos se asigne fuera de su jurisdicción fiscal mediante la utilización de una 
filial constituida en el extranjero de un contribuyente estadounidense.  La parte extranjera de los 
ingresos obtenidos por esas filiales no está sujeta a tributación en los Estados Unidos.37  La asignación 
directa, con arreglo a la Ley IET, de los ingresos obtenidos en una transacción internacional entre las 
partes nacional y extranjera de esos ingresos simplifica el método para asignar esos ingresos fuera de 
la jurisdicción fiscal de los Estados Unidos.  La Ley IET permite hacer esa asignación con respecto a 
transacciones efectuadas directamente por un cont ribuyente estadounidense -sin utilización de una 
filial en el extranjero.  Por tanto, la Ley IET, aunque reformula, mediante una revisión fundamental de los artículos 61 y 114 del IRC, el método por el que los Estados Unidos aplican sus principios 
normativos de referencia, es compatible con esos principios.   
   b) Párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC :  supeditación a la 
exportación 
 
29. Los Estados Unidos también nos piden que revoq uemos la constatación del Grupo Especial de 
que la Ley IET conlleva una subvención supeditada los resultados de exportación en el sentido del 
                                                     
 
35 Memorándum escrito adicional de los Estados Unidos, página 1. 
 
36 Ibid., página 3. 
 
37 Con sujeción a las normas para evitar abusos cons agradas en la subparte F del IRC.  (Memorándum 
escrito adicional de los Estados Unidos, página 2.) 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 12  
 
 párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC .  Los Estados Unidos aducen que el Grupo Especial 
transformó indebidamente el párraf o 1 a) del artículo 3 en una prescripción "inversa de trato nacional" 
en virtud de la cual debe otorgarse a las ventas en  el mercado interior un trato no menos favorable que 
el concedido a las exportaciones o a otras ventas en el extranjero.
38  Sin embargo, tal prescripción no 
figura en el texto del párrafo 1 a) del artícul o 3, y la disponibilidad de subvenciones para 
transacciones estrictamente nacionales es irrelevante por lo que respecta a esa disposición. 
30. Según los Estados Unidos, el Grupo Especial bi furcó artificialmente y analizó indebidamente 
la Ley IET como si ésta estableciera un tipo de trato para las mercancías producidas en los Estados 
Unidos y otro distinto para las mercancías producidas  en el extranjero.  Al hacerlo, el Grupo Especial 
creó una distinción que no existe en la Ley IE T, que se elaboró deliberadamente para ofrecer 
exenciones fiscales sobre la base de criterios neutrales por lo que respecta a la exportación. 
31. Los Estados Unidos mantienen que la Ley IET es neutral por lo que respecta a la exportación 
en cuanto que permite obtener ingresos sin necesidad de exportar.  El párrafo 1 a) del artículo 3 no 
prohíbe las subvenciones que beneficien a los export adores si se confieren en aplicación de principios 
neutrales por lo que respecta a la exportación.  Al constatar que la Ley IET está supeditada a la 
exportación, el Grupo Especial sostuvo indebidame nte que una medida infringe el párrafo 1 a) del 
artículo 3 si la exportación es una manera de obtener una subvención.  Sin embargo, la exportación 
sólo es una condición prohibida cuando es una condición obligatoria .  Por último, según los Estados 
Unidos, el Grupo Especial constató indebidamente que una subvención supeditada a la exportación no 
puede subsanarse mediante una ampliación de l universo de posibles beneficiarios. 
   c) Nota 59 del Acuerdo SMC :  doble imposición de los ingresos 
procedentes del extranjero 
 
32. Los Estados Unidos nos solicitan también que revoquemos las constataciones del Grupo 
Especial de que la Ley IET no es una medida para evitar la doble imposición amparada por la quinta 
frase de la nota 59 del Acuerdo SMC .  El Grupo Especial creó indebidamente criterios detallados para 
que una medida pueda ampararse en la quinta fr ase de la nota 59, y al hacerlo estableció 
inadecuadamente "un nuevo código para evitar la doble imposición".39 
33. En primer lugar, los Estados Unidos sostienen que el Grupo Especial les impuso 
indebidamente la carga de demostrar que la Ley IET es una medida para evitar la doble imposición.  El Grupo Especial hizo caso omiso de la constatación del Órgano de Apelación, en el asunto 
                                                     
 
38 Comunicación del apelante presentada por los Estados Unidos, párrafo 142. 
 
39 Comunicación del apelante presentada por los Estados Unidos, párrafo 173.  WT/DS108/AB/RW 
 Página 13 
 
 
 Comunidades Europeas - Medidas que afectan a la carne y a los productos cárnicos (Hormonas) 
(CE - Hormonas )40, de que las disposiciones conexas que definan elementos clave de las infracciones 
alegadas forman parte de los elementos de la presunción que un demandante debe acreditar.   
34. Los Estados Unidos alegan que al constatar que la Ley IET no es una medida para evitar la 
doble imposición, el Grupo Especial articuló cuatro nuevos principios que no cabe encontrar en la quinta frase de la nota 59.  En primer lugar, el Grupo Especial incurrió en error al afirmar que una 
medida de esa naturaleza debe aplicarse a todos  los ingresos que puedan estar sujetos a doble 
imposición.  En segundo lugar, el Grupo Especial constató que tal medida no puede englobar ingresos 
que tal vez no sean gravables en otras jurisdicciones.  En tercer lugar, el Grupo Especial sostuvo que 
una medida de buena fe para evitar la doble imposic ión debe contener una prescripción en materia de 
"establecimiento permanente".  En cuarto lugar, el Grupo Especial incurrió en error al afirmar que un país que tiene un amplio sistema de tratados fis cales bilaterales no puede adoptar una medida para 
evitar la doble imposición. 
35. Los Estados Unidos alegan que además el Grupo Especial creó inadecuadamente una nueva 
norma para determinar la conformidad con la quinta  frase de la nota 59:  la norma del "legislador 
razonable".  Los Estados Unidos estiman que el Grupo Especial sustituye así por su propia opinión la 
decisión de un legislativo nacional sobre si una medi da tiene por objeto evitar la doble imposición. 
36. A juicio de los Estados Unidos, la quinta frase de la nota 59 no define la "doble imposición" 
ni indica qué tipos de medidas para "evitar" la doble imposición pueden aceptarse.  La frase tampoco 
define los "ingresos procedentes del extranjero".  Sin embargo, en todo el mundo se aceptan sin 
reservas y se utilizan dos categoría s generales de medidas para evitar la doble imposición:  el método 
de exención (o no imposición) y el método de descuento.  Los Estados Unidos subrayan que los 
convenios fiscales internacionales reconocen que los países son libres de utilizar uno u otro método, o 
los dos, y que los métodos utilizados varían de país a país. 
37. Los Estados Unidos sostienen que la Ley IET consigue evitar la doble imposición excluyendo 
los ingresos extraterritoriales de los ingresos brut os.  Los antecedentes legislativos de la Ley IET 
identifican expresamente la evit ación de la doble imposición como objetivo primario de dicha 
disposición, que se diseñó para establecer un cierto paralelismo con determinados aspectos de los 
sistemas territoriales aplicados por muchos Estado s miembros de las Comunidades Europeas.  En el 
marco de la Ley IET, los "ingresos extraterritorial es" son ingresos derivados de transacciones en el 
                                                     
 
40 Informe del Órgano de Apelación, WT/DS26/AB/R, WT/DS48/AB/R, adoptados el 13 de febrero 
de 1998, ISD 1998:  I, 135. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 14  
 
 extranjero, y como tales están incluidos en el sent ido corriente de la frase "ingresos procedentes del 
extranjero" en la nota 59 del Acuerdo SMC . 
38. Los Estados Unidos nos piden que, si revocamos la constatación del Grupo Especial y 
afirmamos que la Ley IET es una medida para evitar  la doble imposición en el sentido de la quinta 
frase de la nota 59, completemos el análisis y constatemos que, en virtud de la nota 5 del Acuerdo 
SMC , la Ley IET no es una subvención a la exportación prohibida. 
  2. Subvenciones a la exportación en el marco del Acuerdo sobre la Agricultura
 
 
39. Los Estados Unidos nos piden también que revoquemos la constatación del Grupo Especial de 
que la Ley IET es incompatible con las obligaciones contraídas por los Estados Unidos en virtud del 
artículo 8 y el párrafo 1 del artículo 10 del Acuerdo sobre la Agricultura .  La constatación del Grupo 
Especial de que la Ley IET constitu ye una subvención a la exportación  con arreglo al párrafo e) del 
artículo 1 del Acuerdo sobre la Agricultura  se basa enteramente en su constatación en el marco del 
Acuerdo SMC .  Los Estados Unidos sostienen que como la constatación del Grupo Especial de la 
existencia de una subvención a la exportación en el marco del Acuerdo SMC  es errónea, la 
constatación del Grupo Especial de la existencia de una subvención a la exportación en el marco del 
Acuerdo sobre la Agricultura  también lo es. 
  3. Párrafo 4 del artículo III del GATT de 1994  
 40. Los Estados Unidos apelan contra la constatación del Grupo Especial de que, como 
consecuencia de la "regla del valor equitativo de mercado", la Ley IET otorga a los productos 
importados un trato menos favorable que el conced ido a productos estadounidenses similares y es, por 
tanto, incompatible con el párrafo 4 del artículo III del GATT de 1994. 
41. Los Estados Unidos recuerdan que distintos gru pos especiales y el Órgano de Apelación han 
interpretado que la norma relativ a al "trato no menos favorable" establecida en el párrafo 4 del 
artículo III requiere una igualdad  efectiva de oportunidades entre los productos importados y los 
productos nacionales.  Dado que en su análisis aplicó exclusivamente una prueba de jure , el Grupo 
Especial sólo podía haber constatado una incomp atibilidad con el párrafo 4 del artículo III si 
demostraba, sobre la base del texto mismo de la medi da, la existencia de un "v ínculo incontrovertible 
entre el texto y los productos importados cuya utili zación en el mercado interior está supuestamente 
afectada por la medida".
41  Los Estados Unidos estiman que el Grupo Especial no estableció la 
existencia de tal vínculo. 
                                                      
41 Comunicación del apelante presentada por los Estados Unidos, párrafo 253.  WT/DS108/AB/RW 
 Página 15 
 
 
 42. Los Estados Unidos sostienen que un análisis en  el marco del párrafo 4 del artículo III debe 
centrarse, por un lado, en si la medida de que se  trate tiene por objeto categorías específicas de 
importaciones o importaciones en general, o, por otro, en si es una medida de "aplicación general".  
En contraste con medidas analizadas en anteri ores asuntos relacionados con el párrafo 4 del 
artículo III, la Ley IET se centra exclusivamente en los ingresos derivados de bienes para uso fuera de 
los Estados Unidos;  dentro de este marco globa l, la Ley IET establece varios parámetros y 
limitaciones a su aplicación, uno de los cuales es la regla del valor equitativo de mercado. 
43. Los Estados Unidos sostienen que el Grupo Especial, en su análisis de la regla del valor 
equitativo de mercado, equiparó erróneamente esa re gla a una prescripción de contenido nacional o de 
valor añadido nacional.  Esa caracterización es "claramente incorrecta"42, porque la Ley IET no hace 
referencia a contenido estadounidense, ni condiciona la posibilidad de obtener la exclusión fiscal a la 
fabricación en los Estados Unidos.  Los Estados Un idos subrayan que de hecho la regla del valor 
equitativo de mercado puede cumplirse sin que ningun a parte del valor equitativo de mercado de un 
producto tenga origen estadounidense. 
44. Los Estados Unidos aducen que el Grupo Espe cial, al constatar que la regla del valor 
equitativo de mercado era incomp atible con el párrafo 4 del artículo III del GATT de 1994, no 
estableció un nexo causal significativo entre es a regla y la supuesta discriminación contra las 
importaciones, y aplicó indebidamente las constataciones del informe del Grupo Especial encargado 
del asunto Canadá - Determinadas medidas que afectan a la industria del automóvil ("Canadá - 
Automóviles ")43 a una situación muy distinta.  Además, el Grupo Especial pasó por alto las 
constataciones del Órgano de Apelación en el asunto Corea - Medidas que afectan a las 
importaciones de carne vacuna fresca, refrigerada y congelada ("Corea - Determinadas medidas que afectan a la carne vacuna") .
44  Mientras que en el asunto Corea - Determinadas medidas que afectan 
a la carne vacuna , el Órgano de Apelación rechazó conc lusiones especulativas del Grupo Especial 
con respecto a los posibles efectos competitivos a que podía dar lugar el trato diferencial establecido 
al amparo de la medida pertinente, centrándose en lugar de ello en lo s efectos reales de la medida, en 
el presente caso el Grupo Especial hizo especula ciones análogas al constatar que la regla del valor 
equitativo de mercado necesariamente pone a los productos importados en desventaja comparativa 
                                                      
42 Ibid., párrafo 256. 
 
43 Informe del Grupo Especial, WT/DS139/R, WT/DS142/R, adoptado el 19 de junio de 2000 
modificado por el Órgano de Apelación, WT/DS139/AB/R, WT/DS142/AB/R. 
 
44 Informe del Órgano de Apelación, WT/DS161/AB/R, WT/DS169/AB/R, adoptado el 10 de enero 
de 2001. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 16  
 
 con productos nacionales similares en el mercado de los Estados Unidos.  El Grupo Especial dio 
injustificadamente por sentado que a pesar de las dis tintas formas en que pueden producirse bienes de 
comercio exterior que reúnan las condiciones esta blecidas, los productores tendrían necesariamente 
que obtener sus insumos en los Estados Unidos.  El Grupo Especial distorsionó aún más este análisis 
deficiente al dar además indebidamente por sent ado que los productores que decidieran fabricar 
mercancías en los Estados Unidos siempre preferir ían utilizar componentes estadounidenses antes que 
componentes importados como medio de satisfacer la prescripción en materia de valor equitativo de 
mercado. 
  4. Retirada de las subvenciones EVE
 
 45. Por último, los Estados Unidos nos piden que revoquemos la constataci ón del Grupo Especial 
de que las disposiciones transitorias de la Ley IET son incompatibles con la retirada total de las 
subvenciones EVE.  El otorgamiento transitorio de compensaciones es habitual en los Estados Unidos 
(y en otros países) cuando la legislación fiscal en la que los contribuyentes se han apoyado para 
estructurar sus transacciones se modifica.  Los Esta dos Unidos sostienen que si no se aplicara una 
práctica coherente de compensación transitoria se impondrían a los contribuyentes costos de 
transacción adicionales signif icativos e injustificados. 
 B. Argumentos de las Comunidades Europeas - Apelado  
  1. Subvenciones supeditadas a la exportación con arreglo al Acuerdo SMC
 
 
   a) Párrafo 1 a) 1) ii) del artíc ulo 1:  condonación de ingresos que 
"en otro caso se percibirían" 
 
46. Las Comunidades Europeas consideran que la ap elación de los Estados Unidos no se centra 
en el razonamiento del Grupo Especial sobre la existe ncia de una contribución financiera en el sentido 
del artículo 1 del Acuerdo SMC , y en lugar de ello critica determinados elementos aislados de las 
constataciones del Grupo Especial y responde a argumentos que el Grupo Especial ni siquiera 
formuló. 
47. A juicio de las Comunidades Europeas, el Grupo Especial no basó su conclusión en la idea de 
que el artículo 61 del IRC era el punto de referencia normativo, ni dijo que cualquier excepción a lo 
dispuesto en ese artículo constituiría una subvención.  Antes bien, al analizar la Ley IET, el Grupo 
Especial contempló "la situación general como un todo integrado".45  En opinión de las Comunidades 
Europeas, los Estados Unidos incurren también en error cuando critican al Grupo Especial por hacer 
                                                      
45 Informe del Grupo Especial, párrafo 8.23. 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 17 
 
 
 una distinción entre exclusiones amplias y exclusiones específicas, y por observar que aunque los 
ingresos atribuibles a transacciones en el extranjero pueden ser una "categoría", de hecho los Estados 
Unidos no excluyen toda esa "categoría".  De manera análoga, las Comunidades Europeas rechazan la 
crítica de los Estados Unidos de que el Grupo Especi al creó equivocadamente un "corolario de lógica 
y coherencia general" del Acuerdo SMC .  Antes bien, el Grupo Especial sólo examinó la "lógica y 
coherencia general" de la Ley IET tras concluir que dicha Ley tenía por consecuencia la condonación 
de ingresos que en otro caso se percibirían. 
48. En su respuesta al memorándum escrito adicional de los Estados Unidos, las Comunidades 
Europeas observan que los Estados Unidos aducen que las disposiciones fiscales nacionales con respecto a las cuales la Ley IET debe evaluarse son las normas que distribuyen los ingresos entre 
fuentes nacionales y extranjeras para que cada parte pueda gravarse en forma distinta, y que la Ley IET opera como "regla empírica" para llegar a un resultado parecido a aquél al que se llegaría 
aplicando las reglas habituales de los Estados Unidos sobre origen de los ingresos.  Las Comunidades Europeas sostienen que los beneficios de la Le y IET son a pesar de todo subvenciones cuando se 
consideran como excepciones a las reglas sobre origen.  Indican asimismo que las reglas sobre origen de la Ley IET difieren de otras reglas sobre origen  de la legislación fiscal de los Estados Unidos, y 
que los contribuyentes pueden escoger, caso por caso, el sistema que les ofrezca más ventajas. 
49. Por lo que respecta a la supuesta falta de aplicac ión por el Grupo Especial de la prueba "si no 
fuera por", las Comunidades Europeas recuerdan qu e, como indicó el Órgano de Apelación en el 
párrafo 91 de su informe inicial, la prueba de "si no fuera por" no es parte del texto de un tratado, y no 
sería difícil para un Miembro eludirla manipulando su régimen fiscal.  En cualquier caso, lo cierto es 
que el Grupo Especial aplicó la prueba "si no fuera por" cuando afirmó que, de no existir la Ley IET, 
los ingresos extraterritoriales serían "ingresos brutos" y por consiguiente serían gravados.
46  L a s  
Comunidades Europeas añaden que aunque puedan darse casos en los que un contribuyente podría 
evitar el pago de algunos impuestos aunque no existiera la Ley IET, no por ello es menos claro que 
dicha Ley exime del pago de impuestos a ingresos que en otro caso (al menos en muchos casos) se gravarían. 
                                                     
 
46 Ibid., párrafo 8.25. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 18  
 
    b) Párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC :  supeditación a la 
exportación 
 50. Las Comunidades Europeas sostienen que una subvención supeditada a los resultados de 
exportación necesariamente  trata a las ventas de exportación mejor que a las ventas en el mercado 
interior.  Ese "mejor trato" es el fundamento mismo de la prohibición de las subvenciones supeditadas 
a la exportación.  Las Comunidades Europeas discrepan del argumento de los Estados Unidos de que 
los criterios establecidos en la Ley IET son "neu trales con respecto a la exportación" simplemente 
porque para obtener la exención fiscal existen alternativas a la exportación.  La Ley IET engloba un 
conjunto de dos supeditaciones únicas  para dos categorías de beneficiarios, cada una de las cuales 
establece un único  medio para obtener la subvención fiscal.  Los pertenecientes a una de esas 
categorías de beneficiarios, concretamente los que pr oducen mercancías dentro de los Estados Unidos, 
están obligados a exportar si quieren obtener la su bvención.  Para que una medida sea incompatible 
con el párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC  basta con demostrar que en un caso, o en algunos 
casos, la obtención de la subvención está s upeditada a los resultados  de exportación.  Las 
Comunidades Europeas insisten en que la prohibición de las subvenciones supeditadas a la exportación establecida en el párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC  es absoluta y debe 
respetarse en todos los casos. 
51. Las Comunidades Europeas añaden que la supuest a "alternativa" para obtener las ventajas de 
la Ley IET, a saber, la reubicación de la producción en el extranjero por parte de los productores 
estadounidenses, no es una alternativ a que en realidad se utilizará.  Esto confirma que para analizar la 
Ley conviene centrarse en las alternativas aplicables para mercancías que ya se han producido , o se 
siguen produciendo, en los Estados Unidos.  En este contexto, esos productores sólo pueden obtener 
los beneficios fiscales de la Ley IET si exportan esas mercancías. 
52. Las Comunidades Europeas están también de  acuerdo con el razonamiento del Grupo 
Especial de que la anterior medida EVE no puede subsanarse simplemente ampliándola a las 
transacciones que no son de exportación.  El Grupo Especial constató debidamente que, por lo que respecta a la medida impugnada -la Ley IET- la única manera de eliminar la supeditación a la 
exportación sería ampliar la disponibilidad de la subvención para que englobara también las ventas nacionales . 
   c) Nota 59 del Acuerdo SMC :  doble imposición de los ingresos 
procedentes del extranjero 
 
53. Según las Comunidades Europeas, el Grupo Especial dejó claro que la cuestión de la carga de 
la prueba era de carácter teórico y no influía en otras constataciones del Grupo Especial, y que aun en  WT/DS108/AB/RW 
 Página 19 
 
 
 el caso de que fueran las Comunidades Europeas qu ienes estaban obligadas a probar que la Ley IET 
no estaba incluida en el ámbito de aplicación de la quinta frase de la nota 59, lo cierto es que lo habían 
probado.  En cualquier caso, las Comunidades Europ eas están también de acuerdo con la constatación 
del Grupo Especial por lo que respecta a la carga de la prueba relativa a esta cuestión. 
54. Las Comunidades Europeas respaldan la opinión del Grupo Especial de que, aunque tal vez 
no sea posible establecer una medida que evite la doble imposición "total, exclusiva o precisamente", 
y de que, por consiguiente, la quinta frase de la no ta 59 no requiere esa precisión, los Miembros están 
con todo obligados a identificar el tipo de impuesto s que pueden quedar sujetos a doble imposición y 
a circunscribir en lo posible a ese tipo de ingresos la aplicación de sus medidas.  Los Estados Unidos no han hecho ningún intento por lograrlo.  Por el contrario, incluyen en la categoría exenta en virtud 
de la Ley IET ingresos que en otras jurisdicciones no podrían gravarse legalmente. 
55. Las Comunidades Europeas no aceptan la alegación de los Estados Unidos de que el Grupo 
Especial ha impuesto una prescripción en materia de "establecimiento permanente" como 
característica necesaria de una medida para evitar la  doble imposición.  El Grupo Especial no articuló 
tal principio;  de hecho, afirmó lo contrario.  Los Estados Unidos alegan además que el Grupo 
Especial sostuvo que un país no podía establecer un a medida para evitar la doble imposición si tenía 
un amplio sistema de tratados fiscales bilaterale s.  Sin embargo, a juicio de las Comunidades 
Europeas, el Grupo Especial se limitó a considerar pertinente el hecho de que la Ley IET no tiene por 
objeto regular casos en los que no existen tales acuerdos bilaterales. 
56. Las Comunidades Europeas sostienen asimismo que la objeción de los Estados Unidos 
relativa a la aplicación del presunto criterio del "leg islador razonable" carece de justificación.  El 
Grupo Especial no aplicó criterio alguno de esa natura leza.  Antes bien, trató de determinar si el 
carácter de la Ley IET como medida  para evitar la doble imposición de los ingresos procedentes del 
extranjero era "razonablemente discernible".  A juicio de las Comunidades Europeas, la prueba aplicada por el Grupo Especial era jurídicamente correcta, y su evaluación de los hechos trasciende el 
ámbito de un examen en apelación. 
57. Por lo que respecta al significado de los ingres os "procedentes del extr anjero" en la quinta 
frase de la nota 59, las Comunidades Europeas observan que los ingresos son resultado de actividades 
económicas.  Por consiguiente, ingresos proceden tes del extranjero significa ingresos que son 
resultado de actividades económicas en el extranjero .  "Ingresos" no es lo mismo que "pagos".  El 
hecho de que un pago provenga del extranjero no si gnifica que los ingresos se hayan generado en el 
extranjero.  Sin embargo, la Ley IET no requiere que las actividades económicas que generan los ingresos excluidos tengan lugar en el extranjero.  En consecuencia, la definición de ingresos WT/DS108/AB/RW 
Página 20  
 
 extraterritoriales en la Ley IET no guarda relaci ón alguna con la determinación de los ingresos 
procedentes del extranjero, y la Ley IET no es una me dida incluida en el ámbito de aplicación de la 
nota 59.  Además, la Ley IET es de carácter opcional para los contribuyentes estadounidenses, ya que 
éstos pueden escoger entre su aplicación y la aplicación de otras normas sobre origen establecidas en 
el IRC. 
58. Por todas estas razones, las Comunidades Eu ropeas consideran que el Grupo Especial 
constató correctamente que la Ley IET no es una medida para evitar la doble imposición de los ingresos procedentes del extranjero, y que por ello no está incluida en el ámbito de aplicación de la 
quinta frase de la nota 59 del Acuerdo SMC .  De ello se sigue que el Órgano de Apelación no está 
obligado a abordar la cuestión de la nota 5 del Acuerdo SMC .  En cualquier caso, las Comunidades 
Europeas no creen que la frase "las medidas mencionadas en el Anexo I como medidas que no constituyen subvenciones a la exportación" en la no ta 5 incluya las medidas englobadas en el ámbito 
de aplicación de la quinta frase de la nota 59.  En consecuencia, la nota 5 del Acuerdo SMC  no puede 
invocarse en apoyo de la posición de los Estados Unidos. 
  2. Subvenciones a la exportación en el marco del Acuerdo sobre la Agricultura
 
 59. Las Comunidades Europeas observan que los ar gumentos formulados por los Estados Unidos 
en el marco del Acuerdo sobre la Agricultura  dependen totalmente de sus argumentos basados en el 
Acuerdo SMC .  En consecuencia, las Comunidades Europeas nos piden que confirmemos la 
constatación del Grupo Especial en el marco del Acuerdo sobre la Agricultura  por las mismas razones 
que le han pedido que confirme la constatación del Grupo Especial en el marco del Acuerdo SMC . 
  3. Párrafo 4 del artículo III del GATT de 1994
 
 
60. Las Comunidades Europeas observan que la apel ación de los Estados Unidos con respecto al 
párrafo 4 del artículo III del GATT de 1994 se limita a la interpretación que el Grupo Especial hizo de 
las palabras "afecte" y "trato menos favorable" en esa disposición.  Desde la conclusión del GATT 
de 1947, la palabra "afecte" se ha interpretado reiteradamente con gran amplitud, y el Órgano de 
Apelación encargado del asunto Comunidades Europeas - Régimen para la importación, venta y 
distribución de bananos ("CE - Bananos III ")47 interpretó que significaba que "tiene efectos en" las 
condiciones de competencia.  El Grupo Especial  aplicó la misma interpretación y concluyó 
correctamente que la regla del valor equitativo de mercado "afecta" al empleo de productos 
importados, porque modifica las condiciones de co mpetencia entre las mercancías nacionales y las 
                                                      
47 Informe del Órgano de Apelación, WT/DS27/AB/R, adoptado el 25 de septiembre de 1997, 
ISD 1997:  II, 591.  WT/DS108/AB/RW 
 Página 21 
 
 
 importadas.  Mientras que el uso de "artículos" na cionales contribuirá a obtener la exención fiscal, el 
uso de "artículos" extranjeros nunca lo hará. 
61. En consecuencia, las Comunidades Europeas estiman que el Grupo Especial constató 
debidamente que debido a la regla del valor eq uitativo de mercado se concede un trato menos 
favorable.  Si las demás condiciones no cambian, los productores de los Estados Unidos siempre 
tendrán un incentivo  para utilizar insumos de  origen nacional.  En algunos casos, debido a la 
estructura de costos de la producción, la utilizació n de insumos nacionales será necesaria para obtener 
el beneficio fiscal.  Las Comunidades Europeas convi enen con el Grupo Especial en que ese incentivo 
es suficiente para establ ecer la incompatibilidad co n el párrafo 4 del artícul o III del GATT de 1994. 
  4. Retirada de las subvenciones EVE  
 
62. Las Comunidades Europeas sostienen que los Estados Unidos no abordan ninguna de las 
razones expuestas por el Grupo Es pecial ni invocan disposición al guna de los acuerdos abarcados en 
apoyo de su apelación sobre esta cuestión.  Aparentemente, el único argumento de los Estados Unidos 
es que las disposiciones transitorias son esenciales para la ordenada transición de una serie de normas tributarias a otra.  Las Comunidades Europeas resp onden que en las constataciones formuladas en el 
procedimiento inicial esta circunst ancia se tuvo en cuenta, y que al estipularse que las subvenciones 
EVE debían retirarse a más tardar con efecto al 1º de octubre de 2000 se concedió a los Estados 
Unidos un período de tolerancia para introducir los cambios requeridos. 
 C. Alegaciones de error formuladas por las Comunidades Europeas - Apelante  
  1. Párrafo 3 del artículo 10 del ESD:  derechos de terceros
 
 
63. Las Comunidades Europeas solicitan al Órgano de  Apelación que revoque la constatación del 
Grupo Especial de que los terceros no tienen derecho a recibir todas  las comunicaciones escritas de 
las partes a la reunión del Grupo Especial, sino solamente las primeras  comunicaciones escritas.  Las 
Comunidades Europeas sostienen que la Regla 9 de los Procedimientos de Trabajo adoptados por el 
Grupo Especial, y el subsiguiente rechazo por el Gr upo Especial de la solicitud de las Comunidades 
Europeas de que esa regla se modificara, son inco mpatibles con el párrafo 3 del artículo 10 del ESD y 
con los derechos de los terceros establecidos en dicha disposición. 
64. Las Comunidades Europeas reconocen que lo s grupos especiales gozan de una cierta 
discrecionalidad para establecer sus propios procedim ientos de trabajo.  Sin embargo, no pueden 
hacer caso omiso de las disposiciones vinculantes del ESD.  El párrafo 3 del artículo 10 establece que 
los terceros recibirán "las comuni caciones";  no hace distinción alguna entre distintos tipos de 
comunicaciones.  La Regla 9 de los Procedimientos de Trabajo del Grupo Especial, y la práctica, en WT/DS108/AB/RW 
Página 22  
 
 los procedimientos en virtud del párrafo 5 del ar tículo 21, de requerir que sólo se faciliten a los 
terceros las primeras comunicaciones escritas, son también incompatibles con el párrafo 1 del 
artículo 10 del ESD, que obliga a los grupos especial es a tomar "plenamente" en cuenta los intereses 
de los Miembros, incluidos los terceros. 
65. Además, las Comunidades Europeas sostienen que el criterio aplicado por el Grupo Especial a 
los derechos de los terceros en el presente caso  no garantiza que los terceros estén plenamente 
informados de los argumentos formulados en el momento de celebración de la reunión sustantiva del Grupo Especial.  Las Comunidades Europeas disienten de la conclusión del Grupo Especial de que, 
como el párrafo 3 del artículo 10 se refiere a la "primera reunión" del Grupo Especial, y "normalmente" los grupos especiales celebran dos reuniones, el propósito del ESD es limitar el acceso 
de los terceros a las primeras comunicaciones escritas de las partes en todos  los casos.  Antes bien, el 
párrafo 3 del artículo 10 tiene por objeto garanti zar que los terceros estén familiarizados con la 
situación real del debate y puedan contribuir si gnificativamente a él.  Las Comunidades Europeas 
observan que no hay en el ESD nada que obligue a un grupo especial a celebrar dos reuniones, y que 
el párrafo 3 del artículo 10 está redactado en térm inos generales para que pueda aplicarse a cualquier 
caso, con independencia del número de reuniones que se celebren. 
  2. Apelaciones condicionales
 
 
66. Las Comunidades Europeas nos piden que, si  revocamos las constataciones del Grupo 
Especial, abordemos reclamaciones con respecto a la s cuales éste aplicó el principio de economía 
procesal.  Las apelaciones condicionales formuladas por las Comunidades Europeas guardan relación con las siguientes alegaciones que hicieron ante el Grupo Especial: 
a) que la exención fiscal otorgada, en el marco de la Ley IET, a los ingresos 
obtenidos en transacciones relacionadas con mercancías producidas fuera de  los 
Estados Unidos es contraria al párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC  en cuanto 
que está supeditada a los resultados de exportación en virtud de la "regla del valor 
equitativo de mercado"
48; 
b) que la Ley IET ofrece subvenciones que  están específicamente relacionadas 
con exportaciones en el sentido del párrafo e) de la Lista ilustrativa de subvenciones a 
la exportación del Anexo I del Acuerdo SMC49; 
c) que la "regla del valor equitativo de mercado" establecida en la Ley IET hace 
que las subvenciones otorgadas con respecto a mercancías producidas en los Estados Unidos (y las subvenciones otorgadas con re specto a mercancías producidas fuera de 
                                                     
 
48 Primera comunicación de las Comunidades Europeas al Grupo Especial, párrafo 119;  informe del 
Grupo Especial, página A-27. 
 
