Le Conseil d'Etat (section du contentieux, 9e et 8e sous-section réunies),
      Sur le rapport de la 9e sous-section de la section du contentieux,
      Vu, enregistré le 18 novembre 1996 au secrétariat du contentieux du Conseil     d'Etat, le jugement du 7 novembre 1996 par lequel le tribunal administratif     de Rennes, avant de statuer sur les conclusions de la demande dont il a été     saisi par M. Philippe Jammet, demeurant 4, rue Eugène-Garé, à Lorient     (56100), et tendant à la substitution des intérêts de retard prévus par     l'article 1727 du code général des impôts aux majorations prévues en cas de     manoeuvres frauduleuses par l'article 1729 du même code, qui ont été     appliquées aux suppléments d'impôt sur le revenu mis à sa charge au titre des     années 1986 et 1987, a décidé, par application de l'article 12 de la loi no     87-1127 du 31 décembre 1987, portant réforme du contentieux administratif, de     transmettre le dossier de cette demande au Conseil d'Etat, en soumettant à     son examen la question de savoir si les stipulations de l'article 14,
     paragraphe 7, du pacte international de New York relatif aux droits civils et     politiques, aux termes desquelles : << Nul ne peut être poursuivi ou puni en     raison d'une infraction pour laquelle il a déjà été acquitté ou condamné par     un jugement définitif conformément à la loi et à la procédure pénale de     chaque pays >>, font obligation au juge administratif de prononcer la     décharge des pénalités pour manoeuvres frauduleuses, pour mauvaise foi ou     pour défaut de déclaration infligées par l'administration à un contribuable     qui a été condamné, pour fraude fiscale, à des sanctions pénales devenues     définitives, sur le fondement des articles 1741, 1743 et 1745 du code général     des impôts ;
                      ......................................................
      Vu les autres pièces du dossier ;
      Vu la Constitution, notamment son article 55 ;
      Vu le pacte international de New York relatif aux droits civils et    politiques ;
      Vu le code général des impôts ;
      Vu les articles 57-11 à 57-13 ajoutés au décret no 63-766 du 30 juillet    1963, modifié par le décret no 88-905 du 2 septembre 1988 ;
      Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives    d'appel ;
      Vu l'ordonnance no 45-1708 du 31 juillet 1945, le décret no 53-934 du 30    septembre 1953 et la loi no 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
      Après avoir entendu en audience publique :
      - le rapport de M. Verclytte, auditeur ;
      - les conclusions de M. Loloum, commissaire du Gouvernement,
              Rend l'avis suivant :
      1. En vertu du 1 de l'article 1728 du code général des impôts, lorsqu'un    contribuable tenu de souscrire une déclaration comportant l'indication    d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'un des impôts,
    droits, taxes, redevances ou sommes établis ou recouvrés par la direction    générale des impôts s'abstient de faire cette déclaration ou la présente    tardivement, le montant des droits mis à sa charge ou résultant de la    déclaration déposée tardivement est assorti de l'intérêt de retard de 0,75 %    par mois prévu par l'article 1727 du même code et d'une majoration de 10 %.
    Selon le 3 du mme article 1728, cette majoration est portée à 40 % < lorsque    le document n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception    d'une mise en demeure notifiée par pli recommandé d'avoir à le produire dans    ce délai > et à 80 % < lorsque le document n'a pas été déposé dans les    trente jours de la réception d'une deuxième mise en demeure notifiée dans    les mêmes formes que la première >.
      En vertu du 1 de l'article 1729 du code général des impôts, une majoration    de 40 %, s'ajoutant à l'intérêt de retard prévu par l'article 1727, est    appliquée au montant des droits mis à la charge du contribuable qui a    souscrit une déclaration faisant apparaître une base d'imposition ou des    éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou    imcomplets, lorsque < la mauvaise foi de l'intéressé est établie >. Le même    article 1729-1 porte à 80 % le taux de la majoration lorsque le contribuable    < s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses >.
