BOLETÍN OFICIAL DEL ESTADO
Núm. 184 Martes 3 de agosto de 2021 Sec. I.   Pág. 94406
I. DISPOSICIONES GENERALES
MINISTERIO DE HACIENDA
13171 Orden HAC/836/2021, de 9 de julio, por la que se aprueban las normas para 
la formulación de cuentas anuales consolidadas en el ámbito del sector 
público local.
La necesidad de elaborar cuentas anuales consolidadas en el ámbito público viene 
determinada por el creciente proceso de descentralización en la prestación de servicios 
públicos, iniciado en la década de los setenta del siglo pasado y del que las entidades 
locales  no  han  quedado  al  margen,  mediante  la  creación  de  entidades  públicas 
autónomas, con el fin de conseguir una mejora en la eficacia y eficiencia en la prestación 
de servicios. Dicho proceso ha venido acompañado de la pérdida de información del 
grupo de entidades públicas incluidas dentro del mismo ámbito de control, al revelarse 
las cuentas anuales individuales insuficientes para reflejar la gestión realizada por todas 
las entidades sobre las que la entidad dominante ejerce el control, entendiendo por 
control el poder de dirigir las políticas financieras y la actividad de otra entidad con la 
finalidad  de  obtener  rendimientos  económicos  o  potencial  de  servicio.  Ante  esta 
situación, se hacen necesarias otras cuentas anuales que muestren la imagen fiel de la 
situación financiera, patrimonial y presupuestaria del grupo de entidades públicas, y que 
no pueden ser la mera agregación de las cuentas individuales, haciéndose preciso 
efectuar la consolidación de las mismas, lo cual va a suponer un avance importante en la 
transparencia de la información contable pública.
La  contabilidad  en  el  ámbito  del  sector  público  local  ha  sufrido  un  prolongado 
proceso  de  modernización  y  reforma  que  se  inició  con  la  promulgación  de  la 
Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales, y que ha tenido 
su última manifestación en la aprobación de las Instrucciones de los modelos normal y 
simplificado de contabilidad local, por las Órdenes HAP/1781 y 1782/2013, de 20 de 
septiembre, cuyos anexos son los vigentes Planes Generales de Contabilidad Pública 
adaptados a la Administración Local, aplicables desde el 1 de enero de 2015.
Dichos Planes de Cuentas constituyen la adaptación a las entidades locales del Plan 
General de Contabilidad Pública aprobado por Orden EHA/1037/2010, de 13 de abril, 
que se concibió como plan contable marco para todas las Administraciones Públicas con 
el fin de avanzar en el proceso de normalización contable en el ámbito público, logrando 
la armonización de la contabilidad pública con la contabilidad empresarial y con la 
contabilidad de otros países de nuestro entorno.
Sin embargo, la normativa contable sobre consolidación de cuentas en el sector 
público  local  no  ha  seguido  un  proceso  de  reforma  y  modernización  similar  al 
experimentado por la normativa contable general que se ha centrado en mejorar la 
calidad de la información contable incluida en las cuentas anuales individuales de las 
entidades locales y sus organismos autónomos, así como en la puesta a disposición de 
dicha información a sus distintos usuarios, y sólo cuando, en los últimos años, se han 
conseguido importantes avances tanto en la calidad de la información contable como en 
la puesta a disposición de sus usuarios, se ha planteado la conveniencia de avanzar 
también en la elaboración de cuentas anuales consolidadas en el ámbito del sector  s
público local. oe.
ecsoolancbi Laolaalr, a  LLcre eucyyyu  o1e3 3n9a/t1/ar1t9sí9c9 a8u6n8l,o u,d  ade1lee 33ss80d  c emdo enos sdudoi ifclpiicdireóoam mdebaul rslega, ,ara tdcí ceeióux nmlco,e e pn1dco9idi ó0ahn sad  d efoies b clualaing l eLaesedf,íyo m a 3ade9 mrlo/a1i nsp9 ies8ert8nríoa tiedtdisvoata daqsebu sylee   cdlcoieoeclmn aodleerodns ez lnóaa     2021-13171n https://www.
obligación de formular cuentas anuales consolidadas, y terminó con la Ley 66/1997,
de 30 de diciembre, de medidas fiscales, administrativas y del orden social, que volvió a  Bc
declarar voluntaria la formulación de estados financieros consolidados dejándola en 
manos del Pleno de la Corporación. Por esta razón, nunca, hasta ahora, se habían 
dictado normas específicas para la formulación de cuentas anuales consolidadas en el 
sector público local.
Del mismo modo que en 2010 se aprobó un Plan General de Contabilidad Pública 
con el carácter de plan marco para todas las Administraciones Públicas, al que se 
adaptaron  los  Planes  de  Cuentas  Locales  vigentes,  en  2013,  mediante  Orden 
HAP/1489/2013, de 18 de julio, se aprobaron las Normas para la formulación de cuentas 
anuales consolidadas en el ámbito del sector público, concebidas también como marco 
contable para todas las Administraciones Públicas y armonizadas con las normas de 
consolidación empresariales.
Una vez aprobadas las Normas para la formulación de cuentas anuales consolidadas 
en el ámbito del sector público, se modificó la regulación de la consolidación de cuentas 
en las entidades locales a través de la disposición final décima tercera de la Ley 3/2017, 
de 27 de junio, de Presupuestos Generales del Estado para dicho año.
Dicha  disposición  final  modificó  el  artículo  209.4  del  texto  refundido  de  la  Ley 
reguladora de las Haciendas Locales, para imponer la obligación de formular cuentas 
consolidadas  en  los  términos  previstos  en  las  normas  de  consolidación  para  las 
entidades locales a aprobar por el Ministro de Hacienda y Función Pública (hoy Ministra 
de  Hacienda)  conformes  a  las  Normas  para  la  formulación  de  cuentas  anuales 
consolidadas en el ámbito del sector público. La misma disposición final incorporó al 
citado  texto  refundido  una  nueva  disposición  transitoria,  la  vigésima  segunda,  para 
supeditar la obligación de consolidar a la aprobación de las referidas normas para la 
formulación de cuentas anuales consolidadas en el ámbito del sector público local.
Así, las normas de consolidación que ahora se aprueban son, por mandato del 
artículo 209.4 del texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, una 
adaptación al sector público local de las normas para la formulación de cuentas anuales 
consolidadas en el ámbito del sector público.
La  presente  orden  consta  de  un  artículo,  dos  disposiciones  adicionales,  una 
disposición transitoria y tres disposiciones finales.
En el artículo único se aprueban las normas sobre consolidación de cuentas anuales 
en el sector público local.
En la disposición adicional primera se especifica que aquellas entidades del sector 
público  local,  distintas  de  las  sociedades  mercantiles,  que  estén  sometidas  a  la 
normativa mercantil en materia contable y que, como dominantes, formen grupo con 
otras  entidades  sometidas  también  a  dicha  normativa,  deberán  aplicar  para  la 
formulación de sus cuentas anuales consolidadas, a efectos de elaborar los estados 
consolidados de la entidad local correspondiente, las Normas aprobadas en el ámbito de 
las sociedades por el Real Decreto 1159/2010, de 17 de septiembre.
La  disposición  adicional  segunda  reconoce  la  necesidad  de  que  el  personal 
encargado de la consolidación de cuentas cuente con el adecuado nivel de cualificación 
profesional, y garantiza que la Intervención General de la Administración del Estado 
contribuirá a la consecución de dicho logro mediante la programación de iniciativas de 
formación, sin perjuicio de la que puedan promover otros agentes implicados en la 
formación de los funcionarios que desempeñen las tareas de consolidación de cuentas.
La disposición transitoria única regula las reglas para la aplicación de las Normas 
para la formulación de las cuentas anuales consolidadas, en el primer ejercicio que se 
inicie a partir de la entrada en vigor de la orden, en aquellas entidades que hubieran  s
formulado cuentas consolidadas con anterioridad a dicha fecha. oe.
La disposición final primera modifica las Instrucciones de los modelos normal y  w.
simplificado de contabilidad local para adaptar las distintas referencias que contienen en  171ww
rpealarac iólan  fcoornm lual afcoirómna cdieó nc udeen etassta daonsu acloenst acbolenss ocliodnasdoalisd aedno se la  álom pbriteov idsteol  esne clatosr  Npoúrbmliacos 
local.
La disposición final segunda recoge las normas que se aplicarán, con carácter 
supletorio, en aquéllos casos en los que se produzca una operación no prevista en las 
Normas que se aprueban a través de esta orden. Dichas normas son las aprobadas por 
Orden  HAP/1489/2013,  de  18  de  julio,  y,  en  su  defecto,  las  aprobadas  por  Real 
Decreto 1159/2010, de 17 de septiembre, para la formulación de cuentas consolidadas 
en el ámbito de las sociedades mercantiles.
La disposición final tercera regula la entrada en vigor de la presente orden el 1 de 
enero de 2022 y, con el fin de facilitar la aplicación de las Normas de consolidación a las 
entidades locales de menor tamaño, dispone su aplicación escalonada en el tiempo. Así, 
las Normas de consolidación que aprueba esta orden se aplicarán a las cuentas anuales 
consolidadas de los ejercicios que se inicien a partir del 1 de enero de 2022 en las 
entidades locales incluidas en el artículo 211 del texto refundido de la Ley reguladora de 
las Haciendas Locales, aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, y 
a partir del 1 de enero de 2024 en las demás entidades locales, pudiendo resultar de 
dicha aplicación que no estén obligadas a consolidar cuando se encuentren en alguno de 
los  supuestos  en  que  las  propias  Normas  prevén  la  dispensa  de  la  obligación  de 
consolidar (entre dichos supuestos cabe citar que la entidad local esté incluida en el 
ámbito de aplicación del modelo simplificado de contabilidad).
Esta  orden  se  adecua  a  los  principios  de  buena  regulación  previstos  en  el 
artículo 129 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común 
de las Administraciones Públicas.
En concreto, cumple con los principios de necesidad y eficacia puesto que, con ella, 
se persigue cumplir el mandato legal de aprobar para el sector público local unas normas 
de  consolidación  conformes  a  las  Normas  para  la  formulación  de  cuentas  anuales 
consolidadas en el ámbito del sector público, y esta orden es el instrumento idóneo pues 
alcanzar tal objetivo sólo puede hacerse mediante Orden de la Ministra de Hacienda.
La orden cumple también con el principio de proporcionalidad pues la regulación que 
contiene atiende de forma exclusiva al objetivo descrito.
Respecto al principio de seguridad jurídica, se ha garantizado la coherencia de la 
orden con el resto del ordenamiento jurídico.
En cuanto al principio de transparencia, sin perjuicio de su publicación oficial en el 
«Boletín Oficial del Estado», se garantiza la publicación del proyecto, así como de su 
memoria del análisis de impacto normativo en la sede electrónica del Ministerio de 
Hacienda.
Por último, en relación con el principio de eficiencia, se estima que las medidas que 
deben adoptarse para dar cumplimiento a lo previsto en la presente orden pueden ser 
asumidas  con  los  medios  disponibles,  fomentando  el  uso  racional  de  los  recursos 
públicos.
En virtud de la competencia que los artículos 203.1 y 209.4 del texto refundido de la 
Ley reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, 
de 5 de marzo, atribuyen a la Ministra de Hacienda, para el desarrollo normativo en 
materia de contabilidad de las entidades locales y sus organismos autónomos y, en 
particular, para la aprobación de las normas de consolidación para las entidades locales, 
a propuesta de la Intervención General de la Administración del Estado, previo informe 
favorable de la Comisión Nacional de Administración Local y de acuerdo con el Consejo 
de Estado, dispongo:
Artículo único.  Aprobación de las normas sobre consolidación de cuentas anuales en el  s
sector público local. e.
Se aprueban las Normas para la formulación de cuentas anuales consolidadas en el  171ww
ámbito del sector público local cuyo texto se inserta a continuación.
Disposición adicional primera.  Obligación de consolidar de determinadas entidades del 
sector público local.
Las entidades públicas empresariales y otras entidades del sector público local 
distintas de las sociedades mercantiles, sometidas a la normativa mercantil en materia 
contable que, dominando a otras entidades sometidas a dicha normativa, formen un 
grupo de acuerdo con los criterios previstos en las Normas para la formulación de 
cuentas  anuales  consolidadas  aprobadas  por  Real  Decreto  1159/2010,  de  17  de 
septiembre, formularán sus cuentas anuales consolidadas, a efectos de la elaboración 
de los estados consolidados de la entidad local correspondiente, con arreglo a los 
criterios establecidos en dichas Normas.
Disposición  adicional  segunda.  Formación  continua  por  parte  de  los  funcionarios 
encargados de la consolidación de cuentas.
Uno.  Los funcionarios responsables de la consolidación de cuentas deberán seguir 
los cursos y realizar las actividades de formación continuada necesarias para asegurar 
un nivel suficientemente elevado de conocimientos teóricos, cualificaciones y valores 
profesionales.
Dos.  La  Intervención  General  de  la  Administración  del  Estado  analizará  las 
necesidades de formación y programará las actuaciones necesarias con los centros 
públicos especializados en la materia.
Disposición  transitoria  única.  Reglas  para  la  aplicación  de  las  Normas  para  la 
formulación de las cuentas anuales consolidadas en el primer ejercicio que se inicie a 
partir del 1 de enero de 2022.
Las normas aprobadas por la presente orden no se aplicarán de forma retroactiva. 
En consecuencia, si la entidad obligada a consolidar hubiera formulado cuentas anuales 
consolidadas con anterioridad a la entrada en vigor de esta orden, en la consolidación 
que se realice en el primer ejercicio iniciado a partir de 1 de enero de 2022 se aplicarán 
las siguientes reglas:
a)  Las  entidades  que  hayan  sido  consolidadas  en  los  ejercicios  iniciados  con 
anterioridad a 2022 mantendrán los cálculos de la primera y posteriores consolidaciones 
derivados de los criterios incluidos en las normas aplicadas.
b)  La consolidación posterior en el primer ejercicio iniciado a partir de 1 de enero 
de 2022 se realizará aplicando las normas aprobadas por la presente orden.
Disposición final primera.  Modificación de las Instrucciones de los modelos normal y 
simplificado  de  contabilidad  local,  aprobadas  por  las  Órdenes  HAP/1781 
y 1782/2013, de 20 de septiembre.
Uno.  Se modifica la Instrucción del modelo normal de contabilidad local aprobada 
por la Orden HAP/1781/2013, de 20 de septiembre, de la siguiente manera:
a)  Los apartados c) y d) de la regla 9 «De la Intervención u órgano de la entidad 
local que tenga atribuida la función de contabilidad» quedan redactados como sigue, 
manteniendo el resto de la regla la misma redacción:
«c)  Formar las cuentas anuales consolidadas con arreglo a lo establecido en  e.
las Normas para la formulación de cuentas anuales consolidadas en el ámbito del  w.
sector público local. 171ww
presde)n taRceiócna bdaer  ladse  culaesn taesn taidnaudaeless , deenp esnud cieanstoe,s ,e l mcourltriegsruppoon diye ntaes oincfioardmaes  dlea 
gestión  y,  cuando  proceda,  el  informe  de  auditoría,  así  como  cualquier  otra
información que se considere necesaria para la formación de la Cuenta General y, 
en su caso, para la elaboración de las cuentas anuales consolidadas.»
b)  Se suprime el apartado 3 de la regla 47 «Formación de la Cuenta General». El 
resto de la regla permanece con la misma redacción.
c)  El apartado 2 de la regla 48 «Documentación complementaria» queda redactado 
del siguiente modo, permaneciendo el resto de la regla con la misma redacción:
«2.  Asimismo, se acompañarán a la Cuenta General las cuentas anuales 
consolidadas.»
d)  El Plan General de Contabilidad Pública adaptado a la Administración local se 
modifica de la siguiente manera:
1.º)  En la segunda parte del Plan, Normas de reconocimiento y valoración, la letra 
d) «Inversiones en el patrimonio de entidades del grupo, multigrupo y asociadas», del 
apartado  2  «Clasificación  de  los  activos  financieros»,  de  la  norma  8  «Activos 
financieros», queda redactada de la siguiente forma:
«Los conceptos de entidad del grupo, entidad multigrupo y entidad asociada 
serán  los  definidos  en  las  Normas  para  la  formulación  de  cuentas  anuales 
consolidadas en el ámbito del sector público local.»
El resto del apartado 2 permanece con la misma redacción.
2.º)  En la tercera parte del Plan, el punto 4 «Entidades del grupo, multigrupo y 
asociadas» del apartado 1, Normas de elaboración de las Cuentas anuales, queda 
redactado como sigue:
«A efectos de la presentación de las cuentas anuales los conceptos de entidad 
del grupo, entidad multigrupo y entidad asociada serán los que se definen en las 
Normas para la formulación de cuentas anuales consolidadas en el ámbito del 
sector público local.»
Dos.  Se  modifica  la  Instrucción  del  modelo  simplificado  de  contabilidad  local 
aprobada por la Orden HAP/1782/2013, de 20 de septiembre, de la siguiente manera:
a)  Los apartados c) y d) de la regla 10 «De la Intervención de la entidad local» 
quedan redactados como sigue, manteniendo el resto de la regla la misma redacción:
«c)  Formar, en el caso de que el Pleno acuerde su elaboración, las cuentas 
anuales  consolidadas  con  arreglo  a  lo  establecido  en  las  Normas  para  la 
formulación de cuentas anuales consolidadas en el ámbito del sector público local.
d)  Recabar  de  las  entidades  dependientes,  multigrupo  y  asociadas  la 
presentación de las cuentas anuales, en su caso, el correspondiente informe de 
gestión  y,  cuando  proceda,  el  informe  de  auditoría,  así  como  cualquier  otra 
información que se considere necesaria para la formación de la Cuenta General y, 
en su caso, para la elaboración de las cuentas anuales consolidadas.»
b)  Se suprime el apartado 3 de la regla 48 «Formación de la Cuenta General». El 
resto de la regla permanece con la misma redacción.
c)  El apartado 2 de la regla 49 «Documentación complementaria» queda redactado 
del siguiente modo, permaneciendo el resto de la regla con la misma redacción: e.
«2.  Asimismo, se acompañarán a la Cuenta General las cuentas anuales  171ww
ceolanbsoorlaidcaiódna.s» en el caso de que el Pleno de la Corporación haya acordado su
d)  Se añade un apartado 3 a la regla 49 «Documentación complementaria» con la 
siguiente redacción:
«3.  Las  entidades  locales  de  ámbito  territorial  superior  al  municipio 
acompañarán, además, a la Cuenta General:
a)  Una Memoria justificativa del coste y rendimiento de los servicios públicos.
b)  Una  Memoria  demostrativa  del  grado  en  que  se  hayan  cumplido  los 
objetivos programados con indicación de los previstos y alcanzados con el coste 
de los mismos.»
Disposición final segunda.  Normativa supletoria.
En aquellos casos en los que se produzca una operación no prevista en la presente 
orden, se atenderá a lo que establezcan las Normas para la formulación de cuentas 
anuales  consolidadas  en  el  ámbito  del  sector  público,  aprobadas  por  Orden 
HAP/1489/2013, de 18 de julio, y, en su defecto, a lo que establezcan las Normas para la 
formulación de cuentas anuales consolidadas en el ámbito de las sociedades aprobadas 
por Real Decreto 1159/2010, de 17 de septiembre.
Disposición final tercera.  Entrada en vigor.
La presente orden entrará en vigor el día 1 de enero de 2022.
Las Normas para la formulación de cuentas anuales consolidadas en el ámbito del 
sector público local se aplicarán a las cuentas anuales consolidadas de los ejercicios que 
se inicien a partir del 1 de enero de 2022 en las entidades locales incluidas en el 
artículo 211 del texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, aprobado 
por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, y a partir del 1 de enero de 2024 en 
el resto de entidades locales.
Madrid, 9 de julio de 2021.–La Ministra de Hacienda, María Jesús Montero Cuadrado.
NORMAS PARA LA FORMULACIÓN DE CUENTAS ANUALES CONSOLIDADAS 
EN EL ÁMBITO DEL SECTOR PÚBLICO LOCAL
ÍNDICE
Introducción.
Capítulo I.  Normas generales.
Sección 1.ª  Grupo de entidades.
Artículo 1.  Grupo de entidades.
Artículo 2.  Entidad dominante y entidades dependientes.
Artículo 3.  Cómputo de los derechos de voto.
Sección 2.ª  Otras entidades que intervienen en la consolidación.
Artículo 4.  Entidades multigrupo.
Artículo 5.  Entidades asociadas.
Sección 3.ª  Obligación de consolidar y excepciones. bo
Artículo 6.  Obligación de consolidar. 171ww
AArrttííccuulloo  78..   DEnistpideandseas d eex clalu oidbalisg adceió lan  cdoen csoonlisdoalcidióanr..
Sección 4.ª  Métodos y procedimientos de consolidación.
Artículo 9.  Métodos y procedimientos de consolidación aplicables.
Artículo 10.  Aplicación del método de integración global.
Artículo 11.  Aplicación del método de integración proporcional.
Artículo 12.  Aplicación del procedimiento de puesta en equivalencia o método de la 
participación.
Capítulo II.  Método de integración global.
Sección 1.ª  Definición del método.
Artículo 13.  Definición del método.
Sección 2.ª  Homogeneización previa.
Artículo 14.  Homogeneización temporal.
Artículo 15.  Homogeneización valorativa.
Artículo 16.  Homogeneización por las operaciones internas.
Artículo 17.  Homogeneización de las estructuras de las cuentas anuales.
Sección 3.ª  Agregación.
Artículo 18.  Agregación.
Sección 4.ª  Eliminaciones.
Subsección 1.ª  Eliminación inversión-patrimonio neto.
Artículo 19.  Eliminación inversión-patrimonio neto.
Artículo 20.  Diferencia de primera consolidación.
Artículo 21.  Fondo de comercio de consolidación.
Artículo 22.  Diferencia negativa de consolidación.
Artículo 23.  Participación de socios externos.
Subsección  2.ª  Eliminación  inversión-patrimonio  neto  en  consolidaciones 
posteriores.
Artículo 24.  Consolidaciones posteriores.
Artículo 25.  Modificación de la participación sin pérdida de control.
Artículo 26.  Inversión adicional o reducción de la inversión sin modificación de la 
participación.
Artículo 27.  Socios externos en consolidaciones posteriores.
Subsección 3.ª  Casos particulares.
Artículo 28.  Participaciones indirectas.
Artículo 29.  Participaciones recíprocas entre entidades dependientes.
Subsección 4.ª  Eliminaciones de partidas intragrupo y resultados.
Artículo 30.  Eliminación de partidas intragrupo.
Artículo 31.  Eliminación de resultados por operaciones internas. s
Artículo 32.  Eliminación de resultados por operaciones internas de existencias. oe.
Artículo 33.  Eliminación de resultados por operaciones internas de inmovilizado, de  w.
inveAArsrrtitoííccnuuelloos   3i3n54m..  oEbEillilimiamriniianasac cioói óndn ed  edp erae trsreiumslutoaltndaioods o ppsúo pbr oloicrp ooe pdraeecrl iaoscnuieoesnlo ei.nst einrntearsn daes  adcet ivsoesrv fiicniaonsc.ieros. 2021-13171n https://ww
Artículo 36.  Reclasificación y eliminación de resultados por aplicación de ajustes
por cambios de valor y el reconocimiento de subvenciones en el patrimonio neto. Bc
Artículo 37.  Adquisición a terceros de pasivos financieros emitidos por el grupo.
Artículo 38.  Eliminación de dividendos internos.
Capítulo  III.  Método  de  integración  proporcional  y  procedimiento  de  puesta  en 
equivalencia.
Sección 1.ª  Método de integración proporcional.
Artículo 39.  Definición del método.
Artículo 40.  Criterios aplicables.
Sección 2.ª  Procedimiento de puesta en equivalencia o método de la participación.
Artículo 41.  Descripción del procedimiento.
Artículo 42.  Homogeneización de la información.
Artículo 43.  Primera aplicación del procedimiento de puesta en equivalencia.
Artículo 44.  Ajustes al valor inicial de la participación.
Artículo 45.  Modificación de la participación.
Artículo 46.  Pérdidas por deterioro de valor.
Artículo 47.  Procedimiento de puesta en equivalencia modificado.
Capítulo IV.  Cuentas anuales consolidadas.
Artículo 48.  Documentos que integran las cuentas anuales consolidadas.
Artículo 49.  Formulación de las cuentas anuales consolidadas.
Artículo 50.  Estructura de las cuentas anuales consolidadas.
Artículo  51.  Normas  comunes  al  balance,  la  cuenta  del  resultado  económico 
patrimonial, el estado de cambios en el patrimonio neto y el estado de flujos de efectivo 
consolidados.
Artículo 52.  Balance consolidado.
Artículo 53.  Cuenta del resultado económico patrimonial consolidada.
Artículo 54.  Estado de cambios en el patrimonio neto consolidado.
Artículo 55.  Estado de flujos de efectivo consolidado.
Artículo 56.  Estado de liquidación del presupuesto consolidado.
Artículo 57.  Memoria consolidada.
Anexo.  Modelos de cuentas anuales consolidadas.
Introducción
El proceso de reforma y modernización de la contabilidad pública local se inició con 
la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales, hoy refundida 
en el Texto aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, que supuso 
una profunda transformación del régimen contable vigente hasta entonces regulado en la 
Instrucción  de  Contabilidad  de  las  Corporaciones  Locales  anexa  al  Reglamento  de 
Haciendas Locales, de 4 de agosto de 1952.
Desde entonces el proceso de reforma y modernización de la contabilidad pública 
local se ha centrado, en la mejora de la calidad de la información contable incluida en las 
cuentas individuales de las entidades locales y sus organismos autónomos, así como en 
la puesta a disposición de dicha información a sus distintos usuarios.
La última manifestación de dicho proceso ha sido la aprobación de los vigentes  e.e
Planes  Generales  de  Contabilidad  Pública  adaptados  a  la  Administración  Local,  b
mediante las Órdenes HAP/1781 y 1782/2013, de 20 de septiembre, aplicables desde  171ww
Aeld m1 indies treanceióron  dLeo c2a0l 1d5e. l DPiclahno sG Pelnaenreasl  ddee  CCounetnatbaisli dLaodc aPleúsb liscoan,  aupnrao baaddaop tpaocrió nO rad elan 
AEdHmAi/n1i0s3tr7a/c2i0o1n0e,s  dPeú b1li3c asd ey  aabrrmil,o nciozand oe l ccoanr álcat erc odneta bpilliadna d meamrcpor espaarriaa l tyo dcaosn  lalas 
contabilidad de otros países de nuestro entorno.
El creciente proceso de descentralización en la prestación de servicios públicos 
locales mediante la creación de entidades públicas autónomas, con el fin de conseguir 
una mejora en la eficacia y eficiencia en la prestación de los servicios, ha revelado la 
insuficiencia de las cuentas anuales individuales para reflejar la gestión realizada por ese 
conjunto de entidades, poniendo de manifiesto la necesidad de disponer de información 
contable del grupo de entidades públicas incluidas en el mismo ámbito de control. Esas 
cuentas  que  muestren  la  imagen  fiel  de  la  situación  financiera,  patrimonial  y 
presupuestaria del grupo de entidades públicas no pueden ser el resultado de agregar 
las cuentas individuales de esas entidades, sino que deben ser sus cuentas anuales 
consolidadas que supondrán un importante avance en la transparencia de la información 
contable pública local.
Ante esta situación y teniendo en cuenta los importantes avances conseguidos tanto 
en la calidad de la información contable como en la puesta a disposición de sus usuarios, 
se ha considerado ineludible avanzar también en la elaboración de cuentas anuales 
consolidadas en el ámbito del sector público local.
La Ley 39/1988, desde su promulgación, no ha obligado a las entidades locales a 
elaborar cuentas anuales consolidadas (a excepción de un efímero período: 1997), por 
ello nunca hasta ahora se habían dictado normas específicas de consolidación para las 
entidades locales.
Una vez aprobadas las Normas para la formulación de cuentas anuales consolidadas 
en el ámbito del sector público por Orden HAP/1489/2013, de 18 de julio, como norma 
marco para todas las Administraciones Públicas y armonizadas con la normativa de 
consolidación empresarial, se modificó la regulación de la consolidación de cuentas en 
las  entidades  locales  contenida  en  el  texto  refundido  de  la  Ley  reguladora  de  las 
Haciendas Locales, a través de la disposición final décima tercera de la Ley 3/2017, 
de 27 de junio, de Presupuestos Generales del Estado para dicho año.
Dicha  disposición  final  modificó  el  artículo  209.4  del  citado  texto  refundido 
imponiendo a las entidades locales la obligación de formular cuentas consolidadas en los 
términos previstos en las normas de consolidación para las entidades locales que debía 
aprobar el Ministro de Hacienda y Función Pública (hoy Ministra de Hacienda) y que 
debían  ser  conformes  a  las  Normas  para  la  formulación  de  cuentas  anuales 
consolidadas en el ámbito del sector público. La misma disposición final incorporó al 
citado  texto  refundido  una  nueva  disposición  transitoria,  la  vigésima  segunda,  para 
supeditar la obligación de consolidar a la aprobación de las referidas Normas para la 
formulación de cuentas anuales consolidadas en el ámbito del sector público local.
Así, las normas de consolidación que ahora se aprueban son, por mandato del 
artículo 209.4 del texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, una 
adaptación al sector público local de las Normas para la formulación de cuentas anuales 
consolidadas en el ámbito del sector público.
En todo caso, la elaboración de cuentas anuales consolidadas en el ámbito del 
sector público local no supone, en absoluto, el abandono de la presentación de las 
cuentas anuales individuales, ya que éstas tienen un papel esencial en el procedimiento 
de rendición de cuentas de los responsables de las distintas entidades públicas. Son las 
cuentas individuales las que se integran en la Cuenta General de la entidad local, 
configurándose los estados contables consolidados como documentos que deben unirse 
a ella.
La consolidación de cuentas en el ámbito del sector público local plantea numerosas 
dificultades que no deben justificar, en ningún caso, que ésta no se lleve a cabo, dado  s
que va a suponer un avance muy importante en la transparencia de la información  oe.
contable  pública.  Entre  las  dificultades  destaca  la  derivada  del  hecho  de  que  las  w.
entidades a consolidar puede que apliquen diferentes planes de contabilidad por estar  171ww