49 Ibid., párrafo 158;  página A-34.  WT/DS108/AB/RW 
 Página 23 
 
 
 los Estados Unidos si no son contrarias  al párrafo 1 a) del artículo 3) estén 
supeditadas al empleo de productos de los Estados Unidos con preferencia a los 
productos importados, en contravención del párrafo 1 b) del artículo 3 del 
Acuerdo SMC50;  y 
d) que los Estados Unidos, al no haber retirado las subvenciones EVE y 
cumplido las resoluciones y recomendaci ones del OSD una vez finalizado el plazo 
establecido por el OSD, también han incumplido sus obligaciones dimanantes del 
artículo 21 del ESD.51 
67. Las Comunidades Europeas nos piden que sólo examinemos esas aleg aciones si revocamos 
las constataciones que llevaron al Grupo Especial a aplicar el principio de economía procesal.  En tal 
caso, las Comunidades Europeas nos remiten a los argumentos relativos a esas alegaciones que 
formularon ante el Grupo Especial. 
 D. Argumentos de los Estados Unidos - Apelado  
  1. Párrafo 3 del artículo 10 del ESD:  derechos de terceros  
 68. Los Estados Unidos alegan que el Grupo Especial no incurrió en error cuando declinó 
constatar que los derechos de los terceros incluyen el  acceso a los escritos de  réplica de las partes, y 
nos piden que confirmemos las constataciones del Gr upo Especial.  El párrafo 3 del artículo 10 del 
ESD no obliga a poner a disposición de los terceros cualquier cosa presentada por las partes antes de 
la reunión única con el Grupo Especial.  Antes bien , el Grupo Especial conclu yó debidamente que el 
párrafo 3 del artículo 10 presupone un contexto en  el que hay más de una reunión del grupo especial. 
69. A juicio de los Estados Unidos, el párrafo 3 de l artículo 10 es ambiguo cuando se analiza en 
el contexto de algo distinto de los procedimientos  habituales de un grupo especial.  El Grupo Especial 
se limitó a interpretar una disposición ambigua de conformidad con los principios consagrados en el 
artículo 31 de la Convención de Viena sobre el Derecho de los Tratados ("Convención de Viena ").
52  
El Órgano de Apelación ha sostenido que el ESD, y en particular su Apéndice 3, conceden a los 
grupos especiales un margen de libertad para tr atar situaciones específicas que puedan plantearse en 
casos concretos.  A juicio de los Estados Unidos, la decisión del Grupo Especial en el presente caso 
fue razonable y estaba perfectamente comprendida en el ámbito de sus facultades discrecionales. 
                                                      
50 Ibid., párrafos 183 y 184;  página A-39. 
 
51 Ibid., párrafo 246;  página A-51. 
 
52 Hecho en Viena, 23 de mayo de 1969, 1155 U.N.T.S. 331;  8 International Legal Materials  679. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 24  
 
   2. Apelaciones condicionales
 
 
70. Los Estados Unidos sostienen que las condiciones bajo las cuales las Comunidades Europeas 
apelan con respecto a las diversas cuestiones restantes no están claras.  Las Comunidades Europeas afirman que el Órgano de Apelación tendría que examinarlas si revocara " cualquiera  de las 
constataciones del Grupo Especial relativas a la s alegaciones que el Grupo Especial sí abordó".
53  
(sin cursivas en el original)  Sin embargo, a juicio de los Estados Unidos, es difícil entender en qué 
modo la revocación por el Órgano de Apelación de determinadas constataciones activaría el examen de todas  las alegaciones identificadas por las Comunidades Europeas, porque el principio de 
economía procesal seguiría siendo aplicable.  Además, la revocación por el Órgano de Apelación de determinadas constataciones del Grupo Especial sería decisiva con respecto a una o más de esas 
alegaciones.   
71. En lo tocante a cada una de las alegaciones de las Comunidades Europeas, los Estados Unidos 
se remiten a los argumentos que formularon en sus comunicaciones al Grupo Especial.  Con respecto 
a las alegaciones de las Comunidades Europeas basadas en el párrafo 1 b) del artículo 3 del Acuerdo 
SMC , los Estados Unidos añaden que las Comunida des Europeas alegan erróneamente que dicha 
disposición se infringe si hay "incluso una ligera preferencia por los productos nacionales"
54, o si no 
se excluye la supeditación al empleo de productos nacionales con preferencia a los importados.55  Los 
Estados Unidos recuerdan que las Comunidades Europ eas sugirieron un criterio análogo en el asunto 
Canadá - Autómoviles56, y que ni el Grupo Especial ni el Órgano de Apelación lo aceptaron. 
 E. Argumentos de los terceros participantes  
  1. Australia  
 
72. Australia está de acuerdo con las constataciones  del Grupo Especial de que la Ley IET ofrece 
subvenciones a la exportación prohibidas, en infracción del párrafo 1 a) del artículo 3 del 
Acuerdo SMC .  En consecuencia, nos pide que confirmemos las conclusiones del Grupo Especial de 
que los Estados Unidos no han cumplido las recomendaciones y resoluciones del OSD. 
                                                      
53 Comunicación presentada por las Comunidades Europeas en calidad de otro apelante, párrafo 4. 
 
54 Segunda comunicación de las Co munidades Europeas al Grupo Espe cial, párrafo 160;   informe del 
Grupo Especial, página C-36. 
 
55 Respuesta de las Comunidades Europeas a la pregunta 35 formulada por el Grupo Especial, informe 
del Grupo Especial, página F-21. 
 
56 Informe del Órgano de Apelación, supra , nota 30;  informe del Órgano de Apelación 
WT/DS139/AB/R, WT/DS142/AB/R, adoptado el 19 de junio de 2000. 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 25 
 
 
   2. Canadá  
 
73. El Canadá nos pide que confirmemos las consta taciones del Grupo Especial en el marco del 
Acuerdo SMC .  Con arreglo a las disposiciones fiscales de los Estados Unidos, los ingresos, si no 
reúnen las condiciones establecidas para constituir ingr esos extraterritoriales excluidos en el sentido 
de la Ley IET, están sujetos a tributación.  Por co nsiguiente, se produce una condonación de ingresos 
públicos que en otro caso se percibirían en el sentido del párrafo 1 a) 1) ii) del artículo 1 del Acuerdo 
SMC .  El Canadá está también de acuerdo con las constataciones del Grupo Especial de que la 
subvención está supeditada de jure  a los resultados de exportación  como consecuencia de la 
obligación de uso fuera de los Estados Unidos establecida por la Ley IET.  Además, el Grupo Especial determinó correctamente que los "parámetros [de la Ley IET] ni siquiera se aproximan a los 
parámetros de una medida para evitar la doble  imposición de los ingresos procedentes del 
extranjero"
57;  en consecuencia la Ley IET está excluida del ámbito de aplicación de la nota 59.  Por 
último, el Canadá nos pide que revoquemos la consta tación del Grupo Especial de que los terceros no 
tienen derecho a recibir todas las comunicaciones de  las partes principales anteriores a una reunión 
única del Grupo Especial. 
  3. India  
 
74. La India nos pide que confirmemos las consta taciones del Grupo Especial en el marco del 
Acuerdo SMC .  Los Estados Unidos aducen que cuando prácticamente cualquier tipo de ingresos 
podría estar excluido del pago de impuestos, esa exclusión formaría parte de la norma nacional 
vigente en materia de tributación, por lo que no entrañ aría la condonación de ingresos.  A juicio de la 
India, esa interpretación privaría de todo sentido al  párrafo 1 a) 1) ii) del artículo 1 y menoscabaría 
gravemente las disciplinas de la OMC en materia de subvenciones. 
75. La India estima asimismo que el Grupo Especial actuó correctamente al constatar que la Ley 
IET otorga subvenciones supeditadas a los resultados de exportación.  Aunque puede ser cierto que al ampliarse el alcance de la subvención determinad as empresas no exportadora s tendrían acceso a los 
beneficios fiscales con arreglo a Ley IET, tambié n es cierto que los productores ubicados en los 
Estados Unidos están obligados a exportar si quieren obtener la subvención. 
76. La India estima que para que una medida esté incluida en el ámbito de aplicación de la 
nota 59 no basta con que pueda servir, en determinadas circunstancias específicas, para evitar la doble imposición.  Si así fuera, cualquier Miembro de la  OMC podría otorgar subvenciones a la exportación 
                                                     
 
57 Informe del Grupo Especial, párrafo 8.96. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 26  
 
 y eludir las sanciones establecidas por las normas de la OMC simplemente declarando que sus 
medidas son medidas para evitar la doble imposición. 
  4. Japón
 
 
77. El Japón considera que las constataciones  del Grupo Especial en el marco del Acuerdo SMC  
deben confirmarse.  La Ley IET sólo excluye del pago de impuestos a una parte limitada de una 
posible categoría de ingresos de comercio exterior, y el carácter restringido de esa exclusión tiene por 
consecuencia la condonación de ingresos que en otro caso se percibirían en el sentido del párrafo 1 a) 1) ii) del artículo 1 del Acuerdo SMC .  En el presente caso, la subvención está supeditada 
a la exportación.  El mero hecho de que tambié n exista una clase de actividades que reúne las 
condiciones necesarias para obtener los beneficios co n arreglo a la Ley no modifica la condición de la 
subvención con respecto a la otra clase, para la cual los beneficios sólo son accesibles si se exporta. 
78. El Japón nos pide que confirmemos la constataci ón del Grupo Especial de que la Ley IET no 
es una medida para evitar la doble imposición en el sentido de la quinta frase de la nota 59 del 
Acuerdo SMC.  El mero hecho de que algunos ingresos excluidos de tributación con arreglo a la Ley puedan estar sujetos a doble imposición no basta para hacer de ella una medida para "evitar la doble 
imposición de los ingresos procedentes del extranjero" en el sentido de la nota 59. 
79. El Japón recuerda que una medida infringe el párrafo 4 del artículo III del GATT de 1994 
cuando se otorga a un producto importado un trat o menos favorable que el concedido al producto 
nacional similar.  Una medida puede otorgar un trato menos favorable aunque no haya una obligación 
jurídica específica de utilizar productos nacionales.  Aunque la Ley IET abarca  mercancías producidas 
tanto dentro como fuera de los Estados Unidos, el alcance de la exclusión aplicable en virtud de la 
Ley a las mercancías producidas en los Estados Unidos  es mayor que el de la exclusión aplicable a las 
mercancías producidas en el extranjero.  A juicio del Japón, mientras exista esa disparidad de trato 
entre los productos importados y los productos na cionales, se estará vulnerando el párrafo 4 del 
artículo III del GATT de 1994. 
IV. Cuestiones planteadas en la presente apelación 
80. En la presente apelación se plantean las siguientes cuestiones: 
a) si el Grupo Especial incurrió en error, al c onstatar, en los párrafos 8.30 y 8.43 de su 
informe, que la medida IET -que se describe en los párrafos 12 a 25 del presente 
informe- conlleva la condonación de ingresos que "en otro caso se percibirían" y por  WT/DS108/AB/RW 
 Página 27 
 
 
 tanto da lugar a una "contribución financiera" en el sentido del párrafo 1 a) 1) ii) del 
artículo 1 del Acuerdo SMC ; 
 
b) si el Grupo Especial incurrió en error al constatar, en los párrafos 8.75 y 9.1 a) de su 
informe, que la medida IET incluye subvenciones "supeditadas … a los resultados de 
exportación" en el sentido del párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC ; 
 
c) si el Grupo Especial incurrió en error al c onstatar, en los párrafos 8.107 y 9.1 a) de su 
informe que la medida IET, considerada en su conjunto, no está incluida en el ámbito de aplicación de la nota 59 del Acuerdo SMC  como medida adoptada para evitar la 
doble imposición de los ingresos procedentes del extranjero; 
 
d) si el Grupo Especial incurrió en error al c onstatar, en los párrafos 8.122 y 9.1 c) de su 
informe, que la medida IET supone subvenciones a la exportación incompatibles con 
las obligaciones contraídas por los Estados Unidos en virtud del párrafo 3 del artículo 3, el artículo 8 y el párrafo 1 del artículo 10 del Acuerdo sobre la Agricultura ; 
 
e) si el Grupo Especial incurrió en error al constatar, en los párrafos 8.158 y 9.1 d) de su 
informe, que la medida IET es incompatib le con las obligaciones contraídas por los 
Estados Unidos en virtud del párrafo 4 del artículo III del GATT de 1994 porque 
otorga a los productos importados un trato menos favorable que a productos similares 
de origen estadounidense; 
 
f) si el Grupo Especial incurrió en error al c onstatar, en los párrafos 8.170 y 9.1 e) de su 
informe, que los Estados Unidos no han retirado totalmente las subvenciones que en el asunto Estados Unidos - EVE  se constató constituían subvenciones a la exportación 
prohibidas con arreglo al párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC , al constatar 
que, por consiguiente, los Estados Unidos no han cumplido las recomendaciones y 
resoluciones formuladas por el OSD de co nformidad con el párrafo 7 del artículo 4 
del Acuerdo SMC ;  y 
 
g) si el Grupo Especial interpretó erróneamente el párrafo 3 del artículo 10 del ESD al 
negarse, en su decisión de 21 de febrero de 2001, reproducida en el párrafo 6.3 del 
informe del Grupo Especial, a dictar una reso lución en el sentido de que todas las WT/DS108/AB/RW 
Página 28  
 
 comunicaciones escritas de las partes pres entadas antes de la reunión única del Grupo 
Especial tienen que facilitarse a los terceros. 
V. Párrafo 1 del artículo 1 del Acuerdo SMC :  "condonación de ingresos" que "en otro caso 
se percibirían" 
81. El Grupo Especial constató que la medida IET "da lugar a la condonación de ingresos que en 
otro caso se percibirían y por consiguiente origina una contribución financiera en el sentido del 
párrafo 1 a) 1) ii) del artículo 1 del Acuerdo SMC  ".
58 
82. Al apelar contra esta constatación, los Estados Unidos afirman que el Grupo Especial 
interpretó erróneamente  y aplicó indebidamente los criterios jurídicos establecidos en el 
párrafo 1 a) 1) ii) del artículo 1, y además expus o incorrectamente las disposiciones pertinentes del 
IRC.59  Los Estados Unidos aducen que el Grupo Especi al no hizo la comparación adecuada, descrita 
por el Órgano de Apelación en el asunto Estados Unidos - EVE , entre una medida fiscal impugnada y 
una "norma nacional vigente".  Según los Estados Un idos, la medida IET establece una norma general 
tributaria de los Estados Unidos en virtud de la cual los ingresos excluidos de tributación no están 
sujetos a la jurisdicción fiscal estadounidense.60  Los Estados Unidos subrayan que la medida IET 
regula la distribución de ingresos procedentes de determinadas transacciones de venta en el extranjero con arreglo a su origen.  La distribución de esos ingresos en porciones nacionales y extranjeras, declaran los Estados Unidos, es "un principio no rmativo arraigado de nuestro sistema tributario".
61  
Los Estados Unidos aducen que la medida IET reformula el método por el que los Estados Unidos aplican este principio, si bien en forma que sigue siendo coherente con él.  En ese sentido, los Estados 
Unidos indican que tradicionalmente han permitid o que la porción extranjera de los ingresos 
procedentes de determinadas transacciones de ventas en el extranjero se distribuya de modo que 
quede fuera de la jurisdicción fiscal estadounidens e, y excluida de tributación, mediante la utilización 
de una filial de un contribuyente estadoun idense constituida en el extranjero. 
83. Además, según los Estados Unidos, los Miembros pueden excluir  de tributación, sin infringir 
el Acuerdo SMC ,  cualquier categoría de ingresos aunque no excluyan todos  los ingresos incluidos en 
                                                     
 
58 Informe del Grupo Especial, párrafo 8.43.  (no se reproduce la nota de pie de página) 
 
59 Observamos que los Estados Unidos no apelan contra la constatación del Grupo Especial, en el 
párrafo 8.48 de su informe, de que la contribución financiera, que se ha constatado que existe, con arreglo al 
párrafo 1 a) 1) ii) del artículo 1 del Acuerdo SMC  confiere un "beneficio" en el sentido del párrafo 1 b) del 
artículo 1 de dicho Acuerdo. 
 
60 Comunicación del apelante presentada por los Estados Unidos, párrafo 71.  Véase también el 
memorándum escrito adicional de los Estados Unidos, página 4. 
 
61 Memorándum escrito adicional de los Estados Unidos, página 2.  WT/DS108/AB/RW 
 Página 29 
 
 
 esa categoría.  Los Estados Unidos sostienen que cu ando una categoría específica de ingresos queda 
excluida de tributación, los Miembros pueden optar por excluir, por motivos presupuestarios u otros 
motivos de política general, sólo una parte de esa categoría de ingresos. 
84. Los Estados Unidos sostienen asimismo que el Grupo Especial incurrió en error al identificar 
la norma nacional vigente, porque interpretó indebidamente el concepto de "ingresos brutos" y pasó por alto otras disposiciones del IRC que son pertinente s para la presente diferencia.  En consecuencia, 
el Grupo Especial incurrió en error al constatar que, si no existiera la medida IET, los ingresos extraterritoriales serían "ingresos brutos" y estarí an sujetos a tributación.  Según los Estados Unidos, 
con arreglo al IRC los "ingresos brutos" son el punto de partida para calcular los ingresos imponibles, pero los "ingresos brutos" no están por sí mismos necesariamente sujetos a tributación, porque los 
contribuyentes pueden hacer "deducciones" de ellos.  Por tanto, el Grupo Especial incurrió en error al 
determinar que la norma fiscal vigente en los Estados Unidos es que los "ingresos brutos" son 
gravables. 
85. Antes de examinar la constatación del Grupo Espe cial en el marco del párrafo 1 a) 1) ii) del 
artículo 1 es preciso hacer algunas observaciones preliminares sobre el Acuerdo SMC  y el párrafo 1 
del artículo 1 de dicho Acuerdo.  El párrafo 1 del artículo 1 del Acuerdo SMC  define  lo que constituye 
una "subvención" a los efectos de ese Acuerdo.  Aunque esta definición es crucial para la 
aplicabilidad y aplicación de las restantes disposiciones del Acuerdo, el párrafo 1 del artículo 1 no 
impone por sí mismo una obligación a los Miembros por lo que respecta a las subvenciones que 
define.  Son las disposiciones del Acuerdo SMC  que siguen al artículo 1, como los artículos 3 y 5, las 
que imponen a los Miembros obligaciones con respecto a las subvenciones englobadas en la 
definición del párrafo 1 del artículo 1.  Como observamos en nuestro informe sobre el asunto 
Canadá – Medidas que afectan a la exportación de aeronaves civiles – Recurso del Brasil al 
párrafo 5 del artículo 21 del ESD ("Canadá – Ae ronaves (párrafo 5 del artículo 21 – Brasil")) : 
… la concesión de una subvención no está en sí misma y por sí misma prohibida por 
el Acuerdo SMC, ni implica automáticamente una incompatibilidad con ese Acuerdo .  
El universo de las subvenciones es muy amplio.  No todas las subvenciones son 
incompatibles con el Acuerdo SMC .
62  (sin subrayar en el original) 
86. En otras palabras, el párrafo 1 del artículo 1 no prohíbe a los Miembros condonar ingresos 
que en otro caso se percibirían con arreglo a sus nor mas tributarias, aunque ello confiera también un 
beneficio tal como se enuncia en el párrafo 1 b) del artículo 1 del Acuerdo SMC .  Sin embargo, si las 
normas tributarias de un Miembro constituyen u ofr ecen una subvención en el sentido del párrafo 1 
                                                      
62 Informe del Órgano de Apelación, WT/DS70/AB/RW, adoptado el 4 de agosto de 2000, párrafo 47. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 30  
 
 del artículo 1, y esa subvención es específica con arreglo al artículo 2, el Miembro deberá cumplir las 
obligaciones establecidas en el Acuerdo SMC  por lo que respecta a esa subvención, entre ellas la de 
no "otorgar […] o mantener" ninguna subvención que  esté prohibida en virtud del artículo 3 del 
Acuerdo.  Ese fue el contexto en el que en nuestro informe sobre el asunto Estados Unidos - EVE  
afirmamos que en principio los Miembros están libremente facultados para no gravar cualquier 
categoría específica de ingresos que deseen, aunque ello dé lugar al otorgamiento de una 
"subvención" con arreglo al párrafo 1 del artículo 1 del Acuerdo SMC , siempre que respeten sus 
obligaciones dimanantes de la OMC por lo que respecta a la subvención.
63 
87. En consecuencia, la cuestión que examinamos en el marco del párrafo 1 del artículo 1 por lo 
que respecta a la medida impugnada es una cuestión  preliminar que por sí misma no determina si los 
Estados Unidos han actuado de manera incompatible con sus obligaciones dimanantes del Acuerdo 
SMC .  Teniéndolo presente, pasamos ahora a examinar el párrafo 1 a) 1) ii) del artículo 1 del Acuerdo 
SMC .  Con arreglo a esa disposición, existe "con tribución financiera de un gobierno" cuando "se 
condonen o no se recauden ingresos públicos que en otro caso se percibirían".  Analizamos el sentido 
de esa frase en nuestro informe sobre el asunto Estados Unidos - EVE , donde afirmamos que: 
… la " condonación " de los ingresos " que en  otro caso  se percibirían" implica que el 
gobierno ha recaudado menos ingresos de los que habría recaudado en una situación distinta, vale decir "en otro caso".  Además, las palabras "se condonen" sugieren que 
el gobierno ha renunciado a la facultad de percibir ingresos que "en otro caso" podría 
haber percibido.  Esto no puede, sin embargo, ser una facultad en abstracto porque los 
gobiernos pueden en teoría gravar todos  los ingresos.  Por lo tanto, debe haber algún 
punto de referencia normativo, definido, que permita hacer una comparación entre los 
ingresos realmente percibidos y los ingresos  que "en otro caso" se habrían percibido .  
Por lo tanto, coincidimos con el Grupo Espe cial en que el término "en otro caso se 
percibirían" implica cierto tipo de comparac ión entre los ingresos que se perciben en 
virtud de la medida impugnada y los ingr esos que se percibirían en alguna otra 
situación.  También coincidimos con el Grupo Especial en que la base de la comparación deben ser las normas fiscales aplicadas por el Miembro en cuestión … 
Por lo tanto, los ingresos que "en otro ca so se percibirían" dependen de las normas 
fiscales que cada Miembro haya establecido libremente .64  (las cursivas figuran en el 
original, en el original, el subrayado no) 
88. Hay varios elementos de esa declaración que mere ce la pena repetir.  El primero es que, con 
arreglo al párrafo 1 a) 1) ii) del artículo 1, una "contribución financiera" no se produce simplemente porque un gobierno no recaude ingresos que podía haber recaudado.  Es cierto que desde una 
perspectiva fiscal , cuando un gobierno decide no gravar de terminados ingresos, no "se percibirían" 
impuestos sobre esos ingresos.  Sin embargo, aunque podría decirse que en esa situación un gobierno, 
                                                     
 
63 Supra , nota 3, párrafo 90. 
 
64 Supra , nota 3, párrafo 90.  WT/DS108/AB/RW 
 Página 31 
 
 
 en cierto sentido, "deja de recaudar" ingresos, ello no indica por sí mismo si los ingresos no 
recaudados "en otro caso se percibirían".  En otras palabras, el mero hecho de que desde una 
perspectiva fiscal los ingresos públicos no "se percib irían" no determina si esos ingresos se percibirían 
o no "en otro caso" en el sentido del párrafo 1 a) 1) ii) del artículo 1 del Acuerdo SMC . 
89. Un segundo elemento que se desprende de nuestro anterior informe es que la frase "que en 
otro caso se percibirían" que figura en el Acuerdo requiere una comparación con un "punto de 
referencia normativo definido".  La finalidad de esa comparación es distinguir entre situaciones en las que los ingresos no recaudados sí "se percibirían en otro caso" y s ituaciones en las que esos ingresos 
no "se percibirían en otro caso".  Como en principio los Miembros tienen facultades soberanas para 
determinar sus propias normas tri butarias, la comparación en virt ud del párrafo 1 a) 1) ii) del 
artículo 1 del Acuerdo SMC  debe hacerse necesariamente entre las normas fiscales contenidas en la 
medida impugnada y otras normas fiscales del Miembro en cuestión.  Esa comparación permite a los 
grupos especiales y al Órgano de Apelación llegar a una conclusión objetiva, basada en las normas fiscales establecidas por decisión propia de un Mi embro, sobre si la medida impugnada conlleva la 
condonación de ingresos que en alguna otra situación se percibirían o, en palabras del Acuerdo SMC , 
que "en otro caso se percibirían". 
90. En nuestro informe sobre el asunto Estados Unidos - EVE  reconocimos que puede ser difícil 
identificar el punto de referencia normativo adecuado para una comparación en virtud del 
párrafo 1 a) 1) ii) del artículo 1,  porque las normas tributarias nacionales son variadas y complejas.
65  
Evidentemente, los grupos especiales, al identif icar el punto de referenc ia adecuado para la 
comparación, deben asegurarse de que identifican y examinan situaciones fiscales que sea adecuado 
comparar.  En otras palabras, debe haber un fund amento racional para comparar el trato fiscal 
otorgado a los ingresos objeto de la medida impugn ada y el trato fiscal otorgado a determinados otros 
ingresos.  En términos generales, en esa comparación lo similar se comparará con lo similar.  Por ejemplo, si la medida impugnada se aplica a ingresos  obtenidos en transacciones de ventas, tal vez no 
sea apropiado comparar el trato otorgado a esos ingr esos con el otorgado a los ingresos derivados de 
un empleo. 
91. Al identificar el punto de referencia normati vo pueden darse situaciones en las que la medida 
impugnada pueda describirse como una "excepción" a una norma tributaria "general".  En tales 
situaciones puede ser posible aplicar una prueba de "si no fuera por" para examinar el trato fiscal 
otorgado a los ingresos si no existiera la medida impugnada.  Sin embargo, no creemos que el 
                                                     
 
65 Informe del Órgano de Apelación, supra , nota 3, párrafo 91. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 32  
 
 párrafo 1 a) 1) ii) del artículo 1 obligue  siempre a los grupos especiales a identificar, con respecto a 
cualesquiera ingresos en particular, la norma tributaria "general" aplicable en un Miembro.  Dada la 
variedad y complejidad de los regímenes fiscales nacionales, normalmente será muy difícil aislar una 
norma tributaria "general" y las "excepciones" a esa norma "general".  Estimamos que en lugar de ello 
los grupos especiales deben tratar de comparar el trato fiscal otorgado a ingresos legítimamente 
comparables para determinar si la medida impugnada conlleva la condonación de ingresos "que en 
otro caso se percibirían" en relación con los ingresos de que se trate.
66 
92. Además, es importante asegurarse de que el examen en el marco del párrafo 1 a) 1) ii) del 
artículo 1 conlleve una comparación del trato fiscal otorgado a los ingresos pertinentes por lo que respecta a contribuyentes que se encuentren en situac iones comparables.  Por ejemplo, si la medida 
impugnada regula la tributación de los ingresos procedentes del extranjero de una empresa nacional, podría no ser adecuado compararla con el trato fiscal otorgado al mismo tipo de ingresos de una 
empresa extranjera. 
93. Habida cuenta de lo anterior, analizaremos la medida IET.  Esa medida establece normas 
tributarias para los ciudadanos en los Estados Unidos y los residentes  en ese país, incluidas tanto las 
personas físicas como las personas jurídicas.  Esas normas se aplican también a las empresas 
extranjeras que opten por ser tratadas, a efectos fiscales, como empresas estadounidenses.
67  La 
medida IET permite a esos contribu yentes optar por que los ingresos que obtienen de determinadas 
transacciones de determinados bienes se graven con arreglo a las normas establecidas en la medida.68  
Los bienes en cuestión deben ser "bienes de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas" que, entre otras cosas, deben haber sido "fabricados, producidos, cultivados o extraídos 
dentro o fuera de los Estados Unidos" y deben esta r destinados principalmente a uso "fuera de los 
                                                     
 
66 Reconocemos que un Miembro puede haber establecido varias normas para gravar, en formas 
distintas, ingresos comparables.  Por ejemplo, una pa rte de los ingresos procedentes del extranjero de una 
empresa nacional podría no estar sujeta a tributación en ni ngún caso;  otra parte de esos ingresos podría estar 
siempre sujeta a tributación;  y una tercera parte podría estar sujeta a tributación en algunos casos.  En tales situaciones, el resultado de la diferencia dependería del aspecto de las normas tributarias que se impugnara y de 
un examen detallado de la relación entre las distintas normas tributarias.  Los exámenes en el marco del 
párrafo 1 a) 1) ii) del artículo 1 del Acuerdo SMC  deben ser lo bastante flexibles para ajustarse a la complejidad 
de las normas tributarias nacionales de cada Miembro. 
 
67 Artículo 943(e) del IRC.  Por tanto, aunque la medida IET se aplica a las empresas extranjeras, esas 
empresas se consideran a esos efectos empresas estadouni denses y no empresas extranjeras.  En nuestro examen 
infra  tratamos esas empresas extranje ras como empresas estadounidenses. 
 
