# Les principes temporels du droit fiscal constitutionnel

Mathilde Kamal-Girard

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Mathilde Kamal-Girard. Les principes temporels du droit fiscal constitutionnel. Amplitude du droit, 2024, 3, 10.56078/amplitude-droit.569. hal-04778822

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# Les principes temporels du droit fiscal constitutionnel

Mathilde Kamal-Girard

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Mathilde Kamal-Girard, « Les principes temporels du droit fiscal constitutionnel », *Amplitude du droit* [En ligne], 3 | 2024, mis en ligne le 21 mars 2024, consulté le 29 mars 2024. URL : https://amplitude-droit.pergola-publications.fr/index.php?id=569

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# Les principes temporels du droit fiscal constitutionnel

Mathilde Kamal-Girard

## PLAN

1. La prévisibilité du droit fiscal constitutionnel

1.1. Un objectif législatif valorisé

1.2. Un objectif constitutionnel sanctionnable ?

2. La pérennité du droit fiscal constitutionnel

2.1. Un objectif constitutionnel affirmé

2.2. Un objectif constitutionnel rigoureux

## TEXTE

1. La « constitutionnalisation du droit » (Favoreu, 1996) n'exclut aucune de ses « branches » (Mathieu, Verpeaux, 1998) et la matière fiscale n'échappe en rien à cette règle (Vidal-Naquet, 2011, p. 89). La doctrine a ainsi mis en évidence un « droit fiscal constitutionnel » (Philip, 2014) ou un « droit constitutionnel fiscal » (Lignereux, 2020) caractérisé par des règles fondamentales de rang constitutionnel irrigant la loi fiscale, l'administration des finances publiques et les décisions du juge de l'impôt. Le phénomène est à ce point connu que c'est aujourd'hui « l'impact » (Crouy Chanel, 2017) de la jurisprudence constitutionnelle sur les différentes branches du droit qui cherche à être mesuré. L'introduction de la question prioritaire de constitutionnalité a en effet accru la « coloration » (Favoreu, 1982, p. 244) du droit fiscal. Cela dit, cette accentuation s'est révélée, à certains des égards, plus quantitative que qualitative. Bien que le Conseil constitutionnel (CC) soit de plus en plus souvent saisi sur la constitutionnalité de dispositions fiscales, sa jurisprudence postérieure à 2010 – entrée en vigueur de la question prioritaire de constitutionnalité (QPC) – « n'a pas pour autant bouleversé les cadres qu'elle avait posés depuis une trentaine d'années, et qui permettent, dans leur dialectique, de préserver l'équilibre du système fiscal » (Crouy Chanel, 2011).

2. La constitutionnalisation du droit fiscal s'accompagne en outre d'une certaine fiscalisation du droit constitutionnel. D'un point de vue sub-
stantiel, on assiste à l'apparition récente d'objectifs à valeur constitu-
tionnelle inspirés par la matière fiscale : objectif de lutte contre la
fraude fiscale¹, objectif de lutte contre l'évasion fiscale² et, plus ré-
cemment, objectif de lutte contre l'optimisation fiscale³. Le phéno-
mène se traduit aussi au regard des principes temporels qui règlent
les conflits de lois dans le temps devant le Conseil constitutionnel et
qui ont conduit à l'« émergence du droit transitoire constitutionnel »
(Gahdoun, 2016). Régulièrement confronté à la petite rétroactivité de
la loi de finances, saisi de dispositions fiscales rétroactives, juge de
sanctions fiscales ayant le caractère d'une punition, le Palais Mont-
pensier a dû déterminer à quelles conditions le cadre temporel de la
loi fiscale était conforme à la Constitution.

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L'application de la loi dans le temps a été l'objet de nombreuses études à la suite de celle menée par le doyen Roubier (Roubier, 1960). La doctrine, privatiste comme publiciste, a hérité du « triptyque » (Kamal-Girard, 2020a, p. 38) que composent la rétroactivité, l'effet immédiat et la post-activité. Elle l'a complété et enrichi, avec de nouvelles notions comme celle des dispositions transitoires « substantielles », opposées par Françoise Dekeuwer-Défossez aux dispositions transitoires « instrumentales » (Dekeuwer-Défossez, 1977, p. 61), ou encore celle de « rétrospectivité » (Grasmann, 1989) qu'a popularisée en France Jacques Héron (Héron, 1996, p. 96 ; Pierre Fleury-Le Gros, 2005, p. 247). C'est ainsi que nous disposons d'un panel conceptuel dense pour rendre compte des conflits de lois dans le temps, que ceux-ci concernent des lois au sens propre, mais aussi l'ensemble des règles générales et abstraites, ou encore certaines mesures juridictionnelles, dont celles déterminées par le Conseil constitutionnel. Pour synthétiser l'étude d'une jurisprudence particulièrement abondante, on soulignera simplement que le « droit transitoire constitutionnel » concerne tant la « création des lois » que la « disparition des lois » (Gahdoun, 2016).