sujeCtaosn a  mla aracporso nboarcmióant ivdoes  colanst abnloersm daisst inptoasra.  la  formulación  de  cuentas  anuales
dcoisnpsoosliicdiaódna tsr aenns ietol ráiam vbiigtoé sdieml as escetgour npdúab ldiceol  ltoecxatol  croenfucnludyideo e dl ep elarí oLdeoy  ar eqguuela sdeo rrae fideere l alas   BOE-A-cable e
Haciendas Locales y cobra vigencia plena la redacción del apartado 4 del artículo 209 
del citado texto refundido, dada por la disposición final décima tercera de la Ley 3/2017, 
de 27 de junio, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2017.
Las Normas para la formulación de cuentas anuales consolidadas en el ámbito del 
sector público local se estructuran en cuatro capítulos y un anexo, que van precedidos 
por un índice y una introducción:
Como consecuencia de la adaptación de las normas marco de consolidación al 
sector público local, se han eliminado de estas Normas las referencias a «entidades de 
crédito y de seguros dependientes» que se contienen en las normas de consolidación 
para el sector público, al tratarse de actividades que no son propias del ámbito local. No 
obstante, si se diera el caso se resolvería apelando al carácter supletorio que se atribuye 
a las Normas para la formulación de cuentas anuales consolidadas en el ámbito del 
sector público, aprobadas por la Orden HAP/1489/2013.
En el primer capítulo «Normas generales» se define el grupo como formado por la 
entidad dominante y todas sus entidades dependientes, siendo el control, entendido 
como el poder de dirigir las políticas financieras y la actividad de otra entidad con la 
finalidad de obtener rendimientos económicos o potencial de servicio, la clave para 
identificar  la  relación  dominante-dependiente  y  estableciéndose  una  serie  de 
presunciones sobre la existencia de control. Se precisa que ninguna entidad local podrá 
ser dependiente de otra entidad local, de modo que toda entidad local que deba formar 
Cuenta General sólo podrá tener, a efectos de la consolidación de cuentas, el carácter 
de entidad dominante. No obstante, siguiendo el criterio adoptado en relación con la 
Cuenta General del Estado, los consorcios y fundaciones adscritos a las entidades 
locales se considerarán, en todo caso, entidades dependientes de la entidad local de 
adscripción. Se definen también otras entidades que no forman parte del grupo pero que 
intervienen en la consolidación: las entidades multigrupo y las asociadas.
Este primer capítulo regula también la obligación de consolidar, los casos en los que 
la entidad dominante no está obligada a consolidar, así como las entidades excluidas de 
consolidación.  En  relación  con  la  obligación  de  consolidar  se  incluyen  distintas 
previsiones para facilitar que la Intervención, u órgano de la entidad que tenga atribuida 
la contabilidad, pueda disponer de la información necesaria para elaborar las cuentas 
anuales consolidadas. Entre los casos de dispensa de la obligación de consolidar se 
concreta la dispensa por razón del tamaño en la aplicación del modelo simplificado de 
contabilidad local, de modo que toda entidad local que pueda llevar su contabilidad 
ajustada  al  modelo  simplificado  no  estará  obligada  a  efectuar  la  consolidación  de 
cuentas, pero si voluntariamente elabora cuentas anuales consolidadas deberá hacerlo 
de acuerdo con estas normas de consolidación.
Por  último,  en  este  capítulo  se  establecen  los  métodos  y  procedimientos  de 
consolidación: el método de integración global, el método de integración proporcional y el 
procedimiento de puesta en equivalencia o método de la participación, que se aplicarán 
a las distintas entidades en función de la influencia ejercida sobre ellas por la entidad 
dominante. Como variante simplificada del procedimiento de puesta en equivalencia se 
incluye el procedimiento de puesta en equivalencia «modificado», que si bien no se 
recoge en las Normas para la formulación de cuentas anuales consolidadas en el ámbito 
del sector público, sí se preveía en el documento «Consolidación de cuentas en el sector 
público», elaborado por la Intervención General de la Administración del Estado para 
servir de base a cualquier Administración Pública que pretendiera elaborar cuentas  e
anuales consolidadas. bo
En el capítulo segundo «Método de integración global» se define el método y se 
describe  el  procedimiento  a  seguir  para  la  formulación  de  las  cuentas  anuales 
consolidadas a través de las siguientes etapas:
a)  Homogeneización previa que puede ser temporal, valorativa, por operaciones 
internas y de la estructura de las cuentas anuales.
b)  Agregación.
c)  Eliminaciones inversión-patrimonio neto, de partidas intragrupo y de resultados.
En relación con la eliminación inversión-patrimonio neto en la primera consolidación, 
las normas definen la diferencia de primera consolidación, ya sea fondo de comercio o 
diferencia negativa de consolidación, y regulan la participación de los socios externos.
Las Normas para la formulación de cuentas anuales consolidadas en el ámbito del 
sector público configuran el fondo de comercio de consolidación como un activo no 
amortizable, sin embargo, teniendo en cuenta que este activo intangible es más propio 
de las combinaciones de negocios entre empresas, que de operaciones similares entre 
entidades sometidas a principios contables públicos, las normas que ahora se aprueban 
lo configuran como un activo amortizable, tal y como hacen las Normas de consolidación 
del sector privado aprobadas por Real Decreto 1159/2010, de 17 de septiembre (y el 
propio Plan General de Contabilidad en relación con el fondo de comercio en las cuentas 
individuales).
En  relación  con  la  eliminación  inversión-patrimonio  neto  en  consolidaciones 
posteriores se describe cómo ha de realizarse y se regulan los casos de modificación de 
la participación sin pérdida de control y de inversión adicional o reducción de la inversión 
sin modificación de la participación, así como la valoración de los socios externos.
También  se  regula  la  eliminación  inversión-patrimonio  neto  en  los  casos  de 
participaciones indirectas y de participaciones recíprocas entre entidades dependientes.
En relación con las eliminaciones de partidas intragrupo y resultados, se regulan 
tanto la eliminación por créditos y deudas, ingresos y gastos, flujos de efectivo y gastos e 
ingresos presupuestarios entre entidades del grupo, como la eliminación de resultados 
por operaciones internas de existencias, de inmovilizado, inversiones inmobiliarias o 
patrimonio público del suelo, de servicios y de activos financieros, por aplicación de 
ajustes por cambios de valor y reconocimiento de subvenciones en el patrimonio neto, 
por adquisición a terceros de pasivos financieros emitidos por el grupo y por dividendos 
internos.  En  virtud  del  principio  de  importancia  relativa  podrán,  por  ejemplo,  no 
eliminarse aquellas operaciones que sean escasamente significativas o, efectuarse la 
eliminación del importe coincidente en caso de que los importes contabilizados por las 
entidades no fueran idénticos y su diferencia fuera escasamente significativa.
En  el  capítulo  tercero  se  describen  el  método  de  integración  proporcional  y  el 
procedimiento de puesta en equivalencia o método de la participación. El método de 
integración proporcional se describe a través de las diferencias que presenta con el 
método  de  integración  global.  En  relación  con  el  procedimiento  de  puesta  en 
equivalencia se regulan la homogeneización de la información y la primera y posteriores 
aplicaciones del procedimiento, la modificación de la participación y el deterioro del valor 
de la inversión en la entidad participada.
Al  final  de  este  capítulo  tercero  se  describe  el  «procedimiento  de  puesta  en 
equivalencia  modificado»  que  consiste  en  aplicar  el  procedimiento  de  puesta  en 
equivalencia, es decir, actualizar el valor de la inversión en la entidad al porcentaje de 
participación  en  su  patrimonio  neto,  sin  efectuar  homogeneizaciones  previas  ni  e
eliminaciones de resultados por operaciones internas. bo
El capítulo cuarto se dedica a las cuentas anuales consolidadas, regulando los  171ww
dreofceuremnecniatos s qquuee  elans  einstteeg rcaanp, ístuul of osrme uhlaaccieónn , aals íP claonm oG seunse rnaol rmdea sC doen tealbaiblidoaradc ióhna.n  Ldaes 
Denetcernedtoe rs1e5 14h/2e0c0h7a,s  dea 1l 6 Pdlea nn ovGieemnberrea,l  y dseu s Cadoanptatabciliidoande s, ayp raol bPaldaon  Gpeonre raRl edael 
Contabilidad  para  pequeñas  y  medianas  empresas  aprobado  por  Real
Decreto  1515/2007,  de  16  de  noviembre.  Asimismo,  las  referencias  al  Plan  de 
Contabilidad de entidades sin fines lucrativos, incluyen tanto al Plan del mismo nombre, 
aprobado por Resolución de 26 de marzo de 2013, del Instituto de Contabilidad y 
Auditoría de Cuentas, como al Plan de Contabilidad de pequeñas y medianas entidades 
sin fines lucrativos, aprobado por Resolución del mismo órgano y la misma fecha.
En el anexo se incluyen los modelos de las cuentas anuales consolidadas: balance 
consolidado,  cuenta  del  resultado  económico  patrimonial  consolidada,  estado  de 
cambios en el patrimonio neto consolidado, estado de flujos de efectivo consolidado, 
estado de liquidación del presupuesto consolidado y memoria consolidada.
Los modelos de cuentas anuales consolidadas se han elaborado a partir de los 
modelos de cuentas individuales previstos en el Plan General de Contabilidad Pública 
adaptado a la Administración local (Plan de Cuentas Normal), adaptando los conceptos a 
sus equivalentes consolidados y añadiendo las partidas específicas que surgen del 
proceso de consolidación.
En aras a conseguir que dichas cuentas reflejen una visión global, clara y sintética, 
del grupo local se ha prescindido, siempre que ha sido posible, de desgloses de la 
información.
Dado que en el proceso de consolidación pueden estar implicadas cuentas anuales 
de entidades sujetas a marcos normativos contables diferentes, en los modelos de 
cuentas anuales consolidadas se han incorporado, o adaptado, partidas para recoger las 
peculiaridades de la estructura de las cuentas anuales de las entidades no sometidas a 
principios contables públicos.
Es de destacar que el estado de flujos de efectivo consolidado presenta dos modelos 
(uno normal y otro abreviado) para que la entidad dominante pueda optar por uno u otro, 
en función de la información de que disponga para su elaboración.
Del  contenido  de  la  memoria  destaca  la  información  sobre  el  perímetro  de 
consolidación, así como sobre las partidas específicas del proceso: fondo de comercio, 
diferencia negativa de consolidación, socios externos, partidas relativas a entidades 
multigrupo o participaciones en entidades puestas en equivalencia.
La memoria también informa sobre las bases de presentación de las cuentas anuales 
consolidadas y de las normas de reconocimiento y valoración aplicadas (al menos de 
aquellas normas que difieran de las utilizadas por la entidad dominante y, siempre, de las 
normas relativas a las partidas específicas que surjan al realizar la consolidación). 
Asimismo, informa de los principales epígrafes del balance consolidado desde el punto 
de vista cuantitativo (por su importe o su variación) o cualitativo, y, en todo caso, de los 
movimientos experimentados por el «Patrimonio Neto»; también contiene información 
presupuestaria (tanto de las entidades con presupuesto limitativo como de las entidades 
con presupuesto no limitativo –es decir, con estados de previsión de gastos e ingresos–) 
y diversos indicadores financieros y patrimoniales.
La memoria incluye una nota específica (la 16) para reflejar aquella otra información 
significativa que afecte a las cuentas consolidadas que no se haya reflejado en la nota 
correspondiente al elemento patrimonial afectado.
Por último, la eliminación de contenidos de la memoria consolidada, en relación con 
los previstos en la memoria del Plan de Cuentas Normal, obedece a que se trata de 
información que, o bien, figura en las cuentas individuales que se rinden al Tribunal de 
Cuentas u órgano de control externo de ámbito autonómico, a las que se unirán las 
cuentas  anuales  consolidadas,  o  bien,  se  ha  estimado  poco  relevante  desde  la 
perspectiva del grupo local. s
CAPÍTULO I
Normas generales
Sección 1.ª Grupo de entidades
Artículo 1.  Grupo de entidades.
El grupo de entidades, a los únicos efectos de la consolidación de cuentas, está 
formado  por  la  entidad  dominante  y  todas  sus  entidades  dependientes,  con 
independencia de que estas últimas puedan quedar excluidas de la consolidación en los 
casos previstos en el artículo 8.
Artículo 2.  Entidad dominante y entidades dependientes.
1.  Entidad dominante es la entidad del sector público local, sujeta a principios 
contables públicos, que ostenta, directa o indirectamente, el control sobre otra u otras, 
denominadas dependientes.
No obstante, a estos efectos, las entidades locales a que se refiere el artículo 3 de la 
Ley 7/1985, de 2 de abril, reguladora de las bases del régimen local, y las entidades de 
ámbito territorial inferior al municipio que tengan personalidad jurídica propia, no podrán 
ser dependientes de otra entidad local.
2.  Se entiende por control el poder de dirigir las políticas financieras y la actividad 
de otra entidad con la finalidad de obtener rendimientos económicos o potencial de 
servicio.
En particular, se presume que existe control cuando se cumple al menos una de las 
condiciones de poder y otra de las de patrimonio neto que se enumeran a continuación, 
salvo que exista una evidencia clara de que es otra entidad la que mantiene el control.
Condiciones de poder:
a)  La  entidad  tiene  directamente,  o  indirectamente  a  través  de  entidades 
controladas, la propiedad de una participación mayoritaria superior al 50% con derecho a 
voto en la otra entidad.
b)  La entidad tiene la potestad, en virtud de disposición normativa o acuerdo formal, 
de nombrar o revocar a la mayoría de los miembros del órgano de gobierno de la otra 
entidad.
c)  La entidad tiene, en virtud de disposición normativa o acuerdo formal, la mayoría 
de los derechos de voto que sería posible emitir en una junta general de la otra entidad.
d)  La entidad tiene, en virtud de disposición normativa o acuerdo formal, el poder 
para emitir la mayoría de los votos en las reuniones del órgano de gobierno, y el control 
de la otra entidad se ejerce mediante dicho órgano.
e)  La entidad ha designado con sus votos a la mayoría de los miembros del órgano 
de gobierno, que desempeñen su cargo en el momento en que deban formularse las 
cuentas consolidadas y durante los dos años inmediatamente anteriores. En particular, 
se presumirá esta circunstancia cuando la mayoría de los miembros del órgano de 
gobierno de la entidad dependiente sean miembros del órgano de gobierno de alguna 
entidad del grupo.
Condiciones de Patrimonio neto:
a)  La entidad tiene la potestad de  disolver  la otra entidad y obtener un nivel  bo
importante de beneficios económicos residuales o asumir obligaciones importantes. 171ww
entidba) d, Loa p eunetdidea sde trie rnees plao npsoatbelset adde  dceie artcacse odbelrig aa claio dniesstr idbeu claió ont rdae e lnotsid aacdt.ivos de la otra
3.  En todo caso, los consorcios y fundaciones adscritos a una entidad local tendrán
la consideración de entidades dependientes de dicha entidad local. Bc
Artículo 3.  Cómputo de los derechos de voto.
1.  Para determinar los derechos de voto se añadirán a los que directamente posea 
la entidad dominante, los que correspondan a las entidades dominadas por ésta o a 
otras entidades que actúen en nombre propio, pero por cuenta de alguna entidad del 
grupo.
2.  A  efectos  de  lo  previsto  en  el  apartado  anterior  el  número  de  votos  que 
corresponde  a  la  entidad  dominante,  en  relación  con  las  entidades  dependientes 
indirectamente de ella, será el que corresponda a la entidad dependiente que participe 
directamente en el capital social o patrimonio de éstas.
Sección 2.ª Otras entidades que intervienen en la consolidación
Artículo 4.  Entidades multigrupo.
1.  Son entidades multigrupo, a los únicos efectos de la consolidación, aquellas 
entidades no incluidas en el grupo, que son gestionadas por una o varias entidades del 
mismo, que participan en su capital social o patrimonio, conjuntamente con otra u otras 
ajenas al grupo.
2.  La gestión conjunta es el acuerdo estatutario o contractual en virtud del cual dos 
o  más  entidades  convienen  compartir  el  poder  de  dirigir  las  políticas  financiera  y 
operativas  sobre  una  actividad  económica,  de  tal  manera  que  las  decisiones 
estratégicas,  tanto  financieras  como  operativas  relativas  a  la  actividad  requieran  el 
consentimiento unánime de todos los que ejercen la gestión conjunta.
3.  En todo caso se entiende que existe gestión conjunta sobre otra entidad cuando, 
además de participar en el capital social o patrimonio, se produzca alguna de las 
circunstancias siguientes:
a)  Que en los estatutos sociales se establezca la gestión conjunta, o
b)  Que  existan  pactos  o  acuerdos,  que  permitan  a  los  socios  el  ejercicio  del 
derecho de veto en la toma de decisiones de la entidad.
Artículo 5.  Entidades asociadas.
1.  Tendrán  la  condición  de  entidades  asociadas,  a  los  únicos  efectos  de  la 
consolidación de cuentas, aquéllas, no incluidas en el grupo, en las que una o varias 
entidades del grupo ejerzan una influencia significativa por tener una participación en su 
capital  social  o  patrimonio  que,  creando  con  ésta  una  vinculación  duradera,  esté 
destinada a contribuir a su actividad.
2.  Existe influencia significativa en la gestión de otra entidad, cuando se cumplen 
los dos requisitos siguientes:
a)  Que una o varias entidades del grupo participen en el capital social o en el 
patrimonio de la entidad, y
b)  Que se tenga el poder de intervenir en las decisiones de política financiera y 
operativa de la participada, sin llegar a gestionarla conjuntamente ni a tener el control.
3.  Se  presumirá,  salvo  prueba  en  contrario,  que  se  cumplen  los  requisitos 
establecidos en el apartado anterior cuando una o varias entidades del grupo posean, al 
menos, el 20 % del capital o patrimonio de la entidad que no pertenece al grupo. es
Sección 3.ª Obligación de consolidar y excepciones 171ww
Artículo 6.  Obligación de consolidar.
1.  Toda  entidad  dominante  estará  obligada  a  formular  las  cuentas  anuales
consolidadas de acuerdo con lo establecido en estas normas.
2.  Las entidades dependientes que a su vez sean dominantes tendrán la obligación 
de formular las cuentas anuales y, en su caso, el informe de gestión consolidados, de 
acuerdo con lo establecido en la normativa que les sea de aplicación.
3.  La obligación de formular las cuentas anuales y, en su caso, el informe de 
gestión consolidados, no exime a las entidades integrantes del grupo de formular sus 
propias cuentas anuales y, en su caso, el informe de gestión correspondiente, conforme 
a la normativa que les sea aplicable.
4.  Las cuentas anuales de las entidades dependientes, multigrupo y asociadas a 
integrar en la consolidación serán las cuentas remitidas a la Intervención, u órgano de la 
entidad dominante que tenga atribuida la función de contabilidad, siempre y cuando 
dichas cuentas cumplan con los requisitos de coherencia interna necesarios para su 
integración, ya tengan informe de auditoría con opinión favorable o desfavorable o con 
opinión denegada. En su caso, se informará en la memoria consolidada de los motivos 
de la no integración.
En el caso de grupos empresariales obligados a presentar cuentas consolidadas las 
cuentas a integrar serán las del grupo.
También podrán integrarse en la consolidación las cuentas anuales remitidas a la 
Intervención,  u  órgano  de  la  entidad  dominante  que  tenga  atribuida  la  función  de 
contabilidad, fuera del plazo legalmente previsto.
5.  A efectos de la obtención de las cuentas anuales consolidadas, al inicio de cada 
ejercicio, la Intervención u órgano que tenga atribuida la función de contabilidad en la 
entidad dominante comunicará a los responsables de las entidades su integración en los 
estados consolidados de dicho ejercicio, al efecto de que puedan dar cumplimiento a lo 
previsto en los párrafos siguientes.
Las entidades que se vayan a integrar en las cuentas anuales consolidadas deberán 
remitir a la entidad dominante, en el plazo previsto en el artículo 212.1 del texto refundido 
de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, sus cuentas anuales y, en su caso, el 
correspondiente informe de gestión, acompañados, cuando proceda, del informe de 
auditoría.
Además, dichas entidades a integrar en las cuentas anuales consolidadas deberán 
remitir a la Intervención u órgano que tenga atribuida la función de contabilidad en la 
entidad dominante cualquier información que dicho órgano considere necesaria para la 
elaboración de las citadas cuentas anuales. En particular:
a)  Deberán remitir información relativa a las operaciones realizadas durante el 
ejercicio  con  las  restantes  entidades  que  se  integren  en  las  cuentas  anuales 
consolidadas, con el contenido que establezca la Intervención u órgano que tenga 
atribuida la función de contabilidad en la entidad dominante.
b)  Las entidades que presenten cuentas de forma abreviada o según lo dispuesto 
en el Plan General de Contabilidad de pequeñas y medianas empresas deberán remitir, 
junto con sus cuentas anuales, un estado de cambios en el patrimonio neto y un estado 
de flujos de efectivo.
c)  Las entidades sin fines lucrativos deberán remitir un estado de cambios en el 
patrimonio  neto  junto  con  sus  cuentas  anuales,  de  acuerdo  con  el  modelo  que 
establezca la Intervención u órgano que tenga atribuida la función de contabilidad en la 
entidad dominante.
Artículo 7.  Dispensa de la obligación de consolidar.
1.  No obstante lo dispuesto en el artículo anterior, la entidad dominante no estará  bo
obligada a efectuar la consolidación, en los casos siguientes: 171ww
depean) dieCnutaen ddeo  oetsrata enndtoid asdo mseotmideat idaa  loas l opsr imncisipmiooss  cporinntcaibplieoss  cpoúnbtlaicboles,s  sseieam, par es uq uvee zla, 
entidad dominante presente cuentas consolidadas.
b)  Cuando ninguna de las entidades dependientes posea un interés significativo, 
individualmente  y  en  conjunto,  para  la  imagen  fiel  del  patrimonio,  de  la  situación 
financiera y de los resultados de las entidades del grupo.
c)  Cuando la entidad dominante esté incluida en el ámbito de aplicación del modelo 
simplificado de contabilidad local.
2.  Las  entidades  dominantes  que,  no  estando  obligadas,  presenten  cuentas 
anuales consolidadas deberán elaborarlas de acuerdo con las normas establecidas en 
esta orden.
Artículo 8.  Entidades excluidas de la consolidación.
Quedan excluidas de la consolidación las entidades en las que concurra alguna de 
las circunstancias que, a continuación, se indican:
a)  Que no tengan un interés significativo para la imagen fiel que deben expresar las 
cuentas anuales consolidadas. Siendo varias las entidades en estas circunstancias, no 
podrán ser excluidas de la consolidación más que, si en su conjunto, presentan un 
interés poco significativo con respecto a la finalidad expresada.
b)  Cuando  existan  restricciones  importantes  y  permanentes  que  dificulten 
sustancialmente  el  ejercicio  por  la  entidad  dominante  de  sus  derechos  sobre  el 
patrimonio o la gestión de la entidad dependiente.
c)  Cuando la información necesaria para establecer las cuentas consolidadas sólo 
pueda obtenerse incurriendo en gastos desproporcionados o con un retraso inevitable 
que imposibilite la elaboración de dichas cuentas en el plazo establecido en la normativa 
aplicable.
Sección 4.ª Métodos y procedimientos de consolidación
Artículo 9.  Métodos y procedimientos de consolidación aplicables.
1.  Los métodos y procedimientos de consolidación aplicables son los siguientes:
a)  Método de integración global.
b)  Método de integración proporcional.
c)  Procedimiento de puesta en equivalencia o método de la participación.
2.  El conjunto consolidable estará formado por las entidades a las que se les 
aplique el método de integración global o el proporcional.
3.  El perímetro de consolidación estará formado por las entidades del conjunto 
consolidable y por las entidades a las que se les aplique el procedimiento de puesta en 
equivalencia o método de la participación.
Artículo 10.  Aplicación del método de integración global.
El método de integración global se aplicará a las entidades del grupo.
Artículo 11.  Aplicación del método de integración proporcional.
1.  El  método  de  integración  proporcional  se  podrá  aplicar  a  las  entidades 
multigrupo. e.e
2.  Si se opta por aplicar el método de integración proporcional, dicha aplicación  w.b
deberá ser uniforme para todas las entidades multigrupo. 171ww
Artículo 12.  Aplicación del procedimiento de puesta en equivalencia o método de la 
participación.
1.  El procedimiento de puesta en equivalencia o método de la participación se 
aplicará a:
a)  Las entidades asociadas.
b)  Las  entidades  multigrupo  si  no  se  les  aplica  el  método  de  integración 
proporcional.
2.  A  las  entidades  citadas  en  el  apartado  1  anterior  podrá  aplicárseles  el 
procedimiento de puesta en equivalencia modificado que se describe en el artículo 47.
Si se opta por aplicar este procedimiento, dicha aplicación deberá ser uniforme para 
todas las entidades a que se refiere este artículo.
CAPÍTULO II
Método de Integración Global
Sección 1.ª Definición del método
Artículo 13.  Definición del método.
La aplicación del método de integración global requiere:
a)  La  incorporación  al  balance  de  la  entidad  dominante  de  todos  los  bienes, 
derechos y obligaciones que componen el patrimonio de las entidades dependientes,
b)  la incorporación a la cuenta del resultado económico patrimonial de la entidad 
dominante  de  todos  los  ingresos  y  gastos  que  concurran  en  la  determinación  del 
resultado del ejercicio de las entidades dependientes,
c)  la  incorporación  al  estado  de  cambios  en  el  patrimonio  neto  de  la  entidad 
dominante de todos los ingresos, los gastos y las restantes partidas incluidas en los 
estados de cambios en el patrimonio neto de las entidades dependientes,
d)  la incorporación al estado de flujos de efectivo de la entidad dominante de todos 
los cobros y pagos de las entidades dependientes, y
e)  por  último,  la  incorporación  al  estado  de  liquidación  del  presupuesto  de  la 
entidad dominante de todos los gastos e ingresos presupuestarios de las entidades 
dependientes cuyo presupuesto de gastos tenga carácter limitativo.
Todo lo anterior se efectuará una vez realizadas las homogeneizaciones previas y las 
eliminaciones  que  resulten  pertinentes,  conforme  a  lo  dispuesto  en  los  artículos 
siguientes.
Sección 2.ª Homogeneización previa
Artículo 14.  Homogeneización temporal.
1.  Las cuentas consolidadas se establecerán en la misma fecha y periodo que las 
cuentas anuales de la entidad obligada a consolidar.
2.  Si una entidad dependiente cierra su ejercicio con fecha que no difiere en más de  s
tres meses, anteriores o posteriores, de la fecha de cierre de las cuentas anuales  oe.
lcceauonsent insdcotaualdeisd n daataednspau esaa,nl nedpusioea,d nlsretáiese   imync coplalnrue sidr oseqlei udl aeeas ndl a acl asud .eu cnCoratnuacsasioó nalndind odua eaceillnó eetnsrj  eepcr ooclanric  sliofooes lcid dhveaaa dl roaedrsfeee  ssrce ecine orcrnerieataa  libcdcoleeeilnns   ectdijrdeeaar ncl asiccsaoi concc i tidloaaend  dealaess     2021-13171n https://www.
o se produzcan sucesos que sean significativos, se ajustarán dichas operaciones; en
este caso, si la operación se ha realizado con una entidad del grupo, se deberán realizar 
los ajustes y las eliminaciones oportunas, informando de todo ello en la memoria.
3.  Si una entidad dependiente cierra su ejercicio en fecha anterior o posterior en 
más de tres meses a la fecha de cierre de las cuentas anuales consolidadas, o el 
período al que se refieren no coincida con el de dichas cuentas anuales consolidadas, se 
procederá a formular cuentas anuales específicas elaboradas para el mismo período y 
fecha de cierre a que se refieran las cuentas anuales consolidadas.
4.  Cuando el grupo se haya acogido a lo previsto en el apartado 2 anterior, y en un 
ejercicio  posterior  la  entidad  dependiente  modifique  el  cierre  de  su  ejercicio 
acomodándolo a la fecha de cierre de las cuentas anuales consolidadas, este cambio se 
tratará, a los únicos efectos de la formulación de las cuentas anuales consolidadas, 
como un cambio de criterio contable.
5.  No obstante lo anterior, cuando una entidad entre a formar parte del grupo o 
quede fuera del mismo, la cuenta del resultado económico patrimonial, el estado de 
cambios en el patrimonio neto, el estado de flujos de efectivo y, en su caso, el estado de 
liquidación  del  presupuesto  a  incluir  en  la  consolidación  deberán  estar  referidos 
únicamente a la parte del ejercicio en que dicha entidad haya formado parte del grupo.
Artículo 15.  Homogeneización valorativa.
1.  Los elementos de las cuentas anuales de las entidades del grupo deben ser 
valorados siguiendo métodos uniformes y de acuerdo con los principios y normas de 
valoración  establecidos  en  el  Plan  General  de  Contabilidad  Pública  adaptado  a  la 
Administración Local, salvo que la aplicación de otros principios y normas de valoración 
no contemplados en aquel contribuya mejor a la obtención de la imagen fiel del grupo. La 
utilización de esta excepción deberá justificarse en la memoria de las cuentas anuales 
consolidadas del grupo.
2.  Si algún elemento de las cuentas anuales ha sido valorado según criterios no 
uniformes respecto a los aplicados en la consolidación, tal elemento debe ser valorado 
de  nuevo  y  a  los  solos  efectos  de  la  consolidación,  conforme  a  tales  criterios, 
realizándose  los  ajustes  necesarios,  salvo  que  el  resultado  de  la  nueva  valoración 
ofrezca un interés poco significativo a los efectos de alcanzar la imagen fiel del grupo.