68 Artículo 942(a)(3) del IRC.  En la Sección II del presente informe hemos expuesto los aspectos 
generales de las normas tributarias estadounidenses, incluida la medida IET. 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 33 
 
 
 Estados Unidos".69  La medida se aplica, entre otras cosas, a los ingresos obtenidos de transacciones 
que conlleven la venta o el arrendamiento de bienes  de comercio exterior que reúnan las condiciones 
establecidas y a los ingresos obtenidos por la prestaci ón de determinados servicios, incluidos servicios 
"relacionados con" la venta o el  arrendamiento de bienes de comercio exterior que reúnan las 
condiciones establecidas o "subsidiarios" de esas transacciones.70  Sin embargo, con sujeción a 
algunas excepciones, la medida sólo se aplica a los ingresos derivados de una transacción si esa 
transacción satisface también la "prescripción en materia de procesos económicos en el extranjero" 
establecida en el artículo 942(b) de l IRC.  En términos generales, esa transacción se cumple cuando al 
menos alguna de las actividades que constituyen la  transacción tiene luga r fuera de los Estados 
Unidos. 
94. Con arreglo a la medida IET, determinados ingresos obtenidos por ciudadanos de los Estados 
Unidos y residentes en ese país mediante determ inadas transacciones pertinentes de bienes de 
comercio exterior que reúnan las condiciones es tablecidas reciben el nombre de "ingresos 
extraterritoriales".71  El artículo 114(a) del IRC excluye los ingresos extraterritoriales de los "ingresos 
brutos" y de las normas aplicables a los "ingresos brutos" en virtud de los artículos 61 y 63 del IRC.  Sin embargo, el artículo 114(b) establece que esa exclusión se aplica únicamente a la parte de los 
ingresos extraterritoriales que se define como "ingresos de comercio exterior que reúnan las 
condiciones establecidas".  La cuantía de los ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones 
establecidas se determina utilizando una de las tr es fórmulas que figuran en el artículo 941(a)(1) 
del IRC. 
95. Por consiguiente, en síntesis, con arreglo a la medida IET, una parte de los ingresos -los 
ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas - obtenidos por ciudadanos de los Estados Unidos y residentes en ese país está excluida de los "ingresos brutos" en virtud del 
artículo 114(a) y (b) del IRC, como consecuencia de lo cual esos ingresos están excluidos de tributación en los Estados Unidos.  Cuando un contribuyente opta por utilizar la medida IET, tiene 
que renunciar a cualquier bonificación fiscal que haya obtenido sobre la tributación de sus ingresos en 
                                                     
 
69 Los bienes de comercio exterior que reúnen las condiciones establecidas se definen en el 
artículo 943(a)(1) y (2) del IRC, mientras que en el artículo 943(a)(3) y (4) se identifican los bienes que están 
excluidos de la definición. 
 
70 Las transacciones de las que se derivan ingresos regulados por la medida se describen en el 
artículo 942(a)(1) del IRC.  Recordamos que cuando hablamos de transacciones de venta y arrendamiento lo hacemos en referencia resumida a la "venta, intercambio u otra enajenación" de bienes de comercio exterior que 
reúnan las condiciones establecidas, y al "alquiler o arrendamiento financiero" de esos bienes.  Véase el 
artículo 942(a)(1)(A) y (B) del IRC. 
 
71 Artículo 114(e) del IRC, leído en conjunción con el artículo 942(a) del IRC. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 34  
 
 una jurisdicción extranjera que puedan atribuirse a los ingresos de comercio exterior que reúnan las 
condiciones establecidas excluidos de tributación.
72 
96. El Grupo Especial llegó a la conclusión de que la exclusión de los ingresos de comercio 
exterior que reúnan las condiciones establecidas de los ingresos brutos significa que la medida 
conlleva la condonación de ingresos públicos sobr e esa parte de los ingresos, y también que en otro 
caso se percibirían impuestos sobre esos ingresos.  El Grupo Especial argumentó que "normalmente" 
los contribuyentes de los Estados Unidos estarían sujetos a tributación sobre todos los ingresos obtenidos en transacciones abarcadas por la me dida, y que la medida "extrae efectivamente" 
determinados ingresos de esa otra situación tributaria "normal".
73 
97. Al examinar las constataciones del Grupo Especial, observamos que los Estados Unidos 
aducen que con arreglo a la medida IET los ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas están limitados a los ingresos procedentes del extranjero  obtenidos por ciudadanos de los 
Estados Unidos y residentes en ese país en transacciones abarcadas por la medida.  En nuestro examen 
de las constataciones del Grupo Especial en el  marco del párrafo 1 a) ii) del artículo 1 del Acuerdo 
SMC  presupondremos, a efectos de la argumentación, y sin tratar por el momento de llegar a ninguna 
conclusión sobre esta cuestión, que los Estados Unidos caracterizan adecuadamente los ingresos de 
comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas como ingresos procedentes del extranjero.
74  
Con esa finalidad, presupondremos, también a efecto s de la argumentación, que los Estados Unidos 
mantienen debidamente que la medida no es sino un ejemplo más de la aplicación del principio 
"arraigado" de las normas tributarias estadounidense s que requiere la distribución de los ingresos 
entre ingresos nacionales e ingresos procedentes del extranjero. 
98. Como dijimos anteriormente, en el marco del párrafo 1 a) 1) ii) del artículo 1 del  Acuerdo 
SMC , el punto de referencia normativo para determinar si los ingresos no recaudados se percibirían en 
otro caso debe posibilitar la comparación del trato fiscal otorgado a ingresos comparables obtenidos 
por contribuyentes en situaciones similares.  En consecuencia, al identificar el punto de referencia 
normativo para hacer la comparación en el presente procedimiento, debemos tener en cuenta las 
demás normas tributarias estadounidenses aplicable s a los ingresos proceden tes del extranjero de 
                                                      
72 Véase infra , párrafos 104 y 181 a 183. 
 
73 Informe del Grupo Especial, párrafos 8.25 y 8.26. 
 
74 Más abajo, al examinar las constataciones del Grupo Especial relativas a la nota 59, analizaremos 
hasta qué punto es adecuada la caracterización por los Estados Unidos de los ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas como "ingresos procedentes del extranjero" que los Estados Unidos pueden 
eximir de tributación para evitar que sean objeto de doble imposición.  Véase infra , párrafos 121 a 186. 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 35 
 
 
 ciudadanos de los Estados Unidos y residentes en es e país obtenidos mediante la venta o el alquiler de 
bienes o mediante la prestación de servicios "relacionados".75  Al hacerlo tendremos que determinar si 
los Estados Unidos gravan, y en qué medida, los ingr esos procedentes del extranjero de ciudadanos de 
los Estados Unidos y residentes en ese país, incluidos los ingresos abarcados por la disposición 
impugnada que los Estados Unidos consideran ingresos procedentes del extranjero.  En otras palabras, 
nuestro estudio en el marco del párrafo 1 a) 1) ii) del artículo 1 no finaliza simplemente en esta etapa 
del análisis porque la medida conlleve una distribu ción de los ingresos entre ingresos nacionales e 
ingresos procedentes del extranjero .  Antes bien, tendremos que compar ar la forma en que los Estados 
Unidos gravan la parte de los ingresos abarcada por  la medida, que tratan como ingresos procedentes 
del extranjero, con la forma en que gravan otros in gresos procedentes del extranjero con arreglo a sus 
propias normas tributarias. 
99. Con arreglo a los artículos 1 y 11 del IRC,  los Estados Unidos gravan los "ingresos 
imponibles" de cada ciudadano de los Estados Unidos o residente en ese país.  Según el artículo 63(a) 
del IRC, por ingresos imponibles se entiende los "ingresos brutos menos las deducciones autorizadas" 
por el IRC.  Con arreglo al artículo 61(a) del IRC, por ingresos brutos se entiende " todos los ingresos, 
sea cual fuere su origen " (sin cursivas en el original).  Por co nsiguiente, los artículos 61(a) y 63(a) del 
IRC no establecen una distinción entre los ingresos que dependa de si éstos son tratados por los 
Estados Unidos como ingresos nacionales o como ingresos procedentes del extranjero.76  Antes bien, 
esas disposiciones tratan "todos los ingresos, sea cual fuere su origen" de manera idéntica, de modo 
que, en principio, los ingresos brutos procedentes del extranjero de ciudadanos estadounidenses y 
residentes en ese país, menos las deducciones autorizadas, están sujetos a tributación como ingresos 
imponibles. 
100. Sin embargo, cuando una parte de los ingresos imponibles de un ciudadano de los Estados 
Unidos o residente en ese país está sujeta a tri butación en una jurisdicción extranjera, los Estados 
Unidos abonan  al contribuyente, con sujeción a ciertas limitaciones, la cuantía de impuestos 
                                                      
75 Recordamos que la medida se aplica a determinadas empresas extranjeras que optan por ser tratadas 
como empresas estadounidenses.  A efectos de tribut ación, en los Estados Unidos se considera que esas 
empresas son empresas estadounidenses (s upra , párrafo 93 y nota 67 a dicho párrafo).  Por consiguiente, no 
examinamos el trato fiscal otorgado por los Estados Unidos a los ingresos procedentes del extranjero de 
empresas extranjeras , incluidas las filiales en el extranjero de empresas estadounidenses, que no optan por ser 
tratadas como empresas estadounidenses.  En consecuencia, no examinamos las normas tributarias aplicables a los ingresos procedentes del extranjero de filiales en el extranjero de empresas estadounidenses.  Véase la 
comunicación del apelante de los Estados Unidos, párrafos 34 a 36. 
 
76 Los artículos 861 a 865 del IRC y 26 CFR 1.861 a 1.865 establecen normas para determinar si los 
ingresos de los ciudadanos de los Estados Unidos y los residentes en ese país proceden de fuentes situadas 
dentro o fuera de los Estados Unidos. WT/DS108/AB/RW 
Página 36  
 
 extranjeros pagados por ese contribuyente o que se considera que éste ha pagado.
77  Por tanto, los 
impuestos pagaderos a los Estados Unidos se reducen en la cuantía de la bonificación fiscal.  Sin 
embargo, la bonificación fiscal otorgada no pued e, como proporción de los impuestos pagaderos, 
superar la proporción de los ingresos imponibles totales que constituyen los ingresos procedentes del 
extranjero.78  En esos casos, cuando un contribuyente paga impuestos en una jurisdicción extranjera, 
los Estados Unidos tratan una parte de los impuestos pagaderos a los Estados Unidos como impuestos 
sobre ingresos procedentes del extranjero, y otorgan una bonificación fiscal con respecto a esos ingresos.
79 
101. A nuestro juicio, el punto de referencia normativo para determinar si la medida IET conlleva 
la condonación de ingresos públicos que en otro caso  se percibirían, con arreglo a lo dispuesto en el 
párrafo 1 a) 1) ii) del artículo 1 del Acuerdo SMC , está contenido en las normas tributarias 
estadounidenses relativas a los ingresos procedente s del extranjero de los ciudadanos de los Estados 
Unidos o residentes en ese país, que hemos expuesto  en líneas generales en el párrafo anterior.  Por 
consiguiente, tendremos que comparar la tributació n de los ingresos procedentes del extranjero con 
arreglo a esas "otras" normas tributarias con la tri butación de los ingresos de comercio exterior que 
reúnan las condiciones establecida s, que los Estados Unidos también tratan como ingresos 
procedentes del extranjero de esos mismos contribuyentes. 
102. Al hacerlo se pone de manifiesto un notable contraste entre las "otras normas" tributarias 
aplicables a los ingresos procedentes del extranjero y las normas tributarias aplicables a los ingresos 
de comercio exterior que reúnan las condiciones esta blecidas.  Para los ciudadanos estadounidenses y 
los residentes en ese país, los Estados Unidos, en principio, gravan todos  los ingresos procedentes del 
extranjero, con sujeción a las deducciones autorizadas, aunque otorgan bonificaciones fiscales por los impuestos pagados en el extranjero.  Sin embargo,  con arreglo a la medida IET, los ingresos de 
                                                     
 
77 Artículo 901(a) del IRC.  Los impuestos extranjeros bonificables son los enumerados en los 
artículos 901(b), 902 y 960 del IRC, pero esos descuentos fiscales están sujetos a la limitación establecida en el 
artículo 904.  Véanse también la reglamentación federal aplicable en 26 CFR 1.901, 1.902, 1.904 y 1.960. 
 
78 Artículo 904(a) del IRC.  Entendemos que esa disposición significa que si los ingresos procedentes 
del extranjero constituyen, por ejemplo, un 10 por ciento del total de ingresos imponibles, la cuantía de la bonificación fiscal no puede superar el 10 por ciento del total de impuestos pagaderos.  La cuantía de los 
ingresos procedentes del extranjero se determina aplicando las normas sobre origen establecidas en los 
artículos 861 a 865 del IRC y 26 CFR 1.861 a 1.865. 
 
79 Véase Joseph Isenbergh, International Taxation - U.S. Taxation of Foreign Persons and Foreign 
Income , (Aspen Law & Business, 1999), Vol. II, párrafo 30.4, página 55:2 en donde se dice:  "Esta limitación 
[en el artículo 904(a)] tiene por finalidad restringir la bonificación a los impuestos estadounidenses atribuibles a 
ingresos procedentes del extranjero." 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 37 
 
 
 comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas están definitivamente excluidos de 
tributación en los Estados Unidos. 
103. Además, como observamos más arriba, los ciudadanos estadounidenses y los residentes en 
ese país pueden optar, libremente:  o bien  por que parte de sus ingresos sea tratada como ingresos 
extraterritoriales con arreglo a la medida IET, como consecuencia de lo cual una parte quedará 
definitivamente excluida de tributación en tanto se an ingresos de comercio exterior que reúnan las 
condiciones establecidas;  o bien  (para esos mismos contribuyentes) por que los mismos ingresos 
tributen con arreglo a las "otras" normas aplicab les a los ingresos procedentes del extranjero, 
reconociéndose bonificaciones fiscales para, al menos, una parte de los impuestos pagados en el 
extranjero.  Cuando el contribuyente opta por no ser gravado con arreglo a la medida IET, los Estados 
Unidos gravan esos ingresos con arreglo a las "o tras" normas tributarias aplicables a los ingresos 
procedentes del extranjero.  Vemos en ello la confir mación de que si la medida IET no existiera, los 
Estados Unidos gravarían los ingresos con arreglo a las normas tributarias "en otro caso" aplicables 
que hemos utilizado como punto de referencia. 
104. Evidentemente, cabe esperar que los contribuye ntes opten por utilizar las normas tributarias 
que les lleven a pagar menos impuestos.80  Por tanto, cuando un contribuyente opta por tributar con 
arreglo a la medida IET, es muy probable que la cuantía de impuestos pagados por ese contribuyente 
sea inferior a la que hubiera pagado, sobre esos mi smos ingresos, con arreglo a las normas "en otro 
caso" aplicables a los ingresos procedentes del extranjero si el contribuyente no hubiera optado por 
utilizar la medida IET.  Esto confirma también que  los Estados Unidos dejará n de recaudar, en virtud 
de la medida IET, ingresos públicos  que "en otro caso se percibirían". 
105. A nuestro juicio, la exclusión definitiva de los ingresos de comercio exterior que reúnan las 
condiciones establecidas del pago de impuestos, co mparada con la tributación de otros ingresos 
procedentes del extranjero y unida al derecho de lo s contribuyentes a optar por utilizar las normas 
tributarias que les sean más favorables, signif ica que en virtud de la medida impugnada los 
                                                      
80 Anteriormente observamos que cuando un contribuyente opta por utilizar la medida IET está 
obligado a renunciar a cualquier bonificación fiscal que haya obtenido por tributación en un Estado extranjero 
que sea atribuible a los ingresos excluidos de tributación.  En consecuencia, la medida será beneficiosa para los contribuyentes cuando la cuantía de impuestos que en otro caso se percibirían sobre los ingresos de comercio 
exterior que reúnan las condiciones establecidas excluidos sea mayor que la cuantía de las bonificaciones 
fiscales a las que el contribuyente tendría que renunciar con respecto a los ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas excluidos.  Por ejemplo, es probable que este cálculo tenga por 
consecuencia que los contribuyentes opten por utilizar la medida cuando:  a) la cuantía de ingresos realmente 
gravados en una jurisdicción extranjera sea menor que la cuantía de los ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas excluidos, y b) cuando el tipo impositivo aplicable a los ingresos gravados 
en una jurisdicción extranjera sea más bajo que el tipo impositivo estadounidense que "en otro caso" se aplicaría 
a los ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas excluidos. WT/DS108/AB/RW 
Página 38  
 
 Estados Unidos dejan de recaudar sobre los ingresos  de comercio exterior que reúnan las condiciones 
establecidas ingresos públicos que en otro caso se percibirían. 
106. Por esas razones, confirmamos la constatación del Grupo Especial, en los párrafos 8.30 a 8.43 
de su informe, de que el Gobierno de los Es tados Unidos, como consecuencia de la medida 
impugnada, condona ingresos públicos que en otro caso se percibirían en el sentido del párrafo 1 a) 1) ii) del artículo 1 del Acuerdo SMC , y de que, por consiguiente, la medida IET da lugar 
a una contribución financiera en el sentido de esa misma disposición.  Al declarar esto, observamos 
que nuestras razones tienen una orientación distinta de  las del Grupo Especial.  En parte, esto se debe 
a que, en la apelación, los argumentos de los Esta dos Unidos se han centrado sobre todo en el papel 
que la medida desempeña por lo que respecta a la distribución de los ingresos como ingresos 
nacionales o como ingresos procedentes del extranjero. 
VI. Párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC :  supeditación a la exportación 
107. Ante el Grupo Especial, las Comunidades Europeas hicieron una distinción entre dos 
subvenciones distintas  que a su juicio se otorgaban en virtud de la medida IET.  La primera 
subvención identificada por las Comunidades Europeas era lo que éstas llamaban subvención 
"básica ", aplicable a bienes producidos "dentro de los Estados Unidos";  la segunda subvención 
identificada era lo que denominaban subvención " ampliada ", aplicable a bienes producidos "fuera de 
los Estados Unidos".  Las Comunidades Eur opeas adujeron que ambas subvenciones estaban 
supeditadas de jure  a los resultados de exportación.
81 
108. El Grupo Especial constató que "la Ley implic a subvenciones 'supeditadas … a los resultados 
de exportación' en razón del requisito de 'uso fuera de los Estados Unidos' y, por consiguiente, resulta 
incompatible con el párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC ".82  Esa constatación no establece 
expresamente ninguna distinción entre los bienes producidos "dentro de" los Estados Unidos y los 
producidos "fuera de" los Estados Unidos, ni se atiene a la distinción hecha por las Comunidades Europeas entre la subvención denominada "básica"  y la denominada "ampliada".  Sin embargo, la 
                                                     
 
81 Primera comunicación de las Comunidades Europeas al Grupo Especial, párrafos 104 a 120;  informe 
del Grupo Especial, páginas A-25 a A-27.  Las Comunidades Europeas adujeron también, alternativamente, que 
tanto la subvención básica como la subvención ampliada otorgadas en virtud de la Ley están supeditadas 
de facto  a la exportación.  Véase la primera comunicación de las Comunidades Europeas al Grupo Especial, 
párrafos 131 a 145;  el informe del Grupo Especial, páginas A-29 a A-32;  la respuesta de las Comunidades 
Europeas a la pregunta 2 formulada por el Grupo Especial, párrafos 6 a 11;  el informe del Grupo Especial, 
página F-3. 
 
82 Informe del Grupo Especial, párrafo 8.75. 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 39 
 
 
 constatación debe leerse a la luz de los razona mientos que la justifican.  Al formular esos 
razonamientos, el Grupo Especial afirmó que: 
… en el caso de las mercancías producidas en los Estados Unidos , los términos de la 
propia Ley dejan claro que la exportación constituye una condición previa necesaria 
para reunir las condiciones establecidas para obtener la subvención.  En el caso de las 
mercancías producidas en los Estados Unidos , la existencia y cuantía de la 
subvención depende de que existan ingresos derivados de la exportación de esas 
mercancías.  En el caso de las mercancías producidas en los Estados Unidos , la 
existencia de esos ingresos está claramente condicionada a la exportación de dichas mercancías desde los Estados Unidos, o depende de ella.  Por consiguiente, en nuestra 
opinión, se desprende necesariamente qu e el programa depende o está supeditado 
de jure  a las exportaciones por lo que respecta a las mercancías producidas en los 
Estados Unidos.
83  (sin cursivas en el original) 
109. Este pasaje indica que la constatación del Grupo Especial en el marco del párrafo 1 a) del 
artículo 3 del Acuerdo SMC  abordaba únicamente la presunta supeditación a la exportación de la 
medida "en relación con" bienes producidos " dentro de " los Estados Unidos, y el Grupo Especial 
concluyó que, con respecto a esos bienes, el otorgamiento de la subvención estaba supeditado a los 
resultados de exportación (sin cursivas en el original).  La constatación del Grupo Especial no abordaba la presunta supeditación a la exportación de la medida en relación con bienes producidos 
"fuera de" los Estados Unidos.  En otras palabras , el Grupo Especial examinó la alegación de las 
Comunidades Europeas relativa a la subvención "b ásica", pero no la alegación relativa a la 
subvención "ampliada".
84 
110. Los Estados Unidos apelan contra la consta tación del Grupo Especial de que la medida 
implica el otorgamiento de una subvención "supeditada … a los resultados de exportación".  Los 
Estados Unidos sostienen que con arreglo al párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC , para que 
una subvención esté supeditada a la exporta ción dicha supeditación ha de ser condición necesaria  
para el otorgamiento de la subvención.  Ponen de  relieve que la medida IET es neutral por lo que 
respecta a la exportación, ya que la exclusión tributaria puede obtenerse para bienes que no se han 
producido en los Estados Unidos y que, en consecue ncia, no se han exportado de los Estados Unidos.  
Se aduce, por consiguiente, que la exclusión tribut aria puede obtenerse sin necesidad de exportar, por 
lo que los resultados de exportación no constituyen una condición que deba satisfacerse para obtener 
la exclusión.  Sin embargo, el Grupo Especial  pasó por alto esa circunstancia y "bifurcó 
artificialmente" la medida IET, examinándola úni camente en cuanto guarda relación con bienes 
                                                      
83 Informe del Grupo Especial, párrafo 8.59. 
 
84 Ibid., párrafo 8.163.  Las Comunidades Europeas han formulado una apelación condicional 
relacionada con el hecho de que el Grupo Especial no examinó la subvención "ampliada", que abordaremos más 
abajo ( infra , párrafos 253 a 255). WT/DS108/AB/RW 
Página 40  
 
 producidos en los Estados Unidos.
85  Los Estados Unidos insisten en que la medida IET no establece 
tal distinción. 
111. Comenzamos con el texto del párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC , que estipula que se 
considerarán prohibidas "las subvenciones supeditadas de jure  o de facto  a los resultados de 
exportación, como condición única o entre otras varias condiciones".  Hemos examinado esa disposición en varias otras apelaciones.
86  E n  e l  a s u n t o  Canadá - Aeronaves , dijimos que en el 
párrafo 1 a) del artículo 3 el térm ino fundamental era "supeditadas", lo que significa "condicionadas 
a" o "dependientes para su existencia de algo".87  En otras palabras, el otorgamiento de la subvención 
debe estar condicionado a los resultados de export ación o depender de ellos.  En la nota 4 del 
Acuerdo SMC , adjunta al párrafo 1 a) del artículo 3, se describe la relación de supeditación señalando 
que el otorgamiento de una subvención debe esta r "vinculado a" los resultados de exportación.  El 
párrafo 1 a) del artículo 3 estipula también que es a supeditación a la exportación puede ser una 
"condición única" reguladora del ot orgamiento de una subvención prohibida, o una condición "entre 
otras varias condiciones". 
112. El Grupo Especial constató que  la medida está supeditada de jure  a la exportación en relación 
con los bienes producidos en los Estados Unidos, y los Estados Unidos apelan contra esa constatación.  
Recordamos que en el asunto Canadá - Automóviles  afirmamos que: 
… una subvención está supeditada " de jure " a los resultados de exportación cuando 
puede demostrarse la existencia de esa condición a partir de los propios términos de 
la ley, reglamento u otro instrumento le gal que establezca la medida para que una 
subvención esté supeditada de jure  a las exportaciones, no siempre es necesario que 
el instrumento legal en que se basa establezca expressis verbis  que sólo puede 
obtenerse la subvención si se cumple la  condición relativa a los resultados de 
exportación, sino que cabe que esa relación de supeditación se desprenda 
necesariamente de los términ os empleados en la medida.88 
113. Con arreglo a la medida IET, los Estados Uni dos excluyen de tributación una parte de los 
ingresos obtenidos por ciudadanos estadounidenses y residentes en ese país mediante determinadas 
                                                      
85 Comunicación del apelante presentada por los Estados Unidos, párrafos 164 y 169. 
 
86 Informe del Órgano de Apelación, Canadá – Medidas que afectan a la exportación de aeronaves 
civiles ("Canadá – Aeronaves")  WT/DS70/AB/R, adoptado el 20 de agosto de 1999, párrafos 162 a 180;  
informe del Órgano de Apelación, Estados Unidos – EVE, supra , nota 3, párrafos 96 a 121;  informe del Órgano 
de Apelación, Canadá – Automóviles, supra , nota 56, párrafos 95 a 117;  informe del Órgano de Apelación.  
Canadá – Aeronaves (párrafo 5 del artículo 21 – Brasil), supra , nota 62, párrafos 25 a 52. 
 
87 Informe del Órgano de Apelación, supra , nota 86, párrafo 166. 
 
88 Informe del Órgano de Apelación, supra , nota 56, párrafo 100. 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 41 
 
 
 transacciones de bienes de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas o relacionadas 
con ellos.  Recordamos que el artículo 943(a)(1)(A) del IRC define los bienes de comercio exterior 
que reúnan las condiciones establecidas, entre otra s cosas, como bienes "fabricados, producidos, 
cultivados o extraídos dentro o fuera  de los Estados Unidos".89 (sin cursivas en el original)  
Por consiguiente, la medida IET contempla dos situac iones fácticas distintas, una concerniente a los 
bienes producidos dentro de los Estados Unidos y la otra concerniente a los bienes producidos fuera 
de los Estados Unidos.  Confirma la diferencia entre esas dos situaciones la existencia de dos disposiciones del IRC, que abordan, respectivam ente, cada una de esas situaciones fácticas.  
El artículo 943(a)(2) del IRC contiene normas qu e se aplican únicamente a los bienes producidos 
"fuera de los Estados Unidos", mientras que el ar tículo 943(c) del IRC establece normas relativas al 
origen que conciernen únicamente a los bienes  producidos "dentro de los Estados Unidos". 
114. Por lo que respecta a los bienes producidos dentro de los Estados Unidos, el contribuyente 
sólo puede obtener la subvención si satisface las condiciones relativas a esos bienes establecidas en la medida, y a ese respecto la medida sólo estipu la una serie de condiciones reguladoras del 
otorgamiento de la subvención.  Las condiciones para el otorgamiento de subvenciones por lo que respecta a bienes producidos fuera de  los Estados Unidos son distintas de las que regulan el 
otorgamiento de subvenciones por lo que respecta a bienes producidos dentro de  los Estados Unidos. 
115. Por tanto, a nuestro juicio, en el marco del párrafo 1 a) del artículo 3 del  Acuerdo SMC  es no 
sólo adecuado sino incluso necesario examinar por separado las condiciones aplicables al 
otorgamiento de la subvención en las dos situacio nes distintas que la medida regula.  Nos parece 
difícil aceptar el argumento de los Estados Unidos de que tal examen conlleva una "bifurcación 
artificial" de la medida.  La medida misma id entifica las dos situaciones, que necesariamente son 
distintas, ya que los mismos bienes no pueden pr oducirse tanto dentro como fuera de los Estados 
Unidos. 
116. Seguidamente examinaremos las condiciones es tipuladas en la medida que regulan el 
otorgamiento de la subvención con respecto a bienes producidos dentro de los Estados Unidos.  En su 
definición de los bienes de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas, la medida 
establece que para obtener la subvención los bienes deben estar "destinados principalmente a la venta, 
el arrendamiento financiero o el alquiler, en el  curso ordinario de las actividades comerciales o 
                                                     
 
89 Aunque el artículo 943(a)(1)(A) del IRC se aplica a los bienes "fabricados, producidos, cultivados o 
extraídos dentro o fuera de los Estado s Unidos", para resumir nos referiremo s a los bienes "producidos" dentro o 
fuera de los Estados Unidos. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 42  
 
 empresariales, para su utilización directa, consumo o enajenación fuera de  los Estados Unidos …".
90  
Por lo que respecta a los bienes producidos dentro de los Estados Unidos, esta condición significa que 
la subvención fiscal sólo puede aplicarse a los ingresos  si los bienes se exportan.  En otras palabras, el 
uso fuera de los Estados Unidos conlleva necesar iamente la exportación de los bienes desde los 
Estados Unidos (lugar de producción) al lugar de uso. 
117. En la audiencia oral preguntamos a los Estados Unidos si los bienes producidos dentro de los 
Estados Unidos tenían que exportarse de los Estados Unidos para satisfacer la condición de "utilización directa … fuera de los Estados Unidos".  Los Estados Unidos confirmaron que para 
satisfacer esa condición los bienes tenían que exportarse.
91  En consecuencia, por lo que respecta a 
esos bienes, la obligación de utilizarlos fuera de  los Estados Unidos hace que el otorgamiento del 
beneficio fiscal esté supeditado a la exportación. 
118. Cabe también recordar que la medida impugnada en el procedimiento inicial Estados 
Unidos - EVE  contenía una condición prácticamente idén tica relacionada con "la utilización directa … 
fuera de los Estados Unidos" con respecto a los bienes producidos en los Estados Unidos.92  E n  
aquella apelación confirmamos la constatación del Grupo Especial de que la combinación de las 
obligaciones de producir los bienes en los Estados Unidos y de utilizarlos fuera de los Estados Unidos 
implicaba una supeditación a la exportación en el sentido del párrafo 1 a) del artículo 3 del 
Acuerdo SMC .  No vemos razón alguna, en la presente ap elación, para llegar a una conclusión distinta 
de nuestra conclusión en el procedimiento inicial, a saber, que existe suped itación a la exportación, 
con arreglo al párrafo 1 a) del artículo 3, cuando el otorgamiento de una subvención está condicionado 
                                                      
90 Artículo 943(a)(1)(B) del IRC.  (sin cursivas en el original) 
 
91 Respuesta de los Estados Unidos a la pregunta formulada en la audiencia oral. 
 
92 Con arreglo a la medida EVE, los bienes que reunieran las condiciones establecidas tenían que ser 
producidos en los Estados Unidos por una persona distinta de una EVE , y debían estar destinados 
principalmente a la venta, el arrendamiento financiero o el alquiler, en el curso ordinario de las actividades 
comerciales o empresariales  por una EVE o a una EVE  para su utilización directa, consumo o enajenación fuera 
de los Estados Unidos.  (Artículo 927(a)(1)(A) y (B), actualmente derogado por la Ley IET.)  Con arreglo al 
artículo 943(a)(1)(B), insertado en el IRC en virtud del artículo 3 de la Ley IET, un ciudadano estadounidense o 
residente en ese país que produzca bienes dentro de los Estados Unidos debe destinar esos bienes "principalmente a la venta, el arrendamiento financiero o el alquiler, en el curso ordinario de las actividades 
comerciales o empresariales, fuera de los Estados Unidos".  Por tanto, la única diferencia entre las disposiciones 
impugnadas en el procedimiento inicial y las impugnadas  en el presente procedimiento, con respecto a los 
bienes producidos en los Estados Unidos, es que la medida relativa a las EVE establecía que las EVE no podían 
producir los bienes que reunían las condiciones establecidas, pero que tenían que ser su vendedor o arrendador, 
mientras que la medida IET no establece quién debe producir los bienes que reúnen las condiciones establecidas o quiénes deben venderlos.  Esa diferencia entre las disposiciones en nada afecta a la supeditación a la 
exportación de las respectivas medidas. 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 43 
 
 
 a la obligación de que los bienes producidos en los Estados Unidos se utilicen fuera de los Estados 
Unidos. 
119. Recordamos que la medida IET otorga una exención fiscal en dos series de circunstancias 
distintas:  a) cuando los bienes se producen dentro de los Estados Unidos y están destinados a 
utilización fuera de los Estados Unidos y b) cuando los bienes se producen fuera de los Estados 
Unidos y están destinados a utilización fuera de los Estados Unidos.  Nuestra conclusión de que la 
medida IET otorga subvenciones que están supedi tadas a la exportación en la primera serie de 
circunstancias no se ve afectada por el hecho de qu e las subvenciones puedan también obtenerse en la 
segunda serie de circunstancias.  El hecho de que las subvenciones otorgadas en la segunda serie de 
circunstancias podrían  no estar supeditadas a la exportación no elimina la supeditación a la 
exportación que se da en la primera serie de circunstancias.93  A la inversa, la supeditación a la 
exportación que se da en estas circunstancias en nada afecta la posibilidad de que exista o no una 
subvención supeditada a las exportaciones en la segunda serie de circunstancias.  Cuando un contribuyente estadounidense produce bienes simultáneamente dentro y fuera de los Estados Unidos, 
para utilización directa fuera de los Estados Unid os, pueden otorgarse subven ciones con arreglo a la 
medida IET con respecto a ambos tipos de bienes.  La subvención otorgada con respecto a los bienes 
producidos dentro de los Estados Unidos y exportados de los Estados Unidos está supeditada a la 
exportación en el sentido del párrafo 1 a) del artículo 3 del  Acuerdo SMC , independientemente de que 
la subvención otorgada con respecto a los bienes producidos fuera de los Estados Unidos esté o no 
también supeditada a la exportación. 
120. Por estas razones, confirmamos la constatación del Grupo Especial, en los párrafos 8.75 
y 9.1 a) de su informe -limitada a los bienes "fabricados, producidos, cultivados o extraídos" dentro de 
los Estados Unidos- de que la medida impugnada otorga subvenciones supeditadas de jure  a los 
resultados de exportación en el sen tido del párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC .
94  No nos 
pronunciamos sobre la presunta supeditación a la ex portación de la subvención en lo tocante a los 
bienes "fabricados, producidos, cultivados o extraídos" fuera de los Estados Unidos.95 
                                                      
93 Recordamos que las Comunidades Europeas formulan una apelación condicional contra la aplicación 
por el Grupo Especial del principio de economía procesal por lo que respecta a su alegación relativa a los bienes producidos fuera de los Estados Unidos.  Más abajo abordaremos esa apelación condicional.  Véase infra , 
párrafos 253 a 255. 
 