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Une fois décrits les modes d'application de la loi dans le temps em-
ployés par le Conseil constitutionnel, on peut s'interroger quant aux
objectifs poursuivis au travers d'une telle politique du « temps juri-
dique » (Kamal-Girard, 2020a, p. 34). Selon nous, il existe deux
grandes tendances, complémentaires : celle de la prévisibilité et celle
de la pérennité (ibid., p. 504). Ces deux orientations pourraient éven-
tuellement être regroupées au sein d'une étude sur la sécurité juri-
dique (Valembois, 2003), notamment en matière fiscale (Périn-Dureau, 2020). Si « la sécurité juridique n'a de cesse de préoccuper la doctrine », il faut toutefois constater qu'« en dépit de nombreuses propositions en ce sens, le principe de sécurité juridique est absent du corpus textuel interne et international » (ibid.) et qu'en particulier, il ne fait pas l'objet d'une consécration devant le Conseil constitutionnel⁴. À cet égard, devant le prétoire de la rue Montpensier, « la sécurité juridique est systématiquement envisagée de manière négative : ce n'est pas la sécurité juridique qui est invoquée mais l'insécurité juridique qui est dénoncée » (ibid.). Pour aborder cette thématique, il est courant que distinguer la sécurité juridique rédactionnelle et la sécurité juridique temporelle. Reste que, concernant ce second aspect, le choix de présentation demeure assez descriptif. En ce qui concerne la sécurité juridique et le droit fiscal, Ariane Périn-Dureau, par exemple, traite de l'application de la loi dans le temps, d'une part, et de la prescription, d'autre part. Une autre option est certainement possible, qui consiste à ne pas passer par ce prisme d'analyse, mais à tenter de conceptualiser différemment l'utilisation du temps dans le contentieux constitutionnel. Le temps est, dans la jurisprudence constitutionnelle, une ressource (Kamal-Girard, 2020, p. 71) permettant notamment d'exercer le contrôle interne de la loi (ibid., p. 503), au travers de deux standards (Rials, 1980, p. 73)⁵ que sont la prévisibilité et la pérennité.

Or, les deux standards que sont la prévisibilité et la pérennité ont eu pour substrat la matière fiscale avant d'irriguer ensuite les autres champs du droit constitutionnel. Le premier, la prévisibilité, peut se définir comme le souci du Conseil constitutionnel de faire en sorte que la loi ne prenne pas au dépourvu ceux à qui elle s'adresse. Le Conseil constitutionnel observe si celle-ci pouvait être prévue, c'est-à-dire si son application dans le temps pouvait être conçue comme un fait futur très probable. Dès lors que la loi est envisagée comme telle, le sujet de droit se projette dans l'avenir en s'organisant en fonction des prescriptions et interdictions que la loi contient. Il ne faudrait pas, alors qu'il s'est organisé afin de se mettre en conformité avec la loi, qu'il soit finalement puni pour avoir été prévoyant. Le second standard est celui de la pérennité. Celle-ci désigne le caractère de ce qui dure toujours ou très longtemps et se conçoit comme une stabilité, une sûreté, une continuité, une tranquillité, une constance
même, voire une permanence. Le Conseil, qui ne peut aller à l'en-
contre de la mutabilité de la loi, incite alors le législateur à procéder
aux changements de manière paisible ou sereine.

Un rapide survol de la jurisprudence constitutionnelle rend immédia-
tement compte des liens entre ces principes temporels et le droit fis-
cal. Du côté de la prévisibilité, le principe apparaît à l'occasion du
contrôle de constitutionnalisé de la loi de finances pour 2006 6, le
Conseil constitutionnel faisant mention d'un « degré de prévisibilité
raisonnable » requis de la part du législateur quant au montant de
l'impôt. Quant au principe de pérennité, il est régulièrement mis en
œuvre lorsque le Conseil constitutionnel s'attache aux « situations lé-
galement acquises » et aux « effets qui peuvent être légitimement at-
tendus » de celles-ci, situations qui sont notamment et avant tout des
situations fiscales 7. C'est d'ailleurs en matière fiscale que le Conseil
constitutionnel a imposé pour la première fois au législateur de
prendre des dispositions transitoires substantielles, dans la décision
du 8 décembre 2016 portant sur la loi relative à la transparence, à la
lutte contre la corruption et à la modernisation de la vie écono-
mique 8.