Artículo 16.  Homogeneización por las operaciones internas.
Cuando en las cuentas anuales de las entidades del grupo, los importes de las 
partidas  derivadas  de  operaciones  internas  no  sean  coincidentes,  o  exista  alguna 
pendiente de registrar, deberán realizarse los ajustes que procedan para practicar las 
correspondientes eliminaciones.
Artículo 17.  Homogeneización de las estructuras de las cuentas anuales.
Deberán realizarse las reclasificaciones necesarias en la estructura de las cuentas 
anuales de las entidades del grupo, para que ésta coincida con la de las cuentas anuales 
consolidadas.
Sección 3.ª Agregación
Artículo 18.  Agregación. s
La  preparación  de  las  cuentas  anuales  consolidadas  se  realizará  mediante  la  w.
agregación de las diferentes partidas, según su naturaleza, de las cuentas anuales  171ww
imndeinvcidiounaaledso s heonm loosg aernteícizualodsa ssi,g usieinn tepse.rjuicio  de  los  ajustes  y  las  eliminaciones
Sección 4.ª Eliminaciones
Subsección 1.ª  Eliminación inversión-patrimonio neto
Artículo 19.  Eliminación inversión-patrimonio neto.
1.  La eliminación inversión-patrimonio neto es la compensación de los valores 
contables  representativos  de  los  instrumentos  de  patrimonio  de  las  entidades 
dependientes que posea, directa o indirectamente, la entidad dominante, con la parte 
proporcional  de  las  partidas  de  patrimonio  neto  de  las  mencionadas  entidades 
dependientes atribuible a dichas participaciones, en la fecha de su adquisición.
2.  Se entiende como fecha de adquisición aquélla en la que la entidad dominante 
obtiene el control de la dependiente.
3.  No obstante lo establecido en el apartado anterior, podrá considerarse que se 
produce la incorporación de una entidad al grupo en la fecha de comienzo del primer 
ejercicio en que la entidad dominante estuviera obligada a formular cuentas consolidadas 
o en que las formulara voluntariamente, siempre que cualquiera de esas fechas sea 
posterior a la de la efectiva incorporación al grupo. Cuando un grupo se acoja a lo 
dispuesto en este apartado será de aplicación a todas las entidades dependientes.
Artículo 20.  Diferencia de primera consolidación.
1.  Se  denomina  diferencia,  positiva  o  negativa,  de  primera  consolidación  la 
existente entre el valor contable de la participación en el capital o patrimonio de la 
entidad dependiente que posea, directa o indirectamente, la entidad dominante y la parte 
proporcional  del  patrimonio  neto  representativa  de  la  participación  en  el  capital  o 
patrimonio de la entidad dependiente en la fecha de su adquisición.
2.  Cuando la diferencia de consolidación sea positiva, y a los solos efectos de la 
formulación de las cuentas consolidadas, se imputará directamente y en la medida de lo 
posible a los elementos patrimoniales de la entidad dependiente, aumentando el valor de 
los activos o reduciendo el de los pasivos, y hasta el límite que sea atribuible a la entidad 
dominante de la diferencia entre el valor contable del elemento patrimonial de que se 
trate y su valor razonable en la fecha de la primera consolidación, calculado en función 
del porcentaje de participación en el capital social o en el patrimonio de la entidad 
dependiente.
Una vez realizada la imputación indicada, los importes resultantes para las partidas 
del balance se amortizarán, en su caso, con idénticos criterios a los aplicados a las 
mismas antes de la imputación.
3.  Cuando la diferencia de consolidación sea negativa, y a los solos efectos de la 
formulación de las cuentas consolidadas, se imputará directamente y en la medida de lo 
posible a los elementos patrimoniales de la entidad dependiente, aumentando el valor de 
los pasivos o reduciendo el de los activos, y hasta el límite que sea atribuible a la entidad 
dominante de la diferencia entre el valor contable del elemento patrimonial de que se 
trate y su valor razonable en la fecha de la primera consolidación, en función del 
porcentaje  de  participación  en  el  capital  social  o  en  el  patrimonio  de  la  entidad 
dependiente.
4.  La diferencia de primera consolidación que subsista, tras la aplicación de lo 
dispuesto en los apartados anteriores, será el fondo de comercio de consolidación o la 
diferencia negativa de consolidación según corresponda. e.e
Artículo 21.  Fondo de comercio de consolidación. 171ww
se r1e.f ierSee e el natretíncduelor áa nptoerr ifoorn dmoin doer acdoam eenrc eiol  idmep coortnes odleid laacsi órne vlaa lodrifiezarecniocniae sp odseit iavcat iav oqsu eo 
las reducciones de valor de pasivos conforme a lo establecido en el mencionado artículo.
2.  El fondo de comercio de consolidación se inscribirá en una rúbrica del activo del 
balance consolidado.
3.  Con  posterioridad  a  su  reconocimiento  inicial,  el  fondo  de  comercio  de 
consolidación se valorará por su precio de adquisición menos la amortización acumulada 
y,  en  su  caso,  el  importe  acumulado  de  las  correcciones  valorativas  por  deterioro 
reconocidas.
El fondo de comercio es un activo con vida útil definida y se amortizará durante la 
misma. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que su vida útil es de diez años y que 
su recuperación es lineal.
Además, deberá analizarse, al menos anualmente, su posible deterioro de acuerdo 
con las normas sobre deterioro de valor previstas en el Plan General de Contabilidad 
Pública  adaptado  a  la  Administración  Local.  Estas  pérdidas  por  deterioro  tendrán 
carácter irreversible.
Artículo 22.  Diferencia negativa de consolidación.
1.  Se entenderá por diferencia negativa de consolidación la diferencia negativa a 
que se refiere el artículo 20, minorada en el importe de las revalorizaciones de pasivos o 
disminuciones de valor de los activos realizadas conforme a lo establecido en dicho 
artículo.
2.  La diferencia negativa de consolidación se reconocerá en la cuenta del resultado 
económico  patrimonial  consolidada  como  un  resultado  positivo  en  la  partida  18 
«Diferencia negativa de consolidación de entidades consolidadas».
3.  Cuando  se  haga  uso  de  lo  dispuesto  en  el  número  3  del  artículo  19,  las 
diferencias negativas serán consideradas como reservas de la entidad que posea la 
participación.
Artículo 23.  Participación de socios externos.
1.  La valoración de los socios externos se realizará en función de su participación 
en  el  patrimonio  neto  de  la  entidad  dependiente.  Por  tanto,  salvo  en  el  supuesto 
expresamente regulado en el artículo 25.1.d) de las presentes Normas, el fondo de 
comercio de consolidación no se atribuirá a los socios externos.
Dicha  participación  se  calculará  en  función  de  la  proporción  que  represente  la 
participación  de  los  socios  externos  en  el  capital  o  patrimonio  de  cada  entidad 
dependiente, excluidos los instrumentos de patrimonio propio y los mantenidos por sus 
entidades dependientes.
2.  La participación en el patrimonio neto de la entidad dependiente atribuible a 
terceros ajenos al grupo, figurará en el epígrafe V. «Socios externos» del patrimonio neto 
del balance consolidado.
Subsección 2.ª  Eliminación inversión-patrimonio neto en consolidaciones posteriores
Artículo 24.  Consolidaciones posteriores.
1.  En  consolidaciones  posteriores  la  eliminación  inversión-patrimonio  neto  se 
realizará en los mismos términos que los establecidos para la fecha de adquisición. El 
exceso o defecto del patrimonio neto generado por la entidad dependiente desde la 
fecha de adquisición se presentará  en el balance consolidado de acuerdo con los  s
siguientes criterios: o
a)  La parte de este importe atribuible a la entidad dominante que corresponda a  171ww
paanrtetidriaosre sd»e  rdeesle revpaísg rsaefe m  IoI s«trPaarátr iemno nlaio p agretindear a1d. o«»R, eys esreva sd eys grelossualtraád oesn  dlea  emjeercmicoiroias 
consolidada bajo la denominación «Reservas en entidades consolidadas».
b)  La  parte  que  corresponda  a  ajustes  por  cambios  de  valor  y  subvenciones 
recibidas  figurará  en  los  epígrafes  III.  «Ajustes  por  cambios  de  valor»  y  IV. 
«Subvenciones recibidas pendientes de imputación a resultados», respectivamente.
c)  La parte atribuible a los socios externos deberá inscribirse en el epígrafe V 
«Socios externos». En la memoria también se incluirá el oportuno detalle sobre la 
composición de este saldo.
Para calcular dichos importes se deberán eliminar las transferencias realizadas a la 
cuenta del resultado económico patrimonial de los ajustes por cambios de valor y de las 
subvenciones recibidas, existentes en la fecha de adquisición.
2.  A los efectos del apartado anterior, la variación del patrimonio neto se calculará:
a)  Excluyendo el resultado del ejercicio, y
b)  Teniendo  en  cuenta  los  ajustes  sobre  el  resultado  de  ejercicios  anteriores 
correspondientes a operaciones entre entidades del grupo, reguladas en los artículos 30 
y siguientes.
3.  En  todo  caso,  se  eliminarán  previamente  las  correcciones  valorativas, 
correspondientes a la inversión en el capital o patrimonio de la entidad dependiente, 
realizadas con posterioridad a su pertenencia al grupo.
Artículo 25.  Modificación de la participación sin pérdida de control.
1.  Una vez que se ha obtenido el control, las operaciones posteriores que den lugar 
a la modificación de la participación de la entidad dominante en la entidad dependiente, 
sin que, en caso de reducción, supongan una pérdida de control, se considerarán en las 
cuentas  consolidadas  como  una  operación  con  títulos  de  patrimonio  propio.  En 
consecuencia, en la eliminación inversión-patrimonio neto y en el cálculo de los socios 
externos, se aplicarán las siguientes reglas:
a)  No se modificará el importe del fondo de comercio de consolidación o diferencia 
negativa reconocida, ni el de otros activos o pasivos del balance consolidado.
b)  En los supuestos de reducción de la participación sin pérdida de control, el 
beneficio o la pérdida reconocida en las cuentas anuales individuales, deberá eliminarse 
a los exclusivos efectos de la consolidación, circunstancia que motivará un ajuste en las 
reservas de la entidad que reduce la participación.
c)  El importe de los ajustes por cambios de valor y de las subvenciones recibidas 
de la entidad dependiente, que deben lucir en el balance consolidado, se cuantificará en 
función del porcentaje de participación que las entidades del grupo posean en el capital o 
patrimonio de aquella, una vez realizada la operación.
d)  La participación de los socios externos en el patrimonio neto de la entidad 
dependiente  se  mostrará  en  el  balance  consolidado  en  función  del  porcentaje  de 
participación que terceros ajenos al grupo posean en el capital o patrimonio de la citada 
entidad, una vez realizada la operación, incluyendo, en consecuencia, el porcentaje de 
participación  en  el  fondo  de  comercio  contabilizado  en  las  cuentas  consolidadas 
asociado a la modificación que ha producido.
e)  En su caso, el ajuste necesario para dar cumplimiento a lo dispuesto en las 
letras a), c) y d) motivará una variación en las reservas de la entidad que reduce o 
aumenta la participación.
2.  Cuando la reducción en el porcentaje de participación ocasione una pérdida  o
csciiorgcmnuiefnircscatiaotin vdcaei a c eosnne s olatloisdm aaccruióáen n.etans  coannsuiadleersa ciinódni vpidauraal easp rdeeci arla  ele ndteidtaedri orion vedresl orfao,n ddoi cdhea   2021-13171n https://www.
Artículo  26.  Inversión  adicional  o  reducción  de  la  inversión  sin  modificación  de  la 
participación.
1.  Cuando una entidad dominante realice una nueva inversión en el capital o 
patrimonio de una entidad dependiente o una desinversión en la misma, que no implique 
una  variación  en  el  porcentaje  de  participación  en  la  entidad  dependiente,  no  se 
modificará el fondo de comercio ni la diferencia negativa de consolidación.
2.  En los supuestos de reducción de la inversión sin modificación de participación, 
en su caso, el beneficio o la pérdida reconocida en las cuentas anuales individuales, 
deberá  eliminarse  a  los  exclusivos  efectos  de  la  consolidación,  circunstancia  que 
motivará un ajuste en las reservas de la entidad que reduce su inversión.
Artículo 27.  Socios externos en consolidaciones posteriores.
1.  En consolidaciones posteriores la valoración de los socios externos se realizará 
teniendo en cuenta las eliminaciones previstas en este capítulo.
2.  La participación en el resultado de las entidades dependientes reconocido en la 
cuenta del resultado económico patrimonial consolidada y en el estado de ingresos y 
gastos  reconocidos  del  estado  de  cambios  en  el  patrimonio  neto  consolidado,  que 
corresponda a socios externos se presentará, de forma separada, como una atribución 
del resultado y no como un gasto o ingreso.
3.  En el caso de participaciones indirectas el cálculo de la participación de socios 
externos, tanto en resultados como en el resto del patrimonio neto, se realizará una vez 
integradas las entidades dependientes en las que participe la entidad dependiente a la 
que corresponden los indicados socios externos.
4.  En  el  caso  de  participaciones  recíprocas  entre  entidades  dependientes  la 
participación de socios externos, tanto en resultados como en el resto del patrimonio 
neto, se calculará teniendo en cuenta la interrelación entre las entidades.
Subsección 3.ª  Casos particulares
Artículo 28.  Participaciones indirectas.
1.  La  eliminación  inversión-patrimonio  neto  en  los  supuestos  de  participación 
indirecta se efectuará por etapas:
a)  Se  realizará  en  primer  lugar,  la  eliminación  inversión-patrimonio  neto 
correspondiente a la entidad dependiente que no tenga participación directa en el capital 
o patrimonio de ninguna otra entidad dependiente.
b)  Posteriormente, se realizarán las sucesivas eliminaciones inversión-patrimonio 
neto, por el orden que se deriva de lo indicado en la letra a) anterior, teniendo en cuenta 
para la cuantificación del patrimonio neto que formarán parte de este último las reservas 
en  entidades  consolidadas,  los  ajustes  de  valor  en  entidades  consolidadas  y  las 
subvenciones recibidas en entidades consolidadas, que, en aplicación de lo previsto en 
el artículo 24 hayan surgido en las etapas anteriores.
2.  Para determinar el fondo de comercio que surja en cada etapa se deberá tener 
en cuenta la cronología de las participaciones.
Artículo 29.  Participaciones recíprocas entre entidades dependientes. e.e
1.  En caso de participaciones recíprocas entre las entidades dependientes, se  171ww
ndcoeentbo e2l otr.a á el  csPinataatlecrbarulre lecaclarai dlcecoiuló  elfnaon.rn  edlalo sa  drrteeíc scueolromv a2es0r c eyion s  ioeg nudtiiiedfenartdeeenssc,  iyac  osnnines goqaluitdeiva aad faedsce t pecr ooancl secoádlleicdnuatlceois ód nde eld  peea natrtciidmuaeodrndeioos    OE-A-2021-13able en https://
dependientes participadas recíprocamente, y para determinar la participación en los
ajustes por cambios de valor y en las subvenciones recibidas por la entidad dependiente, 
la variación del patrimonio neto de cada una de ellas se calculará teniendo en cuenta 
dicha interrelación.
3.  En todo caso hay que tener en cuenta la cronología de las participaciones. Si las 
inversiones recíprocas se producen antes de la toma de participación de la dominante, 
será necesario realizar los cálculos derivados de la interrelación que previamente no se 
habían considerado en la elaboración de cuentas consolidadas anteriores. Cuando la 
inversión recíproca se produzca una vez que exista control, no se reconocerá fondo de 
comercio ni diferencia negativa de consolidación adicional, en sintonía con lo establecido 
en el artículo 25.
Subsección 4.ª  Eliminaciones de partidas intragrupo y resultados
Artículo 30.  Eliminación de partidas intragrupo.
1.  Deberán eliminarse en su totalidad en las cuentas anuales consolidadas las 
partidas intragrupo, una vez realizados los ajustes que procedan de acuerdo con lo 
dispuesto en los artículos 14 a 17.
2.  Se entenderá por partidas intragrupo los créditos y deudas, ingresos y gastos, 
flujos de efectivo e ingresos presupuestarios y gastos presupuestarios entre entidades 
del grupo, sin perjuicio de lo previsto para los dividendos en el artículo 38.
Artículo 31.  Eliminación de resultados por operaciones internas.
1.  Se entenderá por operaciones internas las realizadas entre dos entidades del 
grupo desde el momento en que ambas entidades pasaron a formar parte del mismo. 
A los efectos de esta subsección se entiende por resultados tanto los recogidos en la 
cuenta de resultados como, en su caso, los ingresos y gastos imputados directamente en 
el patrimonio neto, de acuerdo con la normativa contable aplicable.
2.  La  totalidad  del  resultado  producido  por  las  operaciones  internas  deberá 
eliminarse  y  diferirse  hasta  que  se  realice  frente  a  terceros  ajenos  al  grupo.  Los 
resultados  que  se  deben  diferir  son  tanto  los  del  ejercicio  como  los  de  ejercicios 
anteriores producidos desde la fecha de adquisición.
No  obstante,  las  pérdidas  habidas  en  operaciones  internas  pueden  indicar  la 
existencia de un deterioro en el valor que exigiría, en su caso, su reconocimiento en las 
cuentas anuales consolidadas. De igual modo, el beneficio producido en transacciones 
internas puede indicar la existencia de una recuperación en el deterioro de valor del 
activo objeto de transacción que previamente hubiera sido registrado. En su caso, ambos 
conceptos deberán presentarse en las cuentas anuales consolidadas conforme a su 
naturaleza.
3.  Se aplicará lo dispuesto en los apartados anteriores en los casos en que un 
tercero actúe en nombre propio y por cuenta de una entidad del grupo.
4.  Los resultados se entenderán realizados frente a terceros de acuerdo con lo 
establecido en los artículos 32 a 36 o cuando una de las entidades participantes en la 
operación interna deje de formar parte del grupo, siempre y cuando el activo que 
incorpora el resultado no permanezca dentro del mismo. La imputación de resultados en 
la cuenta del resultado económico patrimonial consolidada o, en su caso, en el estado de 
cambios en el patrimonio neto consolidado lucirá, cuando corresponda, como un menor o 
mayor importe de las partidas que procedan. e.e
5.  Si algún elemento patrimonial es objeto, a efectos de la formulación de las  b
cuentas anuales consolidadas, de un ajuste de valor, la amortización, pérdidas por  171ww
daentuearlieosro c oy nrseosluidltaaddaoss,  sdoeb eren alaje bnaasceió dne o s ub avjaal oern a jbuasltaandcoe., se calcularán, en las cuentas
anua6l.e s Ccoonnfsoorlmidea daa slo l aess ptaébrldeicdiadso  peonr  deel taerrtiíocruol oc o3r0re dspeobnedráienn etelism ain ealresme eennto lsa sd eclu aecnttivaos 
que hayan sido objeto de eliminación de resultados por operaciones internas. También
se eliminarán las provisiones derivadas de garantías o similares otorgadas en favor de 
otras entidades del grupo. Ambas eliminaciones darán lugar al correspondiente ajuste en 
resultados.
7.  La eliminación de resultados por operaciones internas realizada en el ejercicio 
afectará a la cifra de resultados consolidados, o al importe total de ingresos y gastos 
imputados directamente al patrimonio neto, mientras que la eliminación de resultados por 
operaciones internas de ejercicios anteriores modificará el importe del patrimonio neto, 
afectando a las reservas, a los ajustes por cambios de valor o a las subvenciones 
recibidas,  que  están  pendientes  de  imputar  a  la  cuenta  del  resultado  económico 
patrimonial consolidada.
8.  El  ajuste  en  resultados,  en  ingresos  y  gastos  imputados  directamente  al 
patrimonio neto, y en otras partidas de patrimonio neto, afectará a la entidad que enajene 
el bien o preste el servicio y, por tanto, al importe asignable a los socios externos de 
dicha entidad.
9.  La  clasificación  de  los  elementos  patrimoniales,  ingresos,  gastos,  flujos  de 
efectivo e ingresos y gastos presupuestarios se realizará desde el punto de vista del 
grupo, sin que se vean modificados por las operaciones internas. En el caso de que la 
operación interna coincida con un cambio de afectación desde el punto de vista del 
grupo,  ese  cambio  de  afectación  se  reflejará  en  las  cuentas  anuales  consolidadas 
conforme a las reglas establecidas al efecto en la normativa reguladora, en particular 
como se señala en los artículos siguientes.
Artículo 32.  Eliminación de resultados por operaciones internas de existencias.
1.  Se considerarán operaciones internas de existencias todas aquellas en las que 
una entidad del grupo compra existencias a otra también del grupo, con independencia 
de que para la entidad que vende constituyan existencias, activos en estado de venta, 
inmovilizado, inversiones inmobiliarias o patrimonio público del suelo.
2.  Los  resultados  producidos  en  estas  operaciones  deberán  diferirse,  hasta  el 
ejercicio en que se realicen, de acuerdo con las siguientes reglas:
a)  El importe a diferir será igual a la diferencia entre el valor contable y el precio de 
venta.
b)  El  resultado  se  entenderá  realizado  cuando  se  enajenen  a  terceros  las 
mercaderías  adquiridas  o  los  productos  de  los  que  formen  parte  las  existencias 
adquiridas.
Tratándose de pérdidas el resultado también se entenderá realizado cuando exista 
un deterioro respecto del valor contable de las existencias y hasta el límite de dicho 
deterioro. A estos efectos deberá registrarse la correspondiente pérdida por deterioro.
c)  Cuando las existencias adquiridas se integren, como coste, en inmovilizados, 
inversiones inmobiliarias o patrimonio público del suelo deberán aplicarse las normas del 
artículo 33.
3.  Cuando como consecuencia de una operación interna quede afectado un activo 
en estado de venta o un elemento del inmovilizado, de las inversiones inmobiliarias o del 
patrimonio público del suelo como existencias, este cambio de afectación deberá figurar 
en  la  cuenta  del  resultado  económico  patrimonial  consolidada  en  la  partida  12.c) 
«Activos transformados en existencias», por el importe del coste, neto de los resultados 
internos. s
Artículo  33.  Eliminación  de  resultados  por  operaciones  internas  de  inmovilizado,  w.
i1n.v erSseio necso ninsmidoebrailriaárnia so op edrea pciaotnriemso niion tpeúrnbalisc o ddeel  suinemloo.vilizado,  de  inversiones  2021-13171n https://ww
ignrmupoob iclioamriapsr ao  tdaele sp aetlreimmoennitoo sp úab olictroa  dtaeml sbuiéenlo  dteold garsu apqou, eclolans i nedne lpaesn qdueen cuinaa d een qtiudea dp adreal 
la  entidad  que  vende  constituyan  inmovilizado,  inversiones  inmobiliarias,  patrimonio 
público del suelo, existencias o activos en estado de venta.
2.  Los  resultados  producidos  en  estas  operaciones  deberán  diferirse,  hasta  el 
ejercicio en que se realicen, de acuerdo con las siguientes reglas:
a)  El importe a diferir será igual a la diferencia entre el valor contable, y el precio de 
venta.
b)  El resultado se entenderá realizado cuando:
b.1)  Se enajene a terceros el activo adquirido.
b.2)  Se enajene a terceros otro activo, al que se haya incorporado como coste la 
amortización del activo adquirido.
b.3)  En el caso de que la amortización no se incorpore como coste de un activo, el 
resultado se entenderá realizado en proporción a la amortización, deterioro o baja en 
balance de cada ejercicio.
b.4)  Tratándose de pérdidas, el resultado también se entenderá realizado cuando 
exista un deterioro de valor respecto del valor contable del inmovilizado, de la inversión 
inmobiliaria o del patrimonio público del suelo y hasta el límite de dicho deterioro. A estos 
efectos deberá registrarse la correspondiente pérdida por deterioro.
c)  Cuando la amortización del activo se incorpore a las existencias como coste, se 
deberán aplicar las normas del artículo 32.
3.  Cuando como consecuencia de una operación interna queden afectadas las 
existencias  como  un  elemento  del  inmovilizado,  inversión  inmobiliaria  o  patrimonio 
público del suelo, este cambio de afectación deberá figurar en la cuenta del resultado 
económico patrimonial consolidada en la partida específica «Trabajos realizados por el 
grupo para su activo», por el importe del coste, neto de los resultados internos.
Artículo 34.  Eliminación de resultados por operaciones internas de servicios.
1.  Se considerarán operaciones internas de servicios todas aquellas en las que una 
entidad del grupo adquiera servicios a otra también del grupo, incluidos los financieros.
2.  Cuando los servicios adquiridos se incorporen como coste de un activo, los 
resultados producidos en estas operaciones deberán diferirse hasta el ejercicio en que 
se realicen, de acuerdo con las siguientes reglas:
a)  El importe a diferir será igual a la diferencia entre el precio de adquisición o coste 
de producción del servicio y su precio de venta.
b)  El  resultado  se  entenderá  realizado  de  acuerdo  con  lo  dispuesto  en  los 
artículos 32 y 33.
Tratándose de pérdidas, el resultado también se entenderá realizado cuando exista 
un deterioro de valor respecto del precio de adquisición o coste de producción de los 
activos, eventualmente neto de amortizaciones, y hasta el límite de dicho deterioro. A 
estos efectos deberá registrarse la correspondiente pérdida por deterioro.
c)  Cuando  estos  servicios  se  incorporen  como  coste  de  un  elemento  de 
inmovilizado, inversión inmobiliaria o patrimonio público del suelo, se registrarán en la 
cuenta  del  resultado  económico  patrimonial  consolidada  en  una  partida  específica 
«Trabajos realizados por el grupo para su activo», por el importe del coste, neto de los 
resultados internos. es
Artículo 35.  Eliminación de resultados por operaciones internas de activos financieros. 171www.
las q1u. e uSnea  ceonntsididaedr adreál ng rouppeor aacdiqounieesra i natcetrivnoass  fdinea nacciteivrooss  afi noatrnac tiearmobs iétond daesl  garquupeoll.as en
2.  Los resultados producidos en estas operaciones deberán diferirse, en su caso 
hasta el ejercicio en que se realicen, de acuerdo con las siguientes reglas:
a)  El importe a diferir será igual a la diferencia entre el valor contable y el precio de 
venta.
b)  El resultado se entenderá realizado cuando los mencionados activos financieros 
se enajenen a terceros.
Tratándose de pérdidas el resultado también se entenderá realizado cuando exista 
un deterioro de valor respecto del valor contable de los activos y hasta el límite de dicho 
deterioro. A estos efectos deberá registrarse la correspondiente pérdida por deterioro.
Artículo 36.  Reclasificación y eliminación de resultados por aplicación de ajustes por 
cambios de valor y el reconocimiento de subvenciones en el patrimonio neto.
1.  No obstante lo establecido en los artículos anteriores, cuando en las cuentas 
consolidadas se aplique el valor razonable al elemento patrimonial objeto de la operación 
interna, el resultado interno se reclasificará, en su caso, en el importe de la variación de 
valor razonable, en la correspondiente partida de patrimonio neto.
2.  Se  eliminarán  los  resultados  contabilizados  por  las  entidades  dependientes 
derivados de transferencias a la cuenta del resultado económico patrimonial desde 
cuentas  de  patrimonio  neto  como  consecuencia  de  operaciones  internas,  por  los 
importes  de  los  epígrafes  del  balance  III  «Ajustes  por  cambios  de  valor»  y  IV 
«Subvenciones recibidas pendientes de imputación a resultados» existentes en la fecha 
de  adquisición.  Tales  resultados  se  considerarán  integrados  en  los  epígrafes  de 
patrimonio neto de los que procedan, a los efectos de determinar el exceso o defecto de 
patrimonio neto previsto en el apartado uno del artículo 24.
Artículo 37.  Adquisición a terceros de pasivos financieros emitidos por el grupo.
1.  A los exclusivos efectos de la formulación de las cuentas consolidadas, en la 
adquisición  a  terceros  de  pasivos  financieros  emitidos  por  entidades  del  grupo  se 
registrará, en su caso, un resultado.
2.  El resultado se determinará por la diferencia entre el valor contable del pasivo en 
la fecha de adquisición y su precio de adquisición.
3.  El resultado determinado conforme a lo previsto en los apartados anteriores 
lucirá en la partida 24 «Deterioro de valor, beneficios y pérdidas por operaciones con 
activos  y  pasivos  financieros»  de  la  cuenta  del  resultado  económico  patrimonial 
consolidada.
4.  Se eliminarán los ajustes, por aplicación del valor razonable o por cualquier otro 
concepto, registrados con posterioridad a la adquisición a terceros de estos activos.
Artículo 38.  Eliminación de dividendos internos.
1.  Se considerarán dividendos internos los registrados como ingresos del ejercicio 
de una entidad del grupo que hayan sido distribuidos por otra perteneciente al mismo.
2.  Estos  dividendos  serán  eliminados  considerándolos  reservas  de  la  entidad 
perceptora.
3.  Cuando se trate de dividendos a cuenta se eliminarán contra la partida de 
patrimonio representativa de los mismos en la entidad que los distribuyó.
CAPÍTULO III
Método de integración proporcional y procedimiento de puesta en equivalencia
Sección 1.ª Método de integración proporcional
Artículo 39.  Definición del método.
1.  La aplicación del método de integración proporcional consiste en la incorporación 
a las cuentas anuales consolidadas de la porción de activos, pasivos, gastos, ingresos, 
flujos de efectivo y demás partidas de las cuentas anuales de la entidad multigrupo 
correspondiente al porcentaje que de su patrimonio neto posean las entidades del grupo, 
sin perjuicio de las homogeneizaciones previas y de los ajustes y eliminaciones que 
resulten pertinentes, descritos en el Capítulo II anterior.
2.  Las cuentas de la entidad multigrupo a incorporar por aplicación del apartado 
anterior serán, en su caso, las cuentas anuales consolidadas de dicha entidad. Si las 
citadas cuentas no se formulasen, al amparo de cualquiera de los motivos de dispensa 
previstos en la norma de consolidación, se tomarán las cuentas anuales individuales.
Artículo 40.  Criterios aplicables.
Para efectuar la integración proporcional se tendrán en cuenta, con las necesarias 