94 Supra,  párrafos 108 a 109. 
 
95 Observamos que las Comunidades Europeas formulan una apelación condicional concerniente a la 
aplicación por el Grupo Especial del principio de economía procesal en relación con esta cuestión.  Véase infra , 
párrafos 253 a 255. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 44  
 
 VII. Nota 59 del Acuerdo SMC :  evitación de la doble imposición de los ingresos procedentes 
del extranjero 
121. Los Estados Unidos afirmaron ante el Grupo Es pecial que aun en el caso de que la Ley 
entrañara el otorgamiento de subvenciones supe ditadas a la exportación, esas subvenciones no 
estarían prohibidas, ya que podían ampararse en lo dispuesto en la quinta frase de la nota 59 del 
Acuerdo SMC , adjunta al párrafo e) de la Lista ilustrativa de subvenciones a la exportación que figura 
en el Anexo I del Acuerdo (la "Lista ilustrativa"). 
122. El Grupo Especial inició su análisis sosteniendo que incumbía a los Estados Unidos la 
obligación de demostrar que la medida impugnada estaba incluida en el ámbito de aplicación de la 
quinta frase de la nota 59.  El Grupo Especial re cordó que "es a la parte que afirma una determinada 
reclamación o defensa a quien incumbe la carga de pr obar esa reclamación o defensa", e indicó que en 
ese caso los Estados Unidos estaban afirmando que la nota 59 "justificaba" la Ley IET.
 96 
123. En su examen de los argumentos de los Esta dos Unidos basados en la nota 59, el Grupo 
Especial constató que la expresión "ingresos procedentes del extranjero" se refiere a "determinados 
ingresos susceptibles de 'doble imposición'".97  El Grupo Especial observó que no era preciso que una 
medida evitara la doble imposición de los ingresos procedentes del extranjero con "exactitud", ni que la evitara "total" o "exclusivamente".
98  Afirmó, sin embargo, que "la relación entre la medida y su fin 
expreso -es decir, 'evitar la doble imposición de los ingresos procedentes del extranjero …'- debe ser 
fácilmente apreciable".99  El Grupo Especial analizó la relación entre la medida y su finalidad expresa 
examinando "la estructura, el diseño y el funcionamiento generales de la Ley"100, y constató que la 
medida impugnada no tenía por objeto "evitar la d oble imposición de los ingresos procedentes del 
extranjero" en el sentido de la quinta frase de la nota 59 del Acuerdo SMC .101 
124. En apelación, los Estados Unidos aducen que el Grupo Especial incurrió en error al constatar 
que incumbía a los Estados Unidos la obligación de demostrar que la medida estaba incluida en el 
                                                      
96 Informe del Grupo Especial, párrafo 8.90 y nota 188 a dicho párrafo (no se reproduce la nota de pie 
de página). 
 
97 Ibid., párrafo 8.93. 
 
98 Ibid., párrafo 8.95 (no se reproduce la nota de pie de página). 
 
99 Ibid. 
 
100 Ibid. 
 
101 Informe del Grupo Especial, párrafos 8.107 y 9.1 a). 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 45 
 
 
 ámbito de aplicación de la nota 59.102  Según los Estados Unidos, "la última frase de la nota 59 está 
indisolublemente vinculada al … párrafo 1 a) del artículo 3 [del Acuerdo SMC ], y sirve para definir el 
ámbito de aplicación del pá rrafo 1 a) del artículo 3".103  Sostienen, por consiguiente, que incumbe a 
las Comunidades Europeas la obligación de demostrar que la medida no está incluida en el ámbito de 
aplicación de la nota 59 del Acuerdo SMC . 
125. A juicio de los Estados Unidos, la quinta frase de la nota 59 indica que los Miembros gozan 
de "mucha flexibilidad para determinar el modo de compensar la doble imposición".104  Aducen que 
los ingresos procedentes del extran jero "pueden incluir los ingresos generados, al menos en parte, 
fuera de las fronteras o el territorio del Miembr o que instituye una medida para evitar la doble 
imposición", ya que hay una "posibilidad de doble imposición" de tales ingresos.105  Los Estados 
Unidos se remiten a los antecedentes legislativos de la Ley IET para establecer que la medida se adoptó para evitar la doble imposición en el sentido de la nota 59.
106  Los Estados Unidos mantienen 
que con arreglo a la nota 59 no es preciso que las medidas para evitar la doble imposición sean "globales u omnicomprensivas".
107 
126. Abordaremos en primer lugar la constatación del Grupo Especial de que incumbe a los 
Estados Unidos la obligación de probar que la medida IET está incluida en el ámbito de aplicación de 
la nota 59.  Ciertamente, hemos afirmado que "la carga de la prueba incumbe a la parte, sea el 
demandante o el demandado, que afirma una determinada reclamación o defensa".108  Al aplicar este 
principio en el asunto Estados Unidos - Camisas y blusas , afirmamos que: 
El artículo XX y el párrafo 2 c) i) del artículo XI constituyen excepciones limitadas 
respecto de las obligaciones contenidas en algunas otras disposiciones del GATT 
de 1994, y no normas positivas que establecen obligaciones por sí mismas.  Tienen el 
carácter de defensas afirmativas.  Por lo tanto, es razonable que la carga de fundar esa 
                                                      
102 Comunicación del apelante presentada por los Estados Unidos, párrafo 207. 
 
103 Ibid., párrafo 204. 
 
104 Ibid., párrafo 218. 
 
105 Ibid., párrafos 187 y 188. 
 
106 Ibid., párrafo 194.  Véase también el informe del Grupo Especial, nota 197 al párrafo 8.95. 
 
107 Comunicación del apelante presentada por los Estados Unidos, párrafo 209. 
 
108 Informe del Órgano de Apelación, Estados Unidos - Medida que afecta a las importaciones de 
camisas y blusas de tejidos de lana procedentes de la India ("Estados Unidos - Camisas y blusas "), 
WT/DS33/AB/R y Corr.1, adoptado el 23 de mayo de 1997, ISD 1997:  I, 323, 335. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 46  
 
 defensa incumba a la parte que la invoca.
109  (no se reproduce la nota de pie de 
página) 
127. En CE - Hormonas  afirmamos que las normas habituales en  materia de carga de la prueba no 
podían eludirse simplemente describiendo como  "excepción" una disposición específica.110  E n  
aquella apelación estudiamos la relación en tre los párrafos 1 y 3 del artículo 3 del  Acuerdo sobre la 
Aplicación de Medidas Sanitarias y Fitosanitarias  (el " Acuerdo MSF "), comparándola con la relación 
entre los artículos I, III y XX del GATT de 1994.  En el caso de las disposiciones del GATT de 1994 observamos que el artículo XX no establece ninguna "obligación positiva" que permita determinar el 
alcance adecuado de las obligaciones impuestas por  los artículos I y III.  En lugar de ello, el 
artículo XX establece las circunstancias en las que  los Miembros están facultados para "adoptar o 
mantener" medidas que son incompatibles con las obligaciones impuestas por otras disposiciones del 
GATT de 1994, como los artículos I y III. 
128. Por consiguiente, al examinar la constatación de l Grupo Especial sobre la carga de la prueba 
en el marco de la quinta frase de la nota 59, debemo s decidir si esa disposición determina, en parte, el 
alcance de las obligaciones dimanantes del párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC  o si prevé una 
excepción a una disposición que por lo demás constituye una subvención supeditada a la exportación. 
129. Recordamos que en el procedimiento inicial de la  presente diferencia af irmamos que la quinta 
frase de la nota 59 "no pretende establecer  una excepción a la definición general de 
'subvención' […]".
111  Por tanto, una medida adoptada para evitar la doble imposición de los ingresos 
procedentes del extranjero, incluida en el ámbi to de aplicación de la nota 59, puede ser una 
"subvención" con arreglo al  Acuerdo SMC . 
130. El párrafo 1 del artículo 3 del Acuerdo SMC  establece obligaciones específicas con respecto a 
dos tipos de subvenciones:  las subvenciones supeditadas a los resultados de exportación y las 
subvenciones supeditadas al empleo de productos nacionales con preferencia a los importados.  Las 
subvenciones de estos tipos definidos están prohibidas en virtud del artículo 3 del Acuerdo SMC .  El 
párrafo e) de la Lista ilustrativa identifica una medida específica que se considera constituye una 
subvención a la exportación prohibida con arreglo al párrafo 1 a) del artículo 3. 
                                                      
109 Ibid., 337. 
 
110 Informe del Órgano de Apelación, supra , nota 40, párrafo 104. 
 
111 Informe del Órgano de Apelación, Estados Unidos - EVE, supra , nota 3, párrafo 93 (no se 
reproducen las cursivas).  WT/DS108/AB/RW 
 Página 47 
 
 
 131. La quinta frase de la nota 59 indica que el párrafo e) "no tiene por objeto coartar la 
posibilidad de un Miembro de adoptar medidas destinadas a evitar la doble imposición de los ingresos 
procedentes del extranjero devengados por sus empr esas o por las empresas de otro Miembro".  Del 
mismo modo que no creemos que la quinta frase de la nota 59 modifique el alcance de la definición de 
"subvención" que figura en el  párrafo 1 del artículo 1 del Acuerdo SMC , tampoco creemos que 
modifique el alcance del párrafo e) de la Lista ilustrativa o el sentido que debe darse a la expresión 
"subvenciones supeditadas … a los resultados de e xportación" en el párrafo 1 a) del artículo 3 del 
Acuerdo SMC .  En consecuencia, las medidas incluidas en el ámbito de aplicación de esa frase de la 
nota 59 pueden seguir siendo subvenciones a la exportación, de la misma manera que pueden seguir siendo subvenciones con arreglo al párrafo 1 del artículo 1 del Acuerdo SMC . 
132. Lo que la quinta frase de la nota 59 signif ica es que los Miembros están facultados para 
"tomar" o "adoptar" medidas para evitar la doble imposición de los ingresos procedentes del 
extranjero, aun en el caso de que en principio puedan ser subvenciones a la exportación en el sentido del párrafo 1 a) del artículo 3.  Por tanto, la quint a frase de la nota 59 establece una excepción al 
régimen jurídico aplicable a las subvenciones a la ex portación en virtud del párrafo 1 a) del artículo 3, 
al disponer expresamente que cuando una medida se  adopta para evitar la doble imposición de los 
ingresos procedentes del extranjero, los Mi embros están facultados para adoptarla. 
133. Por consiguiente, como indicamos en el asunto Estados Unidos - EVE , la quinta frase de la 
nota 59 constituye una defensa afirmativa que justifica el otorgamiento de una subvención a la 
exportación prohibida cuando la medida de que se tr ate se adopta para "evitar la doble imposición de 
los ingresos procedentes del extranjero".
112  En esos casos, la carga de probar que una medida está 
justificada por quedar englobada en el ámbito de aplicación de la quinta frase de la nota 59 recae en la parte demandada. 
134. Confirmamos, en consec uencia, la constatación del Grupo Especial, en el párrafo 8.90 de su 
informe, de que en este caso la carga de la prueba por lo que respecta a la quinta frase de la nota 59 
recae sobre los Estados Unidos. 
135. Seguidamente examinaremos la alegación de los Estados Unidos de que el Grupo Especial 
incurrió en error al constatar que la medida I ET no es una medida adoptada para evitar la doble 
imposición de los ingresos procedentes del extranjero en el sentido de la nota 59 del Acuerdo SMC . 
136. Recordamos que la quinta frase de la nota 59 establece que: 
                                                     
 
112 Informe del Órgano de Apelación, supra , nota 3, párrafo 101. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 48  
 
 El párrafo e) no tiene por objeto coarta r la posibilidad de un Miembro de adoptar 
medidas destinadas a evitar la doble imposición de los ingresos procedentes del 
extranjero devengados por sus empresas o por las empresas de otro Miembro. 
137. Observamos, para empezar, que la "doble imposición" se produce cuando los mismos 
ingresos, obtenidos por el mismo contribuyente, están sujetos a tributación en distintos Estados.  La 
quinta frase de la nota 59 se aplica a las medida s adoptadas por los Miembros para evitar esa doble 
imposición de los "ingresos procedentes del extranjero ".  Al examinar la frase "ingresos procedentes 
del extranjero", (en inglés foreign-source income ), observamos que tal como  se utiliza corrientemente, 
la palabra " source " (fuente) puede referirse al lugar originario de algo, y que las palabras "fuente" y 
"origen" pueden ser sinónimos.
113  Consideramos, por tanto, que la palabra " source ", en el contexto de 
la quinta frase de la nota 59, tiene un significado an álogo al de la palabra "origen", y se refiere al lugar 
donde los ingresos se obtienen.  Respalda esa interpretación la combinación de las palabras " foreign " 
(extranjero) y " source ", ya que " foreign " se refiere también al lugar donde se obtienen los ingresos.  
Utilizada de esta forma, la palabra " foreign " indica un origen que es exterior al Miembro que adopta 
la medida de que se trate.114  Por tanto, la nota 59 se aplica a las medidas adoptadas por un Miembro 
para evitar la doble imposición de los ingresos obtenidos por un contribuyente de ese Miembro en un Estado "extranjero". 
138. La quinta frase de la nota 59 del Acuerdo SMC  permite a los Miembros adoptar medidas que 
conceden un trato fiscal especial a los "ingresos procedentes del extranjero" con objeto de mitigar la 
carga de una "doble imposición" que pueda recaer sobre sus contribuyentes.  Es evidente que si los 
ingresos que se benefician de ese trato especial no pudieran gravarse dos veces, en dos Estados distintos, no habría una doble carga fiscal que mitiga r, ni por tanto justificación alguna para permitir 
una excepción a la prohibición de las subvenciones a la exportación.  En consecuencia, la expresión "ingresos procedentes del extranjero" en la nota 59 se refiere a los ingresos que pueden ser gravables 
en dos Estados.  El Grupo Especial adoptó una opinión similar cuando afirmó que a su juicio "la expresión 'ingresos procedentes de l extranjero' se refería a determ inados ingresos susceptibles de 
'doble imposición'".
115 
139. Sin embargo, no es fácil determinar, en cualquier situación, cuándo los ingresos pueden ser 
gravados en dos Estados distintos, y por ello cuándo un Miembro puede considerar debidamente que 
                                                      
113 Shorter Oxford English Dictionary , C.T. Onions, (ed.) (Guild Publishing, 1983), Vol. 2, 
página 2057. 
 
114 Ibid., Vol. 1, página 788. 
 
115 Informe del Grupo Especial, párrafo 8.93. 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 49 
 
 
 los ingresos son "ingresos proceden tes del extranjero".  En anterior es apelaciones hemos insistido en 
que los Miembros tienen facultades soberanas para establec er sus propias normas tributarias, siempre 
que respeten las obligaciones contraídas en la OMC.116  Por tanto, con sujeción a esta importante 
precisión, cada Miembro puede determinar libremente las normas que aplicará para identificar el 
origen de los ingresos y las consecuencias fiscales -gravar o no gravar los ingresos- que se deriven de 
esa identificación del origen.  No vemos en la nota 59 del Acuerdo SMC  nada que tenga por objeto 
modificar esa situación.  Por consiguiente, conveni mos con el Grupo Especial en que la nota 59 no 
obliga a los Miembros a adoptar ningún criterio jurídi co en concreto para determinar si los ingresos 
proceden del extranjero a efectos de aplicar sus medidas para evitar la doble imposición.117 
140. Sin embargo, al mismo tiempo, la nota 59 no otorga a los Miembros facultades ilimitadas para 
evitar la doble imposición de los "ingresos proceden tes del extranjero" mediante el otorgamiento de 
subvenciones a la exportación.  Como la quinta frase de la nota 59 del Acuerdo SMC  constituye una 
excepción a la prohibición de las subvenciones a la exportación, su alcance debe definirse con gran prudencia.  Si se interpretara que la nota 59 permite a los Miembros otorgar preferencias fiscales para 
cualesquiera  ingresos que un Miembro decida considerar ingresos procedentes del extranjero, esa 
interpretación menoscabaría gr avemente la prohibición de las subvenciones a la exportación 
establecida en el Acuerdo SMC .  Permitiría a los Miembros otorga r, basándose en las normas sobre 
origen de los ingresos que adoptaran, subvenciones fiscales a la exportación para ingresos que en 
realidad no podrían ser gravados en dos jurisdiccione s.  Por tanto, la expresión "ingresos procedentes 
del extranjero", tal como se utiliza en la nota 59, no puede inte rpretarse únicamente por  referencia a la 
normativa del Miembro que adopta la medida para evitar la doble imposición de los ingresos 
procedentes del extranjero. 
141. Aunque en el derecho fiscal internacional la expresión "ingresos procedentes del extranjero" 
no tiene un sentido universalmente acordado, observamos que muchos Estados han concertado tratados bilaterales o mu ltilaterales para hacer frente a la doble imposición.  Los Estados Unidos, por 
ejemplo, han concertado más de 50 tratados fiscales bilaterales que regulan la doble imposición.
118  A 
                                                      
116 Véanse el informe del Órgano de Apelación, Japón - Impuestos a las bebidas alcohólicas 
("Japón - Bebidas alcohólicas II "), WT/DS8/AB/R, WT/DS10/AB/R, WT/DS11/AB/R, adoptado el 
1º de noviembre de 1996, ISD 1996:  I, 97, pági nas 120 y 121;  el informe del Órgano de Apelación, 
Chile - Impuestos a las bebidas alcohólicas , WT/DS87/AB/R, WT/DS110/AB/R, adoptado el 12 de enero 
de 2000, párrafos 59 y 60;  y el informe del Órgano de Apelación, Estados Unidos - EVE , supra , nota 3, 
párrafo 90. 
 
117 Informe del Grupo Especial, párrafo 8.93. 
 
118 Departamento del Tesoro, Servicio de Rentas Internas, publicación 901 (Rev. abril de 2001).  
Cat. Nº 46849F. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 50  
 
 menudo, los tratados fiscales bilaterales se basan en modelos de convenios fiscales elaborados 
multilateralmente que regulan la doble imposición.
119  Además, los respectivos Estados miembros de 
la Comunidad Andina y la Comunidad del Caribe han adoptado acuerdos mul tilaterales, vinculantes 
para los miembros de la Comunidad respectiva, que tienen por objeto evitar la doble imposición.120 
142. Aunque la expresión "ingresos procedentes del ex tranjero" no se define de manera uniforme 
en esos instrumentos, creemos que en ellos se  consagran determinados principios fiscales 
ampliamente reconocidos.121  Para tratar de dar sentido a la  expresión "ingresos procedentes del 
extranjero" en la nota 59 del Acuerdo SMC , que es una disposición de carácter fiscal de un tratado 
comercial internacional, nos pa rece adecuado buscar ayuda en esos principios ampliamente 
reconocidos que muchos Estados generalmente aplican en la esfera tributaria.  Al identificar esos 
principios tenemos en cuenta que la medida impugnada trata de regular los ingresos procedentes del 
                                                      
119 Dos modelos de convenios fiscales comúnmente utilizados son el Modelo de Convenio Fiscal sobre 
los Ingresos y el Capital  de la Organización para el Desarrollo y la Cooperación Económicos (OCDE) (" Modelo 
de Convenio Fiscal de la OCDE ") y la Convención Modelo de las Naciones Unidas sobre la Doble Tributación 
entre Países Desarrollados y Países en Desarrollo  ("Modelo de  Convención Fiscal de las Naciones Unidas "), 
que contienen disposiciones similares.  En su mayor parte, los tratados bilaterales adoptan los principios 
establecidos en esos dos modelos de convenios fiscales, y en muchos de ellos se reproducen también sus 
disposiciones detalladas (véase B.J. Arnold & M.J. McIntyre, International Tax Primer (Kluwer Law 
International, 1995), p.100 y A.H. Qureshi, The Public International Law of Tawation  (Graham & Trotman, 
1994), p. 371).  Según la OCDE, hay cerca de 350 tratad os entre Miembros de la OCDE y más de 1.500 tratados 
en todo el mundo que se basan en el Modelo de Convenio Fiscal de la OCDE , (sitio Web de la OCDE, 
www.oecd.org, 2001).  Los países Miembros de la Comunidad Andina (Bolivia, Colombia, Ecuador, Perú y 
Venezuela) adoptaron entre ellos un modelo de acuerdo fiscal, que debe utilizarse cuando los Estados miembros 
concluyen tratados fiscales bilaterales con terceros Estados (Decisión 40, de 8 de noviembre de 1971, del Grupo Andino, Anexo II ( Convenio Tipo para evitar la doble tributación entre los Países Miembros y otros Estados 
ajenos a la Subregión ) ("Modelo de Convenio Fiscal de la Comunidad Andina "). 
 
120 Los países Miembros de la Comunidad Andina (Bolivia, Colombia, Ecuador, Perú y Venezuela) 
adoptaron entre ellos un acuerdo para regular la doble imposición (Decisión 40, de 8 de noviembre de 1971, del 
Grupo Andino, por la que se aprueba el Convenio para evitar la doble tributación entre los Países Miembros ) 
("Convenio de la Comunidad Andina ").  (www.comunidadandina.org/normativa/dec/d040.htm y 
www.comunidadandina.org/ingles/treaties/dec/d040e.htm).  Este acuerdo entró en vigor el 1º de enero de 1981. 
 
El 6 de julio de 1994, 11 Estados miembros de la Comunidad del Caribe (Antigua y Barbuda, 
Barbados, Belice, Dominica, Granada, Guyana, Jamaica, Saint Kitts y Nevis, Santa Lucía, San Vicente y las 
Granadinas y Trinidad y Tabago) adoptaron también entre ellos un acuerdo sobre doble imposición ( Acuerdo 
entre los Gobiernos de los Estados miembros de la Comunidad del Caribe para Evitar la Doble Imposición y Prevenir la Evasión Fiscal con respecto a los Impuestos sobre los Ingresos, Réditos o Beneficios y los 
Beneficios de Capital y para Fomentar el Comercio y las Inversiones Regionales ) ("Convenio del CARICOM ") 
(www.caricom.org ;  "Information Services" y "Treaties and Protocols"). 
 
121 Observamos que los Estados Unidos facilitaron al Grupo Especial ejemplos de las normas sobre 
origen de los ingresos aplicadas por Arabia Saudita, el Brasil, el Canadá, Chile, los Estados Unidos, Malasia, Panamá, el Reino Unido y Taiwán.  Los principios fiscales ampliamente reconocidos parecen reflejarse en esas 
normas tributarias nacionales (segunda comunicación de los Estados Unidos al Grupo Especial, párrafo 62;  
informe del Grupo Especial, página C-80;  Estados Unidos - Pruebas documentales 24 a 29 presentadas por los Estados Unidos al Grupo Especial;  respuesta de los Estados Unidos a la pregunta 12 formulada por el Grupo 
Especial;  párrafos 27 a 29 del informe del Grupo Especial, página F-44 y F-45. 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 51 
 
 
 extranjero de los ciudadanos estadounidenses y los residentes en ese país - es decir, los ingresos 
obtenidos por esos contribuyentes en Estados "extranjeros" donde los contribuyentes no son 
residentes. 
143. Como es natural, reconocemos que las normas fi scales detalladas sobre la tributación de los 
no residentes difieren considerablemente de un Estado a otro, ya que algunos aplican normas en virtud de las cuales puede haber más probabilidades de que se  graven los ingresos de los no residentes que si 
se aplican las disposiciones establecidas por otros Estados.
122  Sin embargo, a pesar de las diferencias, 
nos parece que esas normas revelan la existencia de un elemento común ampliamente aceptado.  Ese 
elemento común es que un Estado "extranjero" gravará a los no residentes sobre los ingresos 
generados por actividades de esos no residentes que tengan alguna vinculación con ese Estado.  Por 
consiguiente, tanto si un Estado "extranjero" decide  gravar a los no residentes sobre los ingresos 
generados por un establecimiento permanente como si , a falta de tal establecimiento, decide gravarlos 
sobre los ingresos generados por el desarrollo de una actividad comercial o un negocio en su 
territorio, el Estado "extranjero" sólo grava a los no residentes sobre los ingresos generados por 
actividades vinculadas al territorio de dicho Estado.123  Como consecuencia de  ese vínculo, el Estado 
                                                      
122 Por ejemplo, algunos Estados sólo gravan a los no residentes sobre los ingresos comerciales 
generados por un establecimiento permanente  en su territorio.  A este respecto, observamos que el Modelo de 
Convenio Fiscal de la OCDE  permite a los Estados gravar los beneficios comerciales generados por un no 
residente mediante un "establecimiento permanente" situado en su territorio.  El párrafo 1 del artículo 5 del 
Convenio define el "establecimiento permanente" como un "lugar fijo de negocios a través del que se 
desarrollan todas las actividades de una empresa o parte de ellas".  Esta definición requiere la existencia de un vínculo relativamente fuerte con el Estado "extranjero" para que éste pueda gravar a un no residente.  
Sin embargo, en el párrafo 5 del artículo 5 del Convenio se añade que puede existir un establecimiento 
permanente cuando una persona distinta del contribuyente "ejerza habitualmente … poderes que la faculten para concluir contratos" en nombre del contribuyente.  Por tanto, el propio Modelo de Convenio Fiscal de la OCDE  
admite distintos criterios para determinar si los ingresos comerciales han sido generados por actividades 
vinculadas al territorio de un Estado "extranjero". 
 
Sin embargo, observamos también que algunos Estados gravan a los no residentes sobre la base de 
actividades de carácter menos permanente, siempre que haya por lo menos una conexión suficiente entre las 
actividades generadoras de los ingresos el territorio del Estado que las grava.  Los Estados Unidos, por ejemplo, gravan los ingresos comerciales de los no residentes si esos ingresos están "efectivamente vinculados" con un 
comercio o negocio realizado en los Estados Unidos.  (Ar tículos 871(b) y 882(b) del IRC.)  Los Estados Unidos 
citan ejemplos de otros Estados que a su juicio gravan a los no residentes sobre los ingresos generados mediante un comercio o un negocio desarrollados en ese Estado sin que exista un establecimiento permanente (véase 
supra , nota 121). 
 
123 Observamos que el Convenio de la Comunidad Andina , el Convenio del CARICOM  y el Modelo de 
Convenio Fiscal de la Comunidad Andina y los Modelos de Convenios Fiscales de la OCDE y las Naciones 
Unidas  describen diversas situaciones en las que un Estado "extranjero" está facultado para gravar a un no 
residente sobre ingresos generados por actividades que están vinculadas a ese Estado.  La naturaleza de los 
vínculos requeridos depende de la naturaleza de los ingresos. 
 Los artículos 7 del Convenio de la Comunidad Andina  y del Modelo de Convenio Fiscal de la 
Comunidad Andina establecen que los beneficios comerciales sólo son gravables en el Estado donde se 
"obtienen" esos beneficios mediante actividades comerciales realizadas en esos Estados.  El artículo 8 del WT/DS108/AB/RW 
Página 52  
 
 "extranjero" trata los ingresos en cuestión como ingr esos de origen nacional, con arreglo a sus normas 
sobre origen de los ingresos, y los grava.  A la inversa, cuando los ingresos de un no residente no 
tienen ningún vínculo con un Estado "extranjero", se acepta con carácter general que los ingresos sólo 
estarán sujetos a tributación en el Estado de reside ncia del contribuyente, y que no estarán sujetos a 
tributación en un Estado "extranjero". 
144. Aunque los participantes y los terceros participan tes disienten sobre si un Estado "extranjero" 
gravará, y en qué medida, los ingresos de un no residente, ninguno ha sugerido que un no residente 
                                                                                                                                                                    
 
Convenio del CARICOM  declara que los beneficios comerciales sólo son gravables en el Estado en que se 
efectúan las actividades comerciales que generan esos beneficios.  Por tanto, los no residentes serán gravados 
sobre los beneficios comerciales generados mediante actividades realizadas en un Estado "extranjero".  Los 
artículos 7 de los Modelos de Convenio de la OCDE y las Naciones Unidas  establecen que los ingresos 
"comerciales" de los no residentes, generados por medio de un "establecimiento permanente", podrán ser 
gravados en el Estado donde el establecimiento permanente esté situado (véase supra , nota 121). 
 Los artículos 5 y 12 del Convenio de la Comunidad Andina  y el Modelo de Convenio Fiscal de la 
Comunidad Andina , los artículos 6 y 7.2 i) del Convenio del CARICOM , y los artículos 6 y 13 de los Modelos 
de Convenio Fiscal de la OCDE y las Naciones Unidas  establecen que los ingresos o los beneficios del capital 
derivados de bienes inmuebles o de su enajenación obtenidos por un no residente son gravables en el Estado "extranjero" donde se encuentren los bienes. 
 