Certes, la prévisibilité et la pérennité sont des standards que le
Conseil constitutionnel mobilise pour encadrer la temporalité de lois
intervenant dans d'autres matières. Il apparaît néanmoins une spécifi-
cité relative au droit fiscal : le degré d'exigence du Conseil constitu-
tionnel est plus fort, au point que le droit transitoire propre au droit
fiscal constitutionnel constitue un régime intermédiaire entre la ma-
tière pénale et les autres branches du droit. C'est donc de l'originalité
du droit transitoire appliqué au droit fiscal constitutionnel dont il est
ici question. Pour la prévisibilité, cette originalité relève de l'évidence,
car le principe est né du contentieux constitutionnel fiscal. Moins im-
médiatement préhensible, elle est pour autant tout aussi réelle en ce
qui concerne le principe de pérennité.

1. La prévisibilité du droit fiscal constitutionnel

Depuis une quinzaine d'années, le Conseil constitutionnel a accordé à
la prévisibilité une place dans sa jurisprudence en tant qu'objectif lé-

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gislatif. Certaines atteintes à la Constitution peuvent être ainsi justi-
fiées si le législateur a cherché à assurer la prévisibilité de la loi fis-
cale. En ce sens, il est possible d'affirmer que la prévisibilité est un
objectif législatif valorisé par le Conseil. En revanche, toutes les ten-
tatives menées par les justiciables pour faire sanctionner en tant que
tel le défaut de prévisibilité ont pour l'instant été vouées à l'échec.
Des développements récents semblent cependant indiquer que le
Conseil constitutionnel pourrait se déplacer vers un autre terrain,
celui de l'article 16 de la Constitution, pour imposer au législateur une
plus grande prévisibilité de la loi fiscale. Ce faisant, la prévisibilité de-
viendrait ainsi un objectif constitutionnel sanctionnable au travers du
principe de la garantie des droits.

1.1. Un objectif législatif valorisé

La « prévisibilité » est mentionnée pour la première fois dans la juris-
prudence constitutionnelle à propos de la décision relative à la loi de
finances pour 2006⁹. La prévisibilité y apparaît comme un objectif
permettant de justifier certaines atteintes au principe d'égalité. Par
conséquent, des dispositions fiscales incitatives potentiellement gé-
nératrices de rupture d'égalité dans la mesure où leur mise en œuvre
dépend des « choix éclairés » du contribuable peuvent trouver leur
justification dans la faculté qu'aura l'intéressé « d'évaluer avec un
degré de prévisibilité raisonnable le montant de son impôt selon les
diverses options qui lui sont ouvertes¹⁰ ». Ce lien entre la « prévisibi-
lité » et la constitutionnalité de la loi fiscale ne s'est jamais démenti.
Le Conseil constitutionnel a en effet confirmé que la prévisibilité
constituerait un objectif législatif susceptible de justifier une différence
de traitement en matière fiscale. Ainsi, lors de l'examen de la loi de fi-
nances pour 2018, le Conseil affirme que l'augmentation du taux d'im-
position des revenus du capital *via* un prélèvement proportionnel ex-
prime la volonté du Parlement de « diminuer les taux marginaux
d'imposition des revenus du capital et [d']'améliorer la lisibilité et la
prévisibilité de la fiscalité qui leur est applicable¹¹ ». Dans ce cadre,
l'objectif de prévisibilité demeure un outil de contrôle de la propor-
tionnalité au sein de la loi elle-même, sans être utilisé comme un
outil de conciliation entre droits et libertés (Duclercq, 2015).
10 De la matière fiscale, le principe de prévisibilité a ensuite essaimé vers le domaine financier. L'état actuel de la jurisprudence fait ressortir deux grands cas de figure. D'une part, le principe de prévisibilité est mis en lien avec les effets de la rupture de la relation contractuelle. À plusieurs reprises, le Conseil constitutionnel a admis que l'objectif selon lequel le législateur cherchait à « renforcer la prévisibilité des conséquences qui s'attachent à la rupture du contrat de travail¹² » puisse atténuer la liberté contractuelle. D'autre part, le principe en tant qu'objectif législatif a été étendu à la prévisibilité des ressources financières autres que fiscales, comme la dotation d'intercommunalité¹³.