      L'article 1736 du code général des impôts dispose que les majorations    prévues, notamment, par les articles 1728 et 1729 sont < constatées par    l'administration fiscale >.
      2. L'article 1741 du code général des impôts punit, notamment, d'une    amende de 250 000 F et d'un emprisonnement de cinq ans, et, en cas de    récidive dans un délai de cinq ans, d'une amende de 700 000 F et d'un    emprisonnement de dix ans, < indépendamment des sanctions fiscales    applicables >, < quiconque s'est frauduleusement soustrait ou a tenté de se    soustraire frauduleusement à l'établissement ou au paiement total ou partiel    > de l'impôt, < soit qu'il ait volontairement omis de faire sa déclaration    dans les délais prescrits, soit qu'il ait volontairement dissimulé une part    des sommes sujettes à l'impôt,... soit en agissant de toute autre manière    frauduleuse >. L'article 1745 du même code ajoute que < tous ceux qui ont    fait l'objet d'une condamnation définitive, prononcée en application de    l'article 1741,... peuvent être solidairement tenus, avec le redevable légal    de l'impôt fraudé, au paiement de cet impôt ainsi qu'à celui des pénalités    fiscales y afférentes >.
      Au termes de l'article L. 231, premier alinéa, du livre des procédures    fiscales, < les poursuites en vue de l'application des sanctions pénales    prévues à l'article 1741 du code général des impôts en cas de fraude fiscale    sont portées devant le tribunal correctionnel dans le ressort duquel l'un    quelconque des impôts en cause aurait dû être acquitté >.
      3. Le paragraphe 7 de l'article 14 du pacte international relatif aux    droits civils et politiques, ouvert à la signature à New York le 19 décembre    1966 et introduit dans l'ordre juridique français par l'effet conjugué de la    loi du 25 juin 1980 qui en a autorisé la ratification et du décret du 29    janvier 1981 qui en a ordonné la publication, stipule que : < nul ne peut    être poursuivi ou puni en raison d'une infraction pour laquelle il a déjà    été acquitté ou condamné par un jugement définitif conformément à la loi et    à la procédure pénale de chaque pays >.
      Il résulte des termes de cette stipulation que la règle non bis in idem    qu'elle énonce ne trouve à s'appliquer que dans le cas où une même    infraction pénale ayant déjà donné lieu à un jugement définitif de    condamnation ou d'acquittement ferait l'objet d'une nouvelle poursuite et,
    le cas échéant, d'une condamnation devant ou par une juridiction répressive.
      L'article 14, paragraphe 7, du pacte international relatif aux droits    civils et politiques ne fait donc pas obstacle à ce que le contribuable qui,
    ayant fait l'objet de poursuites du chef de fraude fiscale, sur le fondement    de l'article 1741 du code général des impôts, a été soit définitivement    relaxé des fins de cette poursuite, soit reconnu coupable du délit reproché    et condamné définitivement par le tribunal correctionnel ou par la cour    d'appel à l'une des peines prévues par cet article, assortie, le cas    échéant, en application de l'article 1745 du même code, d'une obligation de    paiement solidaire de l'impôt fraudé, se voie appliquer, s'il y a lieu, par    l'administration, les sanctions fiscales que constituent les majorations    prévues par les dispositions, plus haut rappelées, de l'article 1728-3 ou de    l'article 1729-1  du code général des impôts. L'article 14, paragraphe 7, du    pacte de New York ne fait, dès lors, pas obligation au juge de l'impôt,
    saisi d'une contestation portant sur la régularité ou le bien-fondé de ces    majorations, d'en prononcer, en pareil cas, la décharge.
      Le présent avis sera notifié au président du tribunal administratif de    Rennes, à M. Jammet et au ministre de l'économie et des finances.
      Il sera publié au Journal officiel de la République française.