Los artículos 8 de los Modelos de Convenio Fiscal de la OCDE y las Naciones Unidas  establecen que 
los ingresos generados de la operación de buques o aeronaves en tráfico internacional pueden ser gravados en un 
Estado "extranjero" si el lugar de gestión efectiva de la  empresa no residente está situado en ese Estado.  El 
artículo 8 del Convenio de la Comunidad Andina  y el párrafo 1 del artículo 9 del Convenio del CARICOM  sólo 
permiten gravar esos ingresos "internacionales" al Esta do de residencia de la empresa.  Sin embargo, el 
párrafo 2 del artículo 9 del Convenio del CARICOM  estipula que cuando las actividades de transporte tienen 
lugar exclusivamente dentro del territorio de uno de los Estados Miembros, ese Estado gravará los ingresos, con independencia del lugar de residencia de la empresa.  El artículo 8 del Modelo de Convenio Fiscal de la 
Comunidad Andina es similar al artículo 8 del Convenio de la Comunidad Andina , mientras que el artículo 8 
alternativo de ese Modelo permite a cada Estado gravar las actividades de transporte que tienen lugar en él, con 
independencia del lugar de residencia de la empresa. 
 
Los artículos 13 del Convenio de la Comunidad Andina  y del Modelo de Convenio Fiscal de la 
Comunidad Andina y los artículos 15 del Convenio del CARICOM  y los Modelos de Convenio Fiscal de la 
OCDE y las Naciones Unidas  indican que los ingresos por empleo de un no residente pueden ser gravados en un 
Estado "extranjero" si los servicios se presta n o el empleo se desempeña en ese Estado. 
 Con arreglo al artículo 17 del Convenio del CARICOM  y los artículos 16 de los Modelos de Convenio 
Fiscal de la OCDE y las Naciones Unidas , los sueldos de un director no residente pueden gravarse en el Estado 
"extranjero" si la empresa de la que esa persona es director reside en ese Estado.  Con arreglo al artículo 14 del 
Convenio de la Comunidad Andina  y del Modelo de Convenio Fiscal de la Comunidad Andina , los servicios 
profesionales prestados por una empresa pueden gravarse en un Estado "extranjero" si se prestan en él. 
 
Con arreglo a los artículos 16 del Convenio de la Comunidad Andina  y del Modelo de Convenio Fiscal 
de la Comunidad Andina , el artículo 18 del Convenio del CARICOM  y el artículo 17 de los Modelos de 
Convenio Fiscal de la OCDE y las Naciones Unidas , los ingresos de un artista del espectáculo derivados de 
"actividades" realizadas en un Estado "extranjero" pueden ser gravados en ese Estado. 
 
Por tanto, para cada tipo de ingresos regulado por esos acuerdos y convenios, un Estado "extranjero" 
sólo puede gravar los ingresos de un no residente que hayan sido generados por actividades que están vinculadas o conectadas con el territorio de ese Estado.  WT/DS108/AB/RW 
 Página 53 
 
 
 tendrá que tributar en un Estado "extranjero" sobr e los ingresos generados por actividades que no 
tienen ningún vínculo con ese Estado "extranjero".  De hecho, los Estados Unidos aducen que los 
ingresos de comercio exterior que reúnan las c ondiciones establecidas son ingresos procedentes del 
extranjero porque esa parte de los in gresos extraterritoriales tiene " suficientes contactos 
extranjeros … para que la transacción pueda estar sujeta a tributación en una nación extranjera.124  
(sin cursivas en el original)  Según los Estados Un idos, esos "contactos extranjeros" se establecen, con 
arreglo a la medida, mediante la re alización de las actividades descrita s en la prescripción en materia 
de procesos económicos en el extranjero  establecida en el artículo 942(b) del IRC.125  Por tanto, los 
Estados Unidos aceptan que los "ingresos procedente s del extranjero" a los que  se hace referencia en 
la nota 59 son ingresos generados por actividades económicas que tienen "contactos suficientes" con un Estado "extranjero". 
145. En consecuencia, a nuestro juicio, la expresi ón "ingresos procedentes del extranjero" en la 
nota 59 del Acuerdo SMC  hace referencia a los ingresos generados por actividades de un 
contribuyente no residente en un Estado "extranjero" que tienen vínculos con ese Estado en virtud de 
los cuales los ingresos pueden estar debidamente sujetos a tributación en él.
126 
146. Habida cuenta de las diferencias entre las no rmas detalladas aplicadas por los Estados al 
gravar a los no residentes, se producirán muchas situaciones en las que algunos Estados gravarán los 
ingresos de un no residente mientras que otros estimarán que no existe un vínculo adecuado para 
justificar la imposición de gravámenes a no resident es.  Por tanto, desde la perspectiva del Estado de 
residencia, no se sabrá con seguridad si los ingresos de sus contribuyentes estarán sujetos a tributación en un Estado "extranjero".  A pesar de esa incertidumbre, uno de los métodos ampliamente 
reconocidos para evitar la doble imposici ón es el método de exención fiscal.
127  Con arreglo a ese 
                                                      
124 Memorándum escrito adicional de los Estados Unidos, página 2. 
 
125 Ibid. 
 
126 Observamos que Isenbergh afirma que "el concepto de origen no es infinitamente maleable.  
Aunque sólo sea por razones prácticas, es precisa  alguna conexión con un país  para justificar que los ingresos se 
traten como ingresos originarios de ese país".  (sin curs iva en el original)  Isenbergh afirma asimismo que "los 
países comerciales o industriales consideran que los ingresos tienen su origen en actividades económicas 
específicas que tienen lugar dentro de ellos , mientras que muchos países en desarrollo … se centran en la 
persona sobre la que recae el pago de esos ingr esos. (sin cursiva en el original)  Isenbergh, supra , nota 79, vol. I, 
párrafo 5.1, pág. 5:2. 
 
127 Véase, por ejemplo, el artículo 23A de los Modelos de Convenio Fiscal de la OCDE y de las 
Naciones Unidas .  Entre los tratados bilaterales, véanse, por ejemplo, artículo 22(1)(a) del Acuerdo para evitar 
la doble imposición entre la República Federal de Alemania y la República Islámica del Irán en la esfera de los impuestos sobre la venta  (Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Islamischen Republik 
Pakistan zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen) , 14 de julio 
de 1994, Bundesteuerblatt 1995 I p. 617, Bundesgesetzblatt 1995 II p. 836;  artículo 22(2)(a) del Acuerdo para WT/DS108/AB/RW 
Página 54  
 
 método, los Estados pueden eximir de tributació n determinados ingresos para evitar la doble 
imposición, con independencia de que  otro Estado grave o no los ingresos exentos.  La evitación de la 
doble imposición no es una ciencia exacta.  De hecho, los ingresos exentos de tributación en el Estado 
de residencia del contribuyente pueden no esta r sujetos a un impuesto correspondiente, o a ningún 
impuesto en un Estado "extranjero".  Sin embargo, esto no significa necesariamente que la medida no 
se haya adoptado para evitar la doble imposición de los ingresos proceden tes del extranjero.  Por 
tanto, convenimos con el Grupo Especial, y con los Estados Unidos, en que no es preciso que las medidas englobadas en el ámbito de aplicación de la nota 59 estén perfectamente ajustadas a una 
doble carga fiscal efectiva.
128 
147. Sin embargo, el hecho de que las medidas englob adas en el ámbito de aplicación de la nota 59 
del Acuerdo SMC  puedan otorgar una exención fiscal incluso para ingresos que no están gravados en 
otra jurisdicción no significa que esas exenciones fiscales puedan otorgarse, en virtud de la quinta 
frase de la nota 59, para cualquier  ingreso.  La nota 59 requiere que los ingresos que se beneficien de 
una medida para evitar la doble imposición "procedan del extranjero" y, como ya hemos indicado, 
esto significa que los ingresos deben tener víncul os con un Estado "extranjero" de modo que puedan 
quedar debidamente sujetos a tributación en ese Estado, así como en el Miembro que adopta la 
medida para evitar la doble imposición. 
148. Reconocemos también que los acuerdos abarcados no obligan a los Miembros a compensar la 
doble imposición.  La nota 59 del Acuerdo SMC  simplemente preserva la prerrogativa de los 
Miembros para aplicar esa compensación, libremente, a los "ingresos procedente s del extranjero".  En 
consecuencia, no creemos que las medidas englobadas  en el ámbito de aplicación de la nota 59 tengan 
que compensar todas  las dobles cargas fiscales.  Antes bien, los Miembros conservan la autoridad 
soberana para determinar por sí mismos si aplicar án esa compensación y en qué medida lo harán. 
                                                                                                                                                                     
evitar la doble imposición entre Mauricio y Madagascar  (Convention entre le Gouvernement de la République 
de Maurice et le Gouvernement de la République de Madagascar tendant à éviter les doubles impositions et la 
prévention de l'évasion fiscale en matière d'impôts sur le revenu) , 30 de agosto de 1994 y artículo 24(b)(1) del 
Acuerdo para evitar la doble imposición entre la República de Francia y el Reino Unido  (Convention entre la 
France et le Royaume-Uni de Grande-Bretagne et d'Irlande du Nourd tendant à éviter les doubles impositions 
et à prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur les revenus) , 22 de mayo de 1968, Journal Officiel de la 
République française , 24 de noviembre de 1969, p. 11476, modificado.  Véanse también A. H. Qureshi, supra , 
nota 119, p. 370;  B.J. Arnold & M.J. McIntyre, supra , nota 119, págs.. 40-43;  J. Schuch, "The Methods for the 
Elimination of Double Taxation in a Multilateral Tax Treaty", en M. Lang y otros, Multilateral Tax Treaties, 
New Developments in International Tax Law  (Kluwer Law International and Lindeverlagwien, 1998), 
págs. 129-152;  y M. Pires, International Juridical Double Taxation of Income (Kluwer Law and Taxation, 
1989), págs. 173-184. 
 
128 Informe del Grupo Especial, párrafo 8.95.  Comunicación del apelante presentada por los Estados 
Unidos, párrafos 216 a 220. 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 55 
 
 
 149. Volviendo de nuevo a la medida IET, recordamos que la nota 59 del Acuerdo SMC  se aplica a 
las medidas "adoptadas para evitar la doble imposici ón de los ingresos procedentes del extranjero".  
Al igual que el Grupo Especial, analizaremos el dise ño, la estructura y la arquitectura de la medida 
impugnada para determinar si está englobada en el ámbito de aplicación de la nota 59. 
150. Recordamos, en primer lugar, que los Esta dos Unidos se remiten a los antecedentes 
legislativos de la medida.  Según determinados pasa jes de esos antecedentes legislativos, "la exclusión 
de […] los ingresos extraterritoriales es un medio de evitar la doble imposición …".129  L o s  
antecedentes legislativos ponen asimismo de mani fiesto que la medida se adoptó "para cumplir las 
decisiones de un Grupo Especial y el Órgano de Ap elación para la solución de diferencias de la 
Organización Mundial del Comercio".130  Tomamos especial nota de esas declaraciones, aunque no 
creemos que debamos finalizar aquí nuestro análisis. 
151. Nos parece claro que la medida regula los ca sos en que ciudadanos estadounidenses y 
residentes en ese país han desempeñado ciertas ac tividades económicas en un Estado "extranjero".  
Observamos que sólo se considerará que un contribuyente tiene entradas brutas de comercio exterior, 
que generan ingresos de comercio exterior exento s que reúnen las condiciones establecidas, si la 
transacción que genera esas entradas satisface la "p rescripción en materia de procesos económicos en 
el extranjero" establecida en el artículo 942(b) del IRC.131 
152. Con arreglo a esa prescripción, determinados as pectos de la transacción han de tener lugar 
fuera de los Estados Unidos.  En primer lugar, el contribuyente deberá haber "participado fuera de los 
Estados Unidos" en una de las siguientes actividades:  la "captación de clientes", "negociación" o 
"concertación del contrato", excluida la participació n en su publicidad.  En segundo lugar, al menos 
un 50 por ciento de determinados costos de la tran sacción debe ser atribuible a "actividades realizadas 
fuera de los Estados Unidos".  Lo s costos pertinentes son los relativos a las siguientes cinco categorías 
de actividad:  "publicidad y promoción de ventas";  "trámite de los pedidos de los clientes y disposiciones para la entrega de los productos";  "transporte fuera de los Estados Unidos en relación 
                                                     
 
129 Comunicación del apelante presentada por los Estados Unidos, párrafo 194, citando Senate Report 
on the FSC Repeal and Extraterritorial Income Exclusion ACT  ("Senate Report"), S. Rep. Nº 106-416 (2000), 
Prueba documental US-2 presentada por los Estados Unidos al Grupo Especial, págs. 2 y 6;  House of 
Representatives Report on the FSC and Repeal and Extraterritorial Income Eclusion Act  ("House Report"), 
H.R. Rep. Nº 106-845 (2000), Prueba documental US-3 presentada por los Estados Unidos al Grupo Especial, págs. 10 y 13. 
 
130 Informe del Grupo Especial, nota 197 al párrafo 8.95 en que se cita el informe de la Cámara de 
Representantes.. 
 
131 Véase infra , párrafos 175 a 177, donde abordamos la excepción a esta prescripción establecida en el 
artículo 942(b)(4) del IRC. WT/DS108/AB/RW 
Página 56  
 
 con la entrega al cliente";  "preparación y transmisión de una factura o estado de cuenta finales o 
recibo del pago";  y "asunción del riesgo de crédito".
132 
153. La prescripción en materia de procesos económicos en el extranjero se centra en actividades 
del contribuyente relacionadas con la preparación y ejecución de la venta o el arrendamiento de los 
bienes que reúnen las condiciones establecidas.  Aunque estamos de  acuerdo con las Comunidades 
Europeas en que la medida sólo regula un conj unto limitado de actividades económicas, también 
estamos de acuerdo con los Estados Unidos en que esas actividades se desarrollan en un Estado 
"extranjero", ya que han de tener lugar fuera de los Estados Unidos.  Por consiguiente, nos parece 
claro que la prescripción en materia de procesos económicos en el extranjero establece un vínculo entre alguna parte de las transacciones que reúnen las condiciones estipuladas por la medida IET y un 
Estado "extranjero". 
154. Sin embargo, el hecho de que una transacción conlleve algún elemento extranjero, como el 
"proceso económico en el extranjero", no significa necesariamente que todos  los ingresos generados 
por esa transacción sean "ingresos procedentes del extranjero" en el sentido de la nota 59 del Acuerdo 
SMC .  La venta o arrendamiento de bienes puede generar ingresos imponibles atribuibles a distintas 
actividades, de las que posiblemente sólo algunas tiene n lugar en un Estado "extranjero".  En efecto, 
una transacción de venta o arrendamiento puede generar ingresos atribuibles a actividades como la 
investigación y el desarrollo, la fabricación, la public idad, la venta, el transporte y la administración.  
A nuestro juicio, con arreglo a la nota 59 del Acuerdo SMC , los "ingresos procedentes del extranjero" 
derivados de tal transacción son sólo aquella parte de los ingresos totales que ha sido generada por 
actividades que tienen lugar en un Estado "extranjero" y puede atribuirse debidamente a esas 
actividades.
133  A la inversa, aquella parte de los ingresos totales generada por actividades que tienen 
lugar dentro del Estado de residencia y que puede at ribuirse debidamente a esas actividades representa 
                                                      
132 Artículos 942(b)(2)(A)(ii) y 942(b)(3) del IRC.  Alternativamente, la prescripción en materia de 
procesos económicos en el extranjero puede satisfacerse cuando los costos atribuibles a actividades realizadas fuera de los Estados Unidos representan como mínimo el 85 por ciento de los costos en dos de las cinco 
categorías mencionadas en el párrafo 152.  Véase el artículo 942(b)(2)(B) del IRC. 
 
133 Observamos que Isenbergh afirma que en caso de venta de mercancías por un productor los ingresos 
generados por la transacción de venta son atribuibles a "actividades fácilmente distinguibles" que están "a 
menudo combinadas", es decir, a actividades "de producción y venta".  Isenbergh indica que en una transacción de venta internacional esas actividades de producción y venta pueden tener lugar "en distintos países".  Por 
consiguiente, esas actividades generan ingresos que tienen orígenes distintos que se "combinan" a no ser que se 
separen los ingresos procedentes de los distintos oríg enes.  Isenbergh afirma que "lo ideal" sería que los 
distintos "elementos de la transacción" se "diferenciaran" utilizando normas de fijación de precios en 
condiciones de plena competencia.  Se consideraría que el fabricante ha vendido las mercancías, a precio de 
libre mercado, a un distribuidor independiente, que a su vez revende las mercancías.  Esto "diseccionaría" la transacción sobre la base del lugar donde tuvieron lugar las distintas actividades.  (J. Isenbergh, supra , nota 79, 
párrafo 10.9, página 10:16). 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 57 
 
 
 ingresos de origen nacional en ese Estado.  Por tanto, cuando los ingresos por venta o arrendamiento 
combinan  ingresos nacionales e ingresos procedentes del extranjero, no todos  los ingresos proceden 
del extranjero, del mismo modo que no todos  los ingresos son de origen nacional. 
155. Con arreglo al artículo 942(a)(1) del IRC, por "entradas brutas de comercio exterior" se 
entiende la totalidad  de las entradas obtenidas por el contribuyente en transacciones reguladas por la 
medida.  Los "ingresos extraterritoriales" se definen en el artículo 114(e) del IRC como los ingresos 
brutos atribuibles a las entradas brutas de comerc io exterior del contribuyente.  Los "ingresos de 
comercio exterior" se definen en el artículo 941(b)(1) del IRC como los ingresos imponibles (netos) 
atribuibles a las entradas brutas de comercio exterior del contribuyente.  En el marco de la medida IET, con arreglo a nuestra interpreta ción de las disposiciones legales, todas  las entradas procedentes 
de una transacción de bienes que reúnan las condicio nes establecidas a la que pueda ser aplicable la 
medida se tratan como entradas brutas de comercio exterior;  todos  los ingresos brutos obtenidos en 
tal transacción se tratan como ingresos extraterritoriales;  y todos  los ingresos imponibles (netos) 
obtenidos en esa transacción se tratan como ingresos de comercio exterior. 
156. Hemos dicho anteriormente que los ingresos exentos  en virtud de la medida son sólo los 
ingresos de comercio exterior que reúnan las condici ones establecidas, y que la cuantía de ingresos de 
comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas se calcula, a elección del contribuyente, 
utilizando una de las tres fórmulas distintas estableci das en el artículo 941(a)(1) del IRC.  Con arreglo 
a una de esas fórmulas, la cuantía de los ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones 
establecidas es igual al 15 por ciento de los ingres os (netos) de comercio exterior del contribuyente
134 
(la "regla del 15 por ciento"), mientras que con arreglo a una segunda fórmula, los ingresos de 
comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas son iguales al 1,2 por ciento de las entradas brutas de comercio exterior (la "regla del 1,2 por ciento").
135  Por consiguiente, con arreglo a esas dos 
fórmulas, los ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas son un  porcentaje fijo  de la cuantía neta o la cuantía bruta de todos  los ingresos obtenidos por el 
contribuyente en cualquier transacción que reúna la s condiciones establecidas.  En consecuencia, con 
arreglo a esas fórmulas, los ingresos de comercio  exterior que reúnan las condiciones establecidas 
incluyen un porcentaje de los ingresos obtenidos por el contribuyente de las actividades que, en forma acumulativa, generaron la to talidad de los ingresos.  En otras palabras, para calcular los ingresos de 
                                                     
 
134 Artículo 941(a)(1)(C) del IRC. 
 
135 Artículo 941(a)(1)(B) del IRC.  Observamos que con arreglo al artículo 941(a)(1)(A) del IRC, los 
ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas pueden representar un 30 por ciento de los "ingresos por venta y arrendamiento en el extranjero" del contribuyente.  Más abajo examinaremos esta 
fórmula.  Véase infra , párrafos 172 a 178. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 58  
 
 comercio exterior que reúnan las condiciones establ ecidas con arreglo a esas fórmulas, la medida no 
hace distinción alguna, que no sea simplemente empírica, entre los ingresos nacionales y los 
procedentes del extranjero que dependa de si las actividades generadoras de los ingresos tuvieron 
lugar en los Estados Unidos o en un "Estado extranjero".
136  En lugar de ello, los ingresos de comercio 
exterior que reúnan las condiciones establecidas re presentan un porcentaje fijo de una cuantía que 
incluye tanto los ingresos nacionales como los procedentes del extranjero. 
157. Esto puede ilustrarse mediante ejemplos basado s en un ejemplo de la aplicación de la medida 
que figura en el informe de la Cámara de  Representantes de los Estados Unidos.137  El primer ejemplo 
conlleva dos transacciones de venta separadas.  Supongamos que una empresa estadounidense fabrica 
bienes en los Estados Unidos y los vende a un distribuidor no vinculado en los Estados Unidos, sin 
satisfacer la prescripción en materia de procesos económicos en el extranjero.  Supongamos que el precio de venta era 80 dólares, que generan 30 dólares de beneficio para  el fabricante.  En la audiencia 
oral, los Estados Unidos confirmaron que en una transacción de esa naturaleza el fabricante no habrá obtenido ingresos extraterritoriales ni ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones 
establecidas.  El beneficio de 30 dólares constituirá en su totalidad ingresos brutos con arreglo al 
artículo 61(a) del IRC.  Supongamos seguidamente que el mismo distribuidor vende los mismos 
bienes a un comprador extranjero, para utilización fuera de los Estados Unidos, en una transacción 
que satisface la prescripción en materia de procesos económicos en el extranjero.  El precio de venta 
es 100 dólares, que generan 20 dólares de beneficio.  En la audiencia oral, los Estados Unidos 
confirmaron que el distribuidor ha brá obtenido ingresos extraterritoriales de 20 dólares y, suponiendo 
que todo ello constituya ingresos imponibles, los ingresos de comercio exterior que reúnan las 
condiciones establecidas se cifrarán en 3 dólares si se aplica la regla del 15 por ciento establecida en 
el artículo 941(a)(1)(C) del IRC. 
158. En este primer ejemplo, el fabricante obtiene 30 dólares de beneficio y el distribuidor 
20 dólares.  De ese total de 50 dólares de beneficio,  sólo los 20 dólares de beneficio del distribuidor 
constituyen ingresos extraterritoriales.  Los ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas exentos de tributación son una parte de los beneficios de venta y distribución del 
distribuidor y no incluyen ningún beneficio obtenido por el fabricante.  Los Estados Unidos explicaron que la regla del 15 por ciento tiene por objeto asignar los ingresos por ventas y distribución 
obtenidos en una transacción, en este ejemplo por el distribuidor, a la porción nacional (85 por ciento)                                                      
 
136 En la audiencia oral, los Estados Unidos caracterizaron como "empíricas" las fórmulas para calcular 
la cuantía de ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas. 
 
137 House Report, página 20.  Las cifras utilizadas en estos ejemplos se basan también en el que figura 
en el informe de la Cámara de Representantes de los Estados Unidos.  WT/DS108/AB/RW 
 Página 59 
 
 
 y la porción extranjera atribuible a las actividades realizadas para completar el proceso económico en 
el extranjero (15 por ciento).138  Por tanto, los 3 dólares de ingresos de comercio exterior que reúnan 
las condiciones establecidas son, en este ejemplo,  la cuantía que los Estados Unidos tratan como 
ingresos procedentes del extranjero exentos, mientr as que los restantes 47 dólares se tratan como 
ingresos nacionales de origen estadounidense. 
159. Nuestro segundo ejemplo está tomado directamen te del propio informe de la Cámara, y utiliza 
las cifras que figuran en dicho informe.  Las tran sacciones son exactamente las mismas que en nuestro 
primer ejemplo, con los mismos precios de venta y bene ficios para el fabricante y el distribuidor.  Sin 
embargo, en este caso el fabricante y el distribui dor son partes vinculadas.  Con arreglo al artículo 
942(b)(4) del IRC, se considera que el fabricante ha satisfecho la prescripción en materia de procesos 
económicos en el extranjero en su transacción con el distribuidor vinculado porque el distribuidor satisfizo esa prescripción en la subsiguiente transacción con el comprador extranjero.  En otras 
palabras, como el fabricante y el distribuidor están vinculados, la medida considera que la prescripción en materia de procesos económicos en el  extranjero se ha satisf echo en la transacción de 
venta entre las partes vinculadas, cuando de hecho no se satisfizo.  En la audiencia oral, los Estados 
Unidos confirmaron lo que se afirma en el informe de la Cámara, es decir, que como consecuencia de 
la disposición "calificativa" del ar tículo 942(b)(4) del IRC, los 30 dólares de beneficio del fabricante 
se tratan como ingresos extraterritoriales y, sup oniendo que todos ellos sean ingresos imponibles, los 
ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas del fabricante se cifrarán en 
4,50 dólares si se aplica la regla del 15 por ciento es tablecida en el artículo 941(a)(1)(C) del IRC.  El 
distribuidor tendrá también 3 dólares de ingresos  de comercio exterior que reúnan las condiciones 
establecidas.  Por tanto, las partes vinculadas tienen  un total de 7,50 dólares de ingresos de comercio 
exterior que reúnan las condiciones establecidas exentos, que los Estados Unidos consideran ingresos procedentes del extranjero.
139  Los restantes 42,50 dólares de beneficio se tratan como ingresos de 
origen nacional.  Más abajo haremos algunas observaciones sobre este ejemplo. 
160. El tercer ejemplo conlleva únicamente una transacción:  la venta directa, por una empresa 
estadounidense, de bienes que esa empresa fabricó en los Estados Unidos a un comprador extranjero 
no vinculado para utilización fuera de los Estado s Unidos.  En este ejemplo suponemos que la 
transacción satisface la prescripción en materia de procesos económicos en el extranjero.  Suponemos 
también que el precio de venta fue 100 dólares, que generaron 50 dólares de beneficio para el 
fabricante.  Por tanto, como en los dos últimos ejemplos, el beneficio total derivado de todas las 
                                                      
138 Respuesta de los Estados Unidos a una pregunta en la audiencia oral. 
 
139 En la audiencia oral, los Estados Unidos confirmaron nuestra interpretación. WT/DS108/AB/RW 
Página 60  
 
 actividades es 50 dólares.  Sin embargo, en contraste con los otros dos ejemplos, el beneficio de 
50 dólares es obtenido en su totalidad por el fabricante.  En la audiencia oral, los Estados Unidos 
confirmaron que en este ejemplo el fabricante tendrá ingresos extraterritoriales de 50 dólares y, 
suponiendo también que todos ellos sean ingresos imponibles, tendrá 7,50 dólares de ingresos de 
comercio exterior que reúnan las condiciones establ ecidas si se aplica la regla del 15 por ciento.  Los 
Estados Unidos aducen que los 7,50 dólares repr esentan ingresos procedentes del extranjero del 
fabricante, mientras que los 42,50 dólares restantes tributan en los Estados Unidos como ingresos de 
origen nacional. 
161. Las diferencias de trato fiscal entre esos tres ejemplos son reveladoras.  En todos ellos se 
obtiene precisamente la misma cuantía total de be neficios (50 dólares) por exactamente las mismas 
actividades (fabricación, venta y distribución).  Adem ás, la naturaleza y el alcance de las actividades 
realizadas en el extranjero son id énticas en todos los ejemplos.  Sin embargo, en estos ejemplos la 
distribución entre ingresos nacionales e ingresos  procedentes del extranjero que deriva de la 
aplicación de la medida IET es muy distinta.  De he cho, en los ejemplos segundo y tercero, la cuantía 
de ingresos que se tratan como ingresos procedentes del extranjero es más del doble de la cuantía de esos ingresos en el primer ejemplo. 
162. La razón de esta diferencia di gna de destacarse en los ingr esos exentos entre el primer 
ejemplo y el tercero es, como ya hemos observado, que los ingresos de comercio exterior que reúnan 
las condiciones establecidas se calculan como porcentaje fijo de todos  los ingresos obtenidos por el 
contribuyente en cualquier transacción que re úna las condiciones establecidas mediante la 
acumulación de las actividades que generaron los ingresos.
140  En el primer ejemplo, los ingresos de 
comercio exterior que reúnan las condiciones establ ecidas representaban un 15 por ciento de la cifra 
total de 20 dólares de ingresos obtenidos por el distribuidor mediante la acumulación de sus 
actividades de venta y distribución;  sin embargo, los ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas no incluían nada de los 30 dólares de beneficios obtenidos por el fabricante, 
en una transacción separada, como consecuencia de su s actividades.  En contraste, en el tercer 
ejemplo, como la venta fue realizada directamente por  el fabricante, los ingresos de comercio exterior 
que reúnan las condiciones estableci das representaban el 15 por ciento de la cuantía total de 
50 dólares de ingresos obtenidos por dicho fabricante mediante la acumulación de todas sus 
actividades, incluidas la fabricación, la venta y la di stribución.  Por tanto, en el tercer ejemplo, los 
ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas agrupan, como ingresos 
                                                                                                                                                                    
 
 