11 Pour résumer, le principe de prévisibilité est né au sein de la matière fiscale et a été étendu à d'autres aspects financiers, qu'ils concernent les particuliers (rémunération issue du travail salarié) comme les collectivités territoriales (ressources locales non fiscales). La valorisation du principe par le Conseil constitutionnel a conduit certains justiciables à réclamer qu'il soit imposé directement au législateur, au travers de la consécration d'un objectif ou d'un principe – selon les termes utilisés lors des saisines de la Haute Instance – constitutionnel de prévisibilité.

## 1.2. Un objectif constitutionnel sanc-
tionnable ?

12 La première utilisation de la « prévisibilité » dans la jurisprudence du Conseil constitutionnel a pu laisser penser qu'elle pourrait devenir en soi une norme directement sanctionnable, ce qui a conduit des justiciables à s'en prévaloir devant son prétoire. En 2011, Albin R. considère par exemple qu'une disposition de la loi du 29 décembre 2010 relative aux droits de plaidoirie méconnaîtrait « le principe d'égalité devant la justice et le principe de prévisibilité de la loi¹⁴ ». Quant à Gérard D., dans la décision relative à la définition du délit de harclement sexuel, il estime que la disposition contestée porterait atteinte aux « principes de clarté et de précision de la loi, de prévisibilité juridique et de sécurité juridique¹⁵ ». Dans les deux cas, les requérants y voyaient une norme constitutionnelle (et non législative), imposant un résultat (et non un moyen devant être poursuivi).
Une telle stratégie aurait pu aboutir à la consécration d'un principe à valeur constitutionnelle de prévisibilité : d'objectif pouvant être poursuivi par le législateur – et valorisé en tant que tel – il serait alors devenu une exigence constitutionnelle sanctionnable par le Conseil constitutionnel. Ce dernier ne s'est toutefois pas engagé sur cette voie, à tout le moins de la manière dont l'envisageaient les requérants. Postérieurement à la décision de 2012 sur le délit de harcèlement sexuel, le Conseil utilise des guillemets pour rapporter les arguments des requérants sur « la prévisibilité de la loi¹⁶ », comme pour mettre une distance entre la formulation de ces derniers et sa propre approche. Est-ce là un éloignement irrémédiable ? Il semble qu'il soit circonscrit à la seule matière pénale, le Conseil constitutionnel préférant s'en tenir pour cette dernière à des principes temporels classiques, comme celui de la légalité des délits et des peines.

Hors du champ pénal, il se pourrait cependant que le Conseil constitutionnel adopte une autre démarche, plus accueillante vis-à-vis de la prévisibilité. Dans la décision relative à la loi de finances pour 2020, les députés qui saisissent le Conseil font valoir que certaines dispositions de la réforme de la taxe d'habitation seraient contraires à la Constitution, notamment au regard de « leur absence de prévisibilité et l'importance de leur impact financier pour les collectivités territoriales¹⁷ ». Dans son argumentation, le Conseil constitutionnel se garde bien de parler lui-même de prévisibilité. Mais, en se situant sur le terrain de l'article 16 de la Constitution et en excluant, par suite, le caractère rétroactif des dispositions contestées, il fait entrer le principe de prévisibilité dans le champ de la garantie des droits¹⁸, du moins pour ce qui est du droit fiscal.

En définitive, la prévisibilité connaîtrait trois degrés : en matière pénale, elle serait gérée au travers du principe de légalité des délits et des peines, l'imprévisibilité étant interdite pour toute sanction plus sévère ; en matière fiscale, elle serait abordée via la garantie des droits énoncée à l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen ; dans les autres matières, elle resterait un simple objectif valorisé lors de sa mise en œuvre par le législateur. La démarche du Conseil constitutionnel vis-à-vis de la prévisibilité se rapprocherait alors de celle qui a été développée et approfondie par ce dernier pour la pérennité, la matière fiscale devenant le substrat d'un régime de protection intermédiaire quant aux variations du temps.
## 2. La pérennité du droit fiscal constitutionnel

Par sa jurisprudence, le Conseil constitutionnel cherche à garantir la pérennité des situations des sujets de droit, c'est-à-dire la stabilité de leurs relations juridiques subjectives, que celles-ci soient contrac- tuelles ou légales. Et cette jurisprudence sur la pérennité concerne, pour une grande part, la pérennité des situations fiscales des contri- buables. Le Conseil constitutionnel a développé toute une jurispru- dence d'après laquelle le législateur ne « saurait porter atteinte aux situations légalement acquises¹⁹ » avant de l'étendre « aux effets qui peuvent être légitimement attendus des situations légalement ac- quises²⁰ ». Ce mode opératoire lui a permis de faire de la pérennité un standard rigoureux en matière fiscale.