adaptaciones, las reglas establecidas en los artículos 13 a 38 relativas al método de 
integración global, teniendo en cuenta lo siguiente:
a)  La agregación a las cuentas consolidadas de las distintas partidas de las cuentas 
anuales  de  la  entidad  multigrupo  se  realizará  en  la  proporción  que  represente  la 
participación de las entidades del grupo en el patrimonio neto de aquélla.
b)  Los  créditos  y  deudas,  los  ingresos  y  gastos,  flujos  de  efectivo,  ingresos 
presupuestarios  y  gastos  presupuestarios  y  los  resultados  por  operaciones  con  las 
entidades multigrupo se eliminarán en la proporción indicada en la letra anterior.
c)  No deberá lucir en las cuentas consolidadas ninguna partida correspondiente a 
socios externos de la entidad multigrupo.
d)  En el caso de que las aportaciones no dinerarias realizadas por entidades del 
grupo en la entidad multigrupo hayan generado resultados económicos, en las cuentas 
consolidadas sólo se reconocerá la porción correspondiente al patrimonio poseído por 
los demás partícipes en la entidad multigrupo. Estos resultados deben ser eliminados 
ajustando el valor del activo correspondiente. Se reconocerá el importe de cualquier 
resultado negativo cuando la operación haya puesto de manifiesto un deterioro de valor 
de los activos transferidos.
Sección 2.ª Procedimiento de puesta en equivalencia o método de la participación
Artículo 41.  Descripción del procedimiento.
1.  Según el procedimiento de puesta en equivalencia, o método de la participación, 
la inversión en una entidad se registrará inicialmente por el importe que el porcentaje de 
inversión de las entidades del grupo represente sobre el patrimonio neto de la entidad de 
acuerdo con lo dispuesto en el artículo 43, y se incrementará o disminuirá posteriormente 
para reconocer el porcentaje que corresponda al inversor en el resultado del ejercicio y  e.
en  otros  incrementos  o  disminuciones  directamente  imputables  al  patrimonio  neto  w.b
obtenidos por la entidad participada después de la fecha de adquisición. 171ww
las c2u. enCtausa nddeo d aic huan ae netnidtiadda da s ceo lnes iadpelriqaur,e a e el fpercotcoesd dime ielan taop dlicea pcuióens tdae e lno  edqisupivuaelsetnoc eian, 
lcoitsa daartsí ccuuloesn tasisg unioe nstee sf,o rsmeurálans, eenn,  aslu a mcapsaor,o  sdues  ccuuaelqnutaiesr aa nduea lleoss  mcoontisvoolsid addea dsi.s pSei nlsaas 
previstos en la norma de consolidación, se tomarán las cuentas anuales individuales.
Artículo 42.  Homogeneización de la información.
1.  Si la entidad participada utiliza criterios de valoración diferentes a los del grupo, 
deberán efectuarse los ajustes necesarios, previamente a la puesta en equivalencia, en 
los términos previstos en el artículo 15, cuando tales diferencias resulten significativas y 
siempre que se pueda disponer de la información necesaria.
2.  Las cuentas anuales de la entidad participada deberán referirse a la misma fecha 
que las cuentas anuales consolidadas. A estos efectos se aplicará el apartado 2 del 
artículo 14. También será de aplicación el apartado 3 de dicho artículo, siempre que 
pueda obtenerse la información necesaria.
Artículo 43.  Primera aplicación del procedimiento de puesta en equivalencia.
1.  Cuando se aplique por primera vez el procedimiento de puesta en equivalencia, 
la participación en la entidad se valorará en el balance consolidado por el importe que el 
porcentaje de inversión de las entidades del grupo represente sobre el patrimonio neto 
de la entidad.
Este  importe  figurará  en  el  activo  no  corriente  del  balance  consolidado  en  la 
partida  1.  «Participaciones  puestas  en  equivalencia»  del  epígrafe  V  «Inversiones 
financieras a largo plazo en entidades del grupo, multigrupo y asociadas».
2.  Si la diferencia entre el importe al que la participación estaba contabilizada en las 
cuentas individuales y el valor a que se ha hecho referencia en el apartado anterior es 
positiva, la parte de esa diferencia que sea atribuible a elementos patrimoniales de la 
entidad puesta en equivalencia, será incorporada al valor de la participación en el 
Balance consolidado, con el límite establecido en el apartado 2 del artículo 20.
La diferencia positiva que, en su caso, subsista pondrá de manifiesto un fondo de 
comercio que se incluirá también en el valor de la participación y del que se informará en 
la memoria.
En el supuesto excepcional de que la diferencia descrita en el primer párrafo de este 
apartado  sea  negativa,  la  parte  de  esa  diferencia  que  sea  atribuible  a  elementos 
patrimoniales  de  la  entidad  puesta  en  equivalencia,  se  deducirá  del  valor  de  la 
participación en el Balance consolidado con el límite establecido en el apartado 3 del 
artículo 20. La diferencia negativa que, en su caso, subsista se reconocerá en la cuenta 
del  resultado  económico  patrimonial  consolidada  como  un  resultado  positivo  en  la 
partida 28 «Diferencia negativa de consolidación de entidades puestas en equivalencia».
3.  Los resultados generados por la entidad puesta en equivalencia se reconocerán 
desde la fecha en que se adquiere la influencia significativa o, en el caso de entidades 
multigrupo, el control conjunto.
Artículo 44.  Ajustes al valor inicial de la participación.
1.  El valor contable en el balance consolidado de la participación en la entidad se 
modificará, aumentándolo o disminuyéndolo, en la proporción que corresponda a las 
entidades del grupo, por las variaciones experimentadas en el patrimonio neto de la 
entidad  participada  desde  la  valoración  inicial,  una  vez  eliminada  la  proporción 
procedente de los resultados no realizados generados en transacciones entre dicha 
entidad y las entidades del grupo, siempre que sean significativas y en la medida en que 
se pueda obtener la información necesaria para ello.
2.  El mayor valor, en su caso, atribuido a la participación como consecuencia de lo  s
previsto en el artículo 20, y el importe del fondo de comercio implícito, deberá reducirse  oe.
en ejercicios posteriores, con cargo a los resultados consolidados o a otra partida de  w.
ppearnotarcjiemendoeennriáo  a  entlee trcoca erqrgouose   laoc osr rercesosurprlteoasndpdooasn  dyci eoann tsemoslei dedalieddmao se qnuctouesa  nspeda otd riesmpeor enpciarieolends,u .z ccDaaeunls  empnéi srmbdaiodja am so o pdsooer,    2021-13171n https://ww
deterioro del valor previamente reconocido de elementos patrimoniales de la entidad
participada, con el límite de la plusvalía asignada a los mismos en la fecha de primera 
puesta en equivalencia.
3.  En cada ejercicio posterior a la primera aplicación del procedimiento:
a)  Las variaciones en el valor de la participación correspondientes a resultados del 
ejercicio de la participada formarán parte de los resultados consolidados, figurando de 
forma explícita en la cuenta del resultado económico patrimonial consolidada, en la 
partida  26  «Participación  en  beneficios  (pérdidas)  de  entidades  puestas  en 
equivalencia».
b)  Sin embargo, en el caso de que la entidad participada incurra en pérdidas, la 
reducción de la cuenta representativa de la inversión tendrá como límite el propio valor 
contable de la inversión calculado por puesta en equivalencia.
Una vez que se haya reducido a cero el valor de la participación, las pérdidas 
adicionales, y el correspondiente pasivo se reconocerán en la medida en que se haya 
incurrido en obligaciones legales, contractuales, implícitas o tácitas, o bien si el grupo de 
entidades ha efectuado pagos en nombre de la entidad participada.
Si la entidad participada obtiene ganancias con posterioridad, las mismas serán 
reconocidas  en  cuentas  anuales  consolidadas  cuando  alcancen  el  importe  de  las 
pérdidas no reconocidas.
Los ingresos y gastos de la entidad participada que se hayan imputado directamente 
al patrimonio neto se tratarán de forma análoga a los que se hayan reconocido en la 
cuenta del resultado económico patrimonial.
c)  Las  variaciones  en  el  valor  de  la  participación  correspondientes  a  otras 
variaciones del patrimonio neto, ya sea por cambios en el patrimonio neto de la entidad 
participada que la misma no haya reconocido en su resultado del ejercicio, o reservas 
generadas procedentes de resultados de  ejercicios anteriores, se mostrarán en las 
correspondientes partidas o epígrafes del patrimonio neto, conforme a su naturaleza.
d)  Los beneficios distribuidos por la entidad participada reducirán el valor contable 
de la participación en el balance consolidado, considerándose reservas de la entidad que 
posea la participación. Cuando se trate de dividendos a cuenta, se reducirá el valor 
contable de la participación con cargo a los resultados de la entidad que los haya 
recibido.
Artículo 45.  Modificación de la participación.
1.  En  una  nueva  adquisición  de  participaciones  en  la  entidad  puesta  en 
equivalencia, la inversión adicional y el nuevo fondo de comercio o diferencia negativa de 
consolidación  se  determinarán  del  mismo  modo  que  la  primera  inversión  y  en  los 
porcentajes sobre el patrimonio neto que corresponda a tal inversión. Si en relación con 
una  misma  participada,  surge  un  fondo  de  comercio  y  una  diferencia  negativa  de 
consolidación, la diferencia negativa se reducirá hasta el límite del fondo de comercio 
implícito,  circunstancia  que  motivará  la  minoración  de  la  participación  puesta  en 
equivalencia.
2.  En una reducción de participaciones en la entidad en la que se mantenga la 
influencia significativa, la partida representativa de la inversión se valorará aplicando las 
reglas establecidas en los artículos anteriores, por los importes que correspondan al 
porcentaje de participación que se retiene. El resultado derivado de la operación se 
ajustará por las imputaciones a resultados consolidados anteriores a la enajenación 
motivadas por: e
partcabic)))i   paLLLdoaoas s  ae arpnejul silcsauat leftceasicdó dhoneas l d  doveebal  tlpeovrnrai milrdoaoerz srora anp zpaooubr nelleaas  btieamlne ept inuad t aealdoqd suop isave radlteliiecrmeinpcecatniaadtm.ao.se nptaet raim poantriiamleosn idoe n elato  eqnuteid asde   2021-13171n https://www.
correspondan con la reducción en el porcentaje de participación.
3.  Cuando una nueva adquisición de participaciones en la entidad no implique un 
aumento en el porcentaje de participación, no surgirán nuevas diferencias respecto de 
las de primera puesta en equivalencia, sin que se modifique el fondo de comercio de 
consolidación calculado de forma implícita ni, en su caso, la diferencia negativa de 
consolidación.
Cuando una reducción de participaciones en la entidad no implique una reducción en 
el  porcentaje  de  participación  en  la  misma,  se  reducirá  el  valor  de  la  partida 
representativa de la inversión y de las reservas en entidades puestas en equivalencia en 
el importe obtenido como consecuencia de la reducción, eliminándose el resultado que, 
en su caso, haya sido registrado por la entidad inversora.
4.  Si el aumento o reducción del porcentaje de participación sin que se produzca 
una inversión adicional o una desinversión implica la modificación del valor de las 
participaciones en la entidad participada, se reconocerá el correspondiente resultado en 
la  partida  26  «Participación  en  beneficios  (pérdidas)  de  entidades  puestas  en 
equivalencia» de la cuenta del resultado económico patrimonial consolidada.
Artículo 46.  Pérdidas por deterioro del valor.
1.  Una vez que se haya aplicado el procedimiento de puesta en equivalencia y se 
hayan reconocido las pérdidas de la entidad participada de acuerdo con el artículo 44, la 
entidad dominante aplicará en las cuentas consolidadas lo establecido en el apartado 7.3 
«Deterioro» de la norma de reconocimiento y valoración 8 «Activos financieros», del Plan 
General de Contabilidad Pública adaptado a la Administración Local, para determinar si 
es necesario reconocer pérdidas por deterioro adicionales respecto a la inversión neta 
que tenga en la entidad participada.
2.  El análisis del deterioro del fondo de comercio no se llevará a cabo de forma 
separada, sino en función de lo previsto en el apartado anterior. Las pérdidas por 
deterioro no se asignarán a ningún activo concreto, incluido el fondo de comercio de 
consolidación, que forme parte del valor contable de la inversión en la participada. Por 
consiguiente, las reversiones de estas pérdidas por deterioro se reconocerán de acuerdo 
con lo dispuesto en la normativa contable citada en el apartado 1 anterior.
Artículo 47.  Procedimiento de puesta en equivalencia modificado.
Este procedimiento consiste en aplicar el de puesta en equivalencia o método de la 
participación  regulado  en  esta  Sección,  sin  efectuar  homogeneizaciones  previas  ni 
eliminaciones de resultados por operaciones internas.
CAPÍTULO IV
Cuentas anuales consolidadas
Artículo 48.  Documentos que integran las cuentas anuales consolidadas.
1.  Las  cuentas  anuales  consolidadas  comprenden  el  balance  consolidado,  la 
cuenta del resultado económico patrimonial consolidada, el estado de cambios en el 
patrimonio neto consolidado, el estado de flujos de efectivo consolidado, el estado de 
liquidación del presupuesto consolidado y la memoria consolidada.
2.  Estos documentos forman una unidad y deben ser redactados con claridad y 
mostrar la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera, del resultado económico  e.
patrimonial, y de la ejecución del presupuesto del grupo. w.
3.  La aplicación sistemática y regular de los requisitos de la información y principios  171ww
Py úcbriltiecari oasd caopntatadbol eas  lian cAludimdoinsi setnra eciló mn alorccoa lc doenbceerpátu caol nddeul cPirl aan  qGueen learsa l cduee nCtaosn taanbuiliadlaeds 
consolidadas muestren la citada imagen fiel.
4.  Cuando se considere que el cumplimiento de dichos requisitos de la información 
y principios y criterios contables no sea suficiente para mostrar la mencionada imagen 
fiel, se suministrará en la memoria la información complementaria precisa para alcanzar 
este objetivo.
5.  En  aquellos  casos  excepcionales  en  los  que  dicho  cumplimiento  fuera 
incompatible  con  la  imagen  fiel  que  deben  proporcionar  las  cuentas  anuales 
consolidadas,  se  considerará  improcedente  dicha  aplicación.  En  tales  casos,  en  la 
memoria consolidada se motivará suficientemente esta circunstancia, y se explicará su 
influencia sobre el patrimonio, la situación financiera y los resultados del grupo.
Artículo 49.  Formulación de las cuentas anuales consolidadas.
1.  Las  cuentas  anuales  consolidadas  deberán  ser  formuladas  por  la  entidad 
dominante en el plazo establecido por la legislación vigente y se referirán al año natural.
2.  El balance, la cuenta del resultado económico patrimonial, el estado de cambios 
en el patrimonio neto, el estado de flujos de efectivo, el estado de liquidación del 
presupuesto y la memoria consolidados deberán estar identificados; indicándose de 
forma clara y en cada uno de dichos documentos su denominación, el grupo al que 
corresponden y el ejercicio a que se refieren.
3.  Las cuentas anuales consolidadas se elaborarán expresando sus valores en 
euros.
Artículo 50.  Estructura de las cuentas anuales consolidadas.
Las cuentas anuales consolidadas deberán adaptarse a los modelos establecidos en 
el anexo de estas normas.
Artículo  51.  Normas  comunes  al  balance,  la  cuenta  del  resultado  económico 
patrimonial, el estado de cambios en el patrimonio neto y el estado de flujos de 
efectivo consolidados.
Sin perjuicio de lo dispuesto en las normas particulares de cada uno de los estados 
que componen las cuentas anuales consolidadas, el balance, la cuenta del resultado 
económico patrimonial, el estado de cambios en el patrimonio neto y el estado de flujos 
de efectivo consolidados se formularán teniendo en cuenta las siguientes reglas:
1.  En cada partida deberán figurar, además de las cifras del ejercicio que se cierra 
las correspondientes al ejercicio inmediatamente anterior, salvo en la primera parte del 
estado de cambios en el patrimonio neto. No obstante, para el primer ejercicio que se 
formulen cuentas consolidadas podrán omitirse las cifras del ejercicio anterior.
A estos efectos, cuando las cifras del ejercicio que se cierra no sean comparables 
con  las  del  ejercicio  anterior,  bien  por  haberse  producido  una  modificación  en  la 
estructura  de  las  cuentas,  bien  por  realizarse  un  cambio  de  criterio  contable  o 
subsanación de error o bien porque se ha producido una reorganización administrativa, 
se deberá proceder a adaptar los importes del ejercicio precedente a efectos de su 
presentación  en  el  ejercicio  al  que  se  refieren  las  cuentas  anuales  consolidadas, 
informando de ello en la memoria.
Cuando  la  composición  de  las  entidades  incluidas  en  la  consolidación  hubiese 
variado considerablemente en el curso de un ejercicio, deberá incluirse, en la memoria, 
la información necesaria para que la comparación de sucesivos estados financieros  e.
muestre los principales cambios que han tenido lugar entre ejercicios. w.b
2.  No figurarán las partidas a las que no corresponda importe alguno en el ejercicio  171ww
ni en3 .e l pCrueacneddoe nptreo.ceda, cada epígrafe o partida contendrá una referencia cruzada a la
información correspondiente dentro de la memoria.
Artículo 52.  Balance consolidado.
1.  El balance consolidado comprende con la debida separación, el activo y el 
pasivo de la entidad dominante y de las entidades a las que se les aplique el método de 
integración global, sin perjuicio de los ajustes y eliminaciones que procedan, así como el 
patrimonio neto que incluirá en partida específica separada la parte que corresponda a 
socios externos al grupo.
2.  Además, se integrarán en el balance consolidado los activos y pasivos de las 
entidades  a  las  que  se  les  aplique  el  método  de  integración  proporcional,  en  el 
porcentaje que represente la participación del grupo en su capital social o patrimonio y 
sin perjuicio de los ajustes y eliminaciones que procedan.
3.  Los epígrafes VII del activo no corriente «Activos por impuesto diferido», IV del 
pasivo no corriente «Pasivos por impuesto diferido» y I del pasivo corriente «Pasivos 
vinculados  con  activos  no  corrientes  mantenidos  para  la  venta»  se  refieren 
exclusivamente a entidades que aplican el Plan General de Contabilidad o el Plan de 
Contabilidad  para  entidades  sin  fines  lucrativos,  y  se  determinarán  conforme  a  las 
normas previstas en el mismo.
4.  En el balance consolidado también lucirán partidas específicas derivadas de la 
aplicación de los distintos métodos y procedimientos de consolidación.
5.  Los  créditos  y  deudas  con  entidades  incluidas  en  la  consolidación  por  el 
procedimiento de puesta en equivalencia o por el de integración proporcional en la parte 
no eliminada lucirán separadamente en los correspondientes epígrafes de «Inversiones 
financieras en entidades del grupo, multigrupo y asociadas» del activo y de «Deudas con 
entidades del grupo, multigrupo y asociadas» del pasivo.
6.  Los créditos  y deudas  con  entidades  del  grupo, multigrupo y asociadas no 
incluidas  en  el  perímetro  de  consolidación  lucirán  separadamente  en  los 
correspondientes  epígrafes  de  «Inversiones  financieras  en  entidades  del  grupo, 
multigrupo y asociadas» del activo y de «Deudas con entidades del grupo, multigrupo y 
asociadas» del pasivo.
7.  El balance consolidado deberá formularse teniendo en cuenta lo establecido en 
las  normas  de  elaboración  del  balance  del  Plan  General  de  Contabilidad  Pública 
adaptado a la Administración local, sin perjuicio de lo establecido en los apartados 
anteriores.
Artículo 53.  Cuenta del resultado económico patrimonial consolidada.
1.  Esta cuenta recoge el resultado económico patrimonial consolidado obtenido en 
el ejercicio y está formada por los ingresos y los gastos de la entidad dominante y de las 
entidades a las que se les aplique el método de integración global, excepto cuando 
proceda su imputación directa al patrimonio neto de acuerdo con lo previsto en las 
normas  de  reconocimiento  y  valoración  del  Plan  General  de  Contabilidad  Pública 
adaptado a la Administración local, sin perjuicio de los ajustes y eliminaciones que 
procedan; y muestra el resultado económico patrimonial consolidado, con distinción de la 
parte atribuida a la entidad dominante y a los socios externos al grupo.
Además se integrarán en la cuenta del resultado económico patrimonial consolidada 
los ingresos y gastos de las entidades a las que se les aplique el método de integración 
proporcional, en el porcentaje que represente la participación del grupo en su patrimonio, 
excepto cuando proceda su imputación directa al patrimonio neto de acuerdo con lo 
previsto en las normas de reconocimiento y valoración del Plan General de Contabilidad  e
Pública adaptado a la Administración local, y sin perjuicio de los ajustes y eliminaciones  bo
que procedan. 171ww
eomntirstoimd2sa».o d .seLesa  rsse infpie afrirentined sae sxlu cc3lur as«tiIivvnaogmsre eysn otssee   add eee tnelatri dmaaicndtaeivrsiád nqa udce o pnarfpoolpricmiaae»n   aey  l l1aP1sla  n«noG drames atCosos pn prtaeobvri isliadtayasud d eapnsa  reayl    OE-A-2021-13able en https://
3.  El importe neto de la cifra de negocios determinado de acuerdo con el Plan 
General de Contabilidad figurará en la partida 4 «Ventas y prestaciones de servicios».
4.  El impuesto sobre sociedades figurará, en su caso, en la partida 13 «Otros 
gastos de gestión ordinaria».
5.  La  partida  17  «Resultado  por  la  pérdida  de  control  de  participaciones 
consolidadas»  se  determinará  de  acuerdo  con  las  Normas  para  la  formulación  de 
cuentas  anuales  consolidadas  aprobadas  por  Real  Decreto  1159/2010,  de  17  de 
septiembre.
6.  La diferencia negativa en combinación de negocios regulada en las Normas para 
la formulación de cuentas anuales consolidadas aprobadas por Real Decreto 1159/2010, 
de 17 de septiembre, figurará en la partida 18 «Diferencia negativa de consolidación de 
entidades consolidadas».
7.  La partida 27 «Deterioro y resultado por pérdida de influencia significativa de 
participaciones  puestas  en  equivalencia  o  del  control  conjunto  de  una  entidad 
multigrupo» se determinará de acuerdo con las Normas para la formulación de cuentas 
anuales consolidadas aprobadas por Real Decreto 1159/2010, de 17 de septiembre.
8.  El epígrafe V «Resultado del ejercicio procedente de operaciones interrumpidas 
neto de impuestos» se refiere exclusivamente a entidades que aplican el Plan General 
de Contabilidad y se determinará conforme a las normas previstas en el mismo.
9.  En la cuenta del resultado económico patrimonial consolidada también lucirán 
partidas específicas derivadas de la aplicación de los distintos métodos y procedimientos 
de consolidación.
10.  La cuenta del resultado económico patrimonial consolidada deberá formularse 
teniendo  en  cuenta  lo  establecido  en  las  normas  de  elaboración  de  la  cuenta  del 
resultado económico patrimonial del Plan General de Contabilidad Pública adaptado a la 
Administración local, sin perjuicio de lo establecido en los apartados anteriores.
Artículo 54.  Estado de cambios en el patrimonio neto consolidado.
El estado de cambios en el patrimonio neto consolidado tiene dos partes:
1.  Estado total de cambios en el patrimonio neto consolidado.
2.  Estado de ingresos y gastos reconocidos consolidado.
En  la  primera  parte,  «1.  Estado  total  de  cambios  en  el  patrimonio  neto 
consolidado»,  se  informará  de  todos  los  cambios  habidos  en  el  patrimonio  neto 
distinguiendo:
a)  Los ajustes en el patrimonio neto debidos a cambios en criterios contables y 
correcciones de errores.
b)  Los ingresos y gastos consolidados reconocidos en el ejercicio.
c)  Las operaciones patrimoniales con la entidad o entidades propietarias, en las 
que éstas actúen como tales.
d)  Otras variaciones que se produzcan en el patrimonio neto.
En la segunda parte, «2.  Estado de ingresos y gastos reconocidos consolidado», se 
recogerán los cambios en el patrimonio neto derivados de:
I)  El resultado económico patrimonial consolidado del ejercicio.
II)  Los ingresos y gastos de la entidad dominante y de las entidades a las que se  es
les aplique el método de integración global cuando proceda su imputación directa al  o
dpidneaete tl lrogPLimsrolaa osacn nji uóiiGnosng et neprneesretos oryopa  seodl  lredicmy eia o iCcgnnuaaoaescnl,rti todoeanosnb e  icledsiod le qnap u dollaeo rPs  cpp úerrebnoenltcviacteiijsadedt a oaaqd nduee.aensp   lrtaeaasp d rlonae ossar e mlqnaaut eAse  d ldamse ep in raeilrsecttisorc anipacoaipcóclinimiqó ulinoee cnd ateeol,ll    ygsm irnvuéa pptloooed rreajounc i icdósieuon     OE-A-2021-13171able en https://www.
patrimonio, cuando proceda su imputación directa al patrimonio neto de acuerdo con lo
previsto en las normas de reconocimiento y valoración del Plan General de Contabilidad 
Pública adaptado a la Administración local, sin perjuicio de los ajustes y eliminaciones 
que procedan.
Las partidas 5 «Por ganancias y pérdidas actuariales y otros ajustes», 6 «Efecto 
impositivo» y 7 «Por activos no corrientes y pasivos vinculados, mantenidos para la 
venta» se refieren sólo a entidades que aplican el Plan General de Contabilidad y se 
determinarán conforme a las normas previstas en el mismo.
III) Las transferencias a la cuenta del resultado económico patrimonial, o al valor 
inicial  de  la  partida  cubierta,  de  ingresos  y  gastos  reconocidos  directamente  en  el 
patrimonio neto.
Las  partidas  5  «Efecto  impositivo»  y  6  «Por  activos  no  corrientes  y  pasivos 
vinculados, mantenidos para la venta» se refieren sólo a entidades que aplican el Plan 
General de Contabilidad y se determinarán conforme a las normas previstas en el 
mismo.
El estado de cambios en el patrimonio neto consolidado deberá formularse teniendo 
en cuenta lo establecido en las normas de elaboración del estado de cambios en el 
patrimonio neto del Plan General de Contabilidad Pública adaptado a la Administración 
local, sin perjuicio de lo establecido en los apartados anteriores.
Artículo 55.  Estado de flujos de efectivo consolidado.
1.  El estado de flujos de efectivo consolidado informa sobre el origen y destino de 
los movimientos habidos en las partidas monetarias representativas de efectivo y otros 
activos líquidos equivalentes, clasificando los movimientos por actividades e indicando la 
variación neta sufrida por las mismas en el ejercicio.
El estado de flujos de efectivo consolidado se elaborará conforme al modelo incluido 
en el anexo de estas Normas.
2.  El  estado  de  flujos  de  efectivo  consolidado  comprenderá  con  la  debida 
separación, los cobros y los pagos de la entidad dominante y de las entidades integradas 
globalmente, sin perjuicio de los ajustes y eliminaciones que procedan.
3.  Además, se integrarán en el estado de flujos de efectivo consolidado los cobros y 
pagos de las entidades a las que se aplique el método de integración proporcional, en el 
porcentaje que represente la participación del grupo en su patrimonio, sin perjuicio de los 
ajustes y eliminaciones que procedan.
4.  La clasificación de los flujos de efectivo por actividades, se hará considerando al 
grupo como una unidad, por lo que se eliminarán los flujos de efectivo por operaciones 
entre entidades del conjunto consolidable, en la parte que corresponda.
5.  No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, si la entidad dominante no 
dispone de la información necesaria para elaborar el estado de flujos de efectivo, podrá 
presentar  la  información  diferenciando  los  flujos  que  correspondan  a  entidades 
sometidas a principios contables públicos, los que correspondan a las entidades que 
apliquen el Plan General de Contabilidad y los que correspondan a las entidades que 
apliquen el Plan de Contabilidad de las entidades sin fines lucrativos. En este caso, el 
estado de flujos de efectivo consolidado se ajustará al modelo abreviado incluido en el 
anexo de estas normas.
6.  El estado de flujos de efectivo consolidado se formulará teniendo en cuenta lo 
establecido en las normas de elaboración del Estado de flujos de efectivo del Plan 
General de Contabilidad Pública adaptado a la Administración Local, sin perjuicio de lo 
establecido en los apartados anteriores. e.
Artículo 56.  Estado de liquidación del Presupuesto consolidado. 171ww
isnegpraeErsla ocEsis,ó tnaa,sd ílo ac  odliqmeu oildi qeaulc idRióaencs icuóolntna sddooel li dpParerdesaus updpueuel esPtsrateorsi ouc pcouonensssotoloidli dadadedo go, a cdsoetom lsap srye  ednnedtlei d,P arcdeoesnsu  pldaue eld sgetorbu ipddoea    OE-A-2021-13able en https://
que tengan presupuesto limitativo.
Artículo 57.  Memoria consolidada.
La memoria consolidada completa, amplía y comenta la información contenida en los 
otros documentos que integran las cuentas anuales consolidadas. Se formulará teniendo 
en cuenta que:
a)  El  modelo  de  memoria  consolidada  recoge  la  información  mínima  a 
cumplimentar; no obstante, en aquellos casos en que la información que se solicita no 
sea significativa no se cumplimentarán las notas correspondientes a la misma. Si como 
consecuencia de lo anterior ciertas notas carecieran de contenido y, por tanto, no se 
cumplimentarán,  se  mantendrá,  para  aquellas  notas  que  sí  tengan  contenido,  la 
numeración prevista en el modelo de memoria consolidada y se incorporará en dicha 
memoria consolidada una relación de aquellas notas que no tengan contenido.
b)  Deberá indicarse cualquier otra información no incluida en el modelo de la 
memoria consolidada que sea necesaria para permitir el conocimiento de la situación y 
actividad del grupo en el ejercicio, facilitando la comprensión de las cuentas anuales 
consolidadas objeto de presentación, con el fin de que las mismas reflejen la imagen fiel 
del patrimonio, de la situación financiera, del resultado económico patrimonial y de la 
liquidación del presupuesto del grupo.
ANEXO
Modelos de cuentas anuales consolidadas
Balance consolidado
Notas en  Patrimonio Neto y  Notas en 
Activo 20XX 20XX-1 20XX 20XX-1
memoria Pasivo memoria
A)  Activo no 
      A)  Patrimonio neto.      
corriente.
               