140 Véase supra , párrafo 25, donde se describen las fórmulas utilizadas para calcular la cuantía de 
ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas.  WT/DS108/AB/RW 
 Página 61 
 
 
 procedentes del extranjero exentos, tanto el 15 por ciento de los ingresos por fabricación derivados de 
la transacción como el 15 por ciento de los ingresos por ventas y distribución. 
163. La diferencia de trato fiscal entre los ej emplos primero y segundo se explica en el 
artículo 942(b)(4) del IRC, en virtud del cual se co nsidera que la transacción entre el fabricante y el 
distribuidor vinculados satisface la prescripción en  materia de procesos económicos en el extranjero 
porque esa prescripción se satisface en la subsiguiente venta  del distribuidor al comprador extranjero 
no vinculado .  Por tanto, si no existiera el artículo 94 2(b)(4) del IRC, los ingresos por fabricación 
nacional de las partes vinculadas no se incluirían en el cálculo de los ingresos de comercio exterior 
que reúnan las condiciones establecidas.  Sin em bargo, la medida, al aplicar la disposición 
calificativa, permite que las partes vinculadas agrupen, para calcular los ingresos de comercio exterior 
que reúnan las condiciones establecidas, todos  los beneficios que obtienen, incluidos los obtenidos en 
una transacción estrictamente nacional entre las partes vinculadas.  Por tanto, al igual que en el tercer 
ejemplo, en el segundo los ingresos de comercio  exterior que reúnan las condiciones establecidas 
incluyen, como ingresos procedentes del extranjero  exentos, un 15 por ciento de los ingresos por 
fabricación, así como un 15 por ciento de  los ingresos por venta y distribución. 
164. Observamos que en nuestros ejemplos, como en el del informe de la Cámara, los ingresos de 
comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas se calculan aplicando la regla del 15 por 
ciento.  No obstante, si el contribuyente optara por calcular los ingresos de  comercio exterior que 
reúnan las condiciones establecidas aplicando la regla del 1,2 por ciento, se producirían anomalías 
similares en la distribución de los ingresos como nacionales o procedentes del extranjero.  También 
con arreglo a esa fórmula los ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas 
serían una parte de los ingresos nacionales y los ingresos procedentes del extranjero combinados obtenidos mediante la acumulación de las actividades  que generaron las entradas brutas de comercio 
exterior de las que un 1,2 por ciento representa ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas.
141 
165. Hemos indicado que, con arreglo a la nota 59 del Acuerdo SMC , los "ingresos procedentes del 
extranjero" son ingresos generados mediante activ idades vinculadas con un Estado "extranjero".  
                                                                                                                                                                     
 
141 Cuando el contribuyente opta por la aplicación de la regla del 1,2 por ciento para calcular la 
exención fiscal con respecto a cualquier transacción, el artículo 941(a)(3) del IRC restringe la exención a los ingresos obtenidos en esa única transacción.  Cualqui er ingreso obtenido en cualquier otra transacción, 
relacionada con los mismos bienes, no puede beneficiarse de una exención, ni siquiera cuando se produce una 
segunda transacción entre partes vinculadas.  Por consiguiente, esa disposición excluye en la práctica la aplicación de la regla de consideración para partes vinculadas establecida en el artículo 942(b)(4) del IRC, que 
permite que ingresos derivados de más de una transacción se incluyan en el cálculo de los ingresos de comercio 
exterior que reúnan las condiciones establecidas.  Véase supra , párrafos 159 y 163. WT/DS108/AB/RW 
Página 62  
 
 Aunque la medida IET requiere que las transacciones que den lugar a ingresos de comercio exterior 
que reúnan las condiciones establecidas exentos te ngan algún vínculo con un Estado "extranjero" 
mediante la satisfacción de la prescripción en materi a de procesos económicos en el extranjero, dos de 
las reglas sobre distribución establecidas por la me dida (las reglas del 15 por ciento y del 1,2 por 
ciento) no distinguen sobre una base adecuada entre los ingresos generados por actividades que tienen 
lugar en los Estados Unidos y los generados por acti vidades que tienen lugar en otro país.  Antes bien, 
con arreglo a esas dos reglas, lo s ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones 
establecidas son una porción fija de todos los ingres os obtenidos por el contribuyente en transacciones 
pertinentes, incluidos los generados por actividades que tienen lugar en los Estados Unidos, como los ingresos por fabricación de nuestros ejemplos.  Como hemos señalado, los ingresos generados por actividades que no están vinculadas con un Estado "extranjero" no pueden considerarse debidamente 
"ingresos procedentes del extranjero" en el sentido de la nota 59, sino ingresos de origen nacional. 
166. Por consiguiente, a nuestro juicio, en el cálculo de los ingresos de comercio exterior que 
reúnan las condiciones establecidas mediante la aplicación de las reglas del 1,2 y el 15 por ciento 
establecidas en el artículo 941(a)(1)(B) y (C) del IRC
142, la medida IET no hace distinción alguna 
entre ingresos que puedan ser ingresos procedentes del extranjero -es decir, ingresos por venta y 
distribución atribuibles a los procesos económicos en el extranjero- e ingresos que no pueden ser tal 
cosa, como los atribuibles a las actividades de fabricación en los Estados Unidos.  Como consecuencia 
de ello, con arreglo a esas dos fórmulas la medida IET combina indebidamente los ingresos de origen 
nacional y los ingresos procedentes del extranjero para calcular los ingresos de comercio exterior que 
reúnan las condiciones establecidas.  Estimamos, por tanto, que cuando los contribuyentes optan por 
la aplicación de cualquiera de es as dos fórmulas, la medida IET resulta sistemáticamente en una 
asignación indebida de los ingresos naci onales y los procedentes del extranjero. 
167. Además, como observamos en el segundo ejemplo,  en virtud del artículo 942(a)(4) del IRC, 
las partes vinculadas pueden "arrastrar" al cálculo de  los ingresos de comercio  exterior que reúnan las 
condiciones establecidas ingresos derivados de transacciones estrictamente nacionales, que en ese ejemplo implican ingresos por fabricación de origen nacional.
143  De no existir esa disposición, las 
transacciones separadas entre el fabricante y el di stribuidor vinculado, y entre el distribuidor y el 
comprador extranjero no vinculado,  ofrecerían un medio para separar algunos ingresos nacionales de 
los procedentes del extranjero en esas transaccione s separadas.  En otras palabras, los ingresos de 
origen nacional de la primera transacción no se incluirían en el cálculo de los ingresos de comercio                                                                                                                                                                     
 
 
142 Véase supra , párrafos 25 y 156. 
 
143 Véase supra , párrafo 159.  WT/DS108/AB/RW 
 Página 63 
 
 
 exterior que reúnan las condiciones establecidas.  Sin embargo, el resultado de la disposición 
interpretativa establecida en el artículo 942(b)(4) del IRC es que se atribuya indebidamente a los 
ingresos de origen nacional de la primera tran sacción la condición de ingresos procedentes del 
extranjero.144 
168. Finalmente, por lo que respecta a las dos fórmulas que acabamos de examinar -es decir, la 
regla del 1,2 por ciento o la regla del 15 por ciento-,  observamos que la última frase de esa disposición 
estipula que la cuantía determinada con arreglo a la regla del 1,2 por ciento en ningún caso deberá ser superior al 200 por ciento de la cuantía determinad a con arreglo a la regla del 15 por ciento.  Esta 
última frase del artículo 941(a)(1) nos sugiere que podrían darse situaciones en las que los ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas declarados por un contribuyente con 
arreglo a la regla del 1,2 por ciento podrían llegar a representar hasta el 200 por ciento de los ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas calculados para la misma transacción 
mediante la aplicación de la regla del 15 por ciento .  Esto refuerza nuestra opinión de que el criterio 
consagrado en la medida IET puede llevar a distribuciones muy distintas de los ingresos nacionales y 
los procedentes del extranjero con respecto a exact amente la misma transacción.  Esto, a nuestro 
juicio, significa que las distintas fórmulas para el cálculo de los ingresos de comercio exterior que 
reúnan las condiciones establecidas dan lugar a una distribución indebida de los ingresos entre 
ingresos nacionales e ingresos procedentes del extranjero, y que el contribuyente, merced a la elección 
que puede hacer entre esas fórmulas, puede obtener el máximo beneficio de esa distribución indebida. 
169. La tercera y última fórmula para calcular los in gresos de comercio exterior que reúnan las 
condiciones establecidas se centra en los "ingresos de venta y arrendamiento en el extranjero", y 
figura en el artículo 941(c)(1) del IRC.  Esta di sposición establece que los ingresos de comercio 
exterior que reúnan las condiciones establecidas pueden representar un 30 por ciento de los ingresos de venta y arrendamiento en el extranjero del contribu yente.  La definición de los ingresos de venta y 
arrendamiento en el extranjero contiene algunas diferencias dignas de mención con respecto a las 
normas de distribución aplicables con arreglo a las dos fórmulas que acabamos de examinar.  
Mientras que las primeras dos fórmulas basan el cál culo de los ingresos de comercio exterior que 
reúnan las condiciones establecidas en los ingres os nacionales y los ingresos procedentes del 
extranjero combinados , la definición de los ingresos de venta y arrendamiento en el extranjero con 
arreglo al artículo 941(c)(1)(A) del IRC, en contrast e, no hace tal cosa.  En virtud de esa disposición, 
los ingresos de venta y arrendamiento en el extran jero están limitados a los "ingresos de comercio 
                                                                                                                                                                    
 
 
144 Reconocemos que, a ciertos efectos, cabe tratar a partes vinculadas como una sola entidad 
económica.  Sin embargo, la aplicación de la regla calificativa añade aquí otra situación en la que la medida IET distribuye indebidamente los ingresos nacionales y los procedentes del extranjero. WT/DS108/AB/RW 
Página 64  
 
 exterior debidamente asignables a actividades" que "se realizan …  fuera de  los Estados Unidos", en 
cumplimiento de la prescripción en materia de procesos económicos en el extranjero descrita en los 
artículos 942(b)(2)(A)(i) y 942(b)(3) del IRC.
145 
170. Por consiguiente, con arreglo a esta tercera fórmula, los ingresos de venta y arrendamiento en 
el extranjero son una parte de los ingresos de comercio exterior.146  Recordamos que con arreglo al 
artículo 941(b) del IRC, los ingresos de comercio  exterior agrupan tanto ingresos nacionales como 
ingresos procedentes del extranjero.  Sin embargo, en contraste, los ingresos de venta y arrendamiento en el extranjero son únicamente la parte de los ingresos de comercio exterior "debidamente 
asignables" a las actividades de venta y distribución en  el extranjero.  Observamos que, si bien el IRC 
no define la expresión "debidamente asignables",  los informes del Senado y la Cámara indican que 
esas palabras limitan los ingresos de venta y arrendamiento en el extranjero a los ingresos de comercio exterior " asociados con  actividades de venta " descritas en la prescripción en materia de 
procesos económicos en el extranjero.
147  Suponemos que la aplicación de esa norma obliga a los 
contribuyentes a establecer que, de hecho, la "asignac ión" efectuada es la "debida".  Interpretados de 
esa manera, los ingresos de venta y arrendamiento en el extranjero no constituyen la totalidad  de los 
ingresos de venta y arrendamiento de los contribu yentes, sino únicamente la porción "debidamente 
asignable" o atribuible a actividades en el extranjero .  Al requerir este proceso de separación de los 
ingresos nacionales y los procedentes del extranje ro, basado en la ubicación de las actividades 
generadoras de los ingresos, el artículo 941(a)(1)(A) del IRC sólo incluye en el cálculo de los ingresos 
de venta y arrendamiento en el extranjero los ingresos que pueden considerarse debidamente 
"ingresos procedentes del extranjero" en el sentido de la nota 59 del Acuerdo SMC .  En otras palabras, 
el artículo 941(c)(1)(A) del IRC separa, o desagrupa,  los ingresos nacionales y los procedentes del 
extranjero que se combinan en los ingresos de comercio exterior. 
171. Observamos, sin embargo, que las reglas s obre "asignación debida " establecidas en el 
artículo 941(c)(1)(A) del IRC no son  aplicables a los ingresos derivados del alquiler o arrendamiento 
financiero de bienes de comercio exterior que reún an las condiciones establecidas.  En el caso de los 
                                                                                                                                                                     
 
145 Este método para determinar los ingresos de venta y arrendamiento en el extranjero no se aplica a 
los ingresos derivados del "alquiler o arrendamiento financiero" de bienes de comercio exterior que reúnan las 
condiciones establecidas.  Más abajo examinaremos el cálculo de los ingresos de venta y arrendamiento en el 
extranjero en transacciones que conllevan el "alquiler o arrendamiento financiero" de bienes de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas.  Véase  infra , párrafos 170 a 174. 
 
146 Observamos que con arreglo artículo 941(c)(3)(B) del IRC, a los efectos de los ingresos de venta y 
arrendamiento en el extranjero sólo los "gastos directamente  asignables" deben "tenerse en cuenta para calcular 
los ingresos de comercio exterior" (cursiva añadida). 
 
147 Senate Report, página 10, House Report, página 24.  (sin cursivas en el original)  WT/DS108/AB/RW 
 Página 65 
 
 
 ingresos derivados del "alquiler o arrendamiento fi nanciero" de bienes de comercio exterior que 
reúnan las condiciones establecidas, los ingresos de venta y arrendamiento en el extranjero son 
simplemente los "ingresos de comercio exterior" derivados de esas transacciones.148  Recordamos que 
los ingresos de comercio exterior agrupan los i ngresos nacionales y los procedentes del extranjero149;  
en otras palabras, el proceso de separación de los ingresos nacionales y los pr ocedentes del extranjero 
que a nuestro juicio contemplan las palabras "debidamente asignables" no se aplica a los ingresos de 
venta y arrendamiento en el extranjero que representan ingresos por alquiler o arrendamiento financiero. 
172. Sin embargo, las disposiciones relativas a los ingresos de venta y arrendamiento en el 
extranjero incluyen, en el artículo 941(c)(2) del IRC,  "normas especiales para los bienes arrendados" 
aplicables al cálculo de los ingresos procedentes del extranjero.  Esas reglas especiales se aplican en dos situaciones.  En primer lugar, cuando los bienes que reúnen las condiciones establecidas son 
arrendados por el fabricante y, en segundo luga r, cuando los bienes que reúnen las condiciones 
establecidas que se han arrendado son vendidos por el fabricante.  En esas dos situaciones, los 
ingresos de venta y arrendamiento en el extranjero  s e  d e t e r m i n a n  c o m o  s i  e l  f a b r i c a n t e  h u b i e r a  
adquirido los bienes a un tercero en condiciones de libre competencia.  En los informes del Senado y 
la Cámara se explica que: 
Esta limitación tiene por objeto evitar  que los ingresos de venta y arrendamiento en el 
extranjero incluyan beneficios asociados con actividades de fabricación .
150  (cursiva 
añadida) 
173. Convenimos en que con arreglo a las "normas especiales para bienes arrendados", la 
aplicación de la regla de la libre competencia hace efectiva la separación de los ingresos por 
fabricación de todos los demás ingresos.151  La cuantía de ingresos de venta y arrendamiento en el 
extranjero es todos  los ingresos, menos  los ingresos por fabricación, obtenidos de la transacción de 
arrendamiento o de la venta de bienes arrendados.  Por consiguiente, los ingresos de venta y arrendamiento en el extranjero combinan o agrupan los ingresos restantes , con independencia del 
lugar donde se hayan realizado las actividades que generaron esos ingresos.  Los ingresos de venta y arrendamiento en el extranjero restantes podría n combinar ingresos generados por actividades 
                                                                                                                                                                    
 
 
148 Artículo 941(c)(1)(B) del IRC. 
 
149 Véase supra , párrafos 155 y 166. 
 
150 Senate Report, página 11;  House Report, página 24. 
 
151 Observamos que Isenbergh considera que la fijación de precios en condiciones de libre competencia 
es un método adecuado para separar los ingresos por fabricación de los ingresos por ventas.  (J. Isenbergh, supra , nota 79, párrafo 10.9, página 10:16.)  Véase también supra , nota 133. WT/DS108/AB/RW 
Página 66  
 
 nacionales e ingresos generados por actividades en el extranjero.  Como consecuencia del cálculo de 
los ingresos de venta y arrendamiento en el extr anjero con respecto a los bienes arrendados, los 
ingresos de origen nacional podrían asignarse indebidamente como ingresos procedentes del 
extranjero. 
174. A nuestro entender, la inclusión de determinadas restricciones para el cálculo de los ingresos 
de venta y arrendamiento en el extranjero -la regl a que se establece con la exclusión "debidamente 
asignables" y la exclusión de los ingresos por fabricación- hace aún más notable la ausencia de tales restricciones cuando los ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas se 
calculan utilizando las otras dos fórmulas, las reglas del 1,2 por ciento y el 15 por ciento.  Nos parece especialmente incongruente que una parte de la medida IET requiera expresamente una "asignación 
debida" de los ingresos procedentes del extranjero, sobre la base de actividades "realizadas … fuera 
de los Estados Unidos", y que el resto de la medida no lo requiera.  También nos parece digno de 
mención el que en una parte de la medida IET se incluya expresamente una restricción "para evitar" el otorgamiento de exenciones a los "beneficios asocia dos con actividades de fabricación" -actividades 
que a menudo tendrán lugar dentro de los Estados Unidos- mientras que con arreglo a las reglas del 
1,2 por ciento y el 15 por ciento no se establece tal limitación para excluir los ingresos por fabricación 
de origen nacional. 
175. Pasamos ahora a otros dos aspectos de la medida IET que a nuestro juicio dan lugar a que 
ingresos de origen nacional se traten como ingresos  procedentes del extranjero exentos de tributación.  
En primer lugar, para los contribuyentes que decl aran entradas brutas de comercio exterior no 
superiores a 5 millones de dólares, el artículo 942(c )(1) del IRC excluye totalmente la aplicación de la 
prescripción en materia de procesos económicos en el extranjero.  Por tanto, una parte de los ingresos del contribuyente es tratada como ingresos proceden tes del extranjero aunque no se haya establecido 
-y no sea preciso establecer- que el contribuyente ha realizado alguna actividad fuera de los Estados 
Unidos.  Sin embargo, a falta de un vínculo establecido entre los ingresos de esos contribuyentes y sus 
actividades en un Estado "extranjero", no creemos que existan "ingresos procedentes del extranjero" 
en el sentido de la nota 59 del Acuerdo SMC . 
176. En la audiencia oral, los Estados Unidos adujeron que en el caso de los "pequeños" 
contribuyentes con entradas brutas de comercio exterior no superiores a 5 millones de dólares, la 
carga impuesta por la prescripción en materia de procesos económicos en el extranjero es demasiado   WT/DS108/AB/RW 
 Página 67 
 
 
 pesada para justificar la  imposición de esa norma.152  En la audiencia oral, los Estados Unidos 
afirmaron también que cuando se aplica la excepció n establecida en el artículo 942(c)(1) del IRC, 
siempre existe un vínculo con un Estado extranjero, porque en esos casos los bienes objeto de la 
transacción que reúnen las cond iciones establecidas tienen que u tilizarse fuera de los Estados 
Unidos.153  Sin embargo, a nuestro entender, los ingresos por ventas no pueden considerarse "ingresos 
procedentes del extranjero" en el sentido de la nota 59 por el sólo hecho de que los bienes objeto de la 
venta se exporten a otro Estado pa ra su utilización en él.  El mero  hecho de que el comprador utilice 
los bienes fuera de los Estados Unidos no significa que el vendedor haya realizado en un Estado 
"extranjero" actividades que generen ingresos en él.  Si la nota 59 se interpretara así, los Miembros 
estarían facultados en la práctica para otorgar una exención fiscal a favor de ingresos relacionados con 
exportaciones alegando que en sí misma la exportación de los bienes convierte los ingresos en 
"ingresos proced entes del extranjero".  A nuestro juicio, esa interpretación perm itiría a los Miembros 
eludir fácilmente la prohibición de  otorgar subvenciones a la exportaci ón establecida en el párrafo 1 a) 
del artículo 3 del Acuerdo SMC  y privaría de todo sentido a esa prohibición. 
177. Por tanto, cuando se aplica la excepción de los "5 millones de dólares" establecida en el 
artículo 942(c)(1) del IRC, y en la medida en que ésta se aplique, la Ley IET otorga una exención 
fiscal a favor de ingresos que no se ha demostrado  que son "ingresos procedentes del extranjero" en el 
sentido de la nota 59 del Acuerdo SMC .  Lejos de ello, esos ingresos siguen siendo de origen nacional. 
178. En segundo lugar, la medida trata los ingresos de origen nacional como ingresos procedentes 
del extranjero exentos de tributac ión en los casos de prestación de servicios "relacionados con" la 
venta o el arrendamiento financiero de bienes que reúnen las condiciones establecidas o "subsidiarios" 
de esas transacciones, en virtud del artículo 942(a)(1)(C) del IRC.  Con arreglo a esa disposición, la prestación de determinados servicio s relacionados con bienes que reúnen las condiciones establecidas, 
por ejemplo servicios de reparación o mantenimient o, puede generar entradas brutas de comercio 
exterior y, por tanto, ingresos de comercio exteri or que reúnan las condiciones establecidas exentos. 
179. El IRC no dispone expresamente que esas actividades subsidiarias y relacionadas con la 
prestación de servicios tengan que realizarse fu era de los Estados Unidos.  Observamos que las 
                                                     
 
152 Observamos que un contribuyente que no declare más de 5 millones de dólares de entradas brutas de 
comercio exterior puede tener otras entradas brutas que no se declaren como entradas brutas de comercio 
exterior. 
 
153 Evidentemente, cuando la transacción entraña la producción de bienes de comercio exterior que 
reúnan las condiciones establecidas fuera de los Estados Unidos, existirán otros vínculos extranjeros distintos de la utilización fuera de los Estados Unidos.  Aquí tratamos el argumento de los Estados Unidos en cuanto se 
refiere a bienes producidos dentro de los Estados Unidos. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 68  
 
 normas establecidas en el Código de Reglamentos Fe derales, que aplican la legislación EVE, siguen 
siendo aplicables a las disposiciones de la medida  relativas a las entradas brutas de comercio 
exterior.
154  Con arreglo a esa reglamentación, los servic ios conexos y subsidiarios "pueden realizarse 
dentro o fuera de los Estados Unidos".155  (sin cursivas en el original) 
180. Por consiguiente, la medida, combinada con esa reglamentación, exime de tributación a los 
ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas obtenidos por un ciudadano 
estadounidense o un residente en ese país por la prestación de servicios dentro de  los Estados Unidos.  
Las actividades que generan los ingresos por serv icios pueden tener lugar en su totalidad en los 
Estados Unidos.  A nuestro juicio, esos ingresos no  tienen vínculo alguno con un Estado "extranjero" 
que pudiera inducir a ese Estado a gravar los ingresos, y por tanto no son "ingresos procedentes del 
extranjero" en el sentido de la nota 59 del Acuerdo SMC , sino ingresos de origen nacional. 
181. Tal vez sea oportuno poner de relieve un último  aspecto de la medida.  La medida establece 
normas que eximen de tributación a una parte de lo s ingresos, en tanto sean ingresos de comercio 
exterior que reúnan las condiciones establecidas, con el objeto de evitar, aducen los Estados Unidos, 
la doble imposición de los ingresos procedentes del extranjero.  Sin embargo, la medida no sustituye 
las normas que los Estados Unidos aplican en otro s casos para evitar la doble imposición de los 
ingresos procedentes del extranjero.  Esas otras normas permiten otorgar bonificaciones fiscales con 
respecto a ingresos procedentes del extranjero sobre los que el contribuyente ha pagado impuestos en 
un Estado "extranjero".156  Tanto la medida IET como esas normas siguen siendo aplicables, y en 
virtud de la medida IET los contribuyentes co n entradas brutas de comercio exterior pueden optar , 
transacción por transacción, por obtener una exención  sobre una parte de sus ingresos en tanto sean 
ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas, o por que esos ingresos tributen con arreglo a las otras normas, beneficián dose del otorgamiento de bonificaciones fiscales 
para compensar los impuestos pagaderos en los Estados Unidos.
157  Además, si un contribuyente 
decide que los ingresos derivados de una transacció n tributen con arreglo a la medida IET, también 
tiene posibilidad de elegir la fórmula que ha de ut ilizarse para calcular la cuantía de ingresos de 
comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas. 
                                                      
154 Senate Report, página 19, House Report, página 33. 
 
155 26 CFR 1.924(a)-1T-(d). 
 
156 Véase  supra , párrafo 100. 
 
157 Recordamos que con arreglo al artículo 114(d) del IRC los contribuyentes renuncian a las 
bonificaciones fiscales atribuibles a ingresos excluidos de tributación en virtud de la medida IET. 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 69 
 
 
 182. Como ya hemos indicado, es evidente que los contribuyentes optarán por las normas que les 
ofrezcan un trato fiscal más favorable.  Al hacer su elección, cada contribuyente naturalmente decidirá 
si los impuestos pagaderos sobre ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones 
establecidas exentos son mayores que las bonificacione s fiscales a las que tendrían acceso si no optara 
por obtener una exención fiscal con arreglo a la medida IET.158 
183. Con arreglo a la medida IET, el contribuyente puede obtener una exención fiscal incluso para 
ingresos que son de origen nacional.  El contri buyente no disfrutará de bonificaciones fiscales con 
respecto a esos ingresos de origen nacional.  En esas circunstancias, al no haber bonificaciones 
fiscales a las que renunciar, es muy probable que el  contribuyente opte por una exención, en virtud de 
la medida IET, de ingresos que incluyan ingresos de origen nacional.  En ese caso, la medida opera 
como un medio para conceder subvenciones a la exportación con respecto a ingresos derivados de actividades nacionales.  Por consiguiente, cuanto mayor sea la cuantía de "ingresos procedentes del 
extranjero" genuinos incluidos en los ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas, más probable será que el contribuyent e tenga acceso a bonificaciones fiscales a las que 
renunciar, y resultará menos probable  que recurra a la medida IET. 
184. En conclusión, nuestro examen revela que la medida impugnada es un instrumento 
extremadamente complejo.  Nos propusimos examinar  si la medida "se había adoptado para evitar la 
doble imposición de los ingresos procedentes de l extranjero" en el sentido de la nota 59 del Acuerdo 
SMC .  La medida IET, considerada en su conjunto, no nos permite concluir que únicamente  exime 
"los ingresos procedentes del extranjero".  Antes bien, en algunos casos, la medida IET exime de tributación ingresos de comercio exterior que re únan las condiciones establecidas que son ingresos 
procedentes del extranjero
159;  en otros casos, la medida IET exime ingresos de comercio exterior que 
reúnan las condiciones establecidas  que no proceden del extranjero160;  y, en otros casos, la medida 
                                                      
158 Véase  supra , párrafo 104 y nota 80 a dicho párrafo. 
 
159 Véase  supra , párrafo 170, donde se examina la norma en virtud de la cual cuando los ingresos de 
comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas se calculan como el 30 por ciento de los ingresos de venta y arrendamiento en el extranjero, los ingresos de venta y arrendamiento en el extranjero son los ingresos 
"debidamente asignables" a determinadas actividades en el extranjero, salvo en el caso de los ingresos "por 
alquiler o arrendamiento financiero". 
 
160 Véase supra , párrafos 175 a 177, donde se examina la exención otorgada a determinados 
contribuyentes sin que se satisfaga la prescripción en materia de procesos económicos en el extranjero, y los párrafos 178 a 180, donde se examina la exención otorga da por ingresos relacionados con servicios cuando los 
servicios se prestan en los Estados Unidos. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 70  
 
 exime ingresos de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas que representan una 
combinación de ingresos de origen naciona l e ingresos procedentes del extranjero.
161 
185. Evidentemente, la medida IET, si estuvier a limitada a los aspectos que conllevan el 
otorgamiento de una exención fiscal para los "ingres os procedentes del extranjero", estaría englobada 
en el ámbito de aplicación de la nota 59.  Sin embarg o, la medida IET no está sujeta a tal  limitación.  
Antes bien, en varios aspectos importantes, dos de las tres normas básicas de asignación establecidas 
en la medida IET (las reglas del 1,2 y el 15 por ci ento) ofrecen una exención para ingresos de origen 
nacional.162  Ya hemos indicado que la evitación de la  doble imposición no es una ciencia exacta, y 
reconocemos que los Miembros deben disfrutar de una cierta flexibilidad para hacer frente al 
problema de la doble imposición.  Sin embargo, a nuestro entender, la flexibilidad que ofrece la 
nota 59 del Acuerdo SMC  no llega realmente hasta el punto de permitir a los Miembros que adopten 
normas de asignación que sistemáticamente resulten en una exención fiscal para ingresos que no 
tienen vinculación alguna con un Estado "extranjero", y que con arreglo a cualquiera de los principios 
fiscales ampliamente aceptados que hemos examinado no serían considerados ingresos procedentes 
del extranjero. 
186. Por estas razones, aunque podría considerarse que algunas partes de la medida IET otorgan 
una exención fiscal para los ingresos procedentes del extranjero, constatamos que los Estados Unidos 
no han cumplido su obligación de probar que dich a medida, considerada en su conjunto, está 
amparada por la justificación de la  quinta frase de la nota 59 del Acuerdo SMC .  En consecuencia, 
confirmamos la constatación del Grupo Especial que figura en los párrafos 8.107 y 9.1 a) de su informe. 
VIII. Párrafo 1 del artículo 10 del Acuerdo sobre la Agricultura :  Subvenciones a la 
exportación 
187. Los Estados Unidos apelan contra la constatación del Grupo Especial de que: 
… los Estados Unidos han procedido de fo rma incompatible con las obligaciones que 
les corresponden en virtud del párrafo 1 del artículo 10 del Acuerdo sobre la 
Agricultura  al otorgar subvenciones a la exportación con respecto tanto a los 
productos agropecuarios consignados en la Lista como a los no consignados, en una 
                                                     
 
161 Véase  supra , párrafos 156 a 168, donde se examinan las normas en virtud de las cuales los ingresos 
de comercio exterior que reúnan las condiciones establecidas pueden calcularse como el 1,2 por ciento del total 
de las entradas brutas de comercio exterior o como el 15 por ciento del total de los ingresos de comercio exterior. 
 