### 2.1. Un objectif constitutionnel affirmé

Le droit fiscal constitue un terrain de prédilection pour protéger la pérennité « subjective ». Mise en évidence comme l'une des fonctions attribuées à la liberté contractuelle (Gahdoun, 2008, p. 210), la péren- nité subjective, celle de la situation des sujets de droit – et non pas celle du droit objectif – s'étend au-delà du champ conventionnel. À l'instar des contrats, une pluralité de normes juridiques a vocation à durer dans le temps, ce qui implique, pour ceux qui en sont à l'origine ou qui en bénéficient, leur pérennité. Cela s'est montré particulièrement vrai en matière fiscale. C'est pourquoi, bien que le contentieux constitutionnel des dispositions fiscales n'ait pas été à l'origine de la pérennité subjective, il a indéniablement été le terrain de son épanouissement.

Dans la décision relative à la loi de finances pour 2006²¹, le Conseil constitutionnel reprend la formule selon laquelle « il est à tout moment loisible au législateur, statuant dans le domaine de sa compétence, de modifier des textes antérieurs ou d'abroger ceux-ci en leur substituant, le cas échéant, d'autres dispositions ; que, ce faisant, il ne saurait toutefois priver de garanties légales des exigences constitutionnelles » avant d'ajouter « qu'en particulier il méconnaîtrait la garantie des droits proclamés par l'article 16 de la Déclaration de 1789
s'il portait aux situations légalement acquises une atteinte qui ne soit justifiée par un motif d'intérêt général suffisant ».

Il fait ainsi bénéficier certaines situations légales – par opposition aux situations contractuelles – d'une nouvelle protection, et ces situations légales sont des situations qui relèvent de l'impôt. Cette jurisprudence a trouvé à s'appliquer essentiellement dans le domaine fiscal, le Conseil classant parmi les situations juridiques « légalement acquises » une imposition²², une exonération²³ ou une majoration²⁴ fiscales. Et, comme pour la prévisibilité, la pérennité, lorsqu'elle ne protège pas des situations fiscales, sécurise des situations financières²⁵.

La protection offerte par le Conseil constitutionnel s'étend aussi aux « effets qui pouvaient être légitimement attendus » desdites situations²⁶. À ce stade de l'étude, on ne s'étonnera pas de ce que ce nouveau pan de la pérennité soit né lors du contrôle d'une loi de finances, celle pour l'année 2014. À cette occasion, la Haute Instance applique un standard de prévisibilité assez bas à la modification des taux de prélèvements sociaux, puisqu'elle admet l'effet rétroactif qui lui est associé. Mais l'atténuation de la prévisibilité est en quelque sorte compensée par le renforcement du standard de pérennité au travers de la prise en compte des « effets qui pouvaient être légitimement attendus » de l'incitation fiscale à la conservation des contrats d'assurance-vie pour une durée de six à huit ans. Le Conseil souligne à cet égard que « les contribuables ayant respecté cette durée de conservation pouvaient légitimement attendre l'application d'un régime particulier d'imposition lié au respect de cette durée légale²⁷ », dans la mesure où, en modifiant le taux d'exonération fiscale, le législateur revient sur une pérennité qu'il avait lui-même favorisée.

La construction et l'affirmation du standard de pérennité dans la jurisprudence du Conseil constitutionnel sont intimement liées à la matière fiscale. C'est d'ailleurs pour protéger la stabilité des situations fiscales – et de leurs effets – que le Conseil s'est montré rigoureux dans son application.
## 2.2. Un objectif constitutionnel rigoureux

22 La pérennité constitue une norme de contrôle rigoureuse du cadre temporel de la loi fiscale. Depuis 2016, le Conseil constitutionnel a en effet cherché à contraindre ce dernier à assurer la stabilité des situations juridiques dans le temps.