I.  Inmovilizado 
      I.  Patrimonio.      
intangible.
1.  Fondo de 
II.  Patrimonio 
comercio de             
generado.
consolidación.
1.  Reservas y 
2.  Otro inmovilizado 
      resultados de       
intangible.
ejercicios anteriores.
2.  Resultados del 
II. Inmovilizado 
      ejercicio atribuidos a la       
material.
entidad dominante.
III.  Inversiones  III.  Ajustes por 
           
inmobiliarias. cambios de valor.
IV.  Subvenciones 
IV.  Patrimonio  recibidas pendientes 
           
público del suelo. de imputación a  es
resultados. oe.
V.  Inversiones  171ww
fpgainlrsauaozpncooica ,ie edmnraa usesl.nt iatgi drluaaprdgoeo sy   del        V.  Socios externos.       OE-A-2021-13able en https://
Notas en  Patrimonio Neto y  Notas en 
Activo 20XX 20XX-1 20XX 20XX-1
memoria Pasivo memoria
1.  Participaciones 
B)  Pasivo no 
puestas en             
corriente.
equivalencia.
2.  Créditos a 
I.  Provisiones a largo 
entidades puestas en             
plazo.
equivalencia.
3.  Créditos a 
II.  Deudas a largo 
entidades integradas             
plazo.
proporcionalmente.
4.  Otras inversiones 
             
financieras.
III   Deudas con 
VI.  Inversiones 
entidades del grupo, 
financieras a largo             
multigrupo y asociadas 
plazo.
a largo plazo.
1.  Deudas con 
VII.  Activos por 
      entidades puestas en       
impuesto diferido.
equivalencia.
VIII.  Deudores, 
2.  Deudas con 
deudores comerciales 
entidades integradas 
no corrientes y otras             
proporcionalmente 3. 
cuentas a cobrar a 
Otras deudas.
largo plazo.
IV.  Pasivos por 
B)  Activo corriente.            
impuesto diferido.
V.  Acreedores, 
acreedores 
I.  Activos en estado 
      comerciales y otras       
de venta.
cuentas a pagar a 
largo plazo.
II.  Existencias.              
III.  Deudores, 
VI.  Ajustes por 
deudores comerciales 
      periodificación a largo       
y otras cuentas a 
plazo.
cobrar a corto plazo.
        C)  Pasivo corriente.      
IV.  Inversiones 
I.  Pasivos vinculados 
financieras a corto 
con activos no 
plazo en entidades del             
corrientes mantenidos 
grupo, multigrupo y 
para la venta.
asociadas.
1.  Créditos a 
II.  Provisiones a 
entidades puestas en              s
equivalencia. corto plazo. oe.e
2.  Créditos a  III.  Deudas a corto  171ww
epnrotipdoardceiosn ianltmegernatdea.s        plazo.     
Notas en  Patrimonio Neto y  Notas en 
Activo 20XX 20XX-1 20XX 20XX-1
memoria Pasivo memoria
IV.  Deudas con 
entidades del grupo, 
3.  Otras inversiones.            
multigrupo y asociadas 
a corto plazo.
V.  Inversiones  1.  Deudas con 
financieras a corto        entidades puestas en       
plazo. equivalencia.
2.  Deudas con 
VI.  Ajustes por 
      entidades integradas       
periodificación.
proporcionalmente.
VII.  Efectivo y otros 
activos líquidos        3.  Otras deudas.      
equivalentes.
V.  Acreedores, 
acreedores 
        comerciales y otras       
cuentas a pagar a 
corto plazo.
VI.  Ajustes por 
        periodificación a corto       
plazo.
   Total Patrimonio Neto y 
   Total Activo (A+B).          
Pasivo (A+B+C).
Cuenta del resultado Económico Patrimonial Consolidada
Notas en 
  20XX 20XX-1
memoria
1.  Ingresos tributarios y urbanísticos.      
a)  Ingresos tributarios.      
b)  Ingresos urbanísticos.      
2.  Transferencias y subvenciones recibidas.      
a)  Del ejercicio.      
b)  Imputación de subvenciones para el inmovilizado no financiero.
c)  Imputación de subvenciones para activos corrientes y otras.      
3. Ingresos de la actividad propia.
4.  Ventas y prestaciones de servicios.      
5.  Variación de existencias de productos terminados y en curso de 
     
fabricación y deterioro de valor.
6.  Trabajos realizados por el grupo para su activo.       e.
7.  Otros ingresos de gestión ordinaria.       171www.
8 (1. + 2AE+) x3c+Te4sO+oT5sA+ d6Le+ I 7Np+rGo8Rv).iEsiSonOeSs .DE GESTIÓN ORDINARIA           OE-A-2021-13able en https://
9.  Gastos de personal.     
Notas en 
  20XX 20XX-1
memoria
10.  Transferencias y subvenciones concedidas.      
11.  Gastos por ayudas y otros.      
12.  Aprovisionamientos.      
a)  Consumo de mercaderías, materias primas y otros 
     
aprovisionamientos.
b)  Deterioro de valor de mercaderías, materias primas y otros 
     
aprovisionamientos.
c)  Activos transformados en existencias.      
13.  Otros gastos de gestión ordinaria.      
14.  Amortización del inmovilizado.      
   B)  TOTAL GASTOS DE GESTIÓN ORDINARIA 
     
(9+10+11+12+13+14).
I.  Resultado (ahorro o desahorro) de la gestión ordinaria (A+B).      
15.  Deterioro de valor y resultados por enajenación del 
     
inmovilizado no financiero y activos en estado de venta.
16.  Otras partidas no ordinarias.      
17.  Resultado por la pérdida de control de participaciones 
     
consolidadas.
18.  Diferencia negativa de consolidación de entidades 
     
consolidadas.
II.  Resultado de las operaciones no financieras (I+15+16+17+18).      
19.  Ingresos financieros.      
20.   financieros.      
21.  Gastos financieros imputados al activo.      
22.  Variación del valor razonable en activos y pasivos financieros.      
23.  Diferencias de cambio.      
24.  Deterioro de valor, beneficios y pérdidas por operaciones con 
     
activos y pasivos financieros.
25.  Subvenciones para la financiación de operaciones financieras.      
III.  Resultado de las operaciones financieras 
     
(19+20+21+22+23+24+25).
26.  Participación en beneficios (pérdidas) de entidades puestas en 
     
equivalencia.
27.  Deterioro y resultado por pérdida de influencia significativa de 
participaciones puestas en equivalencia o del control conjunto sobre       
una entidad multigrupo.
28.  Diferencia negativa de consolidación de entidades puestas en  e.
equivalencia.       w.bo
I(VII.+ IIIR+e2s6u+l2ta7d+o2 8d)e.l ejercicio procedente de operaciones continuadas        2021-13171n https://ww
Vin.t erRruemsuplitdaadso n deetol e djeer cimicpiou epsrotocse.dente de operaciones      
Notas en 
  20XX 20XX-1
memoria
VI.  Resultado (ahorro o desahorro) consolidado del ejercicio (IV + V).      
+ Ajustes en la cuenta del resultado del ejercicio anterior.      
Resultado del ejercicio anterior ajustado (VI+Ajustes).      
Resultado atribuido a la entidad dominante.      
Resultado atribuido a socios externos.      
1.  Estado Total de Cambios en el Patrimonio Neto Consolidado
III. 
II.  Ajustes  IV. 
Notas en  I.  V. Socios 
  Patrimonio  por  Subvenciones  Total
memoria Patrimonio externos
generado cambios  recibidas
de valor
A.  PATRIMONIO 
NETO AL FINAL 
             
DEL EJERCICIO 
20XX-1.
B.  AJUSTES 
POR CAMBIOS DE 
CRITERIOS 
             
CONTABLES Y 
CORRECCIÓN DE 
ERRORES.
C.  PATRIMONIO 
NETO INICIAL 
AJUSTADO DEL               
EJERCICIO 20XX 
(A+B).
D.  VARIACIONES 
DEL PATRIMONIO 
             
NETO EJERCICIO 
20XX.
1.  Total ingresos 
y gastos 
consolidados               
reconocidos en el 
ejercicio.
2.  Operaciones 
patrimoniales con 
la entidad o               
entidades 
propietarias.
3.  Otras  s
variaciones del                e.
patrimonio neto. w.
END.EE TL POEA JATELRR IFMCINIOCANIOLIO                
20XX (C+D).
2.  Estado de Ingresos y Gastos Reconocidos Consolidado
Notas en 
  20XX 20XX-1
memoria
I.  Resultado (ahorro o desahorro) consolidado del ejercicio.      
II.  Ingresos y gastos reconocidos directamente en el patrimonio 
neto:
1.  Inmovilizado no financiero.
2.  Activos y pasivos financieros.
3.  Coberturas contables.
4.  Subvenciones recibidas.      
5.  Por ganancias y pérdidas actuariales y otros ajustes.
6.  Efecto impositivo.
7.  Por activos no corrientes y pasivos vinculados, mantenidos para 
la venta.
8.  Otros ingresos y gastos.
          Total (1+2+3+4+5+6+7+8).      
III.  Transferencias a la cuenta del resultado económico patrimonial o 
al valor inicial de la partida cubierta:
1.  Inmovilizado no financiero.
2.  Activos y pasivos financieros.
3.  Coberturas contables.
     
4.  Subvenciones recibidas.
5.  Efecto impositivo.
6.  Por activos no corrientes y pasivos vinculados, mantenidos para 
la venta.
7.  Otros ingresos y gastos.
        Total (1+2+3+4+5+6+7).      
IV.  TOTAL ingresos y gastos consolidados reconocidos (I + II + III).      
      Total ingresos y gastos atribuidos a la entidad dominante.      
      Total ingresos y gastos atribuidos a socios externos.      
Estado de Flujos de Efectivo Consolidado (modelo normal)
Notas en 
  20XX 20XX-1
memoria
I.  FLUJOS DE EFECTIVO DE LAS ACTIVIDADES DE GESTIÓN.      
A)  Cobros de las entidades integradas globalmente.      
B)  Pagos de las entidades integradas globalmente.      
C)  Flujos netos de efectivo por actividades de gestión de las 
     
entidades integradas globalmente (+A-B).
D)  Cobros de las entidades integradas proporcionalmente.      
E)  Pagos de las entidades integradas proporcionalmente.      
F)  Flujos netos de efectivo por actividades de gestión de las        boe.
entidades integradas proporcionalmente (+C-D). w.
FII.lu joFsL nUeJtOosS  dDeE e EfeFcEtivCoT pIVoOr a DctEiv LidAaSd eAsC dTeI VgIeDsAtióDnE (SC D+FE) .        
IGN)V ECRoSbIrÓoNs .de las entidades integradas globalmente.       BOE-A-cable e
Notas en 
  20XX 20XX-1
memoria
H)  Pagos de las entidades integradas globalmente.      
I)  Flujos netos de efectivo por actividades de inversión de las 
     
entidades integradas globalmente (+G-H).
J)  Cobros de las entidades integradas proporcionalmente.      
K)  Pagos de las entidades integradas proporcionalmente.      
L)  Flujos netos de efectivo por actividades de inversión de las 
     
entidades integradas proporcionalmente (+J-K).
Flujos netos de efectivo por actividades de inversión (I+L).      
III.  FLUJOS DE EFECTIVO DE LAS ACTIVIDADES DE 
     
FINANCIACIÓN.
M)  Cobros de la entidad o entidades propietarias y otros aumentos 
     
en el patrimonio, de las entidades integradas globalmente.
N)  Pagos a la entidad o entidades propietarias, de las entidades 
     
integradas globalmente.
O)  Cobros por emisión de pasivos financieros, de las entidades 
     
integradas globalmente.
P)  Pagos por reembolso de pasivos financieros, de las entidades 
     
integradas globalmente.
Q)  Pagos por dividendos y remuneraciones de otros instrumentos 
     
de patrimonio, de las entidades integradas globalmente.
R)  Flujos netos de efectivo por actividades de financiación de las 
     
entidades integradas globalmente (+M-N+O-P-Q).
S)  Cobros de la entidad o entidades propietarias y otros aumentos 
     
en el patrimonio, de las entidades integradas proporcionalmente.
T)  Pagos a la entidad o entidades propietarias, de las entidades 
     
integradas proporcionalmente.
U)  Cobros por emisión de pasivos financieros, de las entidades 
     
integradas proporcionalmente.
V)  Pagos por reembolso de pasivos financieros, de las entidades 
     
integradas proporcionalmente.
W)  Pagos por dividendos y remuneraciones de otros instrumentos 
     
de patrimonio, de las entidades integradas proporcionalmente.
X)  Flujos netos de efectivo por actividades de financiación de las 
     
entidades integradas proporcionalmente (+S-T+U-V-W).
Flujos netos de efectivo por actividades de financiación (R+X).      
IV.  FLUJOS DE EFECTIVO PENDIENTES DE CLASIFICACIÓN.      
Y)  Cobros pendientes de aplicación de las entidades integradas 
     
globalmente.
Z)  Pagos pendientes de aplicación de las entidades integradas  oe.
      b
globalmente. w.
AenAt)id aFdleusjo isn tneegtroasd adse  gelfoebcatilvmoe pneten d(+ieYn-tZe)s. de clasificación de las      
pArBo)p orCcoiobnraolsm peennted.ientes de aplicación de las entidades integradas      
Notas en 
  20XX 20XX-1
memoria
AC)  Pagos pendientes de aplicación de las entidades integradas 
     
proporcionalmente.
AD)  Flujos netos de efectivo pendientes de clasificación de las 
     
entidades integradas proporcionalmente (+AB-AC).
Flujos netos de efectivo pendientes de clasificación (AA+AD).      
V.  EFECTO DE LAS VARIACIONES DE LOS TIPOS DE CAMBIO.      
VI.  INCREMENTO/DISMINUCIÓN NETA DEL EFECTIVO Y 
ACTIVOS LÍQUIDOS EQUIVALENTES AL EFECTIVO (I + II + III +       
IV + V).
Efectivo y activos líquidos equivalentes al efectivo al inicio del 
     
ejercicio.
Efectivo y activos líquidos equivalentes al efectivo al final del 
     
ejercicio.
Estado de Flujos de efectivo Consolidado (modelo abreviado)
Notas en 
  20XX 20XX-1
memoria
I.  FLUJOS DE EFECTIVO DE LAS ACTIVIDADES DE GESTIÓN.      
A)  Cobros de las actividades de gestión de las entidades 
     
sometidas a principios contables públicos.
B)  Pagos de las actividades de gestión de las entidades sometidas 
     
a principios contables públicos.
C)  Flujos netos de efectivo por actividades de gestión de las 
     
entidades sometidas a principios contables públicos (+A-B).
D)  Flujos netos de efectivo por actividades de explotación de las 
     
entidades empresariales.
E)  Flujos netos de efectivo por actividades de explotación y de 
     
gestión de las entidades sin fines lucrativos.
Flujos netos de efectivo por actividades de gestión (C+D+E)).      
II.  FLUJOS DE EFECTIVO DE LAS ACTIVIDADES DE 
     
INVERSIÓN.
C)  Cobros de las actividades de inversión.      
D)  Pagos de las actividades de inversión.      
Flujos netos de efectivo por actividades de inversión (+C-D).      
III.  FLUJOS DE EFECTIVO DE LAS ACTIVIDADES DE 
     
FINANCIACIÓN.
E)  Cobros de la entidad o entidades propietarias y otros aumentos  s
      e
en el patrimonio. e.
F)  Pagos a la entidad o entidades propietarias.       171ww
GH))   PCaogboross p poor rr eeemmisbióonls od ed ep apsaivsoivso fsin fainnacniecrieorso.s.        
I)  Pagos por dividendos y remuneraciones de otros instrumentos        BOE-A-cable e
de patrimonio.
Notas en 
  20XX 20XX-1
memoria
Flujos netos de efectivo por actividades de financiación (+E-F+G-H-I).      
IV.  FLUJOS DE EFECTIVO PENDIENTES DE CLASIFICACIÓN.      
J)  Cobros pendientes de aplicación.      
K)  Pagos pendientes de aplicación.      
Flujos netos de efectivo pendientes de clasificación (+J-K).      
V.  EFECTO DE LAS VARIACIONES DE LOS TIPOS DE CAMBIO.      
VI.  INCREMENTO/DISMINUCIÓN NETA DEL EFECTIVO Y 
ACTIVOS LÍQUIDOS EQUIVALENTES AL EFECTIVO (I + II + III +       
IV + V).
Efectivo y activos líquidos equivalentes al efectivo al inicio del 
     
ejercicio.
Efectivo y activos líquidos equivalentes al efectivo al final del 
     
ejercicio.
Estado de Liquidación del Presupuesto Consolidado
I.  Liquidación del Presupuesto de Gastos. Clasificación por programas (al menos por 
Política de gasto)
Créditos Presupuestarios Obligaciones 
Gastos  Obligaciones  Pendientes  Remanentes 
Pagos 
Código Descripción Comprometidos  Reconocidas  de Pago a 31  de Crédito 
Iniciales  Modificaciones  Definitivos  (4) Netas (5) (6) de diciembre  (8=3-5)
(1) (2) (3=1+2) (7=5-6)
                   
  Total.                
Estado de Liquidación del Presupuesto Consolidado
II.  Liquidación del Presupuesto de Gastos. Clasificación económica (al menos por 
Capítulo)
Créditos Presupuestarios Obligaciones 
Gastos  Obligaciones  Pendientes  Remanentes 
Pagos 
Código Descripción Comprometidos  Reconocidas  de Pago a 31  de Crédito 
Iniciales  Modificaciones  Definitivos  (4) Netas (5) (6) de diciembre  (8=3-5)
(1) (2) (3=1+2) (7=5-6)
                   
  Total.                
Estado de Liquidación del Presupuesto Consolidado
III.  Liquidación del Presupuesto de Ingresos (al menos por capítulo)
Derechos 
Previsiones Presupuestarias
Derechos  Pendientes  Exceso / 
Derechos  Derechos  Derechos 
Reconocidos  Recaudación  de Cobro a  Defecto 
Código Descripción Reconocidos  Anulados  Cancelados 
Netos  Neta (8) 31 de  Previsión 
Iniciales  Modificaciones  Definitivas  (4) (5) (6)
(7=4-5-6) diciembre  (10=7-3)
(1) (2) (3=1+2)
(9=7-8)
                       
  Total.                    
Estado de Liquidación del Presupuesto Consolidado
IV.  Resultado Presupuestario Consolidado
Derechos  Obligaciones 
Resultado 
Conceptos Reconocidos  Reconocidas 
Presupuestario
Netos Netas
a)  Operaciones corrientes.      
b)  Operaciones de capital.      
1.  Total operaciones no financieras (a+b).      
c)  Activos financieros.      
d)  Pasivos financieros.      
2.  Total operaciones financieras (c+d).      
I.  RESULTADO PRESUPUESTARIO 
     
CONSOLIDADO DEL EJERCICIO (I = 1+2).
MEMORIA CONSOLIDADA
Contenido de la memoria consolidada
1.  Entidades del grupo.
2.  Entidades multigrupo y asociadas.
3.  Información de los subgrupos de entidades.
4.  Bases de presentación de las cuentas anuales consolidadas.
5.  Normas de reconocimiento y valoración.
6.  Ajustes y eliminaciones
7.  Combinaciones de negocios y operaciones de reestructuración empresarial.
8.  Fondo de comercio de consolidación.
9.  Diferencia negativa de consolidación.
10.  Socios externos.
11.  Modificaciones en el porcentaje de participación en entidades del grupo.
12.  Partidas correspondientes a entidades multigrupo. s
13.  Participaciones en entidades puestas en equivalencia. oe.
14.  Principales epígrafes del balance. w.
15.  Información presupuestaria consolidada. 171ww
16.  Otra información que afecte a las cuentas anuales consolidadas.
17.  Indicadores financieros y patrimoniales.
18.  Hechos posteriores al cierre.
1. Entidades del grupo
1.1  Entidad dominante.
Identificación.
1.2  Entidades dependientes.
a)  Entidades a integrar en la consolidación.
– Identificación de las entidades dependientes a integrar en la consolidación.
Dichas entidades se agruparán en función del procedimiento por el que se hayan 
integrado, de acuerdo con su naturaleza jurídica.
En  su  caso,  se  informará  de  la  opinión  manifestada  por  el  auditor  en  el 
correspondiente informe de auditoría de cada una de las cuentas integradas en la 
consolidación.
– Ejercicio económico y fecha de cierre del ejercicio de las cuentas anuales, si éstos 
se refieren a una fecha o un ejercicio que difiere de los aplicados en la consolidación.
– Supuesto de los previstos en el artículo 2 de estas normas de consolidación por el 
que se ha incluido cada entidad en el grupo.
– Porcentaje de participación directa o indirecta de las entidades del grupo en las 
entidades en las que no se tenga una participación del 100 %, precisando la entidad 
titular de la participación.
– Identificación de las entidades dependientes clasificadas como mantenidas para la 
venta.
b)  Entidades a excluir de la consolidación.
– Identificación de las entidades dependientes que se excluyen del perímetro de la 
consolidación, ordenadas en función de las causas de exclusión previstas en el artículo 8 
de estas normas de consolidación, y dentro de cada una de ellas, según su forma 
jurídica.
– Porcentaje de participación directa o indirecta de las entidades del grupo en las 
entidades en las que no se tenga una participación del 100 %, precisando la entidad 
titular de la participación.
– Patrimonio  neto  del  último  ejercicio  conocido,  señalando  los  importes 
correspondientes a capital o patrimonio, reservas y resultados.
1.3  Interés significativo de las entidades del grupo.
Se considera que la magnitud representativa de dicho interés significativo es:
– En las entidades del sector público que realizan actividades administrativas:
• si  su  presupuesto  de  gastos  tiene  carácter  limitativo:  el  importe  total  de  las 
obligaciones reconocidas netas, e
• si su presupuesto de gastos no tiene carácter limitativo: el importe total de los  bo
acreedores reconocidos por operaciones derivadas de la actividad. 171ww
impo–r tEe nd el aloss  egnatsidtoasd edse  edxepl losteacctioórn  pdúebl leicjeor cqicuieo .realizan actividades empresariales: el
– En  las  fundaciones  del  sector  público:  el  importe  de  los  gastos  del  ejercicio
derivados tanto de la actividad propia como de la actividad mercantil. Bc
2. Entidades multigrupo y asociadas
a)  Entidades a integrar en la consolidación.
– Identificación  de  las  entidades  multigrupo  y  asociadas  a  integrar  en  la 
consolidación.
– Porcentaje de participación directa o indirecta de las entidades del grupo en las 
entidades multigrupo y asociadas, precisando la entidad titular de la participación.
– Supuesto que determina su configuración como entidad multigrupo o asociada.
Entidades multigrupo.
Se informará acerca de:
− Método o procedimiento de consolidación aplicado, y justificación para su uso.
− Ejercicio económico y fecha de cierre del ejercicio de las cuentas anuales de una 
entidad multigrupo, si éstos se refieren a una fecha o un ejercicio que difiere de los 
aplicados en la consolidación.
−  En  su  caso,  se  informará  de  la  opinión  manifestada  por  el  auditor  en  el 
correspondiente informe de auditoría de cada una de las cuentas de las entidades 
multigrupo.
− Identificación de las entidades multigrupo clasificadas como mantenidas para la 
venta.
Entidades asociadas.
Se informará acerca de:
– En  su  caso,  justificación  de  la  aplicación  del  procedimiento  de  puesta  en 
equivalencia modificado.
– Razones por las que se ha obviado la presunción de que no se tiene influencia 
significativa si la entidad inversora posee, directa o indirectamente, menos del 20 por 
ciento de los derechos de voto reales y potenciales en la participada, cuando la entidad 
inversora haya llegado a la conclusión de que ejerce dicha influencia.
– Razones por las que se ha obviado la presunción de que se tiene influencia 
significativa si la entidad inversora posee, directa o indirectamente, el 20 por ciento o 
más de los derechos de voto reales y potenciales en la participada, cuando la entidad 
inversora haya llegado a la conclusión de que no ejerce dicha influencia.
– Ejercicio económico y fecha de cierre del ejercicio de las cuentas anuales de una 
asociada, si éstos se refieren a una fecha o un ejercicio que difiere de los aplicados en la 
consolidación.
– En  su  caso,  se  informará  de  la  opinión  manifestada  por  el  auditor  en  el 
correspondiente informe de auditoría de cada una de las cuentas de las entidades 
asociadas.
– Identificación de las entidades asociadas clasificadas como mantenidas para la 
venta.
b)  Entidades a excluir de la consolidación.
−  Identificación  de  las  entidades  multigrupo  o  asociadas  que  se  excluyen  del 
perímetro  de  la  consolidación,  ordenadas  en  función  de  las  causas  de  exclusión  s
previstas en el artículo 8 de estas normas de consolidación, y dentro de cada una de  oe.
ellas, según su forma jurídica. 171www.
3. Información de los subgrupos de entidades
Cuando una entidad del grupo sea a su vez, dominante de otras entidades, se 
informará de la estructura de dicho subgrupo identificando a las distintas entidades que 
forman parte del mismo.
4. Bases de presentación de las cuentas anuales consolidadas
1.  Imagen fiel:
a)  La entidad dominante deberá hacer una declaración explícita de que las cuentas 
anuales consolidadas reflejan la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera, del 
resultado económico patrimonial, y de la ejecución del presupuesto del grupo.
b)  Requisitos de la información, principios contables públicos y criterios contables 
no aplicados por interferir el objetivo de la imagen fiel y, en su caso, incidencia en las 
cuentas anuales consolidadas.
c)  Principios, criterios contables aplicados e información complementaria necesaria 
para alcanzar el objetivo de imagen fiel y ubicación de ésta en la memoria.
2.  Comparación de la información:
a)  Explicación de las causas que impiden la comparación de las cuentas anuales 
consolidadas del ejercicio con las del precedente.
b)  Explicación  de  la  adaptación  de  los  importes  del  ejercicio  precedente  para 
facilitar la comparación o, en su caso, de la imposibilidad de realizar esta adaptación.
3.  Razones e incidencia en las cuentas anuales consolidadas de los cambios en 
criterios de contabilización y corrección de errores.
4.  Información  sobre  cambios  en  estimaciones  contables  cuando  sean 
significativos.
5.  Operaciones entre entidades del perímetro de la consolidación.
Se informará sobre las operaciones significativas que se realicen entre entidades del 
perímetro de la consolidación, cuando el ejercicio contable de una de ellas finalice en 
una fecha que no difiera en más de tres meses de la fecha de cierre de las cuentas 
consolidadas.
Se  informará  asimismo  sobre  las  operaciones  significativas  entre  entidades  del 
perímetro de consolidación que hayan ocasionado ajustes en las cuentas consolidadas 
del ejercicio anterior.
5. Normas de reconocimiento y valoración
Para las partidas que se relacionan a continuación se indicarán, al menos, los 
criterios contables aplicados que difieran de los utilizados por la entidad dominante en 
sus  cuentas  individuales,  justificando  tal  aplicación.  En  todo  caso,  se  indicarán  las 
normas de reconocimiento y valoración relativas a las partidas específicas que surjan al 
realizar la consolidación:
1.  Fondo de comercio y diferencia negativa de consolidación; indicando los criterios 
aplicados en la eliminación inversión-patrimonio neto y en el cálculo de la amortización y 
del deterioro del fondo de comercio de consolidación. e.
En particular, se informará de los criterios empleados para reconocer y valorar los  w.b
activos y pasivos de las entidades dependientes incluidas en la consolidación. 171ww
indic2a. ndTor alonss accrcitioenrieoss  aepnlticrea doesn tiedna dleas  eliinmcilnuaidcaiósn  edne  leals  ppearrítmideatsro  indtrea gcruopnos oyli ddaec iólons; 
resu3lt.a dIonsm poovri loizpaedroa cmioanteesr iianlt;e irnndaisc.ando los criterios sobre amortización, correcciones
valorativas por deterioro y reversión de las mismas, capitalización de gastos financieros,
costes de ampliación, modernización y mejoras, costes de gran reparación o inspección 
general, costes de desmantelamiento del activo y restauración de su emplazamiento, y 
los criterios sobre la determinación del coste de los trabajos efectuados por la entidad 
para su inmovilizado material.
Se  indicará  el  modelo  de  valoración  posterior  utilizado  para  cada  clase  de 
inmovilizado, bien sea el del coste o el de revalorización.
4.  Inversiones  inmobiliarias;  señalando  el  criterio  para  calificar  los  terrenos  y 
construcciones como inversiones inmobiliarias, especificando para éstas los criterios 
señalados en el apartado anterior.
5.  Inmovilizado  intangible;  indicando  los  criterios  utilizados  de  capitalización  o 
activación, amortización y correcciones valorativas por deterioro.
Justificación de las circunstancias que han llevado a calificar como indefinida la vida 
útil de un inmovilizado intangible.
Se  indicará  el  criterio  de  valoración  posterior  utilizado  para  cada  clase  de 
inmovilizado, bien sea el del coste o el de revalorización.
6.  Arrendamientos;  indicando  los  criterios  de  contabilización  de  contratos  de 
arrendamiento financiero y otras operaciones de naturaleza similar.
7.  Permutas; indicando el criterio seguido y la justificación de su aplicación, en 
particular, las circunstancias que han llevado a considerar a una permuta como de 
activos no similares desde un punto de vista funcional o vida útil.
8.  Activos y pasivos financieros; indicando:
– Criterios empleados para la calificación y valoración de las diferentes categorías 
de activos financieros y pasivos financieros, así como para el reconocimiento de cambios 
de valor razonable.
– Para los activos financieros:
• Naturaleza de los clasificados inicialmente como a valor razonable con cambios en 
la cuenta del resultado económico patrimonial, así como los criterios aplicados en dicha 
clasificación  y  una  explicación  de  cómo  la  entidad  ha  cumplido  los  requerimientos 
señalados en la norma de registro y valoración relativa a activos financieros.
• Criterios aplicados para determinar la existencia de evidencia objetiva de deterioro, 
así como de registro de la corrección de valor y su reversión y la baja definitiva de 
activos financieros deteriorados. En particular, se destacarán los criterios utilizados para 
calcular las correcciones valorativas de los deudores por operaciones de gestión y otras 
cuentas a cobrar. Asimismo, se indicarán los criterios contables aplicados a los activos 
financieros cuyas condiciones hayan sido renegociadas y que, de otro modo, estarían 
vencidos o deteriorados.
– Criterios empleados para el registro de la baja de activos financieros y pasivos 
financieros.
– Contratos  de  garantías  financieras;  indicando  el  criterio  seguido  tanto  en  la 
valoración inicial como posterior, así como, en su caso, para la dotación de provisiones 
por garantías clasificadas como dudosas.
– Inversiones en entidades del grupo, multigrupo y asociadas: Se informará sobre el 
criterio aplicado para registrar las correcciones valorativas por deterioro.
– Criterios empleados en la determinación de los ingresos o gastos procedentes de 
las distintas categorías de instrumentos financieros: intereses, primas o descuentos, 
dividendos, etc. s
9.  Coberturas contables; indicando los criterios de valoración del instrumento de  w.
cobertura y de la partida cubierta, distinguiendo entre coberturas de activos o pasivos  171ww
rveacloornaoccióidno as,p lcicoamdporso pmaisrao se le rne gfiisrmtroe  dye t rlaa ninstaecrcruiopnceiósn p dreev lias tcaosb, earstuí rcao.mo los criterios de
sobr1e0 c. orErexcisctieonnceisa sv;a lionrdaictiavansd.o los criterios de valoración y, en particular, los seguidos  BOE-A-cable e
11.  Activos construidos o adquiridos para otras entidades; indicando los criterios de 
reconocimiento  de  los  ingresos  y  gastos  derivados  del  contrato  o  acuerdo  de 
construcción o adquisición, y en su caso, el método utilizado para determinar el grado de 
avance o realización y se informará en el caso de que no se hubiese podido aplicar dicho 
método.
12.  Transacciones en moneda extranjera; indicando los criterios de valoración de 
saldos en moneda distinta del euro, y el procedimiento empleado para calcular el tipo de 
cambio en euros de elementos patrimoniales que, en la actualidad o en su origen, 
hubiesen sido expresados en moneda distinta del euro.
13.  Impuesto sobre beneficios de las entidades del perímetro de consolidación 
sujetas al Plan General de Contabilidad; indicando los criterios utilizados para el registro 
y valoración de activos y pasivos por impuesto diferido, de acuerdo con las normas 
previstas en dicho Plan.
14.  Ingresos y gastos; indicando los criterios generales aplicados.
15.  Provisiones y contingencias; indicando el criterio de valoración así como, en su 
caso, el tratamiento de las compensaciones a recibir de un tercero. En particular, en 
relación  con  las  provisiones,  deberá  realizarse  una  descripción  de  los  métodos  de 
estimación y cálculo de cada uno de los riesgos.
16.  Transferencias  y  subvenciones;  indicando  el  criterio  empleado  para  su 
clasificación y, en su caso, su imputación a resultados.
17.  Actividades  conjuntas;  indicando  los  criterios  seguidos  por  la  entidad  para 
integrar en sus cuentas anuales los saldos correspondientes a la actividad conjunta en 
que participe.
18.  Activos en estado de venta: se indicarán los criterios seguidos para calificar y 
valorar dichos activos.
19.  Operaciones interrumpidas, criterios para identificar y clasificar una actividad 
como interrumpida, así como los ingresos y gastos que origina.
6. Ajustes y eliminaciones
Se informará de los ajustes y eliminaciones reconocidos entre las distintas entidades 
del grupo. Esta información podrá presentarse por grupos de entidades.
Se informará, además, en este punto de los avales y garantías entre entidades del 
grupo siempre que sean significativos.
7. Combinaciones de negocios y operaciones de reestructuración empresarial
Para cada una de las combinaciones de negocios y operaciones de reestructuración 
empresarial reconocidas en las cuentas individuales de las entidades consolidadas por el 
método de integración global o proporcional sujetas al Plan General de Contabilidad que 
tengan lugar durante el ejercicio, se proporcionará la siguiente información:
a)  Nombre y descripción de la entidad o entidades adquiridas.
b)  Fecha de adquisición.
c)  Forma jurídica empleada para llevar a cabo la combinación.
d)  Razones  principales  que  han  motivado  la  combinación  de  negocios  o  la 
reestructuración empresarial, así como una descripción cualitativa de los factores que 
dan lugar al reconocimiento del fondo de comercio, tales como sinergias esperadas de 
las operaciones de combinación de la adquirida y la adquirente, activos intangibles que  e.e
no cumplen las condiciones para su reconocimiento por separado u otros factores. b
e)  Criterios de valoración de los elementos patrimoniales objeto de la combinación  171ww
de negocios cuando no se ha aplicado el valor contable.
8. Fondo de comercio de consolidación
1.  Análisis del movimiento de esta partida, indicando: 
− Saldo inicial (Importe bruto del mismo, el importe de las amortizaciones acumuladas y 
las correcciones valorativas por deterioro acumuladas al principio del ejercicio).
− Adiciones (El fondo de comercio adicional reconocido durante el periodo).
− La amortización del ejercicio y, en su caso, las correcciones valorativas por deterioro 
reconocidas durante el ejercicio. En particular se informará sobre las estimaciones realizadas 
para determinar la vida útil del fondo de comercio, y el método de amortización empleado.
− Cualesquiera otros cambios en el valor contable durante el ejercicio, y
− Saldo final (El importe bruto del fondo de comercio, el importe de las amortizaciones 
acumuladas, y las correcciones valorativas por deterioro acumuladas al final del ejercicio.)
Se deberán describir sintéticamente las operaciones que han originado las adiciones 
y reducciones que sean significativas.
2.  Desglose del saldo final en función de las participaciones que han generado el 
fondo de comercio de consolidación.
9. Diferencia negativa de consolidación
1.  Análisis de la composición de las siguientes partidas de la cuenta del resultado 
económico  patrimonial  consolidada:  18  «Diferencia  negativa  de  consolidación  de 
entidades  consolidadas»  y  28  «Diferencia  negativa  de  consolidación  de  entidades 
puestas en equivalencia». Se deberán describir las razones por las que la transacción ha 
originado el saldo de estos epígrafes cuando sean significativos.
2.  Desglose del saldo final en función de las participaciones que han generado las 
diferencias negativas de consolidación.
10. Socios externos
Se mostrará la siguiente información:
1.  Desglose de este epígrafe indicando para cada entidad dependiente:
a)  El movimiento acaecido en el ejercicio y las causas que lo han originado.
b)  La  composición  del  saldo  al  cierre  del  ejercicio,  diferenciando  entre  su 
participación en el patrimonio generado, ajustes por cambios de valor y subvenciones 
recibidas pendientes de imputación a resultados.
2.  Si la adquisición de la condición de entidad dependiente ha tenido lugar durante 
el ejercicio se informará del importe de los socios externos en la adquirida reconocidos 
en la fecha de adquisición.
3.  Participación de los socios externos en el fondo de comercio contabilizado en las 
cuentas anuales consolidadas, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 25.1.d) de 
estas normas.
11. Modificaciones en el porcentaje de participación en entidades del grupo
Deberá  informarse  de  los  efectos  en  el  patrimonio  neto  atribuible  a  la  entidad  s
dominante de aquellos cambios en la participación de la dominante en la propiedad de  e.
una  dependiente  que  no  den  lugar  a  pérdida  de  control.  En  particular,  para  cada  w.
operación que resulte significativa se mostrará la siguiente información: 171ww
a)  Variación en las reservas.
recibbi)d asV apreiancdiióenn teens  dloes  imeppíugtraacfeiósn  IaII .r eAsjuuslttaedso ps.or cambios de valor, y IV. Subvenciones
c)  En su caso, fondo de comercio atribuido a los socios minoritarios.
12. Partidas correspondientes a entidades multigrupo
Se desglosarán para cada partida significativa del balance y de la cuenta del resultado 
económico patrimonial consolidados, los importes correspondientes a las entidades multigrupo. 
Esta información se incluirá de forma agregada para todas las entidades multigrupo.
13. Participaciones en entidades puestas en equivalencia
Se mostrará la siguiente información:
1.  Desglose de esta partida por entidades puestas en equivalencia, indicando el 
movimiento del ejercicio y las causas que lo han originado, así como los importes que 
correspondan al fondo de comercio.
2.  Información  financiera  resumida  de  las  entidades,  donde  se  incluirá  el  importe 
acumulado de los activos, de los pasivos, de los ingresos ordinarios y del resultado del 
ejercicio.
3.  Resultado  del  ejercicio  de  las  entidades  puestas  en  equivalencia  que 
corresponda a la entidad inversora. Deberá informarse del contabilizado en la cuenta del 
resultado económico patrimonial y del que luce directamente en el patrimonio neto.
14. Principales epígrafes del balance
Se presentará información acerca de los principales epígrafes del balance, así como 
de la variación que han experimentado en el ejercicio. Asimismo, se informará de las 
principales causas que han motivado la variación cuando esta sea significativa.
Sin perjuicio de lo anterior, en relación con el Patrimonio Neto se informará del 
movimiento de cada partida del balance durante el ejercicio, indicando:
– Saldo inicial.
– Aumentos.
– Disminuciones.
– Saldo final.
La partida, «1.   Reservas y resultados de ejercicios anteriores», se desglosará con 
el siguiente nivel de detalle:
– Reservas y resultados de ejercicios anteriores de la entidad dominante
– Reservas y resultados de ejercicios anteriores en entidades consolidadas
– Reservas y resultados de ejercicios anteriores en entidades puestas en equivalencia.
15. Información presupuestaria consolidada
15.1  Obligaciones de presupuestos cerrados.
En relación con las entidades de presupuesto limitativo se presentará, al menos a 
nivel de capítulo, información sobre:
– Obligaciones pendientes de pago a 1 de enero.
– Modificaciones del saldo inicial y anulaciones.
– Total obligaciones.
– Prescripciones. e.e
– Pagos realizados. w.b
– Obligaciones pendientes de pago a 31 de diciembre. 171ww
Obligaciones de presupuestos cerrados
Obligaciones  Obligaciones 
Modificaciones 
Código  pendientes  Total  Pagos  pendientes 
Descripción saldo inicial y  Prescripciones
económico de pago a 1  obligaciones realizados de pago a 31 
anulaciones
de enero de diciembre
               
  Total.            
15.2  Compromisos de gasto con cargo a presupuestos de ejercicios posteriores.
En relación con las entidades de presupuesto limitativo se presentará, al menos a 
nivel de capítulo, información sobre los compromisos de gastos adquiridos durante el 
ejercicio,  así  como  en  los  precedentes,  imputables  a  presupuestos  de  ejercicios 
sucesivos, con indicación de su importe y año al que se refieran.
Compromisos de gasto con cargo a presupuestos de ejercicios posteriores
Compromisos de Gasto Adquiridos con Cargo al Presupuesto del 
Código  Ejercicio
Descripción
Económico
(Año) (Año) (Año) (Año) Años Sucesivos
             
  Total.          
15.3  Derechos a cobrar de presupuestos cerrados.
En relación con las entidades de presupuesto limitativo se presentará, al menos a 
nivel de capítulo, información sobre:
– Derechos pendientes de cobro a 1 de enero.
– Modificaciones del saldo inicial.
– Derechos anulados.
– Derechos cancelados.
– Recaudación.
– Derechos pendientes de cobro a 31 de diciembre.
Derechos a cobrar de presupuestos cerrados
Derechos 
Derechos 
pendientes 
Código  pendientes  Modificaciones  Derechos  Derechos 
Descripción Recaudación de cobro a 
Económico de cobro a  saldo inicial anulados cancelados
31 de 
1 de enero
diciembre
               
  Total.            
15.4  Compromisos de ingreso con cargo a presupuestos de ejercicios posteriores. e.
En relación con las entidades de presupuesto limitativo se presentará, al menos a  171ww
renpejirevfeieresclru iacdpnieuo. e,c saatspoíís t ucdoloem,  oien jfeloorrscm iccaioocnsióc nep rostsaotdeborrieso  releonss , e ccjoeomrncp icirnioodmsic isaaoncstióe dnrie od rieens g,sr ueq suioem  cpteoonnrtgceea rnyt a radeñopose  rdacuul rsqaiuónente   eseenl    OE-A-2021-13able en https://
Compromisos de ingreso con cargo a presupuestos de ejercicios posteriores
Compromisos de Ingreso Concertados Imputables al Ejercicio
Código Económico Descripción
(Año) (Año) (Año) (Año) Años Sucesivos
             
  Total.          
15.5  Liquidación de los estados de previsión de gastos e ingresos de las entidades 
sin presupuesto limitativo.
Se presentará la liquidación, agregada o consolidada, por tipo de entidad, de los 
estados de previsión de gastos e ingresos que se incluyan en el Presupuesto General de 
la entidad de cada ejercicio, de acuerdo con los modelos que figuren en el mismo y 
añadiendo al importe presupuestado, el importe realizado y la desviación, en términos 
absolutos y relativos, producida.
16. Otra información que afecte a las cuentas consolidadas
Se suministrará cualquier otra información significativa que afecte a las cuentas 
consolidadas cuando no se haya reflejado en el apartado correspondiente al elemento 
patrimonial afectado.
17. Indicadores financieros y patrimoniales
a)  Liquidez inmediata: Refleja el porcentaje de deudas que pueden atenderse con 
la liquidez inmediatamente disponible.
Fondos líquidos
–––––––––––––––
Pasivo corriente
(Fondos líquidos: Efectivo y otros activos líquidos equivalentes)
b)  Liquidez a corto plazo: Refleja la capacidad para atender a corto plazo las 
obligaciones pendientes de pago.
Fondos líquidos + Derechos pendientes de cobro
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
Pasivo corriente
c)  Liquidez general. Refleja en qué medida todos los elementos patrimoniales que 
componen el activo corriente cubren el pasivo corriente.
Activo corriente
–––––––––––––––– oe.
Pasivo corriente 171ww
d)  Endeudamiento  por  habitante:  Este  índice  distribuye  la  deuda  total  entre  el 
número de habitantes.
Pasivo corriente + Pasivo no corriente
––––––––––––––––––––––––––––––––––––
Número de habitantes
e)  Endeudamiento: Representa la relación entre la totalidad del pasivo exigible 
(corriente y no corriente) y el patrimonio neto más el pasivo total.
Pasivo corriente + Pasivo no corriente
–––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
Pasivo corriente + Pasivo no corriente + Patrimonio neto
f)  Relación de endeudamiento: Representa la relación existente entre el pasivo 
corriente y el no corriente.
Pasivo corriente
––––––––––––––––
Pasivo no corriente
g)  Cash-flow: Refleja en qué medida los flujos netos de gestión de caja cubren el 
pasivo.
Pasivo no corriente   Pasivo corriente
–––––––––––––––––––––– + ––––––––––––––––––––––
Flujos netos de gestión   Flujos netos de gestión
(Flujos netos de gestión: Importe de flujos netos de efectivo por actividades de gestión y 
de explotación del estado de flujos de efectivo consolidado)
h)  Ratios de la cuenta del resultado económico patrimonial.
Para la elaboración de las siguientes ratios se tendrán en cuenta las equivalencias 
con los correspondientes epígrafes de la cuenta del resultado económico patrimonial 
consolidada:
ING.TRIB.: Ingresos tributarios y urbanísticos.
TRANSFR.: Transferencias y subvenciones recibidas.
VN y PS.: Ventas netas, prestación de servicios e ingresos de la actividad propia.
G. PERS.: Gastos de personal.
TRANSFC.: Transferencias, subvenciones y gastos por ayudas concedidas.
APROV.: Aprovisionamientos.
1)  Estructura de los ingresos. e.e
  Ingresos de Gestión Ordinaria (IGOR) 171ww
ING. TRIB / IGOR TRANSFR / IGOR VN y PS / IGOR Resto IGOR / IGOR
      
2)  Estructura de los gastos.
  Gastos de Gestión Ordinaria (GGOR)
G. PERS. / GGOR TRANSFC / GGOR APROV / GGOR Resto GGOR / GGOR
       
3)  Cobertura de los gastos corrientes: Pone de manifiesto la relación existente entre 
los gastos de gestión ordinaria y los ingresos de la misma naturaleza.
Gastos de gestión ordinaria
–––––––––––––––––––––––––––
Ingresos de gestión ordinaria
18. Hechos posteriores al cierre
La entidad dominante informará de:
a)  Los hechos posteriores que pongan de manifiesto circunstancias que ya existían 
en la fecha de cierre del ejercicio y que, por aplicación de las normas de registro y 
valoración, hayan supuesto la inclusión de un ajuste en las cifras contenidas en los 
documentos que integran las cuentas anuales consolidadas.
b)  Los hechos posteriores que pongan de manifiesto circunstancias que ya existían 
en la fecha de cierre del ejercicio que no hayan supuesto, de acuerdo con su naturaleza, 
la inclusión de un ajuste en las cifras contenidas en las cuentas anuales, si bien la 
información contenida en la memoria consolidada debe ser modificada de acuerdo con 
dicho hecho posterior.
c)  Los hechos posteriores que muestren condiciones que no existían al cierre del 
ejercicio y que sean de tal importancia que, si no se suministra información al respecto, 
podría afectar a la capacidad de evaluación de los usuarios de las cuentas anuales 
consolidadas.