162 Además, con arreglo a la tercera fórmula para los ingresos de venta y arrendamiento en el 
extranjero, hay circunstancias en las que la medida IET podría otorgar una exención tributaria para ingresos por 
alquiler o arrendamiento financiero que incluyen ingresos de origen nacional.  Véase supra , párrafo 173. 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 71 
 
 
 forma que, como mínimo, amenaza constitu ir una elusión de sus compromisos en 
materia de subvenciones a la exportación co n arreglo al párrafo 3 del artículo 3 del 
Acuerdo sobre la Agricultura .163 
188. El Grupo Especial llegó a esta conclusión porque consideró que sus razonamientos en el 
marco del Acuerdo SMC  también eran "aplicables para determin ar si la Ley da lugar a subvenciones 
supeditadas a la actuación exportadora en el  sentido del apartado e) del artículo 1 del Acuerdo sobre 
la Agricultura  a los efectos del párrafo 1 del artículo 10 de dicho Acuerdo".164 
189. Los Estados Unidos aducen que la medida IET no conlleva el otorgamiento de subvenciones a 
la exportación en el sentido de l apartado e) del artículo 1 del Acuerdo sobre la Agricultura  porque no 
es una subvención a la exportación prohibida en virtud del párrafo 1 a) del artículo 3 del  Acuerdo 
SMC .165  Los Estados Unidos sostienen que simplemente por esa razón el Grupo Especial incurrió en 
error al constatar que los Estados Unidos habían actuado en forma incompatible con sus obligaciones 
dimanantes del párrafo 1 del artículo 10 y el artículo 8 del Acuerdo sobre la Agricultura . 
190. Antes de examinar la medida IE T nos parece útil recordar nuestr as constataciones relativas a 
la medida EVE en nuestro informe sobre el asunto Estados Unidos - EVE .  En ese informe sostuvimos 
que, en el marco del Acuerdo sobre la Agricultura , al igual que en los casos regulados por el 
párrafo 1 a) 1) ii) del artículo 1 del Acuerdo SMC , puede existir una subvención cuando un gobierno 
condona ingresos que en otro caso se percibirían.166  En ese informe, los motivos que nos llevaron a 
sostener, en el marco del Acuerdo SMC , que la medida EVE conllevaba la condonación de ingresos 
que en otro caso se percibirían nos llevaban ta mbién a la misma conclusión en el marco del  Acuerdo 
sobre la Agricultura .167 
191. En su apelación en el procedimiento inicial, los Estados Unidos no negaron que si la medida 
EVE conllevaba el otorgamiento de un "beneficio" en el sentido del párrafo 1 b) del artículo 1 del 
Acuerdo SMC , también conllevaba el otorgamiento de un beneficio en el marco del  Acuerdo sobre la 
Agricultura .  Llegamos a la conclusión de que la medi da EVE confería "al receptor el beneficio 
evidente de una carga fiscal menor y, por consiguiente, de una disminución de sus pagos por concepto 
                                                      
163 Informe del Grupo Especial, párrafo 8.122. 
 
164 Informe del Grupo Especial, párrafo 8.116. 
 
165 Comunicación del apelante presentada por los Estados Unidos, párrafos 247 y 248. 
 
166 Informe del Órgano de Apelación, Estados Unidos - EVE , supra , nota 3, párrafo 138. 
 
167 Ibid., párrafo 139. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 72  
 
 de impuestos".  En consecuencia, constatamo s que la medida suponía una "subvención" de 
conformidad con el Acuerdo sobre la Agricultura .
168 
192. En el asunto Estados Unidos - EVE  sostuvimos que no había razón alguna para interpretar la 
prescripción relativa a la "supeditación a los result ados de exportación" de manera distinta en el 
Acuerdo SMC  y el Acuerdo sobre la Agricultura .  En consecuencia, por las mismas razones que nos 
llevaron a concluir, en el marco del párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC , que la subvención 
estaba supeditada a los resultados de exportación,  llegamos a la misma conclusión en el marco del 
Acuerdo sobre la Agricultura .169 
193. Sostuvimos, por tanto, que la medida EVE co nllevaba el otorgamiento de "subvenciones 
supeditadas a los resultados de exportación" en el sentido del apartado e) del artículo 1 del  Acuerdo 
sobre la Agricultura .  Como no se constató que esas subvenciones estaban enumeradas en el párrafo 1 
del artículo 9 del Acuerdo sobre la Agricultura , estudiamos si eran incompatibles con el párrafo 1 del 
artículo 10 de ese Acuerdo, como alegaban las Comunidades Europeas.  Sostuvimos que las 
subvenciones eran incompatibles con esa disposición. 
194. En la presente apelación, los Estados Unidos sostienen que la medida no es una subvención a 
la exportación en el sentido del apartado e) del artículo 1 del Acuerdo sobre la Agricultura  porque a 
su juicio la medida no constituye una subvención a la  exportación en el sentido del párrafo 1 a) del 
artículo 3 del Acuerdo SMC .  Hemos rechazado la apelación de los Estados Unidos relativa a la 
caracterización adecuada de la medida con a rreglo al párrafo 1 a) del artículo 3 del  Acuerdo SMC .  El 
Grupo Especial sostuvo, y nosotros hemos confirmado, que la medida conlleva la condonación de 
ingresos que en otro caso se percibirían en el  sentido del párrafo 1 a) ii) del artículo 1 del Acuerdo 
SMC .  Como indicamos en el asunto Estados Unidos - EVE , cuando un gobierno condona ingresos 
relacionados con productos agropecuarios que en otro caso se percibir ían, puede existir una 
subvención de conformidad con el Acuerdo sobre la Agricultura .  El trato fiscal otorgado a los 
productos agropecuarios con arregl o a la medida no es sustancial mente distinto del trato fiscal 
otorgado a los productos incluidos en el ámbito de aplicación del  Acuerdo SMC .  Por consiguiente, 
no vemos razón alguna para llegar a una conclusión basada en el Acuerdo sobre la Agricultura  que 
difiera de nuestra conclusión basada en el Acuerdo SMC .  La medida IET también reduce las 
obligaciones de los ciudadanos estadounidenses y los residentes en ese país de pagar impuestos sobre 
                                                      
168 Informe del Órgano de Apelación, Estados Unidos - EVE, supra , nota 3, párrafo 140. 
 
169 Ibid., párrafos 141 y 142. 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 73 
 
 
 los ingresos obtenidos en transacciones de pr oductos agropecuarios que reúnan las condiciones 
establecidas. 
195. Además, y por las mismas razones que hemos expu esto en la Parte VI del presente informe 
con respecto al párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC , la medida hace que el otorgamiento de 
subvenciones esté "supeditado … a los resultados de exportación" cuando los bienes que reúnen las 
condiciones establecidas se producen dentro de los Estados Unidos.  No vemos razón alguna para 
concluir otra cosa sobre la base  del apartado e) del artículo 1 del Acuerdo sobre la Agricultura , y no 
se nos ha sugerido ninguna otra conclusión.  Cons tatamos, por consiguiente , que la medida también 
conlleva el otorgamiento de subvenciones supedita das a los resultados de exportación de conformidad 
con el apartado e) del artículo 1 del Acuerdo sobre la Agricultura . 
196. Por estas razones, confirmamos la constatación del Grupo Especial de que la medida conlleva 
el otorgamiento de subvenciones a la exportación de  conformidad con el apartado e) del artículo 1 del 
Acuerdo sobre la Agricultura  por lo que respecta a los bienes que reúnen las condiciones establecidas 
producidos dentro de los Estados Unidos.  Confirmamos asimismo la constatación del Grupo 
Especial, en los párrafos 8.122 y 9.1 c), de que lo s Estados Unidos actuaron de manera incompatible 
con el párrafo 1 del artículo 10 y el párrafo 8 del Acuerdo sobre la Agricultura .170 
IX. Párrafo 4 del artículo III del GATT de 1994 
197. Las Comunidades Europeas impugnaron ante el Grupo Especial la compatibilidad con el 
párrafo 4 del artículo III del GATT de 1994 del artículo 943(a)(1)(C)  del IRC, que establece, como 
una de las condiciones para el acceso a los beneficios fiscales en virtud de la medida IET, que no más 
del 50 por ciento del valor equitativo de mercado de los bienes que reúnen las condiciones 
establecidas pueda atribuirse a artículos producidos o a costos directos de la mano de obra por 
                                                      
170 Observamos que los Estados Unidos no han apelado contra ningún otro aspecto de la constatación 
del Grupo Especial basada en el párrafo 1 del artículo 10 del Acuerdo sobre la Agricultura .  En particular, los 
Estados Unidos no han apelado contra la constatación del Grupo Especial de que era adecuado examinar la 
alegación primaria de las Comunidades Europeas basada en el párrafo 1 del artículo 10 del Acuerdo sobre la 
Agricultura  sin examinar antes su alegación alternativa basada en el párrafo 1 del artículo 9 de dicho Acuerdo 
(informe del Grupo Especial, párrafo 8.112 y nota 219 a dicho párrafo).  Los Estados Unidos tampoco han 
apelado contra la constatación del Grupo Especial de que la medida se aplica "de forma que constituya, o 
amenace constituir, una elusión de los compromisos en materia de subvenciones a la exportación" en el sentido del párrafo 1 del artículo 10.  (Informe del Grupo Especial, párrafos 8.117 a 8.120.)  Observamos que los 
Estados Unidos no presentaron objeciones en relación con ninguna de estas cuestiones sometidas a la 
consideración del Grupo Especial.  Informe del Grupo Especial, párrafo 8.112 y nota 219 a dicho párrafo;  informe del Grupo Especial, párrafo 8.121;  y primera comunicación de los Estados Unidos al Grupo Especial, 
párrafos 220 y 221;  informe del Grupo Especial, página A-119. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 74  
 
 trabajos realizados fuera de  los Estados Unidos (la "limitación de artículos/mano de obra extranjeros" 
o "regla del valor equitativo de mercado").
171 
198. El Grupo Especial constató que: 
… debido a la limitación de artículos/mano de obra extranjeros, la Ley otorga a los 
productos importados un trato menos favorable, en el sentido del párrafo 4 del 
artículo III del GATT de 1994 , que a los productos similares de origen 
estadounidense …172 
199. Esta constatación se basaba en las siguientes tres constataciones del Grupo Especial:  i) que 
los productos importados y los nacionales en cuestión son "productos similares"173;  ii) que la medida 
es una "ley, reglamento o prescripción que afecte a la venta, la oferta para la venta, la compra, el 
transporte, la distribución o el uso en el mercado interior"174;  y iii) que, al otorgar una ventaja por el 
uso de productos nacionales pero no por el uso de  productos importados, la medida otorga a los 
productos importados un trato menos favorable qu e el concedido a productos similares de origen 
estadounidense.175 
200. En su apelación basada en el párrafo 4 del ar tículo III del GATT de 19 94, los Estados Unidos 
no impugnan la constatación del Grupo Especial s obre "productos similares".  Antes bien, limitan su 
apelación a las constataciones del Grupo Especial:  de que la medida es una "ley, reglamento o 
prescripción que afecte  a la venta, la oferta para la venta, la compra, el transporte, la distribución o el 
uso [de los productos] en el mercado interior";  y de que la medida otorga a los productos importados "un trato menos favorable" que el concedido a prod uctos similares de origen estadounidense (cursiva 
añadida). 
201. Observamos que las cuestiones planteadas en el marco del párrafo 4 del artículo III del GATT 
de 1994 guardan relación con la definición de  "bienes de comercio exterior que reúnan las 
condiciones establecidas" en la medida, y en particular con la siguiente prescripción establecida en el artículo 943(a)(1)(C) del IRC: 
                                                     
 
171 Véase supra , párrafo 21.  Véase también infra,  párrafo 201, por lo que respecta al texto del 
artículo 943(a)(1)(C) del IRC de la regla del valor equitativo de mercado. 
 
172 Informe del Grupo Especial, párrafo 8.158. 
 
173 Ibid., párrafo 8.135. 
 
174 Ibid., párrafo 8.149. 
 
175 Ibid., párrafo 8.158. 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 75 
 
 
 C) [bienes de comercio exterior que reúnen las condiciones establecidas] cuyo 
justo valor de mercado no sea imputable en más del 50 por ciento a: 
i) artículos fabricados, producidos, cultivados o extraídos fuera 
de los Estados Unidos, y 
ii) costos directos de la mano de obra … por trabajos realizados 
fuera de los Estados Unidos.176 
202. La alegación de las Comunidades Europeas basa da en el párrafo 4 del artículo III del GATT 
de 1994, así como el examen por el Grupo Especial de la Ley IET, conciernen únicamente al 
artículo 943(a)(1)(C) en la medida  en que guarda relación con la pr oducción de bienes que reúnen las 
condiciones establecidas dentro de  los Estados Unidos.  Recordamos que al examinar la supeditación 
a la exportación en el marco de l párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC , examinamos la medida 
IET únicamente en relación con las condiciones que regulan el otorgamiento de la subvención para 
bienes que reúnen las condiciones establecidas producidos dentro de  los Estados Unidos.  Por 
consiguiente, no creemos que el Grupo Especial incurriera en un error jurídico al adoptar el mismo 
criterio en su examen de la alegación basada en el párrafo 4 del artículo III del GATT de 1994. 
203. El párrafo 4 del artículo III del GATT de 1994 dice así: 
Los productos del territorio de toda parte contratante importados en el territorio de 
cualquier otra parte contratante no deberá n recibir un trato menos favorable que el 
concedido a los productos similares de origen nacional, en lo concerniente a cualquier 
ley, reglamento o prescripción que afecte a la ve nta, la oferta para la venta, la compra, 
el transporte, la distribución y el uso de estos productos en el mercado interior.   
204. El párrafo 4 del artículo III es una entre vari as disposiciones de artículo III que establecen 
obligaciones relativas al " trato nacional en materia de tributación y reglamentación interiores ".  En 
anteriores apelaciones hemos afirmado que: 
El objetivo general y fundamental del artíc ulo III es evitar el proteccionismo en la 
aplicación de los impuestos y medidas reglamentarias interiores.  Más concretamente, 
el propósito del artículo III "es el de que las medidas interiores no se apliquen a los 
productos importados o nacionales de manera que se proteja la producción nacional".  
A este fin, el artículo III obliga a los Miembros de la OMC a facilitar para los 
productos importados unas condiciones de competencia iguales a las de los productos 
nacionales … el artículo III protege las expectativas no de un determinado volumen 
de comercio, sino más bien las expectativas de la relación de competencia en 
                                                      
176 Denominamos a esta disposición "regla del valor equitativo de mercado";  el Grupo Especial la 
denominó "limitación de artículos/mano de obra extranjeros". 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 76  
 
 condiciones de igualdad entre los productos importados y los nacionales.
177  (se 
omiten las notas) 
205. También hemos afirmado que si bien este "principio general" no se invoca expresamente en el 
párrafo 4 del artículo III, sí "informa" esa disposición.178  Por tanto, al interpretar el párrafo 4 del 
artículo III nos guiamos por ese principio. 
206. Habida cuenta de estas consideraciones gene rales, pasamos a examinar las dos cuestiones 
planteadas por los Estados Unidos en su apelación  basada en el párrafo 4 del artículo III del GATT 
de 1994. 
 A. Ley, reglamento o prescripción que afecte a la utilización en el mercado interior de 
productos importados y productos nacionales similares  
207. Los Estados Unidos impugnan la constatación del Grupo Especial de que la medida "afecta" a 
la utilización de productos importados similares en  el mercado interior, y aducen que no hay una 
"relación necesaria" entre la regla del valor eq uitativo de mercado y la utilización de productos 
importados en el mercado interior.  Los Estados Unidos  insisten en que la regla del valor equitativo de 
mercado es una "medida de aplicación general que  no se dirige contra las importaciones".179  En esos 
casos, aducen los Estados Unidos, la palabra "afecte" en el párrafo 4 del artículo III debe interpretarse 
estrictamente.  Sin embargo, los Estados Unidos no impugnan la constatación del Grupo Especial de 
que la regla del valor equitativo de mercado es una "ley, reglamento o prescripción" en el sentido del 
párrafo 4 del artículo III del GATT de 1994. 
208. Observamos que la oración donde figura la pala bra "afecte" -"en lo concerniente a cualquier 
ley, reglamento o prescripción que afecte  a la venta, la oferta para la ve nta, la compra, el transporte, la 
distribución y el uso [de esos productos] en el me rcado interior"- sirve para definir el ámbito de 
aplicación del párrafo 4 del artículo III (cursiva añadida).  Dentro de esa frase, la palabra "afecte" 
establece un vínculo entre tipos de medidas guberna mentales identificados ("leyes, reglamentos y 
prescripciones") y transacciones, actividades y usos específicos relacionados con los productos en el 
mercado ("venta, oferta para la ve nta, compra, transporte, distribución o uso en el mercado interior").  
                                                      
177 Informe del Órgano de Apelación, Japón - Bebidas alcohólicas II, supra , nota 116, páginas 109 y 
110, donde se cita el informe al Grupo Especial en Estados Unidos - Articulo 337 de la Ley Arancelaria 
de 1930 , adoptado el 7 de noviembre de 1998, IBDD S36/402, párrafo 5.10.  Citamos esa declaración en el 
informe del Órgano de Apelación sobre el asunto Comunidades Europeas - Medidas que afectan al amianto y a 
los productos que contienen amianto ("CE - Amianto "), WT/DS135/AB/R, adoptado el 5 de abril de 2001, 
párrafo 97, una diferencia que tambié n conllevaba un examen del párrafo  4 del artículo III del GATT de 1994. 
 
178 Informe del Órgano de Apelación, CE - Amianto , supra , nota 177, párrafo 98. 
 
179 Comunicación del apelante presentada por los Estados Unidos, párrafos 254-256. 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 77 
 
 
 Por consiguiente, lo que regula el párrafo 4 del artículo III no es cualquier  "ley, reglamento o 
prescripción", sino sólo los que " afecten " a las transacciones, actividades y usos específicos 
mencionados en esa disposición.  En consecuencia, la palabra "afecte" ayuda a definir los tipos de 
medidas que deben ajustarse a la obligación de no ot orgar un "trato menos favorable" a los productos 
similares importados establecida en el párrafo 4 del artículo III. 
209. La palabra "afecte" cumple una función parecida en el párrafo 1 del artículo I del Acuerdo 
General sobre el Comercio de Servicios  (el "AGCS"), donde también define los tipos de medidas que 
están sujetos a las disciplinas establecidas en otra s partes del AGCS, pero no impone por sí mismo 
una obligación.180  En CE - Bananos III  examinamos el sentido de las palabras "que afecte" en esa 
disposición del AGCS.  Afirmamos que: 
En su sentido corriente, la palabra "afectar" denota una medida que tiene "un efecto 
sobre", y ello indica un amplio campo de aplicación .  Esta interpretación se ve 
reforzada por las conclusiones de grupos espe ciales anteriores en el sentido de que las 
palabras "que afecte" en el contexto del artículo III del GATT de 1947 tiene un 
alcance más amplio que términos tales como "regular" o "regir".181  (sin cursivas en el 
original;  no se reproduce la nota de pie de página) 
210. Habida cuenta de la función similar de las palabr as "que afecte" en el párrafo 4 del artículo III 
del GATT de 1994, también interpretamos que esas palabras tienen, en esta disposición, "un amplio campo de aplicación". 
211. Por lo que respecta a la regla del valor equita tivo de mercado, recordamos que con arreglo a 
la medida IET un contribuyente que produzca bienes  en los Estados Unidos estará facultado para 
obtener una exención fiscal con respecto a los ingresos derivados de una exportación-venta de tales 
bienes a condición de que, entre otras cosas, no má s del 50 por ciento del va lor equitativo de mercado 
del producto pueda atribuirse a artículos producidos fuera de los Estados Unidos o a costos directos de 
la mano de obra por trabajos realizados fuera de lo s Estados Unidos.  Los Estados Unidos consideran 
que el valor equitativo de mercado de un bien es su valor de venta en el mercado.  El valor equitativo 
de mercado es atribuible a tres elementos distintos:  i) los insumos utilizados para producir el bien;  
ii) la mano de obra directa utilizada para producir el  bien, y iii) "los elementos intangibles, incluidos 
                                                     
 
180 El párrafo 1 del artículo I del AGCS estipula que "el presente Acuerdo se aplica a las medidas 
adoptadas por los Miembros que afecten  al comercio de servicios" (sin cursivas en el original). 
 
181 Informe del Órgano de Apelación, supra , nota 47, párrafo 220.  Lo mismo afirmamos con respecto a 
las palabras "que afecten" en el párrafo 1 del artículo I del AGCS en nuestro informe sobre el asunto Canadá - 
Automóviles , supra , nota 56, párrafo 150. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 78  
 
 los derechos de propiedad intelectual, los fondos de comercio, el capital, la comercialización, la 
distribución y otros servicios".
182 
212. Todo contribuyente que trate de obtener una exención fiscal con arreglo a la medida IET 
deberá asegurarse de que en la fabricación de los bienes que reúnen las condiciones establecidas no 
"usa" como insumos productos importados cuyo valor represente más del 50 por ciento del valor equitativo de mercado del producto fi nal.  Por tanto, la regla del valor equitativo de mercado establece 
expresamente un límite máximo para el valor de los bienes que reúnen las condiciones establecidas que puede atribuirse a productos que son insumos importados.  La utilización por un fabricante de 
productos que son insumos importados siempre está limitada por el techo del 50 por ciento de la regla del valor equitativo de mercado, mientras que, en contraste, la utilización por el fabricante de 
productos similares que son insumos nacionales no tiene esas repercusiones negativas.  Los fabricantes que deseen obtener una exención fiscal con arreglo a la Ley IET no están sujetos a 
ninguna restricción por lo que respecta al uso que hagan de insumos nacionales.  Por tanto, si el fabricante desea obtener la exención fiscal establec ida por la medida IET, la regla del valor equitativo 
de mercado influye en sus opciones entre productos que son insumos nacionales y productos similares 
importados. 
213. Habida cuenta de ello, confirmamos la consta tación del Grupo Especial, en el párrafo 8.149 
de su informe, de que la regla del valor equitativo de mercado "afecta" al "uso … en el mercado 
interior" de productos importados, en cuanto que comparados con productos similares nacionales, en 
el sentido del párrafo 4 del artículo III del GATT de 1994. 
 B. "Trato menos favorable"  
214. Pasamos a examinar seguidamente la segunda parte de la apelación de los Estados Unidos 
sobre esta cuestión, a saber, su argumento de que el Grupo Especial incurrió en error al constatar que 
la regla del valor equitativo de mercado otorga un trato menos favorable a los productos similares 
importados.  Los Estados Unidos afirman que los fabricantes pueden satisfacer la regla del valor 
equitativo de mercado sin utilizar como insumo ninguna  mercancía producida en los Estados Unidos, 
y que, por consiguiente, el Grupo Especial no podí a constatar que la regla del valor equitativo de 
mercado supone una discriminación de jure  contra las importaciones. 
                                                     
 
182 Véase la primera comunicación de los Estados Unidos al Grupo Especial, párrafo 201;  informe del 
Grupo Especial, página A-113.  Los Estados Unidos confirmaron nuestra interpretación de la regla del valor 
equitativo de mercado en su respuesta a las preguntas formuladas en la audiencia oral. 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 79 
 
 
 215. El examen de si una medida conlleva un "t rato menos favorable" para los productos 
importados en el sentido del párrafo 4 del artículo I II del GATT de 1994 debe basarse en un análisis 
detallado del "sentido y el efecto fundamentales de la medida misma".183  Ese examen no puede 
apoyarse en una simple afirmación, sino que debe  fundamentarse en un análisis cuidadoso de la 
medida impugnada y de sus repercusiones en el mer cado.  Sin embargo, tampoco es necesario que el 
examen se base en los efectos reales  en el mercado de la medida impugnada.184 
216. Si un ciudadano estadounidense o un residente en  ese país satisface las condiciones prescritas 
para la concesión, obtiene un beneficio financiero  en forma de exención fiscal que tiene evidente 
importancia.185  La disponibilidad de esa exención fiscal depende de que el contribuyente organice sus 
negocios de modo que satisfagan las condiciones prescritas para la concesión. 
217. Una de esas condiciones es la regla del valor equitativo de mercado, la cual, como ya hemos 
indicado, establece expresamente un límite máximo para el valor de los bienes que reúnen las 
condiciones establecidas que puede atribuirse a productos que son insumos importados.  Para los 
productos que son insumos nacionales no existe tal límite.  Por tanto, la regla del valor equitativo de 
mercado establece por sí misma una distinción formal entre el trato otorgado a los productos que son 
insumos importados y el otorgado a los productos nacionales similares.186  Esta diferencia formal 
tiene también importancia sustantiva, porque la regl a del valor equitativo de mercado limita por sí 
misma el uso de insumos que son productos importados similares. 
218. En los casos en que la utilización de insumos que son productos importados en la fabricación 
de bienes que reúnen las condiciones establecidas supere el umbral del 50 por ciento y por ello impida 
al fabricante obtener una exención fiscal, el fa bricante se abstendrá de utilizar como insumos 
productos importados similares si desea obtener dicha exención.  A medida que se acerque al límite del 50 por ciento, el fabricante prestará creciente atención al valor de los insumos que son productos 
importados y puede utilizar y a la aportación de esos productos al valor equitativo de mercado del 
bien fabricado.  Antes de adoptar sus decisiones de compra, el fabricante sopesará las posibilidades de 
elegir como insumos productos nacionales o importados, en función del valor previsto del producto 
                                                     
 
183 Informe del Órgano de Apelación, Corea - Carne vacuna , supra , nota 44, párrafo 142. 
 
184 Informe del Órgano de Apelación, Japón - Bebidas alcohólicas II , supra , nota 116, página 110. 
 
185 Recordamos que la exención fiscal puede ser:  un 1,2 por ciento de las entradas brutas de comercio 
exterior;  un 15 por ciento de los ingresos de comercio exterior;  o un 30 por ciento de los ingresos de venta y 
arrendamiento en el extranjero.  Véase supra , párrafo 25. 
 
186 Véase el texto de la regla del valor equitativo de mercado en el párrafo 201 supra .  Véase también el 
informe del Grupo Especial, párrafo 8.133. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 80  
 
 final, para asegurarse de que las compras de pr oductos importados no afecten negativamente a la 
posibilidad de obtener la exención fiscal.  Esto s aspectos no serán nunca aplicables cuando el 
fabricante opte por comprar para utilizar como insu mos productos nacionales.  Por tanto, a los efectos 
del cumplimiento de la regla del valor equitativo de mercado y de asegurarse la posibilidad de obtener 
el beneficio fiscal, la utilización como insumos de productos nacionales conlleva una ventaja real y 
sustantiva y la de productos importados similares una desventaja correspondiente. 
219. La diferencia del trato otorgado a los productos nacionales y los productos similares se 
observa muy claramente cuando el proceso de fabricación es un proceso en que se utilizan 
intensivamente productos como insumos y el valor de los productos utilizados como insumos representa normalmente más del 50 por ciento del valor equitativo de mercado del bien que reúne las 
condiciones establecidas.
187  En esos casos, la medida en vigor impide a los fabricantes 
estadounidenses que desean obtener la ventaja fis cal elegir libremente entre los productos nacionales 
similares y los productos importados como in sumos por razones estrictamente comerciales. 
220. En síntesis, si el fabricante desea obtener la  beneficiosa exención fiscal con arreglo a la 
medida IET, la regla del valor equitativo de mercado ofrece un incentivo considerable, y en algunos 
casos crea en la práctica una prescripción, para qu e los fabricantes utilicen como insumos productos 
nacionales en lugar de productos importados similares.  En consecuencia, la regla del valor equitativo 
de mercado otorga a los productos importados un trato menos favorable que el concedido a los 
productos nacionales similares. 
221. A nuestro entender, el hecho de que la regla de l valor equitativo de mercado no conlleve en 
todos los casos el otorgamiento de un trato menos favorable a los productos similares importados no anula la anterior conclusión.  Ciertamente puede haber, como mantienen los Estados Unidos, bienes que no requieran grandes insumos materiales y de mano de obra, de modo que en esos casos la regla 
del valor equitativo de mercado no afectaría a las opciones sobre insumos de los fabricantes.  Ello no obsta, sin embargo, para que en un número no defini do de otros casos la regla del valor equitativo de 
mercado, en sus propios términos, actúe como una importante limitación del uso de insumos que son 
productos importados.  No podemos pasar por alto esta circunstancia. 
222. Por las razones arriba expuestas, confirmamo s la constatación del Grupo Especial, en los 
párrafos 8.154 y 9.1 d) de su informe, de que la medida, en virtud de la regla del valor equitativo de 
                                                     
 
187 Observamos que las Comunidades Europeas facilitaron al Grupo Especial, a efectos de información, 
una lista de circunstancias en las que puede plantearse la necesidad de utilizar productos nacionales similares.  (Anexo a la segunda comunicación de las Comunidades Europeas al Grupo Especial;  informe del Grupo 
Especial, páginas C-46 a C-52.) 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 81 
 
 
 mercado, otorga a los productos importados un trato menos favorable, en el sentido del párrafo 4 del 
artículo III del GATT de 1994, que el concedido a productos similares de origen estadounidense. 
X. Párrafo 7 del artículo 4 del Acuerdo SMC :  retirada de las subvenciones EVE 
223. Los Estados Unidos apelan contra la constatación del Grupo Especial de que: 
… los Estados Unidos no han retirado plenamente las subvenciones EVE que se 
constató constituían subvenciones a la export ación prohibidas e incompatibles con el 
apartado a) del párrafo 1 del artículo 3 del Acuerdo SMC , por lo que no han cumplido 
las recomendaciones y resoluciones formuladas por el OSD de conformidad con el 
párrafo 7 del artículo 4 del Acuerdo SMC .188 
224. Los Estados Unidos observan que la Ley IET de roga las disposiciones relativas a las EVE y 
estipula que ninguna empresa puede optar por ser tratada como EVE después del 30 de septiembre 
de 2000.  La Ley IET contiene también determinadas disposiciones transitorias que, a juicio de los Estados Unidos, ofrecen a los contribuyentes alguna seguridad a efectos de su planificación fiscal y 
son esenciales para la transición ordenada de una se rie a otra de disposiciones fiscales.  Los Estados 
Unidos sostienen que las normas de la OMC, cuando obligan a un Miembro a modificar sus 
disposiciones tributarias, no pueden tener por objeto obligar a ese Miembro a que prive a sus contribuyentes del derecho a una transición ordenada .  En consecuencia, los Estados Unidos aducen 
que la constatación del Grupo Especial de que los Estados Unidos han actuado en forma incompatible 
con el párrafo 7 del artículo 4 del Acuerdo SMC  debe rechazarse.   
225. Recordamos que en nuestro informe sobre el asunto Estados Unidos - EVE  confirmamos la 
constatación del Grupo Especial de que "la medida relativa a las EVE constituye una subvención a la exportación prohibida en el sentido del párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC ".
189  En su 
informe, el Grupo Especial recomendó, de conf ormidad con el párrafo 7 del artículo 4 del Acuerdo 
SMC , que los Estados Unidos retiraran  las subvenciones relativas a las EVE que se había constatado 
constituían subvenciones a la exportación prohibidas con arreglo al párrafo 1 a) del artículo 3 del 
Acuerdo SMC  a más tardar el 1º de octubre de 2000.190  El 12 de octubre de 2000, el OSD aceptó la 
petición de los Estados Unidos de que "el OSD modifique el plazo fijado en esta diferencia de modo que expire el 1º de noviembre de 2000".
191 
                                                      
188 Informe del Grupo Especial, párrafo 8.170. 
 
189 Informe del Órgano de Apelación, supra , nota 3, párrafo 177 a). 
 
190 Informe del Grupo Especial inicial, nota 4, párrafo 8.8. 
 
191 WT/DS108/11, 2 de octubre de 2000.  Véase también WT/DSB/M/90, párrafos 6 y 7. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 82  
 