23 Par exemple, lorsque le Conseil constitutionnel est amené à contrôler le délai de report fiscal des donations antérieures²⁸, il commence son raisonnement par l'énoncé d'une réserve d'interprétation avant d'analyser l'éventuelle atteinte aux effets qui pouvaient être légitimement attendus de ces situations. En l'espèce, il conclut que l'atteinte n'est pas caractérisée, tout en précisant que « le législateur pouvait, sans être tenu d'édicter des mesures transitoires, modifier le délai à compter duquel il n'est plus tenu compte des donations antérieures pour déterminer l'imposition des donations ou successions à venir²⁹ ». A contrario, laisse suggérer le Conseil constitutionnel, dans le cas où la loi conduirait à ce qu'il soit porté atteinte aux attentes légitimes, le Parlement devrait adopter des mesures transitoires substantielles pour prévenir la perturbation engendrée par le changement normatif. La voie est ainsi ouverte pour que la pérennité conduise à imposer des obligations positives au législateur par le biais d'un régime temporel intermédiaire, qui n'est ni celui de la loi ancienne ni celui de la loi future, et qui a vocation à pacifier la transition d'une loi vers une autre.

24 Surtout, dans une décision qui date exactement de la même époque, le Conseil constitutionnel a sanctionné le législateur pour n'avoir pas adopté de mesures transitoires³⁰. Pour parvenir à cette conclusion, le Conseil dégage au préalable deux objectifs à valeur constitutionnelle, celui de bonne administration de la justice et celui de lutte contre la fraude fiscale. Or, la lutte contre la fraude fiscale constitue un motif d'intérêt général que le Conseil n'hésite pas à qualifier de « suffisant³¹ », propre à justifier une différence de traitement³². La Haute Instance franchit alors le pas : la lutte contre la fraude fiscale peut imposer au législateur de traiter différemment certaines situations, par le biais de certaines mesures temporelles. En révélant la raison d'être de la disposition législative au cœur de ce qui constitue
le versant matériel du droit fiscal constitutionnel, le Conseil constitu-
tionnel en déduit les conséquences temporelles.

Le Conseil constitutionnel admet donc que la pérennité soit imposée
au législateur et conduise, en conséquence, à la sanction de disposi-
tions législatives, si la temporalité de ces dernières n'est pas en adé-
quation avec l'objet et le but de la loi. Pour l'instant, cette rigueur ne
concerne que la matière fiscale. En outre, tout n'y revêt pas la même
importance : encore faut-il que la norme matérielle qui est en jeu soit
elle-même d'ordre constitutionnel, comme cela est le cas de l'objectif
de lutte contre la fraude fiscale. Or les normes constitutionnelles fis-
cales sont, en parallèle, développées par le Conseil constitutionnel :
standard rigoureux, la pérennité pourrait voir son domaine d'applica-
tion élargi dans le futur.

Le droit fiscal constitue un véritable laboratoire de la politique juris-
prudentielle du Conseil constitutionnel face au temps juridique. La
Haute Instance s'est montrée particulièrement créative pour enca-
drer le temps de la loi fiscale, en prenant tout à la fois en compte – et
parfois dans la même décision et pour les mêmes dispositions – la
prévisibilité et la pérennité de celle-ci. Pour autant, aujourd'hui, les
deux standards n'ont pas la même force. La prévisibilité demeure un
objectif législatif souvent souhaitable, parfois valorisé, mais non
contraignant. La prévisibilité de la loi fiscale est donc moins recher-
chée que la prévisibilité de la matière pénale, mais nettement plus at-
tendue que pour l'ensemble des autres branches du droit sur les-
quelles le Conseil constitutionnel est amené à se prononcer. À l'in-
verse, la pérennité est devenue une véritable exigence, à tout le
moins en matière fiscale : il n'y a finalement que pour les contrats que
la Haute Instance se montre parfois aussi rigoureuse. Dans les deux
cas cependant, il existe bien une originalité des rapports entre le
droit fiscal et le droit transitoire devant le Conseil constitutionnel, la
matière fiscale devenant le catalyseur et le révélateur de principes
temporels protecteurs.

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VIDAL-NAQUET A., 2011, « La constitutionnalisation des branches du droit et «l'impérialisme du droit public» », dans X. BIOY (dir.), L'identité du droit public, Toulouse, Presses de l'Université Toulouse 1 Capitole, LGDJ / Lextenso Éditions, p. 89-103

NOTES

<footnote n="1">1 CC, 30 juillet 2010, n° 2010-19/27 QPC, Époux P. et autres [Perquisitions fiscales], Rec., p. 190.</footnote>

<footnote n="2">2 CC, 26 novembre 2010, n° 2010-70 QPC, M. Pierre-Yves M. [Lutte contre l'évasion fiscale], Rec., p. 340.</footnote>

<footnote n="3">3 CC, 29 décembre 2012, n° 2012-661 DC, Loi de finances rectificative pour 2012 (III), Rec., p. 715, pour une première mention en tant qu'objectif d'intérêt général. CC, 28 mai 2020, n° 2020-842 QPC, M. Rémi V. [Conditions de déduction de la contribution aux charges du mariage], JORF n° 0130, 29 mai 2020, texte n° 57, cons. 6, pour une qualification comme objectif de valeur constitutionnelle. Sur ce point, voir Kamal-Girard (2020b).</footnote>

<footnote n="4">4 Une remarque similaire peut être faite à propos du principe de confiance légitime. L'affirmation de la consécration de ce principe a été faite par plusieurs auteurs. Voir not. Disant (2015) et Joannard-Lardant (2014). Il existe cependant deux obstacles à une véritable consécration : d'une part, le prin-</footnote>
cipe de confiance légitime s'appuie sur celui de sécurité juridique, et l'absence de consécration de la sécurité juridique rend difficile celle de la confiance légitime. D'autre part, le caractère objectif du contentieux constitutionnel ne permet pas de prendre en considération la bonne foi de justifiable ni le caractère proportionné du changement.

5 La notion de standard est finalement prise ici dans son sens commun d'instrument de mesure d'une normalité, d'étalon-mètre de cette normalité. Il n'est donc pas ici question de travailler sur une redéfinition du standard, mais de se servir d'une définition lexicale comme d'un outil pour mesurer ce qui est normal en termes de prévisibilité ou de pérennité. Ce faisant, ces standards permettent de mettre en évidence une normalité variable dans la jurisprudence du Conseil constitutionnel selon les domaines, parfois très largement, parfois très précisément, en donnant de la cohérence à une approche du Conseil qui serait apparue autrement disparate dans ses manifestations.

6 CC, 29 décembre 2005, n° 2005-530 DC, Loi de finances pour 2006, Rec., p. 168.

7 CC, 27 décembre 2019, n° 2019-796 DC, Loi de finances pour 2020, JORF n° 0302, 29 décembre 2019, texte n° 3.

8 CC, 8 décembre 2016, n° 2016-741 DC, Loi relative à la transparence, à la lutte contre la corruption et à la modernisation de la vie économique, JORF n° 0287, 10 décembre 2016, texte n° 4.

9 CC, n° 2005-530 DC, précit., Rec., p. 168.

10 CC, n° 2005-530 DC, précit., Rec., p. 168, cons. 79.

11 CC, 28 décembre 2017, n° 2017-758 DC, Loi de finances pour 2018, JORF n° 0305, 31 décembre 2017, texte n° 11.

12 CC, 7 septembre 2017, n° 2017-751 DC, Loi d'habilitation à prendre par ordonnances les mesures pour le renforcement du dialogue social, cons. 33, JORF n° 0217, 16 septembre 2017, texte n° 6 et n° 2018-761 DC, 21 mars 2018, cons. 86, JORF n° 0076, 31 mars 2018, texte n° 2.

13 CC, 8 juin 2018, n° 2018-711 QPC, Communauté d'agglomération du Grand Sénonais [Garantie d'octroi d'une dotation d'intercommunalité à hauteur de 95 de la dotation de l'année précédente], cons. 14, JORF n° 0131, 9 juin 2018, texte n° 77.

14 CC, 25 novembre 2011, n° 2011-198 QPC, M. Albin R. [Droits de plaidoirie], cons. 2, Rec., p. 553.
15 CC, 4 mai 2012, n° 2011-240 QPC, cons. 2, M. Gérard D. [Définition du délit de harcèlement sexuel], Rec., p. 233.

16 CC, 19 septembre 2014, n° 2014-412 QPC, M. Laurent D. [Délits de mise et de conservation en mémoire informatisée des données sensibles], cons. 4, JORF n° 0219, 21 septembre 2014, p. 15469, texte n° 30 ; CC, 14 octobre 2015, n° 2015-490 QPC, M. Omar K. [Interdiction administrative de sortie du territoire], cons. 13, JORF n° 0240, 16 octobre 2015, p. 19327, texte n° 76.

17 CC, 27 décembre 2019, n° 2019-796 DC, précit., cons. 16.

18 CC, n° 2019-796 DC, précit., cons. 28 à 30.

19 CC, n° 2005-530 DC, précit., cons. 45.

20 CC, 27 février 2007, n° 2007-550 DC, Loi relative à la modernisation de la diffusion audiovisuelle et à la télévision du futur, JORF n° 0056, 7 mars 2007, p. 4368, texte n° 21.