 226. El párrafo 7 del artículo 4 del Acuerdo SMC  estipula que: 
Si se llega a la conclusión de que la medida de que se trate es una subvención 
prohibida, el grupo especial recomendará  que el Miembro que concede esa 
subvención la retire sin demora.  A este respecto, el grupo especial especificará en su 
recomendación el plazo dentro del cual debe retirarse  la medida.  (cursiva añadida) 
227. Cuando examinamos esta disposición en el asunto Brasil - Aeronaves (párrafo 5 del 
artículo 21) , afirmamos que: 
Examinando el sentido corriente de "retirar ", ("withdraw") observamos, en primer 
lugar, que este término ha sido definido como " remove " (eliminar, suprimir, etc.) o 
"take away " (quitar, llevarse), y como " to take away what has been enjoyed;  to take 
from " (quitar algo de lo que se ha disfrutado;  sacar).  Esta definición sugiere que la 
expresión "retirar" una subvención, a tenor del párrafo 7 del artículo 4 del Acuerdo 
SMC , se refiere a "eliminar" o "quitar" esa subvención.
192  (se omiten las notas) 
228. Con arreglo a la Ley IET, ninguna empresa puede optar por ser tratada como EVE después 
del 30 de septiembre de 2000.193  Sin embargo, para las EVE existentes en esa fecha, la derogación de 
la medida EVE original "no se aplicará" a ninguna transacción que tenga lugar antes del 1º de enero 
de 2002.194  Además, incluso después de esa fecha, las EVE existentes pueden seguir recurriendo a la 
medida relativa a las EVE original  por lo que respecta a transacciones derivadas de un contrato 
vinculante entre la EVE y cualquier persona no vinculada que estuviera en vigor el 30 de septiembre 
de 2000.195  En consecuencia, como reconocen los propios Estados Unidos, la medida relativa a las 
EVE original sigue aplicándose, sin modificación, a la s EVE existentes por lo que respecta a una serie 
definida de transacciones.196  La aceptación de la apelación de los Estados Unidos depende de que se 
acepte su argumento de que las subvenciones a las EVE prohibidas  pueden seguir otorgándose para 
proteger los intereses contractuales de entidades priv adas y para velar por una transición ordenada al 
régimen establecido por la nueva medida.  En suma, los Estados Unidos, basándose en esos argumentos, desean que el plazo para la retir ada total de las subvenciones EVE prohibidas se 
prorrogue, en algunos casos indefinidamente. 
229. El párrafo 4 del artículo 7 del Acuerdo SMC requiere que las subvenciones prohibidas se 
retiren "sin demora", y establece que el Grupo Especial  especificará el plazo dentro del cual la medida 
                                                     
 
192 Informe del Órgano de Apelación, supra , nota 86, párrafo 45. 
 
193 Artículo 5(b)(1) de la Ley IET. 
 
194 Artículo 5(c)(1)(A) de la Ley IET. 
 
195 Véase el artículo 5(c)(1)(B)(ii) de la Ley IET. 
 
196 Informe del Grupo Especial, párrafo 8.169.  WT/DS108/AB/RW 
 Página 83 
 
 
 debe retirarse.  No vemos en el párrafo 7 del ar tículo 4 fundamento alguno para prorrogar, por las 
razones invocadas por los Estados Unidos, el plazo establecido para la retirada de las subvenciones 
prohibidas.  Recordamos a ese respecto que en el asunto Brasil - Aeronaves  (párrafo 5 del artículo 21 
- Canadá) , el Brasil formuló un argumento similar al de los Estados Unidos en el presente 
procedimiento.  El Brasil adujo que, una vez vencido el plazo para la retirada de las subvenciones a la 
exportación prohibidas, debería autorizársele a que siguiera otorgando algunas de esas subvenciones, 
porque en virtud de su legislación interna habí a contraído obligaciones contractuales en ese sentido.197  
Rechazamos ese argumento y observamos que: 
… seguir efectuando pagos en virtud de un a medida de subvención a la exportación 
declarada prohibida no es compatible con la obligación de "retirar" subvenciones a la 
exportación prohibidas, en el sentido de "eliminar" o "quitar".198 
230. Por consiguiente, como indicamos en aquella ap elación, las obligaciones contractuales que un 
Miembro pueda haber contraído en virtud de la legislación interna en nada menoscaban la obligación 
de ese Miembro, en virtud del párrafo 7 del artículo 4 del Acuerdo SMC , de retirar "sin demora" las 
subvenciones prohibidas.  De manera análoga, las obligaciones contractuales que entidades privadas 
puedan haber contraído inter se  apoyándose en leyes que otorgan  subvenciones a la exportación 
prohibidas no pueden afectar a la obligación de lo s Miembros, en virtud del párrafo 7 del artículo 4 
del Acuerdo SMC , de retirar las subvenciones a la exportaci ón prohibidas.  Por tanto, no encontramos 
fundamento jurídico alguno para prorrogar el plaz o para que los Estados Un idos retiren plenamente 
las subvenciones EVE prohibidas. 
231. Confirmamos, en consecuencia, la constataci ón del Grupo Especial, en los párrafos 8.170 
y 9.1 e) de su informe, de que los Estados Unidos no han retirado plenamente las subvenciones EVE que se constató constituían subvenciones a la export ación prohibidas con arreglo al párrafo 1 a) del 
artículo 3 del Acuerdo SMC , por lo que no han cumplido las recomendaciones y resoluciones 
formuladas por el OSD de conformidad con el párrafo 7 del artículo 4 del Acuerdo SMC . 
                                                     
 
197 Informe del Órgano de Apelación, Brasil - Aeronaves (párrafo 5 del artículo 21 - Canadá) , supra , 
nota 86, párrafo 46. 
 
198 Ibid., párrafo 45. WT/DS108/AB/RW 
Página 84  
 
 XI. Párrafo 3 del artículo 10 del ESD 
232. En su primera comunicación escrita al Grupo Especial, las Comunidades Europeas 
solicitaron: 
… al Grupo Especial que dict[ara] una resolución preliminar en el sentido de que los 
terceros [tenían] derecho a recibir todas las comunicaciones escritas de las partes presentadas antes de la reunión del Grupo Especial, y que formul[ara] esa resolución 
preliminar y la comuni[cara] a las partes y a los terceros lo antes posible después de 
la recepción de la Primera comunicación escr ita de los Estados Unidos y antes de la 
fecha establecida para la presentación de las segundas comunicaciones escritas.
199  
(no se reproduce la nota  de pie de página) 
233. Los Estados Unidos pidieron al Grupo Especial que rechazara la solicitud de las Comunidades 
Europeas y que constatara, basándose en los razonamientos de anteriores grupos especiales en 
procedimientos en virtud del párrafo 5 del artículo 21 del ESD, "que los terceros en el presente 
procedimiento no tenían derecho a obtener los escritos de réplica de las partes".200 
234. El 21 de febrero de 2001, el Grupo Especial transmitió a las partes una decisión en la que 
rechazaba la solicitud de las Comunidades Europeas y afirmaba que: 
… no consideramos que el párrafo 3 del artículo 10 del ESD exija que los terceros 
reciban todas las comunicaciones de las part es anteriores a la reunión (incluidos los 
escritos de réplica) en el contexto de un procedimiento acelerado sustanciado en 
virtud del párrafo 5 del artículo 21 del ESD, en el que se celebra sólo una reunión de 
las partes y los terceros con el grupo especial.201 
235. Las Comunidades Europeas apelan contra esta resolución preliminar interpretativa del Grupo 
Especial.  A juicio de las Comunidades Europeas , la Regla 9 de los procedimientos de trabajo 
adoptados por el Grupo Especial en el presente caso (los "Procedimientos de Trabajo") infringe el párrafo 3 del artículo 10 del ESD y no respeta los derechos otorgados a los terceros por el ESD.  
Según las Comunidades Europeas, los grupos especiales, aunque gozan de ciertas facultades 
discrecionales para establecer sus propios procedimientos de trabajo, no pueden hacer caso omiso de 
las disposiciones vinculantes del ESD, incluida la  prescripción establecida en el párrafo 3 del 
artículo 10 del ESD de que " se dará  traslado a los terceros de las co municaciones de las partes en la 
diferencia presentadas al grupo especial en su primera reunión " (cursiva añadida).  A juicio de las 
Comunidades Europeas, esa prescripción significa que los terceros tienen derecho a recibir todas  las 
comunicaciones escritas presentadas antes de  la primera  reunión del grupo especial - aunque, como 
                                                     
 
199 Informe del Grupo Especial, párrafo 6.1;  primera comunicación de las Comunidades Europeas al 
Grupo Especial, párrafos 247-258 y 260;  informe del Grupo Especial, páginas A.51 a A-54. 
 
200 Informe del Grupo Especial, párrafo 6.2.  (no se reproduce la nota de pie de página) 
 
201 Ibid., párrafo 6.3, apartado 2.  WT/DS108/AB/RW 
 Página 85 
 
 
 ocurre en muchos procedimientos en virtud del párrafo 5 del artículo 21 del ESD, sólo haya una 
reunión con el grupo especial. 
236. Examinaremos brevemente los antecedentes fácticos  en los que se basa esta apelación.  Los 
Procedimientos de Trabajo prevén la presentación  de dos comunicaciones escritas de cada parte al 
Grupo Especial, seguidas de una sola reunión del Grupo Especial.  El Grupo Especial comunicó su 
propuesta de Procedimientos de Trabajo a las part es el 20 de diciembre de 2000, y les pidió que 
hicieran observaciones al respecto en la reunión de organización del Grupo Espe cial que se celebraría 
al día siguiente.  La Regla 9 propuesta establecía, en su parte pertinente, que: 
Los terceros recibirán  copias de las primeras comunicaciones escritas  de las partes.  
Cualquier parte podrá decidir facilitar a los terc eros una copia de su réplica o de otras 
comunicaciones (cursiva añadida). 
237. En la reunión de organización, ninguna de las partes formuló observaciones sobre la Regla 9 
propuesta.202  Los Procedimientos de Trabajo adoptados por el Grupo Especial -incluida la parte arriba 
citada de la Regla 9- se comunicaron a las partes el  22 de diciembre de 2000, y a los terceros el 4 de 
enero de 2001. 
238. En su primera comunicación escrita al Grupo Especial, presentada el 17 de enero de 2001, las 
Comunidades Europeas pidieron al Grupo Especial que modificara la Regla 9 de los Procedimientos 
de Trabajo para establecer que los terceros recibirían copias de todas  las comunicaciones presentadas 
por las partes antes de la re unión única del Grupo Especial.203  Los Estados Unidos se opusieron a la 
                                                      
202 Informe del Grupo Especial, párrafo 6.3, apartado 11. 
 
203 Como antecedente, señalamos que las Comunidades Europeas, en calidad de tercero en cuatro 
procedimientos de conformidad con el párrafo 5 del artículo 21 del ESD no relacionados entre sí, solicitaron a 
un grupo especial establecido en virtud de esa disposición que modificara en sus procedimientos de trabajo una regla análoga a la parte impugnada de la Regla 9 de los Procedimientos de Trabajo.  Dos de esos grupos 
especiales rechazaron la solicitud de las Comunidades Europeas (informe del Grupo Especial, Australia - 
Medidas que afectan a la importación de salmón - Recurso del Canadá al párrafo 5 del artículo 21 , 
WT/DS18/RW, adoptado el 20 de marzo de 2000, párrafos 7.5 y 7.6;  e informe del Grupo Especial, Australia - 
Subvenciones concedidas a los productores y exportadores de cuero para automóviles - Recurso de los 
Estados Unidos al párrafo 5 del artículo 21 del ESD , WT/DS126/RW y Corr.1, adoptado el 11 de febrero 
de 2000, párrafos 3.9 y 3.10).  Según los Estados Unidos, una decisión análoga, por la que se negaba la solicitud 
de las Comunidades Europeas, fue adoptada por el grupo especial en un tercer caso, aunque dicha decisión no 
fue publicada, ya que las partes llegaron en último término a una solución mutuamente aceptable.  (Informe del Grupo Especial, Estados Unidos - Imposición de derechos antidumping a los semiconductores para memorias 
dinámicas de acceso aleatorio (DRAM) de un megabit como mínimo procedentes de Corea, WT/DS99/RW, 7 
de noviembre de 2000;  Decisión del Grupo Especial relativa a la petición de las CE de que se diera acceso a los escritos de réplica de las partes, 27 de junio de 2000, reproducida parcialmente en la primera comunicación de 
los Estados Unidos al Grupo Especial, párrafo 236;  informe del Grupo Especial página A-123).  Un Grupo 
Especial aceptó modificar sus procedimientos de trabajo para establecer que los terceros participantes en aquel procedimiento tenían derecho a recibir todas las comunicaciones escritas presentadas por las partes antes de la 
única reunión sustantiva del Grupo Especial.  (Informe del Grupo Especial, Canadá - Medidas que afectan a las 
importaciones de leche y a las exportaciones de productos lácteos - recursos de Nueva Zelandia y los Estados WT/DS108/AB/RW 
Página 86  
 
 solicitud en su primera comunicación escrita, presentada al Grupo Especial el 7 de febrero de 2001.  
El 21 de febrero de 2001, el Grupo Especial dictó su decisión, en la que rechazaba la solicitud de las 
Comunidades Europeas. 
239. Observamos también que en los procedimientos en virtud del párrafo 5 del artículo 21, que 
están sujetos a plazos considerablemente más reduci dos que los aplicables con arreglo al párrafo 8 del 
artículo 12 del ESD
204, los grupos especiales han adoptado la práctica de celebrar una sola reunión con 
las partes, en lugar de dos reuniones.  Al mismo tie mpo, los grupos especiales establecidos en virtud 
del párrafo 5 del artículo 21 han ma ntenido uniformemente la práctica de requerir a las partes que 
presenten dos comunicaciones escritas. 
240. Comenzaremos nuestro examen de la apelación de las Comunidades Europeas con un análisis 
del párrafo 1 del artículo 12 del ESD, que estipula que los grupos especiales "seguirán" los procedimientos de trabajo que se recogen en el apéndice 3 del ESD "a menos que el grupo especial 
acuerde otra cosa tras consultar a las partes en la diferencia".  Observamos, en primer lugar, que en el 
ESD, y especialmente en los párrafos 5, 6 y 7 de su apéndice 3, "se contemplan dos etapas 
diferenciadas en las actuaciones de un grupo especial".
205  La "primera etapa" comprende las primeras 
comunicaciones escritas de las partes y la primera reunión del grupo especial, mientras que la 
"segunda etapa" comprende las segundas comunica ciones escritas -o escritos de "réplica"- y la 
segunda reunión con el grupo especial.206  Sin embargo, ninguna disposición del ESD obliga 
expresamente a los grupos especiales a celebrar dos reuniones con las partes, ni a requerir a las partes 
que presenten dos comunicaciones escritas. 
241. Ya hemos observado que: 
Si bien los grupos especiales tienen cierta discrecionalidad para establecer sus propios 
procedimientos de trabajo, esa discrecionalidad no es tan amplia como para modificar 
las disposiciones de fondo del ESD.  Ninguna disposición del ESD faculta a un grupo 
                                                                                                                                                                     
Unidos al párrafo 5 del artículo 21 ("Canadá - Productos lácteos (párrafo 5 del artículo 21 - Nueva Zelandia y 
Estados Unidos)"), WT/DS103/RW, WT/DS113/RW, adoptado el 18 de diciembre de 2001, revocado por el 
informe del Órgano de Apelación, WT/DS103/AB/RW, WT/DS113/AB/RW, párrafos 2.32 a 2.35).  La presente apelación es la primera ocasión en que la cuestión se ha planteado en apelación. 
 
204 El párrafo 5 del artículo 21 del ESD prevé que los grupos especiales completen su trabajo en 
90 días, mientras que los párrafos 6 y 8 del artículo 12 del ESD establecen que los grupos especiales distribuirán 
sus informes dentro de un plazo de seis meses. 
 
205 Informe del Órgano de Apelación, Argentina - Medidas que afectan a las importaciones de calzado, 
textiles, prendas de vestir  y otros artículos , WT/DS56/AB/R y Corr.1, adoptado el 22 de abril de 1998, 
ISD 1998:  III, 1003, párrafo 79. 
 
206 Ibid. 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 87 
 
 
 especial para desestimar o modificar otras disposiciones explícitas de este 
instrumento.207 
242. En la presente apelación tenemos que determinar si el Grupo Especial, al negarse a requerir 
que se diera acceso a los terceros participantes a las segundas comunicaciones o escritos de "réplica"  
presentados antes de la única reunión sustantiva con el Grupo Especial, actuó de manera incompatible 
con alguna disposición del ESD. 
243. Por lo que respecta a las disposiciones del ESD que regulan los derechos de los terceros, ya 
hemos observado que, de conformidad con el ESD, en su forma actual, los derechos de los terceros en 
los procedimientos de los grupos especiales se li mitan a los conferidos por el artículo 10 y el 
apéndice 3 del ESD.208  Más allá de esas garantías mínimas,  los grupos especiales tienen facultades 
discrecionales para otorgar a los terceros otros de rechos de participación en casos particulares, 
siempre que esos derechos "más amplios" sean compatibles con las disposiciones del ESD y los 
principios reguladores de las garantías procesales.209  Sin embargo, los grupos especiales no están 
facultados para limitar los dere chos garantizados a los terceros por las disposiciones del ESD. 
244. En la presente apelación, las Comunidades Europeas alegan que los Procedimientos de 
Trabajo adoptados por el Grupo Especial son incompatibles con los derechos otorgados a los terceros de conformidad con el párrafo 3 del artículo 10 del ESD, que establece lo siguiente: 
Se dará traslado  a los terceros de las comunicaciones de las partes en la diferencia 
presentadas al Grupo Especial en su primera reunión  (cursiva añadida). 
245. El texto del párrafo 3 del artículo 10 del ESD tiene carácter imperativo.  Con arreglo a sus 
términos, "se dará traslado" a los terceros "de las co municaciones de las partes … al grupo especial en 
su primera  reunión (sin cursivas en el original).  El párrafo 3 del artículo 10 no dice que se dará 
traslado a los terceros de "las primeras  comunicaciones" de las partes, sino que se les dará traslado de 
"las comunicaciones" de las partes (sin cursivas en el original).  No se establece el número de 
comunicaciones que los terceros tienen derecho a recibir.  Antes bien, el párrafo 3 del artículo 10 
define las comunicaciones que los terceros tienen derecho a recibir refiriéndose a una etapa específica 
                                                     
 
207 Informe del Órgano de Apelación, India - Protección mediante patente de los productos 
farmacéuticos y los productos químicos para la agricultura , WT/DS50/AB/R, adoptado el 16 de enero de 1998, 
ISD 1998:  I, 9, párrafo 92. 
 
208 Informe del Órgano de Apelación, Estados Unidos - Ley antidumping de 1916 ("Estados Unidos - 
Ley de 1916 "), WT/DS136/AB/R, WT/DS162/AB/R, adoptado el 26 de septiembre de 2000, párrafo 145. 
 
209 Informe del Órgano de Apelación, Estados Unidos – Ley Antidumping de 1916, supra , nota 208, 
párrafo 150.  Véase también el informe del Órgano de Apelación, CE - Hormonas , supra , nota 40, párrafo 154. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 88  
 
 del procedimiento, la primera reunión del grupo especial.
210  De ello se sigue, a nuestro juicio, que, 
con arreglo a esta disposición, deberá darse traslado a los terceros de todas las comunicaciones que las 
partes hayan hecho al grupo especial hasta su primera reunión, con independencia del número de 
comunicaciones que se hayan hecho, incluidos cualesquiera escritos de réplica presentados antes de la 
primera reunión.211 
246. El Grupo Especial, no obstante, razonó que el us o de la palabra "primera" en el párrafo 3 del 
artículo 10 "presupone un contexto en el que haya más de una reunión del grupo especial".212  
Basándose en esa "presuposición", el Grupo Especial  concluyó que en los procedimientos donde sólo 
haya una reunión del grupo especial, el párrafo 3 del artículo 10 "debe interpretarse en el sentido de que limita los derechos de los terceros en el presente procedimiento a acceder sólo a las primeras  
comunicación escritas, y no incluye el acceso a los escritos de réplica".
213 
247. A nuestro entender, la interpretación del párr afo 3 del artículo 10 del ESD debe comenzar por 
el texto expreso de la disposición.  Hemos obse rvado que el texto del párrafo 3 del artículo 10 no 
limita el número de comunicaciones que los terceros pueden recibir antes de la "primera reunión".  No 
vemos razón alguna para "presuponer"  que tal limitación se aplica en  los casos en que la "primera 
reunión" con el grupo especial resulta ser la única  reunión.  El ESD permite a los grupos especiales 
que, al determinar sus procedimie ntos, actúen con flexibilidad sufi ciente para pedir más de una 
comunicación antes de la primera reunión, y tambié n admite la posibilidad de que en definitiva los 
grupos especiales sólo celebren una reunión.  El texto del párrafo 3 del artículo 10 establece para 
todos esos casos la misma regla:  los terceros tie nen derecho a recibir las comunicaciones presentadas 
a la primera reunión. 
248. Entendemos que la referencia a la "primera reunión" refleja la  flexibilidad que el ESD ofrece 
a los procedimientos de los grupos especiales.  Por tanto, en cualquier procedimiento, aunque 
inicialmente sólo se prevea una sola reunión, no puede excluirse que posteriormente se celebre otra.  Los grupos especiales están facultados para pedir qu e se celebre una reunión adicional con las partes, 
                                                     
 
210 Observamos a este respecto que el párrafo 6 del apéndice 3 del ESD también vincula los derechos 
de participación de los terceros a esta etapa del procedimiento.  Establece que los terceros " serán invitados por 
escrito a exponer sus opiniones durante una sesión de la primera reunión sustantiva del grupo especial ".  (sin 
cursivas en el original) 
 
211 Observamos, a ese respecto, que el ESD no impone ningún límite al número de comunicaciones que 
los grupos especiales pueden pedir a las partes antes de la primera reunión. 
 
212 Informe del Grupo Especial, párrafo 6.3, apartado 5. 
 
213 Ibid., párrafo 6.3, apartado 9.  (sin cursivas en el original) 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 89 
 
 
 y también las partes pueden pedir que se celebre una reunión adicional con el grupo especial en la 
etapa de reexamen intermedio.214  El texto del párrafo 3 del artículo 10 consagra esa flexibilidad al 
referirse genéricamente a la "primera reunión", que puede ser una entre varias reuniones o la única 
reunión. 
249. Nuestra interpretación del párrafo 3 del artículo 10 es también coherente con el contexto de 
esa disposición.  El párrafo 1 del artículo 10 dis pone que los grupos especial es tomarán "plenamente" 
en cuenta los intereses de Miembros que no sean las partes en la diferencia, y el párrafo 2 del 
artículo 10 obliga a los grupos especiales a dar a los terceros la "oportunidad de ser oídos".  El 
párrafo 3 del artículo 10 garantiza que hasta una etap a definida del procedimiento del grupo especial, 
los terceros puedan par ticipar plenamente en el proced imiento basándose en las mismas 
comunicaciones escritas que las propias partes.  Por ta nto, el párrafo 3 del artículo 10 tiene por objeto 
garantizar que los terceros puedan pa rticipar en una sesión de la primera reunión con el grupo especial 
en forma plena y significativa, cosa que no sería posible si se le denegara el acceso a las comunicaciones escritas presentadas al grupo especial antes de esa reunión.  Además, los propios 
grupos especiales sacarán así mayor provecho de las contribuciones de los terceros, por lo que tendrán 
más posibilidades de tomar "plenamente" en cuenta  los intereses de los Miembros, como requiere el 
párrafo 1 del artículo 10 del ESD. 
250. Observamos a ese respecto que estamos de acuerdo con el Grupo Especial encargado del 
asunto Canadá - Productos lácteos (párrafo 5 del artículo 21 – Nueva Zelandia y Estados Unidos) , 
que razonó así: 
Los terceros sólo podrán [participar con conocimiento de causa y, por consiguiente, 
en forma significativa] si han recibido antes de la sesión toda la información intercambiada por las partes.  En caso contra rio, los terceros podrían encontrarse en la 
situación de que sus declaraciones orales en  la reunión resultaran total o parcialmente 
irrelevantes u obsoletas a la vista de las segundas comunicaciones de las partes a las 
que no tuvieron acceso.  Sin acceso a todas las comunicaciones de las partes en la 
diferencia presentadas al grupo especial en su primera reunión, las comunicaciones desinformadas de los terceros podrían alar gar indebidamente las actuaciones de los 
grupos especiales y … ello podría impedi r al Grupo Especial beneficiarse de una 
contribución útil de los terceros que podría  ayudarle a hacer la evaluación objetiva 
que el artículo 11 del ESD le obliga a hacer.
215  (no se reproduce la nota de pie de 
página) 
                                                      
214 El párrafo 12 del apéndice 3 del ESD reconoce que el calendario uniforme para los trabajos del 
grupo especial podrá modificarse para programar "reuniones adicionales con las partes", incluida una posible 
reunión en la etapa intermedia de reexamen. 
 
215 Informe del Grupo Especial, supra , nota 203, párrafo 2.34. 
 WT/DS108/AB/RW 
Página 90  
 
 251. Por estas razones, estimamos que el párrafo 3 del artículo 10 requiere que se faciliten a los 
terceros todas las comunicaciones hechas por las partes hasta la celebración de la primera reunión del 
grupo especial en la que participen los terceros -tan to si esa reunión es la primera de dos reuniones del 
grupo especial como si es la primera y única reunión del Grupo Especial.  Interpretado de ese modo, 
el párrafo 3 del artículo 10 tiene el mismo sentido,  y puede aplicarse de la misma manera, sea cual 
fuere el número de reuniones del Grupo Especial que se celebren en un caso concreto. 
252. Constatamos, por consiguiente, que el Grupo Es pecial interpretó erróneamente el párrafo 3 
del artículo 10 del ESD cuando decidió rechazar la solicitud de las Comunidades Europeas de que se 
modificara la Regla 9 de los Procedimientos de Trabajo del Grupo Especial. 
XII. Apelaciones condicionales 
253. Las Comunidades Europeas formulan cuatro apelaciones condicionales en las que nos piden 
que examinemos alegaciones con respecto a las cuales el Grupo Especial aplicó el principio de 
economía procesal.
216  Afirman que esas apelaciones sólo se hacen "en caso de que [el Órgano de 
Apelación] rechazara las constataci ones del Grupo Especial que indujer on a éste a aplicar el principio 
de economía procesal".217  Las Comunidades Europeas declaran expresamente que no impugnan la 
aplicación por el Grupo Especial del principio de economía procesal en cuanto tal , y que consideran 
que "el Grupo Especial ya ha dictado efectivamen te resoluciones sobre todos los elementos del 
programa de subvenciones objeto de examen, por lo  que ya ha ofrecido orientación suficientemente 
precisa …".218 
254. Los Estados Unidos observan que "no están claras las condiciones que activarían el examen 
por el Órgano de Apelación de cualquiera de esas alegaciones".219 
255. En el presente informe hemos confirmado todas las constataciones del Grupo Especial que 
han sido objeto de apelación.  Por tanto, en cualqui er caso, no se da ninguna de las condiciones en las 
que se basa la apelación de las Comunidades Europeas, y no hay necesidad alguna de que 
examinemos las apelaciones condicionales. 
                                                      
216 Informe del Grupo Especial, párrafos 8.108, 8.162-163 y 8.171. 
 
217 Comunicación de las Comunidades Europeas en calidad de otro apelante, párrafo 31. 
 
218 Ibid.,  párrafo 30. 
 
219 Comunicación del apelante presentada por los Estados Unidos, párrafo 13. 
  WT/DS108/AB/RW 
 Página 91 
 
 
 XIII. Constataciones y conclusiones 
256. Por las razones expuestas en el presente informe, el Órgano de Apelación: 
a) confirma la constatación del Grupo Especial, en los párrafos 8.30 y 8.43 de su 
informe, de que la medida IET conlleva la  condonación de ingresos que "en otro caso 
se percibirían", por lo que se produce una "contribución financiera " en el sentido del 
párrafo 1 a) 1) ii) del artículo 1 del Acuerdo SMC ; 
 b) confirma la constatación del Grupo Especial, en los párrafos 8.75 y 9.1 a) de su 
informe, de que la medida IET incluye subvenciones "supeditadas … a los resultados de exportación" en el sentido de l párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC ; 
 c) confirma la constatación del Grupo Especial , en los párrafos 8.107 y 9.1 a) de su 
informe, de que la medida IET, considerada en su conjunto, no está incluida en el 
ámbito de aplicación de la nota 59 del Acuerdo SMC  como medida adoptada para 
evitar la doble imposición de los in gresos procedentes del extranjero; 
 
d) confirma la constatación del Grupo Especial , en los párrafos 8.122 y 9.1 c) de su 
informe, de que la medida IET conlleva subvenciones a la exportación incompatibles 
con las obligaciones contraídas por los Estados Unidos en virtud del párrafo 3 del 
artículo 3, el artículo 8 y el párrafo 1 del artículo 10 del Acuerdo sobre la Agricultura ; 
 
e) confirma la constatación del Grupo Especial , en los párrafos 8.158 y 9.1 d) de su 
informe, de que la medida IET es incompatible con las obligaciones contraídas por los 
Estados Unidos en virtud del párrafo 4 del artículo III del GATT de 1994 porque 
otorga a los productos importados un trato menos favorable que el concedido a productos similares de origen estadounidense; 
 
f) confirma la constatación del Grupo Especial , en los párrafos 8.170 y 9.1 e) de su 
informe, de que los Estados Unidos no han retirado plenamente las subvenciones que 
en el procedimiento inicial se constató constituían subvenciones a la exportación 
prohibidas en el sentido del párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC , y de que por 
consiguiente los Estados Unidos no han cumplido plenamente las recomendaciones y resoluciones formuladas por el OSD de co nformidad con el párrafo 7 del artículo 4 
del Acuerdo SMC ;  y WT/DS108/AB/RW 
Página 92  
 
  
g) constata que el Grupo Especial interpretó e rróneamente el párrafo 3 del artículo 10 del 
ESD al declinar, en su decisión de 21 de febrero de 2001, reproducida en el 
párrafo 6.3 de su informe, resolver que to das las comunicaciones escritas de las partes 
presentadas antes de la única reunión del Grupo Especial tienen que facilitarse a los 
terceros. 
 
257. El Órgano de Apelación recomienda  al OSD que pida a los Estados Unidos que pongan la 
medida IET, cuya incompatibilidad  con las obligaciones contraídas por los Estados Unidos en virtud 
del párrafo 1 a) del artículo 3 del Acuerdo SMC , el párrafo 3 del artículo 3, el artículo 8 y el párrafo 1 
del artículo 10 del Acuerdo sobre la Agricultura  y el párrafo 4 del artículo III del GATT de 1994 se 
ha constatado en el presente informe y en el informe del Grupo Especial modificado por el presente 
informe, en conformidad con sus obligaciones dimanantes de esos Acuerdos, y que pida a los Estados Unidos que apliquen plenamente las recomendacione s y resoluciones formuladas por el OSD en el 
asunto Estados Unidos - EVE  de conformidad con el párrafo 7 del artículo 4 del Acuerdo SMC . 
 
 
 
Firmado en el original, en Ginebra, el 12 de noviembre de 2001 por:   
 
  
 
 
 
_________________________ 
Florentino P. Feliciano 
Presidente de la Sección 
 
_________________________ _________________________ 
 A.V. Ganesan Yasuhei Taniguchi 
 Miembro Miembro