21 CC, n° 2005-530 DC, précit., cons. 45.

22 CC, 9 août 2012, n° 2012-654 DC, JORF, 17 août 2012, Loi de finances rectificative pour 2012 (II), p. 13496, texte n° 2, cons. 30 à 35, 44 à 47, 73 à 77 ; CC, 29 décembre 2012, n° 2012-661 DC, Loi de finances rectificative pour 2012 (III), JORF, 30 décembre 2012, p. 21007, texte n° 8, cons. 10 à 16 ; CC, 29 décembre 2012, n° 2012-662 DC, Loi de finances pour 2013, JORF, 30 décembre 2012, p. 20966, texte n° 3, cons. 103 à 108 ; CC, 29 septembre 2017, n° 2017-656 QPC, JORF, 30 septembre 2017, texte n° 142, cons. 4 à 7 ; CC, 29 novembre 2017, n° 2017-755 DC, JORF, 2 décembre 2017, texte n° 78, cons. 44 à 47.

23 CC, n° 2005-530 DC, précit., cons. 42 à 46 ; CC, 24 novembre 2017, n° 2017-673 QPC, JORF, 25 novembre 2017, texte n° 47, cons. 8 à 15.

24 CC, 13 avril 2018, n° 2018-700 QPC, JORF n° 0087, 14 avril 2018, texte n° 100.

25 Parmi de nombreux exemples, cela peut concerner des indemnités de retraite (CC, 22 juillet 2010, n° 2010-4/17 QPC, Rec., p. 156, cons. 14 à 17) et le prélèvement fiscal appliqué à ces dernières (CC, 13 octobre 2011, n° 2011-180 QPC, JORF, 15 octobre 2011, p. 17463, texte n° 75, cons. 9 à 11), une allocation (CC, 7 octobre 2011, n° 2011-175 QPC, JORF, 8 octobre 2011, p. 17018, texte n° 74, cons. 9).

26 Pour la première formulation, voir CC, 19 décembre 2013, n° 2013-682 DC, Loi de financement de la sécurité sociale pour 2014, Rec., p. 1094, cons.
14.

27 CC, n° 2013-682 DC, précit., cons. 18.

28 CC, 9 décembre 2016, n° 2016-603 QPC, Consorts C. [Délai de rapport fiscal des donations antérieures], JORF n° 0290, 14 décembre 2016, texte n° 124.

29 CC, n° 2016-603 QPC, précit., cons. 9.

30 CC, 8 décembre 2016, n° 2016-741 DC, Loi relative à la transparence, à la lutte contre la corruption et à la modernisation de la vie économique, JORF n° 0287, 10 décembre 2016, texte n° 4.

31 CC, 26 novembre 2010, n° 2011-165 QPC, JORF n° 0275, 27 novembre 2010, p. 21118, texte n° 41, cons. 4.

32 CC, n° 2011-165 QPC, précit.

# RÉSUMÉ

## Français

Le Conseil constitutionnel a développé un droit transitoire constitutionnel dont les grands principes doivent beaucoup à son appréhension de la matière fiscale. Régulièrement confronté à la rétrospectivité de la loi de finances, saisi de dispositions fiscales rétroactives, juge de sanctions fiscales ayant le caractère d'une punition, le Palais Montpensier a dû déterminer à quelles conditions le cadre temporel de la loi fiscale était conforme à la Constitution. Pour y parvenir, le Conseil constitutionnel s'est employé à définir deux grands principes, le principe de prévisibilité et le principe de pérennité. Ceux-ci ne sont pas propres au droit fiscal : mais leur naissance et leur évolution ont eu la matière fiscale pour substrat. Si la prévisibilité et la pérennité sont des principes que le Conseil constitutionnel mobilise pour encadrer la temporalité de lois intervenant dans d'autres domaines, il apparaît néanmoins une spécificité relative au droit fiscal : le degré d'exigence du Conseil constitutionnel est plus fort. Il apparaît ainsi, à la lecture de la jurisprudence constitutionnelle, que le Conseil constitutionnel dégage un véritable droit constitutionnel fiscal, avec des règles temporelles propres, qui constituent un régime intermédiaire, entre la matière pénale et les autres matières.

# INDEX
Mots-clés

Conseil constitutionnel, contentieux constitutionnel, droit fiscal, droit
transitoire, prévisibilité, pérennité

AUTEUR

Mathilde Kamal-Girard

Maîtresse de conférences, Université de Guyane, Migration, interculturalité et
éducation en Amazonie (MINEA - UR 7485) ; mathilde.kamal-girard@univ-
guyane